Решение по дело №620/2018 на Административен съд - Пловдив

РЕПУБЛИКА БЪЛГАРИЯ

Административен съд Пловдив

 

Р  Е  Ш  Е  Н  И  Е

№ 1433/3.8.2020г.

 

гр.Пловдив, 03 . 08 . 2020г.

 

В  ИМЕТО  НА  НАРОДА

Административен съд-Пловдив, VI състав , в открито заседание на четиринадесети юли през две хиляди и двадесета година, в състав :

                                                                            Административен съдия : Здравка Диева

 

С участието на секретаря Г.Г., като разгледа докладваното от съдията адм.д.№ 620/2018г., за да се произнесе , взе предвид следното :

Производство по реда на чл.156 и сл. от ДОПК.

Т.Е.Д.,*** с пълномощник адв.А. обжалва Ревизионен акт № Р-16002616003565-091-001 от 21.11.2017г., потвърден с Решение № 72/07.02.2018г. на Директор Дирекция ОДОП – Пловдив – в частта за установени задължения по ЗДДФЛ за периода 2011г., 2012г. и 2013г., както и относно установени задължения за ЗО – за 2013г.

Ревизионният акт /РА/ е потвърден в обжалваната част за установени задължения по чл.48 ЗДДФЛ – за 2011г. в размер на 28 179,87лв. и лихви 15 940,03лв.; - за 2012г. в размер на 2 262,60 лв. и лихви 1 048,48лв.; - за 2013г. в размер на 9 026,26лв. и лихви 3 265,67лв.; - вноски за ЗО за 2013г. – 883,17лв. и лихви 319,53лв. Потвърдените от Директор Д ОДОП – Пловдив размери на задълженията, представляват размер на дължимите за внасяне суми /колона 11 от таблица 1 на РА/.

Становища на страните :

- Оспорващото лице счита РА за незаконосъобразен и моли да бъде отменен с присъждане на направените по делото разноски.

Заявено е, че с РА е прието, че ревизираното лице /РЛ/ има доходи, подлежащи на облагане – през всяка от ревизираните години жалбоподателят внасял на територията на страната парични средства, надлежно декларирани пред Агенция Митници като внос от Турция, за произходът на които са представени извлечения от банковата сметка на лицето в република Турция. Според данни от банковата сметка, Т.Д. е получил превод от три дружества – ASYA Nauu.Tic.Ltd.Sti, ADANA Ekspres Umumi Nak и GB Logistik Izmir. За 2011г. сумата на получените парични средства от трите дружества е посочена като доход за облагане от източник Република Турция /общо 377 465,41лв., от която са приспаднати 25% нормативно признати разходи и разликата е обложена с данък, ведно със съответните лихви/. За 2012г. са посочени за облагане сумите, постъпили по банковите сметки на РЛ от ADANA Ekspres Umumi Nak и IM MHG TRAMS Export SRL – общо 31 293,28лв. доходът е определен по см. на чл.29 ал.1 ЗДДФЛ, като по т.3 са приспаднати 25% нормативно признати разходи и разликата е обложена с данък общ доход и са определени дължимите лихви. За 2013г. при определяне на дохода е приета сума 65 778,47лв. – като обща сума на внесените от РЛ през годината суми от Турция, декларирани с митнически декларации. Според приходните органи за тази сума жалбоподателят не е посочил произход на същата и тя е обложена като доход по чл.35 ЗДДФЛ – с произход от други източници по чл.35 ЗДДФЛ от чужбина. За 2013г. с данък като доход и обложена и сума, получена от РЛ от GB Logistik Izmir в размер на 33 933,65лв. От тази сума са приспаднати 25% нормативно признати разходи и върху разликата, която е приета за данъчна основа, е определен дължимия данък.

За всички суми, обложени в ревизираните периоди – представляващи плащания на дружества към РЛ, в хода на ревизията Т.Д. е представил писма, издадени от дружествата, които са изплатили сумите, според които – за изплатените доходи са платени дължимите данъци към финансовото министерство на Турция. Посочените писмени документи не са приети от приходните органи с аргумент, че не са достатъчни за установяване платения данък в Турция. Към момента на издаване на РА – отговор от официалното запитване до Турция не е бил получен. При административното оспорване и към момента на произнасяне на решаващият орган – е получено уведомление от Дирекция СИДДО, според който е получен отговор от турската администрация по отправеното официално запитване и в писмото на Дирекция СИДДО е отразено, че Т.Д. не е местно лице на Турция и няма установени данни при проверките въпросните дружества да са плащали доходи на РЛ, както и няма данни същите да са удържали данък при изплащане на сумите. При тези данни е издадено потвърдителното решение. Поддържа се, че доколкото РЛ е гражданин на България и на Турция, третирането му в РА като местно лице на България и облагане на доходите му изцяло в България, е неправилно и в несъответствие със Спогодбата за избягване на двойното данъчно облагане между България и Република Турция.

По повод сумата от 65 778,47лв., обложена като доходи през 2013г. се счита, че представените писмени доказателства неоснователно не са взети предвид : във вр. с произхода на сумите, РЛ е представило издадени от него записи на заповед, с които се е задължило да извърши плащания на поемателите на записите на заповеди. Същите са издадени и подписани от РЛ, тъй като лицата, посочени в записите на заповеди, са му предоставили парични средства в заем. Във вр. с обезпечаване връщането на паричните средства, получени като заем, Д. е подписал записи на заповед. В РА е посочено, че според представените доказателства – въпросните парични средства са получени в заем, тоест за тях не се следва облагане, но въпреки заемният характер на средствата, които след това жалбоподателят е внесъл в страната през 2012г. и през 2013г., те остават сума – като доход за облагане. Тази сума не подлежи на облагане, тъй като е с платени данъци, респект. е с произход, който не е доход, подлежащ на облагане – по договор за заем.

Предвид извършеното облагане, при което е прието, че изплатени суми от турските дружества представляват доходи по чл.29 ал.1 т.3 ЗДДФЛ, същите попадат в обхвата на чл.14 от Спогодбата за избягване на двойното данъчно облагане, сключена между България и Турция и съгл. цитираната разпоредба – облагането става само в държавата, където са получени доходите и по изключение в другата страна, но само за такава част от дохода, която може да бъде причислена към дейност, извършена на нейна територия – изр.2-ро от чл.14 т.1 от спогодбата. Доказателства за прилагане на изключението се твърди да не са установени при ревизията.

В писмени съображения по същество, адв.А. подържа, че събраните по делото доказателства установяват фактическа обстановка, обосноваваща изводи, различни от посочените в оспорения РА. Изтъкнато е, че ревизията е проведена по общия ред – в РА не е отразено установено основание за прилагане на чл.122 ДОПК и данъчната основа по ЗДДФЛ е формирана с пряко прилагане на материалния закон. Посочено е, че за разлика от 2011г. и от 2012г., за 2013г. като доход за облагане е посочена сумата от 65 778,47лв. – декларирани парични средства от Т.Н. /Т.Д./, които той е внесъл през границата на България от Турция, за които не може да предостави произход на парите. За разлика от предходните години, при които сумата за облагане е определена на база преводи по сметките на Д., за 2013г. са извършени „изчисления“ от страна на приходните органи, на разполагаемите парични средства от предходни години и внесените през предходни години, и „разликата“ е определена като данъчна основа за облагане с данък общ доход. Твърди се, че този подход за облагане при условията на ЗДДФЛ е неправилен – данъчната основа, която се облага представлява „отрицателна разлика“ – парични средства, внесени в страната, за които не се установява произход, което според разбирането на приходните органи е следвало данъчната основа да бъде определена по правилата на чл.122 ДОПК /арг. от паричен поток на стр.17-20 от РА; стр.19 – определена сума с неустановен произход в размер на 33 632 евро – разлика между наличните към 01.01.2013г. парични средства и тези, внесени на територията на страната/. Фактически е определена данъчна основа по реда на чл.122 ДОПК, но без спазване на процесуалните правила за провеждане на ревизия по особения ред. Посоченото се счита за самостоятелно основание за отмяна на РА в частта за задълженията за 2013г., за която е следвало да бъде приложен редът по чл.122 ДОПК и което води до извод за невъзможност да бъде определена данъчната основа по общите правила на ЗДДФЛ. За така формираната основа е направено позоваване на решения на ВАС, според които в тази хипотеза е налице съществено процесуално нарушение при издаване на РА /Решение № 8665/2018г. по адм.д.№ 1455/2018г., Първо О.; Решение № 1320/2018г.; Решение № 13088/2018г. по адм.д.№ 9099/2018г.; Решение № 8534/2019г. по адм.д.№ 2213/2019г.; Решение № 7958/2019г. по адм.д.№ 2822/2019г.; Решение № 13946/2018г. по адм.д.№ 6941/2018г.; Решение № 3837/2020г. по адм.д.№ 9644/2019г.; Решение № 1332/2020г. по адм.д.№ 9861/2019г.; Решение № 17033/2019г. по адм.д. 8124/2019г. и др./. Поискано е съдът да приложи съдебната практика и отмени РА поради формирана данъчна основа по общия ред на ЗДДФЭЛ, вместо с прилагане нормата на чл.122 ДОПК, за което са налице данни и за 2011г. и за 2012г. Твърдението за тези две години е основано на посоченото от приходните органи – лицето не е подало ГДД и не е обявило доходи за облагане – тоест, установени са основания за прилагане на чл.122 ДОПК. Изтъкнато е в тази вр., че към момента на приключване на производството и издаване на РА, приходните органи не са имали никакви данни за точния произход на сумите, които са включили в данъчните основи за облагане.

Извън поддържаната теза, е заявено, че според събраните по делото писмени и гласни доказателства, вкл. ССч.Е и получен частичен отговор от Турция по повод отправено повторно запитване, се установява, че паричните суми, внесени от Т.Д. в страната и обложени с РА като негови лични доходи – всъщност не са негови доходи. В тази вр. е посочено, че : от представените по делото писмени доказателства се установи, че преводите, постъпвали по сметките на Т.Д. в Турция с наредител ASYA – касаят извършени услуги от страна на българското дружество *** ООД към турското дружество ASYA и към негов подизпълнител – Exalibur. ССч.Е установи, че през 2011г. по сметката на Д. – от турското дружество постъпват преводи в размер на 135 950евро. Представени са инвойси, издадени от *** ООД с получател *** за извършен международен транспорт, като общата стойност на издадените фактури е 141 322 евро – левова равностойност – 276 421,37лв. Приети са по делото и СД по ЗДДС и дневници за продажби на *** ООД и като свидетел е разпитан един от управителите на това дружество. Същият потвърди, че са правени услуги по международен транспорт към турското дружество и са правени плащания от страна на ASYA – със съдействието на Т.Д.. Полученият частичен отговор по делото по второто запитване до Турция потвърждава тази фактическа обстановка – тоест, плащанията касаят транспортни услуги на българското дружество, които плащания са правени към Т.Д.. Според приетите доказателства – от страна на *** ООД са издавани фактури и към Екскалибур Логистик Груп за превоз, на стойност 882 901,79, които данни кореспондират с отговора от турската страна – част от плащанията на ASYA касаят отношенията на *** ООД с *** Логистик груп, а не са плащания и доходи към Д.. Част от парите Д. е превеждал към *** ООД по банков път – ССч.Е – стр.8 от основното заключение. За 2011г. е посочено : по сметката на Д. постъпва и сумата от 33 000евро с наредител ADANA, като през същата година РЛ получава по сметката си и сумата от 34 900 евро с наредител GB Logistik  Izmir. И двете суми касаят *** ООД и нейните отношения с *** груп, при което е видно, че и тези плащания са за покриване на вземанията на *** ООД от турските дружества. За 2012г. – по сметката на РЛ постъпват преводи с наредител ADANA, в които е посочено правно основание – разходи за доставка на ЕТ М.М., в евро. В хода на съдебното производство са изискани данни от ЕТ М.М., но не са представени, като от ССч.Е /основна/ се установи, че през 2012г. Д. е наредил към същата вноски за сумата от 7 300лв. В.Л. е извършило съпоставка на дневниците за продажба на ЕТ М.М., при която се установи, че има издадена фактура с получател ADANA, за сума от 9 387,98 евро. За 2013г. – всички преводи по банковата сметка на Д. са с наредител GB Logistik . Според приетите писмени доказателства, разпити, преглед на документите по СД по ЗДДС и дневници за продажби, плащанията, получени по сметките на жалбоподателя касаят извършени транспортни услуги от ЕТ ***. Приети са ордерите, с които парите са внесени в касата на ЕТ, които факти са потвърдени от проведени разпити. При тези данни се поддържа, че от преведени суми по сметките на РЛ през 2013г. суми в размер на 110 700 евро с наредител GB Logistik, са предадени на техния краен получател ЕТ *** ХГ Г.Г./преведената сума 215 297,77лв. в евро е 110 800 евро/. Тези факти са изцяло потвърдени от турското дружество – по делото е представено писмо. Относно т.нар. „отрицателна разлика“ за 2013г. е посочено, че според валутния закон и нормативните актове по приложението му, има възможност за внос на валута без нейното деклариране до определен размер, при което и предвид многобройни движения на жалбоподателя – пътувания до Турция е логично част от внесените суми да не са посочени в митнически декларации, тъй като са под минимално определените суми, подлежащи на деклариране. В допълнителната ССч.Е са разгледани всички парични постъпление по банковите сметки на жалбоподателя за 2011г.-2013г. и е установено, че през 2011г. получените парични средства от Д. са в размер на 203 850 евро, а не 192 955 евро, установено от ревизията, като по този начин се получава разликата от 25 700 налични евро в края на годината, които не са внесени /стр.18 РА/. За 2012г. се получава начално салдо, по-голямо от установеното в РА – положително салдо от 25 700 евро, а не 14 845 евро, като се получава крайно салдо към края на 2012г. – 16 901 евро, съгл. изчисленията на стр.18 и 19 от РА. Това са налични пари в началото на 2013г.  – начално салдо по изчисленията. За тази година според допълнителната ССч.Е – се установява произхода на всички внесени в страната парични средства. С митнически декларации са внесени 66 933 евро. При съпоставка с постъпилите по сметките на жалбоподателя суми с наредител GB Logistik, като се имат предвид декларираните по митнически декларации и дори и внос на парични суми без митническа декларация, се установява, че не е налице „отрицателна“ разлика на произход на средствата по РА за 2013г. Тук отново е изтъкнато, че данъчната основа за тази година е следвало да бъде определена по реда на чл.122 ДОПК – в случая се облага отрицателна разлика – недостиг на парични средства, като обект на облагане по чл.29 ЗДДФЛ са получени парични доходи от услуги.

Предвид събраните доказателства е заявено, че не е ясно на какво правно основание сумите са определени за облагане по правилото на чл.29 ЗДДФЛ, а не по правилата за облагане на извършване на търговска дейност без регистрация като ЕТ. В посочения случай се приспадат като разходи предадените суми към дружествата, които са крайните получатели и се облага само разликата, която се получава. В реда на изложеното е поискана отмяна на цялата обжалвана част от РА с присъждане на направените разноски, като е възразено по искането за прилагане на чл.161 ДОПК  - в съдебното производство са събрани писмени доказателства от трети лица /*** ООд, ***, ТД на НАП – Пловдив/, като по отношение на представените преводи от банковите извлечения – същите са представени в хода на ревизията, но в нито един момент не е поставен въпрос за необходимост от превода им за целите на ревизията /вр. с и с чл. 55 ДОПК/. При тези доводи се счита за неоснователно искането на ответника за прилагане на чл.161 ал.3 ДОПК.

- Ответникът Директор Дирекция ОДОП – Пловдив чрез процесуален представител гл.юрк.Б., счита жалбата за неоснователна. Поддържа законосъобразност на ревизионния акт и е заявено искане за присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Алтернативно е заявено и искане за прилагане нормата на чл.161 ал.3 ДОПК.

В писмени съображения по същество на спора се поддържат мотивите от потвърдителното решение на Директор Д ОДОП – Пловдив. Според събраните при ревизията доказателства, е възприето, че центърът на жизнените интереси на Т.Д. се намира в Република България и физическото лице се счита за местно по смисъла на българското законодателство. Независимо от двойното гражданство на лицето, е установено, че центърът на жизнените му интереси е в България и освен това покрива поотделно и другите критерии. В тази насока е и становище на турската данъчна администрация – отговор до Дирекция СИДДО с вх. номер от 29.11.2017г. : „след направена преценка се счита, че Т.Т. не е турско местно лице, доколкото не покрива съответните критерии“.  

Посочено е, че левовата равностойност на получените парични средства във валута, декларирани от РЛ пред митническата администрация на РБългария участват в приходната част на изготвения паричен поток за съответната година и за всички процесни години не е установено превишение на разходите над реализираните приходи. Отразено е, че РЛ заявило, че за ревизирания период 2011г. е бил консултант на три транспортни фирми в Република Турция по проекти на НАТО за превоз на товари. Комисионните за неговите услуги му били превеждани по банков път, за което са представени извлечения от банковите сметки. Общо получените парични средства от ASYA, ADANA и GB Logistik по банкови сметки на РЛ били в размер на 192 995 евро /377 465,41лв. – в левова равностойност/. Декларирани са внос на валута по МД за 2011г., като в МД за произход на средствата е посочено – от лични спестявания от РТурция, от консултантски услуги, дейност в страната, като средствата били предназначени за бизнес, за транспортна дейност, за инвестиции, за закупуване на движими и недвижими имоти. Според ответника, представените документи и писмени обяснения на РЛ, определят Т.Н. като местно лице на РБългария за 2011г. и същият е реализирал доходи от друга стопанска дейност по чл.29 ЗДДФЛ от източник в чужбина / извършени консултантски услуги на фирми в РТурция/, които съгл. българското законодателство подлежат на деклариране чрез подаване на ГДД по чл.50 ЗДДФЛ за 2011г. За 2012г. – общо получени парични средства в евро от турските фирми – ADANA и IM MHG Trans Export Srl, по банкови сметки на РЛ са в размер на 16 000евро с левова равностойност 31 293,28лв. Приходните органи приели, че 3000евро с б.б. от 21.12.2012г. от IM MHG Trans Export Srl, представляват доходи от извършени консултантски услуги на транспортна фирма от РТурция. По банкова сметка ***.Т. в евро са постъпили и изтеглени суми от турски физически лица, за които не са представени документи и обяснения от РЛ и са получени парични средства в размер на 45 080 евро /88 168, 82лв./, които участват в декларираните парични суми на Митница България, но придобитите доходи остават с неизяснен произход. РЛ декларирало внос на валута по МД от РТурция през 2012г. общо 106 879 евро /84 700/ и 27 800 щатски долара /приравнени на 22 179 евро/. За произход на средствата били посочени същите данни като тези за 2011г. Правилно е прието като приход на лицето и деклариран получен паричен заем от РЛ с Митническа декларация за внос на валута на 21.12.2012г. в размер на 27 000евро, свързан с покупка на имот, както и 14 845 евро, получена от РЛ през 2011г. по договори за консултантски услуги, която сума не е декларирана в МД през 2011г. В хода на ревизията Т.Д. не представил доказателства относно източника на дохода и тъй като източникът на дохода не може да бъде отнесен към изрично изброените в закона, същият на основание чл.35 т.6 ЗДДФЛ е квалифициран на доход, придобит от всички други източници, които не са изрично посочени в ЗДДФЛ, не са посочени като необлагаеми или не са обложени с окончателни данъци по реда на ЗДДФЛ и ЗКПО или с патентен данък по реда на ЗМДТ. За 2013г. – общо получените средства в евро от GB Logistik са в размер на 17 350 евро /33 933,65 лв./. по банковата сметка на Т.Т. в евро, са постъпили и изтеглени суми от турски физически лица в общ размер на 19 372,50лв., за които не са представени никакви документи и обяснения от РЛ. Деклариран е внос на валута по МД от РТурция през 2013г. общо в размер на 66 933 евро – 84 700 евро и 2000лв., като по МД е посочен произход на средствата – от лични спестявания от РТурция, от консултантски услуги, дейност в страната. В хода на ревизията Т.Д. не е представил доказателства за източника на дохода и по посочените съображения за 2012г., е приложена нормата на чл.35 т.6 ЗДДФЛ.

Изтъкнато е, че едва в първото съдебно заседание жалбоподателят променя твърденията си в хода на ревизията и в жалбата до съда – започва да твърди, че получените суми от трите турски дружества не са негов доход, а суми, които е следвало да предаде на изброени български дружества – *** ООД, ЕТ М. – М – М.М. и ЕТ *** ХГ Г.Г.и като основания за плащанията посочва погасяване на задължения на турските дружества към българските. Представителят на ответника възразява по новите твърдения и поддържа, че от събраните по делото доказателства се установява единствено, че българските дружества *** ООД, ЕТ М. и ЕТ *** – са имали търговски отношения с турските дружества, но същевременно не се установяват каквито и да е отношения между РЛ и българските дружества, вкл. и за посредничество. Поради това се счита, че единствено са налице твърдения, за които не са представени доказателства. Посочено е, че според отговора на турската данъчна администрация /02.11.2017г./, а и от събраните по делото доказателства – ASYA е имало бизнес отношения с Exalibur, както и че последното е ползвало различни подизпълнители за предоставяне на транспортни услуги, но отношенията между тези две дружества не са предмет на спора по делото. Счита се, че не са относими към спора представените документи от страна на ASYA, от които е видно кои фактури са били погасени с въпросните преводи, при положение, че не се оспорват търговските отношения между двете фирми. От отговора на данъчната администрация на РТурция е видно, че не са налични договори или други документи, уреждащи отношенията между РЛ, *** и Exalibur – което се счита за съществено обстоятелство. Изтъкнато е, че във вр. с преведената сума в размер на 135 950 евро е изрично посочено, че същата е преведена по банковите сметки на РЛ /TR 34 0006 7010 0000 0081 6625 25 и банкова сметка ***/ от ASYA, като посочените сметки в представения отговор от данъчната администрация от РТурция не съответстват като номера с представените в хода на ревизията от РЛ извлечения на сметки – **** – Банка Garanti, *** Банка Garanti и Akbank VK.NO / VD.ADI. Последното е в съответствие с твърденията на РЛ по време на цялото ревизионно производство – в насока, че въпросните суми представляват негови комисионни възнаграждения за предоставени услуги по консултантски договор от 12.11.2010г. Поддържа се, че следва да бъдат съобразени и доказателствата, представени от РЛ с възражението му против РД, както и удостоверения от платците на дохода /турските дружества/, че данъкът за консултантски услуги, съответно на стойност 112 390 евро / GB Logistik/, 196 346 евро / ASYA/ и 46 000 евро / ADANA /, за периода 2011-2913г. е внесен в Министерството на финансите в Турция.

Изводи за обвръзка между РЛ, посочените български дружества не могат да се направят и по отношение *** и GB Logistik Измир : Вярно е, че според отговора на турската администрация, Адана посочва, че не е правило плащания към РЛ между 2011г. и 2013г., но същевременно – самото Р представя извлечения от банковите си сметки в Р Турция, видно от които са налице такива преводи. Доколкото самото РЛ сочи, че паричните преводи са възнаграждения от комисионни услуги, не е относимо към спора отричането на преводите от страна на Адана /които могат да имат чисто фискални съображения относно облагането в Р Турция/, тъй като не се оспорва , че РЛ е получило и впоследствие внесло на територията на страната паричните суми, предмет на облагане с оспорения РА. Извлеченията от банковите сметки, макар и частни документи, доколкото обективиран неизгодни за лицето факти, следва да се ценят като документ с материална доказателствена сила, която не може да бъде оборена със свидетелски показания, чрез които то се домогва да докаже изгодни за него факти и обстоятелства.

По отношение GB Logistik / Измир, за което се твърди, че неправилно е изписано името при отправяне на запитването до Турската администрация, се поддържа, че въпросите до турската страна са поставени съобразно предоставената информация от самото РЛ. В хода на ревизията е представено уведомление за консултантски договор, което не е оспорено в съдебното производство и в което е записано, че съставеният на 12.11.2010г. договор между упоменатите три дружества, носещи отговорност за даване на комисионна, а именно : ASYA, ADANA и GB Logistik, представлявано от А.К.К. и получателя на комисионна Т.Т. е проверен и подписан от издателя на удостоверението. Уведомлението е подписано от Я.Т.Й. /адвокат/, поради което не отговаря на събраните доказателства твърдението на РЛ, че се касае за различно търговско дружество от посоченото. Освен това е посочено, че според представените доказателства от РЛ с възражението против РД, пълното име на турското дружество не съответства на посоченото в молбата за първото съдебно заседание и в същия см. са показанията на св.Л.и св. Г.в съдебно заседания на 31.10.2018г. – наименованието на турското дружество е Джи би Логистик.

Според представителят на ответника не следва да бъдат кредитирани двете заключения по ССч.Е – в.л. е работило в по-голямата си част върху новопредставени доказателства, вкл. представени писмени обяснения от трите турски дружества. Същите представляват писмени свидетелски показания, които не са допустими в административния процес. Ако бъдат възприети за допустими, следва да бъде отчетено, че са частни свидетелстващи документи, без достоверна дата и без материална доказателствена сила, обвързваща съда и страните и са доказателства, съгл. чл.181 ГПК – единствено, че направените в същите „изявления“ изхождат от издателя им. Предвид характера им, не е било необходимо изрично оспорване в съдебно заседание и следва да бъдат преценявани ведно с останалите доказателства. За неправилни са квалифицирани изводите на в.л., че направените парични преводи са за плащане цената на доставката на *** ООД / Ася /, плащане на превоз на ЕТ Р.М. /Адана/, транспорт на ЕТ *** / GB Logistik. Отново е изтъкнато, че отсъстват каквито и да е писмени доказателства, че РЛ е бил в трудови или граждански правоотношения с посочените български фирми, за да направи извод в.л. в горната насока, освен новопредставените обяснения от турските дружества, съставени след образуване на делото. В тази вр. – изрично в.л. в съдебно заседание от 11.09.2018г. посочи, че не е правило проверка в счетоводството на *** ООД, ЕТ М. и ЕТ ***, а е работило върху представени от третите лица доказателства. Последните и по-конкретно представените доказателства от ЕТ *** изрично са оспорени в с.з. относно дописания ръкописен текст на представените ПКО – парите са получени чрез Т.К.Т., като в случая следва да бъдат съобразени показанията на св.Л., изрично посочила, че „няма други ордери със старото име“, което прави напълно необосновано твърдението, че допълнителното изписване се е наложило поради промяна името на РЛ, още повече, че промяната на имената е станала през 2016г., а издадените фактури от ЕТ *** са от 2013г. Следва да бъде прието за недоказано от в.л., че е налице осчетоводяване на фактурите, изд. от ЕТ *** /с-ки 501 и 703/, доколкото липсва проверка на място в счетоводството на фирмата, като изводът на в.л. се гради върху направеното отбелязване на новопредставените ПКО, които изрично са оспорени в съдебно заседание.

Неподкрепени с каквито и да било доказателства са и твърденията за извършени плащания към *** ООД и ЕТ *** в брой, в какъвто см. са показанията на св.Л., св.Г.и св.К., вкл. и на факта, че това е ставало ред свидетели /св.К. и св.Г./. При твърдения, че определени физически лица са предоставяли паричните средства в значителни размери, най-малко е необходимо да бъде представен отчет за тези парични средства, вкл. под формата на двустранно подписан документ, какъвто отсъства по делото. От *** ООД са представени инвойс фактури с предмет „международен транспорт“, но същите са издадени към Асая и липсват доказателства за връзката на тези дружества с РЛ, а ЕТ Р.М. изрично посочва, че не може да представи фактури, договори или др. документи, удостоверяващи съществуването на отношения между нея и Адана – не е получавала плащания от Адана. Отделно от това, представените вносни бележки от 2012г. за вноски по сметката на Р.М. са в изключително малък размер, с основание „захранване на сметка“ и не могат да бъдат обвързани по какъвто и да е начин с процесните суми, получени от банковите сметки на РЛ. По отношение отговорите на въпроси 7 и 8 от основното заключение и цялото допълнително заключение /изрично оспорено в с.з./, доколкото същите касаят изцяло хипотетични разсъждения, без връзка със събраните по делото доказателства, не следва да бъдат кредитирани и приложима е нормата на чл.202 ГПК.

По ЗЗО : Здравноосигурителните вноски за периода, в който РЛ е самоосигуряващо се лице по см. на ЗЗО /12.01.2013г. – 10.06.2013г./ са дължими на основание чл.40 ал.5 ЗЗО. С оглед установения от ревизията облагаем доход, получен от лицето през 2013г., за периодите, в които същото подлежи на осигуряване по реда на чл.40 ал.5 ЗЗО, то върху определения осигурителен доход, ограничен до максималния му месечен размер – 2 200лв., определен със ЗБДОО за 2013г., правилно от страна на органите по приходите са установени задължения за осигурителни вноски и на основание чл.107 ЗЗО, вр. с чл.175 ДОПК, са начислени лихви за невнесените в срок задължения.

Окръжна прокуратура гр. Пловдив не участва по делото.

Жалбата е процесуално допустима, подадена в срок от страна с правен интерес. Упражненото процесуално право на оспорване е по реда на чл.156 ал.2 от ДОПК.

1. Със Заповед за възлагане на ревизия /ЗВР/ № Р-16002616003565-020-001/25.05.2016г. /л. 812, т.3/, издадена от Началник сектор И.К.К., на основание чл.112 и чл.113 ДОПК е образувано ревизионно производство по отношение жалбоподателя /Т.К.Н./ с обхват : данък върху доходите на ФЛ – свободни професии, граждански договори и др. за периода 01.01.2011г.-31.12.2013г.; ДОО за самоосигуряващи се за периода от 01.01.2011г. – 31.12.2013г.; ЗО за самоосигуряващи се за периода от 01.01.2011г. – 31.12.2013г. ; УПФ – за самоосигуряващи се за периода от 01.01.2011г. – 31.12.2013г., с определен срок от три месеца от връчване. ЗВР е връчена електронно на 03.06.2016г., л.813. Със ЗВР от 30.08.2016г., издадена от същото длъжностно лице /И.К./, срокът на ревизията е удължен до 03.10.2016г., без промяна във видове задължения и периоди – връчена на 28.09.2016г., л.810. Със ЗВР от 26.09.2016г. срокът е удължен до 03.11.2016г. /изд. от И.К. и връчена на 28.09.2016г., л.807/. Със Заповед от 31.10.2016г. ревизията е спряна във вр. с отправено запитване до администрацията на РТурция на основание чл.25 от СИДДО между РБългария и РТурция /л.803, изд. от същия орган по приходите и надлежно връчена/. Със заповед от 04.07.2016г. ревизията е възобновена от И.К. /л.799/. На 07.07.2016г. ревизионното производство отново е спряно, л.789. Последващо възобновяване е извършено със заповед от 09.10.2017г., л.784.

В първата ЗВР от 25.05.2016г. са определени лицата, които да извършат ревизията : Й.П. – гл.инспектор по приходи и ръководител на ревизията и Х.Р., гл. инспектор по приходите. РД № Р-16002616003565-092-001/23.10.2017г. /л.105 и сл./ е изготвен и подписан от тези две длъжностни лица с електронни подписи.

За компетентност на органа, издал ЗВР е представена Заповед № РД-09-456/04.04.2016г., с Приложения № 1 и № 2, в обхвата на които е И.К. – т.4.

РА № Р-1600**********-091-001 от 21.11.2017г. /л.32 и сл./ е издаден от И.К., началник сектор и възложил ревизията и Й.П., гл.инспектор по приходите и ръководител на ревизията, на основание чл.119 ал.2 ДОПК и подписан с ел.подписи.

В хода на делото е представен диск с информация за валидност на електронните подписи на издателя на ЗВР, съставителите на РД и лицата, издали РА /плик, номериран 959, т.4/ - неоспорена. Съобрази се, че съгласно чл.25, §1 от Регламент (ЕС) № 910/2014 на Европейския парламент и на Съвета от 23 юли 2014 година относно електронната идентификация и удостоверителните услуги при електронни трансакции на вътрешния пазар и за отмяна на Директива 1999/93/ЕО, правната сила и допустимостта на електронния подпис като доказателство при съдебни производства не могат да бъда оспорени единствено на основанието, че той е в електронна форма или че не отговоря на изискванията за квалифицирани електронни подписи. В случая не е заявено оспорване на електронните подписи.

Ревизионният акт е обжалван изцяло по административен ред. Решаващият орган е потвърдил РА, съдържащ аргументация по всички доводи и писмени доказателства, представени с възражението против РД.

1.1. Против РД е подадено възражение /л.73 и сл./, обсъдено в РА. Във възражението е поддържано, че относно облагаема основа за 2012г. в размер на 87 705,69лв., намалена със сумата за ЗОВ – е получена по банков път от физически лица, а основанието е договори за заем, за което са подписани дългови документи. Затова сумата неправилно се приема като сума с неустановен произход. Заявено е, че РЛ не е местно лица за РБългария по см. на Спогодбата между РБългария и РТурция за избягване на двойно данъчно облагане – приложено е удостоверение от данъчната администрация на РТурция, от което се установява, че е местно лице за РТурция, а не за РБългария. Посочено е, че доходите от консултантски услуги са доходи от друга стопанска дейност, но неправилно е приложен чл.7 от спогодбата вр. с чл.75 ЗДДФЛ – с довод, че е местно лице за РТурция, е посочено, че дължимите данъци върху доходите от стопанска дейност от предоставените консултантски услуги, са обложени в РТурция, като са удържани от платеца на дохода преди изплащането му. За този факт са приложени удостоверения от платците на дохода, че данъците са удържани и внесени в полза на Министерството на финансите на РТурция. По отношение сумата от 45 080 евро, получена по банков път през 2012г. и сумата от 9 905 получена през 2013г. е посочено, че произходът им е напълно установен – представляват получени на заем средства и с възражението са представени дългови документи, подписани в Турция, с които РЛ се задължило да върне сумите. Възразено е и срещу включването в облагаемата годишна данъчна основа по чл.35 ЗДДФЛ за 2013г. на сумата от 39 678 евро внос на валута, декларирана с МД, равностойни на 77 603,42лв., за които приходните органи приели, че са средства с неустановен произход, обложени на основание чл.35 ЗДДФЛ.  Заявено е, че тази сума е изтеглена от банковата сметка на лицето и произходът на парите е явен – през 2011г. РЛ получило от консултантска дейност 192 995 евро, изтеглени от банковата му сметка в Турция. Част от тях били декларирани – 178 000 евро, а 14 995 евро са донесени в България през 2013г., които са част от декларираната сума – 39 678 евро. Останалата част от сумата – 24 683 евро е от заем, получен от лелята на РЛ А.С. в Кипър – 10 000 евро /изрично призната в РД/ и от лични спестявания назад във времето.

В превод от турски език са представени : отговор на молба от 01.11.2017г. на Република Турция, Министерство на финансите до Т.Т. с турски граждански номер **** – няма задължения за ТРС към 01.11.2017г.; уведомление за платен данък – „данъкът за консултантски услуги на стойност 112 390 евро за периода 2011-2013 година, между Т.Т. и дружеството е внесен от наша страна в Министерството на финансите, РТурция, от 02.11.2017г. – ГБ Ложистик ве деполама Лимитед Ширкети; уведомление за платен данък и за същия период, за консултантски услути на стойност 196 346 евро – от Ася Наклият Дъш Тиджарет Лимитед ШТИ; уведомление за същия период от *** Карго Ташъмаджълък – за сумата от 46 000 евро /л.85/; записи на заповед от 11.03.2012г., 08.03.2012г., 09.10.2012г., 10.09.2012г., 10.12.2012г., 07.03.2012г., 06.01.2013г., 25.01.2013г., 11.01.2013г.

А / В РА е посочено, че предвид представеното с възражението против РД – удостоверение от данъчната администрация на РТурция, е изпратено запитване до Дирекция СИДДО при ЦУ на НАП с приложено към него удостоверението /л.68/. Поискано е становище дали представеният документ представлява удостоверение за местно лице на РТурция. На 16.11.2017г. е получен отговор /л.66 – присъединен с Протокол от 21.11.2017г., л.59 и сл.; кореспонденция – л.251 и сл./, според който “фактът, че г-н Т. е регистриран за данъчни цели в Турция, не означава, че той се третира като местно лице за целите на облагането в тази държава. Обичайно е държавите да извършват регистрация и на чуждестранно лице, както това се прави и в България при определени случаи. В тази връзка, представеният документ не може да се приеме, че удостоверява качеството местно лице на Турция.“. Обърнато е внимание, че при всички случаи приходните органи в България следва да преценят дали едно лице е местно за страната – по см. на чл.4 ЗДДФЛ, след което ако в конкретния случай бъде преценено, че лицето е местно на България, тогава ще има значение и това – дали Турция го счита за свое местно лице. Дори ако всяка от двете държави определи РЛ за свое местно, спорът между тях ще следва да се реши въз основа на критериите, предвидени в чл.4 ал.2 от СИДДО между България и Турция. Предвид отговора, са обсъдени събраните при ревизията доказателства, според които приходните органи приели, че Т.Н. с настоящо име Т. Д. – е местно лице за РБългария за периода 01.01.2011г.- 31.12.2013г. по см. на чл.4 ЗДДФЛ и чл.4 от СИДДО между Република България и Република Турция : чл.4 ЗДДФЛ - „Местно физическо лице, без оглед на гражданството, е лице: 1. което има постоянен адрес в България, или 2. което пребивава на територията на България повече от 183 дни през всеки 12-месечен период, или 3. което е изпратено в чужбина от българската държава, от нейни органи и/или организации, от български предприятия, и членовете на неговото семейство, или 4. чийто център на жизнени интереси се намира в България.; (2) За целите на ал. 1, т. 2 лицето се смята за местно за годината, през която пребиваването надхвърли 183 дни. Денят на излизане и денят на влизане в страната се смятат поотделно за дни на пребиваване в страната.; (3) За целите на ал. 1, т. 2 периодът на престой в България единствено с цел обучение или медицинско лечение не се смята за пребиваване в България.; (4) За целите на ал. 1, т. 4 центърът на жизнените интереси се намира в България, когато интересите на лицето са тясно свързани със страната. При тяхното определяне могат да се вземат предвид семейството, собствеността, мястото, от което лицето осъществява трудова, професионална или стопанска дейност, и мястото, от което управлява собствеността си.; (5) Не е местно физическо лице лицето, което има постоянен адрес в България, но центърът на жизнените му интереси не се намира в страната.“/; чл.4 от СИДДО : „1. За целите на тази спогодба терминът "местно лице на едната договаряща държава" означава лице, което съгласно законодателството на тази държава подлежи на данъчно облагане в нея поради неговото местожителство, местопребиваване, седалище (място на регистрация), място на управление или всеки друг критерий от подобно естество.; 2. Когато съобразно разпоредбите на ал. 1 на този член, едно физическо лице е местно лице и на двете договарящи държави, неговото положение се определя по следния начин: а) то се счита за местно лице на тази държава, в която разполага с постоянно жилище; ако то разполага с постоянно жилище и в двете държави, то се счита за местно лице на държавата, с която има най-тесни лични и икономически връзки (център на жизнени интереси); б) ако държавата, в която се намира центърът на жизнените интереси, не може да бъде определена или ако то не разполага с постоянно жилище в нито една държава, то се счита местно лице на държавата, в която обичайно пребивава; в) ако то обичайно пребивава и в двете държави или в нито една от тях, то се счита за местно лице на тази държава, на която е гражданин; г) ако то е гражданин и на двете държави или на нито една от тях, компетентните органи на договарящите държави ще решат въпроса чрез взаимно споразумение.; 3. Когато съгласно разпоредбите на ал. 1 едно лице, което не е физическото лице, е местно лице и на двете договарящи държави, то ще се счита за местно лице на държавата, в която се намира мястото на регистрацията му.”. Включително е съпоставена информация от предходна проверка /присъединени с Протокол от 06.10.2016г. – л.507 и сл./, като са отразени декларираните от РЛ данни във вр. и с критериите по чл.4 СИДДО : по чл.4 ал.1, критерий 1 – да има местожителство и местопребиваване и в двете страни съгл. законодателството на двете страни, по критерий 3 по ал.2, т.а – разполага с постоянно жилище и в двете страни, критерий 4 – в двете държави има най-тесни лични и икономически връзки/център на жизнени интереси, критерий 5 по ал.2 т.б – и в двете държави пребиваването му е обичайно, критерий 6 по ал.2 т.в – гражданин е на двете страни. При тези данни е прието, че случаят попада в хипотезата на чл.4 ал.2 т.г от СИДДО.

РЛ декларира, че не разполага с Удостоверение за местно физическо лице на РТурция и с Удостоверение за размера на внесения данък и ЗОВ от компетентен орган на РТурция и настоява да бъде направено официално запитване до турските данъчни власти.

Установено е, че за ревизирания период : РЛ има постоянен адрес *** и адрес за кореспонденция в гр.Кърджали, съвпадащ с постоянния адрес на съпругата му /л.320 и сл., т.2/; РЛ има участие в четири дружества в България – Бенсу транс ЕООД, Агротек-2007, Дуйгу транс и Евро транс ЕООД /ПИНП от 20.10.2016г. – Агротек – 2007 ООД, л.271 и сл., т.2; л.329 и сл.; Бенсу Транс ЕООД – л.535 и сл., т.2; за извършваната от РЛ дейност се е осигурявал в България – през цялата 2011г. като самоосигуряващо се лице, през 2012г. като самоосигуряващо се лица до м.08 и по трудов договор от 17.10. до края на годината, през 2013г. – по трудов договор на пълно работно време от 01 до 11 януари и от 11 юни до края на годината; през 2002г. по ЕГН на РЛ са декларирани – сграда в гр.Кърджали, 2007г. – сграда в с.Силен и през 2010г. – сграда в гр.Кърджали; през 2011г.-2014г. са закупени 3 бр. недвижими имоти, през 2013г. е извършена продажба на недвижими имот /Протокол за присъединяване на писмени доказателства – АВп., л.314 и сл. и л.432 и сл., т.2; справки – декларирано имущество – л.374 и сл., л.561 и сл. т.2; /; според предоставена информация от МВР са регистрирани излизания към РТурция /л.556 и сл., т.2/, в повечето случаи еднодневни излизания и влизания : 2011г. – 12 излизания и 7 влизания, 2012г. – 8 излизания, 2013г.-2 бр. излизане и 1 бр. влизане, 2014г. – 13 излизания и 9 влизания; съпругата : 2011г. – 3 излизания, 2012г. – 2 излизания, 2014г. – 2 излизания и 1 влизане; децата – 2011г. -  2 излизания, 2012г. – 2 излизания и през 2014г. – 2 излизания и 1 влизане. ; данни от РИО – Хасково – дете на РЛ е било записано през периода 2011-2013г. в СОУ П.Р.Славейков – Кърджали, ОУ Христо Смирненски – Хасково /л.593 и сл., т.2/; за периода 2011-2913г. са приложени копия от талони за избор на ОПЛ за всеки от семейството  /РЗОК Кърджали – д-р Г.Г., Медикус- АИППМП ЕООД /л.573 и сл., т.3/; представени са данни от ОД МВР – Хасково за регистрирани пътувания в чужбина за ревизирания период относно РЛ / 2011г. – 25 излизания и 15 влизания; 2012г. – 8 излизания и 1 влизане; 2013г. – 2 излизания и 1 влизане/ и за лицата от семейството му : по дати през съответните години – л.34 гръб, представящи излизане от България, влизане в Турция, влизане в България, брой дни – за 2011г., 2012г., 2013г. /л.603 и сл., т.3/.

Установено е, че РЛ и членовете на семейството му пребивават на територията на България повече от 183 дни през всеки 12-месечен период – лицето се смята за местно за годината, през която пребиваването му надхвърля 183 дни. Предвид описаните данни, правилно е преценено, че независимо от двойното гражданство на РЛ, център на жизнените му интереси е в Република България.

За изясняване на получените доходи на РЛ е изпратено искане за извършване на обмен на информация с данъчната администрация на РТурция – изх. номер от 14.10.2016г. Към 30.06.2017г. срокът по чл.34 ал.8 ДОПК е изтекъл /8 месеца/ - отговор не е получен. Ревизията е спряна по молба на РЛ за 3 месеца. Към 09.10.2017г. не е получен отговор. Съобразени са критериите по чл.4 ал.1 и ал.2 от Спогодбата с РТурция, при което е съобразено отсъствието на отговор от данъчната администрация на РТурция и непредставени от РЛ допълнителни доказателства – за притежаване на собственост на недвижим имот в РТурция.

- Предвид събраната информация, правилна е преценката на приходните органи относно квалификацията на Т.Д. за местно лице за РБългария за периода 01.01.2011г. – 31.12.2013г. по см. на чл.4 ЗДДФЛ и чл.4 от СИДДО между РБългария и РТурция /Спогодбата/.

Б / Правилен е извода на приходните органи по отношение представените с възражението против РД – три уведомления за платен данък от 02.11.2017г. : С позоваване на чл.22 от Спогодбата : „Метод за премахване на двойното данъчно облагане - Когато местно лице на едната договаряща държава получава доходи, които в съответствие с разпоредбите на тази спогодба могат да се облагат с данък в другата договаряща държава, то първата посочена държава ще приспадне от данъка върху дохода на това местно лице сума, равна на данъка, платен в другата договаряща държава. Това приспадане обаче няма да надвишава тази част от данъка, който е изчислен преди да е направено приспадането, отнасящ се съобразно случая до дохода, който може да бъде обложен с данък в тази друга държава.“ /т.нар. метод „обикновен данъчен кредит”; както и чл.76 ал.2 ЗДДФЛ/ и чл.50 ал.5 ЗДДФЛ : „Местните физически лица прилагат към годишната данъчна декларация по ал. 1 удостоверения за размера на внесените в чужбина данък и задължителни осигурителни вноски, издадени от компетентните власти на другата държава“. /в което да се съдържат и данни за брутния размер на получения от лицето доход/, е съобразен метода БВЗ /българско вътрешно законодателство/ по отношение реализираните доходи през ревизирания период от източник в чужбина от страна на РЛ – възнаграждения за технически услуги /в обхвата на които попадат консултантските услуги/.

- В хода на ревизията не е представено удостоверение за размера на внесения в чужбина данък, издадено от компетентните власти на съответната чужда администрация съгл. изискванията на чл.50 ал.5 ЗДДФЛ, какъвто документ не е представен и в хода на съдебното производство. Следователно, Т.Н. с настоящо име Т.Д. – в качеството му на местно лице на РБългария за 2011г., 2012г. и 2013г., е реализирал доходи по чл.29 ЗДДФЛ от източник в чужбина /консултантски услуги на дружества от РТурция/, които съгласно цитираните в РА норми от ЗДДФЛ, подлежат на деклариране чрез подаване на ГДД по чл.50 ЗДДФЛ за 2011г., 2012г. и 2013г.

В / По отношение представените с възражението против РД записи на заповед, в РА е посочено, че приходните органи кредитират записите на заповед, представени в превод на български език, тъй като са съпоставени представените при ревизията банкови извлечения от банкови сметки в Турция на името на Т.Т. и записите на заповед са издадени като гаранция за връщане на сумите.

Г / Относно твърденията във възражението против РД за сума от 39678 евро, включена в годишна данъчна основа по чл.35 ЗДДФЛ за 2013г., в РА са отразени декларираните суми – внос на валута по МД от РТурция през 2011-2013г. : 2011г. – 178 150евро – 348 431,11 лв.; 2012г. – 106879 евро – 209 037,15 лв.; 2013г. – 66 933 евро – 130 909, 57 лв. /справки от Агенция Митници, л.472 и сл., т.2/.

За 2011г. : РЛ декларирало, че е получило комисионни възнаграждения по консултантски договор от 12.11.2010г. по проекти на НАТО с три дружества от РТурция – Ася, Адана и Джи Би Логистик Измир, като комисионните възнаграждения за неговите услуги са му били превеждани по банков път по негови банкови сметки в Турция – писмени обяснения, л.516, т.2 и представени писмени доказателства /**** – банка Garanti ; TR 050006 2000 6670 0006 2994 83 TL – банка Garanti; Akbank VK.NOND. ADI : ****/. Представено е Уведомление за консултантски договор с превод от турски език, в което е отразено, че съставеният на 12.11.2010г. договор за комисионно между трите дружества, носещи отговорност за даване на комисионната и получателя на комисионната Т.Т. е проверен и подписан от издателя на удостоверението, като страните имат взаимни искания/вземания /л.517, т.2/. Не са представени договори с тези три дружества, както и документи, които да удостоверяват плащане на данъци за получените от лицето доходи в РТурция, издадени от компетентните власти на съответната чужда администрация. Посоченото е вписано и за 2012г., както и за 2013г. За 2011г. – общо получени парични средства от посочените дружество по банкова сметка *** – 377 465,41лв.; за 2012г. – общо са получени 16 000 евро – 31 293,28 лв.; за 2013г. – общо са получени 17 350евро – 33 933,65 лв. През 2013г. по банкова с-ка на РЛ TR 42 0006 2000 6670 0009 0988 19 EUR – банка Garanti са постъпили и изтеглени суми от турски физически лица – общо 9 905 евро – 19372,50лв. През 2013г. РЛ е получило парични средства в размер на 33 632 евро /65 778,47лв./, които участват в декларираните парични суми на митница България, но придобитите доходи остават с неизяснен произход .

Фактическите основания и правните изводи от доклада представляват мотиви и за издаване на РА /чл.120 ал.2 ДОПК/. Налице е конкретно препращане към РД, който съдържа описание на извършените от ревизиращия екип процесуални действия. Съдържанието на РА изисква мотиви /чл.120 ал.1 т.5 ДОПК; Т.Р. № 5/2015г. по т.д.№ 4/2014г., ВАС/, каквито са изложени самостоятелно в обжалвания ревизионен акт.

1.2. Съгласно забраната по чл. 160 ал. 3 ДОПК, при обжалване на ревизионен акт съдът няма правомощие да го отмени при констатирани от него процесуални нарушения в ревизионното производство и да върне преписката на компетентния орган по приходите със задължителни указания по тълкуването и прилагането на закона.

2. За ревизираните периоди РЛ не е подавало декларации по чл.50 ЗДДФЛ. В потвърдителното решение е цитирано писмо изх.№ 24-15-764#1/29.11.2017г. на ЦУ на НАП относно обмен на информация с данъчната администрация на РТурция, в което е записано /стр.3 – л.23 и 24/, че „след направена преценка се счита, че Т.Т. не е турско местно лице, доколкото не покрива съответните критерии и не са установени никакви приходи на Т.Т., които да са били обложени с данък в Турция през периода 2011г.-2013г.“.

В случая доходите са обложени съобразно източника на доход /комисионни възнаграждения по чл.29 ЗДДФЛ, а внесените по митническа декларация суми по чл.35 ЗДДФЛ/ след приспадане на необходимо присъщите разходи и осигурителни вноски, дължими от лицето , в съответствие със ЗДДФЛ.

По отношение възражението за 2013г. – внесената от Турция и декларирана в МД сума не подлежи на облагане по реда на чл.35 ЗДДФЛ, решаващият орган се е позовал на чл.35 т.6 ЗДДФЛ вр с чл.10 ал.1 т.6 ЗДДФЛ : „доходи от източници по чл. 35, както и доходи, облагаеми с окончателни данъци по този закон.“. Посочено е, че когато се установи, че доходът не може да бъде причислен към изброените конкретни видове доходи, същият следва да се третира като доход от други източници по см. на чл.35 т.6 ЗДДФЛ и в случая доходът на РЛ за 2013г. е придобит вследствие на неизяснена дейност, което обстоятелство е относимо за определяне на източника на дохода като такъв – попада в категорията на т.нар. „други източници на доходи“ по чл.35 т.6 ЗДДФЛ, предвид, че не попада в изрично изброените източници на доходи в чл.10 ал.1 ЗДДФЛ. При неустановен източник на доходи в хода на производството, се прилага чл.35 т.6 ЗДДФЛ, като се съобразява и общия принцип на чл.12 ал.1 ЗДДФЛ – „Облагаеми по този закон са доходите от всички източници, придобити от данъчно задълженото лице през данъчната година, с изключение на доходите, които са необлагаеми по силата на закон.”.

В частта по ЗЗО за 2013г. : РЛ е имало сключени трудови договори с Дуйгу Транс ООД за периода 17.10.2012г. – 11.01.2013г. и от 11.06.2013г. до края на ревизирания период с Булгнайс ООД, по които е осигурено за всички осигурени социални рискове за посочените периоди. Посочено е, че въз основа на доказателствата, ревизията е установила доходи, недекларирани по съответния ред, върху които приходните органи са определили задължения за ЗОВ на основание чл.40 ал.5 ЗЗО и дължимите лихви за просрочие. ЗОВ за РЛ за периода, в който е самоосигуряващо се лице по см. на ЗЗО /12.01.2013г.-10.06.2013г./ са дължими на основание чл.40 ал.5 ЗЗО. Предвид установения от ревизията облагаем доход, получен от РЛ през 2013г., за периодите, в които жалбоподателят подлежи на осигуряване по реда на чл.40 ал.5 ЗЗО – върху определения осигурителен доход, ограничен до максималния му месечен размер – 2 200лв., определен със ЗБДОО за 2013г., са установени задължения за ЗОВ и на основание чл.107 ЗЗО вр. с чл.175 ДОПК, са начислени лихви за невнесените в срок задължения.

3. При насрочване на делото е указана доказателствената тежест на жалбоподателя и на ответника /л.814, т.2/, съобразно твърденията в жалбата и информацията, изходяща от РЛ, съдържаща се в ревизионната преписка.

В съдебното производство е открита възможността за оспорване на констатациите от акта с всички допустими по ГПК, АПК, ДОПК доказателствени средства – вкл. по реда на чл.158 ал.1 вр. чл.57 ал.2 ДОПК, както и представяне на доказателства, които не са представени в хода на ревизията /с или без хипотеза на чл.161 ал.3 ДОПК като последица/.

С доказателствени искания, заявени в молба /л.819 и сл., т.3/ - са въведени нови факти по отношение поддържаните в хода на ревизията. В тази вр. се отбелязва, че в РА са обсъдени всички възражения против РД и са коментирани представените с възражението против доклада – писмени доказателства. Приходните органи са анализирали всички представени писмени доказателства от РЛ и всички събрани служебно. Независимо от това, бе предоставена процесуална възможност за доказване на поддържаната теза в съдебното производство по изложени в молбата на адв.А. факти и обстоятелства. Същевременно, няма пояснения за въведеното изменение в твърденията на РЛ – в съдебна фаза на спора. В първото редовно съдебно заседание представителят на ответника изрично посочи противоречието в тезата на жалбоподателя, произтичащо от заявените при ревизията обстоятелства и нововъведените с молбата по доказателствата /л.824 гръб – съдебно заседание от 28.03.2018г./.

При въвеждане на факти, различни от поддържаните в хода на ревизията, доказателствената тежест за установяването им е върху лицето, което ги твърди /чл.154 ал.1 ГПК вр. с чл.144 АПК по препратка от §2 ДР ДОПК/. В тази хипотеза приходните органи не са имали задължение да събират доказателства по отношение незаявени и/или неподдържани факти от РЛ, вкл. за хипотетични такива. Принципът на служебното начало /чл.5 ДОПК / не означава, че приходните органи трябва да предполагат възможни твърдения, каквито не са заявени и да събират служебно доказателства спрямо хипотетична теза. В тази см., случаят попада в обхвата на чл.161 ал.3 ДОПК, тъй като представените от жалбоподателя писмени доказателства е могло да бъдат представени и пред ревизиращите органи – при положение, че бе поддържал твърденията в хода на ревизията, които твърдения бяха заявени за първи път в молба с доказателствени искания по делото. Не са налице изключенията, отричащи прилагане на неблагоприятната норма /чл.155 ал.3 и ал.4 ДОПК/.

3.1. Приети по делото са преводи на документация от трите турски дружества /л.837 и сл., т.4/, по отношение на които в защитата по същества е заявено от жалбоподателя, че не са изискани преводи в хода на ревизията. Твърдението не е основателно, тъй като действията и проверките на приходните органи са основани на твърденията на РЛ по представената от същото документация.

- По отношение на представените извлечения от банкови сметки следва да бъде отбелязано, че посочените от лицето банкови сметки при ревизията са : *** – банка Garanti ; *** – банка Garanti; Akbank VK.NOND. ADI : ****. Номерата на посочените извлечения от банкови сметки в банка Гаранти - Турция /л.838, 839 – т.4 : *** – м.01.2011г., м.01.2012г., м.01.2013г.; TR 36 004 6001 5303 6000 003 43 – м.01-м.12.2013г.; TR 20 006 2000 0530 006 2975 30 – м.01-12.2011г. и м.01-12.2012г.; както и *** – м.01-м.12.2012г./ - са различни от тези, по които са предоставени данни по време на ревизията. Фактът внася съмнение в обосноваността на новозаявените твърдения, което не бе преодоляно изцяло в хода на съдебното производство. Освен това, следва да бъде отбелязано, че според отговора на турската данъчна администрация /л.23, 24/ - Асая е превело 135 950 евро през 2011г. на Т.Т. по банкова с-ка *** в банка Yapi Kredi Bank и банкова с-ка *** Akbank. Съвпадение има в банковата с-ка *** Akbank, която не е на банка Гаранти Турция, както е посочено в опис на писмени доказателства от жалбоподателя, л.838, т.4.

- Освен това, в отговора е отразено, че – „Не е бил удържан данък при източника при тези плащания, а други плащания през 2012г. и 2013г. не са правени“, което е противопоставимо на представените от жалбоподателя уведомления за платен данък – „данъкът за консултантски услуги…“ от трите турски дружества. Тук следва да бъде отбелязано, че отговорът от турската данъчна администрация е официален документ, представен в редовно производство по обмен на информация и при условията на чл.25 от СИДДО между РБългария и РТурция. Съответно – писмените уведомления за платен данък от страна на платците са частни документи с формална доказателствена сила и съгл. чл.180 ГПК - съставляват доказателство, че обективираното в тях изявление изхожда от лицата, подписали документа. Спор за автентичност на подписи в същите не е повдиган, но това не преодолява изискването да обективират действителни факти, тъй като представляват само доказателство, че са подписани от посочените лица, но не и доказателство за направените в тях изявления – тоест, авторството не доказва съответствие между съдържание на документа с действително осъществени факти, поради което следва да са налични други данни, безспорно установяващи фактите. При предоставена процесуална възможност, вкл. посредством запитване до турската данъчна администрация в хода на съдебното производство, събраните доказателства не са достатъчно убедителни, за да подкрепят в цялост жалбоподателовата теза, въведена при съдебното оспорване и различаваща се от поддържаната в хода на ревизията.

В хода на съдебното производство е приет и превод на отговора на турската данъчна администрация /л.961 и сл., т.4/, както и отправеното запитване, л.1139 и сл., т.4. В същото една от турските фирми е наименована *** Лтд. Същата фирма е с идентично наименование в уведомлението за консултантски договор /л.517, т.28/, поради което твърдението в молбата на адв.А. /л.821, т.3 от том 3/ не съответства на данните от представени от РЛ писмени документи при ревизията..

- Освен посоченото по-горе, в отговора от турската данъчна администрация е отразено, че относно бизнес отношенията на Т.Т. с *** и *** – документи не могат да бъдат предоставени и няма яснота досежно т.нар. „останала сума“ в размер на 376 804,18 лири – като заплатена в полза на *** по банкови сметки на ***. Тези данни са във вр. с информацията за турското дружество ASYA – имало е бизнес отношения с *** за превоз на стоки в Европа, като за предоставянето на тези услуги *** е ползвало различни дружества – подизпълнители, един от които е бил Т.Т.. Тоест, дори нововъведените твърдения да се основават на отговора на турската данъчна администрация по отношение на ASYA , те следва да бъдат доказани безсъмнено – както по отношение обвързаност между жалбоподателя и превозвачите, така и за конкретен размер на суми, които са извън плащанията между турското дружество и неговия контрагент и представляват остатък, който би бил дължимото възнаграждение за услугата, предоставена от страна на жалбоподателя. Конкретика на последнопосоченото е дължима и в тежест на жалбоподателя, тъй като приходните органи са основали констатациите и изводите си изцяло върху твърденията на РЛ в хода на ревизията.

- Изложеното е относимо и за представените нови уведомления в превод на български език от Адана /л.930, т.4/ и връзката с ЕТ М.М. – за превод на сума 6 500 евро на жалбоподателя, който да ги плати на ЕТ за превоз /транспорт/ - на дата 05.10.2012г., като преводът е извършен от Т.Д. към ЕТ : на 09.11.2012г., на 11.09.2012г. /л.937/ са внесени 1000лв. от Т.Д. на Р.Ф.М. с основание „захранване на сметка“. Вносните бележки от 05.07.2012г. – 500лв. с основание „вноска“, 18.06.2012г. – 2000лв. с основание „захранване на сметка“, 23.07.2012г. – 2 500лв. с основание „захранване на сметка”, 21.05.2012г. – 300лв. с основание „захранване на сметка”, 01.06.2012г. – 1000лв. с основание „захранване на сметка“, не допринасят за изясняване както на отношенията между жалбоподателя и ЕТ М.М., респект. Р.Ф.М., така и не потвърждават безсъмнено изявлението на турското дружество.

В тази вр. следва да бъде отбелязано, че в хода на съдебното оспорване, Р.М. представи писмен отговор по молба, основана на чл.192 ГПК /л.1159, т.5/, според който : Не разполага с документи – копия на фактури, договори или други документи, установяващи съществуването на отношения между нея и ***, поради което не са налични и счетоводни справки относно начина на осчетоводяване и плащане; „Не съм получавала плащания от ***“; „Основанието за внесените пари в брой от Т.К.Н. по сметката ми в Юро банк и Еф джи България АД е видно от самите вносни бележки.

ГБЛ Улуслаларасъ Ташъмаджалък Тидж. ЛТД. ШТи /л.840/ дало обяснение „до съответната институция“ от 22.03.2017г. – направените парични преводи от фирмата на Т.Т. за плащане на цената за доставка на българската фирма *** са от 2011г. – документът е издаден по искане на Т.Т.. За 2013г. – документ от 22.03.2017г. /за транспортни разходи на фирма ***/.

- По отношение представените преводи на записи на заповед, в РА е посочено, че приходните органи кредитират записите на заповед, представени в превод на български език, л.38.

- По представените преводи на инвойси за извършен международен транспорт – във вр. с отговора от турската данъчна администрация, се съобрази, че според отговора – не е установено да има дружество GB Logistik Limited, но има дружество    BG Logistik DIS Ticaret Sanayi ve Ticaret Limited Sirketi – същото е започнало дейност през 2014г., като в преводите на инвойси от 2013г. – дружеството е с наименование *** Uluslars Arasi Tasimacilik.

3.2. Приети по делото са СД по ЗДДС за период – 01.2011г. – 12.2011г. и 01.-12.2013г. по отношение *** ООД /л.970 и сл, т.4/; на ЕТ *** за 2012г., л.1086 и сл., т.4; СД по ЗДДС на ЕТ *** за 2013г., л.1108 и сл., т.4; АПВ, РА с РД и протоколи по отношение *** ООД /л.1162 и сл., т.5, т.6, т.7, т.8, т.9 и т.10; фактури от 2011г., изд. от *** ООД към Асия, л.3136 и сл. – т.11.

3.3. ССч.Е, л.3123 и сл., т.11 /в заключението са описани поставените въпроси/:  Проверени са представените по делото доказателства, без проверка в счетоводствата на *** ООД, ЕТ *** и ЕТ М. М – М.М. – Н.М. – Р.М..

Първи въпрос – общата сума на паричните преводи от ASYA по сметки на Т.Т. е в размер на 135 950 евро /сумата е отразена и в отговора на турската данъчна администрация, л.961-965, т.4/. Не е отразено основание за преводите, освен сума за тир карнет и престой, транспортни разходи Германия-Бишлек. За ADANA е посочено писменото обяснение на л.930, т.4 – относно основание за превода – пратено на името на *** Груп /18.04.2011г. – 33 000лв./, транспортни разходи – ЕТ М.М. /05.10.2012г. – 6500евро и 09.11.2012г. – 6 500евро/. През 2011г. жалбоподателят е получил в банков превод от Адана – 33 000 евро : отсъства информация за превод от Т.Д. към Екскалибур. През 2012г. е получил 13 000 евро. За преводите към ЕТ М.М. е относим отговора на ЕТ, отрекъл взаимоотношения с турската фирма. *** Uluslararasi Tasimalik Tic.Ltd.Sti е превело общо 34 900 евро през 2011г. с основание gb логистика Италия – Б.М.Й., gb - А.К.К.. През 2013г. /л.842, т.4/ - общо 110 700 евро с основание - gb - *** - А.К.К., аванс – *** - А.К., СН плащане – ***-С.Я., ***- на името на hg-международна товарителница. Въпрос 2 – ЕТ *** разполага с ПКО и квитанции към тях за получени в брой суми и по делото са постъпили ПКО с квитанциите към тях за приети в брой парични средства по конкретни фактури от *** Uluslararasi, в които е вписано, че парите са получени чрез Т.К.Т. ЕГН **********; фактурите, изд. от *** ХГ към *** Uluslararasi, които са платени с ПКО – са включени в приетите по делото дневници за продажби по ЗДДС на ЕТ ***. „Осчетоводени са по дебита на с-ка 501 – каса в левове и по кредита на сметка 703-приходи от продажба на услуги – обща стойност 110 080 евро, 215 297,77лв. ; Въпрос 3 - за ЕТ М. М – Р.М. са отразени описаните по-горе данни за вносни бележки със съответното основание – от жалбоподателя към ЕТ и писмения отговор на ЕТ – не е получавал плащания от Адана.; Въпрос 4 – През 2011г. жалбоподателят е получил по сметките си в РТурция преводи от Асая – плащане на доставки на ***, в общ размер на 135 950евро – 265 895,09лв. От *** ООД на експерта били представени инвойс-фактури в евро и същите в лева, изд. към Асая с предмет – международен транспорт с разплащане в брой. Фактурите са включени в дневниците за продажби по ЗДДС – обща стойност 141 322 евро – 276 421,37лв. През 2011г. от Адана и ***, жалбоподателят получил общо 67 900евро /за плащане на транспорт на *** - 33 000евро и на *** – 34 900 евро/. В дневниците за продажби по ЗДДС на *** през данъчни периоди 2011г. има включени фактури и КИ за превози, изд. към *** /обща стойност 882 901,79лв./. През м.07.2011г. Т.Н. извършил два превода към *** с основание – транспортни услуги на стойност общо 27 450 евро.

Въпрос 5 – „Да се посочи, след отговора на въпросите от 1 до 4 включително, за каква част от преведените от трите дружества суми, няма данни да са предадени от жалбоподателя на тримата търговци?“ – според експерта съобразно отговорите на предходните въпроси, на този етап не е възможно да се отговори.“.

По седми въпрос : Всички получени суми от трите турски дружества по сметките си в РТурция, жалбоподателят е изтеглил, обикновено на датата на превода и в редки случаи в следващите един-два дни. През 2011г. получени общо от трите турски дружества са 203 850 евро, внесени с МД в България са общо през 2011г. – 178 150евро , като е уточнено, че посочените в МД суми са тези, които надвишават определените за деклариране размери. За неподлежащите на деклариране, няма представени МД. От декларираните като внесени по МД, остава сумата от 25 700 евро.; През 2012г. общо са внесени с МД – 106 879 евро и са получени два банкови превода от Адана – общо 13 000 евро. Заедно с наличните към 01.01.2012г. - 25 700 евро, общо получени/изтеглени паричните средства са в размер на 38 700 евро. Внесените с МД суми са в повече с 68 179 евро, спрямо получените и изтеглени суми от банковите сметки в РТурция, преведени от Адана. По банковите сметки на жалбоподателя има получени от него и изтеглени на каса и други суми от други лица, които не са в обхвата на въпросите. ; За 2013г. по МД са внесени общо 66 933 евро, а преводи са получени само от *** – общо 110 700 евро, „а тези до 18.04.2013г. /дата на последна МД за внос на парични средства в България/ са в общ размер от 62 200 евро. Всички тези преводи жалбоподателят е изтеглил от сметките си.“. От декларираните като внесени по МД остава сумата от 43 767 евро.

При изслушване на ССч.Е /съдебно заседание от 11.09.2018г., л.3163 и сл., т.11/, в.л. уточни, че не е извършила проверка в счетоводствата на ЕТ ***, ЕТ Р.М. и *** ООД. По отношение осчетоводяване в счетоводството на ***, бе пояснено, че ордерите са от счетоводна програма разпечатани, не са на ръка писани.

- Експертизата се цени като компетентно изготвена с приложени специални знания и обективно - според събрани по делото писмени доказателства и съобразно поставените задачи. Преценката й спрямо доказателствата е по реда на чл.202 ГПК.

- Допълнително заключение по молба на л.3162 /част от въпросите по което - не се основават на установени факти или на приети доказателства, а на вероятна възможност – молба на л.3170, т.11/ : По първи въпрос отговорът касае предполагаеми парични средства, които би могъл да внесе жалбоподателят /чл.11а ал.1 от Валутния закон; средно на едно влизане в България по 4 283 евро/, поради което не следва да се приеме за обоснован с обективни факти. Поради тази причина, отговорът на втори въпрос също е основан на предположения, а не на обективни факти. Трети въпрос касае суми, постъпили по сметките на Т.Д. с произход – представените записи на заповед. Четвърти въпрос също е основан на разрешени суми за внос без деклариране в МД по Валутния закон. Отговор на пети въпрос не е даден, тъй като според в.л. – „на този въпрос не е възможно да се отговори и съответно експертиза не е възможно да се изготви, тъй като към датата на внос на парични средства, сумите, които жалбоподателят е изтеглил от банковите си сметки в Р.Турция и са налични в брой, са както от преводите от трите дружества, така и от физически лица“. При отговор на шести въпрос са ползвани писмените обяснения на турските дружества, по отношение на които бе посочено по-горе, че не са представени в хода на ревизията и представляват частни документи, за които не бяха представени допълнителни доказателства, които да установят безсъмнено достоверността на изявленията. От друга страна – информацията от Адана е отречена от ЕТ М.М.. По тези причини отговорът на шести въпрос, включващ и определяне на данъчната основа по механизма на РА, респект. определяне на дължимия данък общ доход /главница и лихви/, не следва да бъде зачетен изцяло /при преизчисленията, включващи частта от получените суми, които не попадат в предадените към трите лица суми или получени суми по записи на заповед, за 2011г. не би следвало да се определя доход за облагане под формата на получени комисионни от трите дружества; за 2012г. – дължим данък 1 715 лв. и лихва 794,77лв.; 2013г. – дължим данък 82,65лв. и лихви 29.90лв./.

3.4. Приети по делото са ПКО на ЕТ *** от 2013г. /л.3180 и сл./ - обсъдени в ССч.Е в частта за изд. от ЕТ *** ХГ фактури към ***. На повечето от ПКО е добавен ръкописен текст „Парите са получени чрез Т.К.Т. ЕГН **********. По отношение на същите следва да бъдат съобразени свидетелските показания на И. К.Л.– счетоводител на ЕТ *** /съдебно заседание от 31.10.2018г./ и възраженията на ответника.

3.5. Свидетели /съдебно заседание от 31.10.2018г./ :

- И. К.Л.е счетоводител на ЕТ *** и потвърди, че лично е изпратила документация в съда от фирмата, вкл. почеркът от текста и подписът са нейни. Потвърдено бе, че ордерите са за пари, които са получени. „Текстът на всеки един документ, от тези които предявявате, е изписан от мен, мой е почерка и подписа е мой. Допълнителното изписване се наложи защото Т. си смени имената. Тогава беше Т.Н.К.. За да има идентичност, съм написала и ЕГН. Няма други ордери с другото старото име. Допълнителното изписване на тази информация се наложи към момента на делото, защото е вече Т., не е Т.. Нали сме получили парите от него. За да обосновем, че това е едно и също лице“.

Представителят на ответника оспори приемане на ПКО поради неяснота за лицето, което ги представя, както и заверката, вкл. относно ръкописния текст /съдебно заседание от 11.09.2018г./. Преди приемането им, бе заявено, че се поддържа направеното оспорване относно дописания на ръка ръкописен текст. С основание се поддържа в писмените съображения по същество, че спрямо твърдението на св. „няма други ордери със старото име“, промяната на името е през 2016г, а ПКО са от 2013г. Действително, след като няма ордери със старото име, не е налице необходимост от допълнително изписване на името поради промяна в същото. Обективно се налага извод, че дописването е направено за целите на доказването в съдебното производство, което бе и потвърдено от свидетеля. В тази вр. са и уведомленията от турското дружество – по същността си новопредставени обяснения, поради което именно за доказателствена цялост, бе необходимо в.л. да осъществи и проверка в счетоводството на ЕТ ***. В тази вр. изводът в ССч.Е за осчетоводяване на фактурите, изд. от ЕТ *** /посредством посочените сметки 501 и 703/ е основан на дописване в ПКО, направено „към момента на делото“ и дори без поставена дата – в ордерите са отразени двете сч.сметки на суми в лева. В тази насока следва да бъде посочено , че писмените уведомления от *** са датирани – 22.03.2017г., а РД е от 23.10.2017г., РА от 21.11.2017г. Не е пояснена причина за представянето им в хода на ревизията, с възражението против РД, с жалбата против РА, както и с жалбата до съда.

Според писмените доказателства е имало търговски отношения между турските дружества и българските ЮЛ, но тезата на жалбоподателя за участие в тези отношения се основава на частни документи, за достоверност на датата на които, не са представени допълнителни доказателства. Поради това, необходимо бе експертът по ССч.Е да посети счетоводствата на българските търговци, за да бъде безсъмнено доказано както осчетоводяване на разплащанията по фактурите, които са включени в СД по ЗДДС, така и участието на жалбоподателя при плащанията от турските дружества към българските именно чрез него и именно посредством сумите по посочените банкови сметки.

- Г.А.Г. заяви, че ЕТ *** е извършвало услуги на Джи пи Ел Логистик през 2011г., 2012г., 2013г., без конкретен спомен. Потвърди, че са издавани фактури и разплащанията са в брой, а Т. е взимал парите и ги е носил. Св. познава Т. от 10 години и са добри приятели. На ръка са давани парите и при свидетели в 99% от случаите. „Предоставяше ми парите в евро, може би някой път да е имало и турски лири.“.

По отношение предоставяне на парите от страна на Т., свидетелят потвърждава факт, посочен и от св.Л., но сумите в ПКО са в лева, без допълнителна информация за приравняването им от евро в лева, тъй като според св. Г., са предоставяни в евро, а и в турски лири.Освен това, св.Г.заяви, че са в приятелски отношения с жалбоподателя, което налага преценка по см. на чл.172 ГПК, предвид възможност от заинтересованост. Тоест, фактът на предаване на суми в лева, отразени в ПКО остава потвърден от един свидетел, което не е достатъчно за убедителност на твърдението. В конкретния случай и предвид дописването на името на жалбоподателя допълнително, в хода на делото.

- Е. Цв. К. заяви, че *** ООД била негова фирма с още един съдружник до 2012г. Фирмата била за международен транспорт до Русия и обратно Казахстан. Чувал е за дружествата *** логистик, Асия Наклиат и ***. Негов колега се е занимавал с проекта, т.нар. „натовски товари“. Колегата му пътувал до Турция – „те двамата заедно пътуваха до Турция, донасяха и съм бил свидетел в офиса са донасяни пари.“. Св. потвърди, че колегата му и Т. са пътували до Турция с неговата лична кола за среща с тези фирми, но не знае какво е договаряно.

Ако колегата на свидетеля е пътувал заедно с жалбоподателя до Турция и са „донасяли“ пари, не е обосновано превеждане на пари чрез банка към жалбоподателя, който да носи съответната част за *** ООД. Освен това, след като бе пояснено, че друг служител се е занимавал с проекта, следваше именно той да даде показания и уточни взаимоотношенията между турските дружества, българското ЮЛ и жалбоподателя.

- Тоест, свидетелските показания в цялост не са с достатъчно убедително въздействие за доказване на факта – предавани от жалбоподателя суми на българските търговци, преведени от турските дружества, част от които са оставали за РЛ по отношение и на трите годишни ревизирани периоди.

- Ведно с това, представените от *** ООД писмени доказателства не са оспорени, като ССч.Е е представило подробна информация за издадените от *** ООД фактури към ASYA и към Ескалибул Логистик Груп, които фактури потвърждават писмените изявления на ASYA, ADANA и *** по отношение 2011г. – за плащане на цена за доставка от *** , вкл. за Ескалибул Логистик Груп.

3.6. По отношение заявеното искане за повторно запитване до турската данъчна администрация, гл.юрк.Б. представи писмено становище /л.3173/, основано на информацията от запитването и отговорът в хода на ревизията. Доказателственото искане /молба на л.3232, т.11/ бе допуснато, предвид уточняващ текст в скоби /л.23 гръб/ - „…допълнително писмо с уточняващи въпроси ще бъде изпратено от дирекция СИДДО до чуждестранните колеги“. Въпросите от запитването са поставени в молба – л.3239 и допълнени от ответника – молба, л.3242. Запитването е отправено с номер от 15.01.2019г. /л.3243/. Изчакан бе отговор в продължителен период от време, вкл. със споране на съдебното производство. Прието по делото е запитването от 15.01.2019г., л.3280 и сл. – по отношение на текста и във вр. с молбите на страните по делото, отсъства възражение за неточност или неяснота в съдържанието на въпросите.

Не са представени изискани от адв.А. документи от Асая, не са уточнени фактурите на ЕТ *** от ***, както и не са уточнени фактурите от *** ООД, изд. към ***, които са погасени с посочените преводи. Не е представен договорът от 12.11.2010г., който не е представен и от РЛ. Окончателен отговор не е представен до ход по същество, като страните заявиха, че нямат доказателствени искания.

На 25.11.2019г. /л.3258; л.3274/ по делото постъпиха данни за частичен отговор – според твърдения на представител на Асая, обща сума в размер на 681 578,09 турски лири била пратена на Т.Т.. Отговорът е представен в превод от страните /л.3286 и сл.; л.3289 и сл./ : Поради повечето въпроси, искането е препратено за допълнителна проверка. Отговор е даден на въпрос 6 : Според изявленията на представител на Ася Наклият Тиджарет Лимитед Шикрети – „Общо 681,578.09 турски лири са били платени на Т.Т. от Ася Наклият Тиджарет Лтд. Шти. Тези плащания са били взети в предвид за техните транспортни дейности и се състоят от : 1. Сума, която да бъде платена на „Трансглобъл“, която е компания подизпълнител за транспортните дейности и 2. Суми, съответстващи на различни транспортни услуги, предоставяне преди това от „Трансглобъл“ на „*** логистик.„. „Плащането на 304.773,91 турски лири от тази сума е било извършено от името на „Т.Т.“ посредством Япи Креди Банк и Акбанк. Плащането на останалите 376.804,18 турски лири е било извършено от името на „Екскалибур Логистикс“ посредством същите банки. /в замяна на вземанията на Натер Т. /заявяващ , че търгува от името на Трансглобъл/ от „Екскалибур Логистикс“.

- Частичният отговор не е достатъчен за изясняване на спорните факти в цялост, като се потвърждава твърдението за плащане чрез жалбоподателя на *** , ведно с данни за Т.Д. - “заявяващ, че търгува от името на Трансглобъл“.

4. Съгласно чл. 153 ГПК на доказване подлежат спорните факти от значение за решаване на делото и връзките между тях, а съгласно чл. 154 ал.1 от същия кодекс, всяка страна е длъжна да установи фактите, на които основава своите искания и възражения. С препратка от §2 ДР ДОПК е приложима разпоредбата на чл.171 ал.3 АПК – страните са длъжни да съдействат за установяване на истината.

4.1. Според събраните доказателства при ревизията е установен и не е опроверган в хода на съдебното производство фактът - РЛ и членовете на семейството му пребивават на територията на България повече от 183 дни през всеки 12-месечен период – лицето се смята за местно за годината, през която пребиваването му надхвърля 183 дни. Отразените данни в РА относно съпоставка с критериите по чл.4 ЗДДФЛ и чл.4 от Спогодбата /описани по-горе/, обосновават извод, че независимо от двойното гражданство на РЛ, център на жизнените му интереси е в Република България. В случая жалбоподателят не е представил допълнителни доказателства за притежаване на собственост на недвижим имот в РТурция. Според писмо изх.№ 24-15-764#1/29.11.2017г. на ЦУ на НАП относно обмен на информация с данъчната администрация на РТурция /стр.3 – л.23 и 24/ : „след направена преценка се счита, че Т.Т. не е турско местно лице, доколкото не покрива съответните критерии и не са установени никакви приходи на Т.Т., които да са били обложени с данък в Турция през периода 2011г.-2013г.“. Предвид събраната информация, правилна е преценката на приходните органи относно квалификацията на Т.Д. за местно лице за РБългария за периода 01.01.2011г. – 31.12.2013г. по см. на чл.4 ЗДДФЛ и чл.4 от СИДДО между РБългария и РТурция /Спогодбата/.

В реда на изложеното, следва да се приеме за неоснователно възражението, че оспорващото лице не е местно за Република България за ревизираните периоди. Съгласно чл. 3 ЗДДФЛ, данъчно задължени лица по този закон са местните и чуждестранните физически лица, които са носители на задължението за данъци по този закон. Първите са задължени за данъци за придобити доходи от източници в Република България и чужбина, а вторите - за данъци за придобити доходи от източници в Република България. Местно физическо лице по смисъла на чл. 4 ЗДДФЛ без оглед на гражданството, е лице, което отговаря поне на един от критериите, посочени в т. 1 - 4 на чл. 4, ал. 1 от ЗДДФЛ, като дадените критерии са намират в алтернативна зависимост помежду си. Съгласно чл.4 ал.5 ЗДДФЛ "Не е местно физическо лице лицето, което има постоянен адрес в България, но центърът на жизнените му интереси не се намира в страната". Понятието "център на жизнените интереси" се съдържа в чл.4 ал.4 ЗДДФЛ - "За целите на ал. 1, т. 4 центърът на жизнените интереси се намира в България, когато интересите на лицето са тясно свързани със страната. При тяхното определяне могат да се вземат предвид семейството, собствеността, мястото, от което лицето осъществява трудова, професионална или стопанска дейност, и мястото, от което управлява собствеността си.".

Дефинирането на едно физическо лице като местно или като чуждестранно има първостепенно значение за определяне на данъчните му задължения. От фактическа страна следва да бъде прието, че жалбоподателят е пребивавал и работил в Република Турция, но РЛ и членовете на семейството му пребивават на територията на България повече от 183 дни през всеки 12-месечен период. Център на жизнените интереси на Т.Д. е в Република България и не са представени доказателства за притежаване на собственост на недвижим имот в РТурция.

Определянето на едно физическо лице като местно или като чуждестранно за дадена страна с оглед принципа на териториално действие на данъчните закони, се основана на действието на разпоредбите на приложимия материален данъчен закон в страната и разпоредбите на международните актове, уреждащи избягването на двойното данъчно облагане, по които дадената държава е страна. Статута на местно лице на България се определя за цялата календарна /данъчна/ година и не зависи от гражданството на лицето.

4.2. Според чл. 2 ЗДДФЛ обект на облагане по този закон са доходите на местните и чуждестранните физически лица. Доходите могат да бъдат с различни източници - чл. 10 ал. 1 ЗДДФЛ, като с арг. от  чл. 35 т. 6 ЗДДФЛ - изброяването на източниците не е изчерпателно. От разпоредбите на чл. 2, 3 и 10 ЗДДФЛ следва разбирането за дохода като положително изменение в имуществото на физическото лице.

Във вр. с възражението за съществено процесуално нарушение относно ред за облагане за 2013г. /поддържано и за 2011г., 2012г./ се съобрази, че действително превишението на разходи над приходи на лицето не представляват облагаем доход по чл. 35 т. 6 ЗДДФЛ. Превишението има правно значение само в производство по чл. 122 и сл. от ДОПК при наличие на основание по чл. 122 ал. 1 ДОПК за извършване на ревизията по особения ред, в който случай е приложим чл. 123 ал. 1 т. 2 ДОПК, позволяващ превишението на разходите над приходите на лицето да се смята до доказване на противното за облагаем доход. Несъответствието между констатирани доходи и източници на финансиране с направените разходи е основание за прилагане на оборимата презумпция на чл. 123 ал. 1 т. 1 и т. 2 ДОПК, която не изисква установяване на източник на дохода, а го презюмира извън тези обстоятелства.

В случая със ЗВР № Р-16002616003565-020-001/25.05.2016г. е образувано ревизионно производство по отношение жалбоподателя с обхват : данък върху доходите на ФЛ – свободни професии, граждански договори и др. за периода 01.01.2011г.-31.12.2013г. и с оспорения РА са определени задължения по чл. 48 ал. 1 ЗДДФЛ, които са на база облагане на доходите по чл.29 ал.1 т.3 и чл. 35 т. 6 ЗДДФЛ. РА не квалифицира доходите с констатирани несъответствия между разходите и доходите на Т.Д. на годишна база, след анализ на паричните му потоци за ревизираните години. В РД / л.138 – л.141 / е посочено за всяка година : „за текущата година няма установено превишение на разходите” – 2011г., 2012г. и 2013г. Вярно е, че са изготвени парични потоци, но е отразено, че не е налице превишение на разходите на парични средства над постъпленията на парични средства. Възражението не съответства на конкретните факти по случая, при които приходните органи не са имали основание за провеждане на ревизията по особения ред. Предвид изложеното, при определяне данъчната основа за облагане с данък доходите на физическите лица в хода на ревизия, провеждана по общия ред, органите по приходите следва да се съобразят само с правилата, изрично посочени в ЗДДФЛ.

Облагаем доход с неустановен произход по см. на чл. 35 т. 6 ЗДДФЛ регламентира облагаемият доход от други източници и това е брутната сума на облагаемите доходи, придобити през данъчната година от всички други източници, които не са изрично посочени в този закон и не са обложени с окончателни данъци по реда на този закон или с окончателни данъци по реда на ЗКПО. В чл. 10 ЗДДФЛ са уредени видовете доходи, включително и тези по чл. 35 ЗДДФЛ. Общата годишна данъчната основа съгласно чл. 17 ЗДДФЛ следва да включва годишните данъчни основи за доходите от всички източници. По аргумент от чл. 12 ал. 1 ЗДДФЛ, на облагане подлежат доходи, получени през данъчната година, а не разходи.

В случая доходите са обложени съобразно източника на доход /комисионни възнаграждения по чл.29 ЗДДФЛ, а внесените по митническа декларация суми по чл.35 ЗДДФЛ/ след приспадане на необходимо присъщите разходи и осигурителни вноски, дължими от лицето, в съответствие със ЗДДФЛ. Императивно изискване на разпоредбата на чл. 35 т. 6 от закона, е доходът да е от източник, който не е изрично посочен в този закон, което означава, че в констатациите на обжалвания РА да залегне изрично основанието за получаването на такъв доход, който освен това следва да е придобит правомерно /от дейности, незабранени от закона/. С оглед събраните в хода на ревизията писмени и представените при съдебното оспорване писмени и гласни доказателства, следва да бъде прието, че фактическите констатации на органите по приходите за наличието на парични средства с неустановен /неизяснен/ произход са обосновани. След като не се установява тези доходи да попадат в хипотезите на чл. 13 ЗДДФЛ, те са облагаеми по презумпция и следва да се включат в данъчната основа за облагане съгл. чл. 35 т. 6 ЗДДФЛ.

4.3. Според доказателствената преценка по отношение приетите в съдебното производство доказателства следва извод за частична основателност на жалбата. Моментът на представяне на дадено писмено доказателство не винаги е от решаващо значение за отричане доказателствената му стойност. Всеки отделен случай изисква доказателството да бъде обсъдено във връзка с останалите, преди да бъде квалифицирано по последици. По този критерий се преценява доказателствената сила на приетите в хода на съдебното производство писмени доказателства, като в конкретния случай и при съпоставка с частичния отговор от турската данъчна администрация по отправеното запитване, предвид отказ на страните от други доказателства, респект. допълване на отговора в цялост.

Както бе посочено, в хода на съдебното оспорване, Р.М. представи писмен отговор /л.1159, т.5/, според който : Не разполага с документи – копия на фактури, договори или други документи, установяващи съществуването на отношения между нея и ***, поради което не са налични и счетоводни справки относно начина на осчетоводяване и плащане; „Не съм получавала плащания от ***“; „Основанието за внесените пари в брой от Т.К.Н. по сметката ми в Юро банк и Еф джи България АД е видно от самите вносни бележки.”. При тези данни и с аргумент от частичния отговор от турската данъчна администрация, постъпил на основание запитване в хода на съдебното производство, възраженията на жалбоподателя по отношение облагането за 2012г. и в частност – определяне на данъчната основа, не е основателно. В тази вр. не е приложимо допълнителното заключение по ССч.Е в частта по въпрос № 6 – за изчисляване на частта от получените суми от жалбоподателя, която част не попада в предадените към трите дружества суми или получени суми по записи на заповеди и съответно – определяне на дължимия данък общ доход по механизма за определяне на данъчната основа по РА.

По отношение предоставяне на парите от страна на Т.Д. на ЕТ ***, свидетелят Г.потвърждава факт, посочен и от св.Л., но както бе посочено - сумите в ПКО са в лева, без допълнителна информация за приравняването им от евро в лева, тъй като според св. Г., са предоставяни в евро, а и в турски лири. Съобрази се и заявеният факт – приятелски отношения с жалбоподателя, който преценен по правилото на чл.172 ГПК, не допринася за убедителност на показанията поради възможност от заинтересованост. Затова фактът на предаване на суми в лева, отразени в ПКО остава потвърден от един свидетел, което не е достатъчно за обективен извод за достоверността му, при положение, че името на жалбоподателя е дописано допълнително - в хода на делото. Освен изложеното, уведомленията от турските дружества са частни документи и съставляват доказателство, че обективираните в тях изявления изхождат от лицето, подписало документа. Подписи не са оспорени, но частните документи нямат обвързваща съда доказателствена сила. Това не означава, че не следва да бъдат ценени при решаване на спора във връзка с останалите доказателства по делото, но съставените частни документи следва да отразяват реален факт от обективната действителност, тъй като представляват само доказателство, че са подписани от посочените лица, но не и доказателство за направените в тях изявления – тоест, авторството не доказва съответствие между съдържание на документа с действително осъществени факти, поради което следва да са налични други данни, безспорно установяващи фактите. В случая други данни за установяване действително получаване на сумата по договорите не бяха представени, тъй като изводът в ССч.Е за осчетоводяване на фактурите, изд. от ЕТ *** /посредством посочените сметки 501 и 703/ е основан на дописване в ПКО, направено „към момента на делото“ и дори без поставена дата – а в ордерите са отразени двете сч.сметки на суми в лева. В тази вр. бе необходимо осъществяване на проверка в счетоводството на ЕТ ***, посредством която да бъде безсъмнено доказано редовно осчетоводяване. Предвид изложеното не е приложимо допълнителното заключение по ССч.Е в частта по въпрос № 6 относно облагането за 2013г., вкл. и поради частично основаване на отговорът на хипотетична възможност за пренасяне в България без деклариране пред митническите власти на сума от 9 999евро.

Последица от извода за неоснователност на жалбата в частта по ЗДДФЛ за 2013г. е идентичен резултат на оспорването за допълнително установените задължения за здравни осигуровки за 2013г. В тази част от спора не са заявени конкретни съображения, поради което и с оглед неопроверганите констатации на приходните органи, следва извод за законосъобразност относно РА за ЗО за 2013г. Здравноосигурителните вноски за периода 12.01.2013г. – 10.06.2013г., в който жалбоподателя е самоосигуряващо се лице по см. на ЗЗО, са дължими на основание чл.40 ал.5 ЗЗО. В случая предвид установения от ревизията облагаем доход, получен от РЛ през 2013г., за периодите, в които жалбоподателят подлежи на осигуряване по реда на чл.40 ал.5 ЗЗО – върху определения осигурителен доход, ограничен до максималния му месечен размер – 2 200лв., определен със ЗБДОО за 2013г., са установени задължения за ЗОВ. На основание чл.107 ЗЗО вр. с чл.175 ДОПК, са начислени лихви за невнесените в срок задължения.

За 2011г. се съобрази, че по отношение уведомленията от турските дружества - частни документи, в хода на съдебното производство са събрани неоспорени писмени доказателства, изходящи от *** ООД. Тоест, налични други данни, обективно установяващи фактите, заявени в частните документи. ССч.Е е представило подробна информация за издадените от *** ООД фактури към ASYA и към Ескалибул Логистик Груп, които фактури потвърждават писмените изявления на ASYA, ADANA и *** по отношение 2011г. – за плащане на цена за доставка от *** , вкл. за Ескалибул Логистик Груп. Действително, не е проверено счетоводството на *** ООД, но резултатите в допълнителното ССч.Е се основават на неоспорени доказателства, представляващи изходна информация за експертен фактически извод. Освен това, в конкретиката на фактите - частичният отговор от турската данъчна администрация потвърждава твърдението за плащане чрез жалбоподателя на ***, респект. Екскалибур, вкл. с данни за Т.Д. - “заявяващ, че търгува от името на Трансглобл“.

Според допълнителното заключение за 2011г. /л.3227, 3228/ : Получените от жалбоподателя суми от ASYA, ADANA и *** са в общ размер на 203 850 евро. ASYA е посочило в писмено уведомление, че направените парични преводи през 2011г. към Т.Т. са за плащане на цената на доставка на фирма *** – 135 950евро. От *** ООД има издадени фактури към ASYA, за международен транспорт за общо 141 322евро. С получените от жалбоподателя суми от ASYA се покриват голямата част от издадените фактури от *** ООД към турското дружество, като остава и непокрита част – 5 372 евро . ADANA е посочило в писмено уведомление, че от съответна с-ка на дружеството в банка Гаранти, на 18.04.2011г. са преведени 33 000 евро на името на Т.Т. – за плащане стойност на превоз /транспорт/ на фирма Екскалибур Груп. *** посочило в писмено уведомление, че направените парични преводи от фирмата на Т.Т., са за плащане на цената на доставка на българска фирма *** /Я.Ч. – управител/, като преводите са от дати на 2011г. в общ размер на 34 900евро. В дневниците за продажби по ЗДДС на *** ООД през данъчните периоди на 2011г. има включени фактури и КИ за превози, изд. към Екскалибур Логистик Груп на обща стойност 882 901,79 лв. , равностойност в евро – 451 420,50. С получените от общо 67 900 евро от *** и . ADANA / 33000+34 900/ се покриват част от изд. фактури от *** ООД към Екскалибур Груп, като остава и непокрита част от фактурите в размер на 383 520,50 евро. Като се отчете и това, че от *** ООД има издадени фактури за превози към ASYA и към Екскалибур Груп и общата стойност на тези фактури е по-голяма спрямо получените преводи от жалбоподателя, „то за 2011г. не би следвало да се определя доход за облагане под формата на получени комисионни от трите турски дружества”.

При тези данни следва извод за основателност на жалбата в частта на РА за установени данъчни задължения по чл.48 ал.1 ЗДДФЛ за 2011г. – с прилагане нормата на чл.161 ал.3 ДОПК по изложените по-горе съображения.

Мотивиран така, съдът

 

Р Е Ш И :

 

Отменя Ревизионен акт № Р-16002616003565-091-001 от 21.11.2017г., потвърден с Решение № 72/07.02.2018г. на Директор Дирекция ОДОП – Пловдив – в частта за установени задължения по чл.48 ЗДДФЛ за периода 2011г. : 28 179,87лв. и лихви 15 940,03лв.

Отхвърля жалбата против Ревизионен акт № Р-16002616003565-091-001 от 21.11.2017г., потвърден с Решение № 72/07.02.2018г. на Директор Дирекция ОДОП – Пловдив – в частта за установени задължения по чл.48 ЗДДФЛ за периода 2012г. и 2013г., както и относно установени задължения за ЗО – за 2013г. / за 2012г. в размер на 2 262,60 лв. и лихви 1 048,48лв.; за 2013г. в размер на 9 026,26лв. и лихви 3 265,67лв.; вноски за ЗО за 2013г. – 883,17лв. и лихви 319,53лв. /.

Осъжда Т.Е.Д.,***, ЕГН **********, да заплати на Дирекция ОДОП – Пловдив сума в размер на 2 357,77 лв. – юрисконсултско възнаграждение.

Решението може да се обжалва пред Върховния Административен Съд, в 14-дневен срок от съобщението до страните за постановяването му.

 

 

 

Административен съдия :