Р Е Ш Е Н
И Е
Номер
109 30.09.2021
година град Търговище
В И М Е Т О
НА Н А Р О Д А
Административен съд
първи състав
На четиринадесети септември
2021 година
В
публично заседание в следния състав:
ПРЕДСЕДАТЕЛ: КРАСИМИРА ТОДОРОВА
Секретар: ГЕРГАНА БАЧЕВА
Прокурор:
Като
разгледа докладваното от ПРЕДСЕДАТЕЛЯ
АД
№ 23 по описа за 2021 година, за да се произнесе, взе предвид следното:
Производството е по реда на чл. 156 и сл.
от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК).
Образувано е по жалбата на
„ЕКСПО –ХК“ ЕООД , ЕИК ********* представлявано
от П. Н. П. . Жалбоподателят обжалва Ревизионен акт №
Р-03002520002370-091-001/20.10.2020 г.издаден на основание чл. 119, ал. 2 от ДОПК от М. Ц. М.на длъжност началник
сектор ревизии в дирекция „Контрол“ при ТД на НАП Варна, възложил ревизията и Д.
Д. Н. на длъжност главен инспектор по приходите в същата дирекция, ръководител
на ревизията, и потвърден с Решение №301/08.01.2021 г. на Директора на Дирекция
ОДОП - Варна. В.с.з. е направено уточнение, че се поддържа жалба против постановения
РА, а не Решението. Жалбоподателят
оспорва изцяло РА и установените с него задължения. Счита същия за
незаконосъобразен, немотивиран, необоснован, съставен в нарушение на ЗДДС и
ДОПК, практиката на ВАС и СЕС. Сочи, че доставчиците добросъвестно са
осчетоводили всичко и са спазили разпоредбите на ЗДДС и ДОПК, имат работници,
наети по трудови договори, представили са всички нужни документи при насрещните
проверки. Счита, че правните изводи на органите по приходи са ирелевантни,
относно възникването на правото му на данъчен кредит. Твърди, че са налице
противоречия между констатациите на органите по приходи и формулираните въз основа
на тях изводи. Посочва, че с приемането на извършените услуги, заплащането на
пълната стойност и получаване на фактурите е положил дължимите усилия съгласно
добрата търговска практика. Жалбоподателят счита, че от гледна точка на ЗДДС е
от значение дали резултатът от услугата е прехвърлен в патримониума на
получателя и са налице доказателства за използване на полученото. Сочи, че в
протоколите са описани подробно извършените работи и с подписването им е прието
изпълнението на услугите. Позовава се на решение на СЕС по дело С-324/11,
С-80/11 и С-142/11.
Моли съда да постанови решение, с
което да отмени обжалвания ревизионен акт.
В съдебно заседание жалбоподателят, чрез
процесуалнят си представител, а.. Л. П. от САК, който поддържа жалбата. Претендира направените пред инстанцията
съдебно-деловодни разноски.
Ответникът – директорът на Дирекция
„ОДОП“ - Варна при ЦУ на НАП, чрез
процесуален представител, оспорва жалбата. Моли съда да я отхвърли, като
неоснователна. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение. В с.з. не
взема становище. Представя писмено становище.
По допустимостта на
жалбата :
Видно от
доказателствата по административната преписка РД, ведно с всички приложения, са
изпратени на жалбоподателя и са връчени на дата 25.09.2020 г. /л.514в-514а/. Съгласно
чл.120, ал.2 от ДОПК ревизионният доклад се прилага към ревизионния акт и е
неразделна част от него. След като РД, ведно с приложенията е неразделна част
от РА, то следва и извода, че претендираните от жалбоподателя документи са му
връчени по надлежния ред. С Решение № 301/08.01.2021 година, в срока
по чл. 155, ал. 1 от ДОПК, директорът на Дирекция “ОДОП” гр. Варна при “ЦУ” на
НАП е потвърдил ревизионния акт. Препис от решението на директора на Дирекция „ОДОП” гр. Варна при „ЦУ” на НАП е връчен
на жалбоподателя на 11.01.2020 година (л. 653 от
администравната преписка), поради което с подаване на жалбата по пощата на 26.01.2021
година, е спазен предвидения в чл. 156, ал. 1 от ДОПК
14-дневен срок и същата се явява допустима.
По
процесуалната законосъобразност на РА :
От
фактическа страна се установява, че със Заповед за възлагане на
ревизия № Р-03002520002370-020- 001/27.04.2020 г. /л.1,2/ и последващите я
заповеди за изменение /л.4, 6, 8/, на жалбоподателя е извършена ревизия за
данък върху добавената стойност /ДДС/ за данъчни периоди от 01.06.2015 г. до
30.06.2015 г., от 01.01.2016 г. до 31.12.2016 г., от 01.01.2020 г. до
31.05.2020 г. и за корпоративен данък за периода от 01.02016 г. до 31.12.2017
г., приключила с обжалваните РД и РА.
За
резултатите от ревизията е съставен
Ревизионен доклад - № Р-03002520002370-092-001 /25.09.2020 г. Срещу
ревизионния доклад е подадено възражение с вх. №
Р-03002520002370-В3Р-001И/09.10.2020г. Към възражението не са приложени
доказателства. Възражението е прието за неоснователно.
Ревизията
е приключила с издаване на Ревизионен акт №
Р-03002520002370-091-001/20.10.2020 г. , издаден по
реда на чл. 119, ал. 2 от ДОПК от оправомощени органи по приходите. С процесния
РА е установено, че дружеството
жалбоподател се занимава с отглеждане на домашни птици /бройлери/ и ги
продава на „Пилко“ ЕООД гр. Разград, с ЕИК 125 041015. За
дейността жалбоподателят е регистриран като земеделски производител и притежава
Удостоверение за регистрация на животновъден обект. Дейността се осъществява в
обект, собственост на дружеството.
В хода на ревизията на жалбоподателя са връчени
3/три/ бр. искания за представяне на документи и писмени обяснения /л. 60, 110,
561/. Във връзка с връчените му искания, от страна на дружеството са представени
документи. С 8 /осем/ бр. нарочни протоколи /л. 21, 29, 49, 45, 34, 55, 57/ са
приобщени доказателства, събрани в хода на други административни производства.
Извършени са насрещни проверки, подробно описани на стр.2-3 от РД.
Жалбоподателят
е упражнил право на приспадане на данъчен кредит по фактури, издадени от „Арест груп“ ЕООД,
„Елит сектор“ ЕООД, „Инокс 2000“ ЕООД, „Корал консултинг“ ЕООД, „Томас Т
комерс“ ЕООД, „Хъс“ ООД, и „Газмонтажинженеринг РЗ“ ЕООД. Това се доказва от
дневниците за покупките за ревизираните периоди и СД за ДДС по ЗДДС, подадени
по електронен път в НАП от жалбоподателя. Отразил е процесните фактури в
счетоводството си.
Ревизионният акт е обжалван по
административен ред пред директора на Дирекция „ОДОП“ гр. Варна, който с
Решение № 301/08.01.2021 година е потвърден относно установените задължения.
АО
е приел, че предвид
разпоредбите на ЗДДС,за
да възникне право на приспадане на данъчен кредит за получателя по доставката,
е необходимо да е налице реално осъществена облагаема доставка. При преценката
дали е възникнало, за получателя по доставките, право на приспадане на данъчен кредит, органите по приходи имат
правомощия да проверят дали реално е осъществена доставка,т.с. дали е
Възникнало данъчно събитие, което представлява предпоставка за начисляване на
данък от доставчика и съответно, за възникване право на приспадане на данъчен
кредит за получателя по доставката. Органите по приходи могат, в рамките на
предоставените им от ДОПК правомощия, да извършат проверки, относно факти и
обстоятелства, които пряко или косвено установяват наличието или липсата на
реално осъществена доставка. Такива са наличието на техническа и кадрова
обезпеченост на доставчика за извършването на фактурираната доставка, от кои
конкретни лица са извършени услугите, как е калкулирана стойността на услугите,
какви разходи са вложени при изпълнението им и др., като обстоятелства и фактически действия, обосноваващи успешното
доказване реалността на доставките.
Във връзка
със спорните доставки от жалбоподателя са представени фактури,
количествено-стойностни сметки, количествено-стойностни сметки акт. обр. 19,
фискални бонове за разплащания в брой по всички доставки, договори с двама от
доставчиците, счетоводни регистри. При извършване на насрещните проверки,
документи са представени от доставчиците „Корал консултинг“ ЕООД и „Елит
сектор“ ЕООД. Не са представени доказателства от другите контрагенти на
жалбоподателя. Представените от жалбоподателя и от неговите доставчици
доказателства АО е приел, че са частни писмени-документи по см. на чл. 181 от ГИК и не
се ползват с материална доказателствена сила, поради което същите
следва да бъдат преценени в съвкупност с всички останали събрани в
производството писмени доказателства.
Направен е
анализ на доказателствения материал като подробно са анализирани фактурите
издадени от „Арест груп“ ЕООД, „Елит сектор“ ЕООД, „Инокс 2000“ ЕООД, „Корал
консултинг“ ЕООД, „Томас Т комерс“ ЕООД, „Хъс“ ООД, и „Газмонтажинженеринг РЗ“.
При
извършване на задължителната проверка по чл. 160, ал. 2 ДОПК, съдът констатира,
че ревизията е възложена от компетентен орган и е приключила в определения от
него срок. РД е съставен в 14 дневен срок от приключване
на ревизията. Съобразно разпоредбата на чл. 119, ал. 2 от ДОПК органът, възложил
ревизията, определя със заповед компетентния да издаде ревизионния акт орган по
приходите, поради което не е допуснато нарушение на
административнопроизводствените правила при извършване на ревизията, което да
обуслови нищожност на ревизионния акт. Представени са разпечатки от електронни
документи, които представляват възпроизведени на хартиен носител електронни
документи по смисъла на чл. 3, ал. 1 от Закона за електронния документ и електронните
удостоверителни услуги (ЗЕДЕУУ), вр. чл. 3, т. 35 от Регламент
(ЕС) № 910/2014 година на Европейския парламент и на Съвета от 23 юли 2014
година относно електронната идентификация и удостоверителните услуги при
електронни трансакции на вътрешния пазар и за отмяна на Директива 1999/93/ЕО (OB, L 257/73 от
28 август 2014 година), които материализират електронно изявление, подписано
при условията на чл. 13, ал. 1. Разпечатките не са оспорени. Представени са на
електронен носител. Законът придава значение на подписан документ само на този
електронен документ, към който е добавен квалифициран електронен подпис (чл. 13, ал. 3 от ЗЕДЕУУ). Когато
посочените предпоставки са налице, създаден е подписан електронен документ.
Неговата доказателствена сила е такава, каквато законът признава на подписания
писмен документ. Жалбоподателят не е оспорил авторството на документите.
При извършване
на ревизията органите по приходите не са допуснали процесуални нарушения. По
реда на ДОПК са събрали всички доказателства и са ги обсъдили в съвкупност, въз
основа на което са извели правни изводи.
По материално-правната законосъобразност на РА:
Съгласно
събраните доказателства и установените факти на основание чл. 71, т. 1 от ЗДДС
за „ЕКСПО-ХК" ЕООД се следва корекцията на ползвания данъчния кредит в
размер на 1940.16 лв. през данъчен период м. 04.2016г. по декларирана доставка
от “ХЪС" ООД и в размер на 981.04 лв. през данъчен период м. 06.2016г. по
декларирана доставка от „ГАЗМОНТАЖИНЖЕНЕРИНГ РЗ" ЕООД.
Поради
липса на доказателства за реално извършени доставки и липса на данъчно събитие
по смисъла на чл. 6, чл. З и чл. 25 от ЗДДС и на основание чл. 70, ал. 5, във
вр. с чл. 68, ал. 1, т. 1, чл. 69, ал. 1, т. 1 от ЗДДС не се признава
упражненото право на приспадане на данъчен кредит по периоди и размери както
следва:
- за
данъчен период м. 02.2020 г. в общ размер на 47893.00 лв., по фактури (подробно
описани в издадения ревизионен доклад) от доставчици : „Арест Груп" ЕООД с
ЕИК *********, ИНОКС 2000" ЕООД с ЕИК *********, „КОРАЛ КОНСУЛТИНГ"
ЕООД с ЕИК *********, „ЕЛИТ СЕКТОР" ЕООД с ЕИК *********.
- за данъчен период м. 04.2020г. в общ размер
на 10000.00 лв., по фактури (подробно описани в издадения ревизионен доклад) от
доставчици: „КОРАЛ КОНСУЛТИНГ" ЕООД с ЕИК ********* и „ЕЛИТ СЕКТОР"
ЕООД с ЕИК 205062
- за данъчен период м. 05.2020г. в общ размер
на 10000.00 лв., по фактури (подробно описани в издадения ревизионен доклад) от
доставчици: „ТОМАС Т КОМЕРС" ЕООД с ЕИК ********* и „ЕЛИТ СЕКТОР"
ЕООД с ЕИК 205062890890.
По
периоди:
м. 04/2016г.
ДДС за довнасяне в размер на 1940.16 лв.
м. 06/2016г.,
ДДС за довнасяне в размер на 981.04 лв.
м. 02/2020г.
ДДС за довнасяне в размер на 22233.26 лв.
м.
03/2020г. ДДС за довнасяне в размер на 9774.64 лв.
м.
05/2020г. ДДС за довнасяне в размер на 20000.00 лв.
Решение
№301/08.01.2021 г. на Директора на Дирекция ОДОП – Варна са потвърдени
задължения за ДДС, както следва: установени
главници за данъчен период 04/2016 г. в размер на 1940,16 лв., за
данъчен период 06/2016 г. в размер на 981,04 лв., за данъчен период
02/2020 г. в размер на 47 893, 00
лв., за данъчен период 03/2020 г. в размер на
0,00 лв., за данъчен период 04/2020 г. в размер на 10 000,00 лв. и
за данъчен период 05/2020 г. в размер на 10 000,00 лв. или общо в размер
на 70 814,20 лв.и са начислени лихви за забава за период 04/2016 г. в размер на
840,80 лв., за период 06/20216 г. в размер на 424,88 лв., за период 02/2020 г.
в размер на 1 358,81 лв., за период 03/2020 г. 513,21 лв., за период
04/2020 г. 0,00 лв.и за период 05/2020 г. в размер на 711,17 лв. или общо в
размер на 3 848,87 лв.
В хода на
съдебното производство не са приети нови писмени доказателства.В определените
от съда срокове съответно от седем и три дни депозит не е внесен за вещо лице.
Делото не претендира с фактическа и правна сложност, като съдът може да
обоснове правни изводи въз основа на събраните доказателства в хода на административното
производство.
Осъществяването на доставката, изразяващо се в прехвърлянето
от доставчика на получателя на правото последния да се разпорежда физически със
стоката, е фактически въпрос, който изисква цялостна преценка на всички
доказателства, които пряко и/или косвено свидетелстват за осъществяването на
доставката. Само действително осъществената доставка може да породи изискуемост
на данъка, съответно право на приспадане, в който случай и при изпълнение на
останалите материалноправни процесуалноправни изисквания, правото на приспадане
по принцип не може да бъде ограничавано - В този смисъл Решение от 13 февруари
2014 г. по дело „Макс Пен” ЕООД, С-18/13. точки 23 и 25.
Наличието
на предпоставките за признаване право на данъчен кредит се преценява по
отношение на конкретни доставки и по отношение на лицата, които са посочени
като страни по доставката - получател и доставчик. От съществено значение е да
се установи получаването на стоката от жалбоподателя именно от доставчика,
посочен като такъв във фактурата, т. е., доставката да е осъществена между
лицата, посочени като страни в съответните документи /фактури/. Предвидените в
закона предпоставки за възникване на право на данъчен кредит следва да бъдат
изпълнени кумулативно именно по отношение на тези лица. Това означава, че
доставчикът следва да разполага със съответното количество от посочения във
фактурите вид стоки, които аналитично да са заведени по стоковите му сметки, да
е налице изписване на стоките при продажбата им, да е установено къде са
съхранявани тези стоки и в крайна сметка да се установи възможността за
реалното осъществяване на доставката от доставчика.
Жалбоподателят
е упражнил право на приспадане на данъчен кредит по фактури, издадени от „Арест груп“ ЕООД,
„Елит сектор“ ЕООД, „Инокс 2000“ ЕООД, „Корал консултинг“ ЕООД, „Томас Т
комерс“ ЕООД, „Хъс“ ООД, и „Газмонтажинженеринг РЗ“ ЕООД. Това се доказва от
дневниците за покупките за ревизираните периоди и СД за ДДС по ЗДДС, подадени
по електронен път в НАП от жалбоподателя. Отразил е процесните фактури в
счетоводството си.
Спор в
настоящото съдебно производство е въпросът реално ли са извършени доставките от
горепосочените доставчици, налице ли са безспорни доказателства за това,
респективно налице ли е право на приспадане на данъчен кредит за жалбоподателя.
Във връзка
със спорните доставки от жалбоподателя са представени фактури,
количествено-стойностни сметки, количествено-стойностни сметки акт. обр. 19,
фискални бонове за разплащания в брой по всички доставки, договори с двама от
доставчиците, счетоводни регистри. При извършване на насрещните проверки,
документи са представени от доставчиците „Корал консултинг“ ЕООД и „Елит
сектор“ ЕООД. Не са представени доказателства от другите контрагенти на
жалбоподателя. Представените от жалбоподателя и от неговите доставчици
доказателства са частни писмени документи по см. на чл. 181 от ГПК и не се
ползват с материална доказателствена сила, поради което същите следва да бъдат
преценени в съвкупност с всички останали събрани в производството писмени
доказателства.
В
допълнение на констатациите и мотивите на органите по приходите настоящата
инстанция съобрази и следните факти и обстоятелства:
Относно
доставките от „Корал консултинг“ ЕООД - предмет на доставка, вписан във
фактурите /л. 170-165/, са строително-монтажни работи, извършени зидаро
-мазачески работи, строително-ремонтни работи по ремонт на покривна
конструкция, изграждане на клетки. Във всички фактури липсва вписване за кой
конкретен обект на жалбоподателя се отнасят фактурираните услуги, няма вписани
конкретни протоколи, отчитащи извършени СМР, няма посочване на мярка,
количество, единична цена, няма посочени конкретни договори, въз основа на
които са извършени СМР. Т.е. процесните фактури не съдържат информация,
индивидуализираща по категоричен начин предмета на доставка. Фактурата следва
да дава информация за конкретно данъчно събитие и да сочи връзката с други
документи, съдържащи тези данни. Процесните фактури не отговарят на
изискванията на чл. 114 от ЗДДС и не съдържат данни конкретизираща предмета на
доставка. В свое Решение по дело С-271/12 СЕС приема, че непълнотата на
фактурите препятства възможността за установяване реалността на доставката и на
данъчнозадължени лица, получатели на услуги, може да се откаже правото на приспадане,
когато разполагат с непълни фактури, дори ако в допълнение към последните след
приемане на решението за отказ е предоставена информация с цел да докаже
действителното извършване, естеството и стойността на фактурираната сделка.
Следователно непълнотата на фактурите е самостоятелно основание за отказ на
право на приспадане на данъчен кредит за жалбоподателя.
На следващо
място, на л. 331 от преп. е приложен
договор за извършване на СМР от 15.03.2020 г. между жалбоподателя като
възложител и „Корал консултинг“ ЕООД като изпълнител. В него не е посочен
конкретен обект, на който ще се извършат уговорените строителни работи. В чл.
22 от договора е записано, че съобщенията между страните следва да бъдат в
писмена форма, но нито жалбоподателят, нито доставчикът са представили водена
кореспонденция. Отделно от изложеното в чл.2, ал.2 от него страните са се
договорили за ежедневно плащане, след приключване на СМР. Видно от доказателствата в административната преписка
не са представени доказателства за ежедневно извършена работа от страна на
доставчика, както и такива удостоверяващи плащане, липсва и информация за
ежедневно прикючили СМР.
Видно от
количествени сметки на видовете СМР /л. 171-175/ се установява, че в същите е
вписан обект „Птицеферма в обл. Плевен,
гр. Левски, с. Обнова, център 4“. В сметките са вписани номер и дата на
фактура. Описани са видове дейности, мярка, количество, ед. цена. Самите
количествени сметки нямат дата на съставяне. Положени са печати на
жалбоподателя и доставчика и подписи за изпълнител и възложител. Не са посочени
имена и други идентифициращи данни за лицето, положило подпис от името на
изпълнителя. Количествено-стойностни сметки се изготвят и прилагат към
договора, сключен между определени субекти. Т.е. същият не представлява
документ, въз основа на който може да се направи преценка за извършени от
доставчика СМР услуги. Представеният документ представлява по-скоро оферта, но
не и документ за извършени работи, количество, мярка единична цена и др. от
доставчика. С оглед на това настоящата инстанция приема, че процесните
количествено-стойностни сметки, не могат да послужат за установяване на
действително извършени СМР услуги от „Корал консултинг“ ЕООД. От представени от
жалбоподателя количествено-стойностни сметки акт обр. 19 л. 225-224, 311, 329;
жалбоподателят не е представил количествено-стойностна сметка акт обр. 19 към
ф-ра № 960 и № 1120 се установява, че в същите не са описани конкретни видове
дейности, мярка, количества, единична цена и стойност, характеризиращи отчетените
СМР. Посочено е само, че „СМР са изпълнени и подлежат на заплащане без да са
необходими корекции“ и е вписано към коя фактура се отнася документа; посочен е
обект халета на „Експо-ХК“ ЕООД“, но не
са конкретизирани кои точно халета. Протокол/Акт Обр. 19 за извършени
строително монтажни работи /СМР/ е документ,с който се документират извършени
строително монтажни работи на съответен етап на строителство. Реквизитите в
него не са нормативно регламентирани и се ограничават до тези, с които
стопанската операция може да се опише еднозначно. Видно от процесните
количествено-стойностни сметки акт обр. 19 в тях липсва конкретизация на
стопанската операция. Актовете препращат към издадените фактури от доставчика,
но във фактурите също липсва конкретна информация, определяща еднозначно
извършените работи и обекта, на който се претендира, че са извършени .Не е ясно
как, кога и при какви обстоятелства са съставени тези документи.
В
преписката са приложени и екземплярите от процесните фактури, представени от
доставчика /л. 407, л. 505 гръб-504/. При сравнение на екземплярите,
представени от жалбоподателя и от доставчика, се установява, че във фактурите
са вписани различни дати: за ф-ра № 1115 - на л. 169 в екземпляра от
жалбоподателя с вписана дата 18.03.2020 г., а на л. 505 гръб в екземпялра,
даден от доставчика, е вписана дата 13.03.2020 г.; за ф-ра № 1117 – на л. 168 в
екземпляра от жалбоподателя е вписана дата 20.03.2020 г., а на л. 504 в
екземпляра от доставчика е вписана дата 16.03.2020 г.; за ф-ра № 1119 – на л.
166 в екземпляра от жалбоподателя е вписана
дата 23.03.2020 г., анал. 505 гръб в екземпляра от доставчика е вписана
дата 17.03.2020 г.; за ф-ра № 1120 - нал. 165 в екземпляра от жалбоподателя е
вписана дата 24.03.2020 г., ана л. 504 в екземпляра от доставчика е вписана
дата 18.03.2020 г. Т.е. контрагентите по доставките представят различни
екземпляри на един и същи документ-фактура. В представените от жалбоподателя
количествено-стойностни сметки акт обр. 19 към фактури № 1115, 1117 и 1119 /л.
225-224/са вписани датите на фактурите според екземплярите, представени от
доставчика, т.е. налице с несъответствие между фактурите, представени от
жалбоподателя и датите на фактурите, вписани в количествено-стойностните сметки
акт обр. 19, представени също от жалбоподателя. Оттук следва извод, че липсва
надеждна одитна следа между фактурите и количествено-стойностните сметки акт обр.
19, представени от жалбоподателя в хода на ревизията.
При
насрещните проверки дружеството е представило разчетно-платежни ведомости, в
които са вписани четири лица, наети по трудов договор. Доставчикът не е
посочил, колко от тях и кои конкретни лица-работници са работили на обекта на
жалбоподателя. Предвид това не може да се прецени дали лицата-работници при
доставчика могат да извършат обема СМР, вписан в представените количествени
сметки /л. 171/. В хода на ревизията не е доказано, кои конкретни лица са
извършили въпросните СМР, не е доказано, че доставчиците са имали персонал с
нужната квалификация за извършване на фактурирания обем СМР, както и липсват
доказателства, че дружеството доставчик е участвало при извършване на СМР
услугите. Представените от жалбоподателя фактури № 1117/20.03.2020 г., №
1119/23.03.2020 г. и № 1120/24.03.2020 г. са с вписани дати след
дерегистрацията на доставчика „Корал консултинг“ ЕООД, която е от дата
19.03.2020 г. Всички гореописани факти и обстоятелства, преценени в съвкупност,
налагат извод в подкрепа на доводите на ревизиращите органи по приходите, че не
са налице достоверни доказателства за извършване на реална доставка на СМР
услуги от „Корал консултинг“ ЕООД към жалбоподателя по процесните фактури. Жалбоподателят
не притежава фактури, съдържащи реквизитите по чл.114, ал.1, т.9 от ЗДДС.
Отделно от това безспорно се установява, че фактурите, които притежава
жалбоподателят, не са идентични на тези, който притежава доставчикът. От страна
на дружеството жалбоподател се иска упражняване на право на приспадане на
данъчен кредит по несъществуващи при доставчика фактури. С оглед на
гореизложеното за „Експо-ХК“ ЕООД не възниква право на приспадане на данъчен кредит
по фактури, издадени от „Корал консултинг“ ЕООД. Предвид това и правилно с РА е
отказано право на данъчен кредит по процесните фактури.
Относно
доставките от „Елит сектор“ ЕООД: От доказателства по административната
преписка се установява, че предмет на доставка са СМР по ремонт на покривна
конструкция, зидаро-мазачески услуги, изграждане на клетки /л. 83-95, 571-569/.
От страна на жалбопадателя не са представени ф-ри № 353, 345, 348, 358, 359,
издадени от „Елит сектор“ ЕООД. Във всички фактури липсва вписване за кой
конкретен обект на жалбоподателя се отнасят фактурираните услуги, няма вписани
конкретни протоколи, отчитащи извършени СМР, няма посочване на мярка,
количество, единична цена, няма посочени конкретни договори, въз основа на
които са извършени СМР. Т.е. процесните фактури не съдържат релевантна
информация, индивидуализираща по категоричен начин предмета на доставка и
следователно не отговарят на изискванията на чл. 114 от ЗДДС. Непълнотата на
фактурите е самостоятелно основание за отказ на право на приспадане на данъчен
кредит за жалбоподателя. Мотивите, изложени за „Корал консултинг“ ЕООД, по-горе
в настоящото решение са относими и за процесния доставчик. На л. 223-220 са
приложени два договора между жалбоподателя като възложител и „Елит сектор“ ЕООД
като изпълнител. Предмет по договорите са СМР по покривна конструкция и
зидаро-мазачески работи, но никъде в договорите не е упоменат конкретен обект
/собственост или стопанисван от жалбоподателя/, на който да се извършат
договорените дейности. Следователно предметът на доставки не е дефиниран в тях.
Жалбоподателят
е представил количествено-стойностни сметки /КСС/ към част от фактурите
/л.194-211/. В тях е вписан обект, описани са строителни дейности, мярка,
количество, ед. цена, стойност. Същите нямат дата на съставяне, не е посочено
името на лицето, подписало сметките от името на изпълнителя „Елит сектор“ ЕООД.
Настоящата инстанция съобрази и ноторно известния факт, че в практиката
количествено-стойностни сметки се съставят още със сключването на договора,
преди да е започнало изпълнението на СМР услугите. Тъй като не носят дата на
съставяне КСС не могат да се кредитират като доказателство за извършени
строителни дейности. В представените договори /л. 223-220/ е уговорено, че
съобщенията между страните следва да бъдат в писмена форма, но нито
жалбоподателят, нито доставчикът са представили водена кореспонденция.
Жалбоподателят е представил количествено-стойностни сметки акт обр. 19 /л.
192-211 и л. 278-294/, В тях не са описани конкретни видове дейности, мярка,
количества, единична цена и стойност, характеризиращи отчетените СМР. Посочено
е само, че „СМР са изпълнени и подлежат на заплащане без да са необходими
корекции“ и е вписано към коя фактура се отнася документа; посочен е обект
„халета на „Експо[1]ХК“ ЕООД“, но не са
конкретизирани кои точно халета, т.е. в количествено[1]стойностните
сметки акт обр. 19 липсва конкретизация на стопанската операция. Актовете
препращат към издадените фактури от доставчика, но във фактурите също липсва
конкретна информация, определяща еднозначно извършените работи и обекта, на
който се претендира, че са извършени. Не е ясно как, кога и при какви
обстоятелства са съставени тези документи. На следващо място, при сравнение на
подписите, положени от името на „Елит сектор“ ЕООД на фактурите, договорите,
КСС, количествено-стойностните сметки акт обр. 19, на придружителните писма за
представяне на документи при извършените насрещни проверки /л. 362, 480,
587-569/ е подписа, положен за заверка „вярно с оригинала“ на доказателствата,
представени при насрещните проверки, с подписа на Евгени Димитров И.,
представляващ „Елит сектор“ ЕООД, положен в Съгласие образец от подпис,
публикуван в ТР, се установява очевидна разлика, т.е. изброените документи не
са автентични. В подкрепа на този извод са и следните обстоятелства: в хода на
административния контрол е извършена проверка в информационните масиви на НАП /EСГРАОН/
и се установи, че Евгени Димитров И., собственик и представляващ „Елит сектор“
ЕООД, е починал на 20.01.2020 г. От процесните фактури с най-ранна дата е
издадена ф-ра № 314/13.02.2020 г., а последната издадена фактура е №
413/20.04.2020 г., т.е. всички процесни фактури са издадени с дати след смъртта
на собственика и представляващ дружеството-доставчик. Предвид че в
количествено-стойностните сметки акт обр. 19 са вписани номера на фактури, към
които се отнасят, то и тези актове са съставени след датата, на която е починал
Евгени И.. Придружителните писма, с който са представени документи при
извършените насрещни проверки /л. 362, 480, 587-569/, са от дати 24.06.2020 г.,
21.09.2020 г. и 15.07.2020 г., т.е. отново след датата, на която е починал
представляващия Евгени И., въпреки че на тях е положен подпис от името на
лицето. Всички представени документи носят подпис от името на Евгени И. за
заверка „вярно с оригинала“. Предвид факта, че горепосочените документи са
представени след смъртта на лицето и липсват данни за лицето положило подпис на
същите, неговото качество, упълномощаване и др., следва и извода, че същите са
недостоверни. Същите не носят подписа на
лицето, носещо отговорност за верността на вписаните в тях обстоятелства -
Евгени И., управител и едноличен собственик на „Елит сектор“ ЕООД. Предвид
гореизложеното следва да се приеме, че при извършените насрещни проверки на
„Елит сектор“ ЕООД, доставчикът не е представил годни доказателства. Всички
описани факти и обстоятелства, преценени в съвкупност, налагат извод, в
подкрепа на изводите на ревизиращите органи по приходите, че не са налице
достоверни доказателства за извършване на реална доставка на СМР услуги от „Елит
сектор“ ЕООД към жалбоподателя по процесните фактури. С оглед на това, правилно
органите по приходи са отказали право на приспадане на данъчен кредит по
фактури, издадени от „Елит сектор“ ЕООД.
Относно доставките от „Арест груп“ ЕООД,
„Инокс 2000“ ЕООД и „Томас Т комерс“ ЕООД: От доказателствата по
административната преписка се установява, че предмет по фактурите, издадени от
горепосочените доставчици, са СМР услуги, зидаро -[1]мазачески
дейности. И тримата доставчици не са представили документи и доказателства при
извършените им насрещни проверки, след като по надлежния ред са им връчени
искания за представяне на документи. След проверка на представените от
жалбоподателя документи относно доставките от „Арест груп“ ЕООД, „Инокс 2000“
ЕООД и „Томас Т комерс“ ЕООД са установени аналогични обстоятелства като
описаните за „Корал консултинг“ ЕООД и „Елит сектор“ ЕООД: във всички фактури
липсва вписване, за кой конкретен обект на жалбоподателя се отнасят
фактурираните услуги; няма вписани конкретни протоколи, отчитащи извършени СМР,
няма посочване на мярка, количество, единична цена, няма посочени конкретни
договори, въз основа на които са извършени СМР. Т.е. процесните фактури не
съдържат релевантна информация, индивидуализираща по категоричен начин предмета
на доставка. В количествено-стойностните сметки акт обр. 19 липсва
конкретизация на стопанската операция. Актовете препращат към издадените
фактури от доставчиците, но във фактурите също липсва конкретна информация,
определяща еднозначно извършените работи и обекта, на който се претендира, че
са извършени. Не е ясно как, кога и при какви обстоятелства са съставени тези
документи. Предвид предмета на процесните фактури - СМР, то за тяхното
изпълнение е необходимо доставчиците да разполагат с наети работници със
съответната квалификация, но нито един от тримата доставчици няма наети лица по
трудов договор в периода на издаване на фактурите.
След
преглед на доказателствата в преписката се установява, че всички
количествено-стойностни сметки акт обр. 19, представени по всички доставки от
доставчици „Корал консултинг“ ЕООД, „Арест груп“ ЕООД, „Инокс 2000“ ЕООД,
„Томас Т комерс“ ЕООД и „Елит сектор“ ЕООД, са идентични във визуално-графично
отношение, което налага извод, че са съставяни на едно и също място. По данни в
информационния масив на НАП електронен адрес detelina1964@dbv.bg
е деклариран като електронен адрес за кореспонденция или друг електронен адрес
за доставчици „Елит сектор“ ЕООД, „Корал консултинг“ ЕООД и „Томас Т комерс“
ЕООД. Придружителните писма от „Елит сектор“ ЕООД и „Корал консултинг“ ЕООД
също са едни и същи по визуално-графично оформление, както и представените
счетоводни регистри. Представляващ „Томас Т комерс“ ЕООД и „Корал консултинг“
ЕООД е едно и също лице - Ивайло Александров Ангелов. Евгени Димитров И.,
представляващ „Елит сектор“ ЕООД, е бил нает по трудов договор в „Корал
консултинг“ ЕООД като монтажник кабели от 01.07.2019 г. до датата на смъртта
си. Всички доставчици са дерегистрирани по ЗДДС по инициатива на НАП и имат
непогасени задължения в големи размери. „Арест груп“ ЕООД и „Инокс 2000“ ЕООД
нямат наети по трудов договор работници и служители за периода на изследваните
доставки към жалбоподателя. Плащанията по всички изследвани доставки са
документирани в брой, но жалбоподателят не е представил РКО, от които да е
видно на кое конкретно лице е предавал паричните суми. Всички тези
обстоятелства, разгледани в съвкупност, налагат извод, че не са извършени
реални доставки от „Корал консултинг“ ЕООД, „Арест груп“ ЕООД, „Инокс 2000“ ЕООД,
„Томас Т комерс“ ЕООД и „Елит сектор „ЕООД към жалбоподателя. Нещо повече,
всички обстоятелства водят към извод, че е налице изкуствено създадена
конструкция с цел създаване на данъчно предимство, изразяващо се в неправомерно
ползване на данъчен кредит и отчитане на разходи, от която се е възползвал
жалбоподателят.
Относно
доставката от „Хъс“ ООД: В хода на административния контрол по електронен път
на декларирания електронен адрес на „Хъс“ ООД се връчи искане за предоставяне
на документи и информация и от представените доказателства се установи
следното: фактура № 0300...75303/14.04.2016 г. е издадена от „Хъс“ ООД на
клиент „Луксор-68“ ЕООД, ЕИК 201 487 972, предмет на доставка са тръби
квадратни, различни размери. Дан. основа по доставката е 9 700,80 лв., ДДС - 1
940,16 лв. Плащането е извършено по банков път. Фактурата е отразена в
счетоводството на дружеството, в дневник за продажбите за м. 04/2016 г. и СД за
ДДС по ЗДДС. В писмено обяснение „Хъс“ ООД сочи, че няма контрагент „Експо-ХК“
ЕООД с ЕИК 202 921 172. Предвид гореизложеното правилно органите по приходи не
са признали правото на приспадане на данъчен кредит на жалбоподателя по
процесната фактура предвид,че същият не е получател по доставката и не
притежава документ/фактура във връзка с твърдяната от него доставка от
посочения в нея доставчик.
Относно
доставката от „Газмонтажинженеринг РЗ“ ЕООД: В хода на административния контрол
по електронен път на декларирания електронен адрес на „Газмонтажинженеринг РЗ“
ЕООД се връчи искане за предоставяне на документи и информация и от
представените доказателства се установи следното: в писмено обяснение
представляващият „Газмонтажинженеринг РЗ“ ЕООД потвърждава издаването на
фактурата като същата не е подписана от получателя; потвърждава, че същата не е
отразена в дневник за продажбите и СД за ДДС за съответния данъчен период. От
представения екземпляр на фактурата се установява, че същата е с предмет
„плащане за изграждане на отоплителна и газова инсталация“, но в писменото
обяснение се сочи, че няма извършено плащане до момента. „Газмонтажинженеринг
РЗ“ ЕООД потвърждава, че има сключен договор с жалбоподателя и представя такъв,
придружен с количествено-стойностна сметка, но не потвърждава, че уговореното
изграждане на инсталацията е действително извършено; не представя съпътстващи
доставката доказателства, удостоверяващи извършени строителни работи и дейности
по изграждане на инсталацията и изискани с искане изх. № 808-1/02.12.2020 г. В
хода на административния контрол по електронен път е изпратено повторно искане
за представяне на документи и информация, но до момента няма потвърждение за
получаването му/връчването му. При липса на доказателства за извършено плащане
/в договора е уговорено авансово плащане 50% и на доказателства за действително извършени и
приключени дейности и работи по изграждане на отоплителна и газова инсталация
/срокът за изпълнение по договора е 10 работни дни след сключване на договора
на дата 14.06.2016 г./, настоящата инстанция приема, че фактура № 0
0...341/15.06.2016 г. с доставчик „Газмонтажинженеринг РЗ“ ЕООД, ЕИК 116 582
375, с дан. основа - 4 905,18 лв., ДДС - 981,04 лв., е издадена без да е налице
основание за това, поради което за жалбоподателя на основание чл. 70, ал. 5 от ЗДДС,вр. чл. 9, чл. 25 и чл. 68, ал. 1, т. 1 и т.2, чл. 69, ал. 1, т. 1 от
с.з., не е налице право на приспадане на данъчен кредит. В конкретния случай
следва да се съобрази и обстоятелството, че от страна на жалбоподателя, който
притендира право на приспадане на данъчен кредит по процесната фактура, също не
са представени годни доказателства във връзка с изпълнение на процесната услуга
от „Газмонтажинженеринг РЗ“ ЕООД. С оглед на гореизложеното настоящата
инстанция приема, че в тази част РА е законосъобразен.
Практиката
на СЕС приема, че доставката подлежи на данъчно облагане само ако между
доставчика и получателя съществува реално правоотношение с достатъчно
индивидуализиран предмет, в рамките на което се разменят конкретни взаимни
престации. В т. 29 на решение от 27.03.2014 г. по дело С-151/13 СЕС напомня, че
борбата с отклонението от данъчно облагане, избягването на данъци и евентуална
злоупотреба е призната и насърчавана от Директива 2006/112/ЕО цел и води до
забрана на напълно изкуствените конструкции, които не отразяват икономическата
действителност и са създадени с цел получаване на данъчно предимство.
Отчитането на действителното икономическо и търговско положение представлява
основен критерий при прилагане на общата система на ДДС (1.42 от решение на СЕС
от 20.06.2013 г. по дело С-653/11). С арг. от чл. 68, ал. 1 от ЗДДС правото на
приспадане на данъчен кредит е субективно публично право на ДЗЛ с насрещен
субект приходната администрация. По общото правило на чл. 154, ал. 1 от ГПК във
вр. с § 2 от ПЗР на ДОПК в тежест на носителя на правото е да докаже
осъществяването на предпоставките за възникването му. В тази връзка не е
достатъчно притежаването на данъчния документ по чл. 71, т. 1 от ЗДДС, а е
необходимо стоките и услугите по облагаемата доставка да са реално получени
/арг. чл. 68, ал. 1, т. 1 от ЗДДС/. Това разбиране е залегнало и в практиката
на СЕС, в решението от 21.06.2012 г. по съединени дела С-80/11 и С-142/11, а
също и в решението по дело С-285/11 и дело С-566/07. В този смисъл е решението
на СЕО по дело С-152/02, в което за признаване право на приспадане на данъчен
кредит се поставят две условия: наличие на фактура и осъществена доставка по
фактурата. В същия смисъл е решението на СЕС по дело С-324/201г. Позоваването
на практиката на СЕС не освобождава данъчно задълженото лице от изискванията по
ЗДДС да установи наличие на предпоставките за признаване правото на приспадане
на данъчен кредит, първата от които е осъществяване на доставка в случая.
Правото на Европейския съюз не съдържа правила относно преценката на
доказателствата за осъществяване на доставките, като националните съдилища
прилагат националните си процесуални правила при преценката относно въпроса
дали е настъпило данъчно събитие по фактурата, издадена на ревизираното лице. В
практиката си Съдът на ЕС многократно е посочвал, че реалността на доставката
на стока или услуга обуславя правото на данъчен кредит. Ако доставките са
действително извършени, то както доставчикът, така и получателят следва да
притежават доказателства за това изпълнение. За фактическото осъществяване на
доставките във всеки случай трябва да се представят безспорни писмени
доказателства по изпълнението им. Като страни по една и съща доставка следва и
получателят, и доставчикът да притежават безспорни и убедителни доказателства
за извършването й. В конкретния случай такива безспорни доказателства не са
представени, както от жалбоподателя, така и от неговите доставчици. В Решения
по дело С-454/98 и С-342/87 СЕС е приел, че упражняването на правото на
приспадане, предвидено в Шеста директива, не се разпростира върху данъка, който
е дължим само, защото е посочен във фактурата; упражняването на правото на
приспадане е ограничено само до дължимия данък, т.е. до този, който отговаря на
една облагаема доставка. Ако всеки фактуриран данък може да бъде приспадан,
дори когато той не е законово дължим данък, данъчната злоупотреба би била много
лесна. В свое Решение по съединени дела С-459/17 и С-460/17 СЕС е постановил,
че ако поради измами или нередности, извършени от издателя на фактурата или
нагоре по веригата в сделката, посочена като основание за правото на
приспадане, се приеме, че сделката не е действително извършена, правото на
приспадане на ДДС може да се откаже на получателя по фактурата само ако е
установено -- въз основа на обективни данни и без да се изисква от последния да
извършва проверки, каквито не е длъжен да прави -- че той е знаел или е
трябвало да знае, че сделката е част от измама с ДДС, което националната
юрисдикция трябва да провери. Пак в същото решение е посочено, че член 17 от
Шеста директива 77/388/ЕИО на Съвета от 17 май 1977 година относно
хармонизиране на законодателствата на държавите членки относно данъците върху
оборота - обща система на данъка върху добавената стойност, трябва да се
тълкува в смисъл, че за да се откаже на данъчнозадълженото лице -адресат на
фактура, правото да приспадне ДДС, посочен във фактурата, е достатъчно
администрацията да установи, че сделките, на които съответства тази фактура, не
са били действително извършени. В тежест на жалбоподателя е да докаже, че са
налице законовите изисквания/основания за упражняване на правото на данъчен
кредит, като във връзка с това в хода на ревизионното производство е следвало
да представи годни и достоверни доказателства да извършване на СМР услугите,
вписани в издадените му фактури. В конкретния случай и предвид подробно
изложените по-горе съображения се установява, че това не е сторено, както в
хода на ревизионното производство, така и в хода на административния контрол.
С оглед на
това правилно с РА е отказано право на приспадане на данъчен кредит по фактури,
издадени от „Корал консулт“ ЕООД, „Арест груп“ ЕООД, „Елит сектор“ ЕООД, „Томас
Т комерс“ ЕООД, „Инокс 2000“ ЕООД, „Газмонтажинженеринг РЗ“ ЕООД и „Хъс“ ООД. Жалбата
е неоснователна и следва да се отхвърли.
Предвид изхода на спора, в полза на Дирекция
ОДОП Варна при ЦУ на НАП следва да се присъди юрисконсултско възнаграждение на
осн. чл.161, ал от ДОПК за разглеждането на делото пред настоящата инстанция в
размер на 2769,90 лв., определен съобразно нормите на Наредба №1 от 09.07.2004
г. /изм. и доп. ДВ. бр.68 от 31 Юли 2020г./ за минималните размери на
адвокатските възнаграждения /при материален интерес 74663.07 лв./
Водим от горното съдът
Р Е Ш И:
ОТХВЪРЛЯ жалбата на „ЕКСПО
–ХК“ ЕООД , ЕИК ********* представлявано от П. Н. П. против Ревизионен акт №
Р-03002520002370-091-001/20.10.2020 г. издаден на основание чл. 119, ал. 2 от ДОПК от М. Ц. М.на длъжност началник
сектор ревизии в дирекция „Контрол“ при ТД на НАП Варна, възложил ревизията и Д.
Д. Н. на длъжност главен инспектор по приходите в същата дирекция, ръководител
на ревизията, и потвърден с Решение №301/08.01.2021 г. на Директора на Дирекция
ОДОП – Варна, с който са установени главници
за данъчен период 04/2016 г. в размер на 1940,16 лв., за данъчен период 06/2016
г. в размер на 981,04 лв., за данъчен период 02/2020 г. в размер на 47 893, 00, за данъчен
период 03/2020 г. в размер на 0,00 лв.,
за данъчен период 04/2020 г. в размер на 10 000,00 лв. и за данъчен период
05/2020 г. в размер на 10 000,00 лв. или общо в размер на 70 814,20
лв.и са начислени лихви за забава за период 04/2016 г. в размер на
840,80 лв., за период 06/20216 г. в размер на 424,88 лв., за период 02/2020 г.
в размер на 1 358,81 лв., за период 03/2020 г. 513,21 лв., за период
04/2020 г. 0,00 лв.и за период 05/2020 г. в размер на 711,17 лв. или общо в
размер на 3 848,87 лв.
ОСЪЖДА„ЕКСПО –ХК“ ЕООД , ЕИК ********* представлявано
от П. Н. П. ДА ЗАПЛАТИ на
Дирекция
ОДОП Варна при ЦУ на НАП 2769,90 лева,
представляващи съдебно-деловодни разноски.
РЕШЕНИЕТО може да се обжалва с касационна жалба пред Върховния
административен съд на Република България в 14 – дневен срок от съобщаването му
на страните.
ПРЕДСЕДАТЕЛ: