РЕПУБЛИКА БЪЛГАРИЯ
АДМИНИСТРАТИВЕН СЪД
ПЛОВДИВ
Р Е Ш Е Н И Е
№ 1536
гр. Пловдив, 21 юли 2021 год.
В ИМЕТО НА НАРОДА
ПЛОВДИВСКИ АДМИНИСТРАТИВЕН СЪД, ІІ отделение, ХVІІ
състав, в публично заседание на втори юни през две хиляди двадесет
и първата година в състав:
ПРЕДСЕДАТЕЛ: ТАТЯНА
ПЕТРОВА
при участието на секретаря
Б.К., като разгледа докладваното от
председателя ТАТЯНА ПЕТРОВА
административно дело № 266 по описа за 2021 г. на Пловдивския административен съд, за да се произнесе взе
предвид следното:
І. За характера
на производството, жалбата и становищата на страните:
1. Производството е по
реда на Глава ХІХ от ДОПК..
2. Образувано е по жалба, предявена
от И.И.Д.в качеството ѝ на едноличен търговец с фирма “Калифер - И.Д.”, с ЕИК ****, със седалище и
адрес на управление ***, против Ревизионен акт (РА) №
Р-16001620003130-091-001/23.10.2020 г., издаден от Н.Ж.К. на длъжност началник
сектор, възложил ревизията и Е.С.Ц.на длъжност главен инспектор по приходите –
ръководител на ревизията при ТД на НАП - Пловдив, изменен с Решение № 29/07.01.2021 г. на Директора на Дирекция
“ОДОП” гр. Пловдив, в частта относно
допълнително установен годишен и авансов данък (ГАД) по ЗДДФЛ на едноличния
търговец (ЕТ) за 2016 г., като установеното с ревизионния акт (РА) задължение е
намалено от 39 163 лв. на 26 557 лв., ведно с прилежащите лихви върху тази
разлика от 13 827,82 лв. на 9 376,85 лв.
В жалбата се
навеждат доводи за незаконосъобразност на обжалвания акт и се иска неговата
отмяна.
Поддържа се, че
върху сумата от 257565,25 лв., налична към датата на извършения апорт на
недвижимия имот в „Калифер“ ООД по сметка 132 „Приходи от финансирания“, не
следва да се начислява данък, тъй като същата не следва да се отнася, като
счетоводен приход, който да формира резултат, подлежащ на облагане. Счита се,
че в случая следва да се приложи реда по чл. 68 от ЗКПО, съобразно който,
счетоводния приход от финансирането, отчетен по повод на амортизационен актив,
не се признава за данъчни цели, тоест следва да бъде елиминиран за данъчни цели
и не подлежи на облагане.
Претендира се
присъждане на разноските по делото.
3. Ответникът по жалбата –
Директор на дирекция „Обжалване и данъчно осигурителна практика“ при ЦУ на НАП,
чрез
процесуалния си представител юрисконсулт К., е на становище, че жалбата е неоснователна и като такава следва да бъде
отхвърлена. Поддържа се, че оспореният административен акт е законосъобразен и
съдържа фактическите и правни основания за неговото постановяване. Претендира
се присъждане на юрисконсултско възнаграждение, съгласно представен списък.
ІІ. За
допустимостта:
4. Жалбата е подадена в
предвидения за това срок и при наличието на правен интерес, което налага извод
за нейната ДОПУСТИМОСТ.
ІІІ. За процедурата:
5. По отношение на
Диклиева е била предприета проверка за установяване на факти и обстоятелства,
резултати от която са отразени в Протокол № П-160016190955830 от 30.04.2020 г. За
отчетната 2016 г. са констатирани данните по подадената Годишна данъчна декларация
(ГДД) № 164391700492227 от 02.05.2017 г., както и че декларираните приходи в
ГДД и дневник продажби, съответстват на отчетите от фискалното устройство. Не
са направени констатации за наличие на нарушение на данъчното и счетоводно
законодателство.
6.
Със Заповед
№ Р-16001620003130-020-001 от 29.05.2020 г. издадена от Г.И.Н., на длъжност Началник Сектор при ТД на
НАП Пловдив (л. 200), на Д.А.И.и В.Г.Д., на длъжност главен и старши инспектори
по приходите при ТД на НАП, Пловдив е възложено извършване на данъчна ревизия
на И.И.Д.в качеството ѝ на едноличен търговец с фирма “Калифер - И.Д.”, с
ЕИК ****, с обхват: установяване на задълженията за внасяне на годишен и
авансов данък по ЗДДФЛ на едноличния търговец за отчетни периоди 01.01.2014 г.
до 31.12.2016 г., както и установяване на задълженията за данък върху
добавената стойност за отчетни периоди 01.01.2014 г. до 31.12.2016 г. Според
Удостоверение за извършено връчване по електронен път в информационна система
„Контрол“ на НАП (л. 203), заповедта за възлагане на ревизия е връчена на
задълженото лице, по електронен път на 05.06.2020 г.
7. В хода
ревизионното производство, от И. и Д.е бил изготвен Ревизионен доклад № Р-16001620003130-092-001/23.09.2020
г., с който за отчетната 2016 г. е предложено да бъде установено задължение по
ЗДДФЛ в размер на 39163,00 лв. и съответни лихви за просрочие в размер на
13479,68 лв.
С Решение Р-16001620003130-098-001/14.10.2020 г. на
Директора на ТД на НАП, Пловдив (л. 56), на основание чл. 7, ал. 3 от ДОПК,
ревизионното производство е било иззето от Д.А.И.и възложено на Е.С.Ц., в
качеството на ръководител на ревизията.
Със Заповед № Р-16001620003130-020-002 от 29.05.2020 год.
(л. 52), крайният срок за осъществяване на ревизията е продължен до 08.09.2020
г. (вероятно в случая е налице техническа грешка относно посочване на месеца).
8. В тази
последователност е издаден Ревизионен акт № Р-16001620003130-091-001/23.10.2020
г., постановен от Н.Ж.К. на длъжност началник сектор, възложил ревизията и Е.С.Ц.на
длъжност главен инспектор по приходите – ръководител на ревизията при ТД на НАП
- Пловдив, изменен с Решение № 29/07.01.2021 г. на Директора на Дирекция “ОДОП”
гр. Пловдив, с който, относно отчетната 2016 г. е допълнително установено
задължение за годишен и авансов данък по ЗДДФЛ на едноличния търговец в размер
на 39 163 лв. и съответни лихви за просрочие в размер на 13 827,82 лв.
Ревизионният акт е бил обжалван по административен ред,
като с Решение № 29/07.01.2021 г. на Директора на Дирекция “ОДОП” гр. Пловдив, е
бил изменен в частта относно допълнително установен годишен и авансов данък по
ЗДДФЛ на едноличния търговец за 2016 г., като установеното с ревизионния акт
задължение е намалено от 39 163,00 лв. на 26 557,00 лв., съответно дължимите лихви за просрочие от 13
827,82 лв. на 9 376,85 лв.
За да постанови този резултат, контролния в йерархията на
администрацията орган е констатирал, че в счетоводството на едноличния търговец
не са намерили отражение нито разходите, нито приходите по повод извършената
непарична вноска в „Калифер“ ООД. Счетено е, че именно поради това, в хода на
ревизията, органите по приходите са взели предвид сумата на неотчетените
приходи, но с оглед принципите за обективност и служебното начало по ДОПК е
следвало да вземат предвид и разходите по повод направената непарична вноска, с
оглед законосъобразно формиране на облагаемата основа.
9. С оглед
делегирането на правомощия по реда на чл.112, ал. 2, т. 1 от ДОПК, по делото е
представена Заповед № РД-09-1 от 03.01.2017 г. на Директора на Териториална
дирекция Пловдив на НАП, заедно с Приложения № 1 и № 2 към нея; Заповед №
РД-09-2428 от 13.12.2019 г. и № РД-09-2433 от 16.12.2019 г. на Директора на
Териториална дирекция Пловдив на НАП, заедно с Приложения №1 и №2 към тях;
Заповед №
РД-09-1021 от 22.07.2020 г. на Директора на Териториална дирекция Пловдив на
НАП, заедно с Приложения № 1 и № 2 към нея; Заповеди № РД-09-1595 от 07.10.2020 г., № РД-09-1600 от
08.10.2020 г. на Директора на Териториална дирекция Пловдив на НАП.
Удостоверена е валидността на електронните подписи, положени под
ревизионния доклад, ревизионния акт и останалите писмени документи по
преписката.
10. Описаните до тук данни, налагат да се приеме, че
оспореният ревизионен акт е издаден в рамките на ревизионно производство, което
е сложено в ход от орган по приходите, снабден с необходимите за това
правомощия. Производството е осъществено от надлежно оправомощени органи по
приходите, които са съставили ревизионен доклад в изискваната от закона форма и
рамките на предвидения за това срок. В ревизионния доклад са описани всички
приети за установи факти и тяхната относимост към съответните материални и
процесуални правни норми. Така описаните данни са послужили като фактическо и
правно основание за издаване на оспорения ревизионен акт, в който те са
конкретно обобщени с оглед определяне на задълженията на едноличния търговец
към бюджета. Ревизионният акт е постановен от снабдените с правомощията за това
органи по приходите. Волеизявлението им е обективирано в предвидената за това
форма. Казано с други думи, не се констатира липсата на правообразуващ елемент,
липсата на факт, който обуславя самото съществуване на акта (Решение № 6319 от 1.06.2015 г. на ВАС по адм. д.
№ 174/2015 г., докладчик съдията Соня Янкулова). Това ще рече, че същият е валиден и действителен.
ІV. За фактите:
11. В хода на ревизионното производство е прието за установено
следното:
По силата на сделка за
покупко-продажба, извършена с нотариален акт № 140, дело № 140/20 от 20.06.2005
г. (л. 129), ЕТ "Калифер-И.Д.", придобива собствеността върху нива с
площ от 3,717 дка., съставляваща имот 200875 по плана за земеразделяне на гр.
Калофер, общ. Карлово.
По силата на Договор №
16/312/00324 от 04.08.2010 г. за отпускане на финансова помощ по мярка 312
„Подкрепа за създаване и развитие на микропредприятия“ от Програмата за
развитие на селските райони за периода 2007-2013 г., подкрепяна от Европейския
земеделски фонд за развитие на селските райони (л. 149), ЕТ "Калифер-И.Д."
е ползвател на първоначално одобрена безвъзмездна финансова помощ в размер на
391166,00 лв.
Според Удостоверение № 92 от 25.11.2011 г. на
Община Карлово (л.130), обектът „Малък
семеен хотел с механа и сграда за демонстрация на традиционни занаяти в
региона“, намиращ се в УПИ 200875, местност „Край града“, землище гр. Калофер,
изграден с безвъзмездната финансова помощ по силата на прежде посочения договор
е въведен в експлоатация.
Реално получената безвъзмездна финансова помощ по
Договора от 04.08.2010 г. за строителството на хотела е в размер на 343 440,54
лв.
12. Констатирано е, че изграденият хотел е заведен по дебита
на сметка 203 „Сгради и конструкции“ със стойност от 557 543,22 лв. По сметка
241/3 „Амортизация на дълготрайни материални активи“ към 31.05.2016 г. е
натрупана амортизация на сградата в размер на 91 065,38 лв. Остатъчната
стойност на актива е 466 477,84 лв.
13. С Решение от 10.03.2016 г. на Общо събрание на съдружниците в
„Калифер“ ООД (л. 290), с което е определено дялово участие в капитала на дружеството за
съдружника ЕТ “Калифер-И.Д.“ в размер на 382 440,00 лв., равнозначни на
пазарната цена на непарична вноска в капитала на дружеството, представляваща
поземлен имот № 200875 по плана за земеразделяне на гр. Калофер, общ. Карлово,
с площ от 3,716 дка., заедно с построената в имота сграда „Малък семеен хотел с
механа и сграда за демонстрация на традиционни занаяти в региона, с площ от 133,00
м² и е увеличен капитала на
дружеството от 100 дяла по 1,00 лв. на 382 540 дяла по 1,00 лв. Дяловото
участие на съдружника ЕТ “Калифер-И.Д.“ е 382 440 дяла по 1,00 лв., а на
съдружника Т. И. Д. – 100 дяла по 1,00 лв.
Представено е Заключение
за непарична вноска на вещи лица,
назначени с Акт № 20151222151900 от 29.12.2015 г. на Агенция по вписванията,
според което пазарната стойност на апортирания имот е в размер на 382 447,00
лв.
Според данните в публичния
търговски регистър, увеличението на капитала на дружеството и приемането на
едноличния търговец за съдружник е вписано на 21.03.2016 г. В регистъра,
подробно е описана непаричната вноска на стойност 382440,00 лв.
Според констатациите,
съдържащи се в Ревизионния доклад, по сметка на едноличния търговец 241/3 към
31.05.2016 г. е натрупана амортизация на сградата в размер на 91 065,38
лв. Остатъчната стойност на актива е 466 477,84 лв.
14. Според констатациите на назначеното по делото вещо лице, остатъчната
стойност по с/ка 132 „Приходи от финансиране“ е в размер на 257 565,28 лв.
Експертът е констатирал,
че по Оборотна ведомост за м.01-05.2016 г. (л. 110) е отчетено намаляване стойността
на сградата с начислената амортизация. В края на периода е налично салдо по
сметка 203 „Сгради“ в размер на 557 543,22 лв.
В аналитична ведомост на
с/ка 203 „Сгради“ за периода 01-05.2016 г. (л. 96), не е извършена промяна в
стойностите на процесната сграда. Салдото по сметката към 31.05.2016 г. е 557 543,22
лв.
Видно от Баланс на
търговеца за 2016 г. (л. 187), активът е посочен за наличен към края на 2016 г. От друга страна
остатъкът от неамортизираното и изписано финансиране също е посочен за наличен
в пасива на баланса.
Според вещото лице, от
наличните счетоводни данни може да се направи извод, че в счетоводството на ЕТ
„Калифер-И.Д.” не е отразен извършеният апорт на сградата в капитала на
„Калифер” ООД.
Вещото лице, също е
констатирало, че според наличния по делото Амортизационен план (л. 134),
натрупаните амортизации за процесния актив „Сграда” с цена на придобиване 557 543,22
лв., към 31.03.2016 г. са в размер на 91 065,38 лв.
В заключението на експерта
е посочено, че счетоводните записвания които следва да се извършат относно
извършения апорт, при едноличния търговец са:
- за отписване на
набраната амортизация:
Дт с/ка 241 Амортизация на
ДМА - 91065,38 начислена към 31.03.2016 г.
Кт с/ка 203 Сгради - 91065,38.
Балансова стойност на сградата
към 31.03.2016 г. след приспадане на начислената амортизация от 91065,38 лв.
е в размер на 466477,84 лв.
- за отписване на
апортираните активи и отразяване на инвестицията, когато оценката е по-ниска от
балансовата стойност на ДМА (оценката е 382 447 лв., а балансовата стойност е
446 477,84 лв.):
Дт с/ка 222 Инвестиции в
смесени предприятия - 382440,00;
Дт с/ка 629 Други
финансови разходи – 84 037,84;
Кт с/ка 203 Сгради – 466 477,84
(това е балансовата стойност след отписване на амортизацията).
Размерът на начислените за
процесния актив разходи относими към извършения апорт следва да бъде 84037,84 лв.
Размерът на разходите за
амортизация начислени за процесния актив е 91 065,38 лв.
Според експерта, това са
видовете разходи относими към процесния актив към датата на апорта.
15. Според констатациите на ревизиращите органи, отразени в
ревизионния доклад, представената Оборотна ведомост към 31.06.2016 г., по с/ка
132 „Приходи от финансиране“ е с начално Дт салдо в размер на 261 850,75
лв., като оборот за периода по Дт е отнесена сума в размер на 4 285,50
лв., и крайно Кт салдо в размер на 257 565,25 лв. (тоест, констатацията е
идентична с тази на назначеното по делото вещо лице).
При това положение според ревизиращите
органи:
- Във връзка с отписването
на дълготрайния материален актив от патримониума на предприятието през 2016 г.
и на основание чл. 78 от ЗКПО във връзка с т. 3.2. от Счетоводен стандарт 20,
финансовият резултат е увеличен с остатъка от прихода от финансирания в размер
на 257 565,25 лв. - салдото на с/ка 705 "Приходи от
финансирания", който следва да се признае като текущ приход през периода;
- През периода финансовият
резултат е увеличен на основание чл. 78 от ЗКПО с 4293,00 лв. - размерът на
финансирането пропорционално на начислената амортизация за периода 01.2016 г. -
05.2016 г. на процесния актив, придобит със средства от правителствени дарения
(т. 3.2. буква „а" от СС 20);
- Съгласно чл. 66, ал. 1
от ЗКПО е увеличен счетоводният финансов резултат за периода с 466 477,84
лв. - размерът на счетоводната балансова стойност на отписания актив от САП;
- Съгласно чл. 66, ал. 2
от ЗКПО е намален счетоводният финансов резултат за периода с 466 477,84
лв. - размерът на данъчната стойност на актива на отписания актив от ДАП.
Крайният приет от
ревизиращите органи резултат е следния:
|
|
по подадена декларация |
при данъчната ревизия |
|
общо приходи |
14 714.53 |
276 572.78 |
|
в т.ч. държавни помощи,
субсидии и друго подпомагане от Европейския фонд за гарантиране на
земеделието. |
106.89 |
4 293.00 |
|
извънреден приход от продажба
на актив, с получено финансиране от Европейския фонд за развитие на селските
райони. |
0.00 |
257 565.25 |
|
общо разходи |
15 092.01 |
15 092.01 |
|
счетоводен финансов резултат |
-270.59 |
261 480.77 |
|
увеличение на финансовия
резултат на основание чл.54, ал.2 от ЗКПО |
5 575.43 |
5 575.43 |
|
намеления на финансовия
резултат на основание чл.54, ал.1 от ЗКПО |
1 282.43 |
1 282.43 |
|
намаления на финансовия
резултат на основание "други намаления на финансовия резултат" |
4 293.00 |
4 293.00 |
|
Счетоводна балансова стойност на отписаните
активи от счетоводния амортизационен
план(чл.66, ал.1 от ЗКПО |
0.00 |
466 477.84 |
|
Данъчна стойност на отписаните
активи от данъчния амортизационен план (чл.66, ал.2 от ЗКПО) |
0.00 |
466 477.84 |
|
дължими авансово осигурителни вноски
от СОЛ |
393.55 |
393.55 |
|
Окончателни осигурителни вноски по реда на КСО и
ЗЗО |
0.00 |
0.00 |
|
Облагаем доход |
0.00 |
261 087.22 |
|
Дължим данък |
0.00 |
39 163.08 |
|
Внесен авансово данък |
0.00 |
0.00 |
|
Следва се данък за довнасяне
след |
0.00 |
39 163.00 |
|
закръгление |
|
|
|
Внесен ефективно данък |
0.00 |
0.00 |
|
Данък за довнасяне след ревизията |
|
39 163.00 |
|
Дължима лихва за периода |
от 02.05.2017 г. до 23.09.2020 г. |
13 479.68 |
16. Както се посочи вече, в
хода на обжалване на ревизионния акт по административен ред, контролният в
йерархията орган по приходите е констатирал, че в счетоводството на ЕТ не са
намерили отражение нито разходите, нито приходите по повод извършената
непарична вноска в дружеството. При това положение, ревизиращите органи са
взели предвид само сумата на неотчетените приходи, но според контролния орган, с
оглед принципите за обективност и служебното начало по ДОПК е следвало да се
вземат предвид и разходите по повод направената непарична вноска, с оглед
законосъобразно формиране на облагаемата основа. С оглед на изложеното е
счетено, че следва извършеното регулиране на счетоводния финансов резултат по
реда на чл. 78 от ЗКПО да бъде изменено, като при определяне на данъчния
финансов резултат счетоводният финансов резултат се коригира със сумата на
приходите (257565,25 лв.) и разходите (84 037,84 лв.), които е следвало да
бъдат отчетени през текущата година съгласно изискванията на нормативен акт, но
не са отчетени от данъчно задълженото лице. При това положение, счетоводният
финансов резултат на ЕТ е изменен по реда на чл. 78 от ЗКПО от 257 565,25 лв.
на 173527,41 лв. (257 565,25 лв. - 84 037,84 лв.).
V. За правото:
17. Неспорно по делото е, че
процесният „Малък семеен хотел с механа и сграда за демонстрация на традиционни
занаяти в региона“, намиращ се в УПИ 200875, местност „Край града“, землище гр.
Калофер, е изграден с безвъзмездна финансова помощ в размер на 343 440,54 лв.,
предоставени по силата на Договор № 16/312/00324 от 04.08.2010 г., сключен
между Държавен фонд „Земеделие“ и ЕТ "Калифер-И.Д.". При това
положение, въпросната сума от 343440,54 лв., правилно е осчетоводена от
едноличния търговец по кредита на сметка 132 „Финансиране на текущата дейност“,
срещу дебитиране на сметки от група 50. Посредством тази счетоводна сметка, се
отчитат получените средства от бюджета и от други предприятия за финансиране на
текущата дейност, които не подлежат на връщане.
Според констатацията на ревизиращите
органи в Раздел ІІІ, т. 1 от Ревизионния доклад, едноличният търговец прилага
национални счетоводни стандарти (Приложение към ПМС № 46 от
21.03.2005 г., обн., ДВ, бр. 30 от 7.04.2005 г.). При това положение, в конкретния казус е
приложим Счетоводен стандарт 20 „Отчитане на правителствените дарения и
оповестяване на правителствената помощ“. Според т. 3.2, б. „а“ от СС 20, правителствените
дарения се отчитат като финансиране, освен ако в закон е определен друг ред на
отчитане, което финансиране се признава като приход в текущия период, както
следва за: дарения,
свързани с амортизируеми активи - пропорционално на начислените за съответния
период амортизации на активи, придобити в резултат на дарението.
Неспорно е, че в случая,
едноличният търговец се е придържал към този нормативен ред, като към 01.01.2016
г., счетоводна сметка 132 е с начално салдо 261 850,75 лв., оборот за периода
по дебита 4 285,50 лв. и крайно кредитно
салдо 257 565,25 лв. към 31.05.2016 г., според Оборотна ведомост за периода м.
януари до м. май 2016 г. (л. 348).
18. Несъмнено е също така, че правото на собственост върху процесния
недвижим имот е било предмет на непарична вноска в капитала на „Калифер“ ЕООД, ЕИК *********, със седалище и
адрес на управление гр. Калофер, ул. „Рада войвода № 10“, след извършването на
която, правната форма на дружеството се променя в ООД. Посочи се, че по делото
са представени: Заключение за непарична вноска изготвено от три вещи лица,
назначени с Акт № 20151222151900 от 29.12.2015 г. на Агенция по вписванията,
според което пазарната стойност на апортирания имот е в размер на 382 447,00
лв. и Решение от 10.03.2016 г. на Общо събрание на съдружниците в „Калифер“ ООД,
с което е определено дялово участие в капитала на дружеството за съдружника
ЕТ „Калифер-И.Д.“ в размер на 382 440,00
лв., като капитала на дружеството е увеличен от 100,00 лв. на 382 540,00 лв.
19. Извършването на непарична вноска с обект недвижим имот в капиталово дружество е действие на разпореждане с вещното право на собственост, поради което чл. 73, ал. 4 от Търговския закон предвижда, че правото върху вноската се придобива от момента на възникване на дружеството, когато апортът е извършен преди самото дружеството да е учредено. Тоест, в този случай фактическият състав, от който като правна последица дружеството придобива собствеността върху недвижимата вещ е завършен едва при възникване на дружеството, доколкото не може да бъде извършено прехвърляне или учредяване на право, ако липсва правен субект – приобретател.
Казано с други думи, непаричната
вноска в дружество е правно действие, което представлява особен вид отчуждаване
на вещ с транслативен ефект, специфичен вещно-прехвърлителен производен способ,
който се осъществява с оглед постигане на определена цел – участие на вносителя
в съответно търговско дружество. С апортиране на недвижим имот в капиталово
търговско дружество, недвижимият имот излиза от патримониума на досегашния
собственик и става собственост на дружеството, като собствеността се придобива посредством
транслативна сукцесия с вписване на дружеството, а срещу апортната вноска
лицето получава дялове/акции от учреденото дружество. В конкретния случай,
съобразно решението на общото събрание на съдружниците в „Калифер“ ООД, след
апортиране на процесната недвижимост, съдружникът - едноличен търговец “Калифер-И.Д.“
е придобил 382 440 дяла по 1,00 лв. от капитала на дружеството.
20. Счетоводните записвания при инвестиращия съдружник, в случая
едноличен търговец, са свързани с отчитане на придобитата инвестиция с оценката
на апорта, дадена от назначените три вещи лица (справедлива стойност на
актива), и намаление на актива – недвижимия имот, който е внесен. Според т. 11.2, б. „г“ от
приложимия в случая СС 16 „Дълготрайни материални активи“ - Печалбите или
загубите от отписването на дълготраен материален актив се отчитат, както
следва, при: трансформиране в акции или дялове - разликата между първоначалната
оценка на акциите/дяловете и балансовата стойност на отписания дълготраен
материален актив се отчита като печалба или загуба.
При това положение, както
е констатирало и назначеното по делото вещо лице, счетоводните записвания които следва да се
извършат относно извършения апорт, при вносителя – едноличен търгове са
следните :
- за отписване на
набраната амортизация:
Дт с/ка 241 „Амортизация
на ДМА“ - 91065,38 начислена към 31.03.2016 г.
Кт с/ка 203 „Сгради“ - 91065,38;
- за отписване на
апортираните активи и отразяване на инвестицията:
Дт с/ка 222 „Инвестиции в
смесени предприятия“ - 382440,00;
Дт с/ка 629 „Други
финансови разходи“ - 84037,84;
Кт с/ка 203 „Сгради“ - 466477,84
(това е балансовата стойност след отписване на амортизацията).
21. В хода на ревизията обаче, е установено, че по Актива на Счетоводния баланс
на едноличния търговец за 2016 г. (л.187), на ред 02210 „Земи и
сгради“ е вписана стойност от 466 000,00 лв., тоест балансовата стойност на въпросния актив, а в
Пасива на Счетоводния баланс на реда 08001 „Финансирания“ (л. 188), е записана сумата от 256 000,00
лв., т.е. остатъка от неамортизираното финансиране, също е посочен за наличен в
баланса.
При това положение е несъмнено,
че в счетоводството на ЕТ „Калифер-И.Д.” не е отразен извършеният апорт на
сградата в капитала на „Калифер” ООД. След датата на непаричната вноска обаче,
апортираните активи е следвало да се отпишат от счетоводния и данъчния
амортизационен план на едноличния търговец. Според чл. 66, ал. 1 от ЗКПО,
когато активът се отписва от счетоводния амортизационен план, при определяне на
данъчния финансов резултат счетоводният финансов резултат се увеличава със
счетоводната балансова стойност на актива. Съобразно чл. 66, ал. 2 от ЗКПО,
когато активът се отписва от данъчния амортизационен план, при определяне на
данъчния финансов резултат счетоводният финансов резултат се намалява с
данъчната стойност на актива.
В този контекст, обоснован
е извода на органа по приходите, че ако това беше сторено от жалбоподателя, то
би се получил финансов резултат, различен от декларирания от едноличния
търговец в Годишната данъчна декларация за отчетната 2016 г.
Съобразно чл. 78 от ЗКПО,
при определяне на данъчния финансов резултат счетоводният финансов резултат се
коригира със сумата на приходите и разходите, които е следвало да бъдат
отчетени през текущата година съгласно изискванията на нормативен акт, но не са
отчетени от данъчно задълженото лице. Когато впоследствие във връзка със
стопанска операция по изречение първо бъдат отчетени счетоводни приходи и
разходи, последните не се признават за данъчни цели.
Тази материалноправна
норма е била приложена в случая от органа по приходите, с оглед описаните до
тук фактически констатации. При
определяне на данъчния финансов резултат за периода, счетоводният финансов
резултат е коригиран със сумата на приходите от 257 565,25 лв. (т.е. остатъка
от неамортизираното финансиране), и разходите от 84 037,84 лв. (т.е размера на начислените
за процесния актив разходи относими към извършения апорт), които е следвало да
бъдат отчетени през текущата година съгласно изискванията на нормативен акт, но
не са отчетени от данъчно задълженото лице.
Относно сумата от 4 293.00
лв. (размерът на финансирането пропорционално на начислената амортизация за
периода 01.2016 г. - 05.2016 г. на процесния актив), е установено, че в Отчета
за приходи и разходи за 2016 г. на ред с код 15410 „Приходи от финансирания 9
от тях от правителството“(л. 189), не е посочена никаква сума.
Както се посочи, според т.
3.2., б. „а“ от Счетоводен стандарт 20 - правителствените дарения се отчитат като финансиране, освен ако в
закон е определен друг ред на отчитане, което финансиране се признава като
приход в текущия период, както следва за: дарения, свързани с амортизируеми
активи - пропорционално на начислените за съответния период амортизации на
активи, придобити в резултат на дарението.
В този случай, също е
прието, че е налице хипотезата на чл. 78 от ЗКПО. Този извод на органа по
приходите, също следва да бъде приет за фактически обоснован и съответен на
материалния закон.
VІ. За разноските:
22. При този изход на спора, на основание чл. 161 ал. 1, пр. 3 от ДОПК, на Национална агенция за приходите, се дължат извършените разноски за
осъществената юрисконсултска защита. Те се констатираха в размер на 1608 лв.
Мотивиран от гореизложеното, на
основание чл. 172, ал. 2 от АПК, Пловдивският административен съд, ІІ
отделение, ХVІІ състав,
Р Е
Ш И :
ОТХВЪРЛЯ жалбата на И.И.Д.в качеството ѝ на едноличен
търговец с фирма “Калифер - И.Д.”, с ЕИК ****, със седалище и адрес на
управление ***, против Ревизионен акт (РА) №
Р-16001620003130-091-001/23.10.2020 г., издаден от Н.Ж.К. на длъжност началник
сектор, възложил ревизията и Е.С.Ц.на длъжност главен инспектор по приходите –
ръководител на ревизията при ТД на НАП - Пловдив, изменен с Решение №
29/07.01.2021 г. на Директора на Дирекция “ОДОП” гр. Пловдив, в частта относно
допълнително установен годишен и авансов данък (ГАД) по ЗДДФЛ на едноличния
търговец (ЕТ) за 2016 г., като установеното с ревизионния акт (РА) задължение е
намалено от 39 163 лв. на 26557 лв., ведно с прилежащите лихви върху
тази разлика от 13 827,82 лв. на 9376,85 лв.
ОСЪЖДА И.И.Д.в качеството
ѝ на едноличен търговец с фирма “Калифер - И.Д.”, с ЕИК ****, със
седалище и адрес на управление ***, да заплати на Национална агенция за
приходите гр. София, сумата в размер на 1608 лв., представляваща възнаграждение
за осъществената юрисконсултска защита.
Решението подлежи
на обжалване с касационна жалба пред Върховния административен съд в
четиринадесетдневен срок от съобщаването на страните за неговото изготвяне.
АДМИНИСТРАТИВЕН СЪДИЯ: