Решение по дело №1115/2024 на Административен съд - Варна

Производството е по реда на чл.156 и следващите от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/.

Образувано е по жалба на „Адерал“ ООД – в ликвидация -гр.Варна с ЕИК ********* против Ревизионен акт №Р-03000323004598-091-001/ 20.02.2024г. издаден от органи по приходите при ТД на НАП-Варна, потвърден с Решение №43/29.04.2024г. на Директора на Дирекция „ОДОП“- Варна при ЦУ на НАП в частта, с която на жалбоподателя са установени допълнителни задължения за ДДС по ЗДДС за д.п.м.11.2020г. в размер на 6 226,95лв. – главница и 2 188,89лв.- лихви и за д.п.м.07.2022г. в размер на 14 179,01лв.– главница и 2585,36лв.– лихви.

В жалбата се релевират доводи за незаконосъобразност на РА поради издаването му при допуснати съществени нарушения на административнопроизводствените правила и при неправилно приложение на материалния закон. Твърди се, че поради неправилна преценка на доказателствата се е стигнало до отнасянето на осъществилите се факти и обстоятелства към неприложими към тях хипотези на правните норми. Сочи се, че към момента на дерегистрацията си по ЗДДС дружеството е начислило ДДС върху активи в размер на 5 535,06 лева, който своевременно е внесен по сметка на НАП. Поради неправилно определяне от приходните органи на броя на годините, включени в периода от 2020г. до 2028г. – 9 вместо 8, с оспорения РА е установен по-висок размер на ДДС – 6 226,95 лева, върху който са начислени лихви, без да се отчете обстоятелството, че част от данъка, а именно: сумата в размер на 5 535,06 лева, е платена своевременно и върху нея не следва да се начислява лихва. По отношение на кабелните линии се изтъква, че са въведени в експлоатация с Удостоверение № 6 от 07.03.2018г. и амортизации следва да бъдат признати за периода от м.04.2018г. до м.12.2018г., както и за 2019г., 2020г. 2021г. и 2022г. Вместо това неправилно с РА са признати амортизации само за 2021г. и 2022г. Във връзка с начислен ДДС за оранжерии се твърди, че УПИ в който са изградени е продаден заедно с тях на М. П. с нотариален акт от 27.10.2017г. Завеждането на тези активи в данъчния амортизационен план /ДАП/ и в счетоводния амортизационен план /САП/ на „Адерал“ООД през 2020г. се дължало на грешка. Предвид констатацията на органите по приходите, че в периода от 01.01.2020г. до датата на дерегистрацията дружеството не използва оранжериите, нямало стопанска логика за закупуване на найлон и мрежа за покриването им и неправилно стойността на оранжериите била увеличена със стойността на тези материали. Към датата на дерегистрацията по ЗДДС през 2022г. оранжериите не са собственост на „Адерал“ ООД – в ликвидация, поради което за тях не може да бъде начислен ДДС. В подкрепа на това се сочи, че дружеството не е закупувало посадъчен материал и не е ползвало оранжериите. По отношение на начисления с акта ДДС за материали се навеждат доводи, че са закупени повече от 5 години преди датата на дерегистрацията и върху тях не следва да се начислява ДДС. Отправя се искане за отмяна на РА в обжалваната част, която е потвърдена от решаващия орган по чл.152, ал.2 от ДОПК.

Ответникът – Директорът на Дирекция ОДОП Варна при ЦУ на НАП се представлява от юрисконсулт, който оспорва жалбата. Излага доводи поради които твърди, че РА е правилен и законосъобразен. Счита, че констатациите в него не са оборени от доказателства събрани в административното производство, а при обжалването по административен ред и в съдебното производство не са представени нови доказателства. Поради това при изяснената още при ревизията фактическа обстановка, следвало РА да бъде потвърден. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение в размер на 2 664,42лв., посочено в писмена молба, което е изчислено съгласно Наредба №1/2024г. и интереса на спора.

Жалбата е подадена в срок, срещу подлежащ на оспорване акт, от легитимирано лице – адресат на акта, на когото са установени задължения, пред надлежния съд, поради което е допустима.

Разгледана по същество, жалбата е неоснователна.

След като разгледа оплакванията в жалбата, доказателствата по делото, становищата на страните и в рамките на задължителната проверка по чл.160, ал.2 от ДОПК, съдът достигна до следните фактически установявания и изводи:

По делото няма спор, че началото на ревизионното производство е поставено със Заповед за възлагане на ревизия /ЗВР/ № Р-03000323004598-020-001/02.08.2023г. /л.2/, издадена от М. Г. А.-Д. - началник на сектор „Ревизии“ при ТД на НАП-Варна, в качеството на заместник на С. А. П.- началник на сектор „Ревизии“ при ТД на НАП-Варна, съгласно Заповед № Д-1438/31.07.2023г. издадена от Директора на ТД на НАП-Варна. Първоначално издадената ЗВР е изменена относно срока за завършване на ревизията със Заповед за изменение на ЗВР /ЗИЗВР/ № Р-03000323004598-020-002/09.11.2023г. /л.340/. Производството по извършване на ревизията е спряно със Заповед № Р-03000323004598-023-001/ 24.01.2024г. /л.543/, считано от 24.01.2024г., за срок до 29.01.2024г., и е възобновено със Заповед № Р-03000323004598-143-001/30.01.2024г. /л. 546/, считано от 30.01.2024г. ЗИЗВР, както и заповедите за спиране и възобновяване на ревизията са издадени от С. А. П. -началник на сектор „Ревизии“ при ТД на НАП- Варна, която както и М. Г. А.-Д.-началник на сектор „Ревизии“ е оправомощена да издава ЗВР съгласно чл.112 от ДОПК със Заповед №Д-150/01.02.2022г. на Директора на ТД на НАП-Варна. Определеният предметен обхват на ревизията съгласно ЗВР и ЗИЗВР е свързан с установяване на задължения за корпоративен данък по ЗКПО за периода от 01.01.2020г. до 31.12.2021г. и за ДДС по ЗДДС за периода от 01.01.2020г. до 11.07.2022г. Възложено е ревизията да бъде извършена от ревизиращ екип в състав: гл. инспектор по приходите И. Х. И. – ръководител на ревизията и гл. инспектор по приходите Л. Х. Р..

За резултатите от ревизията e съставен Ревизионен доклад /РД/ № Р-03000323004598-092-001/01.02.2024г. /л.551 и следв./, който е връчен на дружеството по електронен път на 06.02.2024г. Същият е изготвен в срока по чл.117, ал.1 от ДОПК предвид издадените заповеди за спиране и за възобновяване на ревизията.

Ревизионното производство е финализирано с РА № Р-03000323004598-091-001/20.02.2024г. /л.573 и следв./, издаден от възложителя на ревизията и ръководителя на същата, с който на „Адерал“ООД – в ликвидация са установени допълнителни задължения за КД по ЗКПО за д.п.2020г. в размер на 812,02 лева – главница и 240,77 лева – лихви, и допълнителни задължения за ДДС по ЗДДС за д.п.м.11.2020г. в размер на 6 226,95 лева – главница и 2 188,89 лева – лихви, и за д.п.м.07.2022г. в размер на 14 179,01лв. – главница и 2585,36лв. – лихви.

РА е оспорен по административен ред пред Директора на Дирекция „ОДОП“- Варна при ЦУ на НАП само в частта относно установените с него задължения за ДДС по ЗДДС. В частта на установените задължения за КД по ЗКПО за д.п.2020г. в размер на 812,02лв. – главница и 240,77лв.–лихви РА не е обжалван по административен ред, поради което е влязъл в сила.

С Решение № 43/29.04.2024г. Директорът на Дирекция „ОДОП“-Варна е потвърден РА в обжалваната част, с който на „Адерал“ООД – в ликвидация са установени допълнителни задължения за ДДС по ЗДДС за д.п.м.11.2020г. в размер на 6 226,95 лева – главница и 2 188,89 лева – лихви, и за д.п.м.07.2022г. в размер на 14 179,01лева – главница и 2585,36лв. – лихви. Поради това само в тази потвърдена част от ответника на РА той е предмет на съдебен контрол за законосъобразност в настоящото производство.

При извършване на задължителната проверка по чл.160, ал.2 от ДОПК съдът констатира, че ревизията е възложена от компетентен орган, в кръга на правомощията му и е приключила в определения от него срок. РА е издаден от компетентни органи – възложителя на ревизията и ръководителя на ревизията, в съответствие с чл.119, ал.2 от ДОПК и Тълкувателно решение № 5/13.12.2016г. на ВАС на РБ, постановено по тълк. дело №10/2016г. и определя данъчни задължения за периода, за който е възложена ревизията. Поради РА в оспорената част не е засегнат от пороци, водещи до нищожност.Този извод се налага и с оглед изясненото по време на съдебното дирене, че са налице доказателства, че лицата издали и подписали ЗВР, ЗИЗВР, РД и РА с електронен подпис, имат валиден такъв, съобразно разпоредбата на 13, ал.3 от Закона за електронния документ и електронните удостоверителни услуги /ЗЕДЕУУ/.

Обжалвания ревизионен акт, чиято неразделна част е РД, е издаден в изискуемата от закона писмена форма – аргумент от чл.120, ал.1 от ДОПК, във връзка с чл.3, ал.2 от ЗЕДЕУУ. Той съдържа както фактическите основания на органите по приходите във връзка с установените данъчни задължения на ревизираното лице, така и правните основания за издаването му. Установените публични задължения са конкретизирани по основание, по размер, по период и по субект.Това обосновава извода, че РА съответства на законовите изисквания за форма и съдържание на този вид административни актове.

При извършената от съда служебна проверка не се установяват допуснати от органите по приходите съществени нарушения на административнопроизводствените правила, които да са самостоятелно основание за отмяна на РА. Сроковете и процедурата по ДОПК във връзка с образуваното ревизионно производство са спазени от приходните органи. Ревизираното лице е надлежно уведомено за ревизията и на същото е дадена възможност да представи писмени обяснения, както и доказателства за обстоятелствата, подлежащи на установяване в ревизионното производство. На основание чл.124, ал.1 от ДОПК на ревизираното лице е изпратено уведомление във връзка с констатирани от органите по приходите обстоятелства по чл.122, ал.1, т.1, 4, 5 и 8 от ДОПК. Органите по приходите са осъществили редица процесуални действия, подробно описани в РД, и са събрали допустими, необходими и относими доказателства, с цел обективното установяване на фактите и обстоятелствата от значение за случая, т.е. проявили са активност при събирането и анализа на представените доказателства, в съответствие с принципите на служебно начало -чл.5 от ДОПК, обективност - чл.3 от ДОПК и добросъвестност -чл.6, ал.1 от ДОПК в административния и в частност в данъчния ревизионен процес. С оглед изложеното и при липса на конкретни възражения в жалбата, съдът счита, че при издаването на РА не са допуснати съществени нарушения на процесуалните правила.

При преценка относно съответствието на РА с материалноправните разпоредби, съдът съобрази следното:

При изследване на материалната законосъобразност на оспорения РА съдът съобрази събраните доказателства по време на ревизията, както и приетите писмени доказателства в хода на съдебното производство.

Във връзка с установяванията в РА по ЗДДС в хода на ревизионното производство от събраните доказателства са направени следните, относими към предмета на делото, фактически констатации:

За обективното установяване на обстоятелствата от значение за ревизията, органите по приходите са извършили процесуалните действия описани в констативната част на РД, неразделна част от ревизионния акт по смисъла на чл.120, ал.2 от ДОПК, както следва:

„Адерал“ООД - в ликвидация със седалище в гр. Варна е основано на 14.10.2002г. със съдружници М. П. с 80 % дял, В. П. с 19 % дял и В. Д. с 1 % дял. Считано от 11.07.2022г. в Търговския регистър към Агенцията по вписванията е вписано прекратяване на търговската дейност на дружеството и започнало производство по ликвидация, като от 02.09.2022г. ликвидатор е М. С. С.. Основният предмет на дейност на ревизираното дружество е строителство и обзавеждане на вилни къщи, изграждане на сондаж, кабелни линии и оранжерии в урегулирани поземлени имоти в местност „Суха чешма“ по плана на с. Осеново, общ. Аксаково, обл. Варна.

Извършените доставки през ревизирания период са продажби на две къщи, изградени по стопански начин и на идеални части от парцела, върху който са построени. За ревизираните 2020г. и 2021г. дружеството не е подало годишни данъчни декларации /ГДД/ по чл.92 от ЗКПО.

Дружеството е регистрирано по ЗДДС на 22.08.2007г. и е дерегистрирано считано от 11.07.2022г. – датата на прекратяване на търговската му дейност.Справките-декларации по ЗДДС за периода 01.01.2020г. – 30.04.2021г. са подавани в законоустановените срокове, ведно с дневници за покупки и продажби. За периодите от 01.05.2021г. до 11.07.2022г. дружеството не е подавало справки-декларации по ЗДДС.

В отговор на искане за представяне на документи и писмени обяснения от ревизираното дружество са представени част от исканите документи, в т.ч. счетоводни справки за 2020г. и 2015г. – която е извън ревизирания период, електронни справки за отчетени фактури по строителни обекти, банкови документи за 2021г., ДАП/САП за 2020г. и за години извън ревизирания период и др. Не са представени данни за водена през 2021г. и 2022г. счетоводна отчетност.

След анализ на събраните доказателства са установени обстоятелства по чл.122, ал.1, т.1, 4, 5 и 8 от ДОПК – до започване на ревизията не е подадена декларация, когато задължението се определя по декларация; липсва или не е представена счетоводна отчетност съгласно Закона за счетоводството или воденото счетоводство не дава възможност за установяване на основата за данъчно облагане, както и когато документите, необходими за установяване на основата за облагане с данъци или за определяне на ЗОВ са унищожени не по установения ред; документите, необходими за установяване на основата за облагане с данъци, липсват или са повредени до степен негодни за ползване, и когато ревизираното лице не осигури достъп до подлежащ на контрол обект или до счетоводни и/или търговски данни от значение за производството, съхранявани на електронен носител.

С Уведомление № Р-03000323004598-113-001/04.01.2024г. /л. 343/, на основание чл.124, ал.1 от ДОПК, лицето е уведомено, че основата за облагане с данъци за ревизирания период ще бъде определена по реда на чл.122-124а от ДОПК. Поискано е представяне на декларация по реда на чл.124, ал.3 от ДОПК за ревизираните периоди /л.516/, каквато ревизираното лице не е представило.

Предвид изложеното и с оглед установената при ревизията фактическа обстановка органите по приходите са приложили чл.122, ал.2 от ДОПК и са извършили анализ на относимите към задълженото лице обстоятелства от т.1 до т.16 за ревизирания период, посочени конкретно на стр.15-18 в ревизионния доклад приложен на л.559-558 от преписката. Във връзка със задълженията за ДДС по ЗДДС ревизиращите установили:

1/ Относно извършена корекция на ползван данъчен кредит за къща №4:

При изграждане на обект с наименование „къща №4“ в с.Осеново, „Адерал“ООД упражнило право на приспадане на пълен данъчен кредит за покупката на материали, необходими за изграждането й. Строежът на къщата започнал през 2007г. и тя била въведена в експлоатация с Удостоверение № 81/26.11.2009г. /л.155/. Къщата е продадена на А. Н. М. с [НА]/24.11.2020г. /л.179-183/. В съответствие с чл.45, ал.3 от ЗДДС, тъй като от момента на въвеждане в експлоатация до продажбата са изминали повече от 60 месеца, при продажбата на къщата дружеството е избрало доставката да бъде освободена и не е начислило ДДС в издадената фактура № 28/24.11.2020г. /л. 466/.

С Протокол № 1778316/12.01.2024г. /л. 539/ са приобщени документи от приключило ревизионно производство с УИН: Р-03000315004407, в т.ч. представена от дружеството справка за себестойността на къща № 4 с РЗП 140 кв.м. /л.528/. От тях е установено, че вложените материали за изграждането на къщата в периода от 2007г. до 26.11.2009г. /датата на въвеждане в експлоатация/ са в размер 57 911,85лв., разходите за заплати и осигуровки за обекта са в размер на 3 393,84лв. и съответната пропорционална част от разходите за право за строеж са в размер на 1 591,01лв. От дневниците за покупки за периода от 2007г. до 2014г. е констатирано, че дружеството е ползвало право на пълен данъчен кредит за покупка на разнообразни материали за строителство и горива за доставката им, поради което е направен извод, че дружеството е ползвало право на данъчен кредит за всички материали, вложени в строителството на сградата. От оборотна ведомост за 2020г. /л. 399/ е установено, че натрупаната отчетна стойност на къща № 4, отчетена по дебита на сч. сметка 304/1, е в размер на 74 173,18лв.

За определяне на размера на получените доставки, по които е упражнено право на приспадане на данъчен кредит, от себестойността натрупана към 2020г. са изключени разходите за заплати и заплатеното право на строеж, при което е установена сумата в размер 69 188,33лв. (74 173,18лв. – 3 393,84лв. – 1 591,01лв.), т.е. начисленият данък при изграждане на имота, за който дружеството е ползвало право на данъчен кредит е в размер на 13 837,67лв. (=69 188,33лв. х 20%).

С оглед гореустановеното е счетено, че „Адерал“ ООД не е изпълнило задължението си да извърши корекция на ползвания данъчен кредит, съгласно нормата на чл.79, ал.2 от ЗДДС, поради което в съответствие с ал.3, т.1, б.“а“ от чл.79 от ЗДДС от органите по приходите са извършени съответните изчисления съобразно формулата в тази разпоредба. За целите на изчисленията е прието, че девет /9/ е броят на годините от настъпване на обстоятелството по ал.1 и ал.2, включително годината на настъпване на обстоятелството- т.е. 2020г. вкл. когато е продажбата на обекта, до изтичане на 20-годишния срок, считано от началото на годината на упражняване правото на данъчен кредит, т.е. до 2028г. За определяне на 20-годишния срок са взети предвид годините от въвеждане на обекта в експлоатация -т.е. 2009г., включително годината на настъпване на обстоятелството, до 2028г. когато изтича 20-годишния срок.

В резултат на изложеното на основание чл.122, ал.1 от ДОПК и чл.86 от ЗДДС във вр. с чл.79, ал.2 и ал.3 от ЗДДС през д.п.м.11.2020г. с процесния РА е направена корекция във връзка с данъчен кредит по ДДС в размер на 6 226,95лв., ведно със съответните закъснителни лихви.

В хода на задължителния административен контрол от решаващия орган по чл.152, ал.2 от ДОПК - директорът на Дирекция „ОДОП“-Варна е прието, че доколкото къща №4 е въведена в експлоатация на 26.11.2009г., считано от 26.11.2014г. същата не отговаря на даденото в § 1, т.5 от ДР на ЗДДС определение за „нова сграда“. В резултат от това при продажбата й е била приложима разпоредбата на чл.45, ал.3 от ЗДДС и доставчикът е можел да третира съответната доставка като освободена, какъвто избор е направен в случая от ревизираното дружество. След като при продажбата на сградата е приложена разпоредбата на чл.45, ал.3 от ЗДДС и от „Адерал“ ООД е направен избор доставката да бъде необлагаема, решаващия орган намерил за правилно преценено, че е налице основание за извършване на еднократна корекция на ползвания данъчен кредит по реда на чл.79 от ЗДДС в данъчния период, през който е извършена продажбата – м.11.2020г., както е по РА.

Съгласно постъпилите писмени обяснения от ликвидатора на ревизираното дружество М. С. /л.49-50/, при продажбата на къща №4 мажоритарният собственик М. П. е уведомила счетоводителя за необходимостта от извършване на корекция по реда на чл.79, ал.2 и ал.3 от ЗДДС. В резултат на това от счетоводителя били извършени необходимите изчисления и предоставил информация на П. каква сума следва да се внесе в бюджета. Впоследствие от П. била внесена сумата в размер на 5 241,20лв., но тъй като не било декларирано основанието й, сумата покрила други задължения на лицето.

Във връзка с това в хода на административния контрол е установено, че сума в размер на 5 241,20лв. е внесена от ревизираното дружество в бюджета на 10.12.2020г. /л.581/. При извършване на корекцията по чл.79, ал.2 и ал.3 от ЗДДС в счетоводството на „Адерал“ ООД следвало да се съставят необходимите документи и същите да се отразят в СД по ЗДДС за м.11.2020г. и в съответстващия дневник за продажби. От „Адерал“ ООД била подадена СД по ЗДДС за д.п.м.11.2020г. с вх. № 03003790090/12.12.2020г., но процесната корекция не намерила отражение в тази декларация. Внесената сума в размер на 5 241,20лв. е установено, че е покрила частично дължим ДДС свързан със справка-декларация по ЗДДС за друг данъчен период – за д.п.м.12.2020г. въз основа на това горестоящия административен орган приел, че правилно органите по приходите са счели, че корекция не е извършена и задължението е определено с размер на главниците и лихвите с процесния РА.

При липсата на информация за дейността на дружеството за ревизирания период, в т.ч. на справка за себестойността на извършените СМР, от решаващия орган е счетено за доказано наличието на основанията по чл.122, ал.1, т.4 и т.5 от ДОПК за преминаване към особения ред за облагане.

Посочено е, че въз основа на приобщени в хода на ревизията документи, които са събрани в предходни производства, в т.ч. справка за себестойността на къща №4, представена в контролно производство с УИН: Р-03000315004407, която дава информация за натрупаната към 26.11.2009г. себестойност, както и предвид извършени от органите по приходите допълнителни изчисления на база счетоводни документи за 2020г., при които са достигнали до информация за ползвания от дружеството данъчен кредит при изграждане на процесния обект, решаващият орган преценил, че използваният начин на определяне на данъчната основа в случая дава възможност да бъде определен с достатъчно надеждна точност размерът на ползвания от дружеството данъчен кредит за съответния обект, предмет на освободена доставка. Освен това директорът на Дирекция „ОДОП“ намерил за правилно определян броя на годините, участващ във формулата по чл.79, ал.3 от ЗДДС за извършване на корекция на ползвания от жалбоподателя данъчен кредит при изграждане на обект „къща № 4“ и последващата му продажба. Намерил за правилна констатацията на ревизиращите, че началото на 20-годишния срок, визиран във формулата по чл.79, ал.3, т.1, б.“а“ от ЗДДС е моментът на фактическото използване, т.е. моментът на въвеждане в експлоатация на сградата през 2009г., който изтича през 2028г. Тъй като продажбата нямало спор, че е осъществена през 2020г. и след като броят на годините във формулата по чл.79, ал.3 от ЗДДС включва годината на настъпване на обстоятелството, решаващият орган потвърдил като правилно изчислен на 9 броят на годините - от 2020г. вкл. до 2028г. вкл., каквито изчисления били направени в РА.

В решение №43/29.04.2024г. ответникът направил крайния извод, че е налице основание за извършване на корекция на ползван данъчен кредит по чл.79, ал.2 от ЗДДС, чийто размер е правилно определен по формулата на чл.79, ал.3, т.1, б.“а“ от ЗДДС и с РА законосъобразно на „Адерал“ООД са установени задължения за ДДС по ЗДДС за д.п.м.11.2020г. в размер на 6 226,95лв. и лихви за забава в размер на 2 188,89лв.

С оглед така установените факти по тази част от спора, съдът намира от правна страна следното:

Съгласно чл.45, ал.3 от ЗДДС освободена доставка е и доставката на сгради или на части от тях, които не са нови, доставката на прилежащите към тях терени, както и учредяването и прехвърлянето на други вещни права върху тях. Безспорно е, че недвижимият имот „къща № 4“ в с.Осеново, продаден от дружеството с [НА]/24.11.2020г. не отговаря на определението за „нови сгради“ по смисъла на §1, т.5 от ДР на ЗДДС. Дружеството не се оспорва, че отчетната стойност на продадения през 2020г. недвижим имот е в размер на 74 173,18лв., като и ползваното от него право на пълен данъчен кредит за всички материали, вложени в строителството на сградата. След приспадане на разходите за заплати и заплатеното право на строеж установената себестойност на обект „къща №4“ към 2020г. /годината на продажбата/ в размер на 69 188,33лв. С оглед на това начисленият данък при изграждане на имота, за който дружеството е ползвало право на данъчен кредит е в размер на 13 837,67лв. (= 69 188,33х20 %).

Съгласно чл.79, ал.2 от ЗДДС регистрирано лице, което изцяло, частично или пропорционално на степента на използване за независима икономическа дейност е приспаднало данъчен кредит за произведена, придобита или внесена от него стока, съответно изцяло или частично е приспаднало данъчен кредит за получена услуга, при извършване на последваща доставка на стоката или услугата, за която не е налице право на приспадане на данъчен кредит, дължи данък в размер на ползвания данъчен кредит. Право на приспадане възниква за получателите по доставка в момента, в който подлежащият на приспадане данък стане изискуем или в момента на доставяне на стоките. Корекцията от своя страна е свързана с последващи факти и обстоятелства, които влияят върху това право. Принципът е, че може да се приспада ДДС за получени доставки на стоки или услуги, използвани от данъчно задълженото лице за облагаемите му доставки. Приспадането на ДДС за получените доставки е свързано със събирането на ДДС за извършените доставки. Когато стоки или услуги, придобити от данъчно задълженото лице, се използват за сделки, които са освободени, или не попадат в обхвата на ДДС, или се използват за лични нужди, данъчно задълженото лице се приравнява на краен потребител и следва да понесе тежестта на данъка.

Предвиденият в ЗДДС и в чл.185-187 от Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 година относно общата система на данъка върху добавената стойност механизъм за корекции е неразделна част от установения режим на приспадане на ДДС и гарантира точността на приспаданията с оглед спазване на принципа на неутралитет на данъка. По правило към момента на възникване на правото не може да се определи дали съответната стока/услуга ще се ползва за свързани с дейността цели. По принцип правото на приспадане възниква още в момента на получаване на доставката, когато последващите дейности са само намерения. Действителното използване за целите на облагаеми доставки винаги започва след това, поради което за възникване на правото на приспадане решаващо е само установеното по обективни признаци намерение за такова използване. Обратно, за целите на корекцията на приспаднатия данък следва да се съобрази вече как в действителност са били използвани доставките, по които е упражнено правото на приспадане на данъчен кредит.Това е така, защото правилата на корекцията целят да увеличат точността на приспаданията така, че да се осигури неутралитетът на ДДС по начин, по който осъществените на предходния етап операции да продължат да предоставят право на приспадане, само доколкото служат за получаване на обложени с такъв данък доставки – решение на Съда на Европейския съюз по дело С-234/11.

Цитирания чл.45, ал.3 от ЗДДС квалифициращ доставката на сгради или на части от тях, които не са нови, като освободена, е в отношение на правило спрямо посоченото в ал.7 на същия член изключение, според което по свой избор доставчикът може да третира доставката на такива стоки като облагаема. Тоест законодателят дава приоритет на правилото, съгласно което доставките на сгради или на части от тях, които не са нови, не са облагаеми, а освободени. Доколко регистрираното лице ще се възползва от изключението, което му предоставя законът, като избере тези доставки да бъдат облагаеми, зависи изцяло от неговата свободна воля. В случая не се спори, че ревизираното лице не е избрало режим на облагаемост на доставката /чл.45, ал.7 от ЗДДС/, а е третирало същата като освободена по смисъла на чл.45, ал.3 от ЗДДС, което е видно от издадената фактура № 28/24.11.2020г. /л.466/, в която не е начислен ДДС при продажбата на къща №4. При това положение, на основание чл.79, ал.2 от ЗДДС, в периода на извършената доставка - продажбата на къща №4, за дружеството възниква задължение за извършване на корекция на ползвания данъчен кредит при придобиването на стоката, която в случая е недвижим имот. Корекцията се налага, тъй като при изграждането на имота лицето е ползвало право на пълен данъчен кредит във връзка с вложените в изграждането му материали. От оспорващия търговец е извършена доставка на недвижим имот, който винаги се определя като дълготраен актив по смисъла на § 1, т.83, буква а), предложение първо от ДР на ЗДДС, независимо от стойността на придобиване и приспаднатия данъчен кредит при придобиването, и подлежи на корекция като за определяне на размера на дължимия данък се прилага чл.79, ал.3 от ЗДДС. В съответствие с това правилно органите по приходите са извършили корекция на ползвания от жалбоподателя данъчен кредит за д.п.м.11.2020г. на основание чл.79, ал.2 от ЗДДС.

Противно на твърденията в жалбата размерът на дължимия данък за периода правилно е определен по формулата на чл.79, ал.3, т.1, буква а) от ЗДДС, съгласно която за стоките и услугите, които са или биха били дълготрайни активи, за целите на ал.1 и ал.2 лицето дължи данък в размер, определен по следната формула: за недвижимите имоти, за които при придобиването или изграждането е приспаднат изцяло данъчен кредит, тъй като лицето е възнамерявало да ги използва в рамките на независимата си икономическа дейност само за доставки, за които има право на приспадане на данъчен кредит: ДД = НДДС х 1/20 х БГ, където: ДД е дължимият данък; НДДС – начислен ДДС при придобиване или изграждане на имота; БГ – броят на годините от настъпване на обстоятелството по ал.1 и ал.2, включително годината на настъпване на обстоятелството, до изтичане на 20-годишния срок, считано от началото на годината на упражняване правото на данъчен кредит, съответно от началото на годината на фактическото използване, в случай че имотът не е използван повече от една година след годината на упражняване правото на данъчен кредит.

В конкретния случай от значение за начисляването на допълнителен данък е обстоятелството, че за недвижимия имот предмет на осъществената през д.п.м.11.2020г. сделка е ползван изцяло данъчен кредит при придобиването му през 2009г. Къща № 4 е въведена в експлоатация на 26.11.2009г., т.е. 20-годишният срок по формулата на чл.79, ал.3, т.1, буква а) от ЗДДС е започнал да тече през 2009г. - годината на фактическото използване на имота и изтича през 2028г. В цитираната правна норма изрично е посочено, че броят на годините /БГ/ включва годината на настъпване на обстоятелството. В случая продажбата е осъществена през 2020г., поради което при определяне на размера на дължимия данък правилно е посочено, че броят на годините до изтичане на 20-годишния срок през 2028г. е 9 /БГ=9/ и това са както следва: 2020г., 2021г., 2022г., 2023г., 2024г., 2025г., 2026г., 2027г. и 2028г. Налага се извода, че направените в РА изчисления и определеният въз основа на тях размер на данъка са коректни и законовите норми са приложени правилно.

Поради това твърденията в жалбата, че годините са 8 са неоснователни. Такива са и оплакванията, че към момента на дерегистрацията по ЗДДС дружеството е извършило корекция на ползвания данъчен кредит, като е начислило и внесло своевременно ДДС в размер на 5 535,06лв., поради което установените с РА публични задължения за д.п.м.11.2020г. трябвало да са в по-нисък размер. Тези доводи не се подкрепят от доказателствата по делото. В подадената от ревизираното лице справка-декларация по чл.125 от ЗДДС за д.п.м.11.2020г. не е отразена извършена от него корекция по чл.79, ал.2 и ал.3 от ЗДДС. Същевременно от приложеното на л.581 от преписката извлечение от данъчно-осигурителната сметка на дружеството се установява, че внесената сума в размер на 5 241,20лв. е покрила частично дължим ДДС, касаещ СД по ЗДДС за следващ данъчен период – д.п.м.12.2020г. При така установените факти и обстоятелства не може да се приеме, че от дружеството е извършена необходимата корекция на ползвания във връзка с придобиването на къща №4 данъчен кредит, поради което задължението за ДДС по ЗДДС за д.п.м.11.2020г. правилно е определено с РА както по основание, така и по размер.

2/Относно начисления ДДС за налични активи при дерегистрацията по ЗДДС:

В хода на ревизионното производство е установено, че към датата на дерегистрацията на дружеството по ЗДДС – 11.07.2022г. е разполагало с активи, за които в съответствие с чл.111, ал.1 от ЗДДС се смята, че извършва доставка по смисъла на закона на всички налични стоки, за които в случая изцяло е ползвало данъчен кредит, в т.ч. кабелни линии, оранжерии и материали.

а/за кабелните линии:

Констатирано е, че по сч. сметка 205 „Съоръжения“ са заведени „кабелни линии“, находящи се в землището на с. Осеново, [ПИ] с [идентификатор]. Представено е Разрешение за строеж на кабелни линии от 2009г. /л. 148/ и Удостоверение за въвеждане в експлоатация № 6/07.03.2018г. /л.147-гръб/. Съоръжението е заведено в данъчния и счетоводен амортизационен план /ДАП и САП/ за 2020г. на ревизираното лице на датата на въвеждането му в експлоатация с първоначална стойност в размер на 15 528,40лв. /л.419/. Кабелните линии са изградени по стопански начин и при заприхождаването им като актив в сч. сметка 205, са кредитирани сч. сметка 613/1 и сч. сметка 611 /л. 327-328/. От страна на ликвидатора на дружеството е представена електронна справка с данни за фактурите за покупка на материали от периода 2010-2014г., участвали при изграждане на съоръжението, по които „Адерал“ ООД е ползвало право на пълен данъчен кредит /л.416/. Констатирано е, че ПИ в който е изградено съоръжението не е обект на последваща продажба, т.е. към датата на дерегистрация по ЗДДС имотът е собственост на „Адерал“ООД, а съоръжението е налично в патримониума на дружеството. Органите по приходите са съобразили данните от ДАП и САП на „Адерал“ ООД за 2020г. /л.419/ и предвид липсата на представена счетоводна отчетност за 2021г. и 2022г. са определили амортизация за 2021г. в размер на 621,14лв. /съответстваща на амортизацията за 2020г./ и за 6 месеца от 2022г. в размер на 310,57лв. След приспадане на начислените амортизации в общ размер на 2 639,83лв. е установена балансова стойност на кабелните линии към 30.06.2022г. в размер на 12 888,57лв. /таблицата на стр. 14 от РД/.

б/за оранжериите:

Установено е, че по счетоводна сметка 209 „Други ДМА“ като дълготраен актив са заведени „оранжерии“, находящи се в землището на с. Осеново в [ПИ]. Представено е Разрешение за строеж на оранжерии № 156/21.10.2013г. /л. 537-538-гръб/. Активът е заведен в данъчния и счетоводен амортизационен план /ДАП и САП/ на ревизираното лице на 01.01.2020г. с първоначална стойност в размер на 51 928,70лв. /л. 419/. Установено е, че оранжериите са изградени по стопански начин и при заприхождаването им като актив в сч. сметка 209, е кредитирана сч. сметка 613/1 /л. 86-87/. От ликвидатора на дружеството е представена електронна справка с данни за фактурите за покупка на материали в периода 2013-2014г., използвани при изграждане на оранжериите, по които „Адерал“ ООД е упражнило право на приспадане на пълен данъчен кредит /л. 394-395/.

Органите по приходите са констатирали, че в периода от 01.01.2020г. до 11.07.2022г.-датата на дерегистрация по ЗДДС, дружеството не е закупувало посадъчен материал, торове и други материали за отглеждане на растителна продукция и не е извършвало продажба на земеделска продукция. Налага се извода, че оранжериите като съоръжение не са използвани в икономическата дейност на дружеството, поради което не отговаря на посочените в т.2 от СС 4 „Отчитане на амортизациите“ условия за амортизируем актив и не следва да се завежда в САП и ДАП на дружеството, т.е. не следва да му се начислява счетоводна и данъчна амортизация.

Също в ревизирания период с фактура № **********/28.04.2020г. „Адерал“ ООД закупило от „Тракия Конец“ ЕООД мрежи и полиетилен за покриване на оранжериите на стойност 243,92лв. без ДДС /л. 522/. С тази стойност ревизиращите увеличили стойността на процесния актив – оранжерии и счели, че към датата на дерегистрация по ЗДДС отчетната стойност на оранжериите е в размер на 52 172,62лв. (51928,70лв.+243,92лв).

Изграждането на оранжериите е започнало още през 2013г., дружеството ги е завело в амортизационния си план през 2020г. и е отчитало разходи за амортизация във връзка с експлоатирането им. В същото време е установено, че имотът в който са изградени оранжериите е продаден с НА за покупко-продажба на недвижим [имот номер]/27.10.2017г. /л.584-585/ на М. П. -мажоритарен собственик в дружеството. Т.е. тази продажба е изповядана 27.10.2017г. – години преди съоръжението да бъде заведено в ДАП и САП на „Адерал“ ООД на 01.01.2020г.

в/за материалите:

В последната, представена от дружеството, оборотна ведомост за 2020г. /л.84/ са представени данни за крайно дебитно салдо в сч. сметка 302 „Материали“ на стойност 5 833,88лв. В хода на ревизията е установено, че последният подаден годишен отчет за дейността в НСИ е за 2020 година. През 2020г. дружеството е продало две къщи, придобити чрез строителство по стопански начин и идеални части от парцела, върху който са построени. За 2021г. не са установени реализирани от дружеството приходи от извършвана дейност.

Във връзка с изложеното по реда на чл.122 от ДОПК на основание чл.111, ал.1 от ЗДДС за д.п.м.07.2022г. е начислен ДДС в общ размер на 14 179,01лв. ведно с дължимата лихва в общ размер на 2 585,36лв. за следните налични активи в патримониума на „Адерал“ ООД – в ликвидация, за които към дата на дерегистрацията по ЗДДС е дължим ДДС:

 

Актив: /1/	Отчетна стойност /2/	Дължим ДДС /3=2 х 20%/
Кабелни линии	12 888,57	2 577,71
Оранжерии	52 172,62	10 434,52
Материали	5 833,88	1 166,78
Общо:	70 895,07	14 179,01

 

При оспорването по административен ред от директора на Дирекция „ОДОП“-Варна в Решение №43/2024г. са изложени мотиви за законосъобразност на РА в тази част. Посочено е, че съобразно относимите правни норми и в съответствие със събраните по административната преписка доказателства правилно органите по приходите са начислили ДДС за наличните към датата на дерегистрация по ЗДДС /11.07.2022г./ активи по смисъла на Закона за счетоводството /ЗСч/ или на Закона за корпоративното подоходно облагане /ЗКПО/, за които „Адерал“ ООД – в ликвидация, е упражнило право на приспадане на данъчен кредит, каквото е изискването на чл.111, във връзка с чл.27, ал.5 от ЗДДС. Решаващият орган също постановил, че кабелните линии, оранжериите и материалите представляват активи, за които е упражнено право на приспадане на данъчен кредит, както и че същите са налични в патримониума на ревизираното дружество към датата на дерегистрацията му по ЗДДС – 11.07.2022г. Горестоящия административен орган отчел възраженията на дружеството, но приел наличието на оранжериите към датата на дерегистрацията в патримониума му, тъй като при извършената през 2017г. продажба на имота, в който бил изграден този актив, не е извършено разпореждане и с него, а остават в патримониума на дружеството, поради което през 2020г. то ги завело като актив в амортизационния си план. Поради това решаващият орган приел, че завеждането на оранжериите като активи през 2020г. въпреки продажбата на поземления имот преди това свидетелства за използване на имота и към след това, респ. за наличието им сред ДМА на дружеството и към датата на дерегистрацията по ЗДДС. Този извод е обоснован и с липсата на отчетен приход от продажба на оранжериите, какъвто следва да има осчетоводен, ако такава сделка е сключена, както и с обстоятелството, че имотът в който е изпълнено съоръжението е продаден на мажоритарния собственик на „Адерал“ ООД.

Оплакванията в жалбата за неправилност и незаконосъобразност на тези изводи в РА и в потвърждаващото го решение са неоснователни. Съгласно чл.111, ал.1 ЗДДС към датата на дерегистрацията се смята, че лицето извършва доставка по смисъла на закона на всички налични стоки и услуги, за които изцяло, частично или пропорционално на степента на използване за независима икономическа дейност, е ползвало данъчен кредит.А..3 от същата правна норма гласи, че данъкът по ал.1 се включва в резултата за последния данъчен период, декларира се по реда и в срока по чл.125 и се внася в срока по чл.89, ал.2. Разпоредбата на чл.111, ал.1 ЗДДС, създаваща фикция за извършена доставка на всички налични стоки и услуги към датата на дерегистрацията, следва да се разглежда през призмата на чл.18, буква в) от Директива 2006/112/ЕО относно общата система на данъка върху добавената стойност /Директивата за ДДС/. Според посочената разпоредба от Директивата за ДДС правото на държавите-членки по чл.18, буква в) за третирането като възмездни доставки на стоки е за тези, задържани от данъчно задължено лице или от неговите правоприемници, след като то преустанови облагаемата си икономическа дейност, когато дължимият за тези стоки ДДС е станал подлежащ на цялостно или частично приспадане при тяхното придобиване или при тяхната употреба в съответствие с буква а). Съгласно решение по дело № С-552/16 на Съда на Европейския съюз за релевантен факт следва да се приеме прекратяването на независимата икономическа дейност, независимо от причините и обстоятелствата за това, включително произтичащи от дерегистрация. Условието е ревизираното лице да е преустановило извършването на икономически операции, считано от датата на дерегистрацията. Основната цел на чл.18, буква в) от Директивата за ДДС е да се избегне възможността стоките, за които дължимият ДДС е станал подлежащ на приспадане, да станат обект на необложено с данък крайно потребление вследствие на преустановяване на облагаемата икономическа дейност. Фикцията по чл.111, ал.1 от ЗДДС се прилага по отношение на активи по смисъла на Закона за счетоводството или по смисъла на Закона за корпоративното подоходно облагане. Приложението на ал.1 е изключено само в конкретно изброените в ал.2 хипотези, които в случая не са налице.

Правилно в случая е отчетено от органите по приходите, че „Адерал“ ООД – в ликвидация, е прекратено с решение на Окръжен съд – Варна от 19.05.2022г., влязло в сила на 28.06.2022г., което е вписано по партидата му в Търговския регистър към Агенцията по вписванията на 11.07.2022г., като е прекратена търговската му дейност и е открито производство по ликвидация и е назначен ликвидатор. Няма спор, че поради неспазване на срока за подаване на заявление за дерегистрация по чл.109, ал.1 от ЗДДС, с Акт за дерегистрация по ЗДДС №030992203136295/22.07.2022г. на основание чл.106, ал.2, т.2, б.“а“ във вр. с чл.107, т.4 от ЗДДС, „Адерал“ООД – в ликвидация е дерегистрирано по ЗДДС по инициатива на органите по приходите. По аргумент от чл.110, ал.2, изречение първо от ЗДДС датата на дерегистрацията в този случай е датата на възникване на съответното обстоятелство по чл.107 – в разглеждания казус това е датата на вписване на съответното обстоятелство в Търговския регистър – 11.07.2022г., независимо от датата на фактическото извършване на дерегистрацията. Актът за дерегистрация по ЗДДС не е обжалван от дружеството и е влязъл в сила. Т.е. правилно е установено и няма спор, че датата на прекратяване на регистрацията на дружеството по ЗДДС е 11.07.2022г.

Към тази дата са изпълнени всичките кумулативни предпоставки за законосъобразното начисляване на ДДС на основание чл.111, ал.1 от ЗДДС, а именно: стоките да са налични към датата на дерегистрацията, да е упражнено право на приспадане на данъчен кредит за тези стоки и същите да имат качеството на активи по смисъла на Закона за счетоводството или на Закона за корпоративното подоходно облагане.

Жалбоподателят не оспорва, че кабелните линии, оранжериите и материалите са активи, за които е упражнило право на приспадане на данъчен кредит. Изградените съоръжения /кабелни линии и оранжерии/ несъмнено представляват активи по смисъла на т.2 от Счетоводен стандарт /СС/ 16 „Дълготрайни материални активи“, съгласно която „дълготрайни материални активи“ са установими нефинансови ресурси, придобити и притежавани от предприятието, които: а) имат натурално-веществена форма; б) се използват за производството и/или доставката/продажбата на активи или услуги, за отдаване под наем, за административни или за други цели; в) се очаква да бъдат използвани през повече от един отчетен период. Кабелните линии и оранжериите са изграждани в продължителен период от време въз основа на издадени разрешения за строеж, като са заведени в САП и ДАП на дружествота, поради което са изпълнени изискванията на СС 16 за квалифицирането им като дълготрайни материални активи. Изпълнението на условието за активите да е ползван данъчен кредит, освен че не е спорно между страните, се установява от дневниците за покупки и подадените справки-декларации по ЗДДС от „Адерал“ ООД, съгласно които то е ползвало пълен данъчен кредит за покупката на разнообразни материали за строителство и горива за доставката им, като видно от представените от ликвидатора електронни справки, съдържащи информация за фактурите за покупки, с които са закупувани материали за изграждане на процесните съоръжения, за изграждането на активите е ползван данъчен кредит.

Спора по отношение на е дали кабелните линии подлежат на признаване и признати ли са начислените във връзка с този актив амортизации за периода от м.04.2018г. до м.12.2020г. общо в размер на 1 708,14лв.; по отношение на оранжериите – налични актив ли са към датата на дерегистрацията – 11.07.2022г. в патримониума на „Адерал“ ООД – в ликвидация; относно материалите - дължим ли е ДДС за тези активи предвид закупуването им преди повече от 5 години преди датата на дерегистрацията.

Относно кабелните линии:

Съгласно чл.27, ал.5 от ЗДДС данъчната основа на доставка на стоки и/или услуги по чл.111, определена към началото на месеца, в който е прекратена регистрацията на лицето, е данъчната основа при придобиването или себестойността на стоката, а в случаите на внос – на данъчната основа при вноса или на направените преки разходи за придобиване на услугата, намалена с разходи за изхабяване предвид обичайния икономически живот на стоката или услугата. Когато данъчната основа не може да се определи по този ред, данъчната основа е пазарната цена. От анализа на цитираната разпоредба се установява, че предвидените в нея два метода за определяне на данъчната основа не са в съотношение на алтернативност, а на евентуалност.Едва когато, не може да бъде установена себестойността на активите или стойността на тяхното придобиване, то тогава следва да се премине към втория метод – този на пазарната оценка. В случая от органите по приходите е взета предвид данъчната основа при придобиването на процесните активи към датата на дерегистрацията по ЗДДС на ревизираното дружество при наличието на представени от жалбоподателя счетоводни данни, като същевременно по отношение на кабелните линии е отчетено изхабяването на активите, от които дружеството черпи ползи през ревизираните данъчни периоди.

В решението по дело С-142/12 Съдът на Европейския съюз приема, че чл.74 от Директива 2006/112 трябва да се тълкува в смисъл, че не допуска национална разпоредба, която в случаите на преустановяване на облагаемата икономическа дейност предвижда, че данъчната основа на доставката е пазарната цена на наличните към датата на това преустановяване на дейността активи, освен ако тази цена съответства на практика на остатъчната стойност на посочените активи към същата дата и по този начин се отчита промяната на стойността на тези активи от датата на тяхното придобиване до датата на преустановяването на облагаемата икономическа дейност.

На следващо място според чл.53, ал.1 от ЗКПО данъчната амортизируема стойност е историческата цена на актива, намалена с включените в нея начислени провизии и дарения, свързани с актива. Начислената данъчна амортизация е сумата от годишните данъчни амортизации за съответния актив. Начислената данъчна амортизация не може да превишава данъчната амортизируема стойност на актива – чл.53, ал.3 от ЗКПО. Нормата на чл.54, ал.1 от ЗКПО регламентира признаването на годишните данъчни амортизации при определянето на данъчния финансов резултат. Съгласно т.2 от СС 4 „Отчитане на амортизации“ „амортизируем актив“ е дълготраен материален или нематериален актив, който се очаква да бъде използван през повече от един отчетен период, има ограничен срок на годност и се държи от предприятието за целите на производството или доставката на стоки или услуги, за отдаване по наем или за други административни цели. Съгласно чл.58, ал.1 от ЗКПО начисляването на данъчна амортизация започва от началото на месеца, в който данъчният амортизируем актив е въведен в експлоатация, или от началото на следващия месец. Датата на въвеждане в експлоатация следва да е документално обоснована. Кабелните линии са въведени в експлоатация на 07.03.2018г., поради което начисляването на данъчни амортизации започва от м.04.2018г.

С оглед изложеното неоснователно е оплакването в жалбата, че при определяне на отчетната стойност на актив „кабелни линии“ към 11.07.2022г. – датата на дерегистрацията на ревизираното лице, не е приспадната амортизация за периодите м.04.2018г. – м.12.2018г., 2019г. и 2020г., а са изчислени амортизации само за 2021г. и 2022г. Действително в решението на Директора на Дирекция „ОДОП“ за потвърждаване на РА в оспорената част са посочени начинът на изчисляване /съобразно данни в САП И ДАП на ревизираното дружество за 2020г./ и размерът на определената амортизация за 2021г. /621,14лв./ и за 6 месеца от 2022г. /310,57лв./.

Видно от таблицата на стр. 22-23 от ревизионния доклад /л.556-гръб – л.555 от преписката/, представляващ неразделна част от РА съгласно чл.120, ал.2, изр.1 от ДОПК и обективиращ мотивите за неговото издаване, отчетеното от органите по приходите натрупано изхабяване /амортизации/ по отношение на актив „кабелни линии“ е в общ размер на 2 639,83лв., която сума включва начислени амортизации за периода от м.04.2018г. - месеца, следващ месеца на въвеждане на актива в експлоатация до м.06.2022г. - през който е прекратена регистрацията на дружеството по ЗДДС. При извършена служебна проверка в качеството му на съд по същество по аргумент от чл.160, ал.1 от ДОПК, настоящият състав констатира, че размерът на годишната данъчна амортизация за всички периоди е изчислен правилно съобразно формулата по чл.58, ал.3 от ЗКПО. В обобщение се налага извода, че отчетната стойност на кабелните линии към 11.07.2022г. правило е определена в размер на 12 888,57лв. от ревизиращите и тя представлява данъчната основа на доставката им по чл.111 от ЗДДС.

Относно оранжериите:

Не е спорно, че оранжериите са изградени в [ПИ], с [идентификатор] в землището на с. Осеново, общ. Аксаково, обл. Варна въз основа на издадено Разрешение за строеж № 156/21.10.2013г., с което е разрешено на „Адерал“ ООД да извърши строеж на жилищна сграда, оранжерии - 2бр., сградно водопроводно отклонение и сградно канализационно отклонение. Оранжериите както бе посочено са заведени като актив в ДАП и САП на „Адерал“ООД на 01.01.2020г., с първоначална стойност 51 928,70лв. Безспорен за органите по приходите и между страните по делото факт е и, че с НА за покупко-продажба на недвижим [имот номер]/27.10.2017г. е извършена продажба на притежаваните от „Адерал“ ООД 43,55% идеални части от [ПИ] на М. З. П., която е мажоритарен собственик в дружеството-продавач на идеалните части от имота.

По спора между страните дали са бил налице или са липсвали като актив в патримониума на дружеството оранжериите към датата на дерегистрацията му по ЗДДС – 11.07.2022г., съдът намира за неоснователни доводите в жалбата, че през 2017г. оранжериите са били продадени заедно с идеалните части от имота, в който са изградени, поради което към датата на дерегистрацията му по ЗДДС /11.07.2022г./ не са били негова собственост, т.е. не са налични активи по смисъла на чл.111, ал.1 от ЗКПО, поради което неправилно за тях е начислен дължим ДДС с РА. Извършената през 2017г. продажба на 43,55 % идеални части от поземления имот, в който е изграден активът - оранжерии, не води автоматично да изваждането им от патримониума на дружеството. Такава пряка и непосредствена последица от продажбата само на идеални части от земята в имота не се установява да е настъпила и от събраните по делото доказателства.

Видно от съдържанието на нотариалния акт прехвърлителната сделка касае единствено и само идеални части от ПИ с [идентификатор]. Като предмет на прехвърлителната сделка са описани в НА единствено идеални части от земята и не е посочено дружеството да прехвърля собствеността ведно с намиращите се в имота оранжерии. Към този договор за продажба не се твърди да има приемо-предавателен протокол, опис или др. документ, в който да е описано предаване от продавача на купувача по НА и на намиращите се в имота обекти, каквито са оранжериите. Поради това НА не свидетелства да е извършено от дружеството разпореждане и с оранжериите в имота в полза на купувача на идеалните части от него.

В подкрепа на този извод е и обстоятелството, че при ревизията и в съдебната фаза не се твърди да има и не е представен първичен счетоводен документ – фактура, договор за продажба, акт за бракуване, протокол за погиване или друг документ, който да подкрепя тезата на жалбоподателя, че оранжериите не са били налични в патримониума му към датата на прекратяване на регистрацията му по ЗДДС. Такъв първичен счетоводен документ е необходим, за да може дружеството да отрази в счетоводния си баланс отчуждаването на този актив. При твърдения за продажба на актива, каквито са релевирани с жалбата, оспорващият търговец щеше да отчете приход от сделката и да бъде отразен такъв в счетоводството му, данни за каквито записвания няма. Напротив, тезата, че оранжериите са били отчуждени още с продажбата през 2017г. изцяло се опровергава от установеното от ревизиращите, че на 01.01.2020г. оранжериите са заведени като актив в амортизационния план на жалбоподателя и върху него са начислени амортизации, т.е. признати са разходи за използването му. Поради това изцяло опровергани от доказателствата са твърденията в жалбата, че оранжериите не са след наличните активи на дружеството към датата на дерегистрацията му по ЗДДС.

Не без значение е и обстоятелството, че идеалните части от поземления имот са продадени на свързано лице – мажоритарния собственик на ревизираното дружество-продавач, поради което както е посочено и в решението на Директора на Дирекция „ОДОП“, не може да се приеме, че дружеството е било лишено от възможността за достъп до оранжериите.

С оглед горното правилно и законосъобразно в РА и в Решението на ответника е прието, че процесните оранжерии са налични активи на дружеството към датата на дерегистрацията му по ЗДДС – 11.07.2022г., тъй като липсват данни и доказателства за продажбата им преди това и фигурират като налични в съставените от дружеството счетоводни документи. Поради това и предвид липсата на спор относно наличието на останалите предпоставки по чл.111, ал.1 от ЗДДС са изпълнени условията за приложение на посочената разпоредба.

Действително по делото не са представени доказателства за използването на оранжериите в независимата икономическа дейност на „Адерал“ ООД – в ликвидация /през процесния период не са налице данни за закупувани посадъчен материал, торове и други материали за отглеждане на растителна продукция, както и за извършена продажба на земеделска продукция/, поради което правилно с РА не са признати начислените за този актив амортизации, а отчетната му стойност е определена в размер на 52 172,62лв., представляваща сбор от първоначалната стойност, с която активът е заведен в амортизационния план в размер на 51 928,70лв., и стойността на закупените от „Тракия Конец“ ЕООД мрежи и полиетилен за покриване на оранжериите съгласно фактура № **********/28.04.2020г. в размер на 243,92лв.

Неоснователно в жалбата се възразява срещу включването на тази сума по фактура № **********/28.04.2020г. в размер на 243,92лв. в отчетната стойност на актива-оранжерии към датата на дерегистрацията по ЗДДС. Безсъмнено материали и стоки от вида на доставените с посочената фактура се използват за покриване на оранжерии, която дейност се извършва най-често през пролетта, през който сезон е издадена фактура № **********/28.04.2020г. Тези обстоятелства, преценени в съвкупност с факта на завеждането на оранжериите в ДАП и САП на 01.01.2020г., т.е. няколко месеца по-рано в годината на закупуване на материалите свидетелстват за обоснованост на извода, че материалите по издадената фактура от „Тракия Конец“ ЕООД са закупени именно във връзка с оранжериите, а не с поддръжката на друг актив на дружеството. Твърденията в жалбата за неправилност на тези изводи са голословни и не кореспондират с доказателствата събрани при ревизията и приложени в делото.

Относно материалите:

Твърдението на жалбоподателя е за недължимост на ДДС поради закупуването им преди повече от 5 години преди датата на дерегистрацията – 11.07.2022г. е неоснователно, тъй като специалната разпоредба на чл.111, ал.1 от ЗДДС не поставя условие относно вида на активите, нито за периода от време, изминал от придобиването им до момента на дерегистрацията. Поради това правилно и законосъобразно в РА отчетната стойност на материалите е определена в размер на 5 833,88лв. – показано на таблицата на стр. 22-23 от РД.

В обобщение на изложеното правилен и законосъобразен е издадения РА в частта относно установените на основание чл.122 от ДОПК във вр. с чл.111, ал.1 от ЗДДС на дружеството задължения за ДДС за д.п.м.07.2022г. в размер на 14 179,01лв. – главница и 2585,36лв. – лихви.

Правилно ревизиращите са приели, че са налице обстоятелства по чл.122, ал.1, т.4 и 5 от ДОПК – липсва или не е представена счетоводна отчетност съгласно Закона за счетоводството или воденото счетоводство не дава възможност за установяване на основата за данъчно облагане, както и когато документите, необходими за установяване на основата за облагане с данъци или за определяне на задължителните осигурителни вноски, са унищожени не по установения ред; документите, необходими за установяване на основата за облагане с данъци, липсват или са повредени до степен негодни за ползване. Това е така, тъй като от ревизираното лице не са представени документи, вкл. от счетоводството, каквото следва да води всеки търговец, от които да се установят относимите към облагането факти и обстоятелства – конкретно във връзка с определяне на размера на ползвания данъчен кредит при строителството на изгражданите обекти.

При това положение в тежест на оспорващия е да обори установените в хода на ревизията факти, тъй като при доказани основания по чл.122, ал.1 от ДОПК фактическите констатации в ревизионния акт се считат за верни до доказване на противното – аргумент от чл.124, ал.2 от ДОПК. С тази доказателствена задача „Адерал“ООД – в ликвидация не се справи и в съдебната фаза на производството, въпреки дадените указания и процесуални възможности. Няма твърдения и данни и не се представиха нови доказателства пред съда от ревизираното лице, което е аргумент за крайния извод, че всички съществуващи, относими и необходими документи, книжа и др. са събрани още в хода на производството по издаване на РА. Направените фактическите констатации в РА в оспорената част кореспондират със събраните доказателства, а изводите в него за установените задължения по ЗДДС – главници и лихви са правилни и съобразени с приложимите правни разпоредби. Поради това оспорването с жалбата следва да се отхвърли изцяло като неоснователно.

При този изход на спора своевременно направеното искане от пълномощника на ответника за присъждане на юрисконсултско възнаграждение следва да бъде уважено. На основание чл.161, ал.1 от ДОПК жалбоподателят „Адерал“ ООД – в ликвидация следва да заплати на ответната страна – Национална агенция за приходите сумата в размер на 2 664,42лв. – поискана в писмена молба от пълномощника на ответника за юрисконсултско възнаграждение, което е съобразено с обжалвания материален интерес и чл.7, ал.2, т.4 от Наредба №1/2004г., както и с фактическата и правна сложност на делото и процесуалните действия извършени от представителя.

Водим от горното и на основание чл.160, ал.1 от ДОПК, Съдът

 

Р Е Ш И :

 

ОТХВЪРЛЯ оспорването с жалбата на „Адерал“ООД – в ликвидация-гр.Варна с ЕИК ********* против Ревизионен акт № Р-03000323004598-091-001/20.02.2024г. издаден от органи по приходите при ТД на НАП-Варна, потвърден с Решение № 43/29.04.2024г. на Директора на Дирекция „ОДОП“-Варна при ЦУ на НАП В ЧАСТТА, с която на дружеството са установени задължения за ДДС по ЗДДС за д.п.м.11.2020 г. в размер на 6226,95лв.- главница и 2188,89лв. – лихви и за д.п.м.07.2022г. в размер на 14179,01лв. – главница и 2585,36лв. – лихви.

 

ОСЪЖДА „Адерал“ ООД – в ликвидация - гр.Варна с ЕИК ********* да заплати на Национална агенция за приходите сумата в размер на 2 664,42лв. /две хиляди шестстотин шестдесет и четири лева и четиридесет и две стотинки/ за юрисконсултско възнаграждение.

 

Решението подлежи на обжалване пред Върховния административен съд на Република България с касационна жалба в 14-дневен срок от съобщаването му на страните по реда на глава ХІІ от АПК.