Решение по дело №365/2022 на Административен съд - Бургас

Р Е Ш Е Н И Е

 

Номер  440                                       27.04.2023г.                                 Град Бургас

 

В ИМЕТО НА НАРОДА

 

АДМИНИСТРАТИВЕН СЪД- БУРГАС, първи състав, на двадесет и девети март две хиляди двадесет и трета година, в публично заседание, в състав:

 

                        Съдия: Димитър Гальов

 

Секретар: Десислава Фотева

Прокурор: Дарин Христов

като разгледа докладваното от съдията адм. дело № 365 по описа за 2022 година и за да се произнесе взе предвид следното:

Производството е по реда на чл.156 и сл. от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК).

          Образувано е по жалба от „ПРОТЕХНИКА-БС“ ЕООД, ЕИК *********, със седалище и адрес на управление: гр.Бургас, ул. „Перущица“ № 62, ет.1, ап.1, чрез законния представител - управителя Зоя Петрова Щерева-Мърмърова, против Ревизионен акт № Р-02000221002101-091-001 от 04.10.2021г. (РА) издаден от Галя Димитрова Петкова на длъжност началник на сектор, възложил ревизията, и Радка Куртева Темелкова на длъжност главен инспектор по приходите при ТД на НАП- Бургас, ръководител на ревизията, в частта, в която е оспорен по административен ред и потвърден с Решение № 19 от 11.02.2022г. на Директора на Дирекция «ОДОП»-Бургас при ЦУ на НАП.

          С РА са определени допълнителни установени задължения както следва: Корпоративен данък за 2016г. в размер на 16 417,99 лева ведно с лихва за забава в размер на 7 516,39 лева; Данък върху добавената стойност за данъчен период м.декември 2016г. в размер на 31 796,49 лева, ведно с начислена лихва за забава в размер на 15 228,20 лева и Данък върху дивидентите и ликвидационните дялове на местни и чуждестранни физически лица за периода от 01.01.2016г. до 31.12.2016г. в размер на 29 700,00 лева, ведно с лихва за забава в размер на 16 361,60 лева.

          Жалбоподателят намира, че допълнително определените му задължения по ЗКПО, ЗДДС и ЗДДФЛ произтичат от констатации на органа по приходите, които са незаконосъобразни, неправилни и противоречащи на доказателствата към ревизионния доклад. Излага доводи, че неправилно е преобразуван финансовия резултат на дружеството за 2016г. на основание чл.28, ал.2 от ЗКПО, като сочи, че в случая намира приложение разпоредбата на чл.28, ал.3, т.1 от ЗКПО. Сочи, че до бракуване на стоките се е стигнало поради наводнение, което представлява непреодолима сила по смисъла на чл.306, ал.2 от ТЗ.  В тази връзка не е съгласен и с допълнително определеното задължение за ДДС за данъчен период м.декември 2016г. на база извършено бракуване на стоките. Заявява, че през м.декември 2016г., когато са изписани бракуваните стоки не е възникнало каквото и да е обстоятелство по смисъла на чл.79 от ЗДДС като унищожаване, установяване на липси или бракуване на стока. Твърди, че установяването на унищожени активи и бракуването им е станало през данъчен период м. февруари 2016г. с Акт за брак от 01.02.2016г. На следващо място жалбоподателят счита, че не следва да бъде извършена корекция на ползвания данъчен кредит и правното основание за това е чл.80, ал.1, т.3 от ЗДДС /редакция, обн. в ДВ, бр.101 от 2013г., в сила от 01.01.2014г/. Позовава се и на хипотезата на чл.80, ал.1, т.1 от ЗДДС именно във връзка със заявеното наличие на „непреодолима сила“. По отношение на допълнително установения данък върху дивидентите и ликвидационните дялове на местни и чуждестранни физически лица за 2016г, жалбоподателят твърди, че се касае за средства, дадени в заем на управителя Петко Мърмъров през 2014г. с договор за паричен заем от 09.07.2014г., което обстоятелство е посочено както в ГДД за 2014г. на „Протехника - БС“ ЕООД, така и в ГДД на заемателя Петко Мърмъров. Твърди се, че поради смяна на счетоводителя в началото на 2016г. е взета погрешна счетоводна операция по отписването на вземането по този заем, за която няма никакво основание. жалбоподателят счита за необосновани изводите на органа по приходите, с които приема, че отписването е станало за първото тримесечие на 2016г. Сочи се, че на първо място следва да се установи обоснованост на погрешно поетата счетоводна операция, а на следващо място да се съобрази с принципа за предимство на съдържанието пред формата. Органите прилагали двоен стандарт, тъй като от една страна заявяват, че следва да се съобрази самата счетоводна операция, а не правното и документално основание на същата, а в случаите, когато това не е изгодно за тяхната теза /например изписването на стоките през 2016г. в разходи/, в този случай изследвали дали дружеството е следвало да стори това. По този начин, според жалбоподателя се нарушава принципа на обективност, съгласно чл.3 от ДОПК. Оспорва се тезата на ответника и ревизиращите органи, че данъкът относно твърдяното скрито разпределение на печалба е следвало да се внесе в срок до края на месеца следващ тримесечието, през което е извършено вмененото разпределение, т.е. до 30.04.2016г. Според жалбоподателя тази констатация също е незаконосъобразна и е направена при смесването на две различни по своята същност понятия, а именно отписване на задължения и опрощаване на задължения. Излагат се съображения за естеството на понятието „отписване на задължения“, което съставлява счетоводна операция, извършвана при различни обстоятелства, които не са непременно свързани с опрощаването на вземания. В тази връзка се позовава на Глава 8-ма на ЗКПО, където подробно е описан механизма на облагане при отписване на активи и пасиви. Отделно от това в нормата на чл.37 от закона императивно е указано в кои случаи се отписват вземанията, поради което позоваването на счетоводното отписване е правно необосновано според жалбоподателя. Според оспорващата страна независимо кога е подадена ГДД или е обявен ГФО за 2015г., то същите съдържат стопански събития, които са станали в минал период, а не през 2016г. т. напр. решението на едноличния собственик на капитала, с което е приет ГФО за 2015г., е взето на 24.06.2016г., а самото обявяване на ГФО е станало с вписване през 2019г. На следващо място жалбоподателят счита, че предоставянето на заем на съдружник не представлява скрито разпределение на печалбата по смисъла на § 1, т. 5 от ДР на ЗКПО, още повече, че заемът е възмезден и дружеството е начислявало лихва за предоставения заем. Сочи се, че към настоящият момент част от заемът е възстановен. Жалбоподателят моли съда да отмени оспорения ревизионен акт в оспорените части потвърдени с решението на ответния орган. Претендира се присъждане на направените разноски по делото.

В съдебно заседание, дружеството жалбоподател се представлява от пълномощника си - адв.Н., която поддържа жалбата и пледира за нейното уважаване, респективно за отмяна на ревизионния акт в оспорената му част, потвърдена от директора на дирекция „ОДОП“-Бургас. Представя и писмени бележки по съществото на спора. Претендира разноски по приложен по делото, съгласно представен списък на л.303 от делото.

          Ответната страна - директорът на Дирекция “ОДОП”-Бургас при ЦУ на НАП, чрез процесуалния си представител – юрисконсулт Й. оспорва жалбата. Представя по делото административната преписка по издаване на оспорения акт. Моли, съда да постанови решение, с което да я отхвърли оспорването, като неоснователно и да се присъди в полза на ответника дължимото юрисконсултско възнаграждение в размер на 9 331 лева. Представя писмени бележки по съществото на спора.

           По нарочно писмено искане на прокурор от Окръжна прокуратура-Бургас /л.254 от делото/, ОП-Бургас е конституирана като страна в съдебния процес, с протоколно определение на съда от 28.09.2022г., на основание чл.16, ал.1, т.3 от АПК.

           Прокурорът, участващ по делото, дава заключение за неоснователност на оспорването, поради което се иска да бъде отхвърлена жалбата.

          АДМИНИСТРАТИВЕН СЪД –ГР.БУРГАС, като обсъди доводите и становищата на страните, след преценка на събраните по делото доказателства в тяхната съвкупност и поотделно и въз основа  разпоредбите на закона, за да се произнесе взе предвид следното:

        ФАКТИ:

          Производство е образувано със Заповед за възлагане на ревизия (ЗВР) № Р-02000221002101-020-001/12.04.2021г. /л. 240/, изменяна със Заповеди за изменение на заповед за възлагане на ревизия (ЗИЗВР): № Р-02000221002101-020-002/14.04.2021г. /л. 236/ и № Р-02000221002101-020-003/18.06.2021г. /л. 232/ издадени от Галя Димитрова Петкова, на длъжност началник сектор при ТД на НАП Бургас, като на основание чл.112, ал.2, т.1, чл.113, ал.3 и чл.114, ал.1 от ДОПК, е възложено извършването на ревизия на „ПРОТЕХНИКА-БС“ ЕООД.

След завършване на ревизията, резултатите са обективирани в ревизионен доклад (РД) Р-02000221002101-092-001/04.08.2021г., неразделна част от процесния ревизионен акт /л. 114-136/. Доклада е връчен електронно на ревизираното лице на 05.08.2021г. /л.145/. Срещу ревизионният доклад, макар и да е налично искане на основание чл.117, ал.5 от ДОПК за удължаване на срока за възражение срещу доклада (л.118) и същия да е удължен с уведомление за продължаване срока за подаване на възражения и представяне на доказателства до 19.09.2021г. (л.110), в срока по чл.117, ал.5 от ДОПК не е постъпило възражение срещу констатациите в ревизионния доклад.

          След преценка на извършените при ревизията действия, на установените факти и обстоятелства, органа възложил ревизията и ръководителя на ревизията са постановили ревизионен акт (РА) № Р-02000221002101-091-001/04.10.2021г. Ревизионният акт е връчен на ревизираното лице електронно на 07.10.2021г.  /л.109/.

          В срока по чл.152, ал.1 от ДОПК е постъпила жалба (л.78-гръб и л.83 срещу констатациите на органите по приходите в процесния ревизионен акт. Между страните в административно производство по обжалване на ревизионния акт е сключено споразумение на основание чл.147, ал,7 от ДОПК, с което срокът за произнасяне по жалбата е удължен до 3 месеца, считано от датата на изтичане на законоустановения срок по чл.155, ал.1 от ДОПК, т.е. до 29.03.2022г. В срока е издадено Решение № 19 от 11.02.2022г. на директор на Дирекция „ОДОП“, с което в оспорената част ревизионният акт е потвърден.

          По делото са приети писмените доказателства, представени с административната преписка, както и доказателствата, представени от жалбоподателя в хода на съдебното производство, от които се установява следното:

          В хода на ревизионното производство е установено, че за ревизирания период дружеството извършва дейност по търговия с музикални инструменти и музикално оборудване и асемблиране на озвучителни системи, системи за ефектно осветление, конферентни и преводачески системи. Доставя аудио-визуално оборудване за телевизионни, радио и звукозаписни студиа, кина, театри и други сгради с обществено предназначение. „Протехника БС“ ЕООД е регистрирано по реда на ДОПК /ДПК/ от 08.01.2001г. с ЕИК *********. Задълженото лице е регистрирано по ЗДДС, считано от 24.01.2005г. Търговската дейност на дружеството се осъществява от нает обект — магазин и склад с адрес гр.Бургас ул. „Св. Климент Охридски“ №1. Обекта е нает с Договор за наем от 28.12.2017г. от Стоян Желязков Чапанов. На ревизиращите е представен договор за наем от 27.12.2017г., според който се наема обект на две нива с площ 87,14кв.м и склад 22.67кв.м, за наемна цена 769,23лв. за срок от 5 години. Обекта се ползва съвместно с „Динакорд България“ ЕООД, като същия дължи на „Протехника БС“ ЕООД наем в размер на 2 800 лева с ДДС. През ревизирания период обекта е собственост на П. Мърмъров. Установено е, че дейността на фирмата се финансира от собствени средства и банкови заеми.

          При извършване на ревизията са предприети действия за събиране и обезпечаване на доказателства, като с Искане за представяне на документи и писмени обяснения от ЗЛ /ИПДПОЗЛ/ № Р-02000221002101-040-001/20.05.2021г. /л.146/ от ревизираното лице е изисквано да представи заверени копия на следните документи: всички първични документи – фактури, ДДИ, ДКИ, нотариални актове, ЕАД, ЧМР, инвойси, протоколи и др. ведно с придружаващите ги документи от продажби (вкл. и анулирани такива), през ревизирания период от 01.2015г. – 31.12.2016г.; платежни документи – касови и банкови документи за периода от 01.2015г. – 31.12.2016г. и от 01.2020г. – 02.2021г.; всички договори по ЗЗД и други свързани с осъществяваната дейност – договори за счетоводно обслужване, възлагане, отдаване, изпълнение, финансиране, кредитиране и др. за ревизирания период; ГДД по чл.92 от ЗКПО за 2015г.-2016г. ведно с годишни отчети за дейността по Закона за счетоводството (ЗСч);  протоколи от общото събрание за разпределение на дивидент за 2015г.-2016г. Документи за изплащането му. Декларации; всички документи и счетоводни операции свързани с предоставен от дружеството заем в размер на 594 000,00лв. на Петко Мърмъров. Искането, в едно с приложенията е връчено на ревизираното лице електронно на 25.05.2021г. /л.156/.

          В отговор ревизираното дружество е представило оборотна ведомост за 2015г., в която към 31.12.2015г. салдото по сметка 498 Други дебитори е в размер на 712 187,40лв. /л.168/; представени са аналитични регистри по сметка 621, 629, 601, 602, 604, 605, 702, 703, 723 /л.170-190/; главна книга на „Протехника Бс ЕООД за 2016г. /л.191/; оборотна ведомост за 2015г., в която към 31.12.2016г.; Представено е движение от сметка 498 Други дебитори за 2015г. партидата на П. Мърмъров е 607 507,40лв. /л.203/. Не са представени исканите първични документи и счетоводни операции. Представено е писмено обяснение  във връзка с Договор за паричен заем от 09.07.2014г. /л.158/.

С ИПДПОЗЛ - № Р-02000221002101-040-002/28.07.2021. са изискани следните заверени копия на документи; във връзка с представена служебна бележка от РД „Пожарна безопасност и защита на населението“ за претърпяно наводнение и унищожена озвучителна и осветителна техника – протокол за оценка на щетите; протокол за брак СМЗ‘ писмени обяснения как дружеството се е разпоредило с повреденото имущество – продадено е или се съхранява някъде, като ако се съхранява да се посочи адреса, а ако е продадено да се представят документи за получени приходи /л.207/. ИПДПОЗЛ е връчено електронно на 28.07.2021г. /л.210/. В отговор е представен протокол за бракуване на стока от 03.02.2016г. /л.212/ и аналитичен регистър на сметка 304 Стоки за 2016г. /л.214/.

С Искане за представяне на информация от трети лица - № Р-02000221002101-041-001/28.07.2021г., адресирано до Община Бургас е изискана информация дали е имало обявено бедствено положение на територията на община Бургас през периода януари-февруари 2016г.; засегнат ли е района, в който се помещава складова база „Томси“ на ул. „Одрин“ №114 в гр. Бургас; извършвана ли е оценка на щетите от наводнени складови помещения и дали е имало назначена комисия; има ли Заповед на кмета за обявяване на бедствено положение /л.216 от делото/. Получен е отговор от Община Бургас, с който е предоставена информация за количествата валежи и данни за наводненията в посочения период. В полученият отговор е посочено, че няма обявяване на бедствено положение на територията на общината по време на настъпилото наводнение на 16 и 17 януари 2016г. Отбелязано е, че са били увредени тежко пътната инфраструктура и отводнителните съоръжение в прилежащата територия по ул. „Одрин“ и пътя Бургас – кв. „Долно Езерово“. Общината обаче не разполага с документи за извършване оценка на щетите от наводнението в района на складовата база „Томси“ на ул. „Одрин“ № 114. /л.220-221/.

По ЗКПО:

Установява се, че за финансовата 2016г. е подадена Годишна данъчна с вх. № 0200И0311066/30.03.2017г. със счетоводен финансов резултат (печалба) 5 809,00лв. и формиран данъчен финансов резултат печалба – 36 077,00лв. Дружеството е декларирало корпоративен данък в размер на 3 607,70лв.

За 2016г. дружеството е декларирало приходи в размер на 594 226,55лв. Приходите са по фактури издадени за доставка и монтаж на озвучителна техника и от наем от отдаване на помещение на „Динакорд – България“ ЕАД.

Съгласно представена оборотна ведомост за 2016г. приходите са:

• Приходи от продажба на стоки 198 509,84лв.

• Приходи от продажба на услуги 98 308,87лв.

• Отписани задължения 158 982.44лв.

• Приходи от лихви 3.62лв.

Декларираните разходи през годината са в размер на 449 996,00лв. Най – голям е дела на балансовата стойност на продадените активи 286х.лв. в т.ч. балансова стойност на продадените активи е 127х.лв.

Установено е също, че по дебита на сметка 723 „Отписани задължения“ е отнесена сума от кредита на сметка 304 „Стоки“ в размер на 158 982,44лв. Дружеството е представило служебна бележка от РД „Пожарна безопасност и защита на населението“ към МВР с изх. № ПТ-107/16.02.2016г. издадена на база искане от ревизираното лице в уверение на това, че на 01.02.2016г. вследствие на големите количества валежи е наводнена складова база „Томси” на ул. Одрин 114 в гр.Бургас. При произшествието е унищожено/повреден: озвучителна и осветителна техника на фирма „Протехника БС” ЕООД. За предполагаема причина е посочено „природни явления“ /л.27/.

Според ревизиращите органи дружеството не е представило документ от компетентен орган, от преценката на който да се заключи, че унищожаването и бракуването на стоките са вследствие на непреодолима сила като например протокол от комисия назначена от кмета на общината или друг компетентен орган за установяване на щетите от наводнението. Посочено е, че представената служебна бележка е издадена по повод искане на дружеството до РД "Пожарна безопасност и защита на населението", и същата не е подкрепена с документ за оценка на щетите. Представен е протокол за брак, в който е видна стойността на описаните в служебната бележка активи. Представения протокол е подписан от управителя на дружеството и обслужващия го счетоводител, няма назначена комисия, не е поканен независим представител за оценка на щетите. Счетено е, че формата на изготвения протокол за брак не отговаря на изискванията за реквизити заложени в формуляра в Албума на първичните счетоводни документи, а именно липсва № на протокола, не е посочено МОЛ на въпросния склад , заповед на управителя за назначаване на комисия за установяване на щетите. Във формуляра има поле, в което следва да се посочи счетоводната статия, да се посочи стойността на използваемите материали. От представените документи е прието, че не ясно кога точно е наводнен склада, посочена е датата на извършения оглед 01.02.2016г. В служебната бележка издадена от МВР е посочено, че е подадено искане от Мърмъров на 09.02.2016г., а служебната бележката е издадена на 16.02.2016г. Дружеството твърди, че техниката е напълно унищожена и е изхвърлена, но не е представен протокол за предаване на унищожените стоки например на депо за отпадъци.

В счетоводните документи на дружеството няма фактури за наем на складово помещение в посочената база „Томси“ на ул. „Одрин“ № 114 гр.Бургас. Дружеството не притежава собствени складове в тази база.

Към момента на приключване на ревизията от „Протехника БС“ ЕООД не са представени документи, с които да се докаже действителността на наводнението и наличие на непреодолима сила, както и причинно-следствена връзка между непреодолимата сила и вида и количеството на бракуваната стока.

Видно от представения регистър няма аналитичност на стоките съставляващи началното салдо по сметката в размер на 187 664,02лв. Стоките са заведени само стойностно по фактури на доставка, а не по артикули и бройки, което пречи да се установи дали действително е имало заведена такава стока в сметката. Освен твърдението, че стоката се е намирала в склад на ул. „Одрин“ №114 според органа липсват каквато и да е документална следа за използването му – договор за наем, фактури за плащане на наем и др. Счетоводната отчетност не е заведена по обекти, РЛ освен посочения склад, извършва дейност от магазин със складово помещение на ул. „Св. Климент Охридски“ №1. Изписването е с една счетоводна статия по дебита на сметка 702 Приходи от продажби на стоки – 45 420,14лв. на 30.06.2016г. и 81 235,41лв. на 31.12.2016г. и по дебита на сметка 723 Отписани вземания – 158 982,44лв. на 31.12.2016г.

Протоколът за брак е осчетоводен по дебита на сметка 723 „Отписани задължения“. Видно от представената хронология на сметката са отписани задължения към „Динакорд България“ в размер на 158 982.44лв., която сума абсолютно съвпада със стойността на бракуваните стоки. От представения регистър на сметка 304 „Стоки“ е видно, че доставките са от „Динакорд България“ ЕООД. Налага се извода, че дружеството с протокола за брак е целяло да неутрализира данъчния ефект от отчетените извънредни приходи по 723 Отписани вземания. Основание за този извод са - липса на договор за наем на склад на ул. „Одрин“ №114 и фактури за плащането му; липсва заповед на управителя за назначаване на комисия по оценка на щетите; липсва документ за предаване на унищожената техника на депо за отпадъци; липсва заповед с която управителя да е разпоредил как да се постъпи с унищожената стока; липсва МОЛ на склада; противно на счетоводната характеристика на сметка 723 Отписани задължения по дебита и е отнесена стойността на брака; дружеството не е представило годни доказателства, че е имало наводнение вследствие на непреодолима сила.

Вследствие изложеното на основание чл.28, ал. 2 от ЗКПО не се признават за данъчни цели разходи за брак на стоки в размер на 158 982.44лв.

В ГДД е извършено увеличение на финансовия резултат на основание чл.43 от ЗКПО с направените разходи за лихви по получен банков заем, обезпечен с имущество на управителя на дружеството. Разходите за лихви от прилагане на режима на слабата капитализация е 30 268.00лв. При извършване на ревизията е установено, че по предоставен заем на Петко Мърмъров не е начислена договорната лихва в размер на 5%. Предоставените парични средства са отписани и отнесени в непокрита загуба. В частта по Закона за счетоводството са описани мотивите поради което, ревизиращия екип е приел, че следва да се счита, че има скрито разпределение на печалбата и дружеството е следвало да начисли дивидент върху заетата сума в размер на 594 000.00лв. Органите приемат, че дивидента е разпределен в периода 04-06.2016г.

При извършване на предходна ревизия по ЗДДС е установено, че „Протехника БС“ ЕООД е ползвало два пъти ДК по фактура № **********/29.04.2016г. за извършени СМР с данъчна основа (ДО) 5 197,50лв. и ДДС в размер на 1039,50лв. издадена от „Лагуна Лукс“ ЕООД /л.66/. В хода на настоящата ревизия е установено, че данъчната основа на фактурата е отнесена два пъти в разходите за външни услуги. На основание чл.26, т.2 от ЗКПО разходи, които не са документално обосновани не се признава разход в размер на 5 197.50лв.

В резултат на извършените увеличения на счетоводния финансов резултат за 2016г. е установен допълнителен корпоративен данък в размер на 16 417,99 лв.

На основание чл.175 от ДОПК, във връзка с чл.1 от ЗЛДТДПДВ, за невнесения в срок допълнително установен корпоративен данък е начислена дължима лихва в размер на 7 516,39 лв.

По ЗДДС:

За ревизирания период „Протехника БС“ ЕООД е реализирал облагаеми доставки: търговия с музикални инструменти и услуги по монтаж на музикални системи и оборудване, за които е начислен ДДС по реда на чл.86 ЗДДС при настъпването на данъчно събитие по чл.25 от ЗДДС. Упражненото право на данъчен кредит произтича от доставки на стоки, материали, консумативи и услуги, необходими за осъществяване на дейността на дружеството. При съпоставка на декларираните доставки от дневниците за продажби на контрагенти и отразените доставки в дневниците за покупки и счетоводните регистри на „Протехника БС“ ЕООД е констатирано, че по дебита на сметка 723 Отписани задължения е отнесена сума в размер на 158 982,44лв. от кредита на сметка 304 Стоки. Изписаните стоки с протокол за бракуване на стока от 03.02.2016г. на обща стойност 158 982,44 лв. са закупени от „Динакорд България“ ЕООД с ЕИК ********* и за тях е ползван данъчен кредит при закупуването им. Ревизиращите органи не са признали наличието на непреодолима сила при унищожаването на стоките с аргументи, посочени в частта по ЗКПО, поради което са приложили чл.79, ал. 3 от ЗДДС, като са начислили ДДС на бракуваните стоки до размера на ползвания кредит за същите – 31 796,49 лв. (158 982,44 лв. х 20%).

Съгласно представена аналитична ведомост на сметка 304 „Стоки“, бракуваните стоки са отписани от сметката на 31.12.2016г. а не през февруари, когато е изготвен протокола за брак. Въз основа на това ревизиращите органи са приели, че дружеството е следвало да начисли ДДС с датата на изписване на стоките от сметка 304 „Стоки“ и отнасянето им в разходите, т.е. към 31.12.2016г., поради което допълнително начисленият при ревизията ДДС в размер на 31 796,49лв. по реда на чл. 79, ал. 3 от ЗДДС е за данъчен период м. 12.2016г.

По ЗДДФЛ:

През 2014г. съгласно договор за паричен заем от 09.07.2014г., „Протехника БС“ ЕООД е предоставило заем в размер на 594 000,00лв. на Петко Христов Мърмъров - управител на дружеството заемодател. Определена е годишна лихва в размер на 5%. Срокът за погасяване на заема е 01.03.2015г. /л.36/. Договорът е представен при извършване на ПУФО, приключила с протокол № 1404110/11.07.2014г. Проверката е във връзка с декларирана голяма касова наличност от страна на дружеството. Представена е оборотна ведомост за периода 01.01.2014г. - 31.07.2014г., от която е видно, че салдото по сметка 498 „Други дебитори“ е в размер на 691 320,00 лв. /л.38/. В ГДД по чл. 92 от ЗКПО за 2014г. „Протехника БС“ ЕООД е оповестило, че е предоставило заем на свързано лице със салдо към 31.12.2015г, в размер на 612 547,40 лв. Петко Мърмъров е подал ГДД по чл. 50 от ЗДДФЛ за 2014г., в която е обявил, че е получил заем от „Протехника БС" в размер на 594 000,00 лв. В отговор на ИПДПОЗЛ № Р-02000221002101-040-001/20.05.2021г. от ревизираното лице е представена оборотна ведомост за 2015г., в която към 31.12.2015г. салдото по сметка 498 „Други дебитори“ е в размер на 712 187,40 лв. Представено е движение по сметка 498 „Други дебитори“ за 2015г., като по партидата на П. Мърмъров има остатък 607 507,40 лв. Не са представени други документи и счетоводни операции.

В представеното с вх.№ Р-02000221002101-ПРД-008-И/19.07.2021г. писмено обяснение се сочи, че при приемане-предаване на счетоводното обслужване на дружеството в началото на 2016г, настоящият обслужващ не е проверил декларациите на физическото лице за минали години. За това разликата в баланса е отнесена като загуби от минали години. Счита се, че съгласно Стандарт 8, това следва да бъде третирано, като счетоводна грешка и следва да бъде отразено, като заем в отчетите на дружеството за следващите години до 2021г., когато е установено несъответствието. За същият период следва да бъдат начислени дължимите лихви и дължимия корпоративен данък върху тях.

След анализ на така описаната фактическа обстановка ревизиращият екип е направил извода, че към момента на подаване на ГФО в Агенция по вписванията е извършено действие, чрез което е отписано вземането от управителя на дружеството и че това отписване представлява скрито разпределение на печалбата, което попада в обхвата на § 1, т. 5, б, „а" от ДР на ЗКПО. Предвид изложеното и на основание чл. 38, ал. 3 от ЗДДФЛ, за сумата с характер на скрито разпределение на печалбата в размер на 594000,00 лв., е начислен окончателен данък върху дивидента в размер на 29 700,00 лв. Ревизиращият екип е приел, че дивидентът е разпределен към датата на съставяне на ГФО на 31.03.2016г., т.е. в периода 01.2016 - 03.2016г., поради което на основание чл. 65, ал. 3 от ЗДДФЛ, данъкът по чл. 46 за доходите по чл.38,ал.3 е следвало да бъде удържан и внесен от предприятието - платец на дохода в срок до края на месеца, следващ тримесечието, през което е извършено скритото разпределение на печалба, т.е. до 30.04.2016г.

На основание чл. 175 от ДОПК, във връзка с чл. 1 от ЗЛДТДПДВ, за невнесения в срок данък върху дивидента в размер на 29 700,00 лв. е начислена дължима лихва в размер на 15 858,31 лв.

В хода на съдебното производство е допусната, изслушана и приета съдебно-счетоводна експертиза. Първоначално е депозирано заключение на л.280-286, а след прецизиране на поставените от жалбоподателя задачи и тяхното допълване устно от пълномощника на жалбоподателя и с молба на л.287 от делото, представена в открито заседание по делото на 15.02.2023г., с оглед прецизираните и допълнени задачи към експертизата, съгласно протоколно определение от 15.02.2023г., по делото е приложен окончателният вариант на заключението /л.291-300/, съдържащи подробен отговор на поставените задачи. Вещото лице е изслушано в последното открито заседание по делото на 29.03.2023г., когато е прието и представеното заключение, в неговият окончателен вариант /л.291-300 от делото/.

Според експертното заключение не се установяват и не са запазени счетоводни регистри на дружеството, както и първични счетоводни документи преди 01.01.2016г., които достоверно да потвърдят бракуваните стоки, кога и с кой първичен документ същите са били закупени, както и респективно в кой данъчен период е ползван данъчен кредит за тях. Експертът сочи, че по счетоводни документи има счетоводни данни за възникнало данъчно събитие по смисъла на чл.25 от ЗДДС, но е невъзможно да се потвърди дали случая с наводнението през февруари 2016г. е осчетоводен през отчетната 2016г. или същия е отразен с протокола за брак от февруари 2016г. и изписването на 31.12.2016г. или пък има нов случай. Въз основа на тези факти вещото лице не може да потвърди, че през данъчен период м.12.2016г. е възникнало данъчно събитие.

Според заключението не са представени счетоводни регистри от страна на дружеството по отношение на осчетоводяването на предоставената по Договор за паричен заем от 09.07.2014г. заемна сума в размер на 594 000,00лв. на Петко Христов Мърмъров до 01.01.2016г. В разговор с представляващите лица вещото лице е установило, че преди тази дата, счетоводни записи не са запазени, а от приложените материали по делото установява, че предоставената по Договор за паричен заем от 09.07.2014г. заемна сума в размер на 594 000,00лв. на Петко Христов Мърмъров е по - малка от крайното дебитно салдо на сметка 498 „Други дебитори“ за 2014г., което е в размер на 712 187,40лв., т.е. твърде вероятно е в тази сума да влиза и размера на заема. Има осчетоводени и лихви в размер на 20 880,14лв. По баланса на дружеството, общия размер на вземанията са 247х.лв. През отчетната 2015г. началното и крайното салдо по сметка 498 „Други дебитори“, остава в размер на 712 187,40лв., но лихви за периода не са начислявани. По счетоводния баланс на дружеството общия размер на вземанията са 220х.лв., по — малък по размер от сумата на заема. Отчетната 2016г. започва с различно по размер дебитно салдо по сметка 498 „Други дебитори“, 104 680,00лв., което по никакъв начин не кореспондира с крайното салдо за 2015г. Експертът посочва, че според писмените обяснения на съставителя на ГФО, сумата на заема е отнесена по сметка 121 „Непокрита загуба от минали години“, тъй като е изтекъл срока на договора и затова същата е с начално дебитно салдо в размер на 772 409,46лв. Лихви за този отчетен период вещото лице също не се установява, като посочва, че според счетоводителката сумата по разчета е в едно с начислените лихви до 01.03.2015г. Установява, че по счетоводния баланс на дружеството общия размер на вземанията са 183х.лв. За 2017г. по сметка 498 „Други дебитори“, началното дебитно салдо е в размер на 104 680,00лв., дебитните обороти са в размер на 0,00лв., а кредитните обороти са в размер на 95 902,31лв., като дебитния остатък в края на годината е в размер на 8 777,69лв. Сочи, че има движение по сметка 499 „Други кредитори“, като кредитните обороти в размер на 199 065,00лв. отговаря на заемообразната сума дадена от собственика Мърмъров. Няма начислени лихви за периода. По счетоводния баланс на дружеството общия размер на вземанията са 149х.лв. Отразени са и задължения към собственика 200х.лв. За отчетната 2018г. сметка 498 „Други дебитори“, е с ниски обороти, като дебитния остатък в края на годината е в размер на 10 541,69лв., а по сметка 499 „Други кредитори“ задължението към собственика е отразено и крайното кредитно салдо е 199 669,85лв. лихви за периода не са начислявани. По счетоводния баланс на дружеството общия размер на вземанията са 50х.лв. Отразени са и задълженията към собственика 200х.лв. За 2019г., по сметка 498 „Други дебитори“, нямаме завишение на оборотите, като дебитния остатък в края на годината е в размер на 16 206,09лв., а по сметка 499 „Други кредитори“ задължението към собственика стои, като крайното кредитно салдо е 199 065,00лв. Няма начислена лихва по вземанията. По счетоводния баланс на дружеството общия размер на вземанията са 35х.лв. Отразени са и задълженията към собственика 200х.лв. За отчетната 2020г. по сметка 498 „Други дебитори“, няма движение, като дебитния остатък в края на годината е в размер на 16 206,09лв. и по сметка 499 „Други кредитори“ началното и крайно кредитно е 199 065,00лв., няма движение. Няма и начислени лихви по вземания. По счетоводния баланс на дружеството общия размер на вземанията са 25х.лв. Отразени са и задължения към собственика 200x.лв. За отчетната 2021г. по сметка 121 „Непокрита загуба от минали години“ е с начално дебитно салдо в размер на 592 892,75лв., оборотите по дебита са в размер на -607 507.40лв., кредитните обороти са 0,00лв. и крайното салдо е кредитно в размер на 14 614,65лв., сметка 498 „Други дебитори“, започва годината с дебитно салдо в размер на 16 206,09лв., дебитните обороти са в размер на 87 135,00лв., а кредитните обороти са в размер на -408 442,40лв» като дебитния остатък в края на годината е в размер на 511 786,49лв., а по сметка 499 „Други кредитори“ началното кредитно салдо 199 065,00лв., дебитните обороти 200 869,85лв., кредитните обороти 1 200,00лв. и крайното кредитно салдо е 604,85лв., сметка 503 „Разплащателна сметка в левове“ е с нулево начално салдо, дебитни обороти в размер на 349 617,92лв и кредитни обороти 349 080„74лв. и крайно дебитно салдо 537,18лв. Оборотите по сметка 721 „Приходи от лихви“ е в размер на 87 135.00лв. По счетоводния баланс на дружеството общия размер на вземанията са 538х.лв. Отразени са и задължения към собственика 200х.лв.

Експертизата установява също, че на 18.07.2021г. са извършени коригиращи счетоводни операция, както следва:

-        с Мемориален ордер №********** от 18.07.2021г., основание „Сторно отписано вземане по договор за заем от 09.07.2014“ и контировка № ********** от 18.07.2021г., Дебит сметка 121/ Кредит 498 с -607 507,40лв..

-        с Мемориален ордер №********** от 18.07.2021г., основание „Прихващане на вземане със задължение“ и контировка № ********** от 18.07.2021г., Дебит сметка 499/ Кредит 498 с 199 065,00лв..

-        с Мемориален ордер №********** от 18.07.2021г„ основание „Начислени лихви по договор за заем 09.07.2014“ и контировка № ********** от 18.07.2021г., Дебит сметка 498/ Кредит 721 с 29 700,00лв..

-        с Мемориален ордер №********** от 18.07.2021 г., основание „Начислени лихви по договор за заем 09.07.2014“ и контировка № ********** от 18.07.2021г„ Дебит сметка 498/ Кредит 721 с 21 891,00лв..

-        с Мемориален ордер №********** от 18.07.2021г., основание „Начислени лихви по договор за заем 09.07.2014“ и контировка № ********** от 18.07.2021г., Дебит сметка 498/ Кредит 721 с 11 848,00лв..

-        с Мемориален ордер №********** от 18.07.2021г., основание „Начислени лихви по договор за заем 09.07.2014“ и контировка № ********** от 18.07.2021г., Дебит сметка 498/ Кредит 721 с 11 848,00лв..

-        с Банково извлечение №0808 и основание „Даден заем“ и контировка ********** от 08.08.2021 г., Дебит сметка 503/2/ Кредит 499 с 199 065,00лв.

В отговор на допълнително поставени въпроси, вещото лице заявява, че основание да се направи осчетоводяване на разчет е „Договор за паричен заем от 09.07.2014г. заемна сума в размер на 549 000,00лв на Петко Христов Мърмъров“, като нормалната кореспонденция при усвояването му е между Кредит сметки от 50 на Дебита на разчетната сметка в случая 498 „Други дебитори“, съответно при неговото погасяване Дебит 498 „Други дебитори“, Кредит сметки от 50 със сумите по платежните документи /банкови, касови/. Или, според установените документи, договор и платежни нареждания записите по дебита на 498 „Други дебитори, аналитична партида №07008 „Петко Мърмъров“ е както следва:

-        към дата 11.07.2014 -56 000,00лв.;

-        към дата 15.07.2014 - 98 000,00лв.;

-        към дата18.07.2014 - 143 000,00лв.;

-        към 21.07.2014-186 000,00лв.

Според вещото лице, движение по партиди за сметка 498 за периода 01.01.2015-31.12.2015г., партида №07008 „Петко Мърмъров, показва че към дата 01.01.2015г. началното дебитно салдо е 607 507,40лв., т.е. има и други осчетоводявания, които касаят усвояването на този заем. Съгласно „Хронология на сметка 501 по кореспондиращи сметки за периода 01,06.2014-31.07.2014г.“ са отразени две кореспонденции със счетоводна сметка 498 “Други дебитори“ по партида № 07008, на 09.07.2014г. и на 10.07.2014г. на обща стойност 30 000,00лв., които са осчетоводени с Мемориален ордер , като основанието е „вноска по договор“.

По отношение на последните движения и салда по счетоводни сметки 498 и 499 експертът посочва, че от дружеството са представили аналитичен регистър на сметка 498 „Други дебитори“ към 18.07.2021г., аналитичен регистър на сметка 499 „Други кредитори“ за периода 01.01.2017-31.12.2017г., както и Протокол от 18.07.2021г. с решение на управителят и едноличен собственик на капитала на „Протехника“ ЕООД, Петко Христов Мърмъров за сторниране на отписаното вземане на 31.12.2015г. в размер на 607 507,40лв. по договор за заем от 09.07.2014г., като неоснователно, от които  става ясно как и защо са направени всички счетоводни операции по изправяне на счетоводната грешка. Според вещото лице това не е пълна аналитична отчетност по упоменатите счетоводни сметки, придружена с разшифровки.

На третия допълнителен въпрос експертизата дава заключение, че счетоводно погашение от заемателя Петко Мърмъров към дружеството по процесния договор за заем не е установено. Посочва, че според протокол от 18.07.2021г. с решение на управителят и едноличен собственик на капитала на „Протехника“ ЕООД, Петко Христов Мърмъров и Анекс към договор за паричен заем от 09.07.2014г. на 18.07.2021г. /л.39/ е извършено прихващане на задължение със счетоводна операция по Мемориален ордер №********** от 18.07.2021г., основание „Прихващане на вземане със задължение“ и контировка № ********** от 18.07.2021г., Дебит сметка 499/ Кредит 498 с 199 065,00лв. В съдебно заседание уточнява, че до 18.07.2021г. е нямало погашение, нямало е прихващане, а на 18.07.2021г. са направени въпросните операции, които касаят прихващане.

Вещото лице посочва, че от предоставените от дружеството документи и установеното в материалите движение по сметка 498 „Други дебитори“ вещото лице обосновава извод, че към дата 31.12.2015г. има дебитно салдо по сметка 498 „Други дебитори“ в размер на 607 507,40лв. по партида №070008 „Петко Мърмъров, за която Даниела Иванова - счетоводител и съставител на ГФО, твърди, че е сумата на заема в едно с лихвите, но няма разшифровка, както и аналитичност по сметката, която да потвърди нейното становище.

В заключение на последния допълнителен въпрос вещото лице сочи, че счетоводният запис на кореспонденцията между сметки 498 и 121, не почива на първичен счетоводен документ, тъй като няма документирана инвентаризация на вземанията, а съгласно Закона за задълженията и договорите не е изтекла и предвидената в закона погасителната давност, както и от счетоводна гледна точка и по повод годишното приключване във връзка със съставяне на годишния финансов отчет на дружеството сметка 498 „Други дебитори“, тъй като е разчетна сметка не се приключва задължително в края на отчетния период. Тя остава с дебитно салдо при наличие на задължения от контрагент, дебитор.

В съдебно заседание вещото лице уточнява, че посочените в заключението фактури са изброени по данни на жалбоподателя, т.е. по начина, по който са описани в жалбата и затова са цитирани в заключението, но не са му представяни тези фактури. Разяснява, че така цитираните фактури са посочени от жалбоподателя, който твърди, че това са фактури на стоки, които са били бракувани. Заявява, че разглеждайки всички документи предоставени му на място от фирмата, не е установил инвентаризационния опис. Посочва, че сравняването на счетоводна с фактическа действителност е едно от основанията за бракуване. Относно посочените в заключението коригиращи счетоводни операции на дата 18.07.2021г. за сторниране на описано вземане по договор за заем 09.07.2014г. вещото лице сочи, че тук има приемане на счетоводни операции, които са в резултат на грешка, според твърдение на страната. Това са изправителни операции със задна дата, но не е виждал първични счетоводни документи.

След анализ на събраните по делото доказателства, въз основа на изложените по-горе фактически констатации, съдът приема следното от правна страна:

Жалбата е процесуално ДОПУСТИМА като подадена в срока по чл. 156, ал.1 от ДОПК от юридическо лице, което има правен интерес от оспорването, срещу подлежащ на обжалване административен акт и след като е осъществено обжалването по административен ред на РА, съобразно изискванията на чл.156, ал.2 от ДОПК. Процесният РА е атакуван частично по административен ред пред горестоящия орган, който е потвърдил РА във всички оспорени пред ответния орган части, поради което е допустимо и последващото оспорване на РА в съответните части пред съда.

При разглеждане на оспорването по същество, съдът съобрази следното:

Ревизионният акт е издаден от компетентен орган по приходите на основание чл.119, ал.2 от ДОПК, след надлежно възложена ревизия, съгласно чл.112 и чл.113 от ДОПК. Изготвен е в изискуемата от закона писмена форма и съдържа необходимите реквизити, поради което отговаря на изискванията за валидност на административния акт. Съдържат се подробни мотиви, като неразделна част от РА е и представеният ревизионен доклад, обективиращ фактическите констатации и съображения на ревизиращият екип.

Съдът не констатира наличието на съществени нарушения на административнопроизводствените правила, като са спазени процедурите по събиране на доказателства, които са надлежно приобщени в хода на ревизионното производство, респективно са спазени процесуалните права на ревизираното дружество. В този смисъл, доказателствата, послужили за издаването  на акта, са събрани по предвидения в ДОПК ред, а направените изводи са обосновани именно от наличната доказателствена съвкупност.

Предметът на спора се свежда до следното:

-        Правилно ли е преобразуван финансовият резултат на дружеството за 2016г. със сумата 158 982,44 лв. поради непризнати за данъчни цели счетоводни разходи от липси и брак на материални запаси и със сумата 5 197,50 лв. поради двукратно осчетоводен разход по фактура № **********/29.04.2016г., издадена от „Лагуна Лукс“ ЕООД

-        Правилно ли е приложен чл. 79, ал. 3 от ЗДДС, като е начислен ДДС в размер на 31 796,49лв. на бракуваните стоки и в кой отчетен период е следвало да стане това.

-        Следва ли да бъде третирано като скрито разпределение на печалбата отписаното вземане от управителя Петко Мърмъров по повод на предоставения му от дружеството заем в размер на 594 000 лв. и въз основа на това следва ли дружеството да удържи и внесе данък върху дивидентите по реда на чл. 38, ал. 1 и 3 от ЗДДФЛ върху тази сума и в кой отчетен период е следвало да стане това.

По приложението на материалния закон и съблюдаване на неговите цели, съдът взе предвид следното:

ЗКПО:

Съгласно  чл.28, ал.2 от ЗКПО, не се признават за данъчни цели счетоводните разходи от липси и брак на материални запаси. Изключения от това правило са регламентирани в разпоредбата на чл.28, ал.3 от ЗКПО, съгласно която ал.2 не се прилага, когато разходите се дължат на: т.1. непреодолима сила; т.2. технологичен брак или промяна на физико-химичните свойства, установени с нормативен акт или с фирмени стандарти, когато не е налице нормативен акт, и в обичайните за съответната дейност размери; т.3. изтичане срока на годност съгласно нормативен акт или фирмени стандарти, когато не е налице нормативен акт, и в обичайните за съответната дейност размери; т.4. (нова - ДВ, бр. 110 от 2007 г.) липси на стоки, произтичащи от търговска дейност в обекти, в които клиентите имат пряк физически достъп до предлаганите стоки, в размер до 0, 25 на сто от размера на нетните приходи от продажби на съответния търговски обект.

В случаят не е спорно, че на 03.02.2016г. с протокол за бракуване на стоки /л.212/, ревизираното дружество заявява, че са бракувани стоки, представляващи материални запаси отчетени като разходи по сметка 304 Стоки и по дебита на сметка 723 „Отписани задължения“.

Жалбоподателят се позовава на действието на непреодолима сила – наводнение, унищожило бракуваните стоки, поради което счита, че не следва с РА да бъде увеличаван финансовия резултат на дружеството, съответно да бъде определян допълнително корпоративен данък за 2016 г. Следователно, спорен по делото се явява въпросът, налице ли е изключението по чл.28, ал.3, т.1 от ЗКПО, за да се признаят за данъчни цели счетоводните разходи от брак на материални запаси, т. е. дали осчетоводените разходи се дължат на непреодолима сила.

В разпоредбата на чл. 306, ал. 2 от Търговския закон действително се съдържа легална дефиниция на понятието "непреодолима сила" и доколкото в ЗКПО и ЗДДФЛ липсва такава дефиниция, следва да се приеме, че понятието "непреодолима сила" по  чл.28, ал.3, т.1 от ЗКПО има съдържанието, посочено в чл.306, ал.2 от Търговския закон, а именно "... непредвидено или непредотвратимо събитие от извънреден характер... ". По смисъла на посочената дефиниция "непреодолима сила" е внезапно възникнало събитие, извънредно по своя характер, което преценено с оглед нивото на развитие на техниката не е могло да се предвиди и съобрази, или дори и да е било предвидимо не е могло да се избегне, за да се преодолеят негативните му последици. Наличието на природни бедствия, които не могат да се контролират от човека, винаги се свързва с понятието непреодолима сила, тъй като тя не е следствие от човешката дейност. Същевременно обаче, за прилагането на изключението по  чл. 28, ал. 3, т. 1 от ЗКПО, следва да се установи по безспорен начин, че данъчно задълженото лице е направило всичко възможно, но въпреки това не е могло да предотврати последствията от съответната непреодолима сила, в случая - неблагоприятни метеорологични условия и наводнение.

По отношение осчетоводените разходи за брак със счетоводна стойност от 158 982,44 лв. съдът счита, че правилно органите по приходите са приели, че не са установени предпоставките на  чл. 28, ал. 3, т. 1 от ЗКПО. Това е така, защото на първо място ревизираното дружество не е представило изисканите в хода на ревизията документи, съдържащи данни за настъпването на събитие от извънреден характер – неблагоприятни метеорологични условия, довели до наводнение на стоките. От приложената към преписката информация от  Община Бургас относно последици от бедствие или опасно състояние се установява, че в кв.Долно Езерово, гр.Бургас при всеки интензивен дъжд поради съществуващия голям водосбор и висока вълна, водата залива пътната инфраструктура и имотите на живущите, както и че няма алтернатива за решаването на този проблем. Предвид факта, че наводненията в този район не са инцидентни, за което сочи в отговора общинската администрация, оспорващото дружество „Протехника БС“ ЕООД следва да е запознато с този проблем и с грижата на добър стопанин да складира стоките си по подходящ начин, за да се избегне тяхното увреждане.

На следващо място, следва да се отбележи, че от представената служебна бележка от РД „Пожарна безопасност и защита на населението“ при МВР-Бургас с изх.№ ПТ-107/16.02.2016г. е видно, както посочва и решаващият орган, че не става ясно чия собственост е тази складова база и на какво основание ревизираното дружество е складирало стоките си в нея, както не става ясно и как служителите на РД „Пожарна безопасност и защита на населението“ при МВР-Бургас са установили чия собственост са описаните в служебната бележка стоки, кой е присъствал при установяването на щетите и как точно са установени те. В тази връзка, в хода на оспорването на РА по административен ред именно в съответствие с принципа на обективност, съгласно чл.3 от ДОПК и с оглед установяване на действителните факти по случаят, ответният орган е изпратил писмо с изх.№ 04-П-Ж-132-6/03.12.2021г. до РД „Пожарна безопасност и защита на населението“ /л.26/, с което е изисквано да се представи информация относно тази неяснота. От полученият с вх.№ 04-П-Ж-132-7/09.12.2021г. /л.29 от делото/ отговор се установява, че приложената служебна бележка издадена от РДПБЗН-Бургас е с допусната грешка в изписване на годината, както на регистриране на същата (регистрационният номер на документа е ПТ-107/16.02.2015г„ а не както е записана 2016г.), така и на датата на описаното в него произшествие, при което е наводнена складова база „Томси“ на ул. „Одрин“ № 114 в гр. Бургас, респективно датата на събитието е през 2015г., а не 2016г. Посочено е, че в РДПБЗН- Бургас е постъпила справка-приложение № 5 с вх. № ПР-478/16.02.2015г. подписана от управител Мърмъров и подпечатана с печат на „Протехника - Бс“ ЕООД, за произшествие на 02.02.2015г. (обилни валежи и ураганни ветрове) в складова база на „Протехника - Бс“ ЕООД — наемател, собственост на „Томси“ ООД на адрес гр. Бургас, ул. „Одрин“ № 114, при което в следствие на проливен дъжд, придружен с ураганен вятър, е възникнало наводнение, като са унищожени (повредени) озвучителна и осветителна техника на „Протехника-Бс“ ЕООД. Относно собствеността на стоките и на складовото помещение е посочени, че същите са възприети от декларираните такива с подписа на г-н Мърмъров в справката, като не са били изисквани допълнителни документи. Към писмото на РДПБЗН- Бургас е приложена справка - приложение № 5 с per. № ПР 478/16.02.2015г., в която е изброена детайлно унищожената /повредена/ озвучителна и осветителна техника на „Протехника - БС“ ЕООД /л.30/.  Същата съвпада с бракуваните стоки от ревизираното дружество в протокол за брак от 03.02.2016г.

От така установено става ясно, че стоките, за които ревизираното дружество твърди, че са били наводнени и бракувани през м.02.2016г., всъщност са били посочени от управителя П. Мърмъров в предходната 2015г. в представената от него в РДПБЗН-Бургас справка-приложение № 5 с вх.№ ПР-478/16.02.2015г. В този смисъл, както обосновано е посочено и от решаващия орган, от така установените факти следва да се приеме, че едни и същи стоки са били унищожени от наводнение в две поредни години, което обективно е невъзможно.

Наред с това, описът на унищожените стоки, посочен в служебна бележка № ПТ-107/16.02.2015г. издадена от РДПБЗН-Бургас, е възприет от подадена справка-приложение № 5 с вх.№ ПР-478/16.02.2015г. от управителя на „Протехника-Бс“ ЕООД, като не са изисквани допълнително документи, т.е. не е изяснена собствеността им, както и няма данни за съпоставянето им на място от служителите на РДПБЗН-Бургас.

В преписката няма приложени доказателства, че посочената в протокола за брак стока въобще е била налична по счетоводни данни към момента на наводнението. Единствената информация е, че началното салдо по сметка 304 „Стоки“ към 01.01.2016г. е било в размер на 187 664,02 лв., но липсва аналитичност, за да се види от какви стоки е формирано, както и липсва инвентаризационен опис на наличните активи към 31.12.2015г. Представеният аналитичен регистър на сметка 304 „Стоки“ за 2016г. е воден стойностно и в него липсват конкретни данни за вид, брой и единична цена на заприходените и изписаните стоки. Изписването на стоките е извършено с едно счетоводно записване на 31.12.2016г., поради което не може да се установи точната дата на изписване на всяка една стока. Поради тази причина от наличните данни не може да се установи дали посочените в протокола за брак стоки съответстват на счетоводните данни за налични стоки към момента на бракуването им и какво е тяхното разпределение по складове и обекти на „Протехника БС“ ЕООД. Само при наличието на такава разделна аналитична и хронологична счетоводна отчетност за стоките от отделните обекти може да се отговори на въпроса доколко в протокола за брак засегнатата от наводнението стока от склада е намерила вярно отражение по видове, артикули, количества и доставка стойност, дори да се кредитира с доверие неговата относимост към процесния период, а оттук и да се прецени доколко счетоводното й отписване на посоченото основание "наводнение" е документално обосновано, съгласно чл. 10, ал. 1 от ЗКПО.

Представеният при ревизията протокол за бракуване на стока от 03.02.2016г. е подписан от управителя на „Протехника БС” ЕООД Петко Мърмъров и счетоводител Даниела Пеева. Формата на изготвения протокол за брак не отговаря на изискванията за реквизити, заложени във формуляра в Албума на първичните счетоводни документи, като действително липсва № на протокола, не е посочено МОЛ на въпросния склад, няма заповед на управителя за назначаване на комисия за установяване на щетите, не е посочена счетоводната статия и стойността на използваемите материали. Протоколът за брак по своето естество е частен свидетелстващ документ, който не се ползва с обвързваща материална доказателствена сила по отношение на удостоверените в него изгодни за съставителя му обстоятелства. Именно поради това, за доказването на посочените в хипотезата на  чл. 28, ал. 3, т. 1 ЗКПО факти, е необходимо представянето и на други доказателства, от съвкупната преценка на които да се установи по убедителен начин, че действително посочената в протокола за брак стока, към момента на съставянето на протокола, е била напълно негодна за употреба по предназначение или е била унищожена вследствие именно на измръзване. В случаят други документи и счетоводни справки, които да доказват по безспорен начин погиването на стоките поради непреодолима сила /наводнение/, не са представени, нито в хода на административното производство, нито в хода на съдебното оспорване. Принципно, счетоводната операция се признава за такава, когато е документално обоснована чрез първичен счетоводен документ, по смисъла на Закона за счетоводството, отразяващ вярно стопанската операция - чл.6, ал.5, във вр. с ал. 3 ЗСч. Следователно, протоколът за брак следва да съдържа реквизитите, посочените в чл.6, ал.3 от ЗСч, от които да е виден предметът, натуралното и стойностното изражение на стопанската операция, както и цялата необходима информация, потвърждаваща основанието за брак. Съгласно чл. 6, ал. 5 от ЗСч документалната обоснованост ще бъде налице и когато в първичния счетоводен документ липсва част от изискуемата информация по ЗСч, но при условие, че за липсващата информация са налице документи, които я удостоверяват. В разглежданият случай, протоколът за бракуване не съдържа информация за това кога са настъпили неблагоприятните метеорологични условия, което е изключително важно. Колкото до представената до органите на МВР справка, обсъдена по-горе, вече бе посочено, че заявената в този документ дата 02.02.2015г. на възникване на непреодолимата сила /обилни валежи и ураганни ветрове/ очевидно е неотносима към процесния период /през 2016г./. Липсват и други доказателства за наличие на форсмажорни или други обстоятелства, довели до загубата; няма протокол за физическо унищожаване на бракуваните материални запаси. Липсата на горната информация не дава възможност да се формира обоснован извод, че стоките, описани в протокола за бракуване, са погинали и то именно поради посочената в тях причина – наводнение, както и че това е станало към периода на съставяне на протокола за брак – 03.02.2016г., а не през 2015г., респективно не може да се направи обоснован извод, че стоките са действително унищожени. Освен това, както бе посочено и по-горе, за данъчни цели при доказване на непреодолима сила, е необходимо да се установи по безспорен начин, че субектът е направил всичко възможно, но въпреки това не е могъл да предотврати последствията от съответната непреодолима сила. Наличието само на събитие от извънреден характер не е достатъчно, за да може отчетеният разход от брак да бъде признат за данъчни цели. За да се квалифицира дадено събитие като непреодолимо, трябва то да е непредотвратимо, въпреки направените усилия от страна на търговеца. В случаят, не се сочат доказателства за това какви грижи са били положени за съхраняване и запазване на стоката и дали тези грижи отговарят на специфичните изисквания за тези вещи.

За обстойно изясняване на фактическата обстановка по бракуването на стоките, при административното оспорване на РА с писмо изх.№ 04-П-Ж-132- 5/03.12.2021г. до счетоводителя на дружеството - Даниела Иванова /л.34/ и изх.№ 04-П-Ж- 132-4/03.12.2021г. до управителя на „Протехника-БС“ ЕООД /л.32-33/ е поискано представянето на допълнителна информация. Получен е един отговор, с приложения /л.35 и сл./. в който са представени писмени обяснения, оборотно ведомости, фактури, договори за наем, заем и др. От така представената с отговора информация се установява, че през 2016г. дружеството има два склада — единият е към наетия магазин, а другият е в помещение, наето от „Протехника Евент“ ООД на ул. „Одрин“ № 110, съгласно приложен договор. Приложени са инвентаризационни описи към 01.01.2016г., 31.01.2016г. и 31.12.2016г. по складове. Инвентаризационният опис към 31.01.2016г. е валиден и към 03.02.2016г., тъй като няма описано движение на стоки от 01.02.2016г. до 03.02.2016г. Ревизираното дружество не може да представи документите за закупуването на бракуваните стоки, тъй като те са за стар период и не се съхраняват. Счетоводителят посочва в писмени обяснения от 29.12.2021г./ на л.47 от делото/, че не е присъствала на огледа на склада, защото не е знаела за инцидента. Управителят я е уведомил след като е получил констативния протокол от Пожарната. Тогава е съставила и подписала протокола за брак. Бракуваните стоки представляват електроника. След изсушаването им части от тях са използвани като резервни части, като някои от тях са реализирани по-късно през годината като резервни части, а други се ползват и в момента при ремонти. Представени са копия на фактури /л.61-65 от делото/.

При преглед и съпоставка на приложените към писмото документи се установяват противоречия, а именно в обясненията на л.47 се твърди, че „Протехника-БС“ ЕООД е ползвало помещение под наем с наемодател „Протехника Евент“ ООД, находящо се в гр. Бургас, ул. „Одрин“ № 110. В договора между двете дружества е посочен адрес на обекта гр.Бургас, Промишлена зона Север. Договорът за наем между „Протехника Евент - Бургас“ ООД (наемател) и „Томси“ ООД (наемодател) е за помещение в гр.Бургас, ул. „Одрин“ № 114 /л.57-58 от делото/.

 В инвентаризационния опис на стоките към 01.01.2016г. е посочен обект „Склад ул. Одрин № 106“. В служебната бележка с per. № ПТ-107/16.02.2016г., издадена от РД „ПБЗН“- Бургас е посочен адрес на наводнена складова база „Томси“ на ул. „Одрин“ № 114. От гореизложеното действително не може еднозначно да се установи на кой конкретен административен адрес са били складирани стоките на „Протехника-БС“ ЕООД към процесният период.

Представеният договор за наем между „Протехника-БС“ ЕООД (наемател) и „Протехника Евент - Бургас“ ООД (наемодател) е от 01.01.2008г. и е безсрочен. При извършена проверка в информационната система на НАП се установява, че в дневниците за покупки на ревизираното дружество има отразени фактури за наем издадени от „Протехника Евент - Бургас“ ООД в периода от 01.01.2008г. до 30.11.2009г. и само една фактура от м.01.2015г. /л.74 от делото/.  При тези констатации, липсват конкретни доказателства, т.е.  издавани фактури от „Протехника Евент - Бургас“ ООД на „Протехника-БС“ ЕООД, относими към процесният период за м. януари и февруари 2016г., когато се твърди, че е имало унищожени стоки поради наводнение, поради което не може да се приеме за доказано по надлежен начин наличието на наемни отношения между двете дружества за този период.

Представените инвентаризационни описи съдържат данни за номер на счетоводната сметка, номенклатура, брой, сума и местоположение. На тях е положен подпис на счетоводител. Нормативната основа за инвентаризация е уредена от закона за счетоводството (гл. 3, раздел II, в сила от 01.01.2016г.). Съгласно § 1, т.5 от ДР на Закона за счетоводството, "инвентаризация" е процесът на подготовка и фактическа проверка чрез различни способи на натуралните и стойностните параметри на активите и пасивите на предприятието към точно определена дата, съпоставяне на получените резултати със счетоводните данни и установяване на евентуални разлики. За резултатите от инвентаризацията се съставя инвентаризационен опис, като в него се отразява намереното при инвентаризацията, намереното по счетоводни данни и явяващата се между тях разлика под формата на липси и излишъци В случаят, има само опис на стоки по обекти, без да е извършена съпоставка межди счетоводни данни и наличности. Описите са подписани само от счетоводител. Липсва подпис на управител или друг член на комисия, което поражда съмнение, че тези описи са съставени за целите на настоящото производство и не съдържат данни от фактически извършена инвентаризация, както и, че не отразяват действително разпределение на стоките по обекти.

На следващо място, счетоводителят Даниела Иванова твърди, че е подписала протокол за бракуване на стоки от 03.02.2016г., без да е присъствала на огледа на унищожените от наводнението стоки в склада на ул. „Одрин“, а само въз основа на предоставена информация от управителя на ревизираното дружество. Предвид тези констатации, съдът счита, че с така ангажираните доказателства в настоящото административно производство не могат да се приемат за доказани подобни факти. Обстоятелството, че има подпис на счетоводителя не би могло да удостовери описаните факти, с оглед направеното и описано по-горе волеизявление на г-жа Д.Иванова.

По отношение на получените резервни части, за които се твърди, че са взети от бракувани стоки липсват представени счетоводни операции относно заприходяване на такива, поради което представените фактури за продадени резервни части /л.61-65/ въобще не могат да бъдат обвързани с такива резервни части, за които да е установено, че са останали след бракуване на стоките. Счетоводителят твърди, че и към настоящият момент в склада на магазина има много електронни елементи от бракуваните стоки, но в представения инвентаризационен опис към 31.12.2016г. действително липсват налични такива резервни части, които да обосноват това твърдение.

От цялостния анализ на гореизложените факти и обстоятелства може да се направи извода, че не е доказана причинно-следствена връзка между непреодолима сила и вида и количеството на бракуваната стока, т.е. твърдението на жалбоподателя за отписването на стоки в 2016г. на стойност 158982,44 лв. поради бракуването им в следствие на непреодолима сила - наводнение, не се подкрепя от събраните доказателства. Следователно, спрямо бракуваните и отписани от материалните сметки стоки на общо основание е приложимо правилото на чл. 28, ал. 2 от ЗКПО, съгласно което не се признават за данъчни цели счетоводните разходи от липси и брак на материални запаси. Изключението от това правило, визирано в чл. 28, ал. 3, т. 1 от ЗКПО (непреодолима сила), остава недоказано от дружеството-жалбоподател, което излага тези твърдения.

Следва да се отбележи, че през 2016г. „Протехника-БС“ ЕООД е отписало задължения към „Динакорд България” в размер на 158 982,44лв. По кредита на счетоводна сметка 723 „Отписани задължения“, поради което е отчело приходи в този размер. Тази сума съвпада напълно със стойността на отчетените разходи за бракуваните стоки. Бракуването на стоките по кредита на сметка 304 „Стоки“ е извършено в кореспонденция с дебита на счетоводна сметка 723 „Отписани задължения“, което показва връзката между двете стопански операции. Предвид това обстоятелство ревизиращият екип обосновано е достигнал до извода, че с протокола за брак ревизираното дружество е целяло да неутрализира данъчния ефект от отчетените извънредни приходи по сметка 723 „Отписани задължения“, като паралелно отчете разходи от бракуване на стоки на същата стойност.

Относно констатираното в хода на ревизията, че „Протехника - БС” ЕООД е начислило двукратно разходи за външни услуги по фактура № **********/29.04.2016г., издадена от „Лагуна Лукс“ ЕООД с ЕИК ********* с данъчна основа 5 197,50 лв. и ДДС 1039,50 лв., с предмет на доставката СМР /л.67/, съдът установи, че от приложеният към преписката хронологичен регистър за осчетоводяване на получените фактури от „Лагуна Лукс“ ЕООД се потвърждава двукратното осчетоводяване на сумата от 5197,50 лв. по сметка 602 „Разходи за счетоводни услуги“ /л.198/. Посоченото основание и на двата записа е именно фактура № **********/29.04.2016г. Разходите отчетени по сметка 602 „Разходи за счетоводни услуги“ са намерили счетоводно отражение във финансовия резултат за 2016г., поради което основателно при ревизията е увеличен счетоводния финансов резултат за 2016г., поради което основателно органа на основание чл.26, т.2 от ЗКПО е увеличил счетоводния финансов резултат за 2016г. с осчетоводения разход в размер на 5 197,50 лв.

С оглед изложеното съдът приема, че извършеното увеличение на счетоводния финансов резултат за 2016г. с отчетените разходи за брак на стоки в размер на 158 982,44 лв. на основание чл.28, ал.2 от ЗКПО и с двукратно отчетения разход в размер на 5197,50 лв. по фактура № **********/29.04.2016г., издадена от „Лагуна Лукс“ ЕООД на основание чл.26, т.2 от ЗКПО, е правилно и законосъобразно, респективно допълнително установеният с оспорения РА корпоративен данък за 2016г. в размер на 16 417,99 лв., ведно с установените лихви в размер на 7 516,39лв. е законосъобразен, в съответствие с приложимите норми на материалния закон и неговите цели.

По приложението на ЗДДС:

Следващият спорен въпрос между страните е начисляването на данък по реда на чл.79, ал. 3 от ЗДДС за стоки, за които се установява, че по дебита на сметка 723 „Отписани задължения“ е отнесена сума в размер на 158 982,44 лв. от кредита на сметка 304 Стоки.

Допълнително определените задължения по ЗДДС са за данъчен период м. 12.2016г. и са във връзка с извършеното бракуване на стоки, разгледано подробно в частта по ЗКПО. Основен мотив на ревизиращите и отправна точка в спора е липсата на безспорни доказателства, удостоверяващи основание за бракуване на стоките. Жалбоподателят не е съгласен, че начисляването на данъка е извършено в данъчен период м. декември 2016г., когато са изписани стоките, а не при установяване на унищожаването на активите към 01.02.2016г.

Съгласно чл.79, ал.4 от ЗДДС, корекцията по ал.1 и 3 се извършва в данъчния период, през който са възникнали съответните обстоятелства, чрез съставяне на протокол за извършената корекция и отразяване на този протокол в дневника за продажбите и справка-декларацията за този данъчен период. Бракуването на стоките в процесния случай е извършено с протокол за брак от 03.02.2016г. От анализа на фактическата обстановка, подробно описан в частта по ЗКПО, се установи, че този протокол за брак не отразява вярно документираната стопанска операция,  а именно:  издадената служебна бележка от РДПБЗН - Бургас е за предходната 2015г., а не за 2016г. и е издадена въз основа на декларирани данни от управителя на „Протехника-Бс“ ЕООД. Също така протоколът за брак е подписан от управител и счетоводител, който обаче не е присъствал на действителен оглед на стоките, няма данни за начина на ликвидиране на бракуваните стоки и за заприходяване на използваемите отпадъци от тях и т.н. Както посочва и решаващият орган, с издаването на протокол за брак от 03.02.2016г. не е възникнало обстоятелство, водещо до данъчно събитие. Бракуваните стоки са отписани от сметка 304 „Стоки“ на 31.12.2016г., а не през февруари, когато е изготвен протокола за брак, което е още едно потвърждение за симулативния характер на този протокол за брак. Бракуваните стоки не са налични към 31.12.2016г., съгласно представения инвентаризационен опис на стоки към тази дата с писмо вх. № 04-П-Ж-132#16/30.12.2021г., което означава, че те са липсващи към 31.12.2016г. Поради това на основание чл. 79, ал. 3 от ЗДДС (в сила до 31.12.2016г.), за тях следва да се начисли данък в размер на приспаднатия данъчен кредит. А съгласно чл. 79, ал. 4 от ЗДДС, корекцията правилно е извършена в данъчния период, през който са възникнали съответните обстоятелства, т.е. в данъчен период м. 12.2016г.

Органите по приходите са установили, че търгуваните от дружеството стоки са закупувани предимно от „Динакорд България" ЕООД с ЕИК ********* и по всички фактури издадени от посочения доставчик е ползван данъчен кредит. Няма посочено обаче с кои точно фактури са закупени бракуваните стоки. В хода на производство по оспорване на РА пред директора на Дирекция „ОДОП“ – Бургас е изпратено писмо изх. № 04-П-Ж-132- 5/03.12.2021г. до Даниела Иванова - счетоводител на ревизираното дружество и до управителя на „Протехника - БС“ ЕООД изх. № 04-П-Ж-132-4/03.12.2021г., с което е изискана справка за фактурите, с които са закупени бракуваните стоки с протокол за брак от 03.02.2016г., която да съдържа данни за № и дата на фактурата, наименование и ЕИК по Булстат на доставчика, вид на стоките, количество, единична цена, ползван ли е данъчен кредит по фактурата или не, както и да се приложат самите фактури. В получения отговор е посочено следното: „Не можем да представим фактурите за закупената стока, т.к. документите за толкова стар период не се съхраняват след преместването на офиса на дружеството поради продажба на имота.“. В хода на съдебното производство съобразно, приетата по делото съдебно-счетоводна експертиза, на вещото лице също не са били представени фактури. Номерата на цитираните в експертното заключение фактури се установи, че са съобразно посочените такива в жалбата на дружеството, но реално такива не са били представени на вещото лице при изготвяне на заключението. Предвид това, не се споделят изложените в жалбата доводи, че дружеството не е разполагало с достатъчен срок да ги представи при административното обжалване на РА. Същото е разполагало с достатъчно време да ангажира доказателства, с които да опровергае констатациите на ревизиращия орган, но такива не са ангажирани  и в хода на съдебното оспорване.

Съгласно чл.12, ал.1, т.2 от ЗСч, счетоводната информация се съхранява на хартиен и/или на технически носител в предприятието в следните срокове: счетоводни регистри и финансови отчети, включително документи за данъчен контрол, одит и последващи финансови инспекции - 10 години, считано от 1 януари на отчетния период, следващ отчетния период, за който се отнасят. Съобразно тази разпоредба, както посочва и органа, при извършване на ревизията на „Протехника - БС“ ЕООД би следвало да са налични в счетоводството фактури, издадени след 01.01.2011г. В случая обаче дори и бракуваните стоки да са закупени преди тази дата, то в счетоводството на дружеството би следвало да има документална следа за произхода им под формата на справка, но такава също не е представена в хода на ревизията и до приключване на стадия по събиране на доказателствата в съдебното производство. При извършена проверка в информационната система на НАП органа по приходите е установил, че в дневниците за покупки на „Протехника - БС“ ЕООД са отразени фактури за покупки от „Динакорд България“ ЕООД в следните размери по години: 2011г. на обща стойност 389 152,44 лв. и ДДС 77 830,47 лв.; 2012г. на обща стойност 341 440,48 лв. и ДДС 68 288,09 лв.; 2013г. на обща стойност 401 088,91 лв. и ДДС 80 217,82 лв.; 2014г. на обща стойност 394 498,67 лв. и ДДС 78 899,75 лв.; 2015г. на обща стойност 434 092,54 лв. и ДДС 86 818,53 лв. Наличностите на стоки към 31 декември на гореизброените периоди е както следва: 2011г. — 138 х. лв.; 2012г. - 126 х. лв.; 2013г. — 133 х. лв.; 2014г. — 179 х. лв.; 2015г. — 188 х. лв. При тези данни е направено обобщение, че в периода 2011 г. — 2015г. ревизираното дружество е поддържало наличност от стоки в диапазона 126 х. лв. — 188 х. лв., а покупките му варират в диапазона от 341 х. лв. до 434 х. лв. Изведен е извод, че бракуваните „Протехника - БС“ ЕООД стоки на обща стойност 158 982,44 лв. са в по-голям размер от наличните стоки към 31.12.2011г., които са 138 х. лв. При тези съпоставки съдът намира, че доводите на жалбоподателя, че ползваният данъчен кредит за бракуваните стоки е по фактури от преди тази дата е невярно, тъй като бракуваните стоки са в по-голям размер от наличните към 31.12.2011г.

В хода на ревизията е установено ползването на данъчен кредит от страна на „Протехника - БС“ ЕООД по всички получени от него фактури за стоки издадени от „Динакорд България“ ЕООД. Нито в ревизионното производство, нито при обжалване на РА по административен и съдебен ред, жалбоподателят, който черпи изгода от бракуването на стоките, доказва с кои точно фактури ги е закупил. Предвид това съдът счита, че извършената корекция по чл.79, ал.3 от ЗДДС в размер на 31 796,49 лв. се явява правилна и законосъобразна, респективно правилно са определени и лихвите за забава.

Не са налице хипотезите на чл.80 от ЗДДС, които изключват извършването на корекции по реда на чл.79, ал.3 от ЗДДС. Липсват каквито и да е било данни, още по-малко доказателства дори и като индиция, бракуваните стоки да са станали негодни за използване по предназначението им. Не са налице и необорими доказателства, че такива стоки са били унищожени вследствие на непредвидено или непредотвратимо събитие от извънреден характер, доколкото се установи, че такова реално не е налице, както и, че такова събитие е засегнало конкретно склада /обекта/, където са съхранявани материалите, доколкото няма безспорни доказателства, че точно тези стоки са били налични в складова база „Томси“ на ул. „Одрин“ №114 в гр. Бургас. Липсата на тази съществена за спорния въпрос информация не дава възможност да се формира обоснован извод, че стоките, описани в протокола за брак, са действително унищожени. С оглед на това допълнително установеният ДДС за данъчен период м. 12.2016г. в размер на 31 796,49 лв. е изцяло законосъобразен, ведно с установените лихви в размер на 15 228,20 лв.

По приложението на ЗДДФЛ:

При ревизията е начислен данък върху дивидентите и ликвидационните дялове на местни и чуждестранни физически лица върху сума в размер на 594 000 лв., която представлява отписано вземане на дадена в заем парична сума на управителя на дружеството Петко Мърмъров с договор за паричен заем от 09.07.2014г.

Съгласно нормата на чл. 38, ал.1, т.2, б. "а" от ЗДДФЛ с окончателен данък се облагат облагаемите доходи от дивиденти и ликвидационни дялове в полза на местно или чуждестранно лице от източник в България. В разпоредбата на  чл.38, ал.3 от ЗДДФЛ е предвидено, че окончателният данък за доходите от дивиденти под формата на скрито разпределение на печалба се определя върху брутния размер на сумите, представляващи скрито разпределение на печалбата. С разяснителната норма на § 1, т.5, б. "в" от ЗДДФЛ е прието, че дивидент представлява и скрито разпределение на печалба. Според дефиницията посочена в § 1, т.5, б. "а" от ЗКПО скрито разпределение на печалба са сумите, несвързани с осъществяваната от данъчно задълженото лице дейност или превишаващи обичайните пазарни нива, начислени, изплатени или разпределени под каквато и да е форма в полза на акционерите, съдружниците или свързани с тях лица, с изключение на дивидентите по т. 4, букви "а" и "б".

Не е спорно по делото, че ревизираното дружество е предоставило паричен заем от 09.07.2014г. в размер на 594 000 лв. със срок на погасяване на заема 01.03.2015г. и с определена годишна лихва в размер на 5%. Спорно е, дали направеното отписване на вземането на дружеството по този заем попада в приложното поле на § 1, т. 5, б. "а" от ЗКПО, както приема органа. Нито в хода на ревизионното производство, нито в съдебното такова от дружеството са представени първични документи и счетоводни операции за отписване на заема. Органът установява направеното отписване по разликите в оборотните ведомости и балансите за 2014г. и 2015г., от които е видно, че вземанията на „Протехника – БС“ ЕООД към 31.12.2015г. са намалели с 607 507,40 лв. за сметка на непокритата загуба.

За обективно и всестранно изясняване на фактическата обстановка при оспорването на РА по административен ред с писма до управителя на „Протехника-БС“ ЕООД ЕООД с изх.№ 04-П-Ж-132-4/03.12.2021г. и до Петко Мърмъров с изх.№ 04-П-Ж-132-3/03.12.2021г. са изискани множество документи и писмени обяснения за установяване на обстоятелствата по отписването на вземането по договор за паричен заем от 09.07.2014г. и счетоводното му отразяване. От полученият общ отговор се установява, че в началото на 2016г. счетоводителят на дружеството е отписал вземането от П. Мърмъров по договор за паричен заем от 09.07.2014г. за сметка на загуби от минали години поради изтекъл срок на договора – 01.03.2015г. Отписаната сума е в размер на 607 507,40 лв. и включва главница 594 000 лв. ведно с начислените лихви. Посочено е, че по време на ревизията през 2021г. е установено, че отписването на вземането от 2014г. е неправилно и на 18.07.2021г. е взета сторно операция. Посочва се, че на 08.08.2017г. П. Мърмъров е дал като временна финансова помощ на „Протехника-БС“ ЕООД сумата 199 065 лв. съобразно договор, като тази сума е прихваната на 18.07.2021г. с вземането на „Протехника-БС“ ЕООД от П. Мърмъров. През 2021г. „Протехника-БС“ ЕООД е начислило приходи от лихва в размер на 5 % от дадената в заем сума за периода 2016г. – 2020г. и предстои начисляването ѝ за 2021г. Върху начислените приходи от лихви е начислен дължимия корпоративен данък за минали години. Към отговора е приложен договор за временна финансова помощ от 08.08.2017г. за сумата 199 065 лв. между Петко Мърмъров – Помощодател и „Протехника-БС“ ЕООД – Помощополучател (л.37), Анекс от 18.07.2021г. към договор за паричен заем от 09.07.2014г. (л.39), платежни документи, банкови извлечения, хронологичен регистър от 18.07.2021г. отразяващ сторното на отписаното вземане, прихващане на вземане и задъжения, начисляване на лихви по даден заем и начисляване на корпоративен данък и аналитичен регистър на сметка 499 „Други кредитори“ (л.45).

Според органа по приходите, за коригирането на фундаментални грешки съгласно СС 8 „Нетни печалби или загуби за периода, фундаментални грешки и промени в счетоводната политика“ могат да бъдат използвани два подхода – препоръчителен и допустим алтернативен подход. И при двата подхода следва да бъдат оповестени в ГФО данните, свързани с фундаменталните грешки, в зависимост от използвания подход. Наличието на такива данни не е открито в ГФО на дружеството за периода 2016г. – 2020г.

Коригирането на счетоводни грешки по реда на ЗКПО е уредено в чл. 75-81 от с.з. Съгласно чл. 75, ал. 1 и 2 от ЗКПО, при откриване през текущата година на счетоводна грешка, свързана с минали години, данъчните финансови резултати за съответните минали години се коригират съгласно изискванията на действащите през съответните минали години закони така, че все едно грешката не е била допусната. При определяне на данъчното задължение върху коригирания по ал. 1 данъчен финансов резултат за минала година се прилага данъчната ставка за съответната минала година.

Чл. 75, ал. 3 от ЗКПО (в редакцията му действаща до 31.12.2016г.) указва, че в случаите по ал. 1 данъчно задълженото лице уведомява писмено компетентния орган по приходите, който в 30-дневен срок от получаване на уведомлението предприема действия за промяна на данъчния финансов резултат и на задължението за съответния данъчен период. Действащата редакция на чл. 75, ал. 3 от ЗКПО в сила от 01.01.2017 г., сочи, че в случаите по ал. 1 при откриване през текущата година на счетоводна грешка, свързана с предходната година, за която е подадена годишна данъчна декларация и законоустановеният срок за подаването ѝ е изтекъл, данъчно задълженото лице може еднократно в срок до 30 септември на текущата година да коригира данъчния финансов резултат и данъчното задължение чрез подаване на нова декларация. В останалите случаи по ал. 1 данъчно задълженото лице уведомява писмено компетентния орган по приходите, който в 30-дневен срок от получаване на уведомлението предприема действия за промяна на данъчния финансов резултат и на задължението за съответния данъчен период.

От данните по преписката действително не се установява писмено уведомяване от страна „Протехника-БС“ ЕООД на компетентния орган по приходите относно допусната счетоводна грешка. Такова не се и твърди да е било извършено. Както посочва и вещото лице не е налице пълна аналитична отчетност по счетоводни сметки 498 „Други дебитори“ и 499 „Други кредитори“, придружена с разшифровки, за да стане ясно как и защо са направени всички счетоводни операции по изправяне на счетоводната грешка.

При отчитане на така установените факти, съдът приема, че ревизиращите органи обосновано и в съответствие със законовите норми са достигнали до извод, че от страна на жалбоподателя не е доказана тезата за допусната счетоводна грешка. Твърденията на жалбоподателя не се подкрепят от събрани в хода на ревизията и при административното оспорване документи. Не се потвърдиха и от събраните в хода на съдебното производство доказателства, въпреки ангажираната по делото и приета съдебно-счетоводна експертиза. В процесният случай, не е налице анекс за удължаване на срока на договора от 09.07.2014г., няма декларирани данни в ГДД на П. Мърмъров и на „Протехника – БС“ ЕООД за периода 2015г. – 2020г. за предоставени, съответно получени парични заеми, няма подавано уведомление до НАП за открита счетоводна грешка от „Протехника – БС“ ЕООД, няма данни за наличие на процесното вземане в подадените от дружеството ГФО за периода 2015г. – 2020г. и не на последно място, няма данни за никакви предприети действия от страна на „Протехника – БС“ ЕООД за събиране на вземането си.

Съдът счита, че анексът от 18.07.2021г. към договор за паричен заем от 09.07.2014г. за извършено прихващане на вземания и задължения между П. Мърмъров и на „Протехника – БС“ ЕООД не следва да бъде кредитиран като годно доказателство за заявените с него обстоятелства и счита, че същият е  съставен за целите на ревизията. Ако се приеме тезата на дружеството, че договорът за паричен заем от 09.07.2014г. е бил действащ през 2017г., то „Протехника – БС“ ЕООД не би следвало да получава временна финансова помощ от П. Мърмъров в упоменатия размер на 199 065 лв. по договор от 08.08.2017г., а логично и закономерно е следвало да събере вземанията си от физическото лице.

По тези съображения, се обосновава извод, че отписаното вземане от счетоводна сметка 498 „Други кредитори“ действително попада в хипотезите на понятието скрито разпределение на печалба и неговата легална дефиниция. При наличие на волеизявление за поемане на счетоводни операции с цел отписване на вземането за сметка на непокрита загуба, тази сума представлява скрито разпределение на печалба по смисъла на § 1, т. 5, б. "а" ДР на ЗКПО. По смисъла на § 1, т. 4, б. „в“ от ДР на ЗКПО извършеното скрито разпределение на печалба се смята за разпределен дивидент, което подлежи на облагане с окончателен данък, определен съгласно чл. 38, ал. 3 ЗДДФЛ - върху брутния размер на отписаната сума по заема. Доколкото от страна на ревизираното лице не е представена счетоводна операция относно направеното отписване на вземането, то правилно ревизиращите органи са приложили дадената им възможност при такива ситуации, визирана в чл.37, ал. 4 и чл. 56, ал. 2 от ДОПК. От документите, свидетелстващи за отписването на вземането, а именно разликите в оборотните ведомости и балансите за 2014г. и 2015г., е видно, че вземанията на „Протехника – БС“ ЕООД са намалели на 31.12.2015г. с 607 507,40 лв. за сметка на непокритата загуба. Отделно от това Даниела Иванова – счетоводител в писменото си обяснение вх. № 04-П-Ж-132#17/30.12.2021г., сочи, че  вземането е отписано в началото на 2016г. за сметка на загуби от минали години поради изтекъл срок на договора – 01.03.2015г. При преглед на ГФО за 2015г. се установява, че на същия е посочена дата на съставяне 31.03.2016г. и съдържа подпис на счетоводител Даниела Пеева и ръководител Петко Мърмъров. Предвид това може да се счита, че скритото разпределение на печалбата е извършено най-късно на 31.03.2016г., поради което периодът на извършеното скрито разпределение на печалбата е определен правилно при ревизията и това е първото тримесечие на 2016г.

Съгласно чл. 65 ал. 3 от ЗДДФЛ, данъкът по чл. 46 за доходите по чл. 38, ал. 3 се удържа и внася от предприятието – платец на дохода и е следвало да се удържи и внесе в срок до края на месеца, следващ тримесечието, през което е извършено скритото разпределение на печалба, като в случая това е датата 30.04.2016г.

При така установеното от фактическа страна и съобразявайки приложимата нормативна уредба следва да се приеме, че отписаното вземане в началото на 2016г. по договор за паричен заем от 09.07.2014г. в размер на 594 000 лв. не е употребено в търговската дейност на дружеството и е било изплатено на акционер на дружеството и, т.е. налице е скрито разпределение на печалбата, за което се дължи данък по реда на чл. 38, ал. 1, т. 2, б. „а“ и ал. 3 от ЗДДФЛ.

На основание чл. 46, ал. 3 от ЗДДФЛ за доходите по чл. 38. ал. 1 от същия закон ставката на окончателният данък е 5 на сто. По силата на чл. 65, ал. 3 от ЗДДФЛ за доходите по чл. 38, ал. 3 данъкът по чл. 46 се удържа и внася от предприятието — платец на дохода, в срок до края на месеца, следващ тримесечието, през което е взето решението за разпределяне на дивидент. На основание чл. 66, ал. 1 от ЗДДФЛ данъка се внася в републиканския бюджет по сметка на териториалната дирекция на НАП по мястото на регистрация на платеца на дохода.

Предвид обстоятелството, че ревизираното дружество не е начислило, удържало и внесло в републиканския бюджет следващият се данък по чл. 38, ал.3 от ЗДДФЛ, ревизията законосъобразно е определила дължимата сума за данък дивидент за 2016 г. в размер на 29 700 лв. със съответните лихви за просрочие 16 361,60 лв.

Обобщено, доводите на жалбоподателя описани по-горе и обсъдени през призмата на приложимите материални норми на закона, респективно въз основа на ангажираните в процеса доказателства, са изцяло неоснователни, поради което жалбата следва да бъде отхвърлена.

При този изход на спора и предвид своевременно направеното искане, съдът намира, че на основание чл.161 от ДОПК в полза на НАП, в чиято структура е ответника следва да се присъди дължимото юрисконсултско възнаграждение, изчислено съобразно чл.8, ал.1 във вр.с чл.7, ал.2, т.5 от Наредба № 1 от 09.07.2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения, възлизащо на сумата от 9 331 лева, с оглед материалния интерес по делото.

Мотивиран от изложеното, Административен съд – Бургас, първи състав

Р Е Ш И:

 

ОТХВЪРЛЯ жалбата на „ПРОТЕХНИКА-БС“ ЕООД, ЕИК *********, със седалище и адрес на управление: гр.Бургас, ул. «Перущица» № 62, ет.1, ап.1, представлявано от управителя Зоя Петрова Щерева-Мърмърова, против Ревизионен акт № Р-02000221002101-091-001 от 04.10.2021г. издаден от Галя Димитрова Петкова на длъжност началник на сектор, възложил ревизията, и Радка Куртева Темелкова на длъжност главен инспектор по приходите при ТД на НАП- Бургас, ръководител на ревизията, В ЧАСТТА потвърдена с Решение № 19 от 11.02.2022г. на Директора на Дирекция «ОДОП»-Бургас при ЦУ на НАП, като НЕОСНОВАТЕЛНА.

ОСЪЖДА „ПРОТЕХНИКА-БС“ ЕООД, ЕИК *********, със седалище и адрес на управление: гр.Бургас, ул. „Перущица“ № 62, ет.1, ап.1, да заплати на Национална агенция по приходите /НАП/ юрисконсултско възнаграждение за представителство пред настоящата инстанция в размер на 9 331 /девет хиляди триста тридесет и един/ лева.

РЕШЕНИЕТО може да се обжалва от оспорващото дружество и ответника, съответно да се протестира от прокурора, с касационна жалба /протест/, пред Върховния административен съд на Република България, в 14 – дневен срок от съобщението.

 

                                                СЪДИЯ: