Р Е Ш Е Н И Е
№ 355
гр. Велико Търново, 15.01.2021 г.
В ИМЕТО НА НАРОДА
Административен съд – Велико Търново, осми състав, в публично заседание на
седемнадесети декември две хиляди и
двадесета година, в състав:
АДМИНИСТРАТИВЕН СЪДИЯ: Д. Костова
при участието на секретаря П.И.,
като разгледа докладваното от съдия Костова адм. дело № 778/2019 г. и за да се
произнесе взе предвид следното:
Производството е по реда на чл. 156 и сл. от Данъчно-осигурителния
процесуален кодекс (ДОПК), вр. с чл. 83,
ал. 4 от същия кодекс.
Делото е образувано по жалба на
„Тукан“ ЕООД, ЕИК, гр. В.Т., против Ревизионен
акт (PA) №
Р-04000418004082-091-001/ 09.09.2019 г., издаден от В.А.Н.на длъжност началник сектор
„Ревизии" - възложил ревизията, и П.Ц.Ц.на длъжност главен инспектор по
приходите при ТД на НАП Велико Търново - ръководител на ревизията, в обжалваната по административен ред част,
потвърдена с Решение № 167/02.12.2019г. на Директор на Дирекция „Обжалване и
данъчно осигурителна практика“ Велико Търново към ЦУ на НАП, в която за данъчни периоди м.09.2016 г. и м. 02.2017 г. е отказано право на данъчен кредит и са
определени допълнителни задължения по ЗДДС общо в размер на 18 959,84 лв.
и са начислени лихви в размер на 5 482,39 лв.
В
жалбата се правят оплаквания за незаконосъобразност на оспорвания
административен акт поради противоречие със закона. Изтъква се несъответствие
на фактическите констатации на органите по приходите с обективната
действителност и неправилна интерпретация на събраните в хода на ревизията
доказателства. По същество се развиват доводи, че в хода на ревизионното
производство са представени всички документи, изисквани от закона при
упражняване право на данъчен кредит, вкл. такива доказващи действителното
изпълнение на спорните доставки и на съответните особени изисквания на закона,
определящи правото на ползване на данъчен кредит по ЗДДС. В съдебно заседание и
в представената писмена защита оспорващото дружество, чрез процесуалния си
представител адвокат П., поддържа жалбата против РА. Прави възражение за
прекомерност на претендираното от процесуалния представител на ответника ***ско
възнаграждение. Претендира направените по делото разноски, за което представя
списък на разноските по чл. 80 от ГПК във вр. с §2 от ДОПК.
Ответникът по жалбата - Директорът на Дирекция „Данъчно осигурителна практика“ В. Търново към ЦУ на
НАП, чрез процесуалния си представител *** Л., намира подадената жалба за
неоснователна и недоказана. Твърди законосъобразност и правилност на оспорения
ревизионен акт с позоваване на мотивите на потвърдителното решение по чл. 155,
ал. 1 от ДОПК. Допълнителни съображения излага в представената писмена защита.
Претендира разноски в размер на 1263,27 лв., представляващи ***ско
възнаграждение, съобразно материалния интерес по делото и представя списък по
чл. 80 от ГПК във вр. с §2 от ДОПК. С оглед на това, моли жалбата да се отхвърли и да се потвърди обжалвания РА.
Въз основа на събраните по делото
доказателства, съдът прие за установено от фактическа страна следното:
На „Тукан“ ЕООД е
извършена ревизия от органите по приходите при ТД на НАП – гр. В. Търново за
установяване на задължения по ЗДДС за данъчни периоди м.09.2016г. и м.
02.2017г. Ревизията е възложена със Заповед за възлагане на
ревизия (ЗВР) № Р-04000418004082-020-001/12.07.2018 г. издадена от н-к
сектор “Ревизии”, Дирекция “Контрол” при ТД на НАП – гр. В. Търново, връчена по електронен пътна 16.07.2018 г. и е във връзка с Решение №
121/06.07.2018 г. на директора на Дирекция “ОДОП”- Велико Търново, с което частично е отменен по реда на чл. 155, ал. 4 от ДОПК като незаконосъобразен PA № Р-04000417005996-091-001/13.04.2018 г. в
частта по ЗДДС за данъчни периоди м. 09.2016 г. и м. 02.2017 г., с указания за
извършване на нова ревизия и издаване на нов акт. Първоначалната ЗВР е изменена
със Заповед за изменение на ЗВР /ЗИЗВР/ № Р-04000418004082-020-002/11.10.2018
г., ЗИЗВР № Р-04000418004082- 020-003/14.11.2018 г. и ЗИЗВР №
Р-04000418004082-020-004/13.12.2018 г. Ревизионното производство е спирано със
Заповед № Р-04000418004082-023-001/16.05.2019 г. и Заповед №
Р-04000418004082023-002/04.06.2019 г., и възобновявано със Заповед № Р-
04000418004082-143-001/30.05.2019 г. и Заповед № Р-04000418004082-143-
002/01.07.2019 г. В хода на ревизията от органите по приходите е бил съставен Ревизионен
доклад № Р-04000418004082-092-001/09.08.2019г., връчен електронно на 12.08.2019
г. В срока по чл.117, ал.5 от ДОПК е подадено възражение срещу РД, заведено с
вх. № 11674/27.08.2019 г. по описа на офис Плевен при ТД на НАП В. Търново, с
приложени към него доказателства. Направените от ревизираното лице възражения
срещу ревизионния доклад не са приети за основателни от органа по приходите, в
резултат на което е издаден РА № Р-04000418004082-091-001/ 09.09.2019г., с който на
„Тукан“ ЕООД са определени допълнителни задължения по ЗДДС за данъчни периоди
м. 09.2016г. и м. 02.2017 г. общо в размер на 18 959,84 лв. и лихви за забава в
размер на 5 482,39 лв. Ревизионният акт е бил обжалван от задълженото лице
по реда на чл. 152 и сл. от ДОПК и потвърден с Решение № 167/ 02.12.2019 г. на
директора на Дирекция „ОДОП” – гр. В. Търново при ЦУ на НАП. Решението на
горестоящия орган е връчено по електронен път на 11.12.2019 година.
Установените
задължения по ЗДДС произтичат от отказано право на данъчен кредит за посочените
по-горе данъчни периоди по 10 броя фактури, издадени от „СТЕЛТ“ ООД, с предмет
„сирене“ и „кашкавал“ (фактура №978/16.09.2016г.) и 2 броя фактури, издадени от
„МЛАДОСТ 2002“ ООД, с предмет „кашкавал“. Органите по приходите са приели, за недоказано
действителното извършване на документираните доставки на стоки по смисъла на
чл. 6 от ЗДДС и на основание чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69, ал. 1, т. 1 във вр.
чл.70, ал.5 от ЗДДС е отказано правото на приспадане на данъчен кредит в размер на 18
959,84 лв. и съответните лихви.
В хода на ревизията на „ТУКАН“ ЕООД е връчено Искане за представяне на
документи и писмени обяснения от задължено лице (ИПДПОЗЛ) № №
Р-04000418004082-040-001/19.07.2018 г., с което са изискани всички документи,
касаещи доставките по процесиите фактури, тяхното договаряне, осъществяване и
осчетоводяване. В отговор на връченото искане ревизираното лице е представило с
писмо вх. вх.№12283/31.07.2018 г. в офис Плевен при ТД на НАП В. Търново
документи, справки и писмени обяснения
На жалбоподателя е връчено второ ИПДПОЗЛ №
Р-04000418004082-040-002/09.08.2018 г., с което са изискани данни, сведения и
доказателства относно сключена на 31.03.2017 г. спогодба между „ТУКАН"
ЕООД, „МЛАДОСТ 2002" ЕООД с ЕИК и
„ЛАКТИМА 2016" ЕООД с ЕИК , за уреждане на финансовите взаимоотношения
между трите дружества, и ИПДПОЗЛ № Р-04000418004082-040-004/10.08.2018 г., с
което са изискани данни, сведения и доказателства относно взаимоотношенията
между „ТУКАН" ЕООД и „МЛАДОСТ 2002“ ЕООД с ЕИК . В отговор на
тези искания с писмо вх.№ 13620/27.08.2018 г. са представени документи и доказателства
относно контрагент „МЛАДОСТ 2002“ ООД за данъчни периоди м. 09.2016 г. и м.
02.2017г. С последващи ИПДПОЗЛ № Р-04000418004082-040-003/10.08.2018г., ИПДПОЗЛ №
Р-04000418004082-040-005/10.08.2018г., № Р-04000418004082-040-007/26.11.2018г.
от ревизираното дружество са изискани съответно данни, сведения и доказателства
относно търговските му взаимоотношения с дружествата „СТЕЛТ“ ЕООД, „СИБИЛА
2000" ЕООД, , в отговор на което с вх. № 13620/27.08.2018 г., вх. .№13620/27.08.2018
г., вх.№18980/05.12.2018г., са представени исканите документи и обяснения, от
които е видно, че „ТУКАН" ЕООД и „СИБИЛА 2000" ЕООД не са имали
търговски взаимоотношения през ревизираните данъчни периоди м.09.2016 г. и
м.02.2017 г. От представено от жалбоподателя писмено обяснение е посочено, че
транспортирането на стоките от гр. София до гр. Русе било осъществено за сметка
на ревизираното дружество от трето лице -„ЕВРО ФИНАНС КОНСУЛТ” ЕООД, като били ползвани две превозни средства - камион
марка „Скания" per. № ВТ8113КА и бус марка „Ивеко" peг. №
Р6495АМ. Представени са пътни листи, два броя копия на свидетелствата за
регистрация на МПС на името на „ЕВРО ФИНАНС КОНСУЛТ" ЕООД. Относно
процесиите 10 броя фактури, издадени от „СТЕЛТ“ ЕООД е посочено, че са платени
в брой, като в тази връзка са представени копия на фискални бонове.
С ИПДПОЗЛ
№ Р-04000418004082-040-006/22.11.2018г. от „ТУКАН“ ЕООД са изискани данни,
сведения и доказателства относно това кога са започнали покупките от
доставчиците „СТЕЛТ“ ООД, „МЛАДОСТ 2002“ ЕООД и „МЛЕЧЕН ДОЛ“ ЕООД.
Изискани са копия на издадените от тези доставчици фактури за ревизираните
периоди, сертификати за качество на закупените хранителни продукти, търговски
документи, партидни номера на кашкавала и сиренето от производителя,
ветеринарно-медицински документи и др., удостоверяващи годността на продукта за
човешка консумация и съпровождащи стоката по време на транспортирането й,
ветеринарно регистрационен номер на производителя. С вх.№19175/10.12.2018г. са
предоставени заверени копия на фактурите и на свързаните с тях доказателства и
документи и писмени обяснения. С ИПДПОЗЛ №
Р-04000418004082-040-008/29.11.2018г. са изискани справки за стоковия поток по
количества и по фактури от доставчиците „СТЕЛТ“ ООД, „МЛАДОСТ 2002“ ЕООД и
„МЛЕЧЕН ДОЛ“ ЕООД, сочещи последващата реализация на стоките от страна на „ТУКАН"
ЕООД, документи, установяващи реализацията и счетоводните операции, отразени
във връзка с нея, като документи по това искане са представени с вх.
№19181/10.12.2018г.
С Протокол
№ Р-04000418004082-ППД-001/19.07.2018 г. са приобщени доказателства от
предходната ревизия, приключила с PA № Р-04000417005996-091-001/13.04.2018 г.,
съдържащи трайни факти и обстоятелства, в т.ч. Протокол №
Р-04000417005996-ППД-001/14.09.2017 г., с който е приобщен Протокол от
извършена проверка за установяване на факти и обстоятелства (ПУФО) №
П-04000417048910-073-001/11.08.2017 г. на „ТУКАН" ЕООД за периода от
01.04.2016 г. до 30.04.2017 г., ведно със събраните в хода на проверката
доказателства.
Извършени са насрещни проверки на доставчици
„СТЕЛТ“ ООД, приключили с ПИНП № П-22221418139568-141-001/29.08.2018г. и ПИНП №
П-22221418187766-141 -001 /22.11.2018 г., и на „МЛАДОСТ 2002" ЕООД,
приключили с ПИНП № П-22221018138912-141-002/05.09.2018 г. и Протокол от
извършена проверка по делегация № П-22221018140730-081 -001/17.08.2018 г. Доставчикът „СТЕЛТ' ООД, в дадени писмени обяснения, е потвърден механизмът на доставките, посочен от
ревизираното дружество. Представени са документи, идентични на представените от
жалбоподателя, а именно копия на фактури с получател „ТУКАН" ЕООД и
приемо-предавателни протоколи, фискални бонове и търговски документи за
произход към тях, договори за наем от различни дати между „СИРМА ПРИСТА"
АД, ЕИК г., като наемодател и „СТЕЛТ" ООД, ЕИК , като наемател, за ползване срещу заплащане на месечна наемна цена на
покрито складово хладилно помещение в град Русе, копия на търговски документи
за произход, издадени от „CTEJIT" ООД гр. София с получател „ТУКАН"
ЕООД, Договор за изработка от 01.02.2016 г. между “СТЕЛТ” ООД - Възложител и “СИРМА ПРИСТА” АД – Изпълнител
за производството на кашкавал. Представен е Договор за наем от 04.04.2014г.
между „СИБИЛА 2000" ЕООД -наемодател и „СТЕЛТ" ООД - наемател, на
закрито складово помещение с хладилна площ, камера на адрес гр. София.
Извършени са още редица
насрещни проверки на юридически и физически лица, имащи отношение към
изясняването на фактите и обстоятелствата, свързани с процесиите доставки,
обективирани в съответните протоколи.
В хода на ревизията е извършена насрещна проверка на
„ЕВРО ФИНАНС КОНСУЛТ" ЕООД, в качеството му на превозвач, събрани в хода
на насрещни проверки на „ЕВРО ФИНАНС КОНСУЛТ" ЕООД, приключили с Протокол
№ П-04000417076903-141-001/06.06.2017г. и Протокол № П-04000417169557-141
-001/26.10.2017г., при която са изискани доказателства и писмени обяснения във
връзка с издадени към „ТУКАН" ЕООД фактури № 249/23.09.2016 г. и №
252/30.09.2016 г. за извършени превози през м.09.2016 г., и фактура №
271/28.02.2017 г. за извършени превози през м.02.2017 г. С писмо вх. №
12295/01.08.2018 г. от „ЕВРО ФИНАНС КОНСУЛТ" ЕООД са представени писмени
обяснения и изисканите документи, в т.ч.
копия на двете фактури от м.09.2016г. и товарителници за превоз на млечни
продукти, пътни листи, Договор за превоз от 02.01.2014 г. между него, като
превозвач и „ТУКАН" ЕООД, като товародател, с предмет - извършване на
превоз на товари по заявка на товародателя до определено място съгласно
конкретната поръчка, анекс към договора от 31.12.2018г. и др.
В хода на
ревизията е посетен счетоводният офис на ЕТ „Е.А.“, обслужващ счетоводството на
„ТУКАН" ЕООД, находящ се в ГР., където в присъствието на управителя на „ТУКАН"
ЕООД е извършен преглед и проверка на счетоводни документи и регистри на
ревизираното дружество за ревизираните периоди, при което са предоставени копия
на данъчни и счетоводни документи от значение за определяне на данъчните
задължения (Протокол № 1017804/27.11.2018 г.). Посетена е складовата база на
Млекопреработвателно предприятие „СИРМА ПРИСТА“, находяща се в гр. Русе, при
което с Протокол № 1559417/18.07.2019 г. е констатирано, че „ТУКАН" ЕООД е
бил наемател на хладилна камера № 1 на първи етаж, а „МЛЕЧЕН ДОЛ" ЕООД и
„СТЕЛТ" ООД - на хладилни камери № 4, 5 и 6 на втори и трети етаж.
Извършено е посещение и на складова хладилна база и офис „Сибила Логистик
Център“, находящи се в гр. ГР., при което на „СИБИЛА 2000“ ЕООД е връчено
искане ИПДПОЗЛ №Р-04000418004082-041-020/23.07.2019г. B отговор на искането с
вх. №10401/29.07.2019 г. са представени: Удостоверение за въвеждане на базата в
експлоатация № 937/27.08.2009 г.; Удостоверение № РСО-187/ 05.06.2013 г. от
Държавната комисия по стоковите борси и тържища; Удостоверение №
29970/18.11.2014 г. от ОДБХ гр. София за регистриране Намета като обект за
търговия на едро с храни; Договор за наем от 02.01.2014 г., съгласно който
„СИБИЛА 2000" ЕООД, като собственик на базата, отдава под наем на „МЛАДОСТ
2002" ООД покрито складово помещение корпус „С“ хладилна площ, камера 9, и
офис части в същия корпус, за срок от три години, срещу месечен наем от 100,00
лв. без ДДС; и Договор за наем от 04.04.2014 г., съгласно който „СИБИЛА
2000" ЕООД отдава под наем на „СТЕЛТ“ ООД покрито складово помещение
корпус „С" хладилна площ, камера 9 за срок от три години срещу месечен
наем от 5 лв./тон съхранявана стока.
При анализ на
събраните в хода на ревизията доказателства органите по приходите, са
констатирали, че за данъчен период м.09.2016г. по десет от
фактурите, издадени от „СТЕЛТ“ ООД, и за данъчен период м.02.2017г. по две
фактури, издадени от „МЛАДОСТ 2002“ ООД, не са налице данни за реално
осъществени доставки на стоки по смисъла на чл. 6 от ЗДДС и данъчни събития по
чл. 25 от същия закон, поради което на основание чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69,
ал. 1, т. 1 от ЗДДС са отказали право на приспадане на данъчен кредит.
Представените приемо-предавателни протоколи и събраните доказателства са
преценени като недостатъчни да се приеме, че стоките действително са били
транспортирани и предадени на получателя. Според ревизиращия орган не са налице доказателства, от които да се
установява транспортирането на стоките по процесиите фактури от склад на
„СТЕЛТ“ ООД в гр. София до гр. Русе. Не са кредитирани представените стокови
разписки към издадените от „СТЕЛТ“ ООД фактури. Прието е, че фактурите,
издадени от „СТЕЛТ“ ООД и от „МЛАДОСТ 2002“ ООД, както и в представените към
тях приемо-предавателни протоколи, липсва достатъчна индивидуализация на
стоките (краве сирене и кашкавал) като такава индивидуализация липсва и в
търговските документи, представени само от доставчика „СТЕЛТ' ООД към
издадените от него фактури, а към фактурите за кашкавал от „МЛАДОСТ 2002"
ООД изобщо няма представени търговски документи. Констатирано е несъответствие
с описанието на стоките по процесните фактури и това в приемо-предавателните
протоколи, описанието във фактурите на предходните доставчици и това по издадените
от ревизираното дружество фактури при последващата реализация на стоките. Коментирана е липсата на добросъвестност за
получателя на доставките на стоки и услуги.
С разпореждането
за насрочване на делото, съдът е
разпределил доказателствената тежест
като на административния орган е указано, че следва да докаже наличието
на всички фактически и правни основания аз издаване на процесния РА, а в тежест
на жалбоподателя съгласно чл. 154 от ГПК във вр. с § 2 от ДОПК да докаже положителните
факти, от които черпи правата си.
В съдебната фаза
на производството от страна на ответника по жалбата по делото с писмо изх.
№25/03.01.2020г. са представени и приети писмените доказателства, съдържащи се
в административната преписка по издаване на обжалвания РА, съдържаща 11 броя
папки с обща номерация 3291 листа, както
и доказателствата, представени с жалбата.
Приобщен към доказателствения материал е един брой технически носители –
CD, съдържащ ЗВР, ЗИЗВР, заповед за спиране и възобновяване на ревизионното
производство, РД и РА, заповед на изпълнителния директор на НАП, във вид на
електронни документи. Същите не са оспорени от жалбоподателя.
Във връзка с
направено от процесуалния представител на ответника оспорване на истинността
/автентичност на подписите и вярност на съдържанието/ на документи, подробно
изброени в молба с вх. №661/17.02.2020г. /л.110 от делото/, включващи
приложените към спорните фактури приемо – предавателен протокол, търговски
документ, стокова разписка, е открито производство по реда на чл. 193 от ГПК
във вр. § 2 от ДР на ДОПК. В изпълнение на възложената му от съда
доказателствена тежест на основание чл. 193, ал. 3 от ГПК във вр. с §2 от ДОПК,
жалбоподателят е поискал, а съдът е допуснал изслушване на съдебно- графическа
експертиза ( стр. 146 и сл. от делото), в заключението на която вещото лице
посочва, че в представените приемо – предавателни протоколи подписите за
изпращач „предал“ и подписът в търговските
документи от името на „Стелт“ ООД са положени от лицето Стефан Николов Василев;
в приемо – предавателните протоколи подписите за изпращач „предал“ от името на
„Младост 2002“ ООД не са положени от П.И. И.; а представените за изследване
стокови разписки с получател „Тукан“ ЕООД и изпълнител „Стелт“ ООД подписите за
„предал“ не са положени от И.П.И..
По искане на
жалбоподателя е допусната и изслушана съдебно-икономическа експертиза, която
съдът цени като обективна и безпристрастна. Според заключението на вещото лице
счетоводството на ревизираното дружество „Тукан“ ЕООД се води системно и
редовно, процесните 10 броя фактури, издадените от „Стелт“ ООД и двете фактури,
издадени от „Младост 2002“ ООД са осчетоводени в счетоводството на
жалбоподателя и включени в СД по ЗДДС за съответните периоди. Констатирано е,
че счетоводството на „Стелт“ ООД и „Младост 2002“ ООД, също е редовно като
двамата доставчици също са осчетоводили процесните фактури и са ги включили в
дневника за продажби и СД по ЗДДС за съответните периоди. При анализ на сметка
304 –„Стоки“ от счетоводството на „Тукан“ ЕООД експертът е установил, че
количествата от процесната стока са изписани при извършена продажба и са
отчетени приходи в сметка 702-„Приходи от продажба на стоки“, като отчетено ДДС
за внасяне в счетоводна сметка 4532 – „Начислен ДДС за продажби“, който след
включване в СД по ЗДДС е участвал в резултата на ДДС за внасяне за периоди
м.09.2016г. и м.02.2017г. Декларираният от жалбоподателят ДДС е внесен в срок.
При анализ на сметка 304 –„Стоки“ от счетоводството на доставчика „Стелт“ ООД и
тази в счетоводството на другия доставчик -
„Младост 2002“ ООД, вещото лице е установило, че и двамата са
разполагали със стоката – сирене и кашкавал, за да изпълнят доставките към
ревизираното дружество. В заключението е посочено, че количеството сирене и
кашкавал от процесните фактури, вписано в приемо-предавателните протоколии
търговските документи, съответстват на вписаното
такова в спорните фактури, а видът на сиренето (краве) вписано в приемо-предавателните
протоколии търговските документи конкретизира вида на сиренето, вписано в
спорните фактури.
Заключението по
СИЕ и СГЕ са приети по делото и ще бъдат ценени заедно с останалите
доказателства, които ще бъдат обсъдени по съществото на разглеждания спор.
Приобщена към
доказателствата по делото е представената от лицето П.И. И. нотариално заверена
декларация, в която същата потвърждава, че подписът в ППП от
01.02.2017г. към фактура №**********/01.02.2017г. и в ППП от 02.02.2017г. към
фактура №**********/02.02.2017г., съставени между „Тукан“ ЕООД и „Младост 2002“
ООД, е положен от нея от името на доставчика.
По делото е
допуснат като свидетел И.П.И., редовно призован в съдебно заседание, който по
искане на процесуалния представител на жалбоподателя е заличен поради неявяване в
съдебно заседание. Вместо него съдът е допуснал като свидетел Й.М.К., управител на „Тукан“
ЕООД, която в дадените показания предоставя информация относно механизма на
получаване на доставките. Посочва, че стоката се
получава от И.И. в склада на дружеството в гр. Русе като се изготвяли
приемо-предавателен протокол и стокова разписка за приемане на стоката.
Последната се заприхождавала от началник- склада, който през процения период
било лицето Г.Б.. От месец май 2017г. неговата длъжност се заемала от И.И.,
който бил назначен на половин работен ден.Твърди, че не е имало случаи, в които
стоките да са все още непристигнали в склада, а да са осчетоводени и приети. Заявява, че
стоковите разписки, които И.И. й е предавал със стоката от „Стелт“ ЕООД са били
с подпис „приемам стока“, след което се е подписвала и тя, като взема един екземпляр, а другия екземпляр остава
за него. Понякога също присъствала при приемане на стоката от началник склада
на „Тукан“ ЕООД. Посочва, че складът на „Тукан“ ЕООД и складът на „Стелт“ ЕООД
се намират в „Сирма приста“ на бул. Трети март 51, гр. Русе и са на един етаж в
едно хале. Твърди, че стоката от склада на „Стелт“ ЕООД се премества в склада
на „Тукан“ ЕООД мотокар и с транспалетна количка, след което я продават. Сочи,
че дружеството имало през процесния период действащи договори с Кауфланд и там
карали стоката.
Съдът като взе предвид констатациите в
обжалвания ревизионен акт, становищата на страните и представените по делото
доказателства, прави следните изводи:
Жалбата е подадена от лице с
надлежна легитимация, срещу ревизионен акт, обжалван и потвърден от решаващия
орган, след изчерпване на фазата на административния контрол, в преклузивния
срок по чл. 156, ал. 1 от ДОПК. Същата отговаря на изискванията на чл. 149 от ДОПК и като такава е процесуално допустима за разглеждане по същество.
Разгледана по същество
жалбата е неоснователна по следните мотиви:
След извършена
служебна проверка на основание чл. 160, ал. 2 от ДОПК, съдът намира, че
Ревизионен акт № Р-04000418004082-091-001/ 09.09.2019 г е издаден от
оправомощени органи, съгласно чл. 119, ал. 2, от ДОПК, в приложимата му
редакция, в рамките на тяхната компетентност, определена със Заповед № 6/03.01.2017г. на директора на
ТД на НАП – гр. В. Търново и съответните ЗВР. Заповедите за възлагане на
ревизия и за изменението на ЗВР, заповедите за спиране и възобновяване на
ревизията също са издадени от компетентен орган, в кръга на правомощията му.
В съдържанието на ЗВР, ЗИЗВР,
РД и РА е отразено, че са издадени чрез информационна система „Контрол“ като
електронен документ, подписан с електронен подпис. Не се спори, че електронните
документи ЗВР, ЗИЗВР, РД и РА, заповедите за спиране и възобновяване на
ревизията, са подписани с квалифициран електронен подпис от съответните органи
по приходите на посочените в тях дати. След справка в публичния регистър на
електронните подписи на доставчика на удостоверителни услуги и съгласно
представените на електронен носител удостоверения се установява се, че В.А.Н./орган,
възложил ревизията/, П.Ц.Ц./ръководител на ревизията/ Илия Х.Х. /член на екипа/ са имали валидни квалифицирани
електронни подписи за съответните периоди, в който са издадени посочените
по-горе електронни документи, а самите електронни подписи в същите не са
оспорени от жалбоподателя. Съобразно това настоящият състав приема, че
изброените заповеди, РД и РА, заповедите за спиране и възобновяване на
ревизията са подписани от лицата, които са посочени в тях, с квалифициран
електронен подпис, представляват валидни електронни документи и не са налице
основания да се считат за нищожни. С ревизионният акт са определени задължения
за периода и на лицето, на което е възложена ревизията, поради което същият не
страда от пороци, засягащи неговата валидност.
Не се откриват данни
и за нарушения, водещи до процесуална незаконосъобразност на РА. Ревизията е
приключила в срока, установен от чл. 114, ал. 2 от ДОПК, надлежно определен от
органа, който я е възложил. Ревизионният доклад е съставен и връчен на данъчния
субект в определените от чл. 117, ал. 1 и ал. 4 от ДОПК срокове. Ревизионният
акт е издаден в определения от чл. 119, ал. 2 от ДОПК срок, в предвидената в
чл. 120 от ДОПК форма и съдържа изложение на фактическите и правните основания
за постановяването му, с извършено позоваване на изготвения ревизионен доклад.
Действията на органите по приходите са извършени в съответствие с
процесуалните правила на ДОПК и при спазване на основните принципи на
обективност и служебно начало, залегнали в чл. 3 и чл. 5 от същия кодекс. В рамките на
своята компетентност, органите по приходите са извършили необходимото за
всестранното и пълно изясняване на фактическата обстановка, като са съобразили
действията си с основните начала на данъчния процес и са събрали по предвидения
процесуален ред доказателствените средства, послужили като основание за
фактическите констатации. С оглед на горното настоящата инстанция не констатира
нарушение на процесуалните норми при издаване на обжалвания РА.
Не е основание за отмяна на
обжалвания РА като незаконосъобразен наведеният от жалбоподателя довод, че
приходната администрация не е направила задълбочен анализ на събраните в хода
на ревизионното производство доказателства, поради което като краен резултат е
направила необосновани и незаконосъобразни изводи и е издала един
незаконосъобразен РА, който следва да бъде отменен. Съобразно нормата на чл.
37, ал.1 от ДОПК „доказателствата в
административното производство се събират служебно от органа по приходите или
по инициатива на субекта. Всички събрани доказателства подлежат на обективна
преценка и анализ“. Обстоятелството, че анализирайки събраните доказателства органът по приходите е
достигнал до други изводи, различни от тези на жалбоподателя не опорочава РА.
По приложение на материалния закон, настоящата инстанция
намира следното:
Правото на приспадане на
данъчен кредит на данъчно задълженото лице възниква при кумулативното
осъществяване на елементите от регламентирания в ЗДДС сложен фактически състав.
Наред с притежаването на данъчния документ по чл. 71, т. 1 от ЗДДС, той включва
и установяването на реалното получаване на стоките или извършването на услугите
по облагаемата доставка - арг. от чл. 6, ал. 1 и чл. 9, ал. 1 от ЗДДС. При
липсата на нормативна уредба, която да изисква наличието на конкретен вид
документи за доказване на относимите в тази връзка факти и обстоятелства,
определящо за преценката дали една доставка е действително осъществена е
съвкупният анализ на всички събрани по делото доказателства. Трайна е съдебната
практика, че издаването на фактура само по себе си не установява действителното
извършване на обективираната в нея доставка, а осчетоводяването на фактурите в
счетоводството на ревизираното лице и доставчиците, в какъвто смисъл е
заключението на вещото лице по назначената СИЕ, не е достатъчно да удостовери
факта на получаване на стоките в изпълнение на спорните доставки, като
установяването на това обстоятелство може да е само допълнителен аргумент за
признаване на правото на данъчен кредит. Необходимостта от установяването на
действителното извършване на доставките, по които се претендира право на
приспадане, е многократно подчертавана и от СЕС като изискуемо условие за
възникване на претендираното право. Независимо че договорът за
търговска продажба е неформален, то изводът за реално осъществена доставка по
чл. 6, ал. 1 от ЗДДС е предпоставен от доказване на изпълнението на поетото
облигационно задължение за прехвърляне на получателя на правото на разпореждане
със стоката като собственик. В Решението от 18 юли 2013 г. по дело С-78/12, „Евита-К“ ЕООД, СЕС сочи, че
"Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 г. относно общата
система на данъка върху добавената стойност трябва да се тълкува в смисъл, че
във връзка с упражняването на правото на приспадане на данъка върху добавената
стойност понятието "доставка на стоки" по смисъла на тази директива и
доказването на действителното осъществяване на такава доставка не са свързани с
формата на придобиване на право на собственост върху съответните стоки.
Понятието "доставка на стоки" по чл. 14, § 1 от Директива 2006/112/ЕО
включва всяка сделка по прехвърляне на материална вещ от определено лице, което
овластява друго лице да се разпорежда фактически с нея като собственик, като
националният съд следва да определя във всеки отделен случай в зависимост от
фактите по делото дали е налице прехвърляне на правото на разпореждане със
съответната вещ като собственик. Лицето, което иска да приспадне ДДС, следва да
докаже, че отговаря на предвидените условия за това, като запитващата
юрисдикция следва в съответствие с националните правила за доказването да
извърши обща преценка на всички доказателства и фактически обстоятелства по
спора в главното производство, за да определи дали претендиращия право на приспадане
може да го упражни. (така и Решение от 6 септември 2012 г. по дело
Mecsek-Gabona, С-273/11, точка 53, Решение от 6 декември 2012 г. по дело Боник,
С-285/11, точка 32 и Решение от 31 януари 2013 г. по дело ЛВК-56, С-643/11,
точка 57). В хода на съдебното производство изцяло в доказателствена тежест на
ревизираното лице е да докаже твърдения от него благоприятен, положителен факт
от обективната действителност за наличие на реални доставки на стоки и услуги.
1.По доставките на доставчика
„Стелт“ ООД:
С РА е отказано право на приспадане на данъчен кредит за данъчен период м. 09. 2016 г. общо в размер на 16 559,84 лв. по 10 броя фактури с № 960/02.09.2016г., №
964/08.09.2016г. № 966/09.09.2016г. № 962/07.09.2016г. №968/10.09.2016г., № 970/12.09.2016г., № 972/13.09.2016г., №974/14.09.2016г.,№
976/15.09.2016г. и № 978/16.09.2016г., издадени от „Стелт“ ООД, с предмет „краве сирене” и „кашкавал”.
Спорен е въпросът между страните дали
издадените от доставчика „Стелт“ ООД на "Тукан” ЕООД фактури документират
действително извършени доставки с посочения във фактурите предмет.
Реалното осъществяване на
доставката е фактически въпрос, който изисква цялостна оценка на всички
доказателства, които пряко и/или косвено свидетелстват за нейното извършване.
Само действително осъществената доставка може да породи изискуемост на данъка,
съответно право на приспадане, в който случай и при изпълнение на останалите
материалноправни и процесуалноправни изисквания, правото на приспадане по
принцип не може да бъде ограничавано. В случая, съдът намира, че по делото не
са ангажирани доказателства за транслиране на правото на разпореждане със
стоката, като собственик от издателя на фактурата към жалбоподателя. Видно от
процесните фактури става въпрос за родово определени вещи /различни видове млечни продукти – кашкавал и сирене/, при които
собствеността се прехвърля щом вещите бъдат определени по съгласие на страните,
а при липса на такова, когато бъдат предадени (чл. 24 от ЗЗД).
Следва да бъде съобразена
практиката на СЕС, съгласно която данъчната администрация не може по принцип да
изисква от данъчнозадълженото лице, което иска да упражни правото на приспадане
на ДДС, да провери, че издателят на фактурата за стоките и услугите, във връзка
с които се иска упражняване на това право, има качеството на данъчнозадължено
лице, разполагал е със стоките, предмет на доставката, бил е в състояние да ги
достави и е изпълнил задълженията си за деклариране и за внасяне на ДДС, за да
се увери, че доставчиците нагоре по веригата не са извършили нарушения или
измама, или пък да разполага със съответни документи в това отношение. Това са
отговорности, относими към доставчиците, а не към получателя на доставките, с
изключение случаите в които самото данъчно задължено лице извършва данъчна
измама или когато знае или е трябвало да знае, че с покупката си участва в
сделка, част от измама с ДДС. Такива обективни факти, на които да се позове съдът,
не се съдържат в издадените от органите по приходите актове, а и липсват данни,
че доставчиците са извършили нарушения или измама, в която е участвал и
получателя, или е знаел или е бил длъжен да знае за такова нарушение или
измама.
Във връзка с констатациите
на ревизиращите относно предходните доставчици на „Стелт“ ООД, в своите
тълкувателно приложими решения СЕС многократно е подчертавал, че не е допустима
национална практика, с която се отказва претендираното данъчно предимство само
въз основа на нередности при доставчика и предходните доставчици по веригата,
като тези нередности не могат да бъдат самостоятелно основание за непризнаване
на правото на данъчен кредит на получателя. Неспазването от прекия или
предходен доставчик на изискванията на специалните закони, при установено
предаване на стоката и последващата ѝ реализация за целите на икономическата
дейност на получателя, също не влияе на правото на приспадане на данъчен кредит
за получателя. Както беше посочено по-горе, последователно е
разбирането, че на изследване подлежи реалността само на пряката доставка, но
не и на предходните такива по веригата.
В хода на ревизионното
производство и в съдебната фаза на процеса към фактурите, издадени „Стелт“ ООД, са представени както от получателя, така и от доставчика
приемо-предавателни протоколи, търговски документи, стокови разписки, договори за наем от
различни дати и т.н
В откритото производство по реда на
чл. 193, ал. 3 от ГПК, вр. с § 2 от ДР на ДОПК във връзка с направеното от
процесуалния представител на ответника оспорване на автентичност на
представените към процесните фактури от „Стелт“ ООД
приемо – предавателни
протоколи, търговски документи и стокови разписки,
вещото лице по назначената СГЕ, която съдът кредитира като обективно и
компетентно дадена, потвърждава, че в представените
приемо – предавателни
протоколи подписът за „предал“ и подписът в търговските
документи от името на „Стелт“ ООД като техен издател са положени от лицето Стефан Николов Василев, а представените за изследване стокови разписки с получател „Тукан“ ЕООД и
изпълнител „Стелт“ ООД подписите за „предал“ от името на доставчика са положени
от едно и също лице, но не са положени от лицето И.П.И.. По тези
причини съдът намира, че жалбоподателят доказа автентичността на положените
подписи за доставчик в съставените приемо – предавателни протоколи и търговски документи от името на „Стелт“ ООД, но не и автентичността на подписа на издадените за
доставчик стокови разписки. Не е доказано по делото
подписването на стоковите разписки от законови или упълномощени представители
или от трети лица, без представителна власт, но със знанието на доставчика, и
след като това е така същите представляват
едностранно подписани частни документи само от жалбоподателя и са неавтентични.
Независимо че стоковите разписки не са подписани от лицата, представляващи дружеството
– доставчик, следва да се вземат предвид констатациите на експерта по
проведената СИЕ, според които всички спорни доставки от „Стелт“ ООД са надлежно
осчетоводени от доставчика, спорните фактури са включени в дневниците за
продажба към СД по ЗДДС за съответния данъчен период, при извършените насрещни
проверки доставчикът е представил своите екземпляри от съпътстващите доставките
документи. След като това е така и при липса на противопоставяне от търговеца
срещу извършените от името на дружеството, но от трети лица без представителна
власт действия по подписването на документите, самоцелното оспорването на
автентичността поради неподписването на стоковите разписки от законните
представители на дружеството- доставчик е ирелевантно за спора. Противното
означава да се допусне злоупотреба с процесуално право на ответника и със
самото оспорване на авторството на всеки документ, неподписан от законния
представител на дружеството, да се изключи формалната доказателствена сила на
относимите частни документи, като се игнорира нормата на чл. 301 ТЗ. Така по същество централният доказателствен проблем по делото остава
този за верността на съдържанието на тези документи, което следва да се преценява
съвкупно с останалите събрани по делото доказателства. Преценката за тяхното
съдържание не е обусловена от качеството на лицето, подписало документите от
името на съответния търговец.
От съдържащия се в
ревизионната преписка договор за наем от 01.07.2012г. между „Тукан“ ЕООД и
„Сирма Приста“ АД се установява, че ревизираното лице е ползвало офис помещение
с площ 13 кв.м. и хладилна база с площ 170 кв.м, находящи се в град Русе,
ул.“Трети март“ 51, а от съдържащите в преписката договор за наем от
04.04.2014г. между „Стелт“ ООД –
наемател и „Сибила 2000“ ЕООД – наемодател и договор за наем от 04.05.2015г.
между „Сирма Приста“ АД - наемодател и „Стелт“ ООД, доставчикът е ползвал
закрито складово помещение с хладилна площ в гр. София, „Батареята“ 117 и
покрито складово помещение с площ 150 кв. в гр. Русе, ул.“Трети март“ 51. Така
представените договори и наличието на помещения за съхранение на млечни
продукти – сирене и кашкавал, от доставчика и ревизираното дружество само по
себе не гарантира нито своето изпълнение, нито реалността на спорните доставка
към жалбоподателя „Тукан“ ЕООД, вкл. получаването на стоката по пряката
доставка.
От приложените по делото
доказателства и представените при ревизията обяснения на управителя на
ревизираното дружество и дадените свидетелски показания се установява, че транспортът на
фактурираните количества сирене и кашкавал е бил за сметка на „Тукан“ ЕООД, който е
възложил превоза на трето лице - превозвача „ЕВРО ФИНАНС КОНСУЛТ“ ЕООД, на
основание договор за превоз на товари от 02.01.2014 г. и анекс от 01.01.2015г.
към договора, с който се променя срокът на действие на договора до
31.12.2018г./п.9, л.156 и сл.). При насрещната проверка на този превозвач са
представени освен обяснения, така и товарителници, пътни листове, фактури за
транспорт, свидетелства за регистрация на товарни автомобили, договори за наем
на гаражна площ от 12.12.2012г. и т.н.
Според обясненията на доставчика и РЛ фактурираното количество краве сирене и
кашкавал е било предавано на управителя на „Тукан“ ЕООД в складовата база на
„Стелт“ ООД, находяща се в град София, като транспортът е бил за сметка на
получателя до склада на дружеството – жалбоподател в град Русе, а
разтоварването се е извършвало с наличната работна ръка на жалбоподотеля.
Въпреки твърденията в жалба,
че по делото са представени многобройни доказателства за действително
осъществяване на доставките, съдът намира, че реалността на доставките по
спорните фактури, издадени от „Стелт” ООД,
не е доказана по делото. Издадените фактури могат да заместят само
липсата на договори, което да установи възникнали облигационни правоотношения
между страните по доставките, но те не установяват реалното им предаване, респ.
получаване. От наличните по делото приемо – предавателни протоколи към десетте
фактури и представените четири броя стокови разписки № 204 от 06.09.2016г., №
205 от 09.09.2016г., № 206 от 13.09.2016г. и № 207 от 16.09.2016г. не се
установява предаване съответно получаване на фактурираното количество сирене и
кашкавал. Стоковата разписка е документ, с който се документира предаването и
приемането на стоките, което може да се извърши в момент, различен от момента
на плащане или издаване на фактурата, като освен това, стоковите разписки
следва да съдържат и определени реквизити. В настоящия случай, стоковите
разписки не могат да удостоверят получаването на стоките, предмет на процесните
фактури, и същите не могат да бъдат отнесени нито към фактурите, нито с издадените към тях приемо –
предавателни протоколи, а наред с това, не съдържат данни за място на приемане
и предаване на стоките, няма данни за превозвача и превозното средство. Дори и
да се приеме, че мястото на предаване на стоката се съдържа в полето за
изпълнител, то във всички стокови разписки е посочен складът на доставчикът
„Стелт“ ООД в град Русе, което от своя страна противоречи на съдържанието на
приемо – предавателни протоколи, в които като място на предаване на стоката е
посочен складът на доставчика в град София. В съдържанието на складовите
разписка липсва отбелязване на номера на фактурата или евентуално на приемо –
предавателния протокол към който се отнасят. Съдът намира, че от представените
стокови разписки не може да се установи, че са съставени с оглед удостоверяване
на извършено предаване от „Стелт“ ООД на „Тукан” ЕООД на стоки от същия вид и
количество, съответстващи на фактурираните стоки. Но дори и да се приеме, че стоковите разписки
се отнасят към няколко от издадените фактури предвид количеството отбелязано
краве сирене в тях, то това съдържание противоречи на данните във фактурите и
тези в приемо – предавателните протоколи към тях. В съдържанието на стокова
разписка № 205 от 09.09.2016г. като количество е посочено 9400 кг краве сирене,
което не кореспондира с посоченото количество във фактурите (№960/02.09.2016г.,
фактура № 964/08.09.2016г. и фактура № 966/09.09.2016г.) и приемо- предавателни
протоколи към тях - като количество е посочено по 2400 кг. краве сирене или
общо 7200 кг. Същото се отнася и стокова разписка № 207 от 16.09.2016г.( 7096
кг.), в които отразеното количество краве сирене значително се различават от
тези в процесните фактури
№974/14.09.2016г., № 976/15.09.2016г. и № 978/16.09.2016г. и протоколите
към тях (общо 7200 кг.). Единствено посоченото количество краве сирене съответства
на отразеното във фактура № 962/07.09.2016г., приемо –предавателния протокол от
06.09.2016г. и стокова разписка № 204 от 06.09.2016г., както и това по
стоковата разписка № 206 от 13.09.2016г.( 7200 кг. краве сирене) и останалите
три броя фактури (№968/10.09.2016г., фактура № 970/12.09.2016г. и фактура №
972/13.09.2016г.) и съответните им протоколи, но поради липсата на съществени
реквизити в стоковите разписки, посочени горе, не може да обоснове извод за
реално предаване съответно приемане на описаното в тях количество сирене и
кашкавал. Представените противоречиви доказателства за един и същи факт
разколебава доказателствена стойност на тези документи.
Наред с горното, въпреки
че транспортирането на стоката не е елемент на фактическия състав на чл. 68 от ЗДДС, превозът също е от значение за установяване реалността на доставката. В
конкретния случай именно с транспорта е свързано прехвърлянето на собствеността
върху стоките, с което ЗДДС свързва момента на възникване на данъчното събитие.
По първите три от спорните фактури №
960/02.09.2016г., фактура № 964/08.09.2016г. и фактура № 966/09.09.2016г. е
представен пътен лист сер. ВА № 172255/09.09.2016г.(п.4, л.52) с вписана в него
товарителница сер. М №0006336/09.06.2016г.(п.4,л.52 –гръб) и маршрут Русе-София
и обратно София – Русе. Според информацията в тази товарителница за място на
натоварване е отбелязано град Русе, без отбелязано място на разтоварване,
маршрут от град Русе до град София, а за изпращач и за получател са вписани
контрагенти на „Тукан“ ЕООД съответно „Сирма Приста“ООД и Метро –Кеш, София,
което не установява натоварване и експедиция на процесната стока към
жалбоподателя от склада на неговия доставчик в град София.
В представения пътен
лист сер. ВА №5967854 от 06.09.2016г.(п.3,л.63 гръб), издаден от „ЕВРО ФИНАНС
КОНСУЛТ' ЕООД, в графа „документи за превоза“ липсва обозначение на номера на
товарителницата, поради което същият сам по себе си не може да обоснове
движение на стоките по някоя от процесните фактури към склада на жалбоподателя
и тяхното получаване. При ревизията е
представена и товарителница сер. Р №058400 от 02.09.2016г. (п.4,л.45), която е
от датата на фактура № 960 / 02.09.2016
г. и ППП към нея от 02.09.2016г. като място на натоварване е посочен
град София, ул.“Батареята“ (складът на доставчика) и място на разтоварване в
град Русе, ул.“Трети март“ 51, изпращач „Стелт“ ООД и получател „Тукан“
ЕООД и товар – 11 760,540 кг. краве
сирене, като е посочено, че се отнася
към пътен лист сер. ВА № 172252 (п.4,л.44), но в цитираният пътен лист е
записано, че се отнася към друга товарителница сер. Р № 0006332(п.4,л.44 – гръб) с изпращач „Сирма
Приста“ ЕООД, Русе, и получател „Метро – София“, поради което съдът намира, че тези
документи са неотносими към цитираната по – горе фактура и ППП от 02.09.2016г.
По отношение на фактура №
962/07.09.2016г. е налице само документално оформяне на доставката при липса на
данни за транспорт и фактическо предаване. Поради голямото количество
фактурирано краве сирене се изисква
специализиран транспорт, но в случая липсват транспортни документи, които да
удостоверят транспортиране на стоката до склада на получателя в град Русе. В хода
на ревизията е представено единствено копие на пътен лист сер. ВА №
5967854/06.09.2016 г., но същият не
свидетелства еднозначно и непротиворечиво за движението на стоката от
доставчика до получателя. Няма доказателства за натоварване и експедиция на
стоката по процесната фактура, а в самият пътен липсва означение за
товарителница, към която е относим.
Недоказано остава и
фактическото движение на стоката от доставчика до получателя, разгледано като
косвено доказателство за получаване на сиренето по фактура №968/10.09.2016г., фактура № 970/12.09.2016г. и фактура № 972/13.09.2016г.
В представения пътен лист сер. ВА №
172257/13.09.2016г.(п.4, л.50-гръб), издаден от „ЕВРО ФИНАНС КОНСУЛТ'
ЕООД, е вписано, че се отнася към
товарителница сер. V - 3 №005452/13.09.2016г.(п.4,л.51) и маршрут Русе-София и обратно София
– Русе. Според информацията в тази товарителница за място на натоварване е отбелязано град Русе, без отбелязано място на
разтоварване, а за изпращач и за получател са вписани отново контрагенти на
„Тукан“ ЕООД, което не установява движение на процесната стока към
жалбоподателя от склада на неговия доставчик в град София до склада в град
Русе.
Аналогично е положението и с представените транспортни документи, за които
се твърди, че се отнасят към фактури с № 974/14.09.2016г., фактура №
976/15.09.2016г. и фактура № 978/16.09.2016г. В пътен лист сер. ВА
№172260/16.09.2016г., издаден от „ЕВРО ФИНАНС КОНСУЛТ' ЕООД (п.3л.72 гръб), е
вписан маршрут: Русе-София, София - Русе, а в поле „Документи за превоза“ е
вписана товарителница cер. №V-3 №005455 (п.4,л.48), но същата не установява
място на натоварване на стоката в склада на доставчика в град София и нейното
разтоварване в склада на получателя – ревизираното дружество в град Русе.
Напротив, освен че въпросната товарителница е с изпращач трето лице - „Сирма
Приста“ ЕООД, и получател „Метро – гр. София“, но е и с посочено място на
натоварване град Русе, без отбелязано място на разтоварване, при което съдът
намира за недоказан транспорта на стоките. От друга страна, в съдържанието на
същата се съдържат противоречиви данни за теглото на превозения товар, което е
посочено като 5 тона, стоката е опакована в 9 броя палети, докато сумарно
фактурираното количество краве сирене и кашкавал е близо 8 тона,, т.е. липсват
доказателства за транспорт на останалото количество стока.
Товарителниците не съдържат
конкретно посочване на вида на превозваната стока, а единствено описание
„млечни продукти”, като съдът намира, че индивидуализацията на стоките в
товарителницата следва да бъде посочено най-малко по вид, така както са
посочени във фактурите и протоколите. Представената фактура за транспортни
услуги м.септември 2016г., издадена от „ЕВРО ФИНАНС КОНСУЛТ“ ЕООД, към „Тукан“
ЕООД не попълва липсата на доказателства за осъществен транспорт, тъй като
същата не отразява някакво движение на стоки от едно място на друго.
Плащанията на данъчната основа и на ДДС също не
са законови предпоставки за законосъобразното упражняване от получателя на
правото на данъчен кредит, а те представляват само индиция за реалност на
доставките и то при положение, че са налице достатъчно безспорни доказателства за
приемане/предаване на стоките от доставчика на получателя, което в настоящия
казус не е установено.
Предвид горното съдът намира, че фактът на осъществяване на
доставка на стоки по издадените фактури не е доказан. Правилно органът по
приходите е приел, че не се явява доказано предаването на стоката и в този
смисъл наличието на облагаема доставка по смисъла на чл. 6 от ЗДДДС. Обосновано приходната администрация приема, че липсват достоверни данни за
придобиването и движението на стоките, както и за реалното им доставяне по
издадените фактури. Не е налице и хипотеза на транзитна продажба по смисъла на
чл. 329, ал. 1 от ТЗ, при която страните уговарят продавачът да предаде стоката
на посочено от купувача трето лице, т. е. договорка продавачът да престира не
на купувача, а на посочено от него трето лице. В случая ревизиращите органи са
осъществили необходимите проверки на счетоводните документи и другите относими
към спора доказателства, представени от доставчика, дейност която категорично
не е вменена в тежест на ревизираното дружество - да извършва такива проверки и
да доказва, че неговият доставчик е разполагал със стоките, предмет на
доставките. Не се касае и за проследяване произход на стоката от предходни
доставчици, а за установяване на правнорелевантните за спора факти, а именно,
че доставчикът е разполагал със съответния вид и количество стока и я е предал
на получателя, като по този начин е прехвърлил собствеността върху нея. При
липса на доказателства за реалността на доставките, неправилно би било, съдът да пренебрегне това обстоятелство и да признае правото на данъчен кредит на
жалбоподателя, тъй като в основата на прилагането на механизма на ДДС стои
именно извършването на облагаеми сделки.
Съдът намира РА за правилен и законосъобразен в тази част,
тъй като от представените по делото доказателства, не могат да обосноват извод
за реално извършена доставка по фактурите, издадени от „Стелт“ ООД, към
жалбоподателя.
2.По доставките на доставчика
„МЛАДОСТ“ ООД:
С РА е отказано право на приспадане на данъчен кредит за данъчен период м. 02. 2017 г. общо в размер на 2400 лв. по 2 броя фактури с №
30000198/01.02.2017 г. и № 30000.199/02.02.2017 г., издадени от „МЛАДОСТ“ ООД, с предмет „кашкавал”.
Относно
процесните две доставки по делото от доставчика „МЛАДОСТ“ ООД са налични
фактури и приемо-предавателни протоколи, като съгласно писмените обяснения на
управителя на „ТУКАН" ЕООД и тези на доставчика, предаването
на стоката –
кашкавал, е станало в склада на доставчика в гр. София, кв. „Враждебна“, бул. „Батареята“ №117, като транспортът
е бил за сметка на „ТУКАН“ ЕООД и е извършен от трето лице - „ЕВРО ФИНАНС КОНСУЛТ” ЕООД до склада на получателя –
ревизираното лице, в гр. Русе, бул. „Трети Март” №5. Представен е Договор за превоз от 02.01.2014 г. между
„ЕВРО ФИНАНС КОНСУЛТ" ЕООД и „ТУКАН" ЕООД за извършване на превоз на
товар по заявка, Анекс към него за удължаване срока на договора до
31.12.2018г.; фактура № 271/28.02.2017 г., издадена от „ЕВРО ФИНАНС КОНСУЛТ'
ЕООД с предмет „транспортни услуги м. февруари” и т.н..
В откритото производство по реда на чл. 193, ал. 3 от ГПК, вр. с § 2 от ДР на ДОПК
процесуалният представител на ответника е оспорил представените приемо-предавателните
протоколи към фактурите, издадени от „МЛАДОСТ“ ООД, като според заключените на
вещото лице по СГЕ подписите за „предал“ от името на „Младост 2002“ ООД не са
положени от П.И. И.. По тези причини съдът намира, че липсват доказателства за
автентичността на положените подписи за доставчик във всички оспорени книжа от
ответника - ППП от
01.02.2017г. към фактура №**********/01.02.2017г. и в ППП от 02.02.2017г. към
фактура №**********/02.02.2017г., съставени между „Тукан“ ЕООД и „Младост 2002“
ООД. Съдът не кредитира представената в хода на съдебното
заседание нотариално заверена декларация от П.И.
И., в която същата потвърждава полагането на подпис
от името на доставчика. Декларацията не представлява годно доказателство
за авторството на подписа върху двата ППП, поради това, че са налице
противоречия и несъотстветствия с останалите събрани по делото доказателства (
СГЕ установи противното). Въпреки това, както съдът
вече посочи, сделките по процесните фактури са сключени от търговци по смисъла
на чл. 1 ТЗ, което ги
дефинира като търговски и обуславя приложимостта на разпоредбата на чл. 301 ТЗ, която
сочи, че действията, извършени от лице без представителна власт от името на
търговец, се считат за потвърдени, ако търговецът не се противопостави веднага
след узнаването. Законният представител на доставчика не само че не се е
противопоставил на подписването на посочените документи от лице без
представителна власт, а е отразил доставките в дневника си за продажба за
съответния данъчен период и при извършената насрещна проверка в хода на ПУФО на
жалбоподателя, приключила с ПИНП №П22221017077873-141-001 /31,07.2017 г.,
приобщена към настоящата ревизия със съответния протокол, е представил своите
екземпляри от изисканите приемо-предавателни протоколи. Поради това без
значение за дължимата преценка е кое точно лице е подписало частния документ от
името на търговеца, след като последният не се е противопоставил. Въпреки
горното, следва да се посочи, че верността на съдържанието на тези документ
също остава недоказана, доколкото за обективираните в тях факти и обстоятелства
не са представени други доказателства и липсва възможност за сравняване с
безспорни документи.
От събраните по делото доказателства не
се налага изводът, че е налице реалност на извършените доставки между „Младост 2002“
ООД, в качеството му на доставчик, и „Тукан“
ЕООД, като получател. Осъществяването на сделките е обективирано чрез съставяне
на процесните две фактури с приложени към тях приемо – предавателни протоколи. В приложените приемо – предавателни
протоколи се съдържат описание на стоката,
количество и цена, а за място на предаване на стоката е вписан складът на
доставчика в гр. София. Според обясненията на управителя на ревизираното дружество
(п.3, л.5 – гръб) преглед и крайното приемане на фактурираното количество
кашкавал е извършен в склада на получателя в град Русе в присъствието на представител и на двете
дружества, но доказателства в тази насока не са представени. Наличните приемо-предавателни
протоколи, пресъздаващи съдържанието на процесните фактури, не установяват
реално доставяне на стоките поради липса на информация за транспортирането им и
мястото, на което са доставени, липсват данни
за това кога и къде е предадена стоката на представител на ревизираното лице –
получател, нито е посочено място на разтоварване. С
оглед изясненият механизъм на доставките в случая липсват и стокови /складови
разписки и други документи, чрез които може да се направи извод за фактическо
предаване на стоките на техния получател.
С
оглед вида и количеството на предмета на доставките е невъзможно предаването
им, удостоверено единствено с приемо – предавателните протоколи, без същите да
са транспортирани към получателя. Транспортирането на този вид стока изисква
специализиран транспорт, но доказателства за превозването им не са ангажирани.
В приемо – предавателните протоколи не се съдържат данни за транспортиране на
стоките. От приложените по делото доказателства се установява, че транспортът
на фактурираните количества кашкавал е за сметка на „Тукан“ ЕООД като и в този
случай превозът е възложен на превозвача „ЕВРО ФИНАНС КОНСУЛТ“ ЕООД. Според чл.
1 от договора за превоз от 02.01.2014г. превозът на товар става по заявка на
товародателя („Тукан“ ЕООД) до конкретно място съгласно конкретната поръчка, а
според чл. 2 товародателят следва да предаде на превозвача стоките и
съпътстващите документи с указания за маршрута и място на разтоварване. При действието на чл. 61 Закона за
автомобилните превози (ЗАвтПр) товарителницата установява условията на договора
и получаването на товара от превозвача до доказване на противното. Затова и за
осъществяването на доставката на стоки, които се превозват, е релевантно
получаването от получателя на товара или на товарителницата, което в общия
случай става симултантно /вж. чл. 65 ЗАвтП за правото на получателя да получи
втория екземпляр от товарителницата и товара срещу подпис/. Затова и приемо – предавателните протоколи и товарителниците са в информационно
единство за фактите на превозването и предаването на вещите. Значим за
получателя е фактът на получаването на товара и той потвърждава получаването с
подпис върху товарителницата съгласно
чл. 65 ЗАвтП. В конкретния случай липсват
доказателства за направени заявки, не са представени и транспортни документи
- товарителници, пътни листове,
документи, удостоверяващи еднозначно и непротиворечиво движението на
фактурираните количества кашкавал от склада на доставчика до този на получателя. В хода на насрещната проверка на
превозвача „ЕВРО ФИНАНС
КОНСУЛТ“ ЕООД са представени пътни листове и товарителници, но същите не могат
да бъдат обвързани с конкретните доставки
на кашкавал от м. февруари от доставчика „Младост 2002“ ООД, тъй като в част от
пътните листи като маршрут е посочен от
град Русе до град Пловдив (пътен лист № 643659/07.02.2017г. и № 643659/07.02.2017г.), а в друга част гр.Русе – гр.София (пътен лист № 643664/24.02.2017г.) или гр. Русе – гр. Варна (пътен лист № 643661/15.02.2017г. и №
643663/23.02.2017г.), като съответно и в товарителници е
отбелязано за място на натоварване склада на ревизираното дружество в град Русе
и място на разтоварване в град Пловдив (товарителница № 042178/07.02.2017г. и № 042179/07.02.2017г,), гр. Варна – товарителница № 042180/15.02.2017г. и №
042181/23.02.2017г., или град София – товарителница № 042182/24.02.2017г., с получатели трети лица. Не са представени други
транспортни документи, които да установяват извършен превоз на кашкавал от обекта на доставчика в
гр. София до склада на ревизираното дружество – получател, в гр. Русе. В
жалбата се твърди, че процесните количества кашкавал са вдигнати от склада на
доставчика в град София на дата 24.02.2016г. (вероятно се има предвид 2017г.),
като от тази дата единствено са представени Пътен лист сер. ТС
№643664/24.02.2017г. и Товарителница сер. Р № 042182/24.02.2017г. към пътния
лист (п.4, л.33 –гръб и л. 34). В пътния лист като издател е посочен
превозвачът „ЕВРО ФИНАНС КОНСУЛТ“ ЕООД и маршрут Русе-София и обратно -
София-Русе, автомобил марка Ивеко, модел Дейли, peг. № .. В товарителница към този пътен
лист, обаче, са налице единствено данни за изпращач и получател в посока Русе –
София, но не и в обратната посока от гр. София към гр. Русе, вкл. място на
натоварване и разтоварване. В ревизионната преписка за процесния период са
представени и други товарителници и пътни листи, но същите не могат да бъдат
обвързани със спорните фактури и приемо – предавателни протоколи, а наред с
това и мястото на натоварване и разтоварване на стоката по тях не кореспондира
с изяснения вече механизъм на доставка. Представената една единствена фактура №
271/28.02.2017 г. с предмет „транспортни услуги м.февруари“, издадена от „ЕВРО
ФИНАНС КОНСУЛТ“ ЕООД, и получател „Тукан“ ЕООД на стойност 947,11 лв. не
попълва липсата на доказателства за осъществен транспорт, тъй като същата не
отразява някакво движение на стоки от едно място на друго.
Представената от „Тукан“ ЕООД
тристранна спогодба от 31.01.2017г. между „Тукан“ ЕООД, „Лактима 2016“ ЕООД и
„Младост 2002“ ООД (л.84 от черен класьор), според която „Тукан“ ЕООД се
съгласява да погаси част от задължението на „Младост 2002“ ООД към „Лактима
2016“ ЕООД със сумата на своите задължения към „Младост 2002“ ООД общо в размер
на 143 873,94, включващо стойността и на процесните две фактури от „Младост
2002“ ООД и Мемориален ордер от месец март 2017г. за плащане на сумата от 143 873,94 към „Лактима 2016“ ЕООД също не
обосновава извод за реалност на доставките по издадените от този доставчик
фактура, при липса на други съпътстващи документи. Предвид недоказаната
реалност на доставката, неотносими са данните за извършени плащания по
процесните доставки на кашкавал.
По отношение на наведените от жалбоподателя възражения относно признати в
РА доставки на предходен доставчик следва да се посочи, че констатациите в
други ревизионни производства, включително и такива, съдържащи се в ревизионни
актове, издадени на преките доставчици по спорните фактури, нямат
отношение към въпроса за реалността на процесиите доставки. Настоящият
жалбоподател не е страна в ревизионните производства, по които са издадени РА
на доставчика и в тази връзка евентуалният им стабилитет няма да се разпростре
върху ревизираното дружество. На преценка подлежи реалността само на пряката
доставка, но не и на предходните такива по веригата. Относно
последващата реализация на стоките, същата не може да бъде самостоятелно основание за признаване правото на данъчен
кредит след като не е доказана реалността на пряката доставка, а
само фактът, че впоследствие жалбоподателят е реализирал определени количества от нея, не означава, че той първоначално ги е придобил от „Сирма“ ООД и „Младост 2002“ ООД.
За
пълнота съдът намира за необходимо да отбележи, че неотносими са изложените от
ревизиращия орган мотиви за отказ от право на приспадане на данъчен кредит
поради недобросъвестност на получателя по облагаема с ДДС доставка. В процесния
РА и РД няма констатация за извършване на измама от страна на издателя на
фактурите или от друг субект по веригата доставки, за която ревизираното лице
да е знаело или да е трябвало да знае. В решението на Съда на Европейския съюз
от 21.06.2012 г. по съединени дела С-80/11 и С-142/11 г., се дава тълкуване на
закона в смисъл, че член 167, член 168, буква а), член 178, буква а) и член 273
от Директива 2006/112 трябва да се тълкуват в смисъл, че не допускат национална
практика, съгласно която данъчният орган отказва да признае право на
приспадане, поради това че данъчнозадълженото лице не се е уверило, че
издателят на фактурата за стоките, във връзка с които се иска упражняване на
това право, има качеството на данъчнозадължено лице, разполагал е със стоките,
предмет на доставката, бил е в състояние да ги достави и е изпълнил
задълженията си за деклариране и за внасяне на данъка върху добавената
стойност, или поради това че въпросното данъчнозадължено лице не притежава
други документи, освен фактурата, от които да е видно съществуването на
посочените обстоятелства, макар да са изпълнени предвидените в Директива
2006/112 процесуални и материалноправни условия за упражняването на правото на
приспадане и данъчнозадълженото лице да не разполага с данни за евентуални
нарушения или измама от страна на въпросния издател. В настоящия случай, от
събраните по делото доказателства не се установява поведение на ревизираното
дружество, от което да бъде направен обоснован извод, че доставките са белязани
с измама или злоупотреба.
Оспореният ревизионен акт е издаден при законосъобразно прилагане на
материалноправните разпоредби и не страда от посочените от жалбоподателя
пороци. Жалбата следва да бъде отхвърлена като неоснователна.
След като не се намират основания за коригиране на установените в
ревизионния акт задължения, дължимостта на определените лихви върху тези
задължения и техният размер, също следва да бъдат потвърдени предвид акцесорният им характер.
При този изход на делото разноски на жалбоподателя не следва да се
присъждат. На ответника - Дирекция „Обжалване и управление на изпълнението“ - гр. В. Търново, следва да се заплатят разноски - ***ско възнаграждение,
поискани в последното съдебно заседание, в размер на 1263,27 лв., определен съгласно разпоредбите на чл. 8,
1, т.4 от Наредба № 1/09.07.2004 г. за минималните размери на
адвокатските възнаграждения. Претендираното възнаграждение е в
предвидения от Наредбата минимален размер, поради което съдът намира за неоснователно направеното
от жалбоподателя възражение за прекомерност. Не следва да се прилага нормата на чл. 78, ал. 8 от ГПК за по- нисък размер
на ***ското възнаграждение, тъй като §2 от ДОПК препраща към ГПК само в
неуредените от специалния закон. Изрично в нормата
на чл. 161, ал.1 от ДОПК е посочено, че на администрацията вместо
възнаграждение за един адвокат се присъжда за всяка инстанция ***ско
възнаграждение в размер на минималното възнаграждение за един адвокат, която
атакувана пред Конституционния съд на Република България не е отменена като
противоконституционна. С оглед на това тя се явява действаща и специална и
изключва прилагането на режима по ГПК.
Водим от горното и на основание чл. 160, ал. 1, вр. с чл. 83, ал. 4 от ДОПК, осми състав на
Административен съд Велико Търново
Р Е
Ш И:
ОТХВЪРЛЯ жалбата на „Тукан“ ЕООД, ЕИК,
гр. В.Т., против Ревизионен
акт (PA) №
Р-04000418004082-091-001/ 09.09.2019 г., издаден от В.А.Н.на длъжност началник сектор
„Ревизии" - възложил ревизията, и П.Ц.Ц.на длъжност главен инспектор по
приходите при ТД на НАП Велико Търново - ръководител на ревизията, в обжалвана
по административен ред част, потвърдена с Решение № 167/02.12.2019г. на
Директор на Дирекция „Обжалване и данъчно осигурителна практика“ Велико Търново
към ЦУ на НАП, в която е отказано право на
данъчен кредит за данъчен период м.09.2016 г. и м. 02.2017 г. и е
определен за внасяне ДДС общо в размер на 18 959,84 лв. и са начислени лихви в размер на
5 482,39 лв.
ОСЪЖДА „Тукан“ ЕООД, ЕИК, гр. В.Т., да заплати на Дирекция „ОДОП“ - гр. В.
Търново разноски по делото в размер на 1263,27
лева ( хиляда
двеста шестдесет и три лева и двадесет и седем стотинки).
Решението подлежи на обжалване пред Върховен
административен съд на Република България в 14-дневен срок от съобщаването му
на страните.
АДМИНИСТРАТИВЕН СЪДИЯ: