РЕШЕНИЕ
№1351/11.7.2023г.
Град Пловдив, 11.07.2023 година
АДМИНИСТРАТИВЕН СЪД ПЛОВДИВ, І
отделение, IV състав, в открито заседание на втори юни две хиляди двадесет и
трета година в състав:
Съдия: Анелия Харитева
при секретар Севдалина
Дункова, като разгледа докладваното от съдията
административно дело № 1249 по описа на съда за 2023
година, за да се произнесе, взе предвид
следното:
Производството е по
реда на чл.156 и сл. от ДОПК.
Образувано е по жалба на „Еко розова долина“ ЕООД срещу ревизионен акт № Р-16001622003950-091-001
от 09.02.2023 г., издаден от Р.М., началник сектор в ТД Пловдив на НАП,
възложила ревизията, и Д.Г.-И., главен инспектор по приходите в ТД Пловдив на
НАП, ръководител на ревизията, потвърден с решение № 144 от 25.04.2023 г. на
директора на ДОДОП Пловдив, с който е установено допълнително задължение за ДДС
в размер на 9 797,92 лева и 587,03 лева лихва.
Според дружеството-жалбоподател оспорения ревизионен акт е
незаконосъобразен поради неправилно приложение на материалния закон. Иска се
отмяна на ревизионния акт и присъждане на разноските по делото.
Ответникът чрез процесуалния си представител оспорва жалбата и моли тя да се
отхвърли по доводите, изложени в представената на 13.06.2023 г. писмена защита.
Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение и прави възражение за
прекомерност на адвокатското възнаграждение.
Съдът намира, че
жалбата е подадена в срока по чл.156, ал.1 ДОПК и от активно
легитимирана страна, имаща право и интерес от обжалването, тъй като обжалваният
ревизионен акт създава нови публични задължения за дружеството и по този начин
неблагоприятно засяга неговата правна сфера. Ревизионният акт е обжалван в
предвидения срок пред горестоящия в йерархията на приходната администрация
орган, който с решението си го е потвърдил. Изчерпването на реда на
задължителното административно обжалване и подаването на жалба до съда в
рамките на предвидения в чл.156, ал.1 ДОПК срок налагат извод
за нейната допустимост. Разгледана по същество жалбата е неоснователна поради
следните съображения:
Ревизията е започнала
въз основа на заповед за възлагане на ревизия № Р-16001622003950-020-001 от 02.08.2022
г., изменена със заповеди № Р-16001622003950-020-002 от 19.09.2022 г. и № Р-16001622003950-020-003
от 24.10.2022 г., и обхваща установяване на задължения за ДДС за периода 22.06.2022
г. – 31.07.2022 г. Въз основа на събраните в ревизионното производство
доказателства е съставен ревизионен доклад № Р-16001622003950-092-001 от 15.12.2022
г., дал основание за издаване на обжалвания ревизионен акт № Р-16001622003950-091-001
от 09.02.2023 г. – предмет на настоящото съдебно производство.
Съдът намира, че в
хода на ревизионното производство не са допуснати съществени нарушения на
административнопроизводствените правила, които да са основание за отмяна на
ревизионния акт само на това основание. Заповедта за възлагане на ревизия и за
нейното изменение са издадени от надлежно упълномощено длъжностно лице, а
сроковете за извършването на ревизията са съобразени с предвидените в чл.114 ДОПК. Извършените
процесуални действия и събраните доказателства в хода на ревизионното
производство са осъществени по реда на ДОПК и при спазване на основните
принципи на кодекса. Ревизионният доклад и ревизионният акт са издадени от
компетентни органи по приходите и в сроковете по чл.117, ал.1 и чл.119, ал.2 ДОПК. Както ревизионният
доклад и ревизионният акт, така и решението на горестоящия в приходната
администрация решаващ орган са надлежно съобщени на представляващия дружеството,
т.е., на ревизираното лице е била осигурена възможност да упражни правото си на
защита в пълен обем.
При ревизията е установено, че дружеството е регистрирано по ЗДДС, считано
от 20.07.2022 г., на основание чл.96, ал.1 ЗДДС, за което е издаден акт за
регистрация по ЗДДС № 160422203097798 от 20.07.2022 г. (л.82). За част от ревизирания период (22.06.2022
г. – 19.07.2022 г.) дружеството не е било регистрирано по ЗДДС лице.
При извършената проверка за
регистрация по ЗДДС е установено, че на 22.06.2022 г. „Еко розова долина“ ЕООД
е реализирало облагаем оборот над 50 000 лева (59 047,49 лева) от
търговия с розов цвят, розово масло и комисионна за доставка на розов цвят, и е
следвало да подаде заявление за регистрация по чл.96, ал.1, изр.2 ЗДДС в
7-дневен срок – до 29.06.2022 г. включително, но заявлението за регистрация е
подадена на 06.07.2022 г. и дружеството е регистрирано по ЗДДС, считано от
датата на връчване на акта за регистрация – 20.07.2022 г.
Констатирано е, че от „Еко розова
долина“ ЕООД са издадени фактури и кредитни известия с получател „Атмосфаер“
ЕОО, ЕИК *********, както следва: фактура № ********** от 29.05.2022 г., с
предмет: „аванс розов цвят, реколта 2022 г.“, на стойност 25 000 лева,
платена по банков път на 30.05.2022 г.; фактура № ********** от 06.06.2022 г.,
с предмет: „аванс розов цвят, реколта 2022 г.“, на стойност 25 000 лева,
платена по банков път на 07.06.2022 г.; фактура № ********** от 22.06.2022 г.,
с предмет: „розов цвят, реколта 2022 г.“, на стойност 49 895,85 лева, с
приспаднат аванс от 25 000 лева по фактура № 15 от 29.05.2022 г. и аванс
25 000 лева по фактура № 16 от 06.06.2022 г., както и се възстановява
аванс за розов цвят по кредитно известие към фактура № 16 в размер на 104,15 лева,
съответно след приспадане на аванса стойността по фактура № 17 от 22.06.2022 г.
е 0 (нула) лева; фактура № ********* от 22.06.2022 г., с предмет: „комисионна
за доставка розов цвят реколта 2022 г.“, на стойност 8 891,64 лева,
платена по банков
път на 24.06.2022 г.; кредитно известие № ********** от 22.06.2022 г. към
фактура № 16 от 22.06.2022 г. с предмет: „възстановен аванс за розов цвят реколта
2022 г.“, на стойност -104,15 левя, върнати по банков път на 24.06.2022 г.
Констатирано е също, че между „Еко
розова долина“ ЕООД като продавач и „Атмосфаер“ ЕООД като на купувач е сключен
договор за покупка на розов цвят № 38/22 от 28.04.2022 г., по който няма
подписани приемо-предавателни протоколи за предаване на розовия цвят. По отношение на фактурираната
комисионна услуга представляващият „Еко розова долина“ ЕООД е заявил, че за услугата
няма сключен договор и че получената комисионна е заради добрата координация и
качеството на розовия цвят по време на кампанията, че услугата е завършена на
22.06.2022 г. и е документирана с издаването на фактура № 18 от 22.06.2022 г.,
платена по банков път на 24.06.2022 г.
На основание чл.26, ал.3, т.3 ЗДДС ревизиращият екип е приел, че „Еко
розова долина“ ЕООД неправилно е издало отделна фактура за извършената услуга, защото
платената комисионна за добра координация и качество на розовия цвят е пряко
свързан разход за получателя с доставката на самия розов цвят, поради което
дружеството е следвало да увеличи със сумата 8 894,64 лева стойността на
продадения розов цвят (49 894,85 лева) и тя да е в размер на 58 787,49
лева. Съответно ревизиращият екип е приел, че на 22.06.2022 г. „Еко розова
долина“ ЕООД е осъществило доставка на стоки – розов цвят – на стойност 58 787,49
лева.
Органите
по приходите са установили, че за периода от 23.06.2022 г. до 19.07.2022 г. и
от 20.07.2022 г. до 31.07.2022 г. дружеството-жалбоподател няма реализирани
облагаеми доставки на стоки и услуги.
Въз основа на установените факти
органите по приходите са направили извод, че с извършените продажби,
документирани с фактури № 17 и № 18 от 22.06.2022 г. дружеството-жалбоподател е
осъществило облагаеми доставки на стойност 58 787,49 лева, формиращи
облагаем оборот, при който на основание чл.96, ал.1 ЗДДС дружеството е следвало
да подаде заявление за регистрация по ЗДДС до 29.06.2022 г., което не е
сторено. На основание чл.102, ал.4 ЗДДС органите по приходите са приели, че за
облагаемата доставка, с която се надхвърля облагаемия оборот, се дължи данък,
който с оспорения ревизионен акт са начислени в размер на 9 797,92 лева за
м.06.2022 г. – периодът, в който дружеството е издало процесните фактури и за него
е възникнало задължение да подаде заявление за регистрация по ЗДДС по реда на
чл.96, ал.1, изр.2 ЗДДС. На основание чл.175, ал.1 ДОПК е начислена лихва в
размер на 587,03 лева за периода 15.07.2022 г. – 09.02.2022 г.
В хода на съдебното производство не
са събирани нови доказателства, поради което съдът приема, че страните нямат
спор по фактите, а спорът е относно правилното приложение на материалния закон.
При тези факти съдът намира, че обжалваният ревизионен акт е законосъобразен
и не са налице основания за неговата отмяна.
Съгласно чл.96, ал.1 ЗДДС всяко данъчно
задължено лице с облагаем оборот 50 000 лв. или повече за период не по-дълъг от
последните 12 последователни месеца преди текущия месец е длъжно в 7-дневен
срок от изтичането на данъчния период, през който е достигнало този оборот, да
подаде заявление за регистрация по този закон. Когато оборотът е достигнат за период не по-дълъг от
два последователни месеца, включително текущия, лицето е длъжно да подаде
заявлението в 7-дневен срок от датата, на която е достигнат оборотът.
Съгласно чл.102, ал.4 и ал.5 ЗДДС за определяне на данъчните задължения на
лицето в случаите по чл.96, ал.1, изречение второ, когато е било длъжно, но не
е подало заявление за регистрация в срок, се приема, че лицето дължи данък за
облагаемите доставки, с които надхвърля облагаемия оборот от 50 000 лв., от
датата, на която е надвишен оборотът, до датата, на която е регистрирано от
органа по приходите, или до датата, на която са отпаднали основанията за
регистрация; за облагаемата доставка, с която се надхвърля облагаемият оборот,
се дължи данък. Задълженията по ал. 3 и 4 се определят с ревизионен акт по реда
на Данъчно-осигурителния процесуален кодекс.
Облагаемият оборот по чл.96, ал.1 ЗДДС е достигнат от
дружеството на 22.06.2022 г. Съгласно чл. 26, ал.3, т.3 ЗДДС данъчната основа
по ал.2 се увеличава със съпътстващите разходи, начислени от доставчика на
получателя, като например комисиона, опаковане, транспорт, застраховка и други,
пряко свързани с доставката. При тази законодателна уредба правилно органите по
приходите са приели, че неправилно дружеството е издало отделна фактура за
извършената комисионна услуга, тъй като платената комисионна представлява
съпътстващ доставката на розов цвят разход по смисъла на чл.26, ал.3, т.3 ЗДДС,
поради което дружеството е следвало да увеличи данъчната основа на доставката
на розов цвят. Това прави правилен и напълно обоснован изводът на органите по
приходите, че дружеството е достигнало прага за задължителна регистрация по
ЗДДС на 22.06.2022 г. и доставката, с която се надхвърля облагаемия оборот от
50 000 лв., е с данъчна основа в размер на 58 787,49 лева (фактура № 17 от
22.06.2022 г. на стойност 49 895,85 лева + фактура № 18 от 22.06.2022 г.
на стойност 8 891,64 лева, представляваща комисионна).
В случая следва да бъде приложена нормата на чл.96, ал.1, изр.2 ЗДДС, тъй като оборотът е достигнат за период не по-дълъг от два последователни
месеца, включително текущия. В нормата на чл.96, ал.1, изр. второ от ЗДДС законодателят е
предвидил специален случай на задължителна регистрация, изискващ ежедневно
определяне на облагаемия оборот на данъчно задълженото лице за всеки период не
по-дълъг от два последователни месеца, включително текущия. При колизия между
двете хипотези на задължителна регистрация по чл.96, ал.1 ЗДДС предимство има специалния ред по изречение второ.
Т.е., в случая органите по приходите правилно са приложили материалния закон.
Съответно при определяне на дължимия
ДДС в случаите по чл.96, ал.1, изр.2 ЗДДС е приложим чл.102, ал.4 ЗДДС. Съгласно мотивите на решение № 8 от 30.06.2020 г. на
Конституционния съд по конституционно дело № 14/2019 г. уреденият в чл.102, ал.4 ЗДДС различен режим за лицата, достигнали облагаем оборот
50 000 лв. или повече за период не по-дълъг от два последователни месеца и
неподали заявление за регистрация, е обусловен от спецификата и интензитета на
осъществяваната от тях икономическа дейност. Чрез процесната норма се осигурява
събиране в държавния бюджет на данък, който неправомерно не е начислен и не е
събран, като с нея се установява неговата дължимост и от лица, нерегистрирани
по закона по причина, за която отговарят. Целта на законодателя е да
предотврати случаите на избягване на данъчно облагане, когато при реализиране
на високи обороти в рамките на кратък период от време и неподаване на заявление
по ЗДДС в срок данъчните субекти не начисляват данък върху добавената стойност
за част от доставките, за които при спазване на законодателните изисквания би
следвало да начислят такъв в качеството си на регистрирани лица. С неизпълнение
на задължението за регистрация и чрез извършване на доставки, за които данък не
е начислен и внесен в бюджета, нерегистриралите се в срок лица се поставят в
по-благоприятно икономическо положение спрямо тези, които, спазвайки закона, са
подали заявление за регистрация в срок. Различният режим на облагане в чл.102, ал.4 ЗДДС е израз на конституционното изискване на чл.19, ал.2 от Конституцията законът да създава и
гарантира еднакви правни условия за осъществяване на стопанска дейност, като
предотвратява нелоялната конкуренция на лицата, които не са подали заявление за
регистрация и не са начислявали ДДС. Осъществявайки дейността си, лицата, които
не са изпълнили задължението си за регистрация, са получили от крайния
потребител, който е фактическият платец на данъка, сума, която като
икономическо изражение включва и размера на ДДС, събран от добросъвестните лица
в полза на държавния бюджет. Нормата на чл.102, ал.4 ЗДДС неутрализира ефекта от недобросъвестното поведение на
нерегистриралите се лица, като тази сума се насочва към бюджета. В хипотезата
на чл.102, ал.4 ЗДДС лицето не е подало заявление за регистрация, а е
регистрирано служебно от органа по приходите, като неблагоприятната последица
за него е, че за доставката, с която се надхвърля облагаемият оборот от 50 000
лв., то се третира като краен потребител. В този случай ДДС се превръща от
косвен в пряк данък, което е обусловено от това, че по-интензивното
осъществяване на икономическа дейност предпоставя реализиране на по-големи
загуби в бюджета при неизвършване на регистрация, което налага по-строги
фискални мерки за противодействие. Тъй като лицето не е подало своевременно
заявление за регистрация, съобразно характера на ДДС като многофазен данък, то
не може да прехвърли данъчната тежест на следващия по веригата субект на
облагане, поради което не може да се осъществят механизмът и целта на данъка, и
трябва да плати от собствените си приходи размера на начисления с ревизионния
акт ДДС.
Неоснователно е възражението на дружеството-жалбоподател, че авансовите плащания не представляват
облагаема доставка по смисъла на ЗДДС, поради което не следва да бъде прилаган
специалният ред на чл.102, ал.4 ЗДДС. Съгласно чл.96, ал.4, изр.1 ЗДДС в
облагаемия оборот се включват и получените авансови плащания по доставки по ал.2
– това са облагаемите доставки, чиито данъчни основи представляват облагаемият
оборот по смисъла на чл.96, ал.1 ЗДДС. С цел недопускане на дискриминация между
доброволно регистрираните (при наличие на условията за задължителна регистрация)
по ЗДДС субекти и регистрираните принудително от данъчния орган, както и
недопускане на данъчно предимство за вторите, произтичащо от собственото им
противоправно поведение, при действието на правната фикция авансовите плащания (непредставляващи
форма на данъчно събитие) следва да се считат за приравнени на облагаеми
доставки и за двете групи правни субекти. Затова макар да се вменява задължение
за внасяне на ДДС единствено за облагаемите доставки, с които
данъчнозадълженото лице надхвърля облагаемия оборот от 50 000 лева, следва
да бъде приложена нормата на чл.25, ал.7, а не на ал.8, както
възразява представляващият на дружеството-жалбоподател. Приемането на обратното становище би означавало, че неизправните данъчни
субекти черпят повече права от изправните в хипотези на достигане на облагаемия
оборот чрез получени авансови плащания, защото
умишлено могат да пропускат регистрацията по ЗДДС, за да забавят възникването
на задължения за ДДС по тези авансови
плащания. Категорично не това е смисълът, вложен от законодателя в
нормата на чл.25, ал.8 ЗДДС.
Предвид всичко изложеното съдът намира, че жалбата като неоснователна и
недоказана следва да бъде отхвърлена. С оглед изхода на делото и своевременно
направеното искане от процесуалния представител на ответника за присъждане на
юрисконсултско възнаграждение същото като основателно следва да бъде уважено и
да бъде осъдено дружеството да заплати на НАП сумата 1 335 лева,
определена на основание чл.7, ал.2, т.3 от Наредба № 1 от 09.07.2004 г. за
минималните размери на адвокатските възнаграждения. Затова и на основание чл.160, ал.1 и чл.161, ал.1 ДОПК Административен съд Пловдив, І отделение, IV състав,
Р Е Ш И:
ОТХВЪРЛЯ жалбата на „Еко розова долина“ ЕООД, ЕИК *********, със седалище и адрес
на управление: град Клисура, община Карлово, област Пловдив, местност
„Шайковица“, представлявано от управителя М.Л.Н., срещу ревизионен акт №
Р-16001622003950-091-001 от 09.02.2023 г., издаден от Р.М., началник сектор в
ТД Пловдив на НАП, възложила ревизията, и Д.Г.-И., главен инспектор по
приходите в ТД Пловдив на НАП, ръководител на ревизията, потвърден с решение №
144 от 25.04.2023 г. на директора на ДОДОП Пловдив, с който е установено
допълнително задължение за ДДС в размер на 9 797,92 лева и 587,03 лева лихва.
ОСЪЖДА Еко розова долина“ ЕООД, с ЕИК *********, със седалище и адрес на
управление: град Клисура, община Карлово, област Пловдив, местност „Шайковица“,
представлявано от управителя М.Л.Н., да заплати на Национална агенция за
приходите сумата от 1 335 (хиляда триста тридесет и пет) лева, юрисконсултско
възнаграждение.
Решението подлежи на обжалване с касационна жалба пред Върховния
административен съд в 14-дневен срок от съобщаването.
Съдия: