Р Е
Ш Е Н
И Е
Номер 1833 Година 2018, 14.08. Град ПЛОВДИВ
В ИМЕТО НА НАРОДА
ПЛОВДИВСКИ АДМИНИСТРАТИВЕН СЪД –
ІІ отд.,VІІ състав
на 13.06.2018 година
в публичното заседание в следния състав :
ПРЕДСЕДАТЕЛ: ЯВОР КОЛЕВ
Секретар: СЪБИНА СТОЙКОВА
като разгледа докладваното от СЪДИЯ ЯВОР КОЛЕВ адм.
дело номер 1216 по описа за 2017 година и като обсъди :
Производство пред първа инстанция.
Жалбоподателят „***“ООД с
адрес за призоваване ***, е оспорил Ревизионен акт /РА/ №
Р-16001616000369-091-001 от 08.02.2017 г., издаден от М.Г.Д.– Началник сектор в
ТД на НАП – Пловдив, в качеството и на орган възложил ревизията, и М.С.Г. –
главен инспектор по приходите при ТД на НАП – Пловдив, Ръководител на
ревизията, потвърден с Решение № 208/12.04.2017 г. на Директор Дирекция “ОДОП”
– Пловдив при ЦУ на НАП, с който на жалбоподателя са определени допълнителни
публични задължения за данък добавена стойност за внасяне в размер общо на
114 719,50 лева и лихви в размер на 32 291,30 лева.
Оспорващият счита, че РА е
незаконосъобразен, като се претендира, че същият е постановен при неправилно
прилагане на материално правните норми, регламентиращи вътреобщностните
доставки /ВОД/. В тази насока се оспорват изводите на органите по приходите за
липса на реално осъществен ВОД, с аргумента, че при повторната ревизия,
органите по приходите не са изпълнили указанията на решаващия орган в Решение №
962/18.12.2015 г., с което е отменен РА № Р-16001616000666-091-001/25.09.2015г.
На следващо място, не е съгласен с извода, че при складирането в Гърция,
собствеността на стоката не се прехвърля, а остава собственост на ЗЛ – „***“ООД. Твърди се също така, че стоките са
декларирани при получаването им в Гърция и ДДС там е начислен, което
обстоятелство не е коментирано от органа по приходите. Сочи се практика на СЕС
и се твърди, че същата не е взета предвид от органите на приходната
администрация. Предвид изложеното настоява за отмяната му. Претендира разноски
по делото.
Ответникът по жалбата –
Директор Дирекция “ОДОП” – Пловдив при ЦУ на НАП, счита същата за
неоснователна, поради което настоява за отхвърлянето и, по съображения,
изложени в решението на директора и в представената по делото писмена защита.
Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение.
Пловдивският
административен съд, седми състав, след като прецени поотделно и в съвкупност,
събраните в настоящото производство доказателства, намира за установено
следното.
Ревизионният акт е обжалван
в предвидения за това срок пред контролния в йерархията на приходната
администрация орган, който с решението си го е потвърдил в обжалваната част.
Така постановеният от Директора на Д "ОДОП" – Пловдив резултат и подаването
на жалбата в рамките на предвидения за това преклузивен
процесуален срок налагат извод за нейната процесуална ДОПУСТИМОСТ.
Началото на ревизионно
производство е сложено със Заповед за възлагане на ревизия /ЗВР/ №
Р-160016146000369-020-01/20.01.2016 г., издадена от Н.Ж.К.– Началник при ТД на
НАП – Пловдив, с обхват: данък върху добавената стойност за периоди: 01.01.2012 г. – 31.12.2014 г. и 01.01.2015
г. – 31.01.15г., като е определен краен срок за завършване на ревизията до 3
месеца, считано от датата на връчване на заповедта, което е редовно направено
на 29.01.2016 г. Със Заповед № Р-16001616000369-023-001/1202.216 г., на
основание чл.34 ал.1 т.1 от ДОПК ревизионното производство е спряно да
12.02.2016 г., а със Заповед № Р-16001616000369-143-001/09.08.2016 г.
производството е възобновено, считано от 26.10.2016 г. , а със ЗВР №
Р-16001616000369-020-002/26.10.2016 г. и ЗВР №
Р-16001616000369-020-003/28.11.2016 г. на същия орган по приходите, срокът на
ревизията е продължен съответно до 28.11.2016 г. и 23.12.2016 г.
В срока по чл.117 ал.1 ДОПК
е издаден Ревизионен доклад /РД/ № Р-1600 **********-092-001/06.01.2017 г. Няма данни по делото да е постъпило
възражение срещу РД в срока по чл.117 ал.5 от ДОПК.
В срока по чл.119 ал.3 от ДОПК компетентният орган по приходите е издал обжалвания в настоящото
производство Ревизионен акт № 16001616000369-091-001/08.02.2017 г.
Видно от представената по
делото упълномощителна Заповед № РД-09-518/30.04.2014
г., ведно с Приложения №1 и 2 към нея, издадена от териториалния директор на
НАП – Пловдив, на органа по приходите, издал заповедите за възлагане, са
делегирани правомощия по чл.112 ал.1 от ДОПК.
По делото са представени и
сертификати за електронен подпис на лицата, извършили ревизията и подписали
съответните актове (л.2592, т.9).
На първо място, следва да се посочи,
че по делото не съществува спор относно издаването на РА от надлежно овластени за това органи по приходите и при спазени
административно производствени правила, което се установява и след служебната
проверка от състава на съда, като предвид липсата на спор между страните
относно тези обстоятелства, не се налага излагането на подробни съображения.
Спорът се концентрира върху
правилното приложение на материалния закон.
От фактическа страна
настоящата инстанция приема за установено следното.
Ревизията обхваща периодите: 01.01.2012 г. – 31.12.2014 г. и 01.01.2015
– 31.01.2015 г. и е повторна във връзка с посоченото по-горе решение на
директора на Д „ОДОП“ – Пловдив. При извършването и са установени допълнителни
задължения по ЗДД, както и, че през ревизираните периоди дружеството е
осъществявало дейност – търговия на едро с търговско-складово обзавеждане,
радиатори и камини за отопление с твърдо гориво. Според представените писмени
обяснения, фирмата набира поръчки за доставки на стоки по каталог и
впоследствие осъществява внос на поръчаните стоки или закупуването им от
български производители. Стоките се товарят директно от склада на съответния
доставчик и се изпращат на купувачи в Гърция и Кипър. От 01.10.2012 г. е
подписан договор за временно складиране на стоки на територията на Гърция с M&К.Xanti.О.E. - Logistics, с номер ***Солун, Гърция, ***. Една част от стоките се транспортират до
склада в Гърция за временно съхранение, след което с транспортни средства,
собственост на гръцки фирми-превозвачи, се доставят на купувачите.
За закупените стоки в България,
транспортирани в логистичния склад в Гърция, гръцкото дружество издава инвойс фактури за складиране и товаро-разтоварни
работи. По време на ревизията е установено, е към 31.12.2012 г., 31.12.2013 г.
и 31.12.2014 г., установено от представените от ЗЛ оборотни ведомости, в склада
в Гърция има наличности на стоки. Установено е също така, че жалбоподателят не
разполага с обекти в страната, а всички налични стоки по с/ка
302 – Стоки, се съхраняват в Гърция.
Ревизираното дружество декларира вътреобщностни доставки /ВОД/ към гръцки контрагенти, които
са документирани с фактури инвойси, върху които са
поставени печати и тези инвойси са представени като
потвърждение, че стоки ес получени от клиента. Във връзка с транспортирането на
стоките от България до логистичния склад в Гърция, са представени международни
товарителници, в които, като изпращач е вписано ревизираното дружество, а като
получател M&К.Xanti.О.E. - Logistics с номер ***който е заверил кл.24 на
товарителниците. „***“ ЕООД не е регистрирано за целите на ДДС в Гърция.
В хода на предходната ревизия, са
извършени насрещни проверки е проверки на трети лица относно извършения превоз
от България до логистичния склад. Според представените товарителници,
транспортът започва от територията на страната и завършва в логистичния склад
на M&К.Xanti.О.E. – Logistics в гр. Солун, Гърция, а след
това клиентите получават стоките си от този склад.
В хода на ревизията е извършена
справка за закупените от ревизираното лице стоки по години и начина на доставка
на същите на крайните клиенти. Изготвена е и друга справка – за стоков поток за
последваща продажба на стоките по всички фактури за
покупка, доставени до клиенти в Гърция и Кипър, които са преминали през
логистичния склад в Гърция. Представени са и фактурите, издадени на клиентите.
За част от тях, издадени на гръцки и кипърски клиенти, са предоставени
транспортни документи и фактури за извършен транспорт на стоките от логистичния
склад до крайния клиент. За всяка от стоките в справката е посочено дали е
доставена до крайния клиент във връзка с представени международни договори или
има издадена само фактура.
В тази връзка са определени две
групи клиенти: - първи вид договори – това са годишни рамкови договори с
приложен опис на стоките по видове артикули, които следва да се доставят в
рамките на годината.В т.5 Условия за предаване на стоките е посочено: -
„доставчикът се ангажира да предава стоките направо в магазините в Атина.
Договарящите се страни се споразумяват, че доставките направо в магазините, ще
се осъществяват в максимален срок от 15 работни дни от получаването на
поръчката, ако тя касае непрекъснато доставяни продукти, които се съдържат в
каталога…“; - втори вид договори – в т.III.1. е записано, че
„Собствеността и рисковете преминават върху клиента от момента на натоварване
на стоката и предаването й на транспортната фирма…: В т.IV.1 е посочено, че „Транспортните разходи за превоза на
продуктите до логистичния склад в Солун, транспортната обработка на стоките и
таксите за престой в склада одо 30 дни са за сметка
на доставчика. Транспортът оттам до седалището на клиента се организира от
купувача с превозвач и дата на получаване, изброени от него“.
Установено е също така, че за част
от клиенти със сключени договори, няма представени транспортни документи за
доставянето на стоките до техните обекти. Това що се отнася до първата група
клиенти.
По отношение на втората група
клиенти е установено, че това са такива без сключени договори, на които са
издадени само проформа фактури. За тези клиенти няма
представени документи за транспортиране на стоките от логистичния склад до
техен обект.
От страна на приходната
администрация е прието, че за фактурите, издадени на лица, с които
жалбоподателят има сключен международен договор за продажба, не е доказано
получаване на стоките от крайния им клиенти, тъй като по преписката са налице
данни, че същите са стигнали само до логистичния склад. – напр.: - Г. П. с номер по ДДС EL*** и договор № ***/01.09. 2012г.По данни на РЛ, не е
осъществено и плащане по част от фактурите, издадени на този клиент - № 867/07.07.2015 г. и № 765/20.11.2014 г.
За фактурите, документиращи продажби
на лица, с които РЛ няма сключени договори за продажба също не е доказано с
предвидените в ППЗДДС документи , основанието за прилагане на нулева ставка на
данъка, тъй като не е доказано получаването от тях на фактурираните им стоки.
За тях не е доказано кога е прехвърлена собствеността върху стоките и органите
по приходите са приели , с оглед представените и приложени към преписка доказателства, че РЛ осъществява трансфер на
стоки.
След анализ на събраните в хода на
ревизията документи, органите по
приходите са приели, за доставките, за които „***“ООД не е представило
документи, удостоверяващи транспортирането на стоките от логистичния склад в
Гърция до крайния потребител, че не са налице
необходимите за доказване на извършени вътреобщностни
доставки документи, изискуеми по реда на
чл.53 ал.2 от ЗДДС във връзка с чл.45 от ППЗДДС. В представените потвърждения
за получаване на стоките от съответния клиент, липсва „вид, марка и
регистрационен номер на превозното средство, с което е извършен транспортът,
име на лицето, предало стоките и длъжностното му качество, име на лицето,
приело стоките и длъжностното му качество, в резултат на което е прието, че не
се доказват извършени от РЛ ВОД на стоки, тъй като не са спазени нормативните
изисквания на ЗДДС и ППЗДДС.
Прието е, че РЛ е осъществило
трансфер на стоки по смисъла на чл.6 ал.3 т.3 от ЗДДС до склада на M&К.Xanti.О.E. – Logistics в гр. Солун, Гърция. Тези
доставки са с място на изпълнение на територията на страната, съгласно чл.17
ал.2 от с. з. и са облагаеми със ставка 20%. Посочено е, че данъчната основа
при тях се определя съгласно разпоредбата на чл.27 ал.1 от ЗДДС и тя е равна на
данъчната основа при придобиването на стоките и себестойността им, а в
случаите, когато стоката е внесена – на данъчна основа при вноса.
Документирането на доставките и начисляването на данъка следва да се извърши с
протокол /чл.117 ал.1, т.3 ЗДДС/, който следва да бъде издаден не по-късно от 15
дни от започването на транспортирането на стоките.
За да потвърди РА, решаващият орган
изцяло е възприел мотивите на ревизиращия екип, като подробно е изложил
нормативната уредба, уреждаща този вид отношения.
В съдебно заседание на 14.06.2018 г.
е изслушана и приета без възражения съдебно-счетоводна експертиза, за
изготвянето на която, вещото лице е използвало всички приложени по делото
фактури, транспортни документи, счетоводни справки и други, приложени по него
писмени доказателства. Заключението на вещото лице е, че няма данни „***“ООД да
е заплащало наем на недвижим имот в Р Гърция или да притежава такъв, освен
разходите за логистичния склад, нает от M&К.Xanti.О.E. – Logistics в гр. Солун, Гърция. Няма данни“***“
ЕООД да е командировало персонала в Р Гърция. Разходите по престоя на стоки в
логистичния склад са осчетоводени като разход. Има данни за момента на
счетоводно отписване на стоките, доставени на чуждестранните търговци. Стоките
са отписвани на датите на издаване на фактурите към клиентите. Стоките се водят
като счетоводна наличност след натоварването ми и предаване на превозвач,
докато не бъдат предадени на клиента и фактурирани. Според вещото лице, по
делото са налични транспортни документи за превоза на стоката от „***“ ЕООД към
някои от неговите клиенти и те могат да се обвържат с издадените фактури, която
обвръзка е посочена в Приложения № 1,.2, и 3 към
експертизата. Експертизата не може да даде отговор декларирали ли са клиентите
на „***“ ЕООД получаване на стоки от него във вид на ВОД, начислили ли са ДДС в
Р Гърция и могат ли да се обвържат декларираните от тях данни с издадените
фактури, тъй като в хода на проверката не са били представени документи от тези
контрагенти. От представените приложения към ССчЕ се
установява, че по делото са налични 10 товарителници, отразяващи осъществяване
на вътрешен транспорт в Гърция, и 19 фактури с издадени към тях ЧМР. От
приложените товарителници, не се установява, за кои точно стоки иде реч, по кой
документ е издадена процесната товарителница, поради
което не може да се обвърже нито с фактура, нито с ЧМР. Аналогични са изводите
и по отношение на издадените ЧМР. Макар вещото лице да ги е обвързало в
експертизата със съответните фактури, също е невъзможно те да бъдат обвързани с
конкретната доставка.
В хода на съдебното производство
други доказателства не се представиха.
При така установеното от фактическа страна
съдът формира следните правни изводи.
Органът по приходите е начислил ДДС в
размер на 114 719,50 лв. по фак-тури, издадени
на клиенти в Гърция и Кипър, като е приел, че не са налице доказателства за
извършени ВОД.
Съгласно чл.7 ал.1 от ЗДДС вътреобщностна доставка на стоки е достав-ката
на стоки, транспортирани от или за сметка на доставчика – регистрирано по този
закон лице, или на получателя от територията на страната до територията на
друга държава членка, когато получателят е данъчно задължено лице или данъчно
незадължено юридическо лице, регистрирано за целите на ДДС в друга държава
членка, а съгласно чл.53 ал.1 от ЗДДС облагаеми с нулева ставка на данъка са вътреобщностните доставки по чл.7, с изключение на
освободените вътреобщностни доставки по чл.38 ал.2,
като документите, удостоверяващи извършването на вътреобщностната
доставка, се определят с правилника за прилагане на закона - съгласно ал.2 на
чл.53 от ЗДДС.
Съгласно чл.45 ППЗДДС /действаща
редакция, ДВ, бр. 10 от 2011 г., в сила
от 1.02.2011 г.) за доказване на вътреобщностна
доставка на стоки доставчикът следва да разполага със следните документи:
документ за доставката - фактура за доставката, в която, когато получателят е
регистриран за целите на ДДС в друга държава членка, се посочва
идентификационният номер по ДДС на получателя, издаден от държава членка, под
който номер му е извършена доставката;
протокол по чл.117 ал.2 от закона - в случаите на вътреобщностна
доставка по чл.7 ал.4 от закона;
документ по чл.168 ал.8 от закона - когато доставчикът е физическо лице,
което не е едноличен търговец и не е регистрирано по закона, и документи, доказващи
изпращането или транспортирането на стоките от територията на страната до
територията на друга държава членка в хипотезите на б.”а” или б.”б”, а именно:
транспортен документ или писмено потвърждение от получателя или упълномощено от
него лице, удостоверяващи, че стоките са получени на територията на друга
държава членка - в случаите, когато транспортът е извършен от получателя или от
трето лице за сметка на получателя; в писменото потвърждение се посочват дата и
място на получаване, вид и количество на стоката, вид, марка и регистрационен
номер на превозното средство, с което е извършен транспортът, име на лицето,
предало стоките, съгласно хипотезата на б.“а“ и транспортен документ,
удостоверяващ, че стоките са получени на територията на друга държава членка -
когато транспортът е извършен от доставчика или от трето лице за сметка на
доставчика, съгласно б.“б“.
В случая, въз основа на представените сключени
договори на „***“ООД с контрагенти в Гърция за процесните
периоди, а и от твърденията на жалбоподателя, безспорно се установява, че
транспортът е извършен от трето лице – различни транспортни фирми за сметка на
„***“ООД, поради което в случая са приложими хипотезите на чл.45 ал.2, б.“б“ от
ППЗДДС. В този смисъл е необходимо да се посочи, че доставчикът следва да
притежава транспортен документ или потвърждение.
За да е налице ВОД следва да са налице
следните условия - доставчикът да е регистрирано по ЗДДС лице; получателят е
регистрирано по ДДС лице в друга държава членка, стоките да се транспортират
или превозват до друга държава членка, възмездност на
доставката. В случая не се спори, а и от доказателствата по делото се установи,
че доставчикът е регистрирано по ЗДДС лице и посоченият получател е регистриран
по ДДС в друга държава-членка лице – Р Гърция.
Налице е и възмездност
на доставките по фактурите, издадени от „***“ООД. От приетата без възражения от
страните ССчЕ, която съдът кредитира като коректна и
безпристрастно изготвена, се установява, че са налице много малък брой
представени по делото ЧМР, предвид големия стокооборот осъществяван от
логистичния склад в гр.Солун, а още по-малък брой са представените по делото
товарителници,които да удостоверят предоставянето на стоката до крайния клиент
в Гърция или Кипър. Вещото лице е обвързало някои от фактурите с наличните ЧМР,
но тук следва да се отбележи, че по делото са приложени още като част от
административната преписка и голям брой непреведени, както фактури, издадени от
гръцкия държател на склада, така и ЧМР и инвойси.
От своя страна, разпоредбата на чл.185 от ГПК
изисква документ, представен на чужд език, да се придружава с точен превод на
български, заверен от страна. Това в настоящия случай не е сторено от страната,
която представя тези доказателства. Въпреки това обаче, вещото лице е направило
съответната обвръзка, като е установило именно
фактите в тази насока, така, както са констатирани от органите по приходите. По
делото са приложени и фактури за заплатен транспорт на различни фирми, а и от
обясненията на управители те на някои от тях, се установява, че са извършвали
такива услуги, макар това обстоятелство да не е изследвано от експертизата, то
в случая не е спорно. Или иначе казано, налице е и факторът възмездност.
Между другото, наличието или липсата на плащане по дадена сделка касае основно
облигационни отношения, но не и данъчни. Важният момент тук е реалното
предаване на стоките да бъде доказано, така, както изисква ЗДДС.
От събраните по делото доказателства се
установява, че жалбоподателят е декларирал ВОД към гръцки търговци и други
клиенти по голям брой фактури за периода 2012 – 2014 и за м.01.2015 г., като процесните
фактури са включени в дневника за продажба на жалбоподателя, както и във
VIES-декларация и във фак-турите и договорите е
вписан идентификационния номер по ДДС на получателя.
За удостоверяване на ВОД жалбоподателят
е представил транспортни документи – международни товарителници и писмени
потвърждения, също непреведени, както и товарителници за вътрешен транспорт в
Гърция, с оглед доставка до краен потребител.
Съответно в чл.45 от ППЗДДС във връзка
с чл.53 ал.2 от ЗДДС, е нор-мативно установен начинът
за нейното доказване като проявен юридически факт.
Тези
документи регламентирани в разпоредбите на чл.45 ППЗДДС /в действаща редакция,
ДВ, бр.10 от 2011 г., в сила от 1.02.2011 г.), каза се, са разделени в две
групи – документи за доставката и документи, доказващи изпращането или
транспортирането на стоките от територията на страната до територия на друга
държава членка.
Според чл.45 т.1, б.”а” от ППЗДДС
документ за доставката представлява фактурата, в която, когато получателят е
регистриран за целите на ДДС в друга държава членка, се посочва
идентификационен номер по ДДС на получателя, издаден от държава членка, под
който номер му е извършена доставката.
В случая не е спорно наличието на
фактури, съдържащи казаното норма-тивно съдържание.
От
своя страна чл.45 т.2 ППЗДДС регламентира документите, доказващи изпращането
или транспортирането на стоките от територията на страната до територията на
друга държава членка. В чл.45 т.2, б.”а” от ППЗДДС е посочено изискването за
представяне на транспортен документ или писмено потвърждение от получателя или
упълномощено от него лице, удостоверяващи, че стоките са получени на
територията на друга държава членка - в случаите, когато транспортът е извършен
от получателя или от трето лице за сметка на получателя; като в писменото
потвърждение се посочват дата и място на получаване, вид и количество на
стоката, вид, марка и регистрационен номер на превозното средство, с което е
извършен транспортът. В чл.45 т.2 б.”б” от ППЗДДС е посочено изискването за
транспортен документ, удостоверяващ, че стоките са получени на територията на
друга държава членка – когато транспортът е извършен от доставчика или от трето
лице за сметка на доставчика.
Съгласно съдебната практика от
тълкуването на цитираната правна уредба следва, че отказ на правото на
освобождаване от облагане с ДДС при ВОД е допустимо при наличието на следните
предпоставки – когато доставчикът не е изпълнил предвидените от закона
задължения в областта на доказването или когато е бил недобросъвестен, т. е. е
знаел или е трябвало да знае, че осъществяваната от него операция е част от
извършвана от приобретателя измама. В този смисъл е и
решението на СЕС по дело С-273/11.
След като не се спори, че транспортът е
извършен от трето лице за сметка на доставчика - българското дружество, то
съобразно цитираното правило на чл.45 т.2 б.”б” от ППЗДДС доставчикът следва да
разполага с “транспортен документ”. От прочита на този текст обаче се налага
изводът, че и най-изрядното писмено потвърждение не може да изпълни функцията
на доказателство за извършена ВОД, когато транспортирането на стоките се
извършва от доставчика или от трето лице за негова сметка. Такива са всички
доставки, сключени по условията на термин от категория “C” или “D” от И., или
при свободно договорени условия, при които организирането и заплащането на
превоза до територията на друга държава членка е задължение на доставчика. При
търговията ни с контрагенти от държави - членки на ЕС, най-популярни и често
договаряни доставки от този вид са тези, сключени по условията на термините CPT
- “Превоз, платен до...)”, CIP - “Превоз и застраховка, платени до...” , CFR -
“Стойност и навло”, CIF- “Стойност, застраховка и навло...” и DDU - “Доставено, мито неплатено...”. Съгласно
въпросната разпоредба на чл.45 т.2 б.”б”, при такива доставки писменото
потвърждение на получателя на стоката или упълномощено от него лице не може да
послужи като доказателство, че извършената доставка е вътреобщностна.
При тях тази функция може да изпълни единствено транспортен документ,
удостоверяващ, че стоките са получени на територията на друга държава членка.
Следователно буквалният прочит на
действащите нормативни разпоредби налага извода, че независимо как е изпратено,
писменото потвърждение на получателя на стоката невинаги може да послужи като
доказателство, че дадена доставка е вътреобщностна. В
действителност на практика писменото потвърждение от страна на получателя на
стоките обикновено се приема като такова доказателство.
В случая, спорът между страните е
относно това дали доставките са вътре-общностни
такива по смисъла на чл.7 ал.1 от ЗДДС или се касае за доставки в общия случай
на закона – хипотезата на чл.6 от ЗДДС, и по-конкретно ал.3 т.3 от същия текст.
Единственото спорно обстоятелство, необходимо за признаването на процесните ВОД е изпращането и получаването в Гърция на
стоките, предмет на декларираните доставки.
Според съдебната практика на СЕС, при
липсата на конкретна разпоредба в Директива 2006/112/ЕО относно
доказателствата, които трябва да предоставят данъчнозадължените лица, за да
бъдат освободени от ДДС в случаите на ВОД, в правомощията на държавите членки,
съгласно чл.131 от Директива 2006/112/ЕО е да определят условията, при които се
освобождават ВОД от облагане с ДДС /т. 36 от решение на Съда от 6 септември
2012 г. по дело С-273/11/.
Предвид изложеното, съдът намира, че
това изискване на закона не е изпълнено и оспорващият не притежава, не само
редовно съставен транспортен документ, така, както изисква чл.42 ал.2, т.“б“ от
ППЗДДС, но и потвърждение за получаване на стоките /по смисъла на чл.45 т.2,
б.”а” от ППЗДДС, при все, че такова не е необходимо в случаи като процесния/, по смисъла на цитираните правни норми.
От събраните по делото доказателства се
установи, че жалбоподателят е издал на различни
гръцки фирми описаните
в РД подробно фактури, с предмет- описаните в тях по количество и цена стоки,
че съгласно приложените към част тях международни товарителници като изпращач е
посочен жалбоподателят, получател – различни гръцки фирми, място на
товарене – различни градове в България – Горна Оряховица, Пловдив, Шумен и пр.,
място на разтоварване- Солун – Гърция, превозвач – по една много малка част от
представените ЧМР е в кл.6 е посочен превозвач, а по
друга – изобщо не е посочен такъв,
получател – различни дружества в Гърция. В представените ЧМР обаче, в кл. 6, каза се, за една част от тях липсва името на
превозвача, липсва посочен номер на автомобил, в клетка № 5 на част от тях –
липсват приложени документи, в друга част в кл. №9 –
документи, предадени на превозвача – липсват също данни, само на няколко е
посочен инвойс, който обаче не може да удостовери за
кои точно стоки иде реч, тъй като пък от издадените фактури се установява, че
основно продадените количества печки и камини за огрев с дърва, като количество
са посочени 1.000, докато в ЧМР – са посочени брой пакети, брой палети и тегло
в килограми.
В нито едно от
ЧМР няма посочена превозна цена; в голяма част от ЧМР – в кл.23
липсва подпис или печат на превозвача. В товарителниците липсват записи в кл.17, кл.20 и кл.24, като не е посочено за чия сметка е транспорта, не са
описани превозна цена и платени такси и не е посочено точно място – адреса на
разтоварване на стоката и датата, на която е извършено, имена на лицата,
получили стоките и подписали международните товарителници. В случая, каза се,
представени са и потвърдителни писма(непреведени от
гръцки език), но вещото лице не е успяло да ги обвърже със съответните
транспортни документи; каза се, само в единица случаи в ЧМР, са посочени номера
на инвойс, като съдът не установи да са посочени
номера на съответната фактура /от процесните/, с
получател гръцки дружества или лица.
Визираните в чл.45 ППЗДДС
документи, доказващи
изпращането или транспортирането на стоките от територията на страната до
територията на друга държава членка, са посочени алтернативно, поради
което, представянето на който и да е от тях, е достатъчно за доказване на
транспортирането – това при положение, че се твърди, че доставките са извършени
с транспорт за сметка на доставчика.
В случая, каза се, представените
потвърждения не могат да се обвържат с ЧМР-тата.
Потвържденията по смисъла на чл.45 ППЗДДС следва да бъдат издадени при
получаване на стоката от получателя, тъй като с тях се удостоверява именно
пристигането на стоката на територията на друга държава членка. От
представените потвърждения, предвид липсата им на обвръзка
с ЧМР, не може да се удостовери, че стоката е напуснала територията на страната
и пристигнала, съответно, получена в друга държава членка.
Относно транспортирането са
представени и товарителници – 9 бр., преведени на български език, които
удостоверяват доставката от логистичния склад в Солун, до крайния клиент.
Същите обаче са обвързани само с една малка част от фактурите, според ССчЕ, но за тях пък липсват ЧМР. Освен това по данните,
съдържащи се в тях, също не може да се направи обвързаност с представените ЧМР,
с оглед различните данни като количества на стоките – брой пакети, палети или
тегло.
Тук е необходимо да се отбележи,
че представените CMR-товарителници,
които представляват частен диспозитивен документ се
ползват само с формална, но не и с материална доказателствена
сила. Без значение дали доставката е извършена на територията на страната или
се касае за ВОД, следва по категоричен начин да се докаже, че е прехвърлена
нейната собственост на получателя, като при условията на доставки на
територията на страната това доказване е съгласно чл.24 ал.2 ЗЗД, а при ВОД-
дали стоката е достигнала до нейния получател. Само от тези товарителници не се
установява посоченото обстоятелство, а не са налице други данни стоката да е
достигнала до местоназначението си в другата държава членка. Очевидно е, че
представените потвърждения, които не могат да се обвържат с ЧМР, не
удостоверяват получаване /пристигане/ на стоката на територията на друга
държава членка. ЧМР не съдържат всички реквизити. Смисълът на чл.45 ППЗДДС за
изискване за транспортен документ означава, в него да са налице всички
реквизити, с които да се доказва изпращането, съответно получаването на
стоката. В случая не са налице данни за получаване на стоката и представените
товарителници не установяват това. Наличието на фактура не установява реалното
изпълнение на доставката и получаването на стоката в друга държава членка.
Отделно от това, констатацията на вещото лице по
отношение на липсата на информация относно декларирането на получените от
гръцките контрагенти стоки във вид на ВОД, липсата на информация дали ДДС е
начислено в Р Гърция и дали е налице обвръзка с
декларираните от тях данни с издадените фактури, е в подкрепа на изводите на
приходната администрация за липсата на осъществени ВОД.
Обстоятелството,
че са издадени товарителници за вътрешния транспорт на стоките в Гърция до
крайния клиент не променя извода, че не се установява стоката, посочена в
частично представените ЧМР, да е транспортирана до територията на друга държава
членка и да е пристигнала на там. Липсват пътни листи, които да установяват, че
на посочената в тях дата е транспортирана за Гърция стоката, описана в
обследваните ЧМР, тъй като в последните липсва дата на получаване/пристигане на
стока в Р Гърция.
В случая доказателства,
които да установяват, че стоката е транспортирана до посочения във фактурите
получател не се събраха. Представените
потвърждения за получена стока, както бе посочено по-горе, също не установяват,
че стоките са превозени извън територията на страната. Както бе посочено, в представените товарителници не е посочено
място на приемане на стоката, нито дата на получаване,име и подпис на лицето,
сторило това - реквизити изискуеми съгласно чл.6 т.1 б. „г“ от Конвенцията за
договора за международен автомобилен превоз на стоки. Представените
потвърждения също не следва да се кредитират, тъй като не удостоверяват
получаване на стоката на територията на друга държава членка, предвид това, че
същите не могат да бъдат обвързани, както с посочените ЧМР, така и с фактурите.
Предвид т.42 от решение на СЕС по дело С-409/04г.,
съгласно която чл.28а, параграф 3, ал.1 и чл. 28в, А, буква а), първа алинея от
Шеста директива, като се вземе предвид терминът „изпратен(и)“, употребен в тези
две разпоредби, следва да се тълкуват в смисъл, че вътреобщностното
придобиване на стока е осъществено и освобождаването на вътреобщностната
доставка става приложимо, само когато, правото на разпореждане като собственик
със стоката е прехвърлено на получателя на доставката и доставчикът докаже, че
тази стока е изпратена или превозена в друга държава-членка и, че вследствие на
това изпращане или превозване стоката е напуснала физически територията на
държавата-членка на доставката, се налага изводът, че кумулативно се изисква,
не са само изпращане на стоката, но и установяване факта на получаване на
същата, което в случая не е установено. Съгласно и т.31 от решението на
СЕС по дело С-273/11 освобождаването на вътреобщностната
доставка на дадена стока става приложимо, само когато, правото на разпореждане
като собственик с тази стока е прехвърлено на приобретателя
и продавачът докаже, че посочената стока е изпратена или транспортирана в друга
държава членка и, че вследствие на това изпращане или транспортиране същата
стока е напуснала физически територията на държавата членка на доставката.
В тежест на
доставчика е да представи обективни доказателства, установяващи, че доставената
от него стока действително е превозена извън територията на страната и реално е
доставена на получателя на доставката. В практиката си и СЕС поставя на първо
място извършването на реална доставка, вкл. и при ВОД.
Съгласно чл.17
ал.2 ЗДДС мястото на изпълнение при доставка на стоки, която се
изпраща или превозва от доставчика, получателя или от трето лице, е
местонахождението на стоката към момента, в който се изпраща пратката или
започва превоза й към получателя.
Съгласно чл.6 ал.3 т.3 ЗДДС/действаща редакция, ДВ,
бр.95 от 2009 г., в сила от 1.01.2010 г./
за възмездна доставка на стока за целите на този закон се смята
изпращането или транспортирането на стоки, произведени, извлечени, обработени,
закупени, придобити или внесени на територията на страната от данъчно задължено
лице в рамките на неговата икономическа дейност, когато стоките се изпращат или
транспортират за целите на неговата икономическа дейност от или за негова
сметка от територията на страната до територията на друга държава членка. В
настоящия случай се касае за стоки, които са произведени в страната от данъчно
задължено лице в рамките на икономическата му дейност и тези стоки са изпратени
до територията на друга държава членка – Гърция, за да се извърши складиране, след
което стоките се продават на клиенти от общността или от Гърция и Кипър.
Правилен е изводът на органите по приходите, че стоките са изпратени в Гърция
за целите на икономическата дейност на „***“ООД, тъй като с тях се извършват
допълнителни дейности по тяхното преопаковане
(предвид количествата палети и пакети, посочени в ЧМР и тези, посочени във
фактурите) и транспортиране, което, не се спори, че не се осъществява от самото
българско дружество или негов клон в Гърция, а от гръцкото дружество M&К.Xanti.О.E. – Logistics. Точно поради факта, че последно
соченото гръцко дружество не е получател по доставките, доколкото по безспорен
начин е установено, че стоките не променят собствеността си преди да се
продадат на крайните получатели – дружества или ФЛ от Гърция и Кипър, не може
да се говори за вътреобщностна доставка между „***“ООД
и M&К.Xanti.О.E. – Logistics, каквито твърдения и
възражения прави и дружеството-жалбоподател. Ето защо съдът намира, че
безспорно се установява наличие на хипотезата на чл.6 ал.3 т.3 ЗДДС и процесните доставки следва да бъдат облажени с 20 % ДДС,
както това е направено в хода на ревизията. Данъчната основа е определена
правилно и коректно на основание чл.27 ал.1 ЗДДС. В подкрепа на горното е и
констатацията на вещото лице в заключението, което съдът кредитира като
коректно и безпристрастно изготвено, че „***“ООД заплаща разходи за логистичен
склад в гр.Солун, Гърция, надлежно осчетоводени като разход, няма недвижимо
имущество в гр. Солун – собствено или наето, няма командирован персонал в гр.
Солун, както и, че стоките се водят като счетоводна наличност след
натоварването им и предаването им на превозвач, докато не бъдат предадени на
крайния клиент, т.е. цялата дейност в склада в гр. Солун се осъществява от
гръцкото дружество M&К.Xanti.О.E. – Logistics.
С оглед
изложеното, съдът намира изводите на приходната администрация за правилни и
законосъобразни, поради което и правилно са начислени допълнителни задължения
за ДДС в размер на 114 719,50 лв., поради което жалбата се явява
неоснователна и като такава следва да бъде отхвърлена.
При този изход
на делото и предвид претенциите на страните за присъждане на разноски по
делото, съдът намира, че такива се следват на ответника и същите се
констатираха в размер на 4 000,11 лева, съобразно разпоредбата на чл.8
ал.1, т.5 от Наредба №1/09.07.04г. за минималните размери на адвокатските
възнаграждения.
Ето защо и поради мотивите, изложени по – горе
ПЛОВДИВСКИЯТ
АДМИНИСТРАТИВЕН СЪД – ІІ отд., VІІ състав
:
Р Е Ш
И
ОТХВЪРЛЯ жалбата на „***“ООД с адрес за
призоваване ***, срещу Ревизионен акт /РА/ № Р-16001616 000369-091-001 от
08.02.2017г., издаден от орган по приходите, потвърден с Решение №
208/12.04.2017г. на Директор Дирекция “ОДОП” – Пловдив при ЦУ на НАП, с който
на дружеството са определени допълнителни публични задължения за данък добавена
стойност за внасяне в размер общо на 114 719,50 лева и лихви в размер на
общо 32 291,30 лева, като НЕОСНОВАТЕЛНА.
ОСЪЖДА „***“ООД
с адрес за призоваване ***, да заплати на Дирекция „ОДОП“ – Пловдив при ЦУ на
НАП, сумата от 4 000,11/четири хиляди лева и единадесет стотинки/ за
юрисконсултско възнаграждение.
РЕШЕНИЕТО подлежи на обжалване пред ВАС на РБ в 14
– дневен срок от съобщението до страните за постановяването му.
АДМИНИСТРАТИВЕН СЪДИЯ: