Р Е Ш Е Н И Е
№1674
гр. Пловдив, 12.08.2021г.
В ИМЕТО
НА НАРОДА
АДМИНИСТРАТИВЕН
СЪД-ПЛОВДИВ, Първо отделение, ХVІІІ състав в публично
заседание на шестнадесети юни през две хиляди двадесет и първа година в състав:
ПРЕДСЕДАТЕЛ: ЙОРДАН РУСЕВ
при секретаря ТАНЯ КОСТАДИНОВА разгледа докладваното от Председателя адм. дело № 1133 по описа за 2021г., за да се произнесе взе предвид следното:
Производството е по реда на чл. 156 от Данъчно-осигурителния процесуален
кодекс /ДОПК/
Образувано е по жалба от ОБЩИНА КАРЛОВО, ЕИК
*********, с адрес: гр. Карлово, ул. „Петко Събев“ № 1, представлявана от кмета
Е.С.К., чрез адв. Т.Д., с посочен съдебен адрес: ***, против Ревизионен акт №
Р-16001620007772-091-001 от 17.02.2021г., издаден от Г.Ч. - началник сектор,
възложил ревизията, и К.Л. - главен инспектор по приходите - ръководител на
ревизията в ТД на НАП – гр. Пловдив, потвърден с решение № 227 от 16.04.2021г.
на директора на дирекция „Обжалване и данъчно – осигурителна практика“ – гр.
Пловдив относно допълнително начислен ДДС в общ размер на 69 246,65лв.,
ведно с прилежащи лихви в общ размер на 1 026,90лв.
С жалбата се навеждат доводи, обосноваващи
материалноправна и процесуална незаконосъобразност на оспорения
административния акт. Според жалбоподателя, действително данъкът за доставките
по чл. 163а, ал. 1 от ЗДДС е изискуем от получателя – регистрирано по ЗДДС
лице, независимо дали доставчикът е задължено или незадължено лице.
Същевременно, обаче, съгласно разпоредбата на чл. 3, ал. 5 от ЗДДС органите на
местната власт не са данъчно задължени лице за извършваните от тях дейности или
доставки в качеството им на органи на местната власт, включително когато
събират такси. Претендира се отмяната на обжалвания РА и присъждане на
направените по делото разноски.
Ответникът- директор на Дирекция „Обжалване и данъчно осигурителна
практика” – гр. Пловдив, чрез процесуалният си представител юр. Б., е на
становище, че жалбата е неоснователна и моли Съда да я остави без уважение.
Представя подробни писмени съображения. Претендира присъждане на юрисконсултско
възнаграждение и прави възражение за прекомерност на адвокатския хонорар.
Ревизионният
акт, обект на настоящото производство, е бил обжалван в предвидения за това
процесуален срок пред горестоящия в йерархията на приходната администрация орган,
който е счел същият за законосъобразен, потвърдил го е в оспорената част.
Така постановеният от приходния
орган резултат и подаването на жалбата, в рамките на установения в закона срок
налагат извод за нейната ДОПУСТИМОСТ.
Решение № 227 от 16.04.2021г. на директора на дирекция „Обжалване и данъчно –
осигурителна практика“ – гр. Пловдив е връчено по електронен път на
16.04.2021г. (удостоверение на л. 17). Жалбата е подадена чрез куриер (л. 16),
в законоустановения 14-дневен срок.
Със Заповед за възлагане на ревизия /ЗВР/ №
Р-16001620007772-020-001 от 11.12.2020г. (л. 726 – 727), издадена от Г.Ч. –
началник сектор при ТД на НАП – гр. Пловдив е сложено начало на ревизия на
жалбоподателя с обхват данъчни задължения по ЗДДС за периода от 01.10.2020г. до
31.10.2020г. Определен е срок за завършване на ревизията до три месеца от датата на връчване на
заповедта, което е извършено надлежно по електронен път на 17.12.2020г.
Първоначално издадената ЗВР е изменена със ЗИЗВР № Р-16001620007772-020-002 от
12.01.2021г., с която в обхвата на проверяваните данъчни задължения по ЗДДС е
включен и данъчен период от 01.11.2020г. до 30.11.2020г. и е променен крайният
срок на провеждане на ревизията до 17.03.2021г.
ЗВР и ЗИЗВР са подписани с валиден
електронен подпис към дата на издаването им, видно от разпечатки за
квалифициран електронен подпис.
В срока по чл. 117, ал. 1 от ДОПК е
изготвен Ревизионен доклад № Р-16001620007772-092-001 от 02.02.2021г. и е
подписан от ревизиращите органи по приходите с валиден електронен подпис към
датата на издаването му.
Против констатациите в РД, в законоустановения срок е постъпило
възражение вх. № 06-00-101 от 12.02.2021г., без приложени към него писмени
доказателства.
В хода на производството, в срока по чл. 119,
ал. 3 от ДОПК и на основание чл. 119, ал. 2 от ДОПК, е издаден Ревизионен акт №
Р-16001620007772-091-001 от 17.02.2021г. от Г.Ч. - началник сектор, възложил
ревизията и от К.Л. - главен инспектор по приходите - ръководител на ревизията
при ТД на НАП – Пловдив. РА е подписан от ревизиращите органи с ел. подпис,
валиден към датата на издаването му, установено от приетите по делото
удостоверения за електронен подпис. В РА са обсъдени направените от лицето
възражения и са намерени за неоснователни.
За компетентността на органа по приходите,
възложил ревизията и издал РА, по делото не е представена оправомощителна
заповед, но настоящия съдебен състав е служебно известно, че е издадена заповед
№ РД-09-2433от 16.12.2019г. на директора на ТД на НАП – гр. Пловдив. За
компетентността на органа по приходите, издател на РА като ръководител на
ревизията, по делото е представена заповед № РД-09-1602 от 08.10.2020г. на
директора на ТД на НАП – гр. Пловдив (л. 4 – 5).
При
ревизията са направени следните констатации, довели до установяване на
допълнителни задължения по ЗДДС за данъчни периоди от 01.10.2020г. до
30.11.2020г.:
За ревизирания период Община Карлово има сключен договор с „АЕР ЕКО“ ООД,
ЕИК ********* № 172 от 17.09.2019г. Предмет на договора е разделно събиране на
отпадъци в Община Карлово и предварително третиране на смесени отпадъци на
Регионално сдружение на Общините Карлово, Хисар, Калояново и Сопот, сметосъбиране,
сметоизвозване, поддържане на чистотата на обществените места на териториите на
населените места в Община Карлово, зимно поддържане снегопочистване на
населените места. Дейностите включват поддръжка, ескплоатация, отделяне на
рециклируеми отпадъци и мониторинг на Регионално депо за твърди битови отпадъци
на Община Карлово, предварително третиране на отпадъци, сметосъбиране,
сметоизвозване и др. Също така се извършват и дейности по машинно поддържане, механизирано миене,
зимно поддържане и снегопочистване. Във връзка с оказаните му услуги РЛ е
получавало фактури от „АЕР ЕКО“ ООД.
Получените фактури от ревизираното
лице от посоченото дружество, които са с предмет на доставките предварително
третиране и сепариране на отпадъци, разделно събиране, сметосъбиране и
сметоизвозване, поддържане чистотата на териториите само на община Карлово,
както и на териториите на други общини в района – Сопот, Калояново, Хисар и
териториите на юридически лица, поддръжка и експлоатация на регионално депо ТБО
са без начислен ДДС, като в тях е записано основание за неначисляване – чл.
163а, ал. 2 приложение № 2 към глава 19 „а“ част I. Всички фактури, посочени в таблицата на л.
56 – 56 гръб, са осчетоводени от Община Карлово и е извършено плащане по тях.
Фактурите са отразявани от Община Карлово в дневници за покупки като доставки
без право на данъчен кредит.
Във връзка с издадените фактури за извършени услуги от „АЕР КО“ ООД, свързани със поддръжка и
експлоатация на регионално депо и предварително третиране и сепариране на
отпадък Община Карлово не е съставяла протоколи на основание чл. 163а, ал. 2,
чл. 163б, ал. 1, т. 1 и по реда на чл. 117, ал. 2 от ЗДДС и не е начислявала
ДДС.
От своя страна за услугите по
сметосъбиране, сметоизвозване и др. подобни, по поддръжка на чистотата на
териториите на другите общини в района и на териториите на юридически
лица, общината е извършвала
префактуриране на тези услуги, издавайки фактури към другите
по-малки общини и юридически лица в района – Сопот, Калояново, Хисар, „АТЛАС ЕКО ГРУП“ ЕООД и др. В част от издадените от Община Карлово
фактури на посочените клиенти за префактурираните услуги, същата не е
начислявала ДДС на основание чл. 163в от ЗДДС. За получените
услуги от „АЕР КО“ ООД по тези фактури, посочени в таблица на л. 57 гръб – 58,
община Карлово е съставяла протоколи по чл. 117 от ЗДДС, в които е начисляван
ДДС чрез включването им в ДПр по ЗДДС.
За част от получените фактури от „АЕР ЕКО“
ООД, посочени в таблица на л. 58 – 58 гръб, община Карлово не е съставяла
протоколи на основание чл. 163а, ал. 2, чл. 163б, ал. 1, т. 1 и по реда на чл.
117, ал. 2 от ЗДДС и не е начислявала ДДС. Услугите по тези фактури са свързани
с почистване и поддържане за нуждите на населението на територията на самата
община Карлово
Във връзка с така констатираните
факти и обстоятелства, органите по приходите са направили следните констатации:
По отношение на получените от
Община Карлово фактури, издадени от „АЕР КО“ ООД, посочени в
таблицата на л. 58 – 58 гръб, свързани със сепариране на отпадъци, поддръжка, експлоатация и мониторинг
на Регионално депо за твърди битови отпадъци, почистване на нерегламентирани
сметища и сметосъбиране и сметоизвозване, на основание чл. 82, ал. 5 и във
връзка с чл. 163а от ЗДДС /приложение № 2 към глава 19 „а“ част I/, при настоящата ревизия е начислен
допълнително ДДС, тъй като за тези доставки е прието, че е приложима схемата на
т.нар. „обратно начисляване“. По-конкретно, допълнително начисленият ДДС за
данъчен период м. 10.2020г. възлиза на обща стойност 34 947,76лв. по 7бр.
фактури (от ред 1 до ред 7 в таблицата на л. 58 – 58 гръб) и за данъчен период
м. 11.2020г. – на обща стойност 34 298,91лв. по 6бр. фактури и 1бр. КИ (от
ред 8 до ред 14 в таблицата на л. 58 – 58 гръб).
В хода
на съдебното производство не са представени допълнително доказателства и не са
направени доказателствени искания за допълнително събиране на доказателства.
При така
установеното от фактическа страна, съдът намира следното от правна страна:
С обжалвания ревизионен акт, на основание чл. 82,
ал. 5, във връзка с чл. 163а от ЗДДС е начислен ДДС по 13бр. фактури и 1бр. КИ,
издадени от „АЕР ЕКО“ ООД през данъчни периоди 01.10.2020г. -
30.11.2020г. Спорът е за това, следва ли по отношение на процесните доставки
общината да се разглежда като данъчно задължено лице или не и дължи ли
съответно допълнително определения ДДС.
Предмет на доставките по фактурите, издадени от „АЕР
ЕКО“ ООД са услуги по поддръжка и експлоатация на регионално депо,
предварително третиране и сепариране на отпадъци и почистване на
нерегламентирани сметища по договор № 172/17.09.2019г. За посочените по-горе
фактури, като основание да не се начислява ДДС е записано чл. 163а, ал. 2,
приложение 2 към глава 19а, част I ЗДДС, като общината не е
съставила протоколи по издадените фактури и не ги е включила в дневниците за
продажби на посоченото основание.
Ревизиращият екип и горестоящия административен
орган в хода на административното обжалване са направили идентични изводи, че
ДДС за процесните доставки се дължи, тъй като дейностите по поддържане на
територии – почистване, ръчно или машинно метене и миене на улици и други
обществени места, поддържане на зелени площи, както и дейностите по зимно
поддържане на територии са дейности, които не попадат в кръга на услугите по §
1, т. 46, 47 и 48 от ДР на ЗДДС. Касае се за оказани на общината услуги, по
които тя е същевременно и получател от доставчик и по отношение на които следва
да се начисли данък с издаването на протокол по чл. 163б, ал. 1, т. 1 от ЗДДС.
Изводите в обжалвания РА са неправилни и
противоречат и на смисъла на механизма на самоначисляване, и на принципа за
данъчен неутралитет. По правило самоначисляването е въведено с цел борба с
измамите във връзка със сделки, отнасящи се до някои стоки, при които
съществува риск от измами. Прилагането на този целеви механизъм следва да не
засяга основните принципи на системата за ДДС, а в случая се получава точно
това, след като в тежест на данъчно незадължено лице - общината, както сама
приема приходната администрация, която с процесните доставки всъщност действа
като орган на местна власт, се възлага тежестта на ДДС. Процесните фактури, към
които не са издадени протоколи, са с предмет поддръжка и експлоатация на
регионално дело за ТБО, предварително третиране и сепариране на отпадък и
разделно събиране на отпадъци, почистване на нерегламентирани сметища, които са
с получател именно Община Карлово и не са префактурирани към други по-малки
общини и юридически лица.
Съгласно разпоредбата на чл. 3, ал. 5 ЗДДС органите
на местната власт не са данъчнозадължени за извършваните от тях дейности или
доставки в качеството им на органи на местната власт. Легална дефиниция на тези
дейности се съдържа в разпоредбата на § 1, т. 7 от ДРЗДДС, съгласно която
дейностите или доставките следва да бъдат извършвани от лице, създадено със
закон, в изпълнение на правомощията му, произтичащи от нормативен акт, не могат
да се извършват от търговец, освен ако това не му е възложено със закон и за
които с нормативен акт е установена такса. В случая, дейността по сметосъбиране
и сметоизвозване и експлоатация на депото за ТБО е извършвана от общината, въз
основа на закон – ЗМДТ и ЗУО, като е дадена възможност да се извършва
включително и чрез дружествата, на които това е било възложено по обществена
поръчка, и е в изпълнение на функциите на общината, като орган на местната
власт.
Съгласно
чл. 63 от ЗМДТ и чл. 19 от Законът за управление на отпадъците, общината чрез
своя представителен орган - кмета, е задължена да осигури условия и да
организира събирането на битовите отпадъци от притежателите им, намиращи се на
територията на общината, както и да организира почистването на местата,
предназначени за обществено ползване. По чл. 17, ал. 1, т. 6 ЗМСМА
благоустрояването на населените места и комуналните дейност са включени в
обхвата на въпросите от местно значение, които законът е възложил на гражданите
и избраните от тях органи да решават самостоятелно. Съгласно чл. 22 от ЗУО Общинският съвет приема наредба, с която определя
условията и реда за изхвърлянето, събирането, включително разделното,
транспортирането, претоварването, оползотворяването и обезвреждането на битови
и строителни отпадъци, включително био-отпадъци, опасни битови отпадъци, масово
разпространени отпадъци, на своя територия, разработена съгласно изискванията
на този закон и подзаконовите нормативни актове по прилагането му, както и заплащането
за предоставяне на съответните услуги по реда на ЗМДТ. Границите на
районите и видът на предлаганите услуги по чл. 62 в съответния район, както и
честотата на сметоизвозване се определят със заповед на кмета на общината /чл.
63, ал. 2 от ЗМДТ/; За тази дейност
общината събира такси по чл. 6 ЗМДТ. Размерът на таксата за битови
отпадъци, която е насрещната престация за услугите по чл. 62, се определя с
решение на общинския съвет /чл. 66, ал. 1 от ЗМДТ/, като е възможно размерът на
таксата да не покрива стойността на услугата, защото разпоредбата на чл. 8, ал.
3 от ЗМДТ изрично предвижда възможност размерът на таксата да може и да не
възстановява пълните разходи на общината
по предоставянето на определена услуга, когато общинският съвет реши, че
това се налага за защита на обществения интерес.
Част
от организацията по сметосъбиране е и самото сключване от общината на договор
за предоставянето на тези услуги с оправомощено лице за извършването им, когато
самата община чрез свое общинско предприятие не може да ги предоставя. От
посочените разпоредби следва, че общината участва в договора с „АЕР ЕКО“ ООД не
като самостоятелен икономически оператор, а като представител на местната
общност и в изпълнение на задължение, вменено й със закон. В този смисъл, макар
община Карлово да отговаря формално на условието, визирано в чл. 163а, ал. 2 от ЗДДС, т.е. да е регистрирано по ЗДДС лице в сделките с дружествата доставчици
участва като местен орган. Несъмнено е изпълнена хипотезата на чл. 3, ал. 5 от ЗДДС, поради което общината не дължи ДДС по сделките с посочените търговци.
Следователно, по сключените с доставчика договор
общината участва като представител на местната власт и в изпълнение на
задължение, вменено й със закон - благоустрояването на населеното място и извършването
на комунални услуги, сметосъбирането и управлението на отпадъците. Не може да
се извърши механично разделение на услугите по благоустройване на населеното
място по начина, извършен от ревизиращия екип, тъй като не могат услугите по
снегопочистване и опесъчаване на териториите за обществено ползване през зимния
период да се разглеждат отделно от тези, предоставяни през останалото време
нагодинана.
От
факта, че общината е получател на доставките по спорните фактури не следва, че
тази дейност не е на общината предвид цитираните по-горе закони, с които й е
възложено благоустрояването на населеното място и извършване на комунални
услуги, сметосъбирането и управлението на отпадъците. В случая общината е
извършвала възложените й по закон дейности чрез фирма - изпълнител по сключен
договор. Дейността по сметосъбиране не
е икономическа за жалбоподателя, а е извършвана именно в качеството на орган на
местната власт чрез трети лица, поради което и на основание чл. 3, ал. 5 от ЗДДС следва да се приеме, че не е данъчнозадължено лице за тази дейност и не
следва да се начислява данък по чл. 163а от ЗДДС за получените доставки на
услуги по сметосъбиране на битови отпадъци.
Този извод се подкрепя от съдържанието на
разпоредбите на Директива 2006/112/ЕО. Съгласно член
9 от същата данъчнозадължено лице означава всяко лице, което извършва
независима икономическа дейност на някое място, без значение от целите и
резултатите от тази дейност. Съгласно чл. 13, § 1 държавите, регионалните и
местни органи и други публичноправни субекти не се разглеждат като
данъчнозадължени лица по отношение на дейностите или сделките, с които се
ангажират като държавни органи, дори когато събират данъци, такси, вноски или
плащания във връзка с тези дейности или сделки. Предвиденото изключение, според което същите се считат за
данъчнозадължени лица по отношение на тези дейности или сделки, при което
третирането им като данъчно незадължени лица би довело до значителни нарушения
на правилата за конкуренцията, в случая не е налице. Не е налице и изключението,
според което тези публичноправни субекти се разглеждат като данъчнозадължени
лица по отношение на дейностите, изброени в приложение I, при условие че тези
дейности не се извършват в такъв малък мащаб, за да бъдат определени като
незначителни, тъй като в приложение I дейностите
сметосъбиране и сметоизвозване и депониране на отпадъци не са включени.
С
оглед на гореизложеното, съдът приема, че общината, като субект, предоставящ услугите сметосъбиране и
сметоизвозване и дейностите по експлоатация на депото за ТБО, насочени
единствено към общината, като получател, което е част от публичната й функция, макар и
формално да попадат към тези по приложение № 2 към ЗДДС, не определя общината
като данъчно задължено лице за тази дейности с последиците на изискуемостта на
данъка от получателя по чл. 82, ал. 5 и чл. 163а, ал. 2 от ЗДДС и задължението
за начисляването му по реда на чл. 163б, ал. 1, т. 1 от ЗДДС.
Възможността
извършването на тези услуги да се възложи на лица с правоспособност по чл. 35
от ЗУО е предвидена в чл. 19, ал. 2 от същия закон, т.е не е дължимо тази
икономическа дейност да е в някоя от формите по глава шеста от ЗОС за
отнасянето й към публичните функции. Затова и са налице предпоставките на
дерогацията по чл. 13, § 1 от Директивата и определените в оспорвания
ревизионен акт задължения не са налице, а РА е незаконосъобразен, в частта му
на допълнително начислен ДДС в общ размер на 69 246,65лв., ведно с прилежащите лихви в общ размер на
1 026,90лв.
При извършване на задължителната проверка по
чл. 160, ал. 2 от ДОПК, съдът констатира, че ревизията е възложена от
компетентен приходен орган и е приключила в определения от него срок.
Ревизионният акт е издаден от компетентен
приходен орган и определя данъчни задължения за периода, за който е
възложена ревизията, поради което същият не страда от пороци, определящи
неговата нищожност.
При този изход на делото и своевременно
направеното искане, на жалбоподателя следва да бъдат присъдени направените
разноски.
Съгласно представения списък с разноските на л. 739 жалбоподателят е
заявил претенция за заплащане на възнаграждение за държавна такса в размер на
50лв. адвокатско възнаграждение в размер на 3 600лв. с ДДС.
Съдът
намира за неоснователно направеното от процесуалния представител на ответника
за прекомерност на адвокатския хонорар, тъй като се касае за дело от правна
сложност.
Мотивиран от гореизложеното Съдът,
Р Е Ш
И :
ОТМЕНЯ по жалба на ОБЩИНА КАРЛОВО, ЕИК *********, с адрес: гр.
Карлово, ул. „Петко Събев“ № 1, представлявана от кмета Е.С.К., чрез адв. Т.Д.,
с посочен съдебен адрес: ***, Ревизионен акт № Р-16001620007772-091-001 от
17.02.2021г., издаден от Г.Ч. - началник сектор, възложил ревизията, и К.Л. -
главен инспектор по приходите - ръководител на ревизията в ТД на НАП – гр.
Пловдив, потвърден с решение № 227 от 16.04.2021г. на директора на дирекция
„Обжалване и данъчно – осигурителна практика“ – гр. Пловдив относно
допълнително начислен ДДС в общ размер на 69 246,65лв., ведно с прилежащи
лихви в общ размер на 1 026,90лв.
ОСЪЖДА Националната агенция по приходите да заплати на Община Карлово, ЕИК
*********, с адрес: гр. Карлово, ул. „Петко Събев“ № 1, представлявана от кмета
Е.С.К. сумата в размер на 3650лв. (три хиляди шестстотин и петдесет) лева разноски по делото.
РЕШЕНИЕТО
подлежи на обжалване с касационна жалба пред Върховния административен съд в
четиринадесетдневен срок от съобщаването на страните за неговото изготвяне.
ПРЕДСЕДАТЕЛ: