Р Е Ш Е Н И Е
№66
град Велико
Търново,28.02.2019 година
В ИМЕТО НА НАРОДА
Административен съд - град Велико
Търново, VІІІ - ми състав, в съдебно заседание на седми
февруари две хиляди и деветнадесета
година в състав:
АДМИНИСТРАТИВЕН СЪДИЯ: Диана Костова
при участието на секретаря П.И.разгледа докладваното
от съдия Костова административно дело № 845/2018 г. по описа на съда, и за да
се произнесе взе предвид следното:
Производство по реда на чл. 156 - 161 от
Данъчно-осигурителен процесуален кодекс (ДОПК).
Същото е образувано, след като с
Решение № 14294/21.11.2018г. на Върховен административен съд по адм.д. № 8351/2018г. е отменено Решение № 165/27.04.2018г.
по адм.д. № 76 по описа за 2016г. на Административен
съд – Велико Търново, с което по жалба на Б.М.И., представляваща ЕТ „БИО – Б.И.“ гр. Трявна е отменен Ревизионен акт №
Р-04000715001545-091-001/22.10.2015г. на органи по приходите при ТД на НАП –
Велико Търново, потвърден с Решение № 15/12.01.2016г. на директора на Дирекция
ОДОП – Велико Търново при ЦУ на НАП, в следните части: - в частта, в която със
същия е начислен ДДС за м.03.2014г. в размер над 11 010,55 лв. и
съответните лихви; - в частта, в която е определен допълнителен данък по чл.48,
ал.2 от ЗДДФЛ над 1 169,44 лв. и съответните лихви; - в частта, в която е
определен данък по чл.48, ал.1 от ЗДДФЛ, както и осигурителни вноски за ДОО за
2011г. над 1003,75 лв. и здравните осигуровки в размер над 451,12 лв., и за
2012г. съответно – за ДОО над 769,99 лв. и ЗО
над 358,20 лв., и съответните лихви, и е отхвърлена жалбата в останалата
част. Делото е върнато на настоящия съд за разглеждане от друг състав,
съобразно указанията, дадени от ВАС в мотивите на решението.
В първоначалната жалба до съда Б.М.И.,
представляваща ЕТ „БИО – Б.И.“ претендира процесуална и материална незаконосъобразност
на акта. Оспорващата счита, че не са налице основанията по чл. 122, ал. 1, т. 2
и т. 4 от ДОПК за облагане по особения ред, доколкото не е доказано получаване
на стоки по издадените към нея фактури, нито извършването на плащане като
насрещна престация, още по-малко тяхната последваща реализация. Обосновава, че при липса на реални
доставки, правилно не са включени в счетоводството на едноличния търговец
издадените от трети лица фактури. По изложените съображения възразява и срещу
увеличаването на финансовия резултат за 2008г. с печалбата от продажбата на
тези стоки. Излага доводи, че ако все пак е налице печалба от продажбата на
тези стоки, то същата следва да се отрази в паричния поток на физическото лице.
Не споделя възприетият от органите по приходите момент на реализация на
стоките, както и определената надценка при продажбата на конкретните стоки. Относно
определените липси на стоки посочва, че ревизиращите органи не са определили
вярно съответните обороти и съответните надценки, поради което определения
размер на липсите е неверен. Оспорва и определения от органите по приходите
паричен поток като физическо лице и дължимите осигурителни вноски, като излага
подробни съображения за това. От съда се иска ревизионният
акт да бъде отменен.
В съдебно заседание по настоящото
дело, жалбоподателката не се явява, представлява се
от Б., която поддържа жалбата.
Претендира направени разноски, съобразно представен при предходното разглеждане
на делото списък. Представя писмена защита, в която подробно аргументира
събраните по делото доказателства и прави изводи въз основа на същите.
Ответникът по жалбата – директорът
на ДОДОП – гр. Велико Търново при ЦУ на НАП, чрез процесуалния си представител ***М.,
оспорва жалбата като неоснователна и недоказана, като моли при постановяване на
решението да бъдат взети предвид мотивите в потвърдителното решение на директора на ДОДОП, тези в подадената касационната
жалба и отговора на касационната жалба. Моли за
отхвърляне на жалбата и присъждане на разноски за юрисконсултско
възнаграждение за две инстанции в размер на 5 503,63 лв.,
съобразно представен списък с разноски.
Административен съд - Велико Търново,
осми състав, като прецени доводите на страните във връзка със събраните по
делото доказателства намира от фактическа страна следното:
На Б.М.И. с ЕТ „БИО – Б.И.“ е
извършена ревизия за установяване на задълженията за ДДС за данъчен период
м.03.2014г.; за годишен и авансов данък по ЗДДФЛ на ЕТ /данък по чл.48, ал.2 от ЗДДФЛ/ за 2008г.; за данък върху доходите на физически лица – свободни
професии, граждански договори и др. / данък по чл.48, ал.1 от ЗДДФЛ/ за периода
01.01.2008г. – 31.12.2012г.; вноски за ДОО и вноски
за здравно осигуряване на самоосигуряващо се лице за
периода 01.01.2008г. – 31.12.2012г. Ревизията е
повторна и е във връзка с Решение № 106/05.03.2015г. на директора на Дирекция
"ОДОП"- гр. Велико Търново, с което по реда на чл.155, ал.4 от ДОПК
частично е отменен РА № 07-1400382-091-01/15.12.2014г. и преписката е върната в
ТД на НАП за извършване на нова ревизия по ЗДДС, ЗДДФЛ, КСО и ЗЗО за
горепосочените периоди.
Първоначалната ревизия е възложена със ЗВР № 1400382/21.02.2014г.,
издадена от Н.И.– началник сектор „Ревизии” в Дирекция „Контрол” при ТД на НАП
– Велико Търново. Същата е връчена на РЛ на 26.02.2014г. Тази ЗВР е изменена
относно обхвата на задълженията за установяване, както и в частта за срока на
ревизията – удължен с два месеца до 25.07.2014 г., с последващи
ЗВР № 1401018/28.04.2014 г. и ЗВР № 1401209/23.05.2014 г. на същия орган по
приходите. Така
възложената ревизия на Б.М.И. е за определяне на данък върху доходите на физическите
лица – свободни професии, граждански договори и др. и годишен и авансов данък
по ЗДДФЛ на ЕТ за периода от 01.01.2008 г. до
31.12.2012 г., за ДДС от 01.01.2009 г. до 31.03.2014
г., ДОО и ЗО за самоосигуряващи
се за периода от 01.01.2008 г. до 31.12.2012 г.
Два дни преди края на определения период за
приключване на ревизията, последната е спряна със Заповед №
07-1400104/23.07.2014 г. поради извършване на проверка за установяване на
доходи и имущество на И.Д.И.– съпруг на Б.И.. Проверката е приключила с
Протокол № 1414238-073-01/25.09.2014 г. и след констатиране на обстоятелствата
за отпадане на основанието за спиране, органът възложил ревизията – Н.И., е
съставил Заповед № Р-07-1400382-143-01/26.09.2014 г. за възобновяване, считано
от 26.09.2014 г. Тази заповед е връчена с електронно съобщение, потвърждение за
получаването на което е направено още в същия ден.
Във връзка със спирането и възобновяването на
ревизията, компетентният орган е съставил ЗИЗВР № Р-07-1400382-020-04/26.09.2014
г., с която е определено, че производството следва да завърши до 28.09.2014 г.,
т.е. оставащите два дни от определения срок.
След отмяна на първоначално издадения РА /в частта по
ЗДДС за данъчен период м.
За установяване на значими факти и обстоятелства от
значение за процесната ревизия, ревизиращият екип е
предприел редица процесуални действия. На задълженото лице са връчени ИПДПОЗЛ №
Р-04000715001545-040-001/07.05.2015г. и ИПДПОЗЛ № Р-04000715001545-040-003/17.06.2015г,
в отговор на които с вх. № 6179/19.05.2015г. и вх. № 8221/22.06.2015г. са
представени оборотни ведомости за 2007г. и 2008г., главна книга за 2008г., договори за заем с
ОББ от 13.07.2007г. и от 09.06.2008г., нареждания за тегнене на суми от банков
заем, копия от счетоводни справки за
2007г., банкови извлечения за салдо на сметка към 31.12.2011г. и към 01.01.2012г. и писмени
обяснения.
На основание чл.45 от ДОПК е извършена насрещна проверка
на И.Д.И./съпруг на жалбоподателката/, документирана
с ПИНП № П-04000715080875-141-001/07.08.2015г. При извършената насрещна
проверка са извършени две посещения на адреса за кореспонденция на лицето за
връчване на изготвеното ИПДПОЗЛ № П-04000715080875-040-001/13.05.2015г., при
които не е открито лицето. Предвид това с писмо с изх. № П-04000715080875-032-001/27.05.2015г.
до ОД „Полиция“ гр. Трявна е потърсено съдействие за осъществяване на контакт с
лицето, като е получен отговор, според който към този момент лицето И.Д.И.пребивава
на неустановен адрес в Германия. От органите по приходите с писмо с обратна
разписка е изпратено съобщение за явяване на лицето, като същото се е върнало в
ТД на НАП, офис Габрово, като на плика е отбелязано, че лицето е заминало за
чужбина.
С Протокол № 1006247/24.06.2015г. в хода на настоящата
ревизия са приобщени доказателства, съдържащи трайни факти и обстоятелства,
които имат значение за определяне задълженията на жалбоподателката,
събрани в хода на предходната ревизия, завършила с РА № П-07-1400382-091-01/15.12.2014г.,
в т.ч. оборотни ведомости за периода от 2008г. – 2012г., протокол за извършена
инвентаризация, ИПДПОТЛ до всички банки и получени отговори, ИПДПОТЛ до Община
Трявна и ОД „Полиция“ Габрово и получени отговори, ПИНП на „Хигия“ ЕАД,
„Софарма Трейдинг“ АД, „Стинг“ АД, „Юникомс Хедкуотърс“ ООД и др.
Въз основа на така събраните доказателства е
установено, че Б.И. е местно лице по смисъла на чл. 4, ал. 1 от ЗДДФЛ и като
такова, съгласно разпоредбите на чл. 6 от ЗДДФЛ е носител на задължението за
данъци, за придобити доходи от източници в Република България и в чужбина.
Омъжена е за И.Д.И.и има едно пълнолетно дете. Същата е регистрирана като
едноличен търговец с ЕТ „БИО – Б.И.”, като през ревизирания период е извършвала
стопанска дейност – търговия на дребно с лекарства, фармацевтични стоки и
козметика в собствен обект – аптека „БИО” в гр. Плачковци, ул. „Илинден” № 6.
При извършен анализ на счетоводството, заведено при
ревизираното лице и на данните, декларирани от доставчиците пред НАП, е
извършена съпоставка и са установени несъответствия по отношение на фактурите,
издадени към ЕТ „БИО – Б.И.”. Констатирано е, че при ЕТ „БИО – Б.И.” не са намерили
отражение всички фактури за доставки на стоки, издадени през 2008 г. от „Хигия”
АД, „Софарма трейдинг” АД, „Стинг” АД и „Юникомс хедкуотърс” ООД.
Позовавайки се на писмените обяснения на доставчиците, с които последните
потвърждават извършването на доставките, ревизиращите са приели, че
фактурираните стоки са получени от ЕТ „БИО – Б.И.”. Такива стоки обаче не са
налични или изписани при жалбоподателката, поради
което е направен извод, че същите са продадени без да са заприходени
в счетоводството и съответно не са отчетени разходите, представляващи отчетната
им стойност, както и приходите от продажбата им, което от своя страна води до
невярно деклариран финансов резултат от дейността на ревизирания субект,
респективно до укриване на данъци.
В хода на ревизията от органите по приходите е извършена
инвентаризация на наличните количества стоки на ЕТ „БИО - Б.И." към
31.03.2014 г., за резултатите от която е съставен Протокол № 0159931/31.03.2014
г. При извършената съпоставка на намерените количества стоки при
инвентаризацията с данните за наличностите по сметка 304 „Стоки" към
31.03.2014 г., е установена липса на стоки в размер на 92 433,78 лв.
Отделно от това, органите по приходите са извършили
съпоставка и са изготвили баланс на приходите и разходите на жалбоподателката, като по този начин са установили превишение на разходите над доходите за всички ревизирани
периоди –
Горното е квалифицирано като обстоятелства по чл. 122,
ал. 1, т. 2, т.4 и т. 7 от ДОПК – налице са данни за укрити приходи или доходи,
воденото счетоводство не дава възможност за установяване на основата за данъчно
облагане, и декларираните и получените доходи не съответстват на имущественото
и финансовото състояние за ревизирания период. Това от своя страна е послужило
като основание за преминаването към облагане по особения ред на чл. 122 – чл.
124а от ДОПК.
За това, че основите за облагане с данъци по чл. 48 от ЗДДФЛ и ДДС, както и определяне на осигурителния доход за установяване на
задължения за ЗОВ – ДОО и ЗО, ще бъдат определени по аналог, тъй като са налице
данни за укрити приходи или доходи, воденото счетоводство не дава възможност за
установяване на основата за данъчно облагане, и декларираните и получените
доходи не съответстват на имущественото и финансовото състояние, на Б.И. е
изпратено по електронен път Уведомление по чл. 124, ал. 1 от ДОПК № Р-04000715001545-113-001/12.06.2015г.
Едновременно с това са връчени Уведомление по чл. 17, ал. 1, т. 2 от ДОПК № Р-04000715001545-139-001/12.06.2015г.
и ИПДПОЗЛ № Р-04000715001545-040-002/12.06.2015г. за представяне на декларации
по чл. 124, ал. 3 от ДОПК. Така поисканите декларации за имуществото, вида и
размера на направените разходи, източниците на доходи и участия в управителни и
надзорни органи на юридически лица и прочие за всяка от ревизираните години са
представени от задълженото лице.
При това положение е извършен анализ на относимите обстоятелства по чл. 122, ал. 2, т. 1, т. 2, т.
3, т. 4, т.6, т. 8, т.9, т. 14 и т. 15 от ДОПК и за резултатите от ревизията е
съставен Ревизионен доклад № Р-04000715001545-092-001/01.09.2015 г., връчен на РЛ
на 15.09.2015 г. В срока по чл.117, ал.5 от ДОПК е подадена Молба с вх. №
12889/23.09.2015 г., с която е поискано удължаване на срока за представяне на
възражение срещу РД. С уведомление № Р-04000715001545-РУС- 001/23.09.2015 г.
компетентният орган е удължил срока за представяне на писмено възражение и
доказателства до 18.10.2015 г. В този срок е подадено писмено възражение,
заведено с вх. № 13962/19.10.2015 г. по описа на офис Ловеч при ТД на НАП
Велико Търново, ведно с приложени към него доказателства. Резултатът от
направеното от органите по приходите обсъждане на възражението, е намерил в
издадения на основание чл.119 от ДОПК РА № Р-0400715001545-091-001/22.10.2015
г. Видно от мотивите на този акт, възраженията на ревизираното лице са частично
уважени по отношение на извършената съпоставка, като е приета за получена на
15.03.2012 г. по системата Уестърн Юнион сума в размер на 1265.80 Либийски динара с левовата
равностойност в размер на 1 497.02 лв., както и е извършена съпоставка на
годишна база за всички ревизирани периоди. В останалата част, възраженията на
ревизираното лице срещу направените в ревизионния доклад констатации не са
приети за основателни от органите по приходите, компетентни да издадат РА.
С РА при прилагане на особения режим за облагане,
регламентиран в разпоредбите на чл.122 - 124а от ДОПК, са определени
допълнителни задължения общо в размер на 74 060.61 лв., в т.ч. за ДДС,
произтичащ от начислен ДДС в размер на 18 486.76 лв. върху установена липса на
стоки за м.03.2014 г. и определените във връзка с това лихви за просрочие в размер на 2 860.90 лв.; за годишен данък по
ЗДДФЛ на ЕТ /данък по чл.48, ал.2 от ЗДДФЛ/ за 2008 г. в размер на 1 911.70 лв.
и лихви - 1 282.29 лв.; за данък върху доходите на физически лица - свободни
професии, граждански договори и др. /данък по чл.48, ал.1 от ЗДДФЛ/ за 2008 г.,
2009 г., 2010 г., 2011 г. и 2012 г. общо в размер на 9 138.46 лв. и лихви за
него общо в размер на 4 282.63 лв.; осигурителни вноски за самоосигуряващо
се лице за периода от 01.01.2008 г. до 31.12.2012 г.
- за ДОО в размер на 15 822.47 лв. и лихви - 10 849.83 лв. и за здравно
осигуряване в размер на 6 446.55 лв. и лихви - 2 979.02 лв. Посочените
задължения ревизираното лице е обжалвало по административен ред. С Решение № 15/12.01.2016
г., връчено
на жалбоподателката на 13.01.2016 г. с електронно
съобщение, директорът на Дирекция „ОДОП“ – гр. Велико Търново е
потвърдил РА.
Жалбата срещу ревизионния акт пред АСВТ е подадена по пощата на 26.01.2016
г., видно от пощенското клеймо, и същата е постъпила в деловодството на
ответника на 28.01.2016г., видно от дадения й входящ номер.
С Решение № 165/27.04.2018г. по адм.д.
№ 76/2016г., Административен съд – Велико Търново е отменил Ревизионен акт №
Р-04000715001545-091-001/22.10.2015г. на органи по приходите при ТД на НАП –
Велико Търново, потвърден с Решение № 15/12.01.2016г. на директора на Дирекция
ОДОП – Велико Търново при ЦУ на НАП, в следните части: - в частта, в която със
същия е начислен ДДС за м.03.2014г. в размер над 11 010,55 лв. и
съответните лихви; - в частта, в която е определен допълнителен данък по чл.48,
ал.2 от ЗДДФЛ над 1 169,44 лв. и съответните лихви; - в частта, в която е
определен данък по чл.48, ал.1 от ЗДДФЛ, както и осигурителни вноски за ДОО за
2011г. над 1003,75 лв. и здравните осигуровки в размер над 451,12 лв., и за
2012г. съответно – за ДОО над 769,99 лв. и ЗО
над 358,20 лв., и съответните лихви, и е отхвърлил жалбата в останалата
част.
С решение № 14294 от 21.11.2018 г. на Върховен
административен съд по адм. дело 8351/2018 г. е
прието, че първостепенния съд не е обсъдил всички обстоятелства, които са
релевантни за спора и не е изложил конкретни мотиви, поради което спорът по
делото е останал неизяснен от фактическа страна. Отделно от това е намерил, че
съдът не е изложил мотиви относно изложените в жалбата пред първоинстанционния
съд възражения относно незаконосъобразността на определените задължения за
2008г. по чл.48, ал.1 и ал.2 от ЗДДФЛ, за осигурително вноски за ЗО и ДОО
поради изтичане на срока по чл.109 от ДОПК, както и възраженията за недължимост на установените задължения по КСО и ЗЗО поради
неприложимост на процесуалния закон преди 2011г. В резултат на тези фактически
установявания, делото е върнато на същия съд за ново разглеждане от друг
състав, със задължителни указания, че следва да обсъди събраните доказателства,
да обоснове приемането им за доказателствен материал,
както и да отдели спорното от безспорното съобразно събраните доказателства и
фактите по делото. Във връзка с отменителното решение
на ВАС е образувано настоящото производство.
В хода на съдебното производство при първоначалното
разглеждане на спора е представена и приобщена по делото административната
преписка по издаване на оспорения РА, като жалбоподателката
е оспорила истинността – автентичността
на положени подписи на фактури, които не са осчетоводени в счетоводството й,
поради което е открито производство по реда на чл. 193 от ГПК. В тази връзка е
допусната съдебно- графическа експертиза, която е установила, че голяма част от
подписите не са на жалбоподателката или на
служителката й.
Допусната е и съдебно - счетоводна експертиза. Според
вещото лице счетоводството на жалбоподателката за
периода 01.01.2008 година - 31.12.2008 година не е
водено редовно, но за периода 01.01.2014 - 31.12.2014
година е водено редовно. ВЛ е установило също, че няма счетоводни записи за
разплащане от страна на едноличния търговец към доставчиците, посочени от
приходните органи за 2008 година, както и че едноличния търговец изобщо не е
разполагал със средства, с които да закупи стоките по тези фактури. При
направените изчисления от вещото лице е установено, че дължимия данък по чл. 48, ал. 2 от
ЗДДФЛ е по- висок от този изчислен от приходните органи, поради което счита, че
той следва да бъде в размера, определен от приходните органи. По идентичен
начин е и определения данък по чл. 48, ал. 1 от ЗДДФЛ. Във връзка с паричния
поток експертизата е констатирала превишение на
направените разходи спрямо получените доходи в различни размери за процесните данъчни периоди. Допусната е и допълнително
съдебно- счетоводна експертиза, която е направила изчисления относно паричния поток
на жалбоподателката, както и относно фактурите, на
които има подпис на получател от доставчиците „Хигия“ ЕАД и „Юникомс Хедкуотърс“ ООД и въз
основа на това е определила дължимите задължения.
Като свидетел е разпитан съпругът на жалбоподателката И.Д.И., който е заявил, че работи в Либия,
но изпраща пари на съпругата си.
По делото е приложено и адм.дело
№ 209/2015 година по описа на Административен съд Велико Търново, с решението
по което е отменен РА относно данъчни задължения за ДДС и ЗДДФЛ.
В хода на настоящото производство нови доказателствени искания не са релевирани
от страните по спора. Материалите, съдържащи се в адм.дело
№ 76/2016 г. по описа на ВТАдмС, както и тези по
повод развилото се касационно обжалване пред ВАС по адм.дело
№ 8351/18 г., са приобщени към доказателствения
материал при новото разглеждане на спора, чрез прилагане на гореописаните дела
в цялост.
Съдът като взе предвид констатациите
в обжалвания ревизионен акт, становищата на страните и представените
по делото доказателства, прави следните изводи:
Жалбата е допустима, като
подадена в срока по чл. 156, ал. 1 от ДОПК, от ревизираното лице, до
компетентния съд, след изчерпване на процедурата по административното оспорване
на РА. Разгледана по същество жалбата е частично основателна по следните
мотиви:
При
извършване на задължителната проверка по чл. 160, ал. 2 от ДОПК, съдът
констатира, че ревизията е възложена от компетентен орган и е приключила в
определения от него срок. РА е издаден от компетентните органи по чл. 119, ал.
2 от ДОПК – възложителят и ръководителят на ревизията, и определя данъчни
задължения за периода, за който е възложена ревизията, поради което обжалваният
РА не страда от пороци водещи до неговата нищожност. Спазени са
сроковете за извършване на ревизията и издаване на РД по чл. 114, ал. 1 и чл.
117, ал. 1 от ДОПК. РА съдържа всички реквизити, предвидени в чл. 120 от ДОПК, поради което не са налице пороци
от формална страна.
Неоснователно
е направеното от жалбоподателката възражение за
изтекъл срок по чл.109 от ДОПК за образуване на производство за установяване на
определените с РА задължения за данък по чл.48, ал.1 и ал.2 от ЗДДФЛ, за осигурително
вноски за ЗО и ДОО за 2008г. Цитираната
разпоредба въвежда процесуална пречка за образуване на производство за
установяване на задължения за данъци по този кодекс, когато
са изтекли 5 години от изтичането на годината, в която е подадена декларация
или е следвало да бъде подадена декларация. Въпреки че осигурителните вноски не
са изрично посочени в цитираната разпоредба, константната практика на Върховния
административен съд възприема виждането, че чл.109 от ДОПК следва да се прилага
и в случаите на установяване на задължителни осигурителни вноски. В тази връзка
като се има предвид, че на основание разпоредбата на чл.53 от ЗДДФЛ годишната
данъчна декларация за данъците върху доходите се подава в срок до 30 април на
годината следваща годината на придобиване на дохода, срокът по чл.109, ал.1 от ДОПК за образуване на ревизия за
установяване на задължение по чл.48 от ЗДДФЛ за ревизираната 2008г. започва да
тече от 01.01.2010г. и изтича на 31.12.2014г. С РА са
определени задължителни осигурителни вноски за самоосигуряващо
се лице /за ДОО и ЗО/ за 2008г. Във връзка с това, при определяне на срока за
образуване на ревизионно производство следва да се има предвид, че на
основание чл. 3, ал. 3, т. 2 от Наредба
Н-8/29.12.2005 г. (в приложимата редакция), самоосигуряващите
се лица подават в съответната компетентна териториална дирекция на НАП
декларация образец № 6 за дължимите осигурителни вноски за предходната
календарна година в срок до 30 април /в редакцията действаща за 2008г./. С
оглед на това, срокът по чл.
109, ал. 1 от ДОПК за образуване на ревизия за установяване на задължения
за задължителни осигурителни вноски като самоосигуряващо
се лице за ревизираната 2008г. също изтича на 31.12.2014г.
Съгласно разпоредбата на чл. 112, ал. 1 от ДОПК ревизионното производство се образува с издаване на заповед за възлагане на ревизия, а според правилото на чл.114, ал.1 ДОПК срокът за извършване на ревизията е до три месеца и започва да тече от датата на връчването на заповедта за възлагане. В настоящия случай се касае за повторна ревизия, доколкото с Решение № 106/05.03.2015г. на директора на Дирекция „ОДОП“ Велико Търново по реда на чл.155, ал.4 от ДОПК е отменен частично РА № Р-07-1400382-091-01/15.12.2014г. и преписката е върната за възлагане на нова ревизия. В тази връзка следва да се има предвид, че с решението по чл.155, ал.4 от ДОПК, не се поставя начало на ново ревизионно производство, а се възстановява висящността на производството по издаване на отменения с решението ревизионен акт. Законът фиксира и момента, от който производството се възстановява, а именно - от момента на незаконосъобразното действие. Ревизионното производство се образува с връчването на първата издадена заповед за възлагане на ревизия, като производството е висящо до влизане в сила на издадения ревизионен акт. Заповедта за възлагане на ревизия, с която стартира повторната ревизия, не променя факта, че производството е висящо и не може да се счита, че въз основа на нея започва ново производство. Същата има за цел да определи обхвата и срока на ревизията, компетентните органи по приходите, които да извършат законосъобразните действия, в резултат на които да издадат ревизионен акт. В конкретния случай началото на ревизионното производство е поставено с връчването на ревизираното лице на ЗВР № 1400382/21.02.2014г. на 26.02.2014г., т.е. преди изтичане на срока по чл.109, ал.1 от ДОПК за ревизираните задължения за данък и осигурителни вноски за 2008г., който както се каза по-горе изтича на 31.12.2014г.
Съдът не намира допуснати съществени нарушения на ревизионните правила, в това число и на принципите и разпоредбите относно доказването и доказателствените средства. В процесната ревизия приходната администрация е събрала относими за облагането доказателства по ред, разписан в процесуалния закон. Доколко направените изводи от иначе събраните доказателства са правилни е въпрос по съществото на спора.
Съобразно горното и предвид ревизията, протекла по особения ред на чл. 122 от ДОПК, съдът при предходното разглеждане на делото е указал разпределението на доказателствената тежест, като е посочил на жалбоподателката, че следва да докаже, че воденото от нея счетоводство позволява определяне на основите за данъчно облагане, че няма липси и прочие. В тази връзка, съдът намира, че са доказани от приходната администрация предпоставките за облагане по аналогия, като в пълнота споделя мотивите в решението на ДОДОП. В допълнение следва да се посочи, че СИЕ потвърждава, че счетоводството на жалбоподателката за периода 01.01.2008г. – 31.12.2008г. не е водено редовно. Същевременно, доставчиците са осчетоводили, декларирали и потвърдили издаването на фактурите и получаването на фактурираните лекарства от ЕТ „БИО – Б.И.”, поради което правилно приходният орган е приел, че за ревизирания период лицето има укрити приходи от дейността си като ЕТ. Ето защо, посочените основания по чл. 122, ал. 1, т. 2, и т. 4 от ДОПК са обосновани в резултат на анализа и съвкупната преценка на констатациите от проверката, извършена в базата данни на НАП и събраните в хода на ревизионното производство доказателства при извършени насрещни проверки на „Хигия” ЕАД, „Софарма трейдинг” АД, „Стинг” АД, и „Юникомс Хедкуотърс“ ООД. Основано на събраните доказателства, органът по приходите правилно е приел, че са налице процесните предпоставки за провеждане на ревизията по аналог, което съдът намира, че е съобразено с обстоятелството, че при стриктното граматическо тълкуване на чл. 122, ал. 1, т. 2 от ДОПК, ревизията се провежда по посочения ред при наличието само на данни в тази насока, което е достатъчно основание. Въз основа на извършения паричен поток, съдът намира за доказано и обстоятелството по чл. 122, ал. 1, т. 7 от ДОПК.
Тук е мястото да се отбележи, че наличието само на една от предпоставките, изброени в чл. 122, ал. 1 от ДОПК дава възможност на приходния орган да приложи установения от съответния закон размер на данъка към определена от него по реда на ал. 2 от цитираната разпоредба основа. В тази връзка настоящият съдебен състав намира, че констатациите на органите по приходите за наличие на законовите предпоставки за извършване данъчно облагане по реда, регламентирани в чл. 122 от ДОПК, са правилни и законосъобразни, направени при пълно обследване на относимите към ревизираното лице факти и обстоятелства, като събраните доказателства напълно подкрепят фактическите и правни изводи за наличие на обстоятелства по чл. 122, ал. 1, т. 2 и т. 4 от ДОПК. При тези факти и доказателства съдът намира за законосъобразен извода на приходния орган за наличие на предпоставки за провеждане на ревизията по особения ред.
Относно
законосъобразността на ревизионния акт в частта му, установяваща задължения по
ЗДДС:
С обжалвания РА, в процесната му част по ЗДДС, са начислени допълнителни задължения за ДДС за данъчен период м.03.2014г. в размер на 18 486,76 лв. и лихви за просрочие в размер на 2 860,90 лв., поради установени липси на стоки в размер на 92 433,78 лв. при извършена инвентаризация на търговеца.
Начисляването е извършено на основание чл. 79, ал. 3 от ЗДДС върху установена липса на стоки, за които при придобиването им от жалбоподателката е било ползвано право на приспадане на данъчен кредит. В хода на настоящата ревизия с Протокол № 1006247/24.06.2015 г. са приобщени документи от извършена инвентаризация на материалните запаси /стоките/ на ЕТ „БИО - Б.И.", съгласно Протокол за извършена проверка /ПИП/ № 0159931/31.03.2014 г. С последния е документирана извършена от органи по приходите проверка за установяване на фактическите наличности на стоките, намиращи се в обекта, в който се осъществява дейността на жалбоподателката - аптека, находяща се в гр. Плачковци, ул. „Илинден" № 6. В протокола изрично са вписани вида на проверявания обект и неговия адрес. Освен това са посочени и имената на лицата, присъствали при проверката - лично ревизираното лице и З.И.. При започването на проверката Б.М.И. писмено е декларирала, че в качеството си на едноличен търговец стопанисва само един търговски обект – аптека, находяща се в гр. Плачковци. Декларирала е, че надценката в обекта е 11 %, както и, че има дадена стока на Оздравително училище на стойност 207.10 лв., която към момента не е платена. В т.7 от въпросния лист е посочено, че има дадена сума от 200 лв. за стока на „СТИНГ" АД по фактура № *********/30.03.2014 г. В опис към протокола е установена фактическа наличност на парични средства в касата в размер на 260,11 лв. В изготвения протокол намерените при инвентаризацията стоки са описани в подробни описи по вид, единична продажна цена и обща стойност. При проверката са установени данни за фактически наличности на стоки на ЕТ „БИО - Б.И." към 31.03.2014 г. общо на стойност 29 795.24 лв. по продажни цени с включен ДДС. Органите по приходите са направили изчисления (папка № 1, л.110) като са установили, че наличните стоки към 31.03.2014 г. по продажни цени без ДДС са на стойност 24 829.37 лв. Установен е оборот на 31.03.2014 г. по дневен финансов отчет 186.70 лв. по продажни цени без ДДС.
За целите на съпоставката на стойностите на установените като налични и отразените в счетоводството стоки, органите по приходите са извършили преизчисления, свързани със стойността на стоките по продажни цени с включен ДДС, констатирани като налични при проверката в обекта на ЕТ, за да установят покупната им стойност без ДДС и надценка, с оглед съпоставката им със счетоводните данни /подробно описани в РД – папка № 1, стр.110/. При изчислението е елиминирано влиянието на прилаганата от ревизираното лице надценка при продажбите, както и размерът на включения в стойностите ДДС. Тъй като ревизиращите органи не са приели, декларирания от лицето размер на надценка 11%, са определили друг размер на надценка - 19.6 %. Същият е изчислен като съотношение между кредитния оборот на сметка 702 „Приходи от продажби" и кредитния оборот на сметка 304 „Стоки" по данни от представената оборотна ведомост към 31.03.2014 г.
В хода на ревизията органите по приходите са установили, че отчетната стойност на наличните стоки по данни от Оборотна ведомост на ЕТ „БИО – Б.И.“ към 31.03.2014г. е в размер на 113 659,00 лв., а фактическите наличности на стоки /установени при проверката/ на ЕТ „БИО - Б.И." към 31.03.2014 г. са общо на стойност 29 795.24 лв. по продажни цени с включен ДДС. С оглед на определената /изчислената/ от органите по приходите търговска надценка, с която ЕТ е работил през периода 19.6% е установена стойност на налични активи в търговския обект на жалбоподателката в размер на 20 760.34 лв. по отчетна стойност, без включен ДДС.
Съобразени са и другите обстоятелства, установени при инвентаризацията, а именно: оборота на 31.03.2014 г. по дневен финансов отчет в размер на 186.70 лв.; дадената стока на Оздравително училище на стойност 207.10 лв.; парични средства в касата при инвентаризацията в размер на 260.11 лв., от които 186.70 лв. от отчетени продажби чрез ФУ и 73.41 лв. от извършени продажби без да са отчетени чрез ФУ; както и това, че има платена сума от 200 лв. от касата за стока на „СТИНГ" АД по фактура № *********/30.03.2014 г. Тъй като горните суми също са по продажни цени, органите по приходите са направили аналогични изчисления за елиминиране влиянието на ДДС и размера на търговската надценка, като са изчислили съответни отчетни стойности, както следва: 130.08 лв., 144.30 лв., 51.15 лв. и 139.35 лв. или общо в размер на 464.88 лв. След прибавянето на същите към установените наличности на стоки / в размер на 20 760.34 лв./ е определена обща фактическа наличност на стоки в размер на 21 225.22 лв. по отчетни данни, без включен ДДС.
В резултат на извършена съпоставка на счетоводните данни към 31.03.2014 г., съгласно които отчетната стойност на наличните стоки е в размер на 113 659.00 лв. и определената стойност на придобиване на стоките, установени като налични в обекта на лицето към същата дата - общо в размер на 21 225.22 лв. /без вкл. надценка и ДДС/, органите по приходите са формирали отчетна стойност на липсващите стоки в размер на 92 433.78 лв. Предвид това са направили извод, че към 31.03.2014 г. за ЕТ „БИО - Б.И." е налице липса на стоки на стойност 92 433.78 лв. по цени на придобиване, върху която стойност по аналог от разпоредбата на материалния данъчен закон - чл.79, ал.3 от ЗДДС са начислили ДДС в размер на 18 486.76 лв. за данъчен период м.03.2014 г.
След преценка доводите на страните и приобщените към делото доказателства, съдът намира начисленият от ревизията допълнителен данък за данъчен период м. 03.2014 г., за неправилно определен. Съгласно чл. 79, ал. 3 от ЗДДС регистрирано лице, което изцяло или частично е приспаднало данъчен кредит за произведени, закупени, придобити или внесени от него стоки, при унищожаване, установяване на липси или при бракуване на стоките, както и при промяна на предназначението им, за което вече не е налице право на приспадане на данъчен кредит, начислява и дължи данък в размер на приспаднатия данъчен кредит, като съгласно ал. 4 от посочената разпоредба, данъкът се начислява /корекцията се извършва/ в данъчния период, през който са възникнали съответните обстоятелства, в случая, при липса на други данни - в периода, през който са установени липсите.
В случая жалбоподателката не възразява срещу установената в хода на предходното ревизионно производство фактическа наличност на стоките към 31.03.2014г. в размер на 29 795,24 лв. /по продажни цени/. Възраженията й се свеждат до неправилното определяне на размера на наличните стоки по счетоводни данни, както и на неправилното определяне на размера на надценката, съответно неправилно определяне и на размера на задълженията за данъци и лихви към тях.
По първия спорен въпрос, съдът намира, че в случая неправилно органите по приходите са приели, че стойността на наличните стоки към 31.03.2014г. по счетоводни данни е в размер на 113 659.00 лв. По делото по искане на жалбоподателката беше допусната съдебно – счетоводна експертиза, от която се установи, че по счетоводни данни наличните стоки към 31.03.2014г. са в размер на 77 686,53 лв. В тази връзка, в съдебно заседание при предходното разглеждане на делото вещото лице е посочило, че разликата в стойността на наличните стоки по счетоводни данни се дължи на това, че от счетоводството на жалбоподателката му е предоставена оборотна ведомост към 31.03.2014г., която се различава от тази представена в хода на ревизионното производство. Това се дължи на факта, че органите по приходите са изискали такава към датата на инвентаризацията, която е няколко дни преди приключване на отчетния период – 31.03., а в този период има изписване на допълнителна стока, която е отчетена. Съдът кредитира същата с доверие, доколкото вещото лице се е запознало с всички приложени по делото документи и е извършило проверка в счетоводството на жалбоподателката. На база същите е установило, че наличните стоки към 31.03.2014г. по счетоводни данни са в размер на 77 686,53 лв.
По отношение на изложените възражения за неправилно определяне от органите по приходите на размера на надценката, съдът намира същите за основателни. В случая за да определят размера на надценката ревизиращите органи са направили съпоставка между кредитния оборот на сметка 702 „Приходи от продажби“ и кредитния оборот на сметка 304 „Стоки“ към 31.03.2014г., т.е. съпоставката е направена само за първото тримесечие на 2014г. Този подход, съдът намира за неправилен.
Съобразно характера на извършваната от ЕТ дейност и спецификата на стоките предмет на търговската му дейност, има пределни цени на лекарствените продукти. Регламентацията и търговската надценка на лекарствените продукти намира нормативно отражение в Наредба за условията, правилата и реда за регулиране и регистриране на цените на лекарствените продукти. Съгласно посочената наредба, аптеките извършващи продажба на лекарствени продукти следва да продават същите под определени пределни цени и не могат да извършват продажби над тези пределни стойности. Методиката за определяне на надценките на продаваните лекарства, отпускани по лекарско предписание за 2014г. се получава като разлика между средната годишна надценка за продажба на лекарства на дребно и средната годишна надценка за продажба на лекарства на едро. Налага се изводът, че методиката за определяне на средните пределни цени използва „годишна надценка“. В случая определената от ревизиращите органи надценка е на база данните само за първото тримесечие на 2014г., а не на база данните в годишен аспект. Предвид това не е възможно същата да бъде съпоставена с нормативно предвидените надценки.
От друга страна, при определяне на пределните
цени за продажба на различните лекарства, следва да се има предвид, че
надценката се определя върху цената на производителя, а не върху покупната цена
от складовете на едро. Съгласно нормативите максимално предвидената надценка за
продажба на дребно е 20%, но върху цената на производителя. Определената от
органите по приходите надценка в размер на 19.6% е върху покупната цена на
складовете на едро. Съгласно цитираната по-горе Наредба, надценката за
търговците на лекарства на едро е в диапазона 4-7%, начислени върху цените на
производителя. При условие, че надценката на търговците на дребно е от 16-20%
над цената на производителя, то реалните надценки в аптеките, които се
снабдяват от складовете на едро, както е случая на ЕТ “Био
– Б.И.“, могат да реализират максимална печалба 16% над покупната цена /ако се приеме,
че е закупено лекарството на минимална надценка от 4% от търговеца на едро и
аптеката го е продала с максимална надценка от 20% над цената на
производителя/. На тази основа следва, че органите по приходите са определили
надценка на липсващите стоки по-висока от тази, която е определена като
пределна, на която могат да се извършват продажбите в аптеките, като търговци
на дребно. Органите по приходите извършват продажба на цени, по-високи от
пределните, което е недопустимо от законова гледна точка. Този факт се потвърждава и от приетата по делото
допълнителна съдебно – счетоводна експертиза, вещото лице, по която е направило
изчисление на максималните надценки, по които търговците на дребно могат да
продават лекарства. От същата се установява, че за лекарства с цена до 10лв.
максималната надценка е 13%, за лекарствата от 10лв. до 30лв. максималната
надценка е 12%, а за лекарства на цена над 30лв. - 12%, т.е. при съпоставка на
надценките средната пределна годишна надценка за всички лекарства е в размер на
12.33% /13%+12%+12%=37:3=12.33%/.
От
счетоводна гледна точка най-близката годишна база, от която може да се определи
годишната надценка на продаваните стоки, за определените липси през
м.03.2014г., е 2013г. – годината предхождаща инвентаризацията. В тази връзка по
искане на жалбоподателката, беше допусната и приета
допълнителна съдебно-счетоводна експертиза, вещото лице, по която изчисли
размера на годишната надценка за 2013г. в размер на 12,064 %, като използва
метода на органите по приходите, а именно -формирана като съотношение между
кредитния оборот на сметка 702"Приходи от продажби" и кредитния
оборот на сметка 304"Стоки“ на база счетоводната отчетност на ЕТ"Био-Б.И.“. Този процент на надценката е сходен със средния
процент, установен като пределен, съгласно Наредбата за пределните надценки,
поради което съдът намира, че правилната надценка, която следва да се използва
за определяне на пазарната стойност на лекарствата към м.03.2014г. е тази
установена от BJI за
2013г. по счетоводните данни на ЕТ"Био-Б.И."
в размер на 12,064 % .
Предвид
това и съобразно изчисленията, направени от вещото лице по приетата
допълнителна съдебно-счетоводна експертиза в първи вариант, съдът намира, че липсата следва да се потвърди до 55 065.43лв.
Съответно дължимия ДДС за данъчен период м.03.2014г. е в размер на 11 013.09лв.
и лихви в размер на 1704.32лв.
Относно
законосъобразността на ревизионния акт в частта му, установяваща задължения по
ЗДДФЛ:
- За данъка по чл. 48, ал. 2 от ЗДДФЛ:
С РА, в процесната част са определени допълнителни публични задължения за данък по чл.48, ал.2 от ЗДДФЛ за 2008г. в размер на 1 911,70 лв. (от които за довнасяне 1 834,40 лв.) и лихви в размер на 1 282,29 лв.
В хода на ревизията органите по приходите са извършили съпоставка на данните от счетоводството на ЕТ „БИО- Б.И.“ и тези, декларирани от „Хигия“ АД, „Софарма трейдинг“ АД, „Стинг“ АД и „Юникомс хедкуотърс“ ООД и са констатирали несъответствия, изразяващи се в това, че за ревизирания период (2008г.) в счетоводството на едноличния търговец не са отразени част от фактурите, издадени от изброените регистрирани по ЗДДС лица. При извършените насрещни проверки търговците са потвърдили доставките към ЕТ „БИО- Б.И.“ и получаването на стоките по тях (лекарства, фармацевтични продукти и козметика), в подкрепа на което са представили копия на фактурите, писмени обяснения относно мястото на доставка, транспорта и плащането на задълженията по издадените фактури, счетоводни регистри и прочие. Горното е обосновало извод, че жалбоподателката, в качеството си на едноличен търговец, е закупила и получила, но не е заприходила стоките, и впоследствие ги е продала в същия данъчен период без да бъдат отчетени приходи от тях. Органите са определили размера на приходите от продажбата на стоките, като отчетната им стойност (стойността на неотчетените фактури за покупки) е увеличена с със средната търговска надценка – 15 %, посочена от жалбоподателката в дадените писмени обяснения. Така установеното е определено като обстоятелства по чл. 122, ал. 1, т. 2 и т. 4 от ДОПК – данни за укрити приходи и воденото счетоводство не дава възможност за установяване на основата за данъчно облагане за ревизирания период.
При това положение, с РА по реда на чл. 122, ал. 2 от ДОПК на жалбоподателката е определена данъчна основа за доходите от дейността й като едноличен търговец с фирма ЕТ „БИО – Б.И.” за 2008г., като размерът на приходите е формиран като сбор от декларираната данъчна печалба на ЕТ; данъчната основа от неотчетените приходи от продажбата на стоки, формирана като разлика между неотчетените приходи от продажби на незаприходените стоки (доставната им цена, увеличена с размера на декларираната от ревизирания субект средна годишна надценка) и тяхната доставна стойност без ДДС, както и непризнатите разходи за данъчни цели за заплати и ЗОВ, като са приспаднати определените при ревизията задължителни осигурителни вноски. Така за 2008г. е определен реализиран облагаем доход от дейност като едноличен търговец в размер на 21 385,51 лв., включващ декларираната данъчна печалба 3 684.61 лв., прибавена е сумата на реализираната печалба от продажбата на незаприходените стоки в общ размер на 13 338,42 лв., както и непризнатите за данъчни цели разходи за заплати и ЗОВ на И.Д.И.в размер на 4 362,48 лв. Данъчната основа за облагане с данък по чл. 48, ал.2 от ЗДДФЛ е определена в размер на 15 397,57 лв., която представлява дохода от дейност като ЕТ в размер на 21 385,51 лв., намален с определени при ревизията задължения за задължителни осигурителни вноски за ДОО и ЗО общо в размер на 5 987,94 лв., съгласно чл.124а във връзка с чл.122 от ДОПК. На така определената по реда на чл.122, ал.2 от ДОПК данъчна основа съответства данък по чл. 48, ал.2 от ЗДДФЛ в размер на 2 309.64 лв. Предвид декларирания от лицето данък в размер на 397.94 лв., с РА е определено допълнително задължение за данък по чл.48, ал.2 от ЗДДФЛ за 2008 г. в размер на 1 911.70 лв. При съобразяване с внесения данък общо в размер на 475.24 лв./ в т.ч. 220.00 лв. авансово внесени суми, 177.94 лв. - сума за довнасяне по годишна данъчна декларация и 77.30 лв., представляваща допълнително внесени суми на 02.12.2014 г. и на 10.12.2014 г./ е установено задължение за довнасяне за данък по чл.48, ал.2 от ЗДДФЛ в размер на 1 834.40 лв. и лихви -1 282.29 лв.
Съдът намира, че така определените приходи/данъчни основи от стопанска дейност на ЕТ „БИО – Б.И.“ са неправилно установени по размер и основание от ревизията.
На първо място, по отношение на определената данъчна основа от неотчетените приходи от продажбата на стоки, съдът намира следното: Противно на фактическите констатации в РА, жалбоподателката отрича да е получател по облагаеми доставки на лекарства и други фармацевтични продукти по смисъла на ЗДДС по фактури, издадени от„Хигия“ АД, „Софарма трейдинг“ АД, „Стинг“ АД и „Юникомс хедкуотърс“ ООД. Между страните не е спорно, че процесните фактури са издадени от въпросните регистрирани по ЗДДС дружества, намерили са отражение в счетоводните и данъчните им регистри, но не фигурират в отчетността на жалбоподателката.
Характерно и
ноторно известно по отношение на всички доставчици в
случая е, че те са големи складови търговци, установени на българския пазар и
не подлежи на съмнение техният материален, технически и персонален капацитет да
извършват доставки в сферата на основната си икономическа дейност. Вън от това
по отношение на всеки от тези доставчици в хода на ревизията са събрани
доказателства, потвърждаващи изпълнението на конкретните доставки – копия на
неосчетоводените при ЕТ „БИО – Б.И.“ фактури, извадки от счетоводни регистри за извършените от тях
доставки, писмени обяснения и прочие. Наред с това, всички доставчици
потвърждават извършването на така фактурираните доставки към едноличния
търговец, като разясняват механизма на работа, който е обичаен за тази сфера на
търговията и по същество не се оспорва от жалбоподателката,
която въпреки липсата на договорни отношения с изброените дружества е техен
клиент и зарежда обекта си със стоки от тях (но
възразява срещу доставките по процесните фактури). В
този смисъл са и констатациите на приходния орган, че принципно за доставки от
горепосочените търговци, които не са спорни – намерили са счетоводно отражение
при жалбоподателката и са изпълнени, Б.И. е
представила на ревизията единствено фактури без каквито и да било съпътстващи
документи. Това от своя страна потвърждава, че при установената търговска
практика на ЕТ „БИО – Б.И.“ за доставките на стоки не са съставяни други
документи, което е аргумент срещу възражението на оспорващата, че за доказване
на доставките издателите на незаприходените фактури
не представят съпътстващи документи.
От писмените
обяснения на доставчиците и съвкупния анализ на доказателствата се установява,
че заявките са правени от клиента по телефон. Разплащанията между фирмите са
осъществявани в брой с издаване на касов бон, а транспортът е осъществяван със
собствен транспорт до аптеката на И..
Назначената
от съда по искане на жалбоподателката
съдебно-графическа експертиза със задача да установи дали подписът за получател
в спорните фактури, издадени от „Хигия“ ЕАД е на Б.М.И. или на З.З.И., потвърждава оспореното авторство на част от подписите
там, където такива са положени. Според заключението на вещото лице подписани от
З.З.И. са 185 бр. фактури, издадени от „Хигия“ ЕАД.
Доколкото експертизата отговаря в пълнота на поставените задачи съобразно
притежаваните от вещото лице специални знания, съдът кредитира заключението му
и го цени ведно с другите доказателства по делото. Не са налице основания
професионализмът и обективността на експерта да бъдат подложени под съмнение,
още повече да бъдат оценявани от съда или от страните по делото, които не
притежават знания в сферата на графологията, за да проверят даденото
заключение.
Като
подписани двустранно търговски документи, фактурите, изследвани от
съдебно-графическата експертиза, с потвърден подпис на служител на ЕТ, имат
съдържанието и на приемо-предавателни протоколи,
което обосновано потвърждава извода за предаването на стоките, предмет на
оспорените първични счетоводни документи. Тези установени по делото данни опровергават
възражението, че стоки по процесните фактури не са
получени.
Що се касае до фактурите, издадени от „Юникомс Хедкуотърс“ ООД към ЕТ „БИО – Б.И.“, съдът намира, че
доколкото в същите има подпис на получател и не са оспорени от страна на жалбоподателката по реда на чл.193 от ГПК, то и по
отношение на тях са налице реални доставки на стоки.
По отношение
на останалите счетоводно неотразени фактури при ЕТ „БИО- Б.И.“, върху които
няма поставен подпис на ревизираното лице или на служител на ЕТ, съдът намира,
че не се доказа осъществяването
на доставки на стоки по смисъла на чл. 6 от ЗДДС към жалбоподателката
и последващата им продажба.
Данъчната
фактура представлява частен свидетелстващ документ, удостоверяващ облагаемо
данъчно събитие и начислен данък. Като частен документ, който се издава от
доставчика, той се подписва от него. В това се изразява материалната й доказателствена сила. По аргумент от чл. 114 от ЗДДС, както
и разпоредбата на чл. 7, ал. 1 от Закона за счетоводството (отм.) полагането на
подпис от получател във фактурата не е задължителен реквизит и в този смисъл липсата
на подпис на жалбоподателката или нейн
представител не лишава фактурите от стойност като редовен счетоводен документ. Липсата на подпис от страна на получателя на стоката във
фактурите обаче, прави фактурата неподписан частен документ и неподписаната
фактура не може да замести нито договора, нито приемо-предавателен
протокол за изпълнението му, т.е. не може да придаде на тези фактури и значение
на двустранно подписан документ. В този смисъл, освен представените в оригинал
и неподписани фактури и фискални бонове за заплащане в брой, не са налице
никакви други доказателства, установяващи реалност на доставката на родово
определените вещи, предмет на фактурите – липсват приемо-предавателни
протоколи, стокови разписки или други документи, от които да е видно, че
правото на собственост върху фактурираните стоки е прехвърлено на жалбоподателката чрез индивидуализирането или предаването
им, съобразно разпоредбата на чл. 24, ал.2 от ЗЗД. Няма товарителници, няма
представени пътни листи, от които да е видно, че стоките са превозени до
търговските обекти, стопанисвани от жалбоподателката.
Ето
защо съдът счита, че по делото няма безспорни доказателства, че жалбоподателката е получила стоките, предмет на процесните неподписани фактури. След като посочените
доставки не са извършени, то фактурите за тях са издадени без основание и като
такива не подлежат на осчетоводяване както при доставчиците по тях, така и при
получателя им – жалбоподателката в настоящето
производство.
С
оглед изложеното по-горе по делото се доказа, че фактурираните към жалбоподателката доставки на стоки са осъществени по
смисъла на чл. 6 от ЗДДС само по отношение на част от фактурите, издадени от „Хигия“ ЕАД и тези, издадени от „Юникомс Хедкуотърс“ ООД, съответно
същите са подлежали на осчетоводяване както при доставчиците, така и при
получателя им – жалбоподателката в настоящото
производство. След като това е така, то и последващото
разходване на стоките чрез облагаеми доставки по ЗДДС и съответно генерирането
на приходи от продажбата им, които в действителност са укрити, следва да
участват при формирането на данъчна основа от стопанска дейност (чл. 48, ал. 2
от ЗДДФЛ в редакцията след
Относно отчетените разходи за
заплати и ЗОВ на съпруга на Б.И. –И.Д.И., жалбоподателката възразява бланкетно
като просто изразява несъгласие в жалбата и не провежда никакво доказване в
тази връзка. По делото не се спори, а и се установява от събраните
доказателства (счетоводни извлечения, ПУФО, справка по чл. 62 от КТ), че И.И.е бил назначен на трудов договор в ЕТ „Био – Б.И.” на длъжност оператор на компютри за ревизирания
период, като са му начислявани работни заплати и ЗОВ (ДОО и ЗО), общо в размер на
4 362,48 лева. Същевременно ревизията е установила и жалбоподателката
не оспорва, а напротив – лично е декларирала в писмени обяснения вх. №
11755/30.09.2014 г., че е получавала нетната работна заплата на съпруга си през
периода
Предвид
изложеното, на база изчисленията в допълнителната експертиза, в която намират
отражение стойността на покупките и стойността на продажбите на стоките по
фактурите, издадени от „Юникомс Хедкуотърс“
ООД и фактурите, за които СГЕ е констатирала положени подписи от служителката на
ЕТ „БИО – Б.И.“, съдът приема, че данъчната основа за доходи от дейността й като едноличен
търговец с ЕТ „БИО – Б.И.“ за 2008г. следва да се потвърди до 10 964,74
лв. Съответно допълнително определеното задължение за данък по чл.48, ал.2 от ЗДДФЛ за 2008г. е в размер на 1 644,71 лв. ( от които за довнасяне
1 169,44 лв.) и лихви в размер на 788, 60 лв.
- За данъка по чл. 48, ал. 1 от ЗДДФЛ:
Данъчните основи
на Б.И. по чл.48, ал.1 от ЗДДФЛ са определени след като при ревизията, въз
основа на проверените документи и събраните доказателства, органът по приходите
е извършил съпоставка и е изготвил баланс на доходите и разходите, при което е
установил превишение на разходите за ревизираните
периоди - 12 717,56 лв. за 2008г.,
31 028,41 лв. за 2009г., 24 927,39 лв. за 2010г., 843,89 лв. за
2011г. и 23 319,30 лв. за 2012г., които са квалифицирани като доходи с
неустановен произход. След приспадане на ЗОВ са определени задълженията в
размер на 1 198,55 лв. за 2008г., 3 102,84 лв. за 2009г.,
2 492,74 лв. за 2010г., 62,62 лв. за 2011г. и
2 281,71 лв. за 2012г.
При
формиране на паричните потоци от страна на органите по приходите като начално
салдо към 01.01.2008г. е приета сума в размер на
5 600 лв. При извършената съпоставка органите по приходите са взели
предвид като доходи – теглените суми от банкови сметки на лицето ( в „ОББ“ АД
през 2008г., в „Уникредит Булбанк“ АД през 2009г.,
2011г. и 2012г., в Банка „ДСК“ АД през 2010г.) и получените средства по Уестърн Юнион през 2012г., а като
разходи – внесени парични средства в касата на ЕТ „БИО – Б.И.“ през 2008г.,
2009г., 2010г. и 2012г., направени вноски по банкови сметки на лицето (в
„ОББ" АД през 2008 г., 2009 г, и 2010 г.; в „Уникредит
Булбанк" АД през 2008 г., 2009 г., 2010 г., 2011 г. и в банка ДСК през
2010 г., 2011 г. и 2012 г.); платени МДТ; платени суми по данни от
информационните масиви на НАП - на „Мобилтел" ЕАД, „София Франс Ауто"
и др., разходи за издръжка и живот на жалбоподателката,
съгласно данните на НСИ.
В жалбата
срещу РА, жалбоподателката възразява срещу
невключването в паричния поток на приходите от заплата на съпруга й и на претендираните от органите по приходите направени и укрити
покупки и неотчетени продажби. Изразява несъгласие и с включването в разходната
част на паричния поток на внесени суми по банковата й сметка, доколкото част от
тях, представляват суми, дадени от съпруга й, който работи в чужбина, като
същите са й предоставени при идването му в отпуск в България.
В тази
връзка, съдът намира на първо място, че правилно в приходната част на паричния
поток на физическото лице не са включени сумите от заплати на съпруга на жалбоподателката – И.Д.И.. В случая по делото липсват
доказателства, че същата е получила тези суми. Отделно от това както беше
посочено по-горе начислените от ЕТ разходи за заплати и ЗОВ са документално
необосновани, доколкото от доказателствата по делото по безспорен начин се
установи, че от 2006г. И.Д.И.– съпруг на
жалбоподателката, работи като лекар в Либия и същия
не е полагал труд през периода, за който са му начислени възнаграждения и
осигуровки от ЕТ „Био – Б.И.”. Предвид това, правилно
тези приходи не са включени в паричния поток на жалбоподателката.
Неоснователни
са и възраженията на жалбоподателката, че в
приходната част на паричния поток на физическото лице следва да се включат укритите
приходи от продажбата на неотчетените стоки в ЕТ „БИО-Б.И.". В тази връзка
съдът намира, че обосновано тези суми не са включени в паричния поток като
приход в баланса на Б.И.. С регистрацията на едно лице като едноличен търговец
не възниква нов правен субект, но се касае за относително обособени имущества.
За да се приеме, че с доходи реализирани от лицето в качеството му на едноличен
търговец са покривани плащания, извършвани от физическото лице в лично
качество, следва да се установи надлежното осчетоводяване на плащанията от
касата на търговеца в полза на собственика или съответно тегления от банковите
сметки в полза на собственика. Такива доказателства по делото обаче не са
налични. Напротив при ревизията е установено, че жалбоподателката
като физическо лице е внасяла парични средства в брой в касата на предприятието
на ЕТ „БИО - Б.И.“, които са намерили отражение в съпоставката към съответния
период.
Основателни
обаче са възраженията на жалбоподателката, че в
случая неправилно са включени в разходната част на паричния поток част от
внесените от жалбоподателката суми по банковите й
сметки, а именно внесените на 25.09.2008г. – 3 000 евро, равняващи се на 5
867.49 лв. и 800 щатски долара, равняващи се на 1 065.12 лв.; на 17.08.2009 г.
- 5 000 евро, равняващи се на 9 779.15 лв. и на 01.09.2010 г. - 4 000 евро, равняващи
се на 7 823.32 лв. Още в хода на ревизионното производство от страна на жалбоподателката са дадени писмени обяснения, в които
същата посочва, че съпругът й – И.Д.И., работи в Либия като лекар, като при
ползваните от него отпуски и при идването си в България същият е внасял
донесените средства в нейната банкова сметка. *** на съдебното производство при
предходното разглеждане на делото показания от Иванов, в които същия посочва,
че заплатата си е получавал по банка, като е теглил от тях за ежедневни нужди,
а останалите са стояли в банка.Посочил е, че при тръгването си в България е
обменял парите в чейндж бюро в Либия и е вземал долари и евро, като на
границата с Турция никога не са го питали дали носи големи суми пари и
ценности. С възражението си срещу РД, от страна на жалбоподателката
са представени копия на визи за напускане и връщане в Либия на И.Д.И., от които
е видно, че от 30.08.2008г. – 14.09.2008г., от 02.08.2009г. – 21.09.2009г., от
17.08.2010г. – 20.09.2010г. и от 25.07.2012г. – 29.09.2012г. същият е бил в
отпуск. Датите, на които са внесени по
банковата сметка на жалбоподателката суми
съответстват с периодите, в които И.е бил в България, поради което съдът
намира, че се доказва, че тези суми са средства на съпруга на жалбоподателката, поради което същите не следва да се
включват в разходната част на паричния й поток.
Следва да
бъде посочено, че не са спорни като основание и размер останалите доходи и
разходи на Б.И., възприети от ревизията – средномесечни
разходи за живот и издръжка, внасяни суми, захранване на банкови сметки,
разходи за местни данъци и такси, парични постъпления по системата Уестърн Юнион, изтеглени суми от
банки. Други доходи и разходи не се сочат и не се доказват в хода на съдебното
производство, поради което съдът възприема установените такива с РА.
При така
установеното, съдът кредитира изготвеното и прието без оспорване по делото
заключение на основната СИЕ, във варианта, в който е изчислила паричните потоци
на ревизираното лице за 2008г., 2009г. и
2010г. като е изключила от разходната част на паричния поток внесените
суми в банковата сметка на жалбоподателката /25.09.2008г. – 3 000 евро, равняващи се
на 5 867.49 лв. и 800 щатски долара, равняващи се на 1 065.12 лв.; на
17.08.2009 г. - 5 000 евро, равняващи се на 9 779.15 лв. и на 01.09.2010 г. - 4
000 евро, равняващи се на 7 823.32 лв./. Така на база изчисленията в основната
СИЕ, съдът приема, че данъчните основи по чл. 48, ал.1 от ЗДДФЛ, представляващи отрицателна разлика между установените на лицето доходи
и разходи са
както следва: за 2008г. – данъчна основа по чл.48, ал.1 от ЗДДФЛ в размер на 5
784,95 лв., за 2009г. – в размер на 21 249,26 лв. и за 2010г. – в размер на 17 104,04 лв. Съответно
допълнително определеното задължение за данък по чл.48, ал.1 от ЗДДФЛ за 2008г.
– 578,50 лв. (от които за довнасяне 511,81 лв.) и лихви 345,14 лв., за 2009г. –
2 124,93 лв. и лихви в размер на 1 192,66 лв. и за 2010г. – 1 710,40 лв. и
лихви в размер на 783,46 лв. Доколкото
за 2011г. и 2012г. не са налице внасяни суми по банковата сметка на жалбоподателката от страна на съпруга й, то липсва
основание за коригиране на установеното от органите по приходите превишение на разходите над приходите, както и на
следващият се данък по чл.48, ал.1 от ЗДДФЛ.
При това
положение съдът намира, че са налице основанията по чл.122, ал.1, т.2 и т.7 от ДОПК по отношение на доходите на лицето във физическото му качество за всички
ревизирани периоди. В процесните случаи са разходвани
в брой средства, за които няма данни как са придобити, като не са ангажирани
релевантни доказателства за източника и основанието за наличността им, при
което са налице данни за налични парични доходи, които не са манифестирани
надлежно.
Законосъобразно
при това за определяне на облагаемия доход е приложена презумпцията на чл.123,
ал.1, т.2 от ДОПК според която в случаите по чл. 122, ал. 1 при определяне на
основата по реда на чл. 122, ал. 2 се смята до доказване на противното, че е
налице подлежаща на облагане с данъци печалба или доход, когато направените
разходи от лицето и от свързаните с него лица по § 1, т. 3, буква „а“ от
допълнителните разпоредби явно и съществено превишават размера на декларираните
получени средства.
Предвид
изложеното, съдът намира, че РА в частта по чл.48, ал.1 от ЗДДФЛ следва да се
измени за 2008г. – дължим
данък в размер на 578,50 лв. (от които за довнасяне 511,81 лв.) и лихви в
размер на 345,14 лв., за 2009г. – дължим данък в размер на 2 124,93 лв. и
лихви в размер на 1 192,66 лв. и за 2010г. – дължим данък в размер на
1 710,40 лв. и лихви в размер на
783,46 лв. Съобразно изложените по - горе мотиви, РА следва да се
потвърди за 2011г. и 2012г.
Относно
законосъобразността на РА в частта за ЗОВ
Предмет на спора са допълнително определените на жалбоподателката изравнителни осигурителни вноски за ДОО за самоосигуряващо се лице за 2008г., 2009 г., 2010г., 2011г. и 2012г. в размер на 15 822,47 лв. и лихви в размер на 10 849,83 лв. и вноски за здравно осигуряване за самоосигуряващо се лице за 2008г.,2009 г., 2010г., 2011г. и 2012г. в размер на 6 446,55 лв. и лихви в размер на 2 979,02 лв.
Съдът намира, че ревизионният акт в частта, в която на основание чл.124а от ДОПК са определени задължения за ДОО и ЗО от 01.01.2008г. до 15.02.2011г., е незаконосъобразен поради неправилно приложение на материалния закон. Съгласно чл. 124а от ДОПК, в сила от 15.02.2011 г., разпоредбите на чл. 122 – чл. 124 се прилагат съответно и за установяване на задължителни осигурителни вноски. Нормата на чл. 124а от ДОПК няма самостоятелно съдържание, а препраща към чл. 122 – 124 от ДОПК. Последните разпоредби регламентират специфичен процесуален ред за извършване на ревизионно производство по ДОПК за установяване размера на дължимите данъци. Съдържанието на чл. 122, ал. 1 и следващите от ДОПК определя тези разпоредби като процесуални норми, доколкото същите имат за предмет уреждането на специален ред за установяване на предвидените в закона факти, но само досежно предпоставките на чл. 122, ал. 1 от ДОПК. Нормата на чл. 122, ал. 2 от ДОПК по своята същност е материалноправна, тъй като с нея се определя данъчната основа за облагане на ревизираното лице, върху която в съответствие с приложимия материален закон се определя и размера на данъка. При липса на преходна разпоредба, която да придава изрично обратно действие на материалноправна норма, е недопустимо и във вреда на ревизираното лице да се определя данъчна основа по реда на чл. 124а, във вр. с чл. 122, ал. 2 от ДОПК, както е процедирано в случая. В този смисъл е налице и произнасяне на Върховен административен съд с Тълкувателно решение № 1/18.05.2016 г. по тълкувателно дело № 3/2015 година. Според общото събрание на колегиите във ВАС разпоредбите на чл. 122 – чл. 124 относно установяване на дължимост на задължителни осигурителни вноски са неприложими за периода преди създаването на чл.124а от ДОПК, обн. ДВ, бр.14/2011г., в сила от 15.02.2011 година. При това положение, за периодите преди влизане в сила на чл. 124а от ДОПК не е налице основание за облагане по реда на чл. 122 от ДОПК и определянето на задължителни осигурителни вноски върху данъчната основа по чл. 124 от ДОПК е незаконосъобразно.
Относно определените задължения за ЗОВ (за ДОО и ЗО) за периода 15.02.2011г. – 31.12.2011 г. и за 2012 г. и начислените върху тях лихви, настоящият състав намира, че същите са неправилно определени, доколкото с влязло в сила Решение № 192/17.06.2016г. по адм.д. № 209/2015г. по описа на Великотърновски административен съд е установено, че облагаемият, а и осигурителният, доход на лицето не следва да се увеличава със сумата на неотчетените приходи от продажба на стоки по фактури, издадени от „Хигия“ ЕАД, „Софарма Трейдинг“ АД, „Либра“ ЕАД, „Стинг“ АД и „Кавен орбико“ ЕООД, тъй като не са налице доставки по процесните фактури и приходи от тях. В този смисъл върху сумите, произтичащи от тези фактури и формиращи осигурителен доход по чл.124а от ДОПК в РА не следва да се начисляват ЗОВ и РА в тази си част следва да се отмени. От друга страна, след като правилно е увеличен облагаемият доход на лицето със стойността на непризнатите разходи за заплати и ЗОВ на съпруга на Б.И. – И.Д.И. (тъй като с влязло в сила Решение № 192/17.06.2016г. по адм.д. № 209/2015г. по описа на Великотърновски административен съд е безспорно установено, че тези разходи за документално необосновани), то същите следва да участват в осигурителния доход на лицето, поради което за тях се дължат съответните ЗОВ. Предвид това и на база изчисленията на вещото лице по приетата без оспорване допълнителна съдебно – счетоводна експертиза, съдът намира, че осигурителните вноски и начислените върху тях лихви следва да се потвърдят до следните размери: осигурителните вноски за довнасяне за 2011 година в размер на 1 003,75 лева и лихви в размер на 423,53 лв., а здравните - в размер на 451,12 лева и лихви в размер на 159,89 лв., а тези за 2012 година съответно- 796,99 лева и лихви в размер на 200,75 лв. и 358,20 лв. и лихви в размер на 90,23 лв.
В заключение по изложените до тук мотиви съдът намира, че РА следва да се измени, като се определят нови размери на задълженията на жалбоподателката за ДДС, за данък по чл.48, ал.2 от ЗДДФЛ за 2008г., за данък по чл.48, ал.1 от ЗДДФЛ за 2008г., 2009г. и 2010г. и за ЗОВ за 2011г. и 2012г. съгласно преизчисленията непосредствено по-горе, а относно задълженията за ЗОВ за 2008г., 2009г. и 2010г. следва да бъде отменен. Жалбата следва да бъде отхвърлена в останалата част по отношение на задълженията за данъци по чл.48, ал.1 от ЗДДФЛ за 2011г. и 2012г.
При този изход на делото и съгласно разпоредбата на чл.226, ал.3 от АПК, настоящата инстанция следва да се произнесе по всички разноски, свързани с предмета на спора по настоящото дело, по АД № 76/2016г. по описа на АСВТ и по АД № 8351/2018г. по описа на ВАС. Жалбоподателят е направил разноски, както следва: 50 лв., представляващи заплатената държавна такса за образуване на административно дело, 3 600 лева – платен адвокатски хонорар, 1 300 лева – за СИЕ и 500 лв. – за СГЕ, или общо 5 450 лева. Основателна е претенцията за присъждане на такива до 3 592,39 лева, съразмерно на уважената част от жалбата. Съразмерно на отхвърлената част от жалбата и съответно – потвърдената част на РА, на ответника се следват разноски за юрисконсултско възнаграждение в размер на 1 875,89 лева.
По изложените съображения и на основание чл. 160 от ДОПК Административен съд - Велико Търново, осми състав
Р
Е Ш И
:
ОТМЕНЯ по жалба на Б.М.И., ЕГН ********** с ЕТ „Био – Б.И.”, ЕИК *********, гр. Трявна, РА № Р-04000715001545-091-001/22.10.2015г. на орган по приходите при ТД на НАП – Велико Търново, потвърден с Решение № 15/12.01.2016г. на директора на Дирекция ОДОП – Велико Търново при ЦУ на НАП, в следните му части:
- по ЗДДС, относно допълнително начислен ДДС за м.03.2014г. в размер на 7 473,67 и лихви за забава в размер на 1 156,58 лв.;
- по чл.48, ал.2 от ЗДДФЛ за 2008г., в която са определени допълнително задължения в размер на 266,99 лв. и лихви в размер на 493,69 лв.;
- по чл.48, ал.1 от ЗДДФЛ, в която са определени допълнителни задължения за данъчен период 2008г. - в размер на 620,05 лв. и лихви в размер на 457,19 лв.; за данъчен период 2009г. – в размер на 977,91 лв. и лихви в размер на 548,88 лв.; за данъчен период 2010г. – в размер на 782,34 лв. и лихви в размер на 358,35 лв.;
- в частта, с която са определени дължими вноски за задължителни осигурителни вноски за самоосигуряващо се лице за ДОО за данъчни периоди 2008г., 2009 г. и 2010 г. общо в размер на 10 385,39 лв. и лихви общо в размер на 9 027,90 лв. и за ЗО общо в размер на 4 002,92 лв. и лихви за забава общо в размер на 2 240,87 лв.;
-и в частта, в която са определени дължими вноски за задължителни осигурителни вноски за самоосигуряващо се лице за ДОО за 2011г. в размер на 1 656,53 лева и лихви в размер на 698,96 лв. и за ЗО в размер на 744,51 лева и лихви в размер на 263,89 лв., както и за ДОО за 2012 година съответно- в размер на 1 979,81 лева и лихви в размер на 498,69 лв. и ЗО – в размер на 889,80 лв. и лихви в размер на 224,14 лв.
ОТХВЪРЛЯ
като неоснователна жалбата на същия търговец срещу този РА в останалата обжалвана част, а именно: относно допълнително
начисления ДДС за данъчен период м.03.2014г. в размер на 11 013.09лв. и лихви
за забава в размер на 1 704.32лв.;
допълнително начислен данък по
чл.48, ал.2 от ЗДДФЛ за 2008 г. в размер на 1 644,71 лв. (от които за
довнасяне 1 169,44 лв.) и лихви в размер на 788,60 лв.; допълнително
начислен данък по чл.48, ал.1 от ЗДДФЛ за 2008г., 2009г., 2010г., 2011г. и
2012г. общо в размер на 6 758,16 лв. (от които за довнасяне 6 691,47 лв.) и лихви за забава общо в размер на 2 918,21 лв.; допълнителни осигурителни вноски за самоосигуряващо
се лице за периода от 15.02.2011г. – 31.12.2011 г. и за 2012 г. – за ДОО общо в
размер на 1 800,74 лв. и лихви за забава общо в размер на
624,28 лв. и за ЗО – общо в размер на 809,32 лв. и лихви общо в размер на
250,12 лв.
ОСЪЖДА Дирекция „ОДОП” град Велико Търново при ЦУ на НАП да заплати разноски на Б.М.И., ЕГН ********** с ЕТ „Био – Б.И.”, ЕИК *********, гр. Трявна в размер на 3 366,60 лева (три хиляди триста шестдесет и шест лева и шестдесет стотинки).
ОСЪЖДА Б.М.И., ЕГН ********** с ЕТ „Био – Б.И.”, ЕИК *********, гр. Трявна да заплати на Дирекция „ОДОП” град Велико Търново при ЦУ на НАП разноски в размер на 2 103,90 лева (две хиляди сто и три лева и деветдесет стотинки).
РЕШЕНИЕТО може да се обжалва чрез Административен съд - Велико Търново пред Върховен административен съд с касационна жалба в четиринадесет дневен срок от съобщението, че е изготвено.
АДМИНИСТРАТИВЕН СЪДИЯ: