Решение по дело №1017/2023 на Административен съд - Пазарджик

Производство е по реда на чл. 156, ал. 1 от Данъчно-осигурителен процесуален кодекс (ДОПК).

Образувано е по жалба на „ДЕО 89“ ЕООД, ЕИК *********, гр. Пазарджик, ул. „Георги Машев“ № 7, представлявано от управителя Й. Б. П., подадена чрез адв. Н. Б., срещу Ревизионен акт (РА) № Р-16001322004850-091-001 от 28.06.2023 год., издаден от С. П. П. – Началник на сектор, възложил ревизията и М. Г. Г. – Главен инспектор по приходите – Ръководител на ревизията, потвърден с Решение № 347 от 13.09.2023 год. на Е. Д. Р. – Директор на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ (ОДОП) гр. Пловдив при Централно управление (ЦУ) на Национална агенция за приходите (НАП), с който не е признат данъчен кредит в размер на 915 674,78 лева, за периода от 01.06.2022 год. до 31.08.2022 год.

В жалбата се твърди, че оспореният ревизионен акт е незаконосъобразен, поради противоречие с материалния и процесуалния закон. Излага подробни съображения, по които моли за неговата отмяна. Позоват се на съдебна практика на Върховния административен съд и на Съда на Европейския съюз.

В съдебно заседание жалбподателят се представлява от процесуалният си представител адв. Б., който поддържа жалбата и моли съда да отмени ревизионният акт. Претендират се разноски по представен списък. Представя писмени бележки.

Ответникът – Директорът на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ гр. Пловдив при Централно управление на Национална агенция за приходите, чрез главен юрисконсулт Ц. Д., в молба от 22.01.22025 год., оспорва жалбата с доводи за нейната неоснователност. Моли за отхвърлянето й и претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение, определено от съда по реда на Наредба № 1 от 09.07.2004 год. и прави възражение за прекомерност на заявеното адвокатско възнаграждение на жалбоподателя. Представя писмени бележки.

На осн. чл. 16, ал. 1, т. 3 от АПК съдът е конституирал Окръжна прокуратура – Пазарджик, която в съдебно заседание се представлява от прокурор Пенев. По същество на спора изразява подробно и мотивирано становище за неоснователност на жалбата и нейното отхвърляне.

Административен съд - Пазарджик, VІІ – и състав, като прецени процесуалните предпоставки за допустимост на жалбата, събраните доказателства по делото, по отделно и в тяхната съвкупност, и взе предвид доводите на страните, съобразно с разпоредбата на чл. 160 от ДОПК, прие за установено следното:

Производството по издаване на обжалвания, в настоящото производство, РА е започнало въз основа на Заповед за възлагане на ревизия (ЗВР) № Р-16001322004850-020-001 от 26.09.2022 год., издадена от С. П. П., на длъжност Началник на сектор „Ревизии“ при ТД на НАП - Пловдив, упълномощена със Заповед № РД-09-1979 от 30.09.2021 год., изменена със Заповед № РД-09- 789 от 13.05.2022 год., като е определен срок за приключване на ревизията до 3 месеца, считано от датата на връчване на заповедта, връчена на 29.09.2022 год. по електронен път. Със Заповед № Р-16001322004850-023-001 20.02.2023 год. производството е спряно до събиране на достатъчно доказателства по досъдебно производство № 84 от 2022 год. при Окръжна прокуратура - Пазарджик. Със Заповед № Р-16001322004850-143-001 от 02.05.2023 год., производството е възобновено. Със ЗИЗВР № Р-16001322004850-020- 002 от 21.12.2023 год., издадена от органа, възложил ревизията, е продължен срокът за приключване на ревизията до 28.02.2023 год.

За резултатите от ревизията и в срока по чл. 117, ал. 1 от ДОПК е съставен Ревизионен доклад (РД) № Р-16001322004850-092-001 от 25.05.2023 год., връчен по електронен път на 02.06.2023 год. на дружеството. В срока по чл. 117, ал. 5 от ДОПК не е подадено възражение срещу констатациите в РД.

Въз основа на издадения РД ревизиращите органи за издали процесния РА № Р-16001322004850-091-001 от 28.06.2023 год., издаден от С. П. П. – Началник на сектор, възложил ревизията и М. Г. Г. – Главен инспектор по приходите – Ръководител на ревизията. За ревизирания период от 01.06.2022 год. до 31.08.200 год., на осн. чл. 68, ал.1, т. 1 от ЗДДС и чл. 69, ал.1, т. 1 от същия и чл. 70, ал. 5 от цитирания, е отказано на търговеца правото на приспадане на данъчен кредит, в размер на 915 674,78 лева, по подробно описани данъчни фактури, контрагенти, предмет на доставки и други в РА и в РД. РА е връчен по електронен път на 30.06.2023 год.

За данъчния период от 01.06.2022 год. до 30.06.2022 год. е прието, че не е налице правото на приспадане на данъчен кредит в размер на 97 407,80 лева, по 60 броя данъчни фактури, с контрагент „Старт 57“ ЕООД, всички с предмет на доставка „покупка гъби“. За същия данъчен период от 01.06.2022 год. до 30.06.2022 год. е отказано правото на приспадане на данъчен кредит в размер на 97407,80 лева, по 60 броя данъчни фактури, с контрагент „ДИЗ Комерс 22“ ЕООД с предмет „покупка на гъби“ и „покупка на гъби с платежно“.

За данъчния период от 01.07.2022 год. до 31.07.2022 год. е отказано правото на приспадане на данъчен кредит в размер на 199 904,98 лева, с контрагнет „СТАРТ 57“ ЕООД, по 123 броя фактури, с предмет на доставка „покупка гъби“. За същия данъчен период от 01.07.2022 год. до 31.07.2022 год. е отказано правото на приспадане на данъчен кредит в размер на 369 168,50 лева, с контрагент „ДИЗ Комерс 22“ ЕООД, по 62 броя фактури, с предмет на доставка „покупка гъби“ и „покупка на гъби – по банка“.

За данъчния период от 01.08.2022 год. до 31.08.2022 год. е отказано правото на приспадане на данъчен кредит в размер на 99 873,20 лева, по 62 броя фактури, контрагент „Старт 57“ ЕООД, с предмет на доставка „покупка гъби“. За същия данъчен период от 01.08.2022 год. до 31.08.2022 год. е отказано правото на приспадане на данъчен кредит в размер на 34 106,80 лева, с контрагент „ДИЗ Комерс 22“ ЕООД, по 22 броя фактури, с предмет на доставка „покупка гъби“.

В РА са посочени фактическите и правните изводи за издаването му. Отбелязано е, че продажбите на преработените диворастящи гъби са облагаеми доставки по чл. 6 от ЗДДС.

По фактурите, издадени от „ДИЗ Комерс 22“ ЕООД и „СТАРТ 57“ ЕООД, е направен извод, че не са налице конкретно осъществени доставки, независимо че има издадени фактури и приемо-предавателни протоколи за предаване на стоките в с. Паталеница и м. „Добра вода“, с посочени МПС. Превозните средства, които са транспортирали стоката не са били въобще в тези населени места и на датите, вписани в пътните листове и товарителници. Водачите на тези автомобили нямат засечени клетки и проведени разговори в тези местности, на датите, на които по пътни листи и товарителници, е следвало да са в тези райони. Констатирано е, че няма документи и доказателства за организирането на временен пункт за събиране на гъби в селата Црънча, Дебърщица, Паталеница, Бактун и местността „Добра вода“, където се твърди да са добивани стоки от „СТАРТ 57“ ЕООД, както и писмени доказателства за превоз на работниците, в частност до конкретното място на бране, свързано с конкретните сделки. В тази насока е посочено, че по издадените на двете дружества фактури няма достоверни доказателства за предаване на стока от посочените доставчици на ревизираното дружество.

Следващата констатация е, че доставчикът на гъбите и трюфели не притежава предмета на фактурата, за да ги прехвърли на ревизираното лице. От страна на доставчика – „СТАРТ 57“ ЕООД, който освен доставчик на „ДЕО 89“ ЕООД е и предходен доставчик на „ДИЗ Комерс 22“ ЕООД са представени протоколи за добити гъби в количества, за които приходният орган е приел, че физически е невъзможно да бъдат събрани от наетите в дружеството лица. В протоколите за добитите гъби и трюфели са посочени количества на събрани такива на стойности надвишаващи многократно тези, които съгласно данни на Българската Асоциация на билкарите и гъбарите едно лице може да събере. При доставките на трюфели от „СТАРТ 57“ ЕООД не е доказал, че разполага с обучени кучета, което е част от механизма за намиране и събиране на трюфелите, както и че няма разрешително за добив на трюфели за 2022 год. на територията на ТП „ДГС-Пазарджик“.

При анализ на представените писмени доказателства приходният орган е установил, че разплащането по фактурите е извършено в брой, както е посочено в тях, но в ЗОРБ има заложено ограничение до 10,000 лева при заплащане в брой, както и че разплащанията са документирани в по-късни периоди. Представените фискални бонове към фактурите са от по-късни дати, издавани в следващи месеци и не могат да бъдат обвързани точно с представените фактури. Констатирано е, че съставените от дружеството фактури са в противоречие с изискванията на чл. 114 от ЗДДС, тъй като са издадени без да е реално извършена облагаема доставка, за да е налице осъществена доставка и да се възникне и да се упражни правото на приспадане на данъчен кредит. Органът е цитирал множество съдебни решения от практиката на Съда на ЕС в областта на данъчното право и правото на приспадане на ДДС, кореспондиращ на конкретна облагаема доставка.

На основание чл. 68, ал. 1, т. 1 от ЗДДС и чл. 69, ал. 1, т. 1 от ЗДДС, във връзка с чл. 70, ал. 5 от ЗДДС на „ДЕО 89“ ЕООД е отказано право на приспадане на данъчен кредит в обжалвания размер за посочения период.

Издаденият ревизионен акт е бил атакуван по административен ред, като с Решение № 347 от 13.09.2023 год. Директорът на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ гр. Пловдив при ЦУ на НАП го е потвърдил. Решението на директора на Дирекция „ОДОП“ - Пловдив е връчено на жалбоподателя на 14.09.2023 год., по електронен път.

В законоустановения срок е подадена жалба и е инициирано настоящото съдебно производство.

По делото са представени и приети като доказателства документите, съдържащи се в административната преписка по издаването и обжалването по административен ред на ревизионния акт, както и доказателства удостоверяващи притежаването на електронни подписи от лицата, подписали с квалифициран електронен подпис в съответното длъжностно качество РА, РД, ЗВР и ЗИЗВР, ведно с оптичен носител, на който се съдържат електронните документи и файловете, генерирани при подписването им с квалифициран електронен подпис и други.

В хода на съдебното производство от представителя на Окръжна прокуратура – Пазарджик е представена справка от 08.12.2023 год. за хода на ДП № 84 от 2022 год. по описа на ОСлО в ПО – Пазарджик, преписка № 2713 от 2022 год. по описа на ОП – Пазарджик и внесения обвинителен акт от ОП – Пазарджик по тях за образуване на съдебно производство на осн. чл. 247, ал. 1, т. 1 от НПК, по обвинението на И. Г. Л., В. А. Д., Д. Г. П., А. П. У. и Г. И. В., за престъпление по чл. 321 от НК и по чл. 256 от НК – за образуване и ръководене на престъпна група в периода м. март 2021 год. до 05.12.2022 год., на територията на Община Пазарджик и на територията на страната, с ръководител И. Г. Л. и останалите лица – участници, имащи за цел да вършат съгласувано в страната престъпления против данъчната и финансовата система по чл. 256 от НК и чл. 253 от НК, като групата е създадена с користна цел за създаване документооборот с невярно съдържание за фиктивни доставки на стоки към регистрирани по ЗДДС буферни дружества, контролирани от ОПГ и имитиращи дейност по добив и продажба на диворастящи гъби и трюфели към дружества – брокери. Като буферни дружества са посочени „Аквабилд 67“ ЕООД и „Старт 57“ ЕООД. Посочени са и други дружества, участвали в ОПГ, сред които е и „ДИЗ Комерс 22“ ЕООД. С Определение № 177 от 04.04.2024 год. по НОХД № 734 от 2023 год. по описа на Окръжен съд – Пазарджик е одобрено споразумение за прекратяване на същото НОХД, влязло в сила на 04.04.2024 год. С него лицата И. Г. Л., В. А. Д., Д. Г. П., А. П. У. и Г. И. В. и ОП – Пазарджик са сключили споразумение по силата, на което посочените подсъдими са се признали за виновни и им е наложено наказание, на всеки отделно „лишаване от свобода“ за различен период от време. Подсъдимите са се признали за виновни за това, че в периода от м. март 2021 год. до 05.12.2022 год. са участвали в организирана престъпна група, с ръководител И. Г. Л., с цел да вършат съгласувано в страната престъпление против данъчната и финансовата система – чл. 256 от НК и чл. 253 от НК, с користна цел.

Окръжна прокуратура – Пазарджик е представила протоколи за разпит от 17.05.2023 год. на свидетелите А. Л. Т. – младши полицейски инспектор в РУ – Пазарджик, и С. Д. Т. - младши полицейски инспектор в РУ – Пазарджик. Полицейските служители са посочили, че от 1996 год. до момента на разпита не са установили организирана дейност по бране на трюфели, гъби, горски плодове и др. при обслужваните от тях села в района на гр. Пазарджик - Црънча, Дебърщица, Паталеница, включително местностите „Беткун“ и „Добра вода“.

От ОП – Пазарджик са представени и други протоколи от 27.02.2023 год. за разпит на лицата Й. Б. П. - управител на „ДЕО 89“ ЕООД и Н. В. З. – шофьор от месец май 2022 год. в „Аквабилд 67“ ЕООД по ДП № 84 от 2022 год. по описа на ОСО при ОП – Пазарджик, пр. пр. № 2713 от 2022 год. по описа на ОП – Пазарджик.

По отношение на представените писмени доказателства, събрани в хода на наказателно производство и приложени в настоящото съдебно-административно производство следва да се отбележи, че одобреното от наказателния съд споразумение, по аргумент от чл. 383 от Наказателнопроцесуалния кодекс НПК) има последиците на влязла в сила присъда, а не на влязъл в сила ревизионен акт, необжалван по съдебен ред. Влязлото в сила, на 04.04.2024 год., Определение № 177 от 04.04.2024 год. по НОХД № 734 от 2023 год. по описа на Окръжен съд – Пазарджик следва да се съобразява с оглед разпоредбата на чл. 300 от Гражданския процесуален кодекс относно това, дали е извършено деянието, неговата противоправност и виновността на дееца при тъждество между изпълнителното деяние, описано в присъдата и деянието, съставляващо данъчния състав по ЗДДС. Жалбоподателят „ДЕО 89“ ЕООД, ЕИК *********, както и управителят на дружеството Й. Б. П. не са страни по това споразумение, поради което споразумението не следва да се обсъжда с останалия доказателствен материал по делото, тъй като е неотносимо в това производство. Следва да се посочи, че се касае за актове, издавани в различни производства, които се развиват и приключват независимо едно от друго. Съгласно параграф 2 от ДОПК ГПК е приложим за неуредените в този кодекс случаи. Според чл. 1 от ДОПК с този кодекс се уреждат производствата по установяване на задълженията за данъци и задължителни осигурителни вноски. Установяването на дължимите данъци от лицата по чл. 1 от ДОПК е възложено на органите по приходите по реда на уредените в ДОПК производства, поради което не е налице неуреден случай по параграф 2 ДОПК за приложимост на чл. 300 от ГПК. В този смисъл е съдебната практика на Върховния административен съд, обективирана в Решение № 2945 от 05.03.2009 год. по адм. д. № 10157 от 2008 год. по описа на същия. В тази насока следва да се отбележи, че съдът не следва да коментира в мотивите на настоящия съдебен акт цитираното споразумение и представените писмени доказателства, включително и протоколи за разпит на свидетели, събрани в хода на наказателно производство.

Представените протоколи за разпит на свидетели са събрани в хода на ДП № 84 от 2022 год. по описа на ОСО при ОП – Пазарджик, пр. пр. № 2713 от 2022 год. по описа на ОП – Пазарджик и същите не са изпратени на административния орган при издаване на оспорения акт. Представени са за първи път в настоящото разглеждане на спора досежно непризнаване на ДДС и са събрани за нуждите на наказателното преследване, а не в хода на съдебно-административното дело, поради което не следва да бъдат обсъждани с другите доказателства по делото. Събраните свидетелски показания в наказателното производство имат значение само за делото по което са събрани. Недопустимо е да се ползват свидетелски показания, събрани по друго дело или дадени в писмена форма, поради което съдът счита, че тези доказателства следва да се изключат от кръга на доказателствения материал по спора.

Също така от кръга на доказателствения материал следва да се изключи РА № Р-16001323000306-091-001 от 07.09.2023 год. и РД № 16001323000306-092-001 от 13.07.2023 год. на ТД на НАП – Пловдив, за установяване на задължения по ЗДДС на „ДЕО 89“ ЕООД, тъй като касаят друг данъчен период и размер и са обект на самостоятелно съдебно обжалване.

По искане на процесуалния представител на жалбоподателя са разпитани свидетелите И. Г. Н., И. К. П. и Н. В. З..

Свидетелят И. Г. Н. заяви, че е управител на „Алвита“ ЕООД и в процесния период от време, през 2022 год., е имал договори за услуга за съхранение и транспорт с „ДЕО – 89“ ЕООД на трюфели и диворастящи гъби. Бил е упълномощен да оперира с банковите активи на „ДЕО – 89“ ЕООД, но не е изготвял фактури от името на дружеството – жалбоподател.

Свидетелят И. К. П. заяви, че е работил в „Дискомерс“ ЕООД и е изпълнявал дейност по транспортиране, товарене и разтоварване на диворастящи гъби, закупени от управителя на това дружество. Управлявал е автомобил „Мерцедес Вито“, с рег. № РА8493 и с него, и с управителя на дружеството „Дискомерс“ ЕООД е пътувал до горски местности около „Добра вода“, над с. Паталеница и други. Двамата са пътували до базата на „ДЕО – 89“ ЕООД, находяща се на изхода на гр. Пазарджик, бившето „Водно стопанство“. Там са карали стоката - най – вече трюфели и са подписвали документи, а след това управителят е издавал фактури. Управлявал е и друг автомобил „Фолксфаген Крафтер“. На свидетеля са предявени писмени доказателства – пътни листове, находящи се в том четвърти, л. 842-871 от настоящото дело. Той посочи, че положените подписи на гърба им, срещу лицето, изпълнител на превоза „П.“, е негов, както и на лицевата им част – срещу неговото име. На свидетеля са предявени документи - товарителници, находящи се в том трети, л. 812-841 от делото. За тях заяви, че не ги е подписвал. На свидетеля са предявени документи – приемо-предавателни протоколи, находящи се в том 4, л. 1471 – 1498 от делото. По отношение на тях потвърди, че положеният подпис под тях е негов, но не и съдържащият се ръкописен текст.

Свидетелят Н. В. З. заяви, че е работил в „СТАРТ 57“ ЕООД в периода 2022 год., на длъжност „шофьор“. Карал е работници до гората, за да берат гъби до горите в селата Паталеница, Црънча, Дебръщица, Св. Константин. Също така е превозвал е гъби до бази и до обекти и фирми. Управлявал е бус с [Марка], не си спомня регистрационния му номер, както и други бусове. Извършвал е превози за „ДЕО – 89“ ЕООД. Карал им е трюфел, манатарка. Стоката е била приема от Паунков в базата на дружеството в гр. Пазарджик, бившето „Ловно стопанство“. Там е била измервана стоката и са съставяни документи, вкл. приемо-предавателни протоколи, подписвани от него при предаването й. зареждал е сам превозното средство. За горивото е представял касов бон, който след представянето, му е изплащан. По курсовете е имал и товарителници, пътни листове и др. документи. В „СТАРТ 57“ ЕООД са работели и други лица като шофьори. Превозвали са пътници и стока. Имал е сключен трудов договор за 2022 год., командировъчни не са му били изплащани. След това е работил на трудов договор за друго дружество – „Аквабилд“. За „СТАРТ 57“ ЕООД е работело лицето А. К., която е теглила стоката. Кантарът е стоял на полето. Не си спомня какъв документ му е даван за премерената стока. На лицето се предявиха документи от том единадесети, л. 2779 – 2797, от том дванадесети, л. 2953-2983 и л. 2984-3013, и л. 3014 – 3044, от том деветнадесети, л. 4989-5019, всички от настоящото дело. На показаните документи заяви, че това е неговият подпис и собственоръчно си е написал името на тях.

Показанията на свидетелите са логични и последователни, но съдът не ги кредитира в цялост, тъй като противоречат на кредитираните от съда писмени доказателства. Свидетелят И. К. П. посочва, че при извършваната от него дейност като „шофьор“ е управлявал автомобил „Мерцедес Вито“, с рег. № [рег. номер] и е превозвал стоките – гъби от с. Паталеница до гр. Пазарджик, но тези му показания са в противоречие с данните от л. 105 – на гърба до л. 122 от РД. От направените справки е установено, че този автомобил не е регистриран по пътя между тези две населени места в процесния период. П. е пребивавал в гр. Пазарджик и в гр. Брацигово. Същото се отнася и за свидетеля Н. В. З., който посочи, че управлявал автомобили на „СТАРТ 57“ ЕООД. От л. 81 до л. 96 от РД в табличен вид е обобщена информация за леките автомобили на „СТАРТ 57“ ЕООД и данните, посочени в пътните листове за процесния период на автомобилите не се установява да е преминавал през селата Паталеница, Црънча, Дебръщица и Св. Константин, както заяви лицето. Регистрирани са клетки от мобилните оператори на свидетеля в Мокрище, Пазарджик. Свидетелят И. Г. Н. заяви, че е управител на „Алвита“ ЕООД и пред съда заяви, че е участвал в експедицията на стоките, а не в доставките. Неговите показания съдът кредитира с оглед приобщения доказателствен материал, но не счита, че следва да ги коментира при излагане на доводи по същество на спора. От показанията му не могат да се направят изводи за реалността на доставките и не оборват констатациите в РД и РА.

По делото е прието заключение на съдебно-счетоводна експертиза. От нея се установява, че за периода от 01.06.2022 год. до 31.08.2022 год. от дружествата „Старт 57” ЕООД и „ДИЗ Комерс 22“ ЕООД са издадени общо 389 броя фактури за доставка на гъби и трюфели към дружеството -жалбоподател. Подробно са описани в Приложение № 1 към заключението. Плащанията към доставчика „Старт 57” ЕООД е осъществявано само в брой, като към фактурите са приложени касови бонове, а към „ДИЗ Комерс 22“ ЕООД в брой и по банков път. Въз основа на представените счетоводни справки експертът е установил, че при доставка гъбите са се осчетоводявали по дебита на счетоводна сметка 303 „Стоки“ и счетоводна сметка 4531 „ДДС на покупките“ и в кредита на счетоводна сметка 400 „Доставчици“.

За периода от 01.06.2022 год. до 31.08.2022 год. жалбоподателят е закупил от доставчиците „Старт 57” ЕООД и „ДИЗ Комерс 22“ ЕООД стоки по фактури, на обща стойност 4 578 373,90 лева за следните количества и стойности в лева: пачи крак - 12 116,00 кг. за 219 444,00 лева и е реализирало 13 064,00 кг.; манатарка – 6 762,00 кг. за 112 094,00 лева и е реализирало 274,00 кг.; булка – 2 717,00 кг. за 76 060,00 лева и е реализирало 798,00 кг.; златист пачи крак – 1 800,00 кг. за 39 600,00 лева, но не е установено да е реализирало от този вид гъби; трюфел, черен -23 457,10 кг. за 4 131 175,90 лева и е реализирало за 24 444,70 кг. Приложени са инвойс документи и ЧМР, от които вещото лице е установило, че стоките са транспортирани предимно с външни транспортни фирми – превозвачи, на част от стоките превозвач е „ДЕО 89“ ЕООД, а транспорт по четири фактури за месец юни 2022 год. е осъществен с въздушен транспорт до Цюрих, Амстердам и Розенберг. От представените счетоводни документи за периода юни – август 2022 год. възприето становището за реализация на стоките, платени от клиентите във валута „евро“ по сметка на жалбоподателя в банка „ОББ“ АД и респективно осчетоводяването им като приходи в размер на 4 738 458,76 лева. В табличен вид експертът е отразил придобитите количества стоки - гъби, остатък от предходен период, продажбата на стоките и остатък към края на периода. По отношение на доставки от „ДИЗ Комерс“ ЕООД са описани приемо – предавателни протоколи, товарителници и пътни листове за съответните дати за покупка на гъби – трюфел. За процесуална икономия следва да се отбележи, че посочените номера на фактури съответстват на изброените в оспорения административен акт. Същото се отнася и до фактурите досежно „Старт 57“ ЕООД.

В заключението си вещото лице е посочило, че относно ресурсната обезпеченост на „Старт 57“ ЕООД са представени трудови договори за назначени 65 броя работници, както и уведомления за процесния период, договори за наем и покупка на кучета, 6 броя паспорти на кучетата; договор за наем на складова база в с. Мало Конаре – за съхранение на МПС, амбалаж и инвентар, както и разрешение за добив от „ДГС“ и превозен билет за транспортиране на гъби. По отношение на „ДЕО 89“ ЕООД са представени договор за наем на недвижим имот в гр. Пазарджик за преработка и съхранение на диворастящи гъби, договор за наем на МПС - товарен бус „Фиат Дукато“, договор за заем за послужване на автомобил „Рено Мастер“, договор за услуга с предмет: консултантски услуги при изкупуване на диворастящи гъби, преглед и окачествяване на закупените гъби и трюфели, съхранение на изкупените количества в производствена база в град Пазарджик. На последния въпрос от експертизата е отговорено, че дружеството не дължи ДДС и лихви.

Съдът кредитира експертизата като обоснована и съответстваща на представените по делото документи, включително тези, съдържащи се в административната преписка. Заключението на вещото лице не е оспорено от страните и съдът го кредитира като безпристрастно и кореспондиращо с доказателствата по делото, независимо от направеното възражение от представителя на ОП – Пазарджик. Последният не оспори заключението, а само изрази становище за неправдоподобно обяснението на експерта за непосочване на име на счетоводителя, с който се е свързал при проверка на счетоводните документи при изготвяне на експертизата. Това възражение съдът не го приема за основателно и обосновано. Вещото лице е проследило осчетоводяването на фактурите на жалбоподателя за ревизирания период по документи, което се установява и представеното по реда на чл. чл. 192 от ГПК заявление от Счетоводна къща „АСО – КС“ ООД, с управителя В. К.. Заключението на експерта следва да се обсъди при излагане на правните изводи относно реалността на доставките, предмет на ревизионното производство.

При така установеното от фактическа страна съдът формира следните правни изводи:

Жалбата е процесуално допустима, като подадена в законоустановения срок и от лице имащо правен интерес от обжалването. Разгледана по същество жалбата е неоснователна по следните съображения:

Съгласно чл. 160, ал. 2 от ДОПК, съдебният контрол за законосъобразност и обоснованост на РА включва преценка дали той е издаден от компетентен орган и в съответната форма, спазени ли са процесуалните и материалноправните разпоредби при издаването му. Съдът, въз основа на приложените по делото доказателства, констатира, че обжалваният РА, е издаден от компетентен орган по смисъла на чл. 118, ал. 2 ДОПК, във връзка с чл. 7, ал. 1, т. 4 от Закона за НАП, в кръга на определените му правомощия и в предвидената форма, съгласно чл. 119 и чл. 120 ДОПК, включително разпоредителната част в табличен вид, в която е определен размерът на обжалваните задължения. Публичните вземания са конкретизирани по основание, по размер и по субект. По административната преписка е приложен РД и предвид разпоредбата на чл. 120, ал. 2 ДОПК, РД е неразделна част от РА и в този смисъл може да се приеме, че мотивите на РД са и мотиви на РА.

По делото са представени заповедите за възлагане на ревизията и процесния ревизионният акт на хартиен носител, заверени от страната, како и на електронен носител, подписани с електронен подпис. Представянето на електронните документи на хартиен носител като заверен от страната препис е допустимо по силата на чл. 184, ал. 1 от ГПК вр. параграф 2 от ДР на ДОПК. Съгласно чл. 13, ал. 1 от Закона за електронния документ и електронните удостоверителни услуги електронен подпис е електронен подпис по смисъла на чл. 3, т. 10 от Регламент (ЕС) № 910/2014, като според чл. 13, ал. 4 от ЗЕДЕУУ правната сила на електронния подпис и на усъвършенствания електронен подпис е равностойна на тази на саморъчния подпис. Според чл. 28, ал. 1 от ЗЕДЕУУ доставчикът на квалифицирани удостоверителни услуги води електронен регистър (база данни), в който публикува удостоверенията, които използва в дейността си като доставчик, издадените удостоверения и списъка на прекратените удостоверения.

В случая от направената служебна справка на представените документи на електронен носител и в публичния регистър на електронните подписи е видно, че лицата са имали валидни квалифицирани електронни подписи към датата на издаване на съответния документ и изброените ЗВР, РД и РА и решение на директора на ОДОП – Пловдив. Подписани са с квалифициран електронен подпис от лицата, които са посочени, съгласно разпоредбите на ЗЕДЕУУ и Регламент (ЕС) № 910/2014 на ЕП и на Съвета.

Актовете на органите по приходите са връчвани на ревизираното лице и същото е могло своевременно да защити правата си като представи доказателства. Предвид на изложеното, не са допуснати нарушения на изискванията за компетентност, съдържание, форма и процесуални правила при издаването на РА.

При издаването на ревизионния акт не са нарушени и материалните разпоредби.

Правният спор между страните по делото е свързан с преценка законосъобразността на отказаното право на приспадане на данъчен кредит в размер на 397 185,98 лева, по 245 броя фактури, издадени от „СТАРТ 57“ ЕООД и в размер на 518 488,80 лева и по144 броя фактури, издадени от „Диз Комерс 22“ ЕООД за периода от 01.06.2022 год. до 31.08.2022 год., подробно описани в РД.

Отказът от признаване правото на приспадане на данъчен кредит за посочения период и фактури е направен на основание чл. 70, ал. 5 от ЗДДС във връзка с чл. 68, ал. 1, т. 1 и ал. 2 и чл. 69, ал. 1, т. 1 от ЗДДС, с мотив за липса на реално осъществени доставки на стоки по смисъла на чл. 6 от ЗДДС.

За да достигне до посочения извод проверяващият екип е приел, че от органите по приходите е изискана информация от проверяването лице, извършени са и насрещни проверки на „СТАРТ 57“ ЕООД и на „Диз Комерс 22“ ЕООД. Представени са писмени обяснения, товарителници и пътни листове. Събрани са редица писмени доказателства, включително информация от Агенция „Пътна инфраструктура“, но фактът на предаването на стоките от доставчиците на ревизираното лице не се доказало.

Съгласно чл. 68, ал. 1, т. 1 от ЗДДС данъчен кредит е сумата на данъка, която данъчно задълженото лице има право да приспадне от данъчните си задължения по този закон за получени от него стоки или услуги. По правилото на чл. 69, ал. 1, т. 1 от ЗДДС получателят, регистрирано по закона лице, има право да приспадне данъка за стоките или услугите, които доставчикът му е доставил или предстои да му достави. Съгласно чл. 168 и чл. 178 от Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 год. относно общата система на данъка върху добавената стойност, за възникване на правото на приспадане на данъчен кредит и неговото упражняване има изискване получателят по доставката да разполага с фактура за доставката и доставката да е осъществена. Разпоредбите на Директивата относно уредбата на правото на приспадане на данъчен кредит са транспонирани в ЗДДС.

Както националното законодателство, така и приложимото европейско изискват да е налице осъществена доставка, за да възникне и се упражни правото на приспадане на данъчен кредит. В този смисъл за да се признае право на приспадане на данъчен кредит, е необходимо не само получателят да разполага с фактура, а и доставката да е осъществена. В този смисъл са решения на СЕС по дело С-324/11 и по дело С-152/02, както и трайната съдебна практика на Върховния административен съд, в областта на данъчното право и признаване правото на приспадане на данъчен кредит.

За да възникне право на приспадане на данъчен кредит за данъчно задълженото лице освен наличие на данъчен документ съгласно чл. 71, т. 1 от ЗДДС, отговарящ на изискванията по чл. 114 от закона, е необходимо да се установи и реалното осъществяване на доставките на стоките/услугите, за да бъде изключена възможността за неправомерно начисляване на данъка, с оглед разпоредбата на чл. 70, ал. 5 ЗДДС. В тежест на ревизираното лице, което упражнява право на приспадане на ДДС, е да докаже, че отговаря на предвидените за това условия.

Практиката на СЕС не освобождава данъчно задълженото лице от изискванията по ЗДДС да установи наличие на предпоставките за признаване правото на приспадане на данъчен кредит, първата от които е осъществяване на доставката на стоки. Тъй като ревизираното лице, в качеството си на получател на твърдените доставки, претендира принадлежност на материалното право на приспадане на данъчен кредит по тях, то в негова тежест е да удостовери с относимите доказателства по осъществяването им. От своя страна, органите по приходите с твърдението си за неосъществяването на спорните доставки, което представлява отрицателен факт, следва да докажат това си заключение от връзките и взаимодействията между констатираните факти и обстоятелства, анализа на наличните доказателства и дали те са достоверен източник на информация и обективират реално осъществени стопански операции.

От събраните по делото писмени доказателства се установява, че процесните фактури, издадени от „СТАРТ 57“ ЕООД и на „ДИЗ Комерс 22“ ЕООД, съдържат реквизитите регламентирани в чл. 114, ал. 1 от ЗДДС и отговарят на изискванията на чл. 6, ал. 1 от Закона за счетоводството за първични счетоводни документи, адресирани до външен получател. Фактурите са надлежно издадени от дружествата и получени и осчетоводени по надлежния ред от дружеството-жалбоподател, в какъвто смисъл е и заключението на вещото лице. Налице е първата предпоставка за приспадане на данъчен кредит, а именно надлежно издадени фактури, които отговарят на законовите изисквания.

По смисъла на чл. 6, ал. 1 от ЗДДС доставка на стока е прехвърлянето на правото на собственост или друго вещно право върху стоката, както и всяко друго право на разпореждане със стоката като собственик. Според изискването на чл. 24, предл. второ от ЗЗД, собствеността върху родовоопределени вещи, каквито са настоящите стоки, се прехвърля, когато бъдат определени по съгласие на страните или когато бъдат предадени. Съгласно практиката на СЕС понятието „доставка на стоки“ по чл. 14, ал. 1 от Директива 2006/112/ЕО не се отнася до прехвърлянето на собствеността в предвидените от приложимите национално право форми, а включва всяка сделка по прехвърляне на материална вещ от определено лице, което овластява друго да се разпорежда фактически с нея като собственик (Решение от 08.02.1990 год. по дело С-320/88 - т. 7; Решение от 14.07.2005 год. по дело С-435/03 - т. 35, Решение от 03.06.2010 год. по дело С- 237/09 - т. 24, Решение от 18.07.2013 год. по дело С-78/12 - т. 33).

Контролните органи са стигнали до извод на нереалност на направените доставки, тъй като не може да се направи извод, че се е стигнало до индивидуализиране на родово определените вещи вид и количество чрез тяхното отделяне и транспортиране.

В писмените обяснения на прекият доставчик „Старт 57“ ЕООД е посочено, че от началото на 2022 год., дружеството извършва дейност бране на сурови/пресни диворастящи гъби, бял и черен трюфел и горски плодове; добивът им е от територията на ТП „ДГС“ - Пазарджик в районите на с. Црънча, с. Паталеница, с. Дебръщица и местност „Добра вода“; за тази дейност има издадени разрешителни - позволително за ползване на недървесни горски продукти от МЗХ, разрешително за достъп до горските територии на МПС, превозен билет от ИАГ, удостоверение от ОДБХ за пункт за изкупуване на диворастящи гъби и горски плодове от ОДБХ-Пазарджик в с. Мало Конаре, област Пазарджик; дейността са извършва от 65 лица на трудов договор и 6 специално обучени кучета за добиване на трюфели - две собствени и четири под наем от Г. И. Л.; от фирмата е наета складова база и офис в землището на с. Мало Конаре, местност „Капаница“ от Д. Х. Л. и с наети МПС - товарен автомобил „Мерцедес Атего 815“, 9 броя МПС с наемодател от „ИВИНДЪСТРИ“ ЕООД - 4 бр. буса за превоз на гъби и горски плодове и 5 бр. леки автомобили МПС за превоз на работници и служители; ежедневно се сформират временни импровизирани събирателни пунктове; добитата продукция се измерва и се съставя протокол от тричленна комисия; продукцията се продава същия ден, няколко часа след добиването; продукцията, закупена от „ДЕО 89“ ЕООД в местностите около с. Паталеница е получена от управителя Й. П. и е експедирана с МПС „Фиат Дукато“, рег. № [рег. номер], „Мерцедес Спринтер“, рег. № [рег. номер] и „Рено Трафик“, рег. № [рег. номер].

От Агенция „Пътна инфраструктура“ относно посочените пътни превозни средства досежно процесния период е предоставена информация, че единствено на 18.06.2022 год., 17.06.2022 год., 22.06.2022 год., 14.06.2022 год., 10.06.2022 год. и 14.07.2022 год. „Фиат Дукато“, рег. № [рег. номер], е регистриран в движение на територията на републиканската пътна мрежа, но в различни посоки на движение, различни от изготвените за деня пътни листове. За останалия период от време, обхващащ повече от два календарни месеца не е регистрирано движение на никое от посочените МПС. Тези обстоятелства сериозно компроментират доказателствената стойност на издадените пътни листове, касаещи процесния период.

Твърденията на жалбоподателя, че е получил от „Старт 57“ ЕООД собствеността върху стоките с приемо-предавателните протоколи, подписани двустранно между страните не са достатъчни, за да се индивидуализират стоките. Едно от лица, вписано като предал стока е А. К. – управител на „Старт 57“ ЕООД. От приобщената административна преписка се установява, че лицето през процесния период е била онкоболна и в повечето време е била в отпуск по болест, което се доказва и болничните й листове. Следователно изготвянето на документите за доставките е било извършване без действителното знание на А. К.. Тя не е била пряк участник при договаряне на доставките и независимо, че е подписвала документите, не е била наясно точно какви документи подписва и каква стока и количество касаят. За претеглянето и отделянето на стоката са представени кантарни бележки, в които не е посочено място на претегляне и кой е положил подписите под тях – на продавача и купувача. Указано е нето тегло от съответен вид гъби, без да са посочено тегло на амбалаж и бруто тегло при претеглянето, респ. отделянето на процесните стоки. Липсват доказателства и за надлежното транспортиране на стоките. Представените пътни листове са с липсващи реквизити, посочени са само водач, МПС, дата и обходени места, но липсват начален, краен километраж, изминати километри, час на тръгване, час на пристигане и доказателства за потребление на гориво. При преценка на съдържанието на представените пътни листи, няма как да се приеме за безспорно доказано, че тези курсове са извършени. Информацията предоставена на ревизиращия орган от АПИ за МПС „Фиат Дукато“, рег. № [рег. номер] на 18.06.2022 год., 17.06.2022 год., 22.06.2022 год., 14.06.2022 год., 10.06.2022 год. и 14.07.2022 год. не съвпада с документирания маршрут в пътните листове за тези дати. Тоест не може да се направи извод за действителност на твърденията за превозване на стоката по посочените населените места. А липса на доказателства за превоз на стоката сочи и за липса на твърдените големи количества добиви на гъби в област Пазарджик, в каквато насока са представените протоколи за добити количества продукция. „Старт 57“ ЕООД е представило информация, че е добивало 10 тона гъби за един ден, което не отговаря на данните, предоставени от ДГС „Пазарджик“, че в района на ТП „ДГС“ – Пазарджик прогнозните стойности за добив на диворастящи гъби е около 10 тона за една година.

От страна на „Старт 57“ ЕООД са представени доказателства пред органа, които са установени и в хода на съдебното производство – виж заключението на вещото лице, че дружеството временно и възмездно е ползвало 4 броя кучета въз основа на договор за наем от Г. И. Л., договори за покупка на други две кучета и документ за собственост на още едно. Тоест при добива на гъби, включително и трюфели търговецът е използвал намирането и събирането на стоката, използвайки общо седем кучета. Дори да се приеме, че всичките животни са търсели трюфели в един ден, не може да се обоснове извод, че са послужили за събирането на 100 кг. трюфели дневно.

На следващо място от представените от „Старт 57“ ЕООД документи, липсват доказателства за организирането на временен пункт за събиране на гъби в с. Паталеница и местност „Добра вода“, където се твърди че са добивани стоки от доставчика. Липсват доказателства за превоз на множеството работници на доставчика до местата за бране на гъби. Определените възнаграждения на всички работници са в еднакъв размер, не са обвързани с количеството добив на гъби, което икономически и логично не е обосновано.

За работниците, с които е сключен трудов договор не са изплащани осигуровки, което е допълнителен аргумент в насока фиктивност на трудовите правоотношения. В тази насока съдът също споделя изводът на органа, че доставчикът няма техническа и кадрова обезпеченост за осъществяване на доставките, не разполага с активи, които да потвърждават, че той действително е осъществил тези доставки. Потвърждава се тезата на ревизиращия орган, че всички издадени фактури от „Старт 57“ ЕООД и „ДЕО 89“ ЕООД не доказват реална доставка на стоките. Документираните действия са фиктивни и сочат за привидност на доставките на гъби. Липсата на доказателства за реална доставка, въпреки издадените фактури, сочат, че са съставени от „Старт 57“ ЕООД в противоречие с изискванията на чл. 144 от ЗДДС. Следва да се посочи, че независимо, че съдът е кредитирал заключението не вещото лице по отношение на този доставчик, то отговорите не експертизата не опровергават изводите, изложени в оспорения акт. По делото не е спорно счетоводното отразяване на фактурите, тяхното разплащане и предметът на същите. Документалното отразяване в счетоводството на дружеството на процесните фактури не може да служи като доказателство за реалното осъществяване на сделките по тях и да променя извода на органите по приходите, че в случая се касае за фиктивни сделки. Обстоятелството на завеждане на закупените стоки в счетоводството на „ДЕО 89“ ЕООД не установява по безспорен начин, че доставчик на тези стоки е именно описания във фактурите доставчик и то в посочените във фактурите количества. В случая, за да бъде признато правото на данъчен кредит не е достатъчно да бъде установено наличието на стоката, а следва да бъде потвърден фактът, че именно доставчикът по фактурите е лицето, което е доставило и предало тази стока на ревизираното дружество. Следователно, макар по отношение на тези спорни доставки от жалбоподателя да са представени документи, удостоверяващи завеждането на въпросните стоки в счетоводството му, липсват обаче такива, които по безспорен и категоричен начин да доказват, че тези количества реално са измерени, предадени и транспортирани. Нещо повече, изводите на вещото лице са базирани единствено на счетоводното отразяване на фактурите в счетоводните регистри на жалбоподателя, но заключението не почива на проверка на данни и доказателства установяващи реалната фактическа доставка.

Извършените ВОД няма как да обосноват извод за реалност на доставките на „Старт 57“ ЕООД, тъй като от счетоводната документация не може да се направи извод за идентичност на доставените от „Старт 57“ ЕООД стоки и тези които впоследствие са предмет на ВОД към чуждестранните дружества. Освен това, напълно възможно е РЛ да се е снабдило от други доставчици със стоките, които са впоследствие изнесени в преработен вид.

По отношение на предходния доставчик „ДИЗ Комерс 22“ ЕООД:

На дружеството е извършена насрещна проверка в ревизионното производство и е представило писмени обяснения, касаещи издаването на 144 бр. фактури, издадени от съшия търговец, с предмет „гъби“ досежно ДДС 518 488,80 лева. От представените по делото писмени доказателства не се установява безспорността на доставките, описани във фактурите на „ДИЗ Комерс 22“ ЕООД.

Въз основа на представените писмени обяснения от управителя на дружеството А. П. У. се установява, че основната дейност на дружеството е търговия с диворастящи гъби и трюфели. Основен доставчик е фирма „СТАРТ 57“ ЕООД, която добива продукция в местностите около села Паталеница, Црънча, Дебръщица и местността ‚Добра вода“, всички на територията на Област Пазарджик. „СТАРТ 57“ ЕООД има необходимите разрешителни за добив в тази област. Стоките са превозени до склад на „ДЕО 89“ ЕООД с транспорт на „ДИЗ Комерс 22“ ЕООД, с товарен бус „Мерцедес Вито“ с peг. № [рег. номер] и товарен бус „Фолксваген Крафтер“, с рег. № [рег. номер], управлявани от служителите на фирмата И. П. и Л. С., както и от управителя А. У..

От Агенция „Пътна инфраструктура“ относно посочените пътни превозни средства досежно процесния период е предоставена информация, че единствено на няколко различни дати превозните средства са регистрирани в пътната републиканска мрежа, но в различни посоки и време на движение, различни от изготвените за деня пътни листове. За останалия период от време – повече от два месеца не се установява движение на посочените МПС, което сочи за липса на реално транспортиране на стоките. Предоставената справка от клетките на мобилните оператори е видно, че на датите, посочени за превоз на стоки не са засичани разговори в местностите, сочени за добив на гъби. На приемо –предавателните протоколи отново е посочено лицето А. К., за която по-горе бяха изложени съображения, че реално не е участвала при договарянето на доставките и не е била наясно с механизма на изготвяне на документите.

Издадени фактури от „СТАРТ 57“ ЕООД на „ДИЗ Комерс 22“ ЕООД не доказват реална доставката. Фактурите, по които се претендира данъчен кредит, представляват документи, в които посочените данни не съответстват на обективната действителност. Документирани са привидни доставки на диворастящи гъби, за които са съставяни фактури с придружаващи ги документи като фискални бонове, приемо-предавателни протоколи, кантарни бележки, товарителници, пътни листи,но в действителност няма реално прехвърляне на собственост на стока - гъби и трюфели. Заключението на органа за липса на реалност на доставките се споделя от настоящия съдебен състав. От събраните документи не може да се докаже прехвърлянето на собствеността върху стоките/услугите, следователно не е доказано извършването на доставка по смисъла на чл. 6 от ЗДДС. Фактурите, макар и формално съдържащи законовите реквизити не са годно доказателствено средство за наличието на реална доставка, което е в противоречие с изискванията на чл.114 от ЗДДС, тъй като са издадени без да е налице облагаема доставка. Доставчикът е начислил неправомерно данък - в конкретния случай, без да е извършена облагаема доставка е издаден данъчен документ, в който е начислен данък. В случая, с включване на посочените фактури в дневника за покупките и приспадането на данъчен кредит по тях ревизираното лице се е опитало да реализира данъчно предимство, като приспадне данък, който е начислен неправомерно от доставчиците.

По изложените съображения, жалбата на „ДЕО 89“ЕООД е неоснователна, поради което същата следва да бъде отхвърлена.

При този изход на спора и направеното искане, в полза на НАП следва да се присъдят разноски на осн. чл. 161, ал. 1 от ДОПК

Предвид изхода на делото, на основание чл. 161, ал. 1, изречение второ от ДОПК, на ответника следва да се присъдят разноски в размер на 51 390,00 лева, с оглед материалния интерес по чл. 7, ал. 2, т. 6 от Наредба № 1 от 09.07.2004 год.

Воден от горните мотиви и на основание чл. 160, ал. 1 от ДОПК, Административен съд – Пазарджик,

Р Е Ш И:

ОТХВЪРЛЯ жалбата на „ДЕО 89“ ЕООД, ЕИК *********, гр. Пазарджик, ул. „Георги Машев“ № 7, представлявано от управителя Й. Б. П., подадена срещу Ревизионен акт № Р-16001322004850-091-001 от 28.06.2023 год., издаден от С. П. П. – Началник на сектор, възложил ревизията и М. Г. Г. – Главен инспектор по приходите – Ръководител на ревизията, потвърден с Решение № 347 от 13.09.2023 год. на Е. Д. Р. – Директор на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ гр. Пловдив при Централно управление на Национална агенция за приходите.

ОСЪЖДА „ДЕО 89“ ЕООД, ЕИК *********, гр. Пазарджик, ул. „Георги Машев“ № 7, представлявано от управителя Й. Б. П. да заплати на Национална агенция по приходите сумата в размер на 51 390,00 лева разноски по делото.

Решението подлежи на обжалване с касационна жалба пред Върховния административен съд в 14 дневен срок от съобщаването му на страните.