Р Е Ш Е Н И Е
№ 208
Велико Търново, 26.07.2023 г.
В ИМЕТО НА
НАРОДА
АДМИНИСТРАТИВЕН
СЪД ВЕЛИКО ТЪРНОВО, VII - ми административен състав, в открито
съдебно заседание на шести юли през две хиляди двадесет и трета година в
състав:
АДМ. СЪДИЯ:
ДИАНКА ДАБКОВА
при
секретаря С.Ф.
и в
присъствието на прокурора
разгледа
докладваното от съдията адм. дело № 779/2022г. по описа на АСВТ. При това, за да се произнесе взе
предвид следното:
I.За вида на производството:
Производство по реда на чл.156 и сл. от
Данъчно-осигурителен процесуален кодекс/ДОПК/.
Образувано по жалба, вх.№ 6351/13.12.2022г. в АСВТ,
подадена от „ЕС БИЛД 2“ ЕООД, ЕИК *********, със седалище и адрес на управление
в гр.Килифарево, ул. „П.Р. Славейков“ № 1, представлявано в съдебно заседание
от упълномощения адвокат.
Оспорва се в неговата цялост Ревизионен акт № Р-04000422000431-091-001/11.08.2022
година, издаден от органи по приходите при ТД на НАП - Велико Търново,
потвърден по административен ред с Решение № 102/03.11.2022 година на Директор
Дирекция „Обжалване и данъчно - осигурителна практика” град Велико Търново при
ЦУ на НАП.
С РА е
отказано право на приспадане на данъчен кредит за данъчен период м.11.2021г. в
общ размер на 36 829,33 лв. и е установено задължение за внасяне на ДДС в
същия размер и са начислени лихви в размер на 2 455,49лв.
II.Становища на страните:
Оспорващият навежда доводи за
незаконосъобразност на обжалвания ревизионен акт поради допуснати съществени
нарушения на процесуални правила и противоречие с материалноправните разпоредби
на закона. Изтъква несъответствие на акта с националната съдебна практика и
тази на СЕС. Счита за нарушени основни принципи на данъчния процес. Навежда
доводи за несъответствие на фактическите констатации на органите по приходите
със събраните в хода на ревизията доказателства. Според жалбоподателя са
представени достатъчно доказателства за реалното извършване на фактурираните
услуги за СМР, поради което липсва основание за отказ от приспадане на данъчен
кредит по спорните фактури. За неправилни намира изводите на ораните по
приходите, че фактурите не отговарят на изискването на чл. 226, параграф 6 от
Директивата за ДДС, тъй като съдържат описание на естеството на предоставените
услуги и са издадени въз основа на протоколи за приемане на работата. Твърди,
че след като обектът е приет в цялост, следователно са приети и възложените СМР
в отделни негови части, по които дейността е бил превъзложена
на РЛ, в.т.ч и услугите, извършени от неговите двама доставчици, издатели на
спорни фактури.
Чрез
упълномощения процесуален представител /ПП/ в о.с.з. оспорващият пледира за
основателност на жалбата и отмяна на РА. Поддържа жалбата срещу РА с доводи за
реално извършени услуги по спорните фактури. Намира, че от събраните по делото
доказателства и назначената ССчЕ по безспорен се
доказва, че дружеството жалбоподател като подизпълнител е построило обектите,
от една страна, а от друга, за нуждите на това изпълнение е наело допълнително
работна ръка, за което са му издадени и спорните фактури. ПП претендира да
бъдат присъдени на доверителя му направените по делото разноски, за които
представя Списък с разноски.
Ответникът по оспорването - директорът на Дирекция “ОДОП” –
Велико Търново, чрез процесуалния си представител заема становище за
неоснователност на жалбата. Моли при постановяване на съдебния акт да се вземат
предвид изводите относно законосъобразността на РА, изложени в Решение № 102/03.11.2022
година на Дирекция „Обжалване и данъчно - осигурителна практика”- град Велико
Търново. ПП на ответната страна представя писмена защита и претендира
присъждане на разноски за ***ско възнаграждение по
делото, определено съобразно материалния интерес, в размер на 3 792,78 лв.,
за които представя в о.с.з. Списък с разноски.
III.По допустимостта
на производството:
Съдът установи, че посоченият по-горе Ревизионен акт
се оспорва с искане да бъде отменен изцяло. С РА на основание чл.68, ал.1,т.1 и
чл.69, ал.1, т.1 от ЗДДС във вр. чл. 9 от с.з е
отказано право на приспадане на данъчен кредит за данъчен период м.11.2021г. в
общ размер на 36 829,33 лв. по общо 23 броя фактури, издадени от „МЕТАЛ -
СТРОЙ – 72“ ЕООД и „ТРАНСКОБАЛТ-2001“ ЕООД, и са определени за внасяне ДДС в
същия размер и лихви в размер на 2 455,49лв. Жалбата е процесуално
допустима и е подадена е от лице с надлежна процесуална легитимация и интерес
от оспорването – адресат на акта. Същата отговаря на изискванията на чл. 149 от ДОПК. Изчерпана е задължителната фаза на административния контрол – абсолютна
процесуална предпоставка, за която съдът следи служебно, съгласно чл.156, ал.2
от ДОПК. Поради това, че РА е потвърден с Решение № 102/03.11.2021 година на ДОДОП,
същият е годен предмет на съдебен контрол. Жалбата е депозирана в рамките на
преклузивния срок по чл. 156, ал. 1 от ДОПК. Потвърдителното
Решение на ДОДОП е връчено по електронен път на 21.11.2022г., а жалбата е депозирана
на 05.12.2022г., видно от входящия номер при ответника.
Делото е подсъдно на АСВТ по правилата на родовата и
местна подсъдност, действащи след изменение на чл. 156, ал. 5 от ДОПК (изм. ДВ
- бр. 64 от 2019 г., в сила от 13.08.2019 г.). Не са налице пречки за
постановяване на акт по същество. Предвид всичко това, изводът на съда е, че
жалбата е процесуално допустима за разглеждане.
Преценена по същество, жалбата, поставила началото на
настоящото съдебно производство е НЕОСНОВАТЕЛНА, при изложените по-долу фактически и правни
съображения.
IV.По доказателствата:
Съдът указа на страните разпределението на
доказателствената тежест в процеса. На оспорващия е указано, на основание чл.
170, ал.2 от АПК, във вр. с чл.154, ал.1 от ГПК и §2
от ДР на ДОПК, че следва да ангажира доказателства за реалността на доставките по
фактурите, по които му се отказва право на данъчен кредит. При което следва да представи доказателства за
осчетоводяването на разходите за осъществяването им, вида и обема на
извършените работи, как е определена цената на услугите , получаването на
същите, съответно заплащането им. На ответника, на основание чл. 170, ал.1 от АПК, във вр. с §2 от ДР на ДОПК, е указано, че следва
да докаже съществуването на фактическите основания, посочени в обжалвания акт и
изпълнението на законовите изисквания при издаването му. В това число да
подкрепи с доказателства твърдението за наличие на обективни данни за данъчна измама.
Във връзка с горното ответната страна представи
административната преписка по издаване на РА, приложена към Писмо с изх. № 1514/12.12.2022г. по описа на ДОДОП(вх. № 6351/13.12.2022г. по
описа на АСВТ), организирана в 4 бр. папки, общо 1 279 листа. Приети като
доказателства по делото са и записаните на електронен носител копия на електронни
документи, издадени при ревизията/ЗВР, РД и РА -вж. ВДС в плик на л.88 от
делото/.
В първото о.с.з. от 23.02.2023г. на основание чл.184, ал. 5 от ГПК, във вр. с §2 от ДР на ДОПК на жалбоподателя е указана
възможността за оспорване на истинността на представените от процесуалния
представител на ответника електронни документи в срок до следващото съдебно
заседание. В о.с.з. на 27.04.2023г. не е направено изявление за оспорването им.
Допълнително и на основание чл. 192 от ГПК във вр.
чл.144 от АПК от трето неучастващо по делото лице „Информационно обслужване“
АД, град София, и „Борика“ АД са изискани, съответно представени с придружително
писмо вх. № 2373/11.05.2023г. на хартиен и на 1 бр. магнитен носител, и писмо вх. вх. №
2464/16.05.2023г., на хартиен и на 1 бр. магнитен носител удостоверения за
квалифициран електронен подпис на лицата И.Х.К., З.Т.З. и М.Х.М. – органи по
приходите, подписали ЗВР, ЗИЗВР, РА и РД.
Приобщени към доказателствата към делото са още
допълнително представените от ПП на жалбоподателя писмени доказателства,
представляващи: справка за актуално състояние на всички трудови договори към
11.04.2023г. на „ЕС БИЛД 2“ ЕООД; счетоводен баланс към 31.12.2021г.; отчет за
приходите и разходите за 2021г.; синтетична оборотна ведомост за период 01.01.2021г. – 31.12.2021г.; главна книга – синтетична за
период 01.01.2021г. – 31.12.2021г.; удостоверение за
добро изпълнение, издадено от „АБ“ АД.
На основание чл. 193, ал.2 от ГПК вр.
§2 от ДР на ДОПК е открито производство по оспорване автентичността и
съдържанието на документи, посочените в нарочна молба на ПП на ответника, а
именно: ППП №4/30.11.2021г. и ППП №3/30.10.2021г., имащи отношение към
фактурите, издадени от „МЕТАЛ - СТРОЙ – 72“ ЕООД, и ППП №1/29.10.2021г. във
връзка с фактурите, издадени от „ТРАНСКОБАЛТ-2001" ЕООД. С цел изясняване на относими към
спора факти и предвид заявената
претенция да се ползва от оспорените частни документи, жалбоподателят
ангажира доказателства в подкрепа на авторството им чрез изслушване показанията
на св. И.Б.В. – счетоводител на МЕТАЛ - СТРОЙ – 72“ ЕООД и „ТРАНСКОБАЛТ-2001“
ЕООД. Това лице потвърди, че подписът за „Й.Й. –
изпълнител“ в предявените му ППП №4/30.11.2021г. и ППП №3/30.10.2021г. е
положен от него. На свидетеля беше предявен и ППП №1/29.10.2021г., като заяви,
че положеният от името на ТРАНСКОБАЛТ-2001" ЕООД за изпълнител подпис не е
негов. Други доказателства, в т.ч. съдебно – графологическа
експертиза, относно автентичността на този ППП №1/29.10.2021г., не са
ангажирани. Според показанията на св. В. преди около година с него се свързал Ю.К.,
с когото се познавали от 2017г., с искане за наемане на работници от „МЕТАЛ -
СТРОЙ – 72“ ЕООД и „ТРАНСКОБАЛТ-2001"
ЕООД. Тези работници трябвали за обект на дружеството „ЕС БИЛД 2“ ЕООД на
автомагистрала „Тракия“ и част от тях имали роднини в района. Посочва, че в
„МЕТАЛ - СТРОЙ – 72“ ЕООД работели на трудов договор 8 човека, а в „ТРАНСКОБАЛТ-2001"
ЕООД работниците били 9 броя. Били оформени документите съгласно трудовото
законодателство, направен бил първоначален инструктаж, след което ангажиментът
към работниците бил на Ю.К.. Твърди, че уговорката им била за плащане на
човекочас на свършена работа, за което съставяли протоколи. Данните по
протоколите били подавани от лицето К., след което св. В. ги оформял и
подписвал след проверка на това дали е сравнително вярно. Според дадените от
св. В. разясненията цената за човекочас се определяла в зависимост от нормите
за момента, т.е. средната норма за момента на човекочас за тази извършена
работа в страната – в Република България, като данните вземал от интернет. Издавали се фактури, които били осчетоводени,
а плащането се извършвало и по банка, и на ръка. Заявява, че наетите работници
били основно общи работници и правели пътища, но свидетелят не може да каже
каква точно дейност са извършвали на обекта. Заявява, че е ходил понякога на
обекта, не бил стоял постоянно, и помагал на работниците като ходел да купува
ръкавици, муфи и пр. или помагал да
изхвърлят отпадъци.
По делото в качеството на свидетел е разпитан още М.Л.С.
– технически ръководител на обекти на жалбоподателя „ЕС БИЛД 2“ ЕООД към 2021г.
Според показанията на този свидетел дружеството „Ес Билд
2“ ЕООД е наемало допълнителна работна ръка на обекта на автомагистрала
„Марица“ като дейностите, които са извършвали, били основно обща работа като
почистване, подреждане, разнасяне на материали от един обект на друг или от
едно място на друго. Понякога тези дейности предхождали основната работа,
извършвана на майсторите, които били на трудов договор към самата фирма.
Разяснява и описва спецификата на работа при строежа на пътища. Посочва, че
първо минават големите машини, които изчистват асфалта, но тъй като машината не
можела да изчисти толкова добре, трябвало ръчен труд която да доизчисти, подготви и обезопаси самото място – това правели
общите работници. В други случаи последните работели съвместно с майсторите на
обекта, като изпълнявали арматура или кофраж, помагат в разнасянето на самите
материали и в третия случай - когато основната работа е завършена, трябвало да
се почисти обекта, за да се предаде във вид, който възложителят да го приеме. За
тези спомагателни дейности не се изисквали висок интелектуален труд и професионални умения.
Заявява, че понякога поради ред причини – забавяне в плащания и др., се
налагало определени дейности да се извършват в по – кратки срокове с повече
работна ръка, или някоя да се отложи, а да бъде изпълнена вместо друга. На
общите работници се правел първоначален инструктаж при постъпването им на
обекта от главната фирма изпълнител „АБ“ АД – Хасково, която провеждала и
ежедневни инструктаж като
същевременно и следяла за безопасността на всички видове дейности не само на
работите с хора, но и с машини.Отбелязва, че с цел минимизиране на допълнителните разходи като
настаняване, квартири, за път, се наемали работници, които живеят в околността,
а и посочва, че на самата магистрала нямало условия да се сложат два фургона и
там да се настанят. Твърди, че през
2021г. основната част от обектите били в област Хасково - единият обект бил
магистрала „Марица“ в района на област Хасково между Харманли и Свиленград, и
Капитан Андреево, а другият обект, който бил на пътя Хасково - Стара Загора, в
района на Димитровград. Посочва, че управителят на ЕС БИЛД 2“ ЕООД, в
зависимост от необходимостта да се наемат общи работници, ги е осигурявал като
се е разбирал с управителя на другата фирма, от която ги наемал. Не знае как
тези наети работници са ходели до обекта, но обикновено пристигали с техен
транспорт, а не с организиран транспорт от жалбоподоателя.
В съдебно заседание
бяха изслушани обясненията на управителя на дружеството жалбоподател „ЕС БИЛД
2“ ЕООД, по предварително формулирани въпроси.
От страна на ПП на жалбоподателя е направено искане за
назначаване на съдебно - счетоводна експертиза, което е уважено. В молба вх. №902/21.02.2023г.
от ПП на жалбоподателя са формулирани въпросите към ВЛ, като по задача 1 и 2 от
тях в с.з от 23.02.2023г. е направено възражение от ПП на ответника, което е
прието от съда за неоснователно и съдът е допуснал ССчЕ,
която да отговори на въпросите, така, както са формулирани в нарочната молба. Заключението
на ВЛ е прието по делото в о.с.з.,
проведено на 29.06.2023г., по предвидения процесуален ред, като ВЛ е отговорило
и на допълнително зададени въпроси. Заключението на експерта е дадено под страх
от наказателна отговорност, предвидена чл.291 от НК, за която вещото лице е
предупредено. ВЛ е изслушано непосредствено от съда, като поддържа изводите си,
отразени в писменото ЕЗ.
Посочените в този раздел писмени доказателства,
електронни документи и съдебна експертиза ще бъдат обсъдени по съществото на
правния спор в съответната част на решението.
Съдът взе предвид констатациите в РА, становищата на
страните и доказателствата по делото, включително тези в административната
преписка. Обсъди ги поотделно и в тяхната съвкупност. При това, намери за
установено следното:
V.По фактите:
1.Ревизираното дружество „ЕС БИЛД 2“
ЕООД с ЕИК ********* е вписано в
Търговския регистър при Агенция по вписванията от 22.08.2019г. с управител и
едноличен собственик на капитала Р.Л.В.. Считано от 14.09.2020 г. за едноличен
собственик на капитала и управител на дружеството е вписано лицето Ю.А.К. и е
регистрирана и промяна в седалището и адреса на управление на дружеството - гр.
Килифарево, ул. „П. Р. Славейков" № 1. Регистрирано е по ЗДДС от м.
09.2019г., по инициатива на лицето – регистрация по избор, независимо от
облагаемия оборот. Като основна дейност, съгласно подадената от „ЕС БИЛД 2“
ЕООД ГДД по чл.92 от ЗКПО за периода на 2021 г., е декларирана „Строителство на
други съоръжения, неквалифицирани другаде“ (с код по НКИД 4299).
2. При ревизията са осъществените
следните процесуални действия:
В хода на ревизията до РЛ е отправено ИПДПОЗЛ №
Р-04000422000431-040-001/03.02.2022 г. във връзка с получените доставки по
фактури от доставчиците „МЕТАЛ - СТРОЙ – 72“ ЕООД и „ТРАНСКОБАЛТ – 2001“ ЕООД,
в отговор на които са представени писмени обяснения и документи чрез
електронната услуга на НАП с вх. № Р-04000422000431 - ПРД-001 15.02.2022 г„ №
Р-04000422000431 - ПРД-002.15.02.2022 г. и № Р-04000422000431 -ПРД-003
15.02.2022 г. С второ ИПДПОЗЛ №
Р-04000422000431-040-002/15.03.2022 г. са изискани писмени обяснения и
конкретни документи и фактури, издадени от жалбоподателя към„АБ“ АД , със
съответните съпроводителни документи към тях (в т.ч. договори, анекси,
допълнителни споразумения, оферти, количествено-стойностни сметки, протоколи и актове
за извършени СМР и др.) и касаещи получените от жалбоподателя фактури от „МЕТАЛ
- СТРОЙ - 72" ЕООД и „ТРАНСКОБАЛТ – 2001“ ЕООД. В отговор чрез
електронната услуга на НАП с вх. № Р-04000422000431-ПРД-004-И/28.03.2022 г., №
Р-04000422000431 - ПРД-005-И/28.03.2022 г. и №
Р-04000422000431-ПРД-006-И/28.03.2022 г. от ревизираното дружество са
представени писмени обяснения и документи.
Извършени са насрещни проверки на доставчиците „МЕТАЛ
- СТРОЙ - 72" ЕООД и „ТРАНСКОБАЛТ – 2001“ ЕООД, приключили със съставянето
на съответните ПИНП. Органите по приходите са извършили и две насрещни проверки
на дружеството „АБ“ АД, приключили с ПИНП № П-16002622060476-141-001/21.04.2022
г. и ПИНП № П-16002622047824-141-001/25.03.2022 г. С Протокол за извършена
насрещна проверка № П-22222522095520-141-001/21.06.2022 г. са документирани
резултатите от извършена насрещна проверка на АГЕНЦИЯ „ПЪТНА ИНФРАСТРУКТУРА“,
при която са изискани сключените между „АБ“ АД и АГЕНЦИЯ „ПЪТНА ИНФРАСТРУКТУРА“
договори, анекси, допълнителни споразумения и др. във връзка с осъществени СМР
на републиканската пътна мрежа на България. От АПИ са представени писмени обяснения и документи с
вх. № 2504-12-7/15.06.2022 г.
Допълнително в хода на ревизията са извършени насрещни
проверки на физически
лица, работещи при доставчиците по трудово правоотношение, резултатите от които
са обективирани в съответните ПИНП.
С Протокол серия АА № 1683901/17.05.2022 г. е
документирано извършено посещение в счетоводния офис, обслужващ „ЕС БИЛД 2“
ЕООД. при което е извършен преглед и анализ на първични и вторични счетоводни
документи на „ЕС БИЛД 2" ЕООД и е проведена работна среща с управителя на
дружеството. Извършена е справка в регистъра на Камарата на Строителите в
България, „ЕС БИЛД 2" ЕООД, при която органите по приходите са установили,
че РЛ няма регистрация в Централния професионален регистър на строителите.
3. Актът на администрацията:
PA № 04000422000431-091-001/11.08.2022 г. на орган по
приходите, е издаден на основание чл.119, ал.2 от ДОПК, въз основа на
Ревизионен доклад № Р-04000422000431-092-001/12.07.2022 г.
Ревизията е възложена със Заповед за възлагане на ревизия
№ Р-04000422000431-020-001/31.01.2022 г., връчена на ДЗЛ по електронен път на
04.02.2022 г. Първоначалната ЗВР е била изменяна с последващи ЗИЗВР №
Р-04000422000431-020-002/28.04.2022 г. и ЗИЗВР №
Р-04000422000431-020-003/02.06.2022 г. Ревизията е за установяване на
задължения за данък по ЗДДС за периода от 01.11.2021 г. до 30.11.2021г.
За резултатите от ревизията, на основание чл. 117 от ДОПК е съставен Ревизионен доклад (РД) № Р-04000422000431-092-001/12.07.2022
г., връчен по електронен път на 15.07.2022 г., и който съгласно чл. 120, ал. 2
от ДОПК е неразделна част от обжалвания PА. Срещу РД е подадено възражение по
реда на чл. 117, ал. 5 от ДОПК.
На основание на констатациите в РД и приложените към
него доказателства компетентните органи по приходите са издали обжалвания PA № 04000422000431-091-001/11.08.2022
г., с който е отказано право на приспадане на данъчен кредит за данъчен период
м.11.2021г. в общ размер на 36 829,33 лв. и е установено задължение за
внасяне на ДДС в същия размер и са начислени лихви в размер на 2 455,49лв.,
които задължения са предмет на обжалване в настоящото производство.
Извършен е анализ на събраните при ревизията
доказателства, въз основа на който органите по приходите са приели, че не е
налице реално извършена услуга по предоставяне на техника със съответните екипи
(технически ръководители, работници и машинисти) по 17 броя фактури, издадени
от „МЕТАЛ - СТРОЙ – 72“ ЕООД, и по 6 броя фактури, издадени от „ТРАНСКОБАЛТ – 2001“ ЕООД с предмет „плащане
по договор“, поради което на основание
чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл.69, ал.1, т.1 във връзка чл.70, ал.5 от ЗДДС и чл.9 от ЗДДС е отказано право на приспадане на данъчен кредит по тях, съответно начисляване на ДДС за тези данъчните периоди
в обхвата на ревизията.
4. Решаващият
орган при административното
обжалване е намерил фактическите основания на РА за подкрепени от събраните
доказателства, а установените задължения за правилно определени по основание и
размер, поради което РА е потвърден като законосъобразен.
Възраженията в жалбата са приети за неоснователни. Директорът
на ДОДОП е приел, при анализа на доказателствения материал, че органите по
приходите са установили правилно фактическата обстановка и въз основа на нея са
достигнали до обоснования извод, че не са налице реално извършени доставки към
„ЕС БИЛД 2“ ЕООД по издадените от двамата доставчици фактури. Коментирано е, че
представените договори между „ЕС БИЛД 2" ЕООД и доставчиците са бланкетни и не съдържа подробни уговорки за конкретния вид
техника, нито за видове и обеми на възложените работи. Не били приложени
отделни приемо-предавателни протоколи, потвърждаващи
приемане на изпълнена услуга по предоставяне на техника и екипи, ППП
представените били обобщаващи и не съдържали описание на извършените СМР от
наетите работници. Отбелязано е, че издадените от „МЕТАЛ - СТРОЙ – 72“ ЕООД
фактури са с гриф „оригинал“, който
екземпляр на фактурата следвало да намира в получателя – РЛ, а в случая бил
представен от доставчика. Не са кредитирани представените от този доставчик
документи /(Приложение № 1 към Договор от 30.07.2021 г., Анекс от 01.10.2021
г., Приемо-предавателни протоколи № 3/30.10.2021 г. и
№ 4/30.11.2021 г., банковите извлечения и извлечението от щатна ведомост на
дружеството за м.11.2021 г./, тъй като не били заверени по надлежен ред копия -
липсвал подпис на изготвилото ги лице и длъжностното му качество. Аналогични
съображения са изложени и по отношение на представените документи от другия
доставчик „ТРАНСКОБАЛТ – 2001“ ЕООД в хода на ревизията, а освен това фактурите
нямали подпис на МОЛ. Представените приложения 1.1 към ППП са приети за новосъздадени
за целите на ревизията. Като самостоятелно основание за отказ от приспадане на
данъчен кредит е посочена липсата на задължителните реквизити във фактурите по
чл. 114, ал. 1, т. 9 от ЗДДС и по чл. 6, ал. 1, т. 4 от ЗСч. Обсъдено е, че ППП
и приложенията не могат да бъдат обвързани с представените документи във връзка
с отчетените от жалбоподателя към „АБ“ АД. При обжалването по административен
ред, РА е потвърден като законосъобразен с Решение № 102 / 03.11.2022г. от
директора на Дирекция „ОДОП“-гр. Велико Търново.
При така установената фактическа обстановка, съдът
прие следното:
VI. За приложимото право:
Приложим процесуален закон при издаване и обжалване на
процесния РА по административен и съдебен ред е Данъчно-осигурителен процесуален кодекс/обн.
ДВ бр.105 от 29.12.2005г., в сила 01.01.2006г./ с
последващи изменения и допълнения. Субсидиарно, на
основание § 2 от ДР на ДОПК са приложими съответно АПК и ГПК.
Приложим материален закон е Законът
за данък върху добавената стойност/обн. ДВ бр.63
от 2006г., в сила от 01.01.2007г. – от деня на
влизане в сила на Договора за присъединяване на Република България към
Европейския съюз/
Считано от 01.01.2007г./съгласно
чл.413/, влиза в сила ДИРЕКТИВА
2006/112/ЕО НА СЪВЕТА от 28 ноември 2006г. относно общата система на данъка върху добавената стойност, която на
основание чл.414 от същата е задължителна за държавите членки, които са имали
срок не по-късно от 01.01.2008г. да я транспонират.
Цитираната Директива е транспонирана за България с посочения ЗДДС, както и
другите директиви, посочени в §1а от ДР на ЗДДС. Във връзка с горното, макар и
вътрешни сделки, процесните доставки попадат под режима на общата система на
ДДС, въведен с цитираната Директива 2006/112/ЕО.
На основание чл. 267 от ДФЕС (предишен чл. 234 от ДЕО)
и чл. 19, § 3, б. "б" от ДЕС - Съдът на Европейския съюз се произнася
преюдициално относно тълкуването на актовете на
институциите на общността, какъвто акт е и Директива 2006/112 на Съвета от
28.11.2006 г. относно общата система на данъка върху добавената стойност.
Съгласно поетите от Република България ангажименти като държава-членка на
ЕС/вж. чл.2 и чл.58 Акта относно условията за присъединяване на Република
България и Румъния и промените на Учредителните договори/, актовете на
институциите на ЕС, приети преди присъединяването, в т.ч. и решенията на Съда на Европейския съюз/СЕС/, по дела,
образувани по преюдициални запитвания от националните
юрисдикции на държавите членки на съюза, вклч. преди присъединяването на България към
ЕС, са задължителни за всички съдилища и
учреждения в Република България. Поради
това, задължително за националния съд е тълкуването на нормите на Директива
2006/112 г., дадено от СЕС в Решения по преюдициални
запитвания. Понастоящем, т.е. след
влизането ни в ЕС, задължителната сила на това тълкуване е уредена изрично и в
норма на националното право - чл.633 от ГПК/в сила от 24.07.2007г./, вр. с §2 от ДР на ДОПК.
В настоящото производство съгласно чл. 160, ал. 2 от ДОПК съдът преценява законосъобразността и обосноваността на ревизионния акт,
като проверява дали е издаден от компетентен орган и в съответната форма,
спазени ли са процесуалните и материалноправните разпоредби по издаването му.
При това, на основание чл.160, ал.4 от ДОПК, административният съд дължи
решение на делото по същество, т.е. отговор на въпроса дължат ли се
установените с РА данъци и правилно ли е определен техният размер, т.к. същите
възникват по силата на закона, а не от оспорения РА, който е декларативен ИАА.
При дължимата проверка на валидността и
законосъобразността на оспорвания РА, съдът установи следното:
Оспореният РА е валиден административен акт.
Същият е издаден като електронен документ, подписан от
издателите си с квалифициран електронен подпис, валиден към датата на
постановяването на акта. В съдържанието на заповедите за възлагането и изменение на ЗВР, на РД, също е отразено,
че са издадени чрез информационна система „Контрол“ като електронен документ,
подписан с електронен подпис. Представянето на електронните документи на
хартиен носител като заверен от страната препис е допустимо по силата на чл.
184, ал. 1 от ГПК вр. § 2 от ДР на ДОПК, като самите
електронни документи са представени по делото и на електронен носител /CD-R/.
Съгласно чл. 25, т. 2 от Регламент (ЕС) № 910/2014 квалифицираният електронен
подпис има значението на саморъчен подпис.Процесуалния представител на жалбоподател
не се възползва от правото си да оспори истинността им в срока по чл. 184, ал.
2, изр. последно от ГПК, вр. § 2 от ДР на ДОПК,
въпреки дадените указания и възможност за това, с нарочно определение на съда. От
представените по делото удостоверения за КЕП от ДУУ - „Информационно
обслужване“ АД и „Борика“ АД по безспорен начин се установява, че представените
електронни документи са подписани с валидни квалифицирани електронни подписи на
подписалите ги лица. Ето защо, съдът счита, че изискването за форма по чл. 120,
ал. 1, т. 8 от ДОПК е спазено, във вр. с чл.3, ал.2
от ЗЕДЕУУ, тъй като е съставен електронен документ, подписан с квалифицирани
електронни подписи, което гарантира неговата автентичност и валидност.
С оглед изложеното, съдът приема, че изброените РА,
РД, ЗВР и ЗИЗВР са подписани от лицата, които са посочени като издатели на
същите, с квалифицирани електронни подписи, валидни към този период, предвид
което издадените от тях документи са валидни такива и не са налице основания да
се считат за нищожни, като неподписани от техните издатели.
РА е издаден след провеждане на ревизия, възложена от И.Х.К.
на длъжност „Началник сектор“ „Ревизии“, който е определен със Заповед №1270/15.11.2021г.
на директора на ТД на НАП – Велико Търново за компетентен орган да възлага
ревизии. От това следва изводът, че същият е надлежно оправомощен
от ТД в хипотезата на чл.112, ал.2, т.1 от ДОПК. С факта на посочване на органа
по приходите в издадената от директора заповед по чл. 112, ал. 2, т. 1 ДОПК,
определеният орган по приходите придобива освен материална/по силата на закона/
и персонална компетентност да издава заповеди за възлагане на ревизии за всички
данъчни субекти, спрямо които териториалната дирекция е компетентна. Другият
орган, участник в екипа, който издава РА е лицето З.Т.З. – гл.инспектор по
приходите, която е имала качеството ръководител на ревизията, което го определя
като компетентен АО по силата на чл.119, ал.2 от ДОПК.
При съпоставката на представената Заповед, която по
време и предмет е относима към процесния акт и
период, съдът приема, че обжалваният ревизионен акт е издаден от оправомощени органи, в съответствие с разпоредбата на чл.
119, ал. 2 от ДОПК, в редакция, действаща при издаването му. Въпросът, че
участието на лице с ръководни, а не с експертни функции в екипа, издал РА, не
прави същия нищожен е изяснен междувременно и с Тълкувателно решение №
5/13.12.2016г. на ОСС от ВАС, постановено по тълкувателно дело № 10/2016г. по
описа на ВАС. Така посоченото разрешение на този правен въпрос е задължително
за настоящия съд.
Предвид горното, съдът приема, че РА е издаден от
компетентните органи - възложителя на ревизията и ръководителя на същата, и
определя данъчни задължения за периода, за който е възложена ревизията,
т.е. РО не са излезли извън предметната
им компетентност. РА е подписан и от двамата ОП с квалифициран електронен
подпис.
Решението на ДОДОП № 102/03.11.2022г., с което е
потвърден оспореният в настоящото производство РА, е издадено от титуляра на
длъжността „директор на Дирекция „ОДОП“ - В. Търново. В този ред на мисли,
същото е валиден акт, който макар да не е предмет на делото е предпоставка за допустимост
на съдебния контрол на РА.
В заключение, съдът прие, че оспореният РА е издаден от компетентни по материя,
време, място и степен органи по приходите.
Оспореният РА е законосъобразен от формална страна.
РА е издаден в предвидената от закона писмена форма,
такава за действителност. РА съдържа всички реквизити, предвидени в чл. 120 от ДОПК, вклч. подписи на издателите му/КЕП/, поради
което не страда от пороци във формата. Ревизионният акт съдържа изложение на
фактическите и правните основания за постановяването му, т.е. мотиви. РД
съгласно чл. 120, ал. 2 от ДОПК е неразделна част от обжалвания РА. Според
установеното в доктрината и съдебната практика същият изпълнява и функцията на
мотиви към РА.
При издаване на РА са спазени процесуалните
разпоредби.
При издаване на РА жалбоподателят е бил запознаван с
всички действия и актове на приходната администрация и му е предоставена
достатъчна възможност да реализира защитата си, от което същият се е възползвал.
Не се установява при извършването на ревизията, събирането и обсъждането на
доказателствата, формирането на фактическите и правни изводи на ОП, да са
нарушени принципите на данъчния процес от страна на ревизиращите органи по
приходите при упражняване на техните процесуални права, или същите да са
извършили действия, надвишаващи законовите им правомощия. Липсват данни, а и не
се твърди, в хода на ревизионното производство ревизираното дружество да е
имало някакви съмнения в обективността на органите по приходите в хода на
ревизията и да е поискало член на ревизиращия екип да бъде отстранен, тъй като
не е обективен.
Съдът установи, че са спазени сроковете за извършване
на ревизията и издаване на РД по чл. 114, ал. 2 и чл. 117, ал. 1 от ДОПК.
Настоящият състав на съда не намира да са допуснати
съществени нарушения на ревизионните правила, в това число на принципите и
разпоредбите относно доказването, вклч. събирането и
преценката на доказателствените средства, както и такива гарантиращи правото на
защита на РЛ. В хода на ревизионното
производство приходната администрация е предприела разписани от закона
процесуални действия и е събрала годни, допустими и относими доказателства,
необходими за определяне на публичните задължения на дружеството. Относимостта и
значението на събраните доказателства за данъчните задължения е въпрос по
съществото на спора и дори да се приеме, че са допуснати пропуски в
ревизионното производство при събирането и обсъждането на доказателствата,
процесуалната възможност на ревизираното лице да предяви аргументите си в този
смисъл пред горестоящия административен орган и пред
съда не е преклудирана.
По аргумент от чл. 160, ал. 1 от ДОПК съдът е
инстанция по същество и след преценка на относимите
доказателства, без да е обвързан от фактическите и правни констатации на
ревизиращите, следва да реши въпроса дължат ли се определените с РА данъци и
ако се дължат – дали в посочения от органите по приходите размер. Следователно,
доколко направените изводи, от тези иначе събрани доказателства са правилни, е
въпрос по съществото на спора.
След преценка
на констатациите в обжалвания ревизионен акт и РД, становищата на страните
и представените по делото доказателства, съдът приема за установено следното по
отношение на материалната
законосъобразност на обжалвания РА:
Установените с РА задължения по ЗДДС са общо в размер
на 36 829,33 лв. в резултат на отказано право на приспадане на данъчен кредит
за данъчен период м.11.2021г. по 17 броя фактури, издадени от „МЕТАЛ - СТРОЙ –
72“ ЕООД с предмет
„плащане по договор“, и по 6 броя фактури, издадени от „ТРАНСКОБАЛТ – 2001“ ЕООД, с предмет „
по договор“, на основание чл. 68, ал. 1,
т. 1 и чл.69, ал.1, т.1 във връзка чл.70, ал.5 от ЗДДС и чл.9 от ЗДДС. Начислени
са лихви в размер на 2 455,49лв. Следва да се посочи, че 4 броя от всички 17
броя фактури от „МЕТАЛ - СТРОЙ – 72“ ЕООД, и всички 6 броя фактури от „ТРАНСКОБАЛТ
– 2001“ ЕООД, са издадени през м.октомври 2021г., но са включени в дневника за
покупки на жалбоподателя през м. 11.2021г., тъй като съгласно ССчЕ са постъпили на по – късен етап при РЛ.
В хода на ревизията от доставчика „МЕТАЛ - СТРОЙ – 72“
ЕООД са представени следните документи във връзка със спорните фактури: копия
на процесиите фактури, издадени на „ЕС БИЛД 2" ЕООД през м. 11.2021 г.,
извлечения от банкова сметка ***,ДСК" АД за периода от 01.08.2021
г.-31.10.2021 г., Договор от 30.07.2021 г., сключен между „ЕС БИЛД 2"
ЕООД, в качеството му на наемател, и „МЕТАЛ - СТРОЙ - 72" ЕООД, в
качеството му на наемодател, Приложение № 1 към Договор от 30.07.2021 г., Анекс
от 01.10.2021 г.. два броя ППП № 3/30.10.2021 г. и ППП № 4/30.11.2021 г., разпечатка
на щатна ведомост на дружеството за м.11.2021г. Следва да се посочи, че от
жалбоподателя са представени освен спорните фактури и договорът от 30.07.2021
г. с Приложени 1 към него, така и два броя Приложения № 1.1 към ППП №
3/30.10.2021 г. и ППП № 4/30.11.2021 г., каквито протоколи не са били
представени от страна на „МЕТАЛ - СТРОЙ – 72“ ЕООД.
От другия доставчик „ТРАНСКОБАЛТ – 2001“ ЕООД в хода
на настоящата ревизия са представени писмени обяснения, като документи във
връзка със спорните фактури са представени при извършената му предходна
насрещна проверка, надлежно приобщени към РП с Протокол №
П-03000822021548-ППД-001/28.02.2022 г. Приобщените документи от този доставчик
включват освен спорните шест броя фактури и договор от 28.09.2021 г., сключен
между „ЕС БИЛД 2“ ЕООД /възложител/ и „ТРАНСКОБАЛТ – 2001“ ЕООД /изпълнител/ и
Приложение № 1 към Договора от 28.09.2021 г.; оборотна ведомост за периода от
01.10.2021 г. до 31.10.2021 г.; извадка от счетоводен регистър за конкретните
взети счетоводни записвания по фактурите (обобщени стойности). От жалбоподателя
са представени договора от 28.09.2021 г. и Приложение № 1 към, както и ППП №
1/29.10.2021 г. и Приложение №1.1 към ППП.
Съгласно чл. 68, ал. 1 и 2 от ЗДДС правото на данъчен
кредит възниква за осъществени доставки, когато подлежащият на приспадане ДДС е
станал изискуем. Според разпоредбата на чл. 25, ал. 6 от ЗДДС данъкът става
изискуем към момента на настъпване на данъчно събитие в хипотезите на ал. 2, 3
и 4 на същата разпоредба. В чл. 25, ал. 2 ЗДДС е предвидено, че по доставки на
услуги, каквито са и разглежданите, данъчното събитие настъпва към момента на
извършване на услугите. Следователно това е юридическият факт, който поражда
изискуемост на ДДС и правото на приспадане – реалното извършване на
фактурираната услуга. Касае се за материално право в полза на получателя по
фактурираните доставки и негова е доказателствената тежест да установи реалното
изпълнение на спорните доставки. Получателят на доставката не е длъжен да доказва
необходимостта от обезпеченост на доставчика, каквито мотиви съдържа решението
на директора на дирекция „ОДОП“, но със сигурност е длъжен да докаже реалното
извършване на услугите, от които претендира материалното право на данъчен
кредит.
Установено е, че първичните счетоводни документи са
отразени в счетоводството на ревизираното лице и на доставчиците, както и че същото
е водено редовно и отговаря на изискванията на ЗСч и на НСС, съгласно
заключението на вещото лице по назначената ССчЕ. Но
преди всичко, при прегледа на самите спорни фактури от тези двама доставчика се
открояват неясноти. Като предмет в тези фактури е вписано „плащане по договор“ и
„ по договор“, без посочени данни за номер, дата и предмет на съответен
договор. Не съдържат
и посочване към конкретен ППП по номер и дата за приемане на извършени работи.
Не става ясно какви са точните параметрите на самата доставка. Според
обясненията на ревизираното дружество, дадени в ревизионното производство и
доставчиците, фактурите са издадени по повод сключени договори за наемане
/временно ползване/ на техника и съответните екипи за към нея за извършване на
СМР на обекти на жалбоподателя „ЕС БИЛД 2“ ЕООД, явяващ се подизпълнител на
„АБ“ АД, но съдът намира, че тези обяснения не могат да санират
констатираните недостатъци в описанието на предмета на фактурите, което е
абстрактно и не става ясно към кой договор се отнасят. Така не може да бъде
направен категоричен извод, че са издадени именно във връзка с ползването на
техника и работна ръка, предоставени от двамата доставчици. Фактурите са с
непълно съдържание и не отговарят на
изискванията на чл. 114, ал. 1, т. 9 от ЗДДС и чл. 6, ал. 1, т. 4 от ЗСч. и чл.
226 от Директива 2006/112/ЕО, което е основание по чл. 71, т. 1 от ЗДДС да се
откаже правото на приспадане на данъчен кредит. В издадените фактури от „МЕТАЛ
- СТРОЙ – 72“ ЕООД и „ТРАНСКОБАЛТ – 2001“ ЕООД стойността на всяка от тях е
определена общо с посочване на цялата сума на доставката и за съда остават
неясни количествените измерители, които определят дори и само стойностно цената
и съответствието й с фактурираната. Начин на формиране на цената не се съдържа
и в представените по делото договори от 30.07.2021 г. и анекса към него, както
и в Договорът от 28.09.2021г. между „ЕС БИЛД 2“ ЕООД и неговите доставчици. Единствено
в Приложение №1 към двата договора, съвсем лаконично е записано, че цената не
може да превишава 80 лв. за човеко час без ДДС, и същата се одобрявала с ППП за
извършена работа, неизменна част от договора. Тази цена не е конкретна, същата
е ориентировъчна, без да отговаря на изискването в договора за конкретизиране
на количества, обем и видове работи. Така не става ясно как всъщност посочената
във всяка една от спорните фактури стойност на доставката, а и в ППП, как е
формирана, на база какви обеми и видове СМР, т.е не е конкретизиран начинът на
формиране на цената по всяка една от доставките. Тази непълнота не се запълва и
от показанията на св. В., който преповтаря написаното в приложенията към
договорите като допълва, че данните за цената вземали от интернет, но това не е
достатъчно да се запълни този пропуск относно начина на формиране на цената по
всяка една от доставките по спорните фактури. Наред с това, от представените по
делото писмени доказателства не може да се установи, както реалното договаряне
на конкретен вид услуга с необходимата яснота и конкретика,
така и наличие на действително правоотношение, в рамките на което реално се
разменят насрещни престации, пряка връзка между
услугата и възнаграждението, което представлява действителната равностойност на
услугата и чийто размер предварително е определен според добре установени
критерии. Тук намира приложение постановката в решение по дело С - 271/12, в
което Съдът на ЕС изрично е приел, че правото на приспадане може да се откаже
на данъчнозадължените лица, получатели на услуги, които разполагат с непълни
фактури, дори ако в допълнение на последните след приемането на решението за
отказ, е предоставена информация с цел доказване на действителното им
извършване, естеството и стойността им. Посочените изисквания към фактурата не
са формални, тъй като са свързани с материално-правните изисквания към
доставките и преценката дали се касае за облагаема доставка по принцип.
Спазването на формалните изисквания при съставянето на фактурите не е решаващо
за преценката на процесните доставки. В този смисъл неустановените престации
не могат да са предмет на ДДС. Решаващо в случая е обстоятелството, че тази
непълнота на фактурите възпрепятства доказването на изпълнението на
материалноправните изисквания за възникването на данъчно събитие по фактурите -
извършването на конкретната доставка на услуга.
От доказателствата
по делото се установява, че жалбоподателят е изпълнявал строителни работи на АМ „Марица“ и на „Път 1-5 „Стара Загора-Димитровград“ в същия данъчен период по възлагане
от „АБ“ АД във връзка със сключен
от последния договор за обществена
поръчка с АПИ. Между страните не стои спор по
отношение на изпълнените и приети СМР по реализацията на тези обекти от пътната инфраструктура на страната от
жалбоподателя към „АБ“ АД. В настоящия
случай от значение за спора
не са издадените
към „АБ“ АД фактури от „ЕС БИЛД 2“ ЕООД и реалността на доставките от
последния към „АБ“ АД, а спорът се концентрира относно това дали РЛ в действителност е наело работна ръка,
ведно с техниката, от преките си доставчици
„ТРАНСКОБАЛТ – 2001“ ЕООД и „МЕТАЛ -
СТРОЙ – 72“ ЕООД за
изпълнение на СМР, възложени от неговия възложител -„АБ“ АД. В отговора на въпрос четвърти от ССчЕ вещото лице е приело, че през 2021г. на строителния
обект АМ „ Марица“ с възложител „АБ“ АД, освен назначените на трудов договор
работници при жалбоподателя „ЕС БИЛД 2“ ЕООД, дейност са извършвали и
работниците, предоставени по сключени договори между РЛ и доставчиците по
процесните фактури - на „МЕТАЛ - СТРОЙ – 72“ ЕООД през м.10 и м.11.2021г., и на
„ТРАНСКОБАЛТ – 2001“ ЕООД през м.10.2021г. Следва да се напомни, че
експертизата е доказателствено средство от такова естество, че служи за
изясняване на някои възникнали по делото въпроси, когато за тях са нужни
специални знания, каквито съдът не притежава. Вещото лице не може да събира
доказателства или да дава правна преценка на доказателствата, събрани от съда.
В случая в частта от заключението, касаещо въпрос четвърти,
отговорът на ВЛ съдържа правен извод и съдът намира, че не следва да го
кредитира и да се съобразява с него. Експертът не може да излага логически и
правни изводи или изводи, касаещи приложението на закона, а дали е налице
доставка на услуга към жалбоподателя и дали действително работници на двата
доставчика, издали именно спорните фактури във връзка с положения труд, следва
да бъде съобразено съгласно събраните по делото доказателства.
Така в събраните гласни доказателства се твърди, че
при извършването на строителните дейности на магистралата и на пътя
жалбоподателят е използвал наети работници от двамата доставчици, което е и
предмета на сключените два договора от 30.07.2021 г. и от 29.09.2021г. За да се
установи наличието на процесните доставки на услуги като позитивно проявени
факти, необходимо е да се установи конкретното, дали договореният резултат е
постигнат, как е било организирано и къде е било мястото на изпълнението, приета
ли е договорената работа и изплатено ли е насрещно възнаграждение. Тези именно
данни следва да бъдат заявени и доказани от жалбоподателя посредством
предвидените в процесуалния закон способи. По същество, представеният договор
от 30.07.2021 г. между „ЕС БИЛД 2“ ЕООД - наемател, и „МЕТАЛ - СТРОЙ – 72“ ЕООД
– наемодател, е за обект „Път 1-5 „Стара Загора-Димитровград“ от км. 266+572 до
км. 275+434, подобект: мост над р. Мартинка при км
276+513, мост над р. Меричлерска при км 272+926 и
мост над р. Марица при км 275+235, като с анекс от 01.10.2021г. към договора е
допълнен нов обект „Превантивен ремонт на АМ „Марица" от км 94+690 до км
99+500 (ляво платно) от км 101+700 до км 103+450 (ляво платно) и от км 103+450
до км 107+050 (ляво и дясно платно). Договорът от 28.09.2021г. между „ЕС БИЛД 2“ ЕООД – наемател, и „ТРАНСКОБАЛТ – 2001“ ЕООД - наемодател,
еднотипен по своето съдържание и срок на действие с този от 30.07.2021 г., също
се отнася до обекта - Превантивен ремонт на част от АМ „Марица“. И според двата
договора „МЕТАЛ - СТРОЙ – 72“ ЕООД и „ТРАНСКОБАЛТ – 2001“ ЕООД следва да предоставят
на „ЕС БИЛД 2“ ЕООД за временно ползване срещу възнаграждение техника със
съответните екипи (технически ръководител, работници и машинисти) към нея за
извършена на работи на посочен в договорите обект (чл.1), като същевременно в чл. 2 и чл. 4.1 от този
договор е посочено, че наемодателя ще извършва СМР съгласно инструкциите на
наемателя. Очевидно наемането на техника
и работна ръка от жалбоподателя е свързано с извършването от тях на СМР по
изграждането на пътна инфраструктура в страната. Тези договори не са подкрепени
с нужните съпътстващи документи, за да може дори да се предположи, че
уговореният между страните предмет е реално изпълнен. От „ЕС БИЛД 2“ ЕООД не са
представени доказателства относно конкретните видове и обем СМР, които е
следвало да бъдат извършвани от наетите от доставчиците работници, което в
случая безспорно е било необходимо с цел добиване на предварителна информация
относно капацитета, който е трябвало да бъде ангажиран на обектите. В чл.7.1 от
договорите е записано, че стойността на договорените за изпълнение работи ще се
определи на база действително извършените дейности по договора, след
предоставяне от наемодателя на подробна количествена сметка, одобрена от
наемателя. Такава количествено-стойностна сметка към договора, която да съдържа
СМР, които е трябвало и са били извършени от наетите работници, не е представена
за спорните периоди. Според показанията на св. С.– технически ръководител на обекта
АМ “Марица“ и в трудови правоотношения с жалбоподателя към 2021г., както и
според обясненията на Карааилиев, наетите лица от
доставчиците са били общи работници и са извършвали неквалифициран труд като
подготвяне и почистване на терена, разнасяне на материали и т.н., но на
практика това са единствено разяснения относно дейността на общия работник на
обекта и не дават никаква информация относно лицата, които са ги извършвали,
кога са извършвани и техният обем. От друга страна, тези показания не кореспондират
с предмета на сключените договори, очевидно за предоставяне на техника и екипи,
в т.ч квалифициран персонал. Оспорването по реда на чл. 193 от ГПК от страна на
процесуалния представител на ответника на ППП № 3/30.10.2021г. и ППП №4/30.11.2021г.
за предаване на свършена работа от
„МЕТАЛ - СТРОЙ – 72“ ЕООД за периода м.10 и м.11. 2021г. и на ППП № 1 от
29.10.2021г. за предаване от „ТРАНСКОБАЛТ – 2001“ ЕООД“ на СМР за периода м.10.2021г.,
всички към жалбоподателя, съдът намира за неуспешно доколкото св. В. потвърди в
съдебно заседание, че подписът от името на „МЕТАЛ - СТРОЙ – 72“ ЕООД е положен
от него (въпреки че като име е посочено друго лице), и въпреки че по отношение
на авторството на ППП по отношение на подписът, положен от името на „ТРАНСКОБАЛТ
– 2001“ ЕООД“, не бяха ангажирани доказателства, то по арг.
от чл. 301 от ТЗ и доколкото при извършената от органите по приходите насрещна
проверка на този доставчик е представен екземпляр от ППП № 1 от 29.10.2021г.,
същият не следва да бъде изключен от доказателствения материал. Независимо от
това, в тези ППП липсва индивидуализирани вида, количеството и стойностното
изражение на извършените строително-ремонтни дейности на обекта от изброените
работници, които са отчетени и приети без забележка от жалбоподателя, т.е няма
данни за вида и количеството приета работа и от тяхното съдържание въобще не
става ясно всъщност какво точно е приел за извършено от тези два доставчика. Няма
никакви конкретни данни нито относно количество, нит относно качество на приетото.
Нито от събраните по делото гласни доказателствени средства, нито от писмените
доказателства се установява конкретното
място на което посочените в ППП лица за извършвали трудова дейност
доколкото в протоколите е посочен целият участък от пътя, а не конкретен
подобект, в т.ч на кой участък от пътя /км, дължината на участъка, платното от
пътя и т.н. В представените при ревизията от жалбоподателя Приложение № 1.1 към
трите ППП № 3/30.10.2021г., ППП №4/30.11.2021г.
и ППП № 1 от 29.10.2021г., отново
еднотипни по своето съдържание, са изброени видове дейности, за които се
твърди, че са извършени от наетите работници по строежа на пътната
инфраструктура, но същите са представени на много късен етап от ревизионното
производство, независимо че при предходните искания на органите по приходите
жалбоподателят е представял същите ППП, но
без приложенията към тях за извършена работа, поради което съдът приема Приложенията
№ 1.1 към трите ППП за новосъздадени за целите на ревизионното производство с
цел доказване на изгодни за жалбоподателя обстоятелства. Дори това
обстоятелство да бъде пренебрегнато, тези приложения към ППП няма как да бъдат
обвързани с договорите между жалбоподателя и доставчиците, тъй като изброените
там дейности не са посочени нито в клаузите на договора, нито в ППП. Още по –
малко могат да бъдат отнесени към представените протоколи за установяване
завършването и заплащането на изпълнена услуга за издадените от жалбоподателя
фактури към неговия възложител „АБ“ АД във връзка със сключения между тях договор
с посочен в тях обект като този по спорните фактури. Това е така, защото
в представените ППП №3/30.10.2021г.,
ППП №4/30.11.2021г. и ППП № 1 от 29.10.2021г не е посочена конкретна
дейност на доставка, в т.ч нейния вид и обем, като например дейности багер с
хидравличен чук, самосвал, автовишка, доставка и
монтаж на отводнители и др. дейности, описани в
актовете съставени между „ЕС БИЛД 2“ ЕООД и „АБ“ АД. От друга страна, в онази
част, в която извършените дейности предполагат ръчен труд не могат да бъдат отнесени,
нито съпоставени с дейността по приложенията към ППП, тъй като в приложенията
са посочени единствено видовете ръчни дейности, но не и техният обем, а освен
това и същите не кореспондират на тези, посочени в протоколите между „ЕС БИЛД
2“ ЕООД и „АБ“ АД. Друга документация, която да дава информация за нужния
капацитет от работна ръка, която се ангажира за обектите по двата договора не е
представена. Представените
от жалбоподателя частни документи не са подкрепени от други доказателства,
насочени към установяване на основната и водеща предпоставка за признаване
право на данъчен кредит - облагаема доставка на услуга по смисъла на чл. 9 ЗДДС.
На следващо място, не се доказва и главната за
реалността на изпълнението предпоставка – действително наети работници от
доставчика, който да е изпълнил строителни работи по възлагане на жалбоподател.
Действително, в заключението на вещото лице по назначената ССчЕ
се съдържат констатации за кадрова обезпеченост на жалбоподателя – действащите
през периода 2021г. трудови договори са за общо 60 наети по работници, от които
един управител - строителство; шест технически ръководители; един шофьор
тежкотоварен автомобил и 52 работници строителство, както и че на същите
редовно са начислявани и изплащани възнагражденията, данъците и ЗОВ. Но при
спецификата на конкретния случай това, че жалбоподателят – получател по
спорните доставки, е разполагал с капацитет да изпълни възложените му от „АБ“ АД дейности е ирелевантно по делото. Въпросът е дали
„МЕТАЛ - СТРОЙ – 72“ ЕООД и „ТРАНСКОБАЛТ – 2001“ ЕООД реално са предоставили
работна ръка/техника на „ЕС БИЛД 2“ ЕООД, за изпълнение на СМР на обектите на
жалбоподателя. За посочените в ППП лица в хода на ревизията са представени трудови договори от
м.08.2021г. за длъжности като общи работници, зидаромазач,
заварчик и кофражист, както и разчетно – платежно ведомости за спорния период, но от тях
не следва, че същите са били заети на обекта, посочен в договорите за наемане
на техника и персонал. Жалбоподателят не
представи доказателства, че работниците, наети от двете дружества са
присъствали на конкретен обект/присъствени форми/, че им е проведен инструктаж
по безопасност на труда. Резултатите от предприетите насрещни проверки на
физическите лица, посочени в ППП не установяват осъществявана от тях трудова
дейност по строителството на автомагистралата и пътя. Измежду всички осем
трудово заети лица с работодател „МЕТАЛ - СТРОЙ – 72“ ЕООД, само двама са
представили писмени обяснения като в тези от К.К. се
посочва, че през спорния период е работел обща работа в град Велико Търново. А
според писмените обяснения на В.Д. през 2021 г. работата не е стартирала поради
зимния период. Подобно е положението и в писмените обяснения на лицата в
трудови правоотношения с другия доставчик „ТРАНСКОБАЛТ – 2001“ ЕООД като измежду
всички девет лица, писмени обяснения представят само пет от тях (С.А., А.С., М. В., И. В. и Т. Н.), от които М. В. дори отрича в
периода октомври 2021г. да е работел за ЕООД „ТРАНСКОБАЛТ – 2001“, а С.А., А.С. и Т. Н. потвърждават, че са полагали труд на АМ
„Марица“, но тези обяснения при положение, че не са изложени други конкретни
релевантни факти като например техническия ръководител на проекта, конкретно на
кой обект за полага труд и са извършвали СМР, от къде са се предвижвали до
обекта и по какъв начин и т.н., не могат да установят положителния факт на
положения труд от посочените в ППП лица. Друг извод не следва и от показанията
на разпитаните по делото св. С.и св. В., нито от обясненията на управителя на
РЛ, според които съобразно местоположението на строителните обекти са привличани
работници от близки до обектите населени места, чиито превоз до там бил техен
ангажимент, но няма данни, от които може да се установи точно на кой участък от
пътя и колко време е работил всеки един от работниците при жалбоподателя. Отделно
от това, липсват и документи, които да удостоверяват провеждане на начален
инструктаж и инструктаж на работното място на работниците, както и извършване
на ежедневен и/или периодични инструктажи, съгласно изискванията на
нормативните актове, което съгласно чл.4.7 от договорите е възложено като
отговорност на изпълнителя („ТРАНСКОБАЛТ – 2001“ ЕООД, и „МЕТАЛ - СТРОЙ – 72“ ЕООД), което от друга
страна е в противоречие с показанията на св. С.– техническия ръководител на
обекта на АМ „ Марица“, според които първоначален и ежедневен инструктаж се
извършвал от главния изпълнител – „АБ“ АД. Нито жалбоподателят, нито доставчиците са
представили инструктажни книги, от които да е видно кои работници и на коя дата
са работили на обектите. На практика единствено ППП съдържа списъчен състав на
работниците в трудови правоотношения с доставчиците, за които се твърди, че са
извършвали обща неквалифицирана работа, но тези протоколи не са достатъчни за
обосноваване на извод, че вписаните в тях като изпълнители „ТРАНСКОБАЛТ – 2001“
ЕООД, и „МЕТАЛ - СТРОЙ – 72“ ЕООД са
предоставили трудов ресурс на „ЕС БИЛД 2“ ЕООД за техни обекти във връзка с
изграждане на транспортната инфраструктура в страната, съответно, че е
настъпило данъчно събитие. От съществено значение е и това, че от данните по
делото се установява, че СМР на магистралата и пътя са били изпълнени от
жалбоподателя като изпълнител по договорите с
„АБ“ АД към 06.08.2021г., а
трудовите правоотношения между работниците и „ТРАНСКОБАЛТ – 2001“ ЕООД, и „МЕТАЛ - СТРОЙ – 72“ ЕООД като работодатели,
съгласно приложените трудови договори и справки, са възникнали през месец
август 2021г., т.е физически и времево е било невъзможно извършване на СМР от
посочените в ППП лица.
Акцент в двата договора е и уговорката между страните
да бъде предоставена и техника, заедно с екипите, но нито в него, нито в някои
от съпътстващите фактурите документи е уточнен именно видът на тази техника
(например багер, самосвал, кран и т.н.) с конкретни индивидуализиращи белези, която ще бъде предоставена на
наемателя, като липсва и ППП за нейното предаване. От събраните при ревизията
доказателства се установя, че нито един от двамата доставчици не разполагат с
техническа обезпеченост, която техника да бъде отдадена под наем за ползване
при дейностите по двата обекта - на АМ „Марица и на „Път 1-5 Стара Загора
–Димитровград“. Липсват данни, а дори и твърдения техника за целите на пътните
строежи да е била впоследствие закупена или наета от трети лица и преотдадена на жалбоподателя.
Във връзка с горното съдът взе предвид и
обстоятелството, че сключените от жалбоподателя договори са по реда на ЗОП, а в
тази хипотеза използването на подизпълнители или трети лица/както се твърди в
случая/ следва да се представи ЕЕДОП за
подизпълнители или трети лица, съгласно чл.67, ал.2 от ЗОП. Такива не са
обявени.
Фактът, че ревизираното лице разполага с фактури, не означава,
че същите автоматично доказват отразените в тях обстоятелства и че са
достатъчни да обосноват правото на данъчен кредит. Достоверността на
съдържанието на фактурата се преценява в контекста на всички други документи,
които са съставени или е следвало да бъдат съставени с оглед вида на доставката
и предвидените от закона начини за нейното документиране и обосноваване. В
конкретния случай съобразно установената по делото фактическа обстановка и
анализ на събраните доказателства, правилен и обоснован е изводът на РО, че
независимо, че жалбоподателят притежава данъчни документи, след като тези
документи не са съставени във връзка с доставки на стоки и услуги, по които
същият е реален получател, органът по приходите правилно на основание чл. 68,
ал. 1, т. 1 от ЗДДС и чл. 70, ал. 5 от ЗДДС е отказал право на приспадане на
данъчен кредит на жалбоподателя. Този извод не се променя и от констатациите на
приетата ССчЕ. Заключението на вещото лице стъпва на
доказателствата по делото и проверка при жалбоподателя, което включва проверка
на счетоводната отчетност и изготвени от и за целите на предприятието
документи, но счетоводното отразяване на издадени фактури, записването в него
на благоприятни за данъчния субект факти, както и че са фактурирани съпътстващи
приходи в дейността на жалбоподателя по повод тези доставки, не водят
еднозначно до заключение за реалност на доставките. Според експертизата
ревизираното дружество е отчело в счетоводството си приходи по издадени от него
фактури в качеството му на изпълнител по договори за СМР към дружеството „АБ“
АД, но тези приходи в дейността на жалбоподателя по никакъв начин не могат да
обосноват реалност на доставките към него по спорните фактури, издадени от
неговите преки доставчици. Съобразно всичко изложено до тук съдът приема, че
издадените от „ТРАНСКОБАЛТ – 2001“ ЕООД и
„МЕТАЛ - СТРОЙ – 72“ ЕООД също не отразяват действително получени доставки
на услуги, при което РА е
законосъобразен.
Настоящият съдебен състав констатира непълнота на
фактурите. Това възпрепятства доказването на реалното извършване на услугата и
установяването на настъпило данъчно събитие. Тази непълнота на фактурите поради
това е самостоятелно основание за отказ на право на данъчен кредит. В този
смисъл са решенията на ВАС по АД №6847/2021 г. и АД №3230/2022г. Необходимите задължителни
реквизити на фактурата са изчерпателно уредени в чл. 114 от ЗДДС, който следва
да бъде тълкуван и прилаган съгласно чл. 226 от Директива 2006/112/ЕО. В случая
процесните фактури не изпълняват изискването на чл.114, ал.1, т.9 от ЗДДС както
и тези на т.6 и 7 от чл.226 от Директивата. Нормите на същата включват
изискване за посочване на количеството и естеството на предоставените услуги,
както и датата на извършване или приключване на доставката на услуги. В т.36 от
Решението по дело С - 271/12 СЕС изрично е посочил, че правото на приспадане
може да се откаже на данъчнозадължените лица, получатели на услуги, които
разполагат с непълни фактури, дори ако в допълнение на последните след приемането на решението за отказ, е
предоставена информация с цел доказване на действителното им извършване,
естеството и стойността им. Изначалната
непълнота на фактурата препятства приспадането на ДДС /вж. този смисъл т. 43 от
Решение по дело С-368/09.
Посочените изисквания към фактурата не са формални, а
представляват такива по същество. В конкретния случай чрез нарушаването на
формалните изисквания за фактуриране се възпрепятства предоставянето на сигурно
доказателство, че са изпълнени материалноправните изисквания за приспадане на данъчен
кредит/вж. дело §61 от Решение на СЕС по дело С - 273/11/. Именно посочената
хипотеза е налице в изследвания случай. Като предмет в процесните фактури е
вписано „плащане по договор“ и „ по договор“, без посочени данни за номер, дата
и предмет на съответен договор. Фактурите не съдържат и посочване към конкретен
Приемо предавателен протокол по номер и дата за
приемане на извършени работи. Не става ясно какви са точните параметрите на
самата доставка. Не са представени посочените по чл.7.1 от Договора документи
за изпълнение, уговорени между страните -
подробна количествена сметка. Такава КСС към договора, която да съдържа
СМР, които са били извършени от наетите работници, не е представена за спорните
периоди. В случая липсват безспорно свързани с фактурите допълващи документи,
които да индивидуализират параметрите на фактурираните услуги. Тази неяснота
относно предмета на доставката не е преодоляна след проведеното съдебно
следствие.
По изложените мотиви, съдът прие жалбата за
неоснователна, поради което РА следва да бъде изцяло потвърден.
VII. Решаващ правен извод:
Оспореният РА е издаден като
електронен документ, подписан с КЕП, от компетентни по материя, време и място
органи по приходите. Във връзка с това е спазена и предвидената от ДОПК писмена
форма – условие за действителност. Съдържа предвидените реквизити. Мотивиран е
от фактическа и правна страна. Не са допуснати съществени нарушения на
процесуални правила в хода на ревизионното производство. Приложен е правилно
материалният закон.
След анализ на доказателствената
съвкупност по правилата на приложимия процесуален закон, съдът прие за
установени правнорелевантни факти, които по
изложените в настоящото мотиви, водят до решаващ правен извод за
неоснователност на предявената жалба, касаеща установените
задължения по ЗДДС за ревизирания период.
Според СЕС действителното
извършване на доставката като правно релевантен факт подлежи на доказване със
средствата, предвидени в националния закон. Законът преди всичко изисква
доказателства за действителното извършване на доставката, а след това и за
правилното ѝ счетоводно отразяване, като за целите на данъчното
производство следва да се ангажират годни и относими доказателства, дори такива
да не са необходими за обичайния търговски оборот между страните по сделки. В
съдебната фаза на процеса от страна на жалбоподателя не бяха представени
доказателства, които да убедят съда, че в действителност е налице изпълнението
на претендираните доставки по фактурите, издадени от двамата доставчици.
Законосъобразно и обосновано
в РА е определен размерът на данъчната основа и са определени допълнителните
задължения за ДДС, дължим на горепосоченото основание от РЛ. Като акцесорно задължение следва да бъдат потвърдени и
начислените лихви върху допълнително установените задължения по ЗДДС в
размер на 2 455,49лв.
Оспореният РА е
законосъобразен и обоснован, поради което същият следва да бъде оставен в сила,
а подадената срещу него жалба - като неоснователна и недоказана - да бъде
оставена без уважение.
VIII.По разноските:
При този изход на делото, на основание §1, т.6 от ДР на АПК, във вр. с §2 от ДР на ДОПК, на Национална агенция за приходите,
гр. София, следва да се заплатят разноски - ***ско
възнаграждение, поискани в последното съдебно заседание, в размер на 3 792,78
лв., определено съгласно Наредба № 1/ 09.07.2004 г. за минималните размери на
адвокатските възнаграждения.
Воден от горните мотиви, на основание чл.160, ал.1,
предложение последно от ДОПК и чл.161, ал.1 от ДОПК, VII-ми
административен състав на Административен съд - Велико Търново
РЕШИ:
ОТХВЪРЛЯ като неоснователна жалбата на „ЕС БИЛД 2“ ЕООД, ЕИК *********, със
седалище и адрес на управление в гр.Килифарево, ул. „П.Р. Славейков“ № 1, против Ревизионен акт №
Р-04000422000431-091-001/11.08.2022 година, издаден от органи по приходите при
ТД на НАП - Велико Търново, потвърден по административен ред с Решение №
102/03.11.2022 година на директор Дирекция „Обжалване и данъчно - осигурителна
практика” град Велико Търново при ЦУ на НАП, с който е отказано право на приспадане
на данъчен кредит за данъчен период м.11.2021г. в общ размер на 36 829,33 лв. и
е установено задължение за внасяне на ДДС в същия размер и са начислени лихви в
размер на 2 455,49лв.
ОСЪЖДА „ЕС
БИЛД 2“ ЕООД, ЕИК *********, със седалище и адрес на управление в
гр.Килифарево, ул. „П.Р. Славейков“ № 1, да заплати на Национална агенция за
приходите разноски по делото в размер на 3 792,78 лева (три
хиляди седемстотин деветдесет и два лева и седемдесет и осем стотинки) за
настоящата инстанция.
Решението подлежи обжалване пред Върховен
административен съд на Република България, в 14-дневен срок от
съобщаването на страните, че е изготвено. Жалбата се подава чрез
ВТАС.
Препис от решението да се изпрати на страните по
делото.
АДМИНИСТРАТИВЕН СЪДИЯ: