Р Е Ш Е Н И Е
№ 67
04.03.2022
г., гр. Добрич
В
ИМЕТО НА НАРОДА
Административен съд - Добрич, в публично заседание
на четиринадесети февруари през две хиляди двадесет и втора година, I състав:
ПРЕДСЕДАТЕЛ: КРАСИМИРА ИВАНОВА
при участието на секретаря
ВЕСЕЛИНА САНДЕВА, като разгледа докладваното от председателя адм. дело № 11 по
описа на съда за 2021 година, за да се произнесе, взе предвид следното:
Производството е по реда на чл. 156 от Данъчно - осигурителния процесуален кодекс (ДОПК).
Образувано е по жалба от ЕТ „*** – Г.А.“, с ЕИК ХХХХХХХ,
със седалище и адрес на управление: гр. Добрич, ул. „***“ 24, вх. Е, ет. 5, ап.
13, представляван от управителя Г. *** А., подадена чрез адв. Н. К., ДАК,
против Ревизионен акт № Р – 03000820000980 – 091 – 001/ 07.10.2020 г., издаден
от органи по приходите при ТД на НАП - Варна, потвърден с Решение № 294/
18.12.2020 г. на Директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна
практика" - Варна при ЦУ на НАП.
С жалбата се иска отмяна на оспорения Ревизионен акт като
незаконосъобразен.
Според жалбоподателя Ревизионният акт (РА) е
незаконосъобразен, необоснован, постановен при неправилно прилагане на
материалния закон и при допуснати съществени нарушения на процесуалните правила.
Оспорва изводите на органите по приходите като неправилни, незаконосъобразни и
постановени при неизяснена фактическа обстановка. Възразява срещу извършването
на ревизия по особения ред на облагане, предвиден в чл. 122 и следващите на ДОПК, като настоява, че не са налице факти и обстоятелства, осъществяващи
хипотезата на чл. 122, ал. 1 т. 1-7 от ДОПК. Сочи, че нормативните основания по
чл. 122 ДОПК, визирани в РА, не са относими към всеки от ревизираните периоди,
поради което позоваването на тях, направено по принцип, се явява
незаконосъобразно. В тази връзка изтъква, че не е подадена ГДД само за 2019 г.,
поради което неподаването на декларация е неотносимо за останалите години.
Добавя, че всички счетоводни документи и заведената счетоводна отчетност на ЕТ
са предоставени на приобретателя на предприятието при продажбата му на
11.10.2019 година. В този смисъл и предвид наличието на безспорни доказателства
за това предаване, настоява, че не е налице виновно поведение от страна на Г.А.,
който изначално е декларирал това обстоятелство и представил доказателства за
извършеното предаване на счетоводната документация, включително за 2014, 2015 и
2019 години на правоприемника „***" ЕООД. Излага становище, че единственото
задължено лице в този случай е дружеството - приобретател, което, в качеството
си на носител на всички права, задължения и фактически отношения, свързани с
него и доколкото фактически е получило и съхранява документите на отчужденото
предприятие на търговеца, е длъжно да ги представи на ревизиращия екип. Оспорва
наличието на хипотезата на чл. 122, ал. 1, т. 5 от ДОПК за голяма част от
ревизираните периоди, без конкретно да ги посочва. Твърди, че не е доказана и
хипотезата на чл. 122, ал. 1, т. 2 ДОПК, тъй като в случая факти и
обстоятелства, свързани с наличието на укрити приходи или доходи, не са
констатирани, а единствено е направено предположение, че действително са
получени стоки по фактурите, издадени от трети лица, и че вследствие на това са
осъществени продажби към трети лица, които са укрити от органите по приходите.
Изтъква, че установяването на основанията по чл. 122 ДОПК следва да е доказано
с допустимите от ДОПК доказателства, като доказателствената тежест е за
органите по приходите и не е допустимо прилагането на разпоредбата при
предполагаемо наличие на основание. От една страна настоява, че голяма част от
описаните в Ревизионния акт фактури не обективират извършени доставки на стоки
към ревизирания търговец, като прави възражение, че в случай, че тези фактури
действително са издадени към предприятието на ЕТ, то същите биха били
осчетоводени, тъй като по тях, в качеството си на регистрирано лице, той би
упражнил право на приспадане на данъчен кредит, а стойността на стоката би
представлявала счетоводен разход. В тази връзка твърди, че обратното допускане
е лишено от икономическа и житейска логика, доколкото при съществуващи издадени
документи, носещи определени права, включително финансови, се приема, че
последните не са отразени съзнателно в счетоводната отчетност на ревизираното
лице. От друга страна, сочи, че в случаите, в които фактурите са действително
издадени на едноличния търговец и стоките са действително получени, от това не
следва автоматично, че същите са реализирани към трети лица и са елемент от
извършваната търговска дейност на ревизираното лице. На следващо място,
независимо от принципното си несъгласие с извършеното определяне на приходи,
различни от декларираните, счита, че с обжалвания Ревизионен акт е допуснато
неправилно определяне на данъчната основа. Оспорва и включването в данъчната
основа за облагане с данъци на сумата в размер на 183 000.00 лв.,
представляваща стойността на наличната стока на едноличния търговец към момента
на прехвърляне на предприятието му на приобретателя „***" ЕООД. Иска да
бъде отменен в цялост Ревизионен акт № Р-03000820000980-091-001/ 07.10.2020 г.,
издаден от органи по приходите при ТД на НАП - Варна, потвърден с Решение № 294
от 18.12.2020 г. на Директора на Дирекция „ОДОП" при ЦУ на НАП - Варна,
както и да му бъдат присъдени сторените по делото разноски.
В съдебно заседание жалбоподателят, редовно
призован, се представлява от адв. Я.П., която поддържа жалбата и претендира
съдебно – деловодни разноски. Представя Писмени бележки по същество на спора, с
които подробно обоснова доводите си за незаконосъобразност на оспорения РА.
Ответникът по жалбата – Директорът
на Дирекция „ОДОП“ – Варна, редовно призован, се представлява в съдебно
заседание от гл. юрисконсулт Д.М., редовно упълномощена, която оспорва жалбата.
Представя Становище по същество на спора от 11.10.2021 г. и 18.02.2022 г., с които
излага подробно своите аргументи за законосъобразността на оспорения РА и претендира
юрисконсултско възнаграждение. Сочи, че, за да се приложи чл. 122 от ДОПК при
установяването на дължимия данък, следва да е налице особен случай, който да
препятства извършването на ревизия по общия ред, като изтъква, че е достатъчно да е налице едно от основанията по чл.
122 ДОПК, за да протече ревизията по особения ред. Представя подробни
съображения по всяко едно от възраженията на жалбоподателя и иска да бъде
отхвърлена жалбата като неоснователна и да бъде присъдено на ответника юрисконсултско възнаграждение на основание чл. 80 от ГПК, във връзка с чл. 161, aл. 1, изр. последно от ДОПК в размер на 2109.70 лв.
Съдът, след като прецени
събраните по делото доказателства и обсъди доводите и възраженията на страните,
приема за установено от фактическа страна следното:
Въз основа на Заповед
за възлагане на ревизия (ЗВР) № Р-03000820000980-020-001/ 21.02.2020, изменена
със Заповед № Р- 03000820000980-020-002/ 19.05.2020, от екип от ревизори, Анна Василева
Д. - главен инспектор по приходите (ръководител на ревизията) и *** - старши
инспектор по приходите, на едноличния търговец е извършена ревизия с обхват: годишен
и авансов данък по ЗДДФЛ на ЕТ за периода от 01.01.2014 г. до 31.12.2019 г.;
данък върху годишната данъчна основа по чл. 17 от ЗДДФЛ за същия период и данък
върху добавената стойност за периода от 01.01.2014 г. до 31.12.2019 г.,
приключила с издаване на обжалвания РА.
За констатациите от ревизията е съставен РД № Р-03000820000980-092-001/
07.08.2020 г. (л. 112 – 160 от административната преписка), връчен по
електронен път на задълженото лице на 10.08.2020 г. (л. 111 от административната
преписка (АП)
Срещу РД не е подадено Възражение.
На основание чл. 119, ал. 2 от ДОПК е издаден РА № Р-03000820000980-091-001/
07.10.2020 г. (л. 165 – 180 от АП), връчен по електронен път на ревизираното
лице на 09.10.2020 г.
В законоустановения срок РА е обжалван по
административен ред с искане да бъде отменен изцяло (л. 33 – 40). Няма
приложени доказателства към жалбата и не са направени допълнителни
доказателствени искания във връзка с оспорването.
Директорът на Дирекция „ОДОП“ Варна е приел жалбата
за допустима и я е разгледал по същество, като е счел същата за неоснователна. Обсъдил
е събраните доказателства и направените възражения, съответно мотивите в
оспорения административен акт и е стигнал до извода, че констатациите и
заключенията на ревизиращите органи са правилни, обосновани и законосъобразни.
В резултат е издадено Решение № 294/ 18.12.2020 г.,
връчено на ДЗЛ на 21.12.2020 г. по електронен път. (л. 20)
Административният орган е посочил в Решението си, че
Г. *** А. е регистриран като едноличен търговец с фирма ЕТ „*** - Г.А.“, с
предмет на дейност: търговия на дребно с хранителни стоки. Дейността е
извършвана в обект - магазин за хранителни стоки и кафе автомат, находящи се в
гр. Добрич, ул. „***" № 24. ЕТ „*** - Г.А." е регистриран по ЗДДС,
считано от 27.07.2006 г. и дерегистриран на 12.03.2020 г. при установени
обстоятелства по чл. 176 от ЗДДС. Посочил е, че органите по приходи са
извършили процесуални действия, подробно описани в констативната част на
изготвения РД № Р-03000820000980-092-01/ 07.08.2020 г., неразделна част от Ревизионния
акт по смисъла на чл. 120, ал. 2 от ДОПК. Спрял се е на всяко едно установяване
и събраните при него доказателства, като е отразил, че при преглед на
представените документи е установено, че издадените фактури, предмет на
обсъждане, са за хранителни стоки - хляб, мляко и млечни продукти, месни
продукти, пакетирани стоки, захарни изделия, плодове, безалкохолни напитки,
зеленчуци, ядки, чипсове и др. Указал е, че цитираните доставчици са основни
контрагенти на ревизираното лице и регулярно и постоянно е получавана стока от
тях, по други фактури, които са декларирани в дневниците за покупки и са
заведени счетоводно от ЕТ. Изтъкнал е, че доставчиците са големи търговци на
едро, притежават кадрови и технически потенциал за извършване на доставките. Позовал
се е на представените от дружествата писмени обяснения, в които потвърждават
извършените доставки и разясняват начина на доставка и търговските взаимоотношения
с ревизираното лице, а именно, че една част от покупките са извършени в обекти
на доставчиците, а друга част са извършени с транспорт на доставчика до обекта
на ревизираното лице. Посочил е, че разплащането по всички процесни фактури е
извършено в брой. Доставчиците са отразили издадените документи в счетоводните
регистри, в дневниците за продажби и в СД за ДДС по ЗДДС за съответните данъчни
периоди. Отбелязал е изрично, че при преглед на представените от ревизираното
лице фактури за покупки е установено, че не на всички има положени подписи за
лице, получило стоката. Обсъдил е събраните доказателства, обстоятелствата,
мотивирали органите по приходите да преминат към ревизия по реда на чл. 122 от ДОПК и конкретните хипотези, които са счетени за основание за този ред. Счел е,
че спорът се отнася до наличието на предпоставките по чл. 122, ал. 1, т. 1, т. 2,
т. 4 и т. 5 от ДОПК за определяне на облагаема основа по особения ред,
предвиден в разпоредбата на чл. 122 и сл. от ДОПК, като е сторил извод, че този
спор се концентрира върху въпроса за наличието на укрити приходи от страна на
жалбоподателя, както и относно възможността от воденото от търговеца
счетоводство да се установи основа за данъчно облагане.
Разгледал е всяка една от хипотезите по т. 1, 2, 4 и
5 от чл. 122, ал. 1 ДОПК във връзка със сторените в жалбата възражения срещу
тях, като е стигнал до извода, че органите по приходите правилно са установили
обстоятелствата. Приел е, че резултатите за данъчните периоди по ЗДДС са
определени съгласно изискванията на чл. 88, ал. 2 и 3 от ЗДДС, съответно
правилно е определена на основание чл. 122 ДОПК данъчна основа за укрити
приходи от продажба, като данъчната основа на недекларираните в дневниците за
покупки фактури за съответните години е увеличена с установения процент
надценка. При така сторените изводи е счел РА в частта на определените
задължения по ЗДДС за законосъобразен.
По отношение възраженията в жалбата, свързани с
прехвърлянето на предприятието на ЕТ на „***“ ЕООД със собственик Н. Янакиев
Колев и твърдението за предадена стока в наличност на стойност 183 000.00
лв., ответникът е посочил, че с цел изясняване вида и количеството на наличната
стока, реалното ѝ предаване, начина на транспортиране и мястото на
съхранение, последващо разпореждане със стоката, в хода на ревизията на ЕТ и на
дружеството - приобретател са връчени ИПДПОЗЛ, но от същите не са постъпили
исканите документи и писмени обяснения. Обсъдил е извършените действия от
органите по приходите и е приел за установено, че липсват доказателства за
реално предаване на стока от ЕТ „*** - Г.А.“ на „***“ ЕООД. Счел е за
неоснователно възражението на ревизираното лице, че органите по приходите не са
взели предвид представения им приемо - предавателен протокол, доказващ
извършеното предаване на стока към приобретателя, съответно, че необосновано са приели, че стоката на
стойност 183 000.00 лв. е продадена от ЕТ „*** - Г.А.“, като за това не са
отчетени и декларирани приходи и не е начислен дължим ДДС за извършените
облагаеми доставки. В тази връзка е анализирал съответния протокол от 11.10.2019 г. за
предаване на документи на правоприемника „***“ ЕООД и е обърнал внимание, че в
т.15 на протокола е записано „стока в наличност на стойност 183 000.00
лв.", без тази стока да е индивидуализирана по вид, количество и стойност.
Позовал се е на факта, че от едноличния търговец и правоприемника му не са
представени доказателства за наличие на стоките към датата на прехвърлянето им,
за превоза им от мястото, където са натоварени, до мястото, на което са
разтоварени, както и че липсват доказателства, удостоверяващи къде са
съхранявани стоките. Съобразил е освен това, че протоколът е с нотариална
заверка, но само на подписите, а не и на датата и съдържанието, поради което е
приел, че не удостоверява реалността на вписаните в него обстоятелства, т.е.
неговото съдържание. При така сторения анализ е стигнал до извода, че обективираното
в процесния протокол е недостоверно. Счел е, че този документ е частен по
смисъла на чл. 181 от ГПК и не притежава материална доказателствена сила по отношение
на вписаните в него обстоятелства. С оглед на това е направил заключение, че органите
по приходите са установили точно фактическата обстановка и са направили
правилни и обосновани изводи в съответствие със закона, вкл. по отношение
данъчната основа и приетата надценка, съответно определения ДДС за внасяне в
размер на 38 587.38 лв. за данъчен период м.10.2019 г., респ. съответно, че и в
тази част РА е законосъобразен.
На следващо
място, по отношение обект кафе автомат с оглед направената справка в програмните
продукти на НАП относно регистрираните обороти от фискални устройства и
декларираните облагаеми доставки в дневниците за продажби към СД по ЗДДС е
приел, че правилно органите са счели, че оборотът от месечния отчет за
фискалното устройство (ФУ) с рег. № 3930071, за конкретния обект, в размер на
214.75 лв. не е деклариран в дневник за продажби и в резултата на подадената СД
по ДДС за данъчен период 01.10.2019 г. – 31.10.2019 г., с оглед на което на
основание чл. 86 ЗДДС за този период с РА е начислен ДДС в размер на 42.95 лв.
Допълнително е изтъкнал, че в жалбата липсват конкретни мотиви за начисления
ДДС в съответния размер от 42.95 лв. Не са изложени такива и в жалбата до съда.
По
отношение дейността на жалбоподателя като едноличен търговец ответникът е
отбелязал, че в хода на ревизията е установено, че за 2014 г., 2015 г., 2016
г., 2017 г. и 2018 г. същият е декларирал доход само от дейност като едноличен
търговец и е подавал декларации по чл. 50 от ЗДДФЛ. За 2019 г. не е подал
декларация по чл. 50 от ЗДДФЛ. С оглед упражняваната и декларирана дейност и
приетото от ответника за правилно установено в частта по ЗДДС, че през
ревизирания период търговецът не е отчел в счетоводството си придобиването на
стоки по фактури, издадени от „Вела нор груп“ АД, „***“ ЕООД, ЕТ „***", „***
- ***“ ЕООД, „***“ ООД, „***“ ЕООД, „***" ООД, „***" ЕООД, „***“ АД,
„***“ ЕООД, „***“ ЕООД, „***“ ООД, „***“ ЕООД, подробно описани по години в
табличен вид в РД (л. 139 – 138 от АП), горестоящият административен орган е
стигнал до извода, че органът по приходите е изследвал задълбочено събраните по
административната преписка доказателства, в резултат на което правилно е
установил наличие на неосчетоводени фактури в счетоводството на ЕТ. Съпоставил
е това установяване с установеното, че няма данни за излишъци, съответно за
липси, поради което е приел,че стоките са продадени, без да са отчетени приходи
от тях. Позовал се е на текста на чл. 122, ал. 1, т. 2 от ДОПК, като е
изтъкнал, че разпоредбата изисква само установяване на данни за укрити приходи
или доходи, без да е необходимо конкретното им доказване, т.е., че е достатъчно
да са налице индиции, а не категорични доказателства за укрити приходи. Добавил
е, че същевременно е безспорно според него установено, че воденото счетоводство
не дава възможност за установяване основата на данъчно облагане, което се явява
обстоятелство по чл. 122, ал. 1, т. 4 ДОПК, както и че навежда на извода, че
търговецът е водил счетоводството си без аналитична отчетност с цел да
подпомогне и улесни укриването на доходи.
По
отношение определената от органите по приходите данъчна основа по чл. 122 и сл. ДОПК след анализ на констатациите им, изложение на своите заключения по
предходните точки на Решението, ответникът е счел, че правилно са взети предвид
неотчетени приходи в размер на 192 936.90 лв., при надценка от 5.43 % и
отчетна стойност на продадените през 2019 г. стоки в размер на 183 000.00
лв.
На
следващо място, относно установяванията за 2016 г., административният орган е
посочил, че в хода на ревизията е
направена съпоставка между данните от извършените продажби, регистрирани чрез
фискални устройства, данните в дневниците за продажби по ЗДДС и декларираните
приходи в ГДД по чл. 50 от ЗДДФЛ за 2016 г., при която е установено
несъответствие, тъй като в дневниците за продажби по ЗДДС, подадени от
търговеца, и отчетите от фискалните устройства, са декларирани приходи в размер
на 859 767.23 лв., а в ГДД по чл. 50 от ЗДДФЛ от едноличния търговец са
посочени продажби в размер на 734 127.74 лв., с оглед на което в ГДД по
чл. 50 ЗДДФЛ за 2016 г. са посочени приходи в по - малък размер, а именно със
сума в размер на 125 639.49 лв. от реализираните такива. Отчел е дадените
писмени обяснения и хронология на записванията по сч. сметка 702 (приходи от
продажба на стоки) от счетоводната кантора, обслужвала търговеца за периода 2014
г. – 2018 г., че разликата за 2016 г. се дължи на техническа грешка (л. 66 от
АП) и като е съобразил, че за м.01 и м.02.2016 г. от приложената хронология на
записванията по сметка 702 липсват осчетоводени приходи за тези месеци, както и
че собственикът е изчислил надценка на база приходите от 6.56 %, е приел за
правилни изводите на органите по приходите при определяне на данъчната основа
по реда на чл. 122 и сл. ДОПК за облагане с годишен и авансов данък на ЕТ –
неотчетени приходи за двата месеца на 2016 г. в размер на 125 639.49 лв. и
отчетна стойност на продадените стоки в размер на 117 904.93 лв. при
надценка от 6.56 %. Изтъкнал е, че и тук не се съдържат конкретни възражения в
жалбата, по които да дължи произнасяне.
По
отношение определените задължения по ЗДДФЛ за 2019 г., като е съобразил
констатациите на органите по приходите, всички събрани доказателства в хода на
ревизионното производство, както и липсата на конкретни мотиви за оспорване, е
сторил извод, че фактическата обстановка е правилно установена и РА и в тази
част е законосъобразен.
В
резултат е отразил в Решението си, че възприема изцяло определените по данъчни
периоди от органите по приходите съответни данъчни основи по реда на чл. 122 ДОПК, респ. дължимия данък по чл. 48, ал. 2 ЗДДФЛ, като е описал конкретно
установените по периоди задължения като главница и лихва и е потвърдил изцяло
РА с установените с него задължения за годишен и авансов данък по ЗДДФЛ на ЕТ,
задължения по ЗДДС и извършено прихващане, като законосъобразен.
Срещу РА, потвърден с Решение № 294/ 18.12.2020
г. на Директора на Дирекция „ОДОП“ – Варна, е подадена жалбата, по която е
образувано настоящото съдебно производство.
В хода на съдебното
производство като доказателства по делото са приети представените с административната
преписка писмени документи и електронен носител.
По искане на
жалбоподателя с Разпореждане от 23.03.2021 г. е назначена съдебно – счетоводна
експертиза с поставени от жалбоподателя задачи в условията на хипотези (л. 100
– 118). С молба вх. № 2066/ 28.06.2021 г. процесуалният представител на
ответника, ст. юрисконсулт М., е оспорил заключението на вещото лице в частта
на отговорите по първа и трета задача, като е изложил конкретни съображения за
стореното оспорване. (л. 119 – 120) Не е поискал назначаване на допълнителна
или нова експертиза. В съдебно заседание вещото лице поддържа заключението си,
като по повод оспорването от ответника, заявява искане да се запознае конкретно
с него и да представи писмено становище. С Молба вх. № 2776/ 17.09.2021 г.
жалбоподателят е изразил становище по оспорването на ответника, изразено в
Молбата от 28.06.2021 г. С вх. № 2608/ 27.08.2021 г. е постъпило Становище от
вещото лице (л. 130 – 135), изслушано в съдебно заседание на 27.09.2021 г. С
Молба вх. № 2842/ 23.09.2021 г. процесуалният представител на ответника е
оспорил това Становище с изявлението, че същото съответства по смисъл на
заключението по експертизата, като не е оспорил Становището в частта, в която
са преизчислени правилно според ответника установените от вещото лице общи
задължения в Таблицата на стр. 6 от Становището. (л. 147)
С Определение №
301/ 25.10.2021 г. съдът е назначил отново съдебно – счетоводна експертиза с
ново вещо лице, като е поставил задачи, свързани с предмета на спора. (л. 175)
Заключението на вещото лице е представено с вх. № 3644/ 25.11.2021 г. (л. 184 –
354), като към него са приложени и доказателства, които са представени по
искане на вещото лице от НАП. Съдът е приобщил заключението на вещото лице към
доказателствения материал по делото,, като го кредитира като неоспорено и
еднопосочно с останалите доказателства по делото с изключение на частта относно
стоката на стойност 183 000.00 лв., като съображенията за това ще бъдат
изложени по – надолу. С вх. № 3734/ 03.12.2021 г. от процесуалния представител
на ответника е представена молба, с която не възразява да се приеме
заключението на това вещо лице, като са представени допълнителни доказателства
– електронен файл – извадка от информационната система на НАП за прием и
обработка на справка – декларации по ЗДДС, във връзка с подавани от
жалбоподателя декларации за месеците от 2019 г. (л. 355 – 358), като в
изпълнение на протоколно определение файловете са представени във вид на
заверени разпечатки (л. 364 – 383)
Съдът, като взе
предвид представените и приети по делото доказателства и становищата на
страните, приема за установено следното от фактическа и правна страна:
Жалбата е процесуално допустима, като подадена в
срок, след оспорване на РА по административен ред, от процесуално легитимирано
лице, което има правен интерес от обжалване на РА.
Разгледана по същество, жалбата е неоснователна.
По делото няма спор относно компетентността на
органа, издал оспорения акт. Представени са доказателства в тази насока, за
които е налице изрично изявление от жалбоподателя в съдебно заседание, че не ги
оспорва, съответно не оспорва наличието на компетентност и валидността на
подписите на органите по приходите.
Няма спор по делото по отношение обхвата на
ревизията и периода на ревизиране.
Няма спор и по конкретно сторените цифрови
изчисления на задълженията като главница и лихва.
Спорът се състои в основанията за начисляване на
допълнителни задължения на търговеца, съответно за наличието на предпоставки за
провеждане на ревизията по особения ред на чл. 122 ДОПК. Жалбоподателят оспорва
констатациите за укрити доходи. Оспорва и определената данъчна основа. Счита,
че установяванията по РА са на база предположения, като органите по приходите
не са изпълнили изискването да докажат в условията на пълно и главно доказване
изводите си. С оглед на това съдът съобрази следното:
Г. *** А. има регистрирана през 1995 г. фирма на
едноличен търговец с наименование „*** – Г.А.“. Основен предмет на дейност - търговия
на дребно с хранителни стоки. През 2019 г. е прехвърлил за сумата от 500.00 лв.
(петстотин лева) правото си на собственост върху търговското предприятие, номер
на вписване: 20191022121819, на правоприемника „***“ ЕООД, без прекратяване и
заличаване на ЕТ.
Считано от 27.07.2006 г., едноличният търговец е
регистриран по ЗДДС. На 12.03.2020 г. при установени обстоятелства по чл. 176
от ЗДДС търговецът е дерегистриран по ЗДДС.
С уведомление № Р – 03000820000980 – 113 – 001/
12.06.2020 г., надлежно връчено на ревизираното лице, последното е уведомено,
че в хода на ревизията са установени обстоятелства по чл. 122, ал. 1 ДОПК.
Посочени са конкретните данни, довели до този извод, всяко едно от основанията
за особения ред, като му е предоставен срок за представяне на доказателства и
вземане на становище (л. 45 – 44 от АП). Такива не са представени. Последвали
са действия на органите по приходите, обективирани в изискуемите по Кодекса
протоколи, вкл. е извършено посещение в град Добрич за преглед на първични
счетоводни документи, присъединени са документи от друго производство с
Протокол Кд73 № Р – 0300082000980 – ППД – 001/ 22.07.2020 г. Изготвен е
Протокол Кд73 за № Р – 03000820000980 – П73 – 001/ 24.07.2020 г. относно
направени справки в НАП, както и протокол относно посещение в сектор „Архив“ в
гр. Добрич. Като доказателство е приет, представен от ревизираното лице,
Договор за продажба на предприятие по чл. 15 от Търговския закон, с който ЕТ
продава на „***“ ЕООД, ЕИК *********, представлявано от Н. Янакиев Колев,
правото на собственост върху търговското си предприятие за сумата от 500 лв.(л.
82 – 81, т. 4 от АП) Подписите и съдържанието на този договор са нотариално
заверени. Към Договора за продажба е наличен и Приемо – предавателен протокол
от същата дата, според който са предадени всички първични и вторични документи
на търговеца за периода 2006 г. – 2019 г. и стока в наличност на стойност 183 000.00
лв. Подписите на протокола са заверени нотариално.
Ревизиращият
екип е извършил проверка на подадените данни в отчетните регистри - СД за ДДС
по ЗДДС, „Дневник за покупките" и „Дневник за продажбите", както на ревизираното
лице, така и от неговите контрагенти, при което е установено несъответствие в
декларираните от ревизираното лице данни, а именно неотчетени покупки за стоки
и съответно неотчетени приходи за периода 01.01.2014 г. - 31.12.2019 г. За установяване
наличието на доставка на стоки на дружествата - издатели на фактурите, които не
са намерили отражение в счетоводството на ЕТ, са изпратени ИПДПОТЛ. Поискани са
заверени копия на издадените фактури с получател Г. *** А. с ЕТ „*** - Г.А.",
както и всички придружаващи ги документи, в това число платежни документи,
стокови разписки, приемо - предавателни протоколи или др. документи,
удостоверяващи предаване на стоката на получателя, заявки и други, транспортни
документи, пътни листи, пътни книжки, от които да бъде установено на коя дата е
превозена стоката и до кой обект.
В отговор на ИПДПОТЛ изх. №
Р-03000820000980-041-049/ 08.04.2020 г. (л. 24, т. I от АП) от „***" АД с
писмо вх. № 5711/ 08.06.2020 г. (л. 22, т. I от АП) са представени копия на
издадените осем броя фактури с получател ЕТ с обща данъчна основа 1 542.02
лв. и начислен ДДС в общ размер на 308.40 лв., описани в РД (л. 156, т. 4 от
АП), приемо - предавателни протоколи към фактурите, опис на стоковите разписки.
Предмет на доставките са хляб и хлебни изделия. Фактурите са платени в брой. Според
представените писмени обяснения стоката е транспортирана за сметка на
доставчика и е била доставена в гр. Добрич, ул. „***" № 24 (местонахождението
на обекта на жалбоподателя) с конкретно посочени транспортни средства - Мерцедес
Спринтер с per. № ***, Мерцедес Спринтер с per. № ***и Мерцедес Спринтер с per.
№ ***. Посочено е, че лицата, приели стоката от страна ЕТ, са продавач - консултантите
в обекта. На тези фактури няма положен подпис на получател.
В отговор на ИПДПОТЛ изх. №
Р-03000820000980-041-050/ 08.04.2020 г. (л. 46, т. I от АП) от „***" ЕООД
с писмо вх. № 4533/30.04.2020 г. са представени копия от издадените 17 (седемнадесет)
броя фактури с получател ревизираното лице, с обща данъчна основа 1 087.22
лв. и начислен ДДС в общ размер на 217.44 лв., описани в РД (л. 156, т. 4 от
АП), Предмет на доставка са хранителни стоки - кайма, колбаси, готови салати и
др. Фактурите са платени в брой. Съгласно представените писмени обяснения
стоката е транспортирана за сметка на доставчика, като са приложени пътни листи
(л. 43 – 35, т. 1 от АП). Посочено е, че до 2018 г. зареждането на клиента е
ex-van доставка, а от 2018 г. преди доставката заявката е вземана от служител
на дружеството, стоката е приготвяна и на следващия ден е доставяна, като са
приложени копия на поръчките. На фактурите няма положен подпис на получател.
В отговор на ИПДПОТЛ изх. №
Р-03000820000980-041-051/ 08.04.2020 г. (л. 87, т. 1 от АП)У от ЕТ „***" с
писмо вх. № 4227/ 16.04.2020 г. (л. 85, т. I от АП) са представени копия от
издадените 18 (осемнадесет) броя фактури с получател ЕТ „***-Г.А." с обща
данъчна основа 1 646.94 лв. и начислен ДДС в общ размер на 329.39 лв.
Предмет на доставките са хранителни стоки - вафли, бисквити, шоколадови изделия
и др. Съгласно представените писмени обяснения стоката е транспортирана за
сметка на доставчика, като са приложени пътни книжки. Подробно е описан начинът
на заявка - специалист с контролни функции взема заявката с мобилно
устройство/вайзор, заявката се обработва от офис служител, разпечатва се
фактура и заедно със стоката се предава в обекта на клиента. Фактурите са
платени в брой на адреса на доставката едновременно с предаването на стоката от
пласьора на стоки, който е и водач на МПС, в посочения в обясненията обект на
клиента - гр. Добрич, ул. „***" № 24. Документите са отразени в
счетоводните регистри, в дневниците за продажби и в СД за ДДС по ЗДДС в
съответните данъчни периоди. Получател на стоката е длъжностното лице в обекта,
като в обясненията е заявено, че при тях като лице за контакт фигурира Г.А..
Приложена е справка с всички записи по партидата на клиента, за периода от
01.01.2015 г. до 31.12.2015 г. На фактурите няма положен подпис на получател.
Отправено е ИПДПОТЛ изх. № Р-03000820000980-041-054/
08.04.2020 г. до „***" ЕООД. С писмо вх. № 4228/ 16.04.2020 г. (л. 270, т.
3 от АП) са представени копия от издадените 67 (шестдесет и седем) броя фактури
с получател ЕТ с обща данъчна основа 1 979.50 лв. и начислен ДДС в общ
размер на 395.90 лв. Предмет на доставките са хранителни стоки - вафли,
бисквити, шоколадови изделия и др. Съгласно представените писмени обяснения
стоката е транспортирана за сметка на доставчика, като са приложени пътни
книжки, копия на регистрационни талони, договор за наем на автомобил с посочени
водачи и пласьори на стоката. Специалист с контролни функции взема заявката с
мобилно устройство/вайзор, заявката се обработва от офис служител, разпечатва
се фактура и заедно със стоката се предава в обекта на клиента. Фактурите са
платени в брой на адреса на доставката едновременно с предаването на стоката от
пласьора на стоки, който е и водач на МПС, в обекта на клиента с посочен адрес:
гр. Добрич, ул. „***" № 24. Документите са отразени в счетоводните
регистри, в дневниците за продажби и в СД за ДДС по ЗДДС в съответните данъчни
периоди. Приложена е справка с всички записи по партидата на клиента за периода
от 01.01.2016 г. до 31.12.2019 г. На фактурите няма положен подпис на
получател.
В отговор на ИПДПОТЛ изх. №
Р-03000820000980-041-052/ 08.04.2020 г. (л. 288 от том II от АП) от „*** -
***" ЕООД, с писмо вх. № 4536/ 30.04.2020 г. (л. 286 – 285, т. 2 от АП) са
представени копия от издадените 4 броя фактури с получател ЕТ „*** - Г.А."
с обща данъчна основа 1 059.24 лв. и начислен ДДС в общ размер на 211.85
лв., описани в табличен вид на стр. 24-25 в РД. Предмет на доставките е сладолед.
Съгласно представените писмени обяснения, транспортът на стоката е за сметка на
„*** - ***" ЕООД, приложени са заверени копия на пътни листи. Изяснен е
начинът на зареждане на стока към клиента, ex-van. Разплащането по
горепосочените фактури е направено в брой. Стоката е предавана на дежурния
служител на клиента в обекта. Фактурите са подписани от получател.
В отговор на ИПДПОТЛ изх. №
Р-03000820000980-041-053/ 08.04.2020 г. (л. 300, т. 2 от АП) от „***" ООД,
с писмо вх. № 4238/ 21.04.2020 г. са представени копия от издадените 2 броя
фактури с получател ЕТ „*** - Г.А." с обща данъчна основа 708.83 лв. и
начислен ДДС в общ размер на 141.77 лв., описани в табличен вид на стр. 25 в
РД. Предмет на доставките е сладолед. Съгласно представените писмени обяснения,
транспортът на стоката е за сметка на доставчика, приложено е копие на пътна
книжка. Изяснен е начинът на зареждане на стока към клиента, ex-van.
Разплащането по горепосочените фактури е направено в брой. Представен е Договор
за продажба № 580148/ 12.12.2017 г. с периодично изпълнение. Фактурите са
подписани от получател.
Като доказателство е прието ИПДПОТЛ изх. №
Р-03000820000980-041-055/08.04.2020 г. (л. 331, т. 2 от АП), по което е
постъпил отговор от „***“ ЕООД и са представени копия от издадените 21 броя
фактури с получател ЕТ „*** - Г.А." с обща данъчна основа 1 108.20
лв. и начислен ДДС в общ размер на 221.64 лв., описани в табличен вид на стр. 25-26
в РД и пътни листи. Предмет на доставките са млечни продукти. Разплащането по
горепосочените фактури е направено в брой. На фактурите няма положен подпис на
получател.
По отправено искане от „***" АД с писмо вх. №
4459/ 27.04.2020 г. са представени копия от издадените 4 броя фактури с получател
жалбоподателят с обща данъчна основа 1 047.37 лв. и начислен ДДС в общ
размер на 209.47 лв., описани в табличен вид на стр. 26 в РД. Предмет на
доставките е сладолед. Съгласно представените писмени обяснения фактурите са
били издадени на място, при извършване на доставката в обекта на клиента, в 2
екземпляра, от специални мобилни устройства, свързани със счетоводната система,
като единият (оригинален) екземпляр е предаден на представител на клиента. Последният
е бил включен в маршрут, обслужван от дистрибутор на „***" АД, който е бил
длъжен периодично да преминава по маршрута и да осъществява продажби на всички,
включени в него, клиенти. Разяснен е начинът на доставка, като е посочено, че
шофьорът зарежда хладилния камион със стока от склад на фирмата и всеки ден
обикаля крайните клиенти по маршрута, взема заявки от тях на място,
непосредствено след това доставя продукцията и издава фактура и касова бележка.
Издадените на клиента документи са включени в Дневниците за продажби за
съответните периоди и са отразени по съответните счетоводни сметки в
счетоводството на „***" АД. На фактурите няма положен подпис на получател.
Също по отправено искане в хода на ревизията от „***“
ООД са представени копия от издадените 62 броя фактури с получател ЕТ с обща
данъчна основа 3 984.67 лв. и начислен ДДС в общ размер на 796.90 лв., описани
в табличен вид на стр. 27-29 в РД. Предмет на доставките са консервирани и
пакетирани хранителни стоки. В дадени писмени обяснения е посочено, че доставките
на стоки по посочените фактури са извършени в обект на клиента, магазин за
хранителни стоки в гр. Добрич, ул. „***“ № 24. Транспортът е осъществен от и за
сметка на доставчика. Плащанията по доставките са извършвани в брой. Посочено е
и от кого е приета стоката, а именно от Г.А., Андреева, Величка Тодорова и
други лица, назначени в предприятието на търговеца. На всички фактури има
положен подпис за получател на стоката от посочените лица. Дружеството е обяснило,
че заявките се приемат от търговските представители и се изпращат към
компютърните оператори, те обработват заявката, издава се складова разписка и
фактура. Заявените стоки се подготвят, извършва се доставка от шофьор към
търговския обект. След приключване на разносната дейност, копие на търговския
документ и копие на фактурата се отчитат от шофьор и се подготвя за архив.
Приети като доказателство са обяснения от „***“ ЕООД и представени от дружеството копия от
издадените 7 броя фактури с получател ЕТ с обща данъчна основа 3 655.85
лв. и начислен ДДС в общ размер на 731.17 лв., описани в табличен вид на стр. 29-30
в РД. Предмет на доставките са напитки и амбалаж. Съгласно представените
писмени обяснения дружеството - доставчик разполага с изградена техническа,
складова и дистрибуционна система за доставки на стоки. Според обясненията
жалбоподателят е дългогодишен клиент на дружеството, извършвани са редовни
доставки към стопанисвания от него магазин за хранителни стоки. Посочените
фактури, издадени от „***“ ЕООД на ЕТ са включени в дневниците за продажби и в
СД по ЗДДС за съответните данъчни периоди. Стоката по доставките е поръчвана
със заявки по телефона, по интернет, чрез търговски представител или са вземани
от магазина за директни продажби на доставчика. Доставките, извън магазина на
доставчика, са извършени чрез разнос с негов транспорт. Стоката е разтоварвана
в обекта на ЕТ - магазин за хранителни стоки в гр. Добрич, ул. „***", като
доставките са получавани, проверявани и приемани от служителите, които са били
на смяна в обекта на клиента. Фактурите и фискалният бон към тях са издавани в
складова база и офиса на доставчика в гр. Добрич, плащани са в брой, на
шофьора, в деня на доставката. Продажбите по фактури с № **********, № **********
и № ********** са извършени в магазина и са платени в брой от представителя на
клиента, като е издаден фискален бон. Фактурите не са подписани от получател.
Постъпили са обяснения и доказателства от „***“ ООД.
Представени са издадените 16 броя
фактури с получател ЕТ с обща данъчна
основа 997.83 лв. и начислен ДДС в общ размер на 199.57 лв., описани в табличен
вид на стр. 30 в РД. Предмет на доставките са хранителни стоки. Транспортът е
извършван с товарни автомобили от служители на доставчика, като в отговора са
приложени пътни листи. Според обясненията стоките са предавани от шофьора на
служител в магазина на ЕТ, а плащането по фактурите е извършвано в брой на
шофьора. Заявките са давани по телефон или при посещение в обекта от служители
на доставчика. Фактурите
В отговор на ИПДПОТЛ изх. №
Р-03000820000980-041-061/ 09.04.2020 г. (л. 487, т. 3 от АП) от „***“ ЕООД, с
писмо вх. № 4466/ 28.04.2020 г. са представени копия от издадените 7 броя
фактури с получател жалбоподателят с обща данъчна основа 1 442.94 лв. и
начислен ДДС в общ размер на 288.59 лв., описани в табличен вид на стр. 31 в
РД. Предмет на доставките са месо и месни продукти. Според обясненията транспортът
е извършван с товарни автомобили от служители на доставчика, в потвърждение на
което са приложени пътни листи. Плащането по фактурите е извършвано в брой.
Фактурите са подписани от получател.
В хода на ревизията от „***" ЕООД с писмо вх. №
5094/ 20.05.2020 г. са представени копия от издадените към ЕТ като получател 32
броя фактури с обща данъчна основа 1 188.12 лв. и начислен ДДС в общ
размер на 237.62 лв., описани в табличен вид на стр. 31-32 в РД. Предмет на
доставките са малотрайни колбаси, кайма, точени кори и др. От дружеството е
посочено, че транспортът е извършван с товарни автомобили от служители на доставчика,
приложени са пътни листи. Плащането по фактурите е извършвано в брой. Процесните
фактури са включени в Дневниците за продажби за съответните периоди и са
отразени по съответните счетоводни сметки в счетоводството на дружеството.
Фактурите са подписани от получател.
Не е налице оспорване на подписите за получател
спрямо подписаните фактури, издадени от различните дружества.
Не е налице оспорване, че от същите доставчици са
получавани от търговеца регулярно и стоки, които са надлежно осчетоводявани.
Налице е надлежно уведомяване на основание чл. 124,
ал. 1 от ДОПК на ЕТ за установени обстоятелства по чл. 122, ал. 1 от ДОПК. (л.
45, т. 4 от АП)
Въз основа на така установената фактическа обстановка съдът прави следните
правни изводи:
Ревизията е възложена от
компетентен орган и е приключила в определения от него срок. Ревизионният акт е
издаден в срока по чл. 119, ал. 3 от ДОПК от компетентни органи по чл. 119, ал.
2 от ДОПК и определя данъчни задължения за периода, за който е възложена
ревизията, поради което не страда от пороци, водещи до неговата нищожност. ЗВР,
РД и РА са подписани от издалите ги органи на приходите с квалифицирани
електронни подписи, което се удостоверява от представените по делото
доказателства относно доставчиците на съответните услуги.
РА е издаден при липса на
допуснати съществени процесуални нарушения и правилно приложение на материалния
закон като резултат.
С
оглед възраженията на жалбоподателя, наведените в жалбата доводи и
представените такива в Становище по същество на спора от процесуалния
представител на жалбоподателя, становището на ответника, събраните по делото
доказателства и приложимите към казуса правни норми, следва да бъде съобразено
следното:
За
да се приложи чл. 122 от ДОПК при установяването на дължимия данък, следва да е
налице особен случай, който да препятства извършването на ревизия по общия ред.
Тези особени случаи са уредени изчерпателно от чл. 122 от ДОПК и се установяват
обективно от органите по приходите в условията на пълно доказване, за да премине
ревизията по реда на чл. 122 от ДОПК. Установяването на основанията следва да е
доказано с допустимите от ДОПК доказателства, като доказателствената тежест е
за органите по приходите и не е допустимо прилагането на разпоредбата при само
предполагаемо наличие на основание. Достатъчно е обаче да е налице едно от
основанията, за да протече ревизията по особения ред. Решението за преминаване
към особения ред за облагане е в оперативната самостоятелност на органите по
приходите, като за избирането му може да се вземе предвид най – вече влиянието
на наличното основание върху възможността за точното установяване на данъчната
основа и всички други относими към отчетността обстоятелства.
По разбирането на настоящия
състав събраните по делото доказателства сочат факти, които потвърждават
извода, че са налице обстоятелства по смисъла на чл. 122, ал. 1, т. 1, т. 2, т.
4 и т. 5 от ДОПК. С оглед на това е налице презумпцията на чл. 124, ал. 2 от ДОПК, според който в производството по обжалването на Ревизионния акт при
извършена ревизия по реда на чл. 122 от ДОПК фактическите констатации в него се
смятат за верни до доказване на противното, ако наличието на основанията по чл.
122, ал. 1 от ДОПК е подкрепено със събраните доказателства.
Така по делото няма спор, че за
2019 г. ревизираното лице не е подало годишна данъчна декларация по чл. 50 от ЗДДФЛ. Същевременно от събраните по делото доказателства, вкл. приетите справки
– декларации по ЗДДС (л. 365 и сл.), се установява по безспорен начин, че през
2019 г. ЕТ е извършвал дейност, като за периода 01.2019 г. – 10.2019 г. вкл.
сумата на данъчните основи на декларираните от лицето продажби е в размер на
611 535.37 лв. В този смисъл е налице предпоставката по чл. 122, ал. 1, т.
1 от ДОПК, съгласно който органът по приходите може да приложи установения от
съответния закон размер на данъка към определена от него по реда на ал. 2
основа, когато е налице едно от следните обстоятелства, а именно до започването
на ревизията не е подадена декларация, когато задължението се определя по
декларация.
На следващо място, събраните по
делото доказателства установяват факта на получаване на стоки от ЕТ по процесните
фактури. Аргументите в тази насока са следните: 1. Установени са първични
счетоводни документи (фактури), които обективират конкретни стопански операции,
получател по които е ЕТ. 2. Установено е тяхното редовно отразяване в
счетоводството на доставчиците. 3. В рамките на извършените насрещни проверки
доставчиците са потвърдили наличието на търговски взаимоотношения с ЕТ,
механизма на извършване на доставките, факта на извършените доставки и
разплащанията по тях. 4. В хода на ревизията е установено, че задълженото лице
е отразило в счетоводството си множество фактури от същите доставчици, които
също не са подписани. 5. Чрез заключението на вещото лице с вх. № 3644/
25.11.2021 г. по назначената от съда втора съдебно – счетоводна експертиза са
установени другите фактури през периода 2016 – 2018 г., стоките по които са
получени от ревизирания субект, от същите доставчици (уточнено е, че единият от
доставчиците е правоприемник на друг редовен доставчик), с или без подпис, които
са осчетоводени от търговеца, отразени са в дневниците за покупки, като всички
тези фактури са оформяни по начина, по който е записано в обясненията на
фирмите – доставчици. Органите по приходите са извършили проверка на първичните
документи на едноличния търговец, удостоверена в протокол № 1513927/ 15.07.2020
г., като са констатирали, че доставките от процесните тринадесет доставчика,
които са осчетоводени и декларирани от лицето, също са документирани само с
фактури, без към тях да са налични други съпроводителни документи. Фактурите са
включвани в дневниците за продажби с общи стойности, без да са създавани
аналитични партиди на видовете стоки. Освен това общата стойност на
закупуваните стоки и честотата и редовността на закупуването им не оставят
съмнение, че тези стоки не са закупувани за лично ползване, а за влагане в
търговската дейност на едноличния търговец. Това, че няма положен подпис на получателя
на неосчетоводените фактури, не е критерий да се приеме, че доставките не са
реално получени от него, поради което възражението на жалбоподателя е
неоснователно. Липса на подпис, както беше посочено по – горе за установено в
хода на ревизията, а така също и от вещото лице, се открива и при
осчетоводените фактури. При търговията на дребно в малки обекти не е нещо
необичайно да няма положени подписи на приемо - предавателните документи, като
подписите не са тези, които доказват приемо - предаването на стоките. Съдът
приема становището на ответника, че при такъв тип продажби във
взаимоотношенията между страните се среща практиката стоките да се предават,
придружени само от фактури, какъвто е процесният случай. Правилно процесуалният
представител на ответника сочи, че за реалността на приемо - предаването на
стоките следва да се ценят всички обстоятелства, които съдържа конкретната
обстановка, а не само подписани ли са фактурите и има ли към тях съпроводителни
документи, в т.ч. характерът и видът на дейността; обектите, в които се
извършва; стоките, с които се търгува; характер и вид на доставките, които са
предмет на спор; мястото, където се извършват; лицата, които участват в тях
като страни и като преки извършители; документите, които задължително по закон
или свободно по избор се съставят за доказването им. В случая следва да се
отчете, че в хода на ревизията доставчиците предоставят не само фактурите, но и
други доказателства, че са извършили процесните доставки. Освен потвърждаващи
тези продажби писмени обяснения, доставчиците са предоставили и доказателства
за транспортирането на стоките, като са посочили вкл. и регистрационните номера
на МПС, с които е извършен транспортът, самоличността на водачите, пътни листи,
пътни книжки. Представени са от някои доставчици дори и трудовите договори на
шофьорите и талоните на МПС, договор за наем. Няма спор относно
осчетоводяването на тези доставки при доставчиците. При така събраните
еднопосочни доказателства, сами по себе си изложените обстоятелства
потвърждават наличието и на трите хипотези по чл. 122, ал. 1, т. 2, 4 и 5 ДОПК.
Освен това, продажбата на движими
вещи е неформална сделка, за която не е задължителна форма, нито за доказване,
нито за действителност. При самото прехвърляне на собствеността не е задължително,
нито съставяне на писмен договор, нито на писмен документ за приемо - предаване
на стоката. Същевременно за целите на данъчното облагане и счетоводната
отчетност при извършване на продажба, тя следва задължително да се отрази в
съответния писмен документ. Писмените документи, които ЗДДС изисква за
документирането и декларирането на продажбата, са фактурата по чл. 113 от ЗДДС,
дневник за продажби по чл. 124, ал. 2 от ЗДДС и справка - декларация по чл. 125,
ал. 1 от ЗДДС, а за заплащането на цената, когато е в брой и от търговски обект
- касова бележка по чл. 118 от ЗДДС. За лицата, които не са регистрирани по
ЗДДС, остава задължението да издадат първичен счетоводен документ по чл. 6, ал.
1 от Закона за счетоводството (ЗСч). Всички реквизити на документа по чл. 6,
ал. 1 от ЗСч се съдържат в процесните фактури, с оглед на което доставчиците на
ЕТ, които са регистрирани по ЗДДС лица, са спазили изискванията и на ЗСч, и на
ЗДДС, и от тях не се изисква издаването на никакъв друг документ в повече за доказване
на извършените от тях продажби, а последните следва да се счетат за извършени
спрямо ревизираното лице, т.е. зад неотразените в счетоводството фактури стоят
реално извършени доставки на стоки.
Жалбоподателят по никакъв начин
не е оборил презумптивната сила на РА.
Видно от заключението на вещото
лице по втората съдебно – счетоводна експертиза, изслушано в съдебно заседание
на 06.12.2021 г., стоката е заприхождавана по обща доставна цена на база
фактури. Няма създавани аналитични партиди за всяка стока поотделно или за
групи стоки със сходни характеристики. Изписването на отчетната стойност на
продадените стоки е ставало с една операция в края на годината, като от
продажната цена е приспадана надценката. В този смисъл е налице предпоставката
на чл. 122, ал. 1, т. 4 от ДОПК, съгласно който органът по приходите може да
приложи установения от съответния закон размер на данъка към определена от него
по реда на ал. 2 основа, когато е налице едно от следните обстоятелства, а
именно - липсва или не е представена счетоводна отчетност съгласно Закона за
счетоводството или воденото счетоводство не дава възможност за установяване на
основата за данъчно облагане, както и когато документите, необходими за
установяване на основата за облагане с данъци или за определяне на
задължителните осигурителни вноски, са унищожени не по установения ред. В
случая е нарушен счетоводният принцип на текущо начисляване, според който
приходите и разходите, произтичащи от сделки и събития, се начисляват към
момента на тяхното възникване. Липсата на аналитична счетоводна отчетност за
краткотрайните активи стоки и на натурално-стойностното, т.е. количественото им
завеждане, означава нередовност на воденото счетоводство и невъзможност за
проследяване на стоковите потоци на предприятието. Представената от
жалбоподателя счетоводна отчетност не е съгласно Закона за счетоводството, като
заведеното счетоводство не дава възможност за установяване на данъчна основа за
облагане. В тази връзка следва да се има предвид и установеното от вещото лице,
че няма създавана документация относно провеждани инвентаризации. В края на
счетоводната година, по обяснения от счетоводителя, е обсъждано с управителя на
ЕТ на каква стойност и с каква надценка трябва да бъдат изписани продадените
стоки. Няма създавани протоколи за липси и брак, не са осчетоводявани такива,
съответно не е начисляван в дневниците по ДДС данък по смисъла на чл. 79 от ЗДДС. В този смисъл, както е прието в оспореното пред съда Решение № 294/ 18.12.2020
г. на Директора на Дирекция ОДОП Варна, неоснователни са твърденията на
жалбоподателя за липси на процесните стоки. Фактическата обстановка относно
неосчетоводените и недекларирани покупни фактури е обвързана и с предпоставката
на чл. 122, ал. 1, т. 5 от ДОПК, тъй като едноличният търговец не е представил
тези фактури, не е посочил място, където може да бъдат прегледани, а те не са
представени и от правоприемника на предприятието му - „***“ ЕООД.
Ревизираното лице не е ангажирало
доказателства да са налице излишъци на стоки, еквивалентни по вид и количество,
на тези, описани в процесните неосчетоводени фактури. След като тези стоки не
са заведени счетоводно в съответната сч. сметка 304 „Стоки" и след като са
получени от жалбоподателя, ако не са последващо реализирани, би трябвало да са
налични като излишъци на стоки, съхранявани някъде. Видът, честотата и
редовността на доставките, стойността на количествата по спорните фактури
изключват възможността да са употребени за лични нужди. Всичко това налага
заключението, че тези стоки са продадени на дребно в обекта на жалбоподателя
последващо, след като са закупени по оспорените доставки. С оглед
обстоятелството, че приходите от тези продажби не са осчетоводени и декларирани,
тъй като не са осчетоводени и декларирани закупените стоки, то тези приходи се
явяват укрити, поради което е доказана предпоставката на чл. 122, ал. 1, т. 2
от ДОПК.
Като се имат предвид
декларираните приходи и разходи, оборотните ведомости, надценката, която
ревизираното лице през годините е определяло, видно от заключението на вещото
лице по втората съдебно – счетоводна експертиза, формирана като съотношение
между приходите от продажба на стоки и отчетната стойност на продадените стоки
през годините, органите по приходите правилно са установили задължения на
ревизираното лице във връзка неотчетените приходи, като правилно са изчислили
данъчната основа. Търговската надценка е изчислена, като за 2014 г. и 2015 г. е
използвана информацията от Отчета за приходите и разходи, данните от който се
предоставят на НАП, след като са били декларирани с ГДД по чл. 50 от ЗДДФЛ пред
Националния статистически институт; за 2016 г. и 2017 г. са използвани данни от
оборотните ведомости, като е изчислено съотношението между кредитния оборот на
сч. сметка 702 „Приходи от продажби на стоки" и кредитния оборот на сч. сметка
304 „Стоки" в кореспонденция с дебитния оборот на сч. сметка 702 „Приходи
от продажби на стоки“; за 2018 г. е определена като съотношение между
декларираните в ГДД по чл. 50 от ЗДДФЛ за 2018 г. приходи от продажби на стоки
и кредитния оборот на сч. сметка 304 „Стоки“ в кореспонденция с дебитния оборот
на сч. сметка 702 „Приходи от продажби на стоки“, а за 2019 г. е изчислена по
аналогия, като предходната 2018 г. По същия начин е действало и ревизираното
лице, поради което е голословно и неоснователно стореното от жалбоподателя
възражение срещу данъчната основа. Установяванията по ЗДДФЛ в този смисъл са
правилни, срещу математическите възражения не са изложени възражения.
По отношение възражението във
връзка с включването в данъчната основа за облагане с данъци на сумата в размер
на 183 000.00 лв., на първо място, съдът не кредитира заключението втората
съдебно – счетоводна експертиза на вещото лице по т.5.6 (л. 202), доколкото
изводът в същото е направен, като е прието, че за 2019 г. няма подавани справки
– декларации по ДДС, поради което експертизата е приела за налична стока по сч.
сметка 304 „Стоки“ дебитното салдо в края на 2018 г. в размер на
182 950.78 лв. за стойност на наличните в предприятието стоки към
11.10.2019 г. Този извод не се подкрепя от доказателствата по делото. Вярно е,
че от ЕТ и от правоприемника му не е представена счетоводна информация, липсва
заведено счетоводство въобще и всякакви счетоводни документи, такива не са
представени и на вещото лице, но същевременно по делото са приети като
доказателство подаваните през 2019 г. справки – декларации от ревизираното лице
за периода 01.2019 г. – 10.2019 г. вкл., видно от които сумата на данъчните
основи за декларираните от лицето продажби за този период възлиза на
611 535.37 лв. Подаваните справки – декларации сочат, че едноличният
търговец е извършвал търговската си дейност и през 2019 г. В тези справки - декларации
жалбоподателят е декларирал месечните обороти на продажбите си за 2019 г. до
м.10.2019 г. вкл. в размер на 611 535.37 лв., както и данъчните основи на
покупките за 2019 г. в размер на 589 976.40 лв., по които е приспадал
данъчен кредит. При липса на конкретни счетоводни данни и документи няма как
точно да се установи данъчната основа за облагане, поради което е подходено към
особения ред за извършване на ревизии. Органите по приходите подробно са
описали начина на установяване на данъчната основа за 2019 г. на стр. 57-61 от РД.
От значение в случая е, че наличните
счетоводни документи и записвания са такива, че може да се говори за пълна
липса на счетоводство, която липса обуславя необходимостта ревизията да бъде
проведена по особения ред на чл. 122 и сл. ДОПК и доказателства за извършените
доставки към ревизираното лице да бъдат търсени от трети лица, както е сторено.
Поведението на задълженото лице влиза в противоречие с разпоредбите на
Директивата за ДДС – чл. 242, чл. 244 и чл. 250, § 1 (Р № 11610/ 16.11.2021г.
по адм. дело № 5191/ 2021г. на ВАС), които налагат на данъчно задължените лица,
платци на данъка, задължение за водене на надлежна отчетност, задължение за
съхраняване на всички фактури, както и задължение да подават справка - декларация,
която съдържа цялата информация, необходима за изчисляване на размера на
дължимия ДДС.
За пълнота, съдът следва да
отбележи, че заключението на вещото лице по първоначалната съдебно – счетоводна
експертиза по отношение задача първа и трета не се кредитира, тъй като изчисленията
са в противоречие със събраните доказателства и с методите за изчисление на
дебитен оборот на счетоводна сметка, а по отношение задача втора, то тя касае
защитната хипотеза на жалбоподателя, която не беше установена от
доказателствата по делото, дадено е в условията на хипотетичност, като
изложеното не променя изводите за правилност на установяванията на ревизиращите
органи. Представеното допълнително становище на вещото лице не води до различно
заключение, като само даденият общ размер на задълженията отговаря на
установяванията.
С оглед горното, изводите на
ревизионния екип за установени на жалбоподателя допълнителни задължения за ДДС
по ЗДДС и ЗДДФЛ за процесните периоди като главница и лихва са правилни и в
съответствие с приложимото материално право.
Жалбата следва да се отхвърли
като неоснователна.
Изходът от оспорването обуславя
възлагане на разноските по делото върху жалбоподателя, съобразно своевременно
направеното искане от процесуалния представител на ответника. Предвид
материалния интерес от 52 656.71 лв. общо обжалвани задължения като
главница и лихва по ЗДДФЛ и ЗДДС и нормата на чл. 7, ал. 2, т. 4 от Наредба №
1/ 09.07.2004 година за минималните размери на адвокатските възнаграждения,
жалбоподателят следва да заплати на ответника на основание чл. 161, ал. 1 ДОПК разноски
в размер на 2109.70 лв. (две хиляди сто и девет лева и 70 стотинки) за
юрисконсултско възнаграждение.
По изложените съображения, на
основание чл. 160 и чл. 161, ал. 1 от ДОПК, Административен съд – Добрич, І
състав,
Р Е Ш И:
ОТХВЪРЛЯ оспорването по жалба от ЕТ
„*** – Г.А.“, с ЕИК ХХХХХХХ, със седалище и адрес на управление: гр. Добрич,
ул. „***“ 24, вх. Е, ет. 5, ап. 13, представляван от управителя Г. *** А.,
против Ревизионен акт № Р – 03000820000980 – 091 – 001/ 07.10.2020 г., издаден
от органи по приходите при ТД на НАП - Варна, потвърден с Решение № 294/
18.12.2020 г. на Директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна
практика" - Варна при ЦУ на НАП.
ОСЪЖДА ЕТ „*** – Г.А.“, с ЕИК ХХХХХХХ,
със седалище и адрес на управление: гр. Добрич, ул. „***“ 24, вх. Е, ет. 5, ап.
13, представляван от управителя Г. *** А., да заплати на Дирекция
"Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - Варна при ЦУ на НАП,
разноски по делото за първа инстанция в размер на 2109.70 лв. (две хиляди сто и
девет лева и 70 стотинки) за юрисконсултско възнаграждение.
Решението може да се обжалва пред
Върховния административен съд в 14 - дневен срок от съобщението до страните за
изготвянето му.
СЪДИЯ: