Решение по дело №118/2023 на Административен съд - Велико Търново

Р  Е  Ш  Е  Н  И  Е
№ 243

гр. Велико Търново, 09.10.2023 г.

В ИМЕТО НА НАРОДА

 

Административен съд Велико Търново – пети състав, в съдебно заседание на двадесет и шести септември две хиляди двадесет и трета година в състав:                                 

ПРЕДСЕДАТЕЛ: Мария Данаилова 

при участието на секретаря С.А.и прокурора от ВТОП С.И., изслуша докладваното от съдия Данаилова адм. д. № 118 по описа за 2023 година и за да се произнесе, взе предвид следното:

 

 

  Производството е по реда на чл. 156 и сл. от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК).

 

Образувано е по жалба на “МАГДАК“ ЕООД, ЕИК: *********, седалище и адрес на управление  ***, представлявано от управителя Р.М.М.против Ревизионен акт № Р-**********2031-091-001/18.11.2022г. на ТД на НАП Велико Търново, потвърден с Решение № 12/06.02.2023г. на директора на Дирекция „ОДОП” Велико Търново, с който за данъчен период м. 03.2022г. е отказано право на данъчен кредит в размер на 214 700.00лв. по една фактура №**********/31.03.2022 г. с предмет 1130 бр. „автомобилни гуми".

В жалбата се излагат съображения за незаконосъобразност на РА поради постановяването му при неправилно приложение на материалния закон и при съществено нарушение на съдопроизводствените правила, както и необоснованост. Не било спазено даденото от СЕО задължително тълкуване на приложимте разпоредби на Директива 2006/112/ЕО относно общата система на ДДС. Според жалбоподателя незаконосъобразно е отказано приспадане на данъчен кредит, като направените изводи в хода на ревизията с погрешни, не са изследвани и анализирани всички обстоятелства и предоставените писмени доказателства, имащи значение за крайния резултат. Липсвали проверки в счетоводството на ЕТ „Магдак-Р.М.“ и „Примекс“ ЕООД. Закупените по процесните фактури гуми се заприхождавали като стока по дебит на счетоводна сметка 304 „Стоки“, с аналитична партида „Гуми 600-800“, като самото завеждане ставало по вид/група, количество и стойност, при което са изпълнени изискванията на СС 2 „Отчитане на стоково-материалните запаси“. На органите по приходите били предоставени изисканите от тях хронологични регистри на счетоводна сметка 304 „Стоки“. С протокол № 1661456/05.10.2022г. органите по приходите били вписали констатация, че автомобилните гуми по фактура № 0800000499831.03.2022г. след датата на придобиването им от ЕТ „Магдак-Р.М.“ са монтирани по наетите товарни автомобили и към 21.09.2022г. по счетоводни данни са налични 399 броя гуми, от които 64 бр. са в магазин – сервиз за гуми, а 355 броя в базите на „Примекс“ ЕООД. В отговор на искането са представени отчети от № 4 до № 9, които били първични счетоводни документи на база, на които са съставени искане за отпускане на материали. Противно на приетото, за всички ремаркета, които са отдадени под наем от ЕТ „Магдак-Р.М.“ имало договори за наем. Проверка за фактическа наличност не била извършена нито при жалбодателя, нито при ЕТ „Магдак-Р.М.“ или „Примекс“ ЕООД. В случая липсвали доказателства за участие в данъчна злоупотреба. Извън това посочва, че РА е издаден и в противоречие с практиката на ВАС и СЕС, като се позовава на решение по съединени дела С-320/88, С-111/05, С-494/2012, С-78/2012, С-285/2011  и др., които намира за относими към настоящия казус. Ирелевантен е произходът на процесните стоки. Противно на приетото гумите били индивидуално определени. Нарушени при извършване на ревизията  намира основни принципи на ДОПК, визирани в чл. 2, чл. 3, чл. 5, чл. 6, чл. 114, чл. 117, ал. 1 и 4 и чл. 129, както и принципите, заложени в ЗКПО и ЗСч. По тези съображения моли за отмяна на РА. В съдебно заседание *** Т. поддържа жалбата и моли да се постанови решение, с което да се отмени процесният РА като незаконосъобразен. Счита, че в хода на настоящото производство са ангажирани безспорни доказателства за наличие на реална доставка на стоки. В този ред на мисли счита, че не са установени каквито и да е доказателства – преки или косвени, че жалбоподателят е участвал или е знаел за извършването на данъчни измами. Нередности при доставчици не следва да се вменяват под формата на отказано право на данъчен кредит. Претендира присъждане на съдебни разноски, за което представя списък.

Ответник жалба - директорът на Д ”ОДОП” гр. Велико Търново, чрез процесуалния си представител ***Г., оспорва същата като неоснователна и недоказана. Твърди законосъобразност и правилност на ревизионния акт, като се позовава на мотивите, изложени в решението по чл. 155 от ДОПК. Моли за отхвърляне на жалбата и за присъждане на разноски за юрисконсултско възнаграждение в размер на 13 238 лева, за което представя списък.  В указания от съда срок представя писмена защита вх. № 4547/04.10.2023г., в която доразвива доводите си за законосъобразност на РА.

 

Представителят на ВТОП намира жалбата за неоснователна и недоказана, а РА е валиден издаден от компетентен орган и в предвидената от закона форма. Счита, че същият е в съответствие с материалния закон, като въпреки ангажираните доказателства в хода на настоящото производство жалбоподателят не опроверга фактическите и правни изводи в РА, като същият остават непроменен, поради което моли да се отхвърли жалбата.

 

Съдът, като взе предвид становищата на страните и доказателствата по делото, включително тези в ревизионната преписка, приема за установено следното:

Предмет на делото е законосъобразността на Ревизионен акт № Р-**********2031-091-001/18.11.2022г. на ТД на НАП Велико Търново, потвърден с Решение № 12/06.02.2023г. на директора на Дирекция „ОДОП” Велико Търново, с който, на основание чл.68, ал.1, т.1 и ал.2 от ЗДДС и чл.69, ал.1, т.1 от ЗДДС, във връзка с чл.70, ал. 5 от ЗДДС, е отказано право на приспадане на данъчен кредит в размер на 214 700,00 лв., по фактура №**********/31.03.2022 г. с предмет „Автомобилни гуми" 1130 бр. с ед. цена 950,00 лв. с данъчна основа 1073500,00 лв. и ДДС 214700,00 лв. издадена от ЕТ „Магдак-Р.М.", отразена в дневника за покупки на жалбоподателя за данъчен период м.03.2022г. В резултат на това за м.03.2022 г. е определен ДДС за възстановяване в размер на 1 202 501,11 лв., вместо декларираният ДДС за възстановяване в размер на 1 417 201,11 лв.  От мотивите на ревизионния акт и ревизионния доклад се установява, че по фактура № **********/31.03.2022 г. приспадането на данъчен кредит е отказано вследствие на направения от органите по приходите извод за липса на реални доставки на стоки (гуми) между ЕТ „МАГДАК - Р.М." и жалбоподателя „МАГДАК" ЕООД.

PA № Р-04000422002031-091-001/18.11.2022 г. е издаден на основание чл.119, ал.2 от ДОПК, въз основа на Ревизионен доклад № Р-04000422002031-092-001 /13.10.2022 г., изготвен в резултат на извършена ревизия на „МАГДАК" ЕООД за установяване на задълженията за ДДС за данъчен период м. 03.2022 г.

Процесният РА е издаден въз основа на Заповед за възлагане на ревизия Заповед за възлагане на ревизия № Р-04000422002031-020- 001/21.04.2022 г., връчена по електронен път на 29.04.2022 г., изменена със Заповед за изменение на ЗВР (ЗИЗВР) № Р-04000422002031-020-002/21.07.2022 г„ ЗИЗВР № р- 04000422002031-020-003/28.07.2022 г. и ЗИЗВР № Р-04000422002031-020-004/29.08.2022 г., за установяване на задълженията за ДДС за м.03.2022 г. В съответствие с чл. 117, ал. 1 и ал. 2 от ДОПК е издаден Ревизионен доклад № Р-04000422002031-092-001/13.10.2022 г., връчен по електронен път на 17.10.2022 г., срещу който е подадено възражение по чл. 117, ал. 5 от ДОПК, заведено с вх. № 22423/31.10.2022 г. Възражението е обсъдено от органите по приходите в издадения РА и не е прието за основателно.

Ревизираното лице е вписано в Търговския регистър на 25.05.2007 г. с адрес на управление - гр. Велико Търново, ул. „Сергей Румянцев" №34, с едноличен собственик на капитала Р.М.М.и с капитал от 5000 лв. Дружеството е регистрирано по ЗДДС на 22.08.2016 г. по инициатива на лицето-регистрация по избор, независимо от облагаемия оборот.

„Магдак" ЕООД е с основен предмет на дейност международен превоз на товари и стоки за чужда сметка или възнаграждение, за което има издаден лиценз, търговия с автомобилни гуми, монтаж и демонтаж на автомобилни гуми. Дружеството не притежава собствени транспортни средства и недвижими имоти, като използва наети от ЕТ „Магдак - Р.М.", съгласно договори за наем.

Представляващ дружеството е Р.М. М., който е представляващ и контрагента по процесната доставка ЕТ „Магдак - Р.М."

За данъчен период м. 03.2022 г. в подадената Справка-декларация № 04001951009/14.04.2022г. е деклариран ДДС за възстановяване в размер 1 417 201,11 лв., като същият е деклариран за възстановяване в 30-дневен срок от подаване на декларацията на основание чл. 92, ал. З от ЗДДС. На дружеството е издаден Акт за прихващане или възстановяване по чл. 92, ал. 11 от ЗД ДС № Р-04000422002031-171-001/27.05.2022 г., с който декларираната сума не е възстановена.

За да достигне до крайните изводи и констатации, ревизиращия екип е извършил следните процесуални действия:

На жалбоподателя са връчени общо пет ИПДПОЗЛ, с които са изискани всички търговски и счетоводни документи и регистри, както и конкретни документи, свързани с процесната фактура.

С ИПДПОЗЛ № Р-04000422002031-040-001/26.04.2022 г. са изискани счетоводни документи, отразяващи дейността на дружеството за ревизирания период. Конкретно са изискани извлечения от аналитичните сметки на група 30 „Материални запаси"; справка относно местонахождението на стоките и материалите към 31.03.2022 г. - собствени и/или наети складови помещения, и/или на отговорно пазене. Изискани са Оборотни ведомости за периода 01.01.2021г. - 31.12.2021г. и за ревизирания период 01.03.2022 г. - 31.03.2022 г. и главни книги - годишна за периода 2021 г. и за периода 01.01.2022 г. - 31.03.2022 г., договори касаещи дейността на дружеството, фактури за покупки, в т.ч. и процесната и др.

В отговор на искането са представени по електронен път с придружително писмо вх. № Р-04000422002031-ПРД-001-И/12.05.2022 г. писмени обяснения относно дейността на дружеството и само част от изисканите документи - оборотна ведомост за периода от 01.01.2021 г. до 31.12.2021 г., банкови извлечения от банкови сметки в лева и в евро в УниКредит Булбанк АД, инвентарна книга, както и копие на процесната фактура № **********/31.03.2022 г., издадена от ЕТ „Магдак-Р.М.". Останалите документи, посочени в искането не са представени, в т.ч. съпроводителни документи към процесната доставка.

С ИПДПОЗЛ № Р-04000422002031-040-002/13.05.2022 г. от дружеството-жалбоподател са изискани конкретни доказателства относно процесната фактура № **********/31.03.2022 г., по която се претендира данъчен кредит, като конкретно е посочено, че се изискват всички съпътстващи документи, издадени във връзка с фактурата, в т. ч. приемо-предавателни протоколи, стокови разписки, складови разписки, товарителници и други документи, пряко свързани с начина на осъществяване на фактурираната доставка. Освен това от „Магдак" ЕООД, като получател по доставката са изискани данни за мястото на предаване/приемане на фактурираните стоки, мястото на натоварване и разтоварване на същите, идентификационни данни на материално-отговорното лице - отговорник на склад, където са приети стоките; за чия сметка е транспортът им и кой е извършил превоза, къде е извършено фактическото предаване и приемане на стоките, изискана е и друга търговска документация, в т.ч. оферти, писма, електронна кореспонденция и т.н., изготвена между страните по фактурираната доставка, изискани са и конкретни доказателства за направени плащания по доставката и счетоводното й отразяване. Въпреки удължаването на срока за представяне на документи, конкретни доказателства и обяснения във връзка с процесната фактура не са представени от „Магдак" ЕООД.

С ИПДПОЗЛ № Р-04000422002031-040-003/14.07.2022г. са изискани отново съпътстващите документи, издадени във връзка с въпросната фактура, а именно приемо-предавателен протокол, стокови разписки, складови разписки, товарителници с идентификационни данни на лицата, пряко ангажирани с доставките, доказателство за получаване на стоките по горепосочената фактура. Точни индентификационни данни на автомобилните гуми предвид общия характер, посочен във фактурата като „Автомобилни гуми", копия на всички гаранционни карти на автомобилните гуми към фактура № **********/31.03.2022 г., място и точен адрес на съхранение на стоките, предмет на доставка в горепосочената фактура към датата на искането.В отговор не са представени доказателства, като в писмено обяснение е посочено, че всички документи относно процесната фактура са представени при насрещната проверка от ЕТ „МАГДАК".

С ИПДПОЗЛ № Р-04000422002031-040-004/21.09.2022 г. освен извлечения от счетоводни сметки на дружеството - жалбоподател, още веднъж е изискано да бъде декларирано място и точен адрес на съхранение на стоките, предмет на доставка по фактура №**********/31.03.2022 г. издадена от ЕТ "МАГДАК - Р.М.". В отговор ревизираното лице е представило извлечения от посочените в искането счетоводни сметки.

С ИПДПОЗЛ № Р-04000422002031-040-005/27.09.2022 г. от дружеството е изискано представяне на Декларация по чл. 124, ал. 3 от ДОПК.

В хода на ревизията с протокол № 1661445/20.05.2022 г. е документирано посещение в счетоводната къща, обслужваща дружеството-жалбоподател, с цел преглед на първични счетоводни документи. При посещението са изискани съпътстващи документи във връзка с фактура № **********/31.03.2022 г. Представени са Отчет по журнал на операциите по дебита на сметка 411 „Клиенти" за м. 03.2022 г., както и 7 бр. договори за наем на МПС, лиценз за международен транспорт и други документи, свързани с ВОД към гръцки дружества.

На 23.05.2022 г. е документирано второ посещение в счетоводния офис, обслужващ ревизираното дружество, за което е съставен Протокол № 1661446/23.05.2022 г. При посещението е изискана оборотна ведомост за месец 12.2021 г. и месечни оборотни ведомости за м. 01,02 и 03.2022 г., аналитична сметка на сметка 401 „Доставчици", както и документи, доказващи разплащанията към доставчици.

На 25.05.2022 г. по електронен път са представени документи с входящи номера от № Р- 04000422002031-ПРД-002-И/25.05.2022 г. до № Р-04000422002031-ПРД-015-И/25.05.2022 г., като същите включват копия на договори за наем на МПС, сключени между ЕТ „МАГДАК Р.М." и „Магдак" ЕООД - 181 бр. На 13.06.2022 г. по електронен път са представени документи с входящи номера от № Р-04000422002031-ПРД-016-И/13.06.2022 г. до № Р-04000422002031-ПРД-033/13.06.2022 г., а на 16.06.2022 г. са представени документи по електронен път с входящи номера от № Р-04000422002031 – ПРД-034/16.06.2022 г. до № Р-04000422002031-ПРД-036/16.06.2022 г., които включват счетоводни регистри на „Магдак" ЕООД, в които е отразена процесната фактура, Отчет по журнала на операциите по дебита и по кредита на сметка 302 „Материали"; счетоводни регистри за сметки 401, 411, 702, 703, 709, 503, 504 за различни периоди от време.

При извършени насрещни проверки на ЕТ „МАГДАК-Р.М.", са връчени ИПДПОЗЛ № П-04000422085202-040-001/17.05.2022 г., ИПДПОЗЛ № П-04000422085202-040-002/24.06.2022 г. и ИПДПОЗЛ № П-04000422085202-040- 003/28.07.2022 г., с които конкретно са изискани документи и писмени обяснения, свързани с процесната фактура № **********/31.03.2022 г.

В отговор на първото искане от едноличния търговец са представени документи, свързани с произхода на изследваните автомобилни гуми: Договор за търговска продажба от 31.03.2021 г., сключен между „ПРИМЕКС" ЕООД в качеството му на продавач и ЕТ "МАГДАК - Р.М." в качеството му на купувач, по силата на който продавачът се задължава да прехвърля на купувача собствеността върху автомобилни гуми, джанти и/или да извърши услуги, свързани с продажбата на гуми, (периодични доставки) както и да съхранява гуми, собственост на купувача в базите си, срещу което купувачът се задължава да заплати уговорената цена.

Към договора са представени Анекс №1/23.04.2021 г., Анекс №2/13.07.2021 г. и Анекс №3/19.08.2021 г., като към всеки е представена и фактура от същата дата, издадена от „ПРИМЕКС" ЕООД на ЕТ "МАГДАК - Р.М.", а именно: фактура № **********/23.04.2021г. е с предмет „315/70R22.5 154L/152M КМАХ D G2 M+S 3PMSF TL" -100 бр. с ед.ц. 652,00 лв. с данъчна основа 65200,00 лв. и ДДС - 13040,00 лв.; фактура № **********/13.07.2021г. е с предмет „315/70R22.5 156/150L КМАХ S G2 M+S 3PMSF TL" - 200 бр.; „315/70R22.5 154L/152M КМАХ D G2 M+S 3PMSF TL" - 200 бр. „385/65R22.5 164K/158L КМАХ Т GEN2 M+S 3PMSF TL" - 200 бр. като единичната цена на стоките е 655.00 лв.; фактура №**********/19.08.2021г. е с предмет „315/70R22.5 154L/152M КМАХ DG2 M+S 3PMSF TL" - 300 бр. и „315/70R22.5 156/150L КМАХ S G2 M+S 3PMSF TL" - Ш бр. като единичната цена на стоките е 655 лв.

От ЕТ "МАГДАК - Р.М." не е представена процесната фактура № **********/31.03.2022 г. и съпътстващи документи към нея. В отговор на второто искане от страна на едноличния търговец са представени заверени копия на три гаранционни карти № **********/23.04.2021 г., № **********/13.07.2021 г. и № **********/19.08.2021 г., издадени от "ПРИМЕКС" ЕООД, които според съдържанието си се отнасят за фактурираните от същото дружество общо 1100 бр. автомобилни гуми за товарни автомобили. Представени са и 12 броя приемо-предавателни протоколи за предаване на част от фактурираните количества гуми от „ПРИМЕКС" ЕООД на ЕТ „МАГДАК-Р.М.". Според протоколите за периода от 01.06.2021 г. до 31.03.2022 г. са предадени общо 502 броя гуми по фактури № **********/23.04.2021 г. и № **********/13.07.2021 г., издадени от „ПРИМЕКС" ЕООД, без последващи данни и документи къде са съхранявани гумите, след физическото им издаване от базата на "ПРИМЕКС" ЕООД.

От едноличния търговец е представено и копие на фактура № **********/31.03.2022 г., с предмет „автомобилни гуми" - 1130 бр. и приложен към нея „Протокол за СМЦ" №0000001/31.03.2022г., издаден от ЕТ „МАГДАК-Р.М.", в който са описани следните стоки: 315/70R22.5 156/150L КМАХ S G2 M+S 3PMSF TL- ЗОбр. х 950 лв.; 315/70R22.5 154L/152M КМАХ D G2 M+S 3PMSF TL-6006p. х 95лв.; 315/70R22.5 156L/150L КМАХ S G2 М +S 3PMSF TL - 300бр. х 950лв.; 385/65R22.5 164K/158L КМАХ Т GEN2 M+S 3PMSF TL - 200бр. х 950лв.

Относно счетоводното отчитане на горепосочените стоки в счетоводството на ЕТ „МАГДАК - Р.М." са представени Хронологична ведомост аналитична Стоки на склад - гуми 600-800 за периода 01.04.2021 г. - 31.07.2021 г. и за периода 01.08.2021 г. - 31.08.2021 г., която съдържа записи за трите фактури с издател „Примекс“ ЕООД, както и Хронологична ведомост аналитична Стоки на склад.гуми 600-800 за периода 01.03.2022 г. - 31.03.2022 г., съдържаща само един запис за процесната фактура № **********/31.03.2022 г. Според представения документ „Отчет по журнала на операциите" фактура N° **********/31.03.2022 г. е осчетоводена със счетоводна операция 411/702, като документът съдържа само записа за процесната фактура. За отписването на стоките е представена Хронологична ведомост аналитична Стоки на склад: Гуми 600-800, съдържаща също само един запис за отписване на стоки по процесната фактура - 702/304. В счетоводството липсва аналитична отчетност по посочените критерии.

Представени са и извлечения от банкови сметки на ЕТ „МАГДАК - Р.М." в банка „УниКредит Булбанк" АД, от които е видно, че плащането по процесната фактура е станало на 17.05.2022 г. и 18.05.2022 г., както и хронологични ведомости синтетични за сметка 503 в левове и във валута. Според извлеченията от банкови сметки на ЕТ „Магдак - Р.М." в банка „УниКредит Булбанк" АД плащането по процесната фактура е станало на части, на 17.05.2022 г. и 18.05.2022 г., т.е. след връчване на ЗВР за възлагане на ревизията на „Магдак" ЕООД и след връчване на ИПДПОЗЛ № Р-04000422002031-040-002/13.05.2022 г., с което са изискани доказателства във връзка с процесната доставка, в т.ч. и платежен документ за плащане на фактурата.

Направени са общо шест плащания на посочените дати от „Магдак" ЕООД към ЕТ „Магдак-Радостин Митков" с основание „фактура № **********/31.03.2022 г.", като всяко едно от тях е предшествано от плащане на подобна сума от ЕТ „Магдак-Радостин Митков" към „Магдак" ЕООД с основание „плащане на фактури по опис". Описи на фактурите, въз основа на които са направени плащания от ЕТ „Магдак-Р.М." към „Магдак" ЕООД обаче не са представени. Представени са единствено хронологични ведомости синтетични за сметка 503 в левове и във валута, като фактурите описани в тях, не могат да бъдат обвързани с конкретни плащания. Анализът на банковите извлечения от 17.05.2022г. и 18.05.2022 г. и наредените суми между свързаните търговци по дати и часове е подробно описан на стр. 5 от РД.

С трето искане от ЕТ „МАГДАК-Р.М." са изискани доказателства с цел доизясняване на факти и обстоятелства, свързани с процесната доставка на автомобилни гуми - относно начина на доставка на автомобилните гуми, относно монтажа на автомобилните гуми на съответното МПС; отново са изискани данни за мястото на съхранение на автомобилните гуми за периода от закупуването им от ЕТ „МАГДАК Р.М." до 31.03.2022 г., монтирани ли са на МПС и др.

В писмени обяснения на Р.М. е посочено, че закупените автомобилни гуми от „ПРИМЕКС" ЕООД, които са продадени през 03.2022 г. на „МАГДАК" ЕООД, са „подсигурени" в базата на „ПРИМЕКС" ЕООД в гр. Велико Търново, като същите до момента на продажбата не са монтирани на МПС. Представена е Хронологична ведомост аналитична „Стоки на склад гуми 600 - 900" на сметка 304 за периода 01.09.2021 г. - 31.03.2022 г., в която са отразени фактури за покупки и продажби. Други доказателства относно спорната фактура не са представени, нито са дадени обяснения за мястото на съхранение на процесното количество гуми.

Извършена е насрещна проверка на „ПРИМЕКС" ЕООД относно фактурираните доставки на автомобилни гуми (1100 бр.) с фактури № **********/23.04.2021г., №**********/13.07.2021г. и № **********/19.08.2021г., издадени на ЕТ „МАГДАК - Р.М.". Представени са писмени обяснения, в които управителят на „ПРИМЕКС" ЕООД декларира, че заявките, които ЕТ „МАГДАК - Р.М." прави във връзка с предаване на гуми по фактури № **********/23.04.2021г., № **********/13.07.2021г. и №**********/19.08.2021г. се осъществяват чрез телефонно обаждане в Отдел „Корпоративни клиенти", обслужващ големите корпоративни клиенти на дружеството. Приложен е „Оперативен регистър на оставените чужди стоки за съхранение" във формат ексел, който се води на ниво клиент/фактура/асортимент и бройки. Съгласно счетоводната политика на дружеството и МСС, по които „ПРИМЕКС" ЕООД води отчетността си, оставените чужди стоки на съхранение не се отразяват задбалансово. За място и точния адрес на съхранение на автомобилните гуми, предмет на горепосочените фактури, които не са предадени на едноличния търговец към 30.06.2022г., е декларирано, че в база гр. Велико Търново се съхраняват 315/70R22.5 154L/152М - 30 бр. и 315/70R22.5 156/150L -10 бр.; в база гр. София се съхраняват 315/70R22.5 154L/152M - 100 бр., 315/70R22.5 156/150L-60бр„ 315/70R22.5 154L/152M - 17 бр., 385/65R22.5 164K/158L - 12 бр.; в  база гр. Шумен се съхраняват 315/70R22.5 154L/152М - 170 бр. и 315/70R22.5 156/150L - 90 бр. Декларирано е, че през периода 31.03.2021 г. — 30.06.2022 г. по тези доставки не са извършвани монтажни и демонтажни услуги.

От страна на „ПРИМЕКС" ЕООД са представени и заверени копия на банкови извлечения за получени плащания по фактури № **********/23.04.2021г., № **********/13.07.2021г. и №**********/19.08.2021г., както и съответните счетоводни документи за отразяване на получените плащания от страна на ЕТ „МАГДАК - Р.М.". При проверката е представен и Договор за търговска продажба от 30.09.2021 г., сключен между „ПРИМЕКС" ЕООД и „МАГДАК" ЕООД, както и Анекс №1/12.10.2021г., Анекс №2/28.10.2021 г. и Анекс № 3/02.11.2021 г., с предмет на доставка „600 бр. автомобилни гуми и 10 бр. джанти", които „ПРИМЕКС" ЕООД приема за последващо съхранение след продажбата им.

Жалбоподателят е уведомен по реда на чл. 124, ал. 1 от ДОПК с Уведомление № Р-04000422002031-113-001/27.09.2022 г., във връзка с установено обстоятелство по чл. 122, ал. 1, т. 4 от ДОПК, че данъчната основа за облагане с ДДС за м. 03.2022 г. ще бъде определена по реда на чл. 122, ал. 2 от ДОПК. Процедурата по прилагане на особения ред за облагане по чл. 122 и следващите от ДОПК е изпълнена, като ревизиращите органи са отказали право на приспадане на данъчен кредит по фактура № **********/31.03.2022г., издадена от ЕТ „МАГДАК - Р.М.", съобразно разпоредбите на ЗДДС.

Органът по приходите е приел, че не са налице доказателства за реално осъществени доставки на стоки към жалбоподателя, по смисъла на чл. 6 от ЗДДС, и данъчно събитие по чл. 25 от същия закон, поради което на основание чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69, ал.1, т.1, във вр. с чл.70, ал.5 от ЗДДС е отказано право на приспадане на данъчен кредит с мотив за констатирана липса на реалност на доставките по фактурата.

Ревизионният акт е връчен по електронен път на 18.11.2022 г. Недоволен от РА, жалбоподателят го е оспорил по административен ред с жалба до Директора на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика” – гр. Велико Търново при ЦУ на НАП, който с Решение № 12/06.02.2023г. го е потвърдил като законосъобразен.

Потвърдителното решение е съобщено на ревизираното лице по електронен път на 08.02.2023 г. Жалбата срещу ревизионния акт пред АСВТ е подадена чрез решаващия орган на 17.02.2023г., видно от дадения входящ номер.   

 В хода на съдебното производство пред административния съд са приети като доказателство материалите, съдържащи се в ревизионната преписка, изпратената с писмо изх. № 274/24.02.2023 г. от ДОДОП Велико Търново, подробно описана в писмото, съдържаща общо 2078 листа, както и постъпилите с вх. № 2933/09.06.2023 година по делото от „Информационно обслужване“ София на основание чл. 192 от ГПК писмени доказателства: КУКЕП със сериен номер в шестнадесетичен вид 1FDA6F3BB3F20894, издадено на лицето К.Т.Ч.; КУКЕП със сериен номер в шестнадесетичен вид 3Е638В1А164АВ698, издадено на лицето И.Д.С.-Ч.; КУКЕП със сериен номер в шестнадесетичен вид 5D73083E43580CC2, издадено на лицето А.М.И.; КУКЕП със сериен номер в шестнадесетичен вид 2FB969B20E14F535, издадено на лицето Д.М.Б.; КУКЕП със сериен номер в шестнадесетичен вид С84ВЕ688ОФ85С70, издадено на лицето Г.Б.Ч..

 

На основание чл. 193 от ГПК, вр. с чл. 144 от АПК, по искане на ответника, е открито производство по оспорване истинността на Хронологична ведомост аналитична Материали: Инвентар под стойностен праг: гуми за тежкотоварен автомобил за периода 03.2022 –09.2022г., находяща се в Папка 1, л. 51 и 52 по отношение на нейната вярност и достоверна дата.

На основание чл. 193 от ГПК вр. с чл. 144 от АПК, по искане на жалбоподателя, е открито производство по оспорване истинността (валидността на подписите) на издадените като електронни документи ЗВР от 21.04.2022г., РД и  РА.

Изслушана е основна и допълнителна съдебно-техническа експертиза, по която вещото лице след като се запознае с материалите по делото, техническите паспорти на автомобилите и техническите листи по обслужването на същите, както и извърши оглед на автомобилите, на които се твърди да се монтирани гумите, да отговори на въпросите възможно ли е да бъдат обвързани наличните в момента на огледа на автомобилите гуми, с гумите по процесната доставка с фактурата от 31.03.2022 година с предмет автомобилни гуми 1130 бр. с единична цена 950 лева; колко са реално вложените гумите, на кои автомобили и от кои дати.

Вещото лице по съдебно-техническата експертиза дава заключение, че при липсата на необходимата организация е много трудно да бъде проследено движението на гумите от СМЗ на склад към ППС. По начина, по който са заведени гумите в счетоводството на „Магдак" ЕООД – „партида гуми в ценови диапазон 600 - 800лв.“ се получава едно обезличаване на получените и заведени гуми, и много трудно се проследява движението им по ППС. При извършена проверка в базата на ЕТ „Магдак – Р.М.“ и „Магдак" ЕООД вещото лице е констатирало в склада на ЕТ „Магдак – Р.М.“ – 9бр.; в склада на „Магдак" ЕООД – общо 214 бр. С оглед модела, размера и спецификацията на закупените гуми, същите могат да се обвържат с процесните гуми. Технически паспорти (сервизни книжки) на ППС не се водят. Оглед вещото лице е извършило само на товарни автомобили с рег. № ***, № ***, № ***, № ***, полуремарке ***, ***. Изпратени са му от жалбоподателя снимки на ППС в движение относно товарни автомобили с рег. № ***, № ***, № ***, № ***. В периода април 2022г. – 28 август 2023г. са използвани и изписани 916 бр. гуми. Гумите са вложени по конкретните ППС, в зависимост от тяхната необходимост.

Изслушана е съдебно-икономическа експертиза относно редовно водене на счетоводството на „Магдак" ЕООД за 2022г., ЕТ „Магдак“ и „Примекс“ и спазени ли са правилата на счетоводните стандарти, които касаят заприхождаването и изписването на стоково - материалните запаси; има ли счетоводни записвания при жалбоподателя и какви са те във връзка с осчетоводяването на гумите, получени по процесната фактура; Какво е основанието на тези счетоводни записвания; Заприходени ли са закупените гуми по процесната фактура в счетоводството на „Магдак" ЕООД и по какъв начин; Заплатило ли е дружеството - жалбоподател стойността на процесната фактура и по какъв начин; Има ли счетоводни данни за бракуване на старите гуми във връзка с твърдението за реално влагане на гумите по процесната фактура на автомобилите в периода след закупуването им.

Вещото лице дава заключение, че счетоводството на ЕТ „Магдак – Р.М.“ е водено редовно; същият е закупил процесните гуми през 2021г. от „Примекс“ ЕООД по три бр. фактури. В счетоводството на ЕТ „Магдак – Р.М.“ фактурите са заприходени, като е дебитирана счетоводна сметка 304 „Стоки“ със стойността на гумите. Плащанията са извършени по банков път.  Продажбата на процесните гуми от ЕТ „Магдак – Р.М.“ към жалбоподателя е с една фактура от 31.03.2022г. на стойност 1 073 500.00лв. и ДДС в размер на 214 700лв. плащанията по нея са извършени по банков път на части, съответно на 17.05.2022г.  и 18.05.2022г. към датата на продажбата ЕТ „Магдак – Р.М.“ е разполагал с 1130бр. автомобилни гуми. Счетоводството на „Магдак“ ЕООД е водено редовно; фактурата от 31.03.2022г. е отразена в счетоводството му; закупените гуми са заприходени в счетоводството на „Магдак“ ЕООД като материали по дебита на счетоводна сметка 303 „Материали“. По счетоводни сметки на  „Магдак“ ЕООД не се установяват данни (счетоводни записвания) за бракуване/отписване на автомобилни гуми при евентуалната им замяна с монтираните новозакупени. Счетоводството на „Примекс“ ЕООД е водено редовно, като фактурите и плащанията са отразени в счетоводството му; разполагал е със стоките фактурирани към  ЕТ „Магдак – Р.М.“. Задълженията към бюджета на доставчиците „Примекс“ ЕООД и ЕТ „Магдак – Р.М.“ са внесени в данъчните периоди на извършените продажби.

Изслушана е допълнителна съдебно-икономическа експертиза, според която са налице счетоводни данни за предаването на автомобилните гуми от ЕТ „Магдак – Р.М.“ към „Магдак“ ЕООД, изразяващи се в записвания по счетоводните сметки на стойността по съставената фактура; изписването на вложените/монтираните автомобилни гуми е извършено поетапно в периода от м. април до м. сепетември 2022г. и м. януари 2022г. до в. април 2023г.; изписването/записването на гумите, предмет на процесната фактура е извършвано въз основа на месечни отчети за монтирани гуми, в които са отразени датата на монтажа, броя на гумите и автомобилите по рег. №. Представени са и документи за извършени услуги по обслужване на автомобилите от „КЮ СЪРВИСИС СОМАТ“ ЕООД, гр. Видин и „ТИР СЕРВИЗ СОМАТ“ ООД, гр. Видин. Други документи с информация за конкретен вид и размер на гумите, информация за склад или място на монтиране, както и заявки, протоколи и други не са представени. Към края на месец май 2023г. наличните автомобилни гуми, предмет на процесната фактура, които не са изписани, т. е. не са монтирани, възлиза на 318 бр. и същите по счетоводни данни са налични като дебитно салдо по сметка 302 „Материали“. Вещото лице е посочило, че в случай на използването на една складова база от двама или повече търговеца е необходимо воденето на аналитична отчетност на видовете стоки, съхранявани в склада от съответните търговци. За установяването на наличностите на стоки в склада, принадлежащи на един от търговците е необходимо количествено измерване на всички стоки от съответния вид към даден момент и съпоставка със сумата от наличностите, числяща се по счетоводни данни на всички търговци към същия момент, разполагащи със стоки от съответния вид в склада.

Изслушана  е съдебна компютърно-техническа експертиза, която дава заключение, че издадените ЗВР от 21.04.2022 година РД и РА  са подписани с КЕП. Оспорените електронни подписи отговарят на изискванията на чл. 26 от Регламент (ЕС) № 910/2014 г. на ЕП и Съвета. Т. е електронните подписи са усъвършенствани електронни подписи по смисъла на чл. 3, т. 11 от Регламент (ЕС) № 910/2014. „Информационно обслужване“ АД е доставчик на квалифицирани удостоверителни услуги. Квалифицираните удостоверения за КЕП отговарят на изискванията на Приложение I към Регламент (ЕС) № 910/2014. Електронните подписи, с които са подписани процесните електронни документи се основават на Квалифицирани удостоверения за КЕП. Съгласно информацията от „Информационно обслужване“ АД , към датите на подписване на процесните документи, подписите са били валидни КЕП и не са отменяни/прекратявани. В квалифицираните удостоверения се съдържат всички данни, които са предвидени в Приложение I към Регламент (ЕС) № 910/2014. Уникалната идентичност на лицето в квалифицираното удостоверение е удостоверена чрез уникален идентификатор от Регистриращия орган. Серийните номера на подписите съвпадат със серийните номера, извлечени от сертификатите на електронните подписи на електронни документи, записани на оптичния диск в материалите по делото. Титулярят на електронния подпис съвпада с лицето, подписало съответния електронен документ. В материалите по делото няма информация за извършено квалифицирано валидиране. Към електронните подписи, с които са подписани процесните документи, са добавени удостоверения за време (времеви печати) StamplT Global TSA.

По искане на процесуалния представител на жалбоподателя са изслушани свидетелските показания на П.Д.П. и Ц.С.Б.. Първият е спедитор, отговаря за транспорта на камионите, когато се сменят гуми на един камион, той информира шефа за искането на шофьора, преценява се и се решавала дали гумите ще бъдат сменени. Документи, че тази гума се слага на този камион или че като наличност намаляват, не знае дали се съставят и водят.  Няма как да отговори как се разбира кой държи към един момент гумите – дали ЕТ „Магдак – Р.М.“, или „Магдак“ ЕООД, тъй като използват една складова база. С.Б.също е „Спедитор товаро-разтоварни дейности“. Ако тези гуми са били в складовата база и са били на ЕТ-то и са прехвърлени на ЕООД-то на него не му е известно да са си променяли мястото и какво точно се е случило. С тази дейност, прехвърлянето чисто физически на гумите, не е запознат.

 

При така установената фактическа обстановка, съдът, осъществявайки пълна служебна проверка на валидността и законосъобразността на РА, съгласно разпоредбата на чл. 168 от АПК вр. § 2 от ДР на ДОПК, намира от правна страна следното:

Жалбата е допустима, като подадена в срока по чл. 156, ал. 1 от ДОПК, от ревизираното лице, до компетентния съд, след изчерпване на процедурата по административното оспорване на РА. Разгледана по същество жалбата е неоснователна по следните мотиви:

При извършване на задължителната проверка по чл. 160, ал. 2 от ДОПК, съдът констатира, че ревизията е възложена от компетентен орган и е приключила в определения от него срок. РА е издаден от компетентен орган и определя данъчни задължения за периода, за който е възложена, поради което обжалваният РА не страда от пороци водещи до неговата нищожност. Спазени са сроковете за извършване на ревизията и издаване на РД по чл. 114, ал. 2 и чл. 117, ал. 1 от ДОПК. РА съдържа всички реквизити, предвидени в чл. 120 от ДОПК и е съставен като електронен документ с квалифицирани електронни подписи.

В съдържанието на заповедта за възлагане на ревизията (ЗВР), ревизионния доклад и ревизионния акт е отразено, че са издадени чрез информационна система „Контрол“ като електронни документи, подписани с електронен подпис. Представянето на електронните документи на хартиен носител като заверен от страната препис е допустимо по силата на чл. 184, ал. 1 от ГПК вр. § 2 от ДР на ДОПК. Съгласно чл. 13, ал. 1 от Закона за електронния документ и електронните удостоверителни услуги /ЗЕДЕУУ/, в приложимата му редакция, вр. с чл. 3, т. 10 от Регламент (ЕС) № 910/2014 на Европейския парламент и на Съвета от 23 юли 2014 година относно електронната идентификация и удостоверителните услуги при електронни трансакции на вътрешния пазар и за отмяна на Директива 1999/93/ЕО /Регламент (ЕС) № 910/2014/, електронен подпис означава данни в електронна форма, които се добавят към други данни в електронна форма или са логически свързани с тях, и които титулярът на електронния подпис използва, за да се подписва. По аргумент от чл. 13, ал. 4 от ЗЕДЕУУ само квалифицираният електронен подпис всякога има обвързващото всички значение на саморъчен подпис. Съгласно чл. 13, ал. 3 от ЗЕДЕУУ, вр. с чл. 3, т. 12 от Регламент (ЕС) № 910/2014, квалифициран електронен подпис е усъвършенстван електронен подпис, който е създаден от устройство за създаване на квалифициран електронен подпис и се основава на квалифицирано удостоверение за електронни подписи. От своя страна разпоредбите на чл. 24, ал. 1, чл. 25, ал. 1 и ал. 5 и чл. 28, ал. 1 от ЗЕДЕУУ в различните им приложими при провеждането и приключването на процесната ревизия редакции, създават задължения за доставчика на удостоверителни услуги, по искане на титуляря да издава удостоверение за квалифициран електронен подпис, както и да води електронен регистър, в който публикува удостоверенията за електронен подпис, които използва в дейността си като доставчик, издадените удостоверения и списъка на прекратените удостоверения. Съгласно изслушаното по делото заключение по съдебно-компютърната експертиза, което съдът кредитира като компетентно и безпристрастно дадено, се установи, че същите са издадени като електронни документи, подписани са от органи по проходите, посочени за техни автори с квалифициран електронен подпис /КЕП/, които подписи са били активни в период на валидност към момента на подписване на съответния документ. Предвид тези данни, съдът приема, че издадените ЗВР, РД и процесният РА са  подписани с КЕП, което прави същите валидни актове и не са налице основания да се считат за нищожни, като неподписани от техните издатели. Направеното оспорване по реда на чл. 193 ГПК, вр. с чл. 144 АПК на тяхната автентичност е неуспешно.

Противно на твърденията в жалбата, принципите на обективност, добросъвестност и служебно начало, прогласени в чл. 3, чл. 5 и чл. 6 от ДОПК са спазени. При издаване на обжалвания РА приходната администрация стриктно се е придържала към основните начала на данъчно-осигурителния процес и не са допуснати нарушения на тези основни начала, които като краен резултат да водят до процесуална или материална незаконосъобразност на обжалвания ревизионен акт. В настоящия случай, жалбоподателят е запознат с всички действия и актове на приходната администрация, осигурена му е възможност за участие в производството, включително многократно са му изисквани писмени обяснения и документи, обезпечено е реализирането на защитата му, от което същият се е възползвал видно от съдържащите се в ревизионната преписка документи. От преписката не се установява при извършването на ревизията, събирането и обсъждането на доказателствата и формирането на фактическите и правните изводи на приходните органи, да са нарушени принципите на данъчния процес от страна на ревизиращия екип при упражняване на процесуалните му права. Не се установява и приходните органи да са извършили действия, надвишаващи законовите им правомощия. Липсват данни, а и не се твърди, в хода на ревизионното производство ревизираното дружество да е имало някакви съмнения в обективността на органите по приходите и да е поискало член на ревизиращия екип да бъде отстранен, тъй като не е обективен. Няма основание да се приеме, че някое от действията на приходната администрация, извършени за изясняване на всички правнорелевантни факти, не е в съответствие с реда и средствата, предвидени за изясняване на относимите факти по ДОПК.

На следващо място, относимостта и значението на събраните доказателства за данъчните задължения е въпрос по съществото на спора и дори и да се приеме, че са допуснати пропуски в ревизионното производство при събирането и обсъждането на доказателствата, процесуалната възможност на ревизираното лице да предяви аргументите си в този смисъл пред горестоящия административен орган и пред съда не е преклудирана на този етап. Обстоятелството, че оспорващият не е доволен от събраните от приходния орган доказателства и от процесуалното поведение на ответника, не опорочава крайния акт на ревизията до степен, водеща отмяната му. По аргумент от чл. 160, ал. 1 от ДОПК съдът е инстанция по същество и след преценка на относимите доказателства, без да е обвързан от фактическите и правни констатации на ревизиращите, следва да реши въпроса дължи ли се определеният с РА данък и ако да – дали в посочения размер.

Предвид това, съдът намира, че при извършване на ревизията, както и при постановяването на свързаните с това актове, приходната администрация е действала в съответствие с вменените й задължения, формулирани като основни принципи в данъчно-осигурителното производство. От събраните по делото доказателства не се установява да са допуснати съществени процесуални нарушения при извършването на ревизията. Не се установяват пороци, касаещи формалната законосъобразност на РА, както и компетентността на издателите му. Съдът намира, че процедурата по издаване на оспорения ревизионен акт е съобразена с приложимите за случая процесуални норми на ДОПК и не са налице процесуални нарушения, засягащи неговата законосъобразност в цялост.

Във връзка с проверката за правилното приложение на материалноправните норми съдът намира следното:

По определение, дадено в чл. 6 от ЗДДС доставката на стока е прехвърлянето на правото на собственост или друго вещно право върху стоката. Разпоредбата на чл. 68, ал. 1, т. 1 от ЗДДС определя, че данъчен кредит е сумата на данъка, която регистрираното лице има право да приспадне от данъчните си задължения по ЗДДС за получени от него стоки или услуги по облагаеми доставки, а тази на чл. 69, ал. 1, т. 1 от ЗДДС, че регистрираното лице има право да приспадне данъка за стоките или услугите, които доставчик - регистрирано по този закон лице, му е доставил или предстои да му достави. Съгласно чл. 154 от ГПК, във връзка с чл. 144 от АПК всяка страна е длъжна да докаже фактите, на които основава своите искания. Доказателствена тежест на лицето, претендиращо право на приспадане на данъчен кредит, е да докаже при условията на пълно насрещно доказване, че са налице законоустановените предпоставки за признаване на твърдяното от него материално право. Една от предпоставките за възникване на това право е наличието на реално осъществена доставка. За преценката дали е извършена доставка, по процесната фактура, е необходимо да се изследва дали са налице предвидените в чл. 6 от ЗДДС правопораждащи юридически факти, а именно реално осъществяване на доставка.

Практиката на СЕС по тълкуване на чл. 167, чл. 168 и чл. 178 от Директива 2006/112/ЕО относно възникването и надлежното упражняване на правото на приспадане на данъчен кредит изисква установяване преди всичко наличието на действително осъществени облагаеми доставки на стоки и услуги. От т. 33 от Решение на Съда на ЕС от 6 декември 2012 г. по дело С-285/11, следва, че по принцип правото на приспадане не би могло да бъде отказано, ако се установи, че разглежданите в главното производство доставки на стоки са реално осъществени и впоследствие тези стоки са били използвани от получателя за целите на неговите облагаеми сделки. В т. 32 от цитираното решение е посочено, че преценката за това дали данъчно задълженото лице може да упражни право на приспадане на основание на доставки на стоки, се извършва въз основа на всички елементи и фактически обстоятелства по делото, в съответствие с правилата за доказване, установени в националното право.

Настоящият съдебен състав, анализирайки събраните  доказателства в тяхната съвкупност намира, че от страна на  дружеството-жалбоподател не бе доказано изпълнението на всички законови предпоставки за признаване на претендираното право на приспадане на данъчен кредит и в частност реалното, действителното получаване на процесните гуми от ЕТ „Магдак – Р.М.“. Релевантното обстоятелство по делото е това дали е прехвърлена собствеността върху стоките от доставчика в полза на жалбоподателя, т.е. предаването им, чрез което стоките са индивидуализирани по смисъла на чл. 24, ал. 2 от ЗЗД или овластяването на жалбоподателя от доставчика първият да се разпорежда фактически с тях като собственик. Съгласно общия принцип на разпределение на доказателствената тежест в процеса всяка страна следва да докаже осъществяването на фактите, от които черпи изгодни за себе си правни последици и поради това, че данъчният субект претендира право на приспадане на данъчен кредит, то той е този, който следва да докаже изпълнението на всички законови изисквания, включително и реалността на доставката по процесните фактури.  Извод за реалност на доставката единствено от наличието на фактура и нейното счетоводно отразяване в счетоводните регистри не могат да обосноват признаване на правото на данъчен кредит. Събраните в хода на ревизията документи, представени, както от ревизираното лице, така и от доставчика, не удостоверяват реалност на доставката, съответно фактическото движение на стокови потоци между жалбоподателя и доставчика му.

Предметът на изследваната доставка не е индивидуализиран в спорната фактура, и не може да се установи по безспорен начин конкретният предмет на доставката, тъй като е посочено единствено „автомобилни гуми". Не са посочени каквито и да било параметри на гумите, в т.ч. основни техни характеристики като височина/широчина/диаметър на джантата в инчове (индекс „Д"); за леки или товарни автомобили са предназначени; зимни/летни/всесезонни; марка/производител на гумите и пр. Така съставена, фактурата не отговаря на изискванията на чл. 6. ал. 1, т. 4 от ЗСч. (в сила от 01.01.2016 г.), тъй като не дава информация за вида на стопанската операция, респективно за конкретния вид на фактурираните стоки/материали, количествените и стойностните измерения на същите. Тъй като във фактурата не е посочен номер и/или дата на опис, договор или техническа спецификация, то не е налице и препращане към друг конкретен документ, който да дава яснота относно липсващата във фактурата информация за вида и параметрите на сделката, с оглед разпоредбата на чл. 6, ал. 5 от ЗСч.

Липсата на конкретните параметри на гумите във фактурата, прави невъзможно да се изследва наличието и движението на съответните стоки (автомобилни гуми). По този начин се възпрепятства всеки опит за изясняване на точния предмет на евентуалната престация, което налага извода за липса на един от задължителните реквизити на фактурата - този по чл. 114, ал.1, т.9 от ЗДДС. Съгласно посочената правна норма, фактурата задължително трябва да съдържа количеството и вида на стоката и/или вида на услугата. Практиката на Съда на ЕС по прилагането на Директивата за ДДС, сочи, че следва да се откаже правото на приспадане по фактурите, които не съответстват на изискванията за съставянето им. В Решение от 08.05.2013 г. по дело С-271/12, Съдът на ЕС е приел, че правото на приспадане може да се откаже на данъчнозадължените лица, получатели на услуги, които разполагат с непълни фактури, дори ако в допълнение на последните след приемането на решението за отказ, е предоставена информация с цел доказване на действителното им извършване, естеството и стойността им. Дължимата престация от доставчика по облагаема доставка следва да бъде индивидуализирана с точни параметри, които позволяват действителното и изпълнение и доказването и при осъществяването на контрола за спазването на данъчното законодателство, в случай, че за същата е упражнено правото на приспадане на данъка. Съответно на дължимото изпълнение следва да бъде описанието на доставката във фактурата, т.е. по начин, който да позволява последваща проверка и установяването на действителното и извършване, каквото в настоящия случай не може да бъде сторено. В настоящия случай тази непълнота на фактурата, допълнена с липсата на водена аналитична отчетност в счетоводството на жалбоподателя, препятства извършване на проверка относно наличието на същите гуми при доставчика, както и относно твърденията на жалбоподателя, че именно те са реално вложени в наетите от него товарни автомобили и ремаркета. Вещото лице до допълнителната СИЕ е посочило, че в случай на използването на една складова база от двама или повече търговеца е необходимо воденето на аналитична отчетност на видовете стоки, съхранявани в склада от съответните търговци, което в процесния случай не е сторено. Налице е основание за отказване на данъчен кредит по фактура № **********/31.03.2022 г. и по аргумент на чл. 71, т. 1, във връзка с чл. 114, ал. 1, т. 9 от ЗДДС и чл. 226, т. 6 от Директива 2006/112/ЕО.

В предмета и обсега на доказване реалността на доставките на стоки е фактът за предаването на стоките при прехвърляне на право на собственост върху тях от ЕТ „Магдак – Р.М.“ на „МАГДАК" ЕООД, извън простото фактуриране на сделката. Настъпването на транслативния ефект на разпоредителните сделки, имащи за предмет родово определени вещи е тяхното индивидуализиране, което се осъществява чрез предаването им. При действието на чл. 14, § 1 от Директива 2006/112/ЕО, доставка на стока е прехвърлянето на материална вещ и овластяването другото лице да се разпорежда фактически с нея като неин собственик, без за това да е от значение формата на придобиване на право на собственост върху въпросната вещ (т. 35 от решението на СЕС по дело С-78/12).

Безспорни доказателства, че такова предаване на автомобилни гуми от патримониума на доставчика в патримониума на получателя не се представиха. „МАГДАК" ЕООД и от ЕТ „МАГДАК - Р.М." се свързани лица, представлявани от Р.М. М.. Според документите, представени при насрещната проверка на ЕТ „МАГДАК-Р.М." /приемо - предавателни протоколи/, автомобилните гуми, закупени от „ПРИМЕКС" ЕООД по фактури № 710008050623.04.2021 г., №**********/13.07.2021 г. и №**********/19.08.2021 г., за които се твърди, че впоследствие са продадени на ревизираното лице, са получавани/предавани на части, като общо за периода м. 01.06.2021 г. м. 31.03.2022 г. фактически са предадени 502 бр. гуми, а останалите общо 598 бр. гуми остават на съхранение в база на „ПРИМЕКС" ЕООД и след 31.03.2022 г. - датата на процесната фактура и Протокол за СМЦ. Видно от представения и от „ПРИМЕКС" ЕООД „Оперативен регистър на оставените чужди стоки за съхранение" във формат ексел, ежедневно за този период са предавани по няколко броя от фактурираните гуми - от 2 бр. до 8 бр., като дружеството декларира, че към 30.06.2022 г. все още има автомобилни гуми, предмет на горепосочените фактури, които не са предадени на едноличния търговец.

ЕТ „Магдак - Р.М." формално с процесната фактура продава на „МАГДАК" ЕООД  1130бр. гуми, като на практика същите остават в единния склада на ЕТ „Магдак - Р.М." и „МАГДАК" ЕООД и продължават да служат за оборудване на камионите, собственост на ЕТ „Магдак - Р.М.". Вещото лице по СИЕ е посочило, че в случай на използването на една складова база от двама или повече търговеца е необходимо воденето на аналитична отчетност на видовете стоки, съхранявани в склада от съответните търговци. Такава аналитична отчетност безспорно не е била водена. От друга страна, при наличието на данни и за закупувани от „МАГДАК" ЕООД директно от „ПРИМЕКС" ЕООД автомобилни гуми, няма пазарна логика такива да бъдат закупувани с надценка от ЕТ „Магдак - Р.М.", а не директно от „ПРИМЕКС" ЕООД. Стойността на придобиване на гумите от „МАГДАК" ЕООД от ЕТ „Магдак - Р.М." за сумата 1 288 200лв. (данъчна основа 1 073 500.00лв. и ДДС 214 700лв.) надвишава значимо сумата на придобиването им от ЕТ „Магдак - Р.М." от „ПРИМЕКС" ЕООД. В подкрепа на този извод е факта, че заприхождаването става по партида „Гуми 600-800“, въпреки че като единична цена е посочена 950лв. за автомобилна гума. Свидетелите по делото изнесоха, че няма как да се разбере кой държи към определен момент гумите – дали ЕТ „Магдак – Р.М.“, или „Магдак“ ЕООД, тъй като те използват една складова база. Според св. Балъков, ако тези гуми са били в складовата база и са били на ЕТ-то и са прехвърлени на ЕООД-то, на него не му е известно да са си променяли мястото си.  Не са налични стокови и/или складови разписки, удостоверяващи получаване и заприхождаване на автомобилни гуми в обект (склад) на „Магдак" ЕООД, с данни за дата, склад, вид, количество и стойност и др. на приетите стоки, включително не е представен и Протокол за СМЦ, който е приложен към фактурата, представена след връчване на второто ИПДПОЗЛ на доставчика при извършената му насрещна проверка. Не са представени и първични счетоводни документи за последващото изписване и предаването на гуми за монтаж на товарни автомобили, т. е. влагането им в търговската дейност именно на жалбоподателя „Магдак" ЕООД, с оглед твърденията, че гумите впоследствие са монтирани на тежкотоварни камиони, стопанисвани от дружеството- жалбоподател като наети активи от ЕТ „Магдак- Р.М.".  Липсват конкретните първични документи по приемане, както и съхранение, респ. монтиране именно от „Магдак" ЕООД, а не от ЕТ „Магдак- Р.М." на процесните гуми.

Липсва аналитична отчетност при „Магдак" ЕООД на заведените в счетоводството автомобилни гуми по видове, размер, марка и други критерии.  В счетоводните документи, представени в различни етапи на ревизионното производство, но отнасящи се за едни и същи отчетни периоди са налице несъответствия. С писмо вх. № Р-04000422002031-ПРД-039-И/05.10.2022 г. е представена „Хронологична ведомост аналитична" Материали: Инвентар под стойностен праг:гуми за тежкотоварен автомобил - за периода 01.03.2022г.-21.09.2022 г., съдържаща хронологични записи за отписани материали (гуми за тежкотоварни камиони) през този период се установява, че до 31.05.2022 г. са отписани общо 274 броя гуми. Същевременно от приобщена от данъчно осигурителното досие на жалбоподателя (с протокол № Р-04000422002031-ППД-001/29.09.2022 г.) „Аналитична оборотна ведомост" за периода 01.01.2022 г. - 31.05.2022 г., представена от „МАГДАК" ЕООД в хода на проверка по прихващане и възстановяване, приключила с АПВ № П- 04000422107458-004-001/08.07.2022 г., се установяват отписани към 31.05.2022 г. - 513 броя гуми. Наред с това, от органите по приходите е извършена справка в „Регистър МПС" в ИС на НАП с актуални данни от МВР, при която е установено, че в представената с писмо вх. № Р-04000422002031-ПРД-039-И/05.10.2022Г. „Хронологична ведомост аналитична Материали : Инвентар под стойностен праг: гуми за тежкотоварен автомобил" за периода 01.03.2022 г.-21.09.2022 г. е отчетена смяна/влагане/ на гуми на товарни автомобили, подробно посочени в РА, които не са собственост на ЕТ "МАГДАК-Р.М.", съответно не са отдадени под наем на „МАГДАК" ЕООД. Впоследствие, след като дружеството - жалбоподател е уведомено за това и след подаване на възражението срещу РД, с придружително писмо вх. № Р-04000422002031-ПРД-041-И/15.11.2022 г. са представени отчетите, коментирани по-горе, и отново „Хронологична ведомост аналитична Материали: Инвентар под стойностен праг: гуми за тежкотоварен автомобил" за периода 01.03.2022 г.-21.09.2022 г., в която са променени всички регистрационни номера на ремаркета, за които органите по приходите са изискали информация за вложените/сменени/ гуми.

Предвид гореизложеното, представените Отчет 4 - 2022, Отчет 5 - 2022, Отчет 6 - 2022, Отчет 7 - 2022, Отчет 8 - 2022 и Отчет 9 2022 за монтирани гуми за тежкотоварен автомобил в периода 01.04.2022 г. - 30.09.2022, в които са посочени дата, регистрационен номер на камион и количество, не доказват твърденията на ревизираното дружество за влагане от него на закупените стоки. Липсва име и подпис на лицето, което ги е изготвило и отговаря за достоверността на посоченото в тях, съответно не са представени конкретни първични счетоводни документи, удостоверяващи основанието за последващо изписване на конкретен вид и размер гуми от конкретен склад, гараж или място, и за монтиране на гумите - заявки, протоколи и/или други документи, въз основа на които да са били обобщени данните в отчетите. Така представените отчети, противно на заключението на вещото лице, нямат характер на първични счетоводни документи по смисъла на Закона за счетоводството и не са годни да удостоверят използването на автомобилни гуми в независимата икономическа дейност именно на „Магдак" ЕООД. Вещото лице по СИЕ реално е работило с тези отчети, за да обоснове изводите си за влагане на гуми, без да отчита факта, че са създадени като справки без оправдателни документи, поради което съдът не кредитира заключението му в тази част. Въпросните отчети са представени след издаване на РД и след като органите по приходите са установили, че се представят данни за изписани гуми на автомобили, които не са нито собствени, нито наети от „Магдак" ЕООД, поради което съдът не ги кредира.

От представените счетоводни регистри на „МАГДАК" ЕООД в хода на ревизията е видно, че по сметка 302 „Материали" (по Отчет по журнала на операциите за периода 01.03.2022 г. - 31.03.2022 г.) фактурата е отразена с едно записване на 31.03.2022 г. „Материали:Инвентар под стойностен праг: Гуми за тежкотоварен автомобил: Обекти: Инвентар под стойностен праг" - 1130 бр. на обща стойност 107 3500 лв. По същия начин е отразена фактурата и в Оборотната ведомост за периода 01.01.2022 г. - 31.03.2022 г. като стоките по фактурата са заведени само стойностно, така са и изписвани. В счетоводството на жалбоподателя, противно на изводите на вещото лице О.Н., не е създадена аналитична отчетност, което препятства възможността да се установи каква част от фактурираните гуми действително са приети в негов обект и каква част са на отговорно пазене в друго дружество, тъй като както бе посочено фактурата е записана изцяло с едно счетоводно записване в регистрите, и няма съставени други документи годни да докажат приемане на отделни количества гуми от фактурираната доставка на автомобилни гуми. Обстоятелството, че без наличие на първични счетоводни документи (това е потвърдено и от вещото лице, макар накрая да прави превратни изводи) счетоводно се отписват гуми от наличните по сметка 302 „Материали" с твърдението, че се монтират по стопанисвани тежкотоварни камиони не може да докаже, че такива са реално доставени, при това че са част от фактурираните по процесната фактура, издадена от ЕТ „Магдак-Р.М.". Само стойностно въвеждане и изписване при „Магдак" ЕООД препятства аналитичната отчетност. Съобразно представения Протокол за СМЦ, в който са посочени гуми с различни параметри, което препятства възможността да се установи каква част от фактурираните гуми действително са приети в негов обект и каква част са на отговорно пазене в друго дружество, тъй като фактурата е записана изцяло с едно счетоводно записване в регистрите, и няма съставени други документи годни да докажат приемане на отделни количества гуми от фактурираната доставка на автомобилни гуми. Без наличие на първични счетоводни документи счетоводно се отписват гуми от наличните по сметка 302 „Материали" при „Магдак" ЕООД с твърдението, че се монтират по стопанисвани от дружеството тежкотоварни камиони, собственост на ЕТ „Магдак-Р.М.". Счетоводното записване е единственото доказателство за така извършена стопанска операция.

Необосновано вещото лице по СИЕ констатира завеждане на фактурата с цялата й стойност и брой гуми, без други характеристики, а в същото време дава становище за аналитични партиди по с/ка 302. Също така установява, че няма счетоводно завеждане по вид, размер и марка. Няма и такова изписване за последваща употреба- изписването е наведнъж на разход, което означава едновременно влагане, наведнъж на всички 1 130 бр. гуми през м. 03. 2022 г., т.е. взетата счетоводна статия изглежда като всички гуми да са монтирани на камионите през м. 03.2022 г., а в същото време на вещото лице по СТЕ се представят изолирани справки за монтирани гуми по дати и превозни средства. Освен това при разпита си по основната експертиза, вещото лице по СИЕ заяви, че няма счетоводно движение на гумите, всички гуми са изписани изцяло на разход, наведнъж, а от друга страна, било възможно осчетоводяването да е периодично. Това противоречие логично навежда на извод за пълна липса на аналитична отчетност, което разколебава становището на вещото лице за редовно водене на счетоводство.

При изслушване на допълнителната СИЕ, вещото лице изрично заяви, че няма заведена такава счетоводна отчетност, от която да може да се установи, че гумите в общото за ЕТ Магдак и Магдак ЕООД помещение са тези, закупени с процесната фактура, както и дали има гуми на жалбоподателя, оставени на съхранение в друг град. Вещото лице потвърди и завеждането им само по стойност в една единствена партида, а в същото време е направило извод за аналитична отчетност. Видно е ,че счетоводната експертиза си е служила само с месечните отчети, съставени от жалбоподателя, без да са налице първични счетоводни документи, въз основа на които да бъдат съставени като последващ документ, какъвто името му предполага да е (за настъпили обстоятелства - в случая за евентуално изписване на гуми). Самите отчети освен това са представени на органите по приходите след запознаване с установените факти в ревизионния доклад. По повод заявлението на вещото лице за счетоводния характер на един отчет (какъвто и да е той), следва да се има предвид, че съгласно чл. 4., ал. 1 от Закона за счетоводството счетоводният документ е хартиен или технически носител на счетоводна информация, класифициран като първичен, вторичен и регистър. Съгласно ал. 2 първичният документ е носител на информация за регистрирана за първи път стопанска операция. за фактическото им ползване). Според ал. 3 пък вторичният документ е носител на преобразувана (обобщена или диференцирана) информация, получена от първичните счетоводни документи. В тази връзка, очевидно е, че така съставените отчети за последващи действия, няма как да дадат обективна и достоверна информация за изписване на гуми към конкретен момент.

Не без значение е и че след периода на ревизията са закупувани и други гуми, които също се съхраняват в помещението, което е за общо ползване от доставчика и получателя по фактурата, по която е отказано възстановяване на ДДС. Не без значение е и че твърдения за база в гр. Видин, смяна на гуми там и т.н., държане на количества гуми и там, се появяват и са изложени едва с жалбата по съдебен ред, т.е. след като става ясно от решението на директора на ДОДОП В. Търново, че са изисквани проверки и данни от Агенция Пътна инфраструктура. Не е ясно как са стигнали до базата в гр. Видин гуми на „Магдак“ ЕООД и дали изобщо са гуми от фактурираните.

Съдът не кредира и отговора на задача 4 от допълнителната СИЕ, тъй като в него вещото лице дава конкретни бройки гуми в остатък, след изписване, а преди това потвърждава изписване на разход- наведнъж на цялото количество гуми и влагането им по превозните средства. Отговорът в тази част е необоснован, тъй като не е ясно как дава заключение за точен брой гуми, без с/ка 302 да е с количествено изражение водена изобщо. В същия смисъл и задача 5 е с необективен отговор по отношение на аналитична отчетност, тъй като никъде в счетоводен документ или взета счетоводна статия няма посочени вид гума, марка, модел, размер. Изцяло несъстоятелен е и изводът на задача 5, стр. 9 от допълнителното заключение, в поел. абзац на отговора, където се твърди анализ на аналитична оборотна ведомост и конкретни наличности на гуми. От никой представен счетоводен документ не се виждат към кой момент колко гуми остават, а очевидно вещото лице не ги е броило на място, за да дава такива категорични данни по брой и цена. Вещото лице заявява, че няма документи за бракувани гуми, за сменени гуми, водени текущо по МПС, няма никакви първични счетоводни документи за изписване от склад/помещение и влагане на гумите, още повече за фактическия монтаж на една гума, които евентуално биха могли да бъдат основание за съставяне на последващи отчети. Тъй като отчетът като вид документ е последващ такъв, за вече настъпили факти, се предполага, че той следва да съдържа данни, които са извлечени от източник при създаването им, при настъпването им. Съдът не кредитира СИЕ, тъй като вещото лице не е направило констатациите си върху безспорни писмени доказателства и при наличието на посочените противоречия. В съдебно заседание вещото лице дори потвърди, че не са налице определени първични счетоводни документи, от които следва да се извлече информация, поради което е градил изводи само от изготвени справки, съставени изцяло от страна жалбоподателя, което изцяло поставя под съмнение верността на данните, върху които вещото лице се основава и на практика само ги пренася в изложението на експертизата. Експертизата е базирана само на справки, чиито данни няколкократно са променяни в различните етапи на обжалването, а и преди това в периода между издаване на РД и РА, без да се обвързват с конкретни счетоводни данни. При положение, че сметка 601- Разходи за материали не се води аналитично не става ясно как вещото лице установява гуми по видове, които да отнесе към конкретен камион.

Различен извод не се обосновава и от заключението на техническата експертиза, което е изградено основно на устни обяснения от страна на жалбоподателя, вкл. и на предоставени лично на вещото лице справки-отчети за монтирани гуми, които на практика представляват подредени в табличен вид дати с посочени peг. номера на МПС, без да са изготвени въз основа на първични счетоводни документи, които, както стана ясно и при изслушване на СИЕ, а и от свидетелските показания, няма и не са съставяни при завеждане и изписване на гумите. Вещото лице С. е извършил фактически оглед в помещението на Магдак ЕООД (и на ЕТ Магдак) и единствено по данни на жалбоподателя, на доверие е приел, че гумите са разделени на две места (фургон и пункт за техническо обслужване), без индикации дали става дума за гумите, които се претендират като закупени по процесната фактура, или са гуми, които ЕТ е закупил от Примекс ЕООД (когато и да е това във времето преди или след датата на фактурата). Също така в с.з. се установи, че вещото лице е работило и по изпратени от жалбоподателя снимки, на които се виждат монтирани гуми и peг. номер на автомобил, без да е ясно каква е гумата, кога е закупена, кога е сложена, от кого и т.н. Като цяло този подход на изготвяне на заключение, даване на становище за вложени гуми, още повече обвързването им с конкретна покупка по фактура е изначално опорочен, тъй като дори да има специални познания и опит, вещото лице може да даде информация само, както в случая е сторено, става ли въпрос за едни и същи видове гуми като големина, характеристика, спецификация, размер и т.н. като тези по фактурата, но не и дали това са стоките, за които се търси приспадане на ДДС, още по-малко дали това е сторено от  Магдак ЕООД или ЕТ Магдак – Р.М.“. Не без значение обаче е посоченото от експерта, че няма създадена складова организация и такава, която разбираемо и хронологично да отразява и да позволява обективно проследяване и установяване на влизащи в склад гуми, съответно тяхното използване по дати и превозни средства. Вещото лице потвърди, че в базата има механик, но той е свързан единствено с поставянето на гумата, не и с воденето на документация. Т.е. това е лице, което има ангажимент само технически да оборудва автомобилите, без да е наясно кой материал откъде идва. Представената от жалбоподателя таблица няма такава достоверност и обективност, създадена е за целите на зададените задачи към вещото лице и по никакъв начин меродавността й не може да бъде проверена. Вещото лице е потвърдило констатациите на органите по приходите, че няма никакво счетоводно отражение изобщо водене на получени и изписани гуми, никой автомобил самостоятелно не се води с отделни данни кога и какво е правено по него, както и че е трудно с прост оглед да се прецени една гума кога е монтирана във времето и до каква степен е износена (стига да не е напълно негодна за експлоатация) и че годността й зависи от това доколко автомобилът е бил в движение по-интензивно, като изминатите километри на година са относителен и само един от факторите за подмяна на гуми. Извън всичко това, фактът, че вещото лице установява, че съгласно снимките и извършения частичен оглед на гуми, такива са монтирани на камиони, ползвани от жалбоподателя, и те като характеристика са същите с фактурираните (доколкото се виждат съвпадения по размер) не означава, че реалността на процесната доставка, предмет на ревизията, е доказана. Нормално е, очаквано е за един вид камион логично да се закупуват едни и същи гуми като характеристика и такива да бъдат налични и готови за смяна на склад при лице, което осъществява транспортна дейност и разполага с много на брой товарни автомобили. Такива са обаче както Магдак ЕООД, така и ЕТ Магдак – Р.М.“. Предвид това, фактът, че вещото лице допуска обвързване на монтирани гуми с тези по фактурата, се дължи основно на това, че са със сходни параметри и това е в негова изключителна компетентност, без да държи сметка за осчетоводяването и липсата на документи в този аспект, поради което автотехническата експертиза самостоятелно не може да докаже претенциите на жалбоподателя.

Всичко гореизложено мотива съда да приема, че документите, свързани със спорните доставки - търговски и счетоводни такива, на страните участващи в сделката, са изготвени контролирано, със знанието и участието на „МАГДАК" ЕООД, като очевидно тяхното съдържание не отговаря на действителните отношения между „МАГДАК" ЕООД и ЕТ „Магдак-Р.М.". Продажбата между тях е фиктивна, като документи са създадени с цел неправомерното приспадане на данъчен кредит, който „МАГДАК" ЕООД формира чрез нея. Аргумент в подкрепа на този извод е обстоятелството, че плащането по процесната фактура от 31.03.2022г. е станало на части на 17.05.2022 г. и 18.05.2022 г., едва след връчване на ЗВР за възлагане на ревизията на „Магдак" ЕООД и след връчване на ИПДПОЗЛ № Р-04000422002031-040-002/13.05.2022г., с което са изискани доказателства във връзка с процесната доставка, в т.ч. и платежен документ за плащане на фактурата. Направени са общо шест плащания на посочените дати от „Магдак" ЕООД към ЕТ „Магдак-Радостин Митков" с основание „фактура № **********/31.03.2022 г.", като всяко едно от тях е предшествано от плащане на подобна сума от ЕТ „Магдак-Радостин Митков" към „Магдак" ЕООД с основание „плащане на фактури по опис". Описи на фактурите, въз основа на които са направени плащания от ЕТ „Магдак-Р.М." към „Магдак" ЕООД обаче не са представени. Представени са единствено хронологични ведомости синтетични за сметка 503 в левове и във валута, като фактурите описани в тях, не могат да бъдат обвързани с конкретни плащания. Анализът на банковите извлечения от 17.05.2022г. и 18.05.2022 г. и наредените суми между свързаните търговци по дати и часове е подробно описан на стр. 5 от РД и поставя под съмнение реалността на плащането.

На следващо място, Протокол за СМЦ №0000001/31.03.2022 г. (с посочени само брой и цена на гуми, без конкретен вид и марка)  е подписан от Р.М. като представляващ както дружеството - жалбоподател, така и доставчика ЕТ „МАГДАК - Р.М.". Същият не е годен да удостовери фактическото предаване/приемане на 1130 бр.автомобилни гуми. Това обстоятелство е от съществено значение при преценка реалността на конкретната доставка, поради факта, че според документите, представени при насрещната проверка на ЕТ „МАГДАК-Р.М." /приемо - предавателни протоколи/, автомобилните гуми, закупени от „ПРИМЕКС" ЕООД по фактури № **********/23.04.2021 г„ №**********/13.07.2021 г. и №**********/19.08.2021 г., за които се твърди, че впоследствие са продадени на ревизираното лице, са получавани/предавани на части, като общо за периода м. 01.06.2021 г. - м. 31.03.2022 г. фактически са предадени 502 бр. гуми, а останалите общо 598 бр. гуми остават на съхранение в база на „ПРИМЕКС" ЕООД и след 31.03.2022 г. - датата на процесната фактура и Протокол за СМЦ. Видно от представения и от „ПРИМЕКС" ЕООД „Оперативен регистър на оставените чужди стоки за съхранение" в табличен вид, ежедневно за този период са предавани по няколко броя от фактурираните гуми - от 2 бр. до 8 бр., като дружеството декларира, че към 30.06.2022 г. все още има автомобилни гуми, предмет на горепосочените фактури, които не са предадени на едноличния търговец. Липсват доказателства къде и как ЕТ „Магдак - Р.М." е съхранявал получените от „ПРИМЕКС" ЕООД гуми до продажбата им на жалбоподателя, с оглед декларираното от „ПРИМЕКС" ЕООД, че дружеството не е извършвало монтаж на гуми, а едноличният търговец не е предоставил данни за обекти, стопанисвани от него, въпреки че такива изрично са изискани.

Представените от жалбоподателя в хода на ревизията счетоводни извлечения навеждат на извод, че създадената в предприятието счетоводна отчетност не само, че не гарантира автентичността на произхода и целостта на съдържанието на фактурата, но и препятства проследяване на документооборота и установяване на връзка (надеждна одитна следа) между отделните документи, осчетоводените операции и издадената от доставчика фактура. При липса на реално извършена облагаема доставка, логически е изключена добросъвестността на получателя, тъй като още при получаване на фактурата от соченото за доставчик лице, получателят /жалбоподателя/ като страна по сделката е знаел или би трябвало да знае, че реално не е получил въпросната стока, а само един документ. В настоящия случай, ревизираното лице, като страна по посочената сделка, не е могло да не знае за това при осчетоводяването на фактурата и упражняване правото на данъчен кредит по нея, тъй като при липса на извършена двустранна сделка, нормално и логично е знание за това да има и при двете страни по тази сделка, още повече, когато управител и представляващ на продавача и купувача в случая е едно и също лице – Р.М. М..

Очевидно преследваната от страна на ревизираното лице цел е единствено получаване и доказване на данъчно предимство - приспадане на ДДС по процесната фактура, доколкото няма представени убедителни доказателства, които да обосновават факта на прехвърлянето на рисковете и изгодите за процесиите стоки от продавача към дружеството-жалбоподател. В случая, относно процесната фактура не е установена изискуемостта на данъка и оттам пораждането на правото на данъчен кредит - чл. 25, ал. 2 във вр.с чл. 6 и чл. 68, ал. 2 от ЗДДС.

Не са представени и първични счетоводни документи за последващото изписване и предаването на гуми за монтаж на товарни автомобили, т. е. влагането им в търговската дейност на жалбоподателя, с оглед твърденията, че гумите впоследствие са монтирани на тежкотоварни камиони, стопанисвани от дружеството-жалбоподател като наети активи. Този факт се потвърди и от свидетелите, и от вещото лице по СИЕ. В счетоводството и на жалбоподателя, а и на доставчика на практика няма никакви документи, от които да става ясен процесът на доставяне на автомобилни гуми, т.е. е невъзможна каквато и да е последователна проследяемост на извършени стопански операции по приемане, съхранение, монтиране и т.н., съответно конкретните първични документи, които се съставят на всеки етап от доставката по смисъла на ЗДДС.

В трайната си практика СЕС подчертава, че борбата срещу данъчните измами, избягването на данъци и евентуалните злоупотреби, безспорно е цел, призната и насърчавана от Директива 2006/112/ЕО, и че правните субекти не могат с измамна цел или с цел злоупотреба да се позовават на нормите на правото на Съюза. Въз основа на обективни данни органът по приходите твърди и установява, че това право се претендира с измамна цел или с цел злоупотреба. След установяване на релевантните факти и въз основа на правилното прилагане на относимите материалноправни разпоредби, органите по приходите са стигнали до правилни мотивирани изводи, като от страна на жалбоподателя не бяха ангажирани такива доказателства, които да опровергават фактическите и правни основания за издаване на ревизионния акт. Представената извадка от хронологична ведомост, оспорена по реда на чл. 193 от ГПК, във връзка с чл. 144 АПК, съдът намира за антидатирана и новосъставена за целите на исканата счетоводна експертиза. Във ведомостта за пореден път са нанесени различни данни от тези, представени в хода на ревизията, с обяснението за корекция. Според представения документ „Отчет по журнала на операциите" фактура № **********/31.03.2022 г. е осчетоводена със счетоводна операция 411/702, като документът съдържа само записа за процесната фактура. За отписването на стоките е представена Хронологична ведомост аналитична Стоки на склад: Гуми 600-800, съдържаща също само един запис за отписване на стоки по процесната фактура - 702/304. Така направените счетоводни записвания не могат да удостоверят продажба на конкретни видове, размери и марки автомобилни гуми за тежкотоварни камиони, каквито се твърди, че са закупени от „ПРИМЕКС" ЕООД, тъй като в счетоводството липсва аналитична отчетност по посочените критерии. Представен и Договор за търговска продажба от 30.09.2021 г., сключен между „ПРИМЕКС" ЕООД и „МАГДАК" ЕООД, както и Анекс №1/12.10.2021г., Анекс №2 /28.10.2021 г. и Анекс № 3/02.11.2021 г., с предмет на доставка „600 бр. автомобилни гуми и 10 бр. джанти", които „ПРИМЕКС" ЕООД приема за последващо съхранение след продажбата им.

От събраните гласни доказателства и от всички експертизи се установи, че ЕТ „МАГДАК-Р.М.“ и „МАГДАК“ ЕООД използват едни и същи помещения, в които съхраняват гуми, една и съща база с товарни МПС и един и същи персонал - механик и т.н., вкл. и единият от разпитаните свидетели е бил и е служител и на търговеца и на ревизираното дружество. В хода на ревизията са искани от „Магдак" ЕООД, като получател по доставката идентификационни данни на материално-отговорното лице - отговорник на склад, където са приети стоките. От страна на процесуалния представител на жалбоподателя бе оспорено твърдението на вещото лице, че в базата няма лице, отговорно за склада, на вместо токова да бъде водено в съдебно заседание, се изслушваха свидетели, които не са назначени и не отговарят за това. От снетите им показания не беше установена дори ориентировъчна наличност на гуми, конкретно по процесната фактура, нито как се завеждат наличности, кога се монтират гумите, още повече как е станало предаването на гумите и дали изобщо има такова, при положение, че ЕТ „МАГДАК-Р.М.“ и „МАГДАК“ ЕООД се помещават в една и съща база. Отделно от това, свидетелите изрично поясниха, че при смяна на гуми документи не се съставят, не се води отчет кога и колко гуми са сменени на камионите, както и не се води отчетност за намаляващи количества при смяна на гума. Другото важно уточнение от свидетелите беше, че камионите, които ползва Магдак ЕООД са собственост на ЕТ „МАГДАК-Р.М.“, който също закупува гуми за себе си и сменя гуми вкл. и на камионите, преди да ги отдаде под наем.   

 

 

 

По изложените съображения, съдът намира, че процесната фактура не обективира реално настъпили облагаема доставка. В ревизионното и настоящото производство не са събрани доказателства, които след обективен анализ да обуславят извода, че жалбоподателят е получил реално фактурираните стоки, като са налице такива да е знаел или е трябвало да знае, че сделката, с която обосновава правото си на приспадане, е част от измама с ДДС.

При този изход на делото и с оглед направеното искане от страна на процесуалния представител на ответника за присъждане на разноски по производството, съдът следва да присъди такива в размер на 13 238 лв., изчислени съобразно чл. 7, ал. 2, т. 5 от Наредбата за минималните размери на адвокатските възнаграждения.

Водим от горното и на основание чл. 160, ал. 1 и чл. 161  от ДОПК, Административният съд – В. Търново, V-ти състав

 

Р      Е      Ш      И:

 

ОТХВЪРЛЯ жалба на “МАГДАК“ ЕООД, ЕИК: *********, седалище и адрес на управление  ***, представлявано от управителя Р.М.М.против  Ревизионен акт № Р-**********2031-091-001/18.11.2022г. на ТД на НАП Велико Търново, потвърден с Решение № 12/06.02.2023г. на директора на Дирекция „ОДОП” Велико Търново, с който за данъчен период м. 03.2022г. е отказано право на данъчен кредит в размер на 214 700.00лв.

ОСЪЖДА “МАГДАК“ ЕООД, ЕИК: *********, седалище и адрес на управление  *** да заплати на НАП  София направените по делото разноски в размер на 13 238.00 (тринадесет хиляди двеста тридесет и осем) лева.

РЕШЕНИЕТО подлежи на касационно обжалване в 14-дневен срок от съобщаването му на страните пред Върховния административен съд.

 

                               АДМИНИСТРАТИВЕН СЪДИЯ: