Решение по дело №1599/2021 на Административен съд - Пловдив

РЕШЕНИЕ

 

№  1523

 

гр. Пловдив, 08.08.2022 год.

 

В ИМЕТО НА НАРОДА 

 

ПЛОВДИВСКИ АДМИНИСТРАТИВЕН СЪД, І отделение, ХV състав, в съдебно заседание на петнадесети юни през две хиляди двадесет и втора година в състав: 

                                                                                                       ПРЕДСЕДАТЕЛ: МАРИЯ НИКОЛОВА

 

при секретаря М.Г., като разгледа докладваното от Председателя адм. дело № 1599 по описа за 2021год. на Пловдивския административен съд, за да се произнесе взе предвид следното:

         Производство по реда чл. 156 и сл. от ДОПК.

Образувано е по жалба на „ПВ ИНЖЕНЕРИНГ“ ООД, ЕИК *********, със седалище и адрес на управление: ***, представлявано от управителите П.М.Д., против Ревизионен акт /РА/ № Р-16001620004878-091-001/15.03.2021г., издаден от И.К.- началник сектор, възложил ревизията, и Е.С.- главен инспектор по приходите в ТД на НАП - гр. Пловдив, ръководител на ревизията, потвърден с решение № 309/04.06.2021г. на ИП директор на дирекция “Обжалване и данъчно - осигурителна практика” - гр. Пловдив относно непризнат данъчен кредит в общ размер на 290 554,04лв., ведно с прилежащите лихви в общ размер на 29 501,77лв. и допълнително установена дължима сума за корпоративен данък за 2019г. в размер на 28 091,25лв., ведно с прилежащите лихви в размер на 2 013,37лв.

Жалбоподателят иска от съда да се отмени оспорвания ревизионен акт като неправилен и незаконосъобразен. Възразява се, че са изпълнени всички изисквания на материалния закон – ЗДДС и ЗКПО за признаване право на приспадане на данъчен кредит, съответно документална обоснованост на отчетените разходи. Според него, страните по сделките са представили договори и приемо–предавателни протоколи за изпълнение на доставките, както и доказателства за извършените разплащания. Необходимостта от използване на подизпълнители на обектите е обоснована с обстоятелството, че жалбоподателят не разполага със съответната кадрова и материална обезпеченост за самостоятелно изпълнение на доставките към своите клиенти. При позоваване на съдебна практика на СЕС се иска отмяна на обжалвания РА.

Ответникът по жалбата – директор на дирекция “Обжалване и данъчно – осигурителна практика” – гр. Пловдив, чрез процесуалния си представител изразява становище, че жалбата е неоснователна и като такава следва да бъде отхвърлена. Подробни съображения по съществото на спора са изложени в депозирана по делото писмена защита. Претендира се присъждане на възнаграждение за осъществената юрисконсултска защита.

Съдът, като разгледа становищата и възраженията на двете страни и след преценка на събраните по делото доказателства, намери за установено следното:

Ревизионният акт е обжалван в предвидения за това срок, пред горестоящия в йерархията на приходната администрация орган, който с решението си го е потвърдил в посочената по-горе част. Така постановеният от директора на дирекция "ОДОП" - гр. Пловдив, резултат и подаването на жалбата в рамките на предвидения за това преклузивен процесуален срок, налагат извод за нейната процесуална ДОПУСТИМОСТ.

Началото на ревизионното производство е сложено със заповед за възлагане на ревизия /ЗВР/ № Р-16001620004878-020-001/11.08.2020г., издадена от началник сектор при ТД на НАП – гр. Пловдив, която обхваща установяване на задължения за корпоративен данък за периода от 28.01.2019г. до 31.12.2019г. и за данък върху добавената стойност за периода от 21.02.2019г. до 28.10.2019г., от 04.12.2019г. до 09.03.2020г. и от 12.05.2020г. до 30.06.2020г. и е определен срок за приключването й до 3 месеца, считано от датата на връчване на заповедта, което е сторено по електронен път на 01.09.2020г. Със ЗИЗВР № Р-16001620004878-020-002/28.08.2020г., издадена от същия орган по приходите, е променен обхватът на ревизираните данъчни задължения по ЗДДС, като е включен допълнително период от 01.07.2020г. до 31.07.2020г. и е посочен нов срок за приключване на ревизионното производство. Заповедта е връчена по електронен път на 02.09.2020г. Със ЗИЗВР №№ Р-16001620004878-020-003/27.11.2020г. и Р-16001620004878-020-004/29.12.2020г. срокът на ревизионното производство е удължен последователно до 01.02.2021г.

В хода на производството, на основание чл. 117 от ДОПК е издаден Ревизионен доклад /РД/ № Р-16001620004878-092-001 от 15.02.2021г. Срещу констатациите в РД, в срока по чл. 117, ал. 5 от ДОПК, не е депозирано възражение.

На основание чл. 119, ал. 3, т. 1 от ДОПК е издаден и оспореният РА от И.К.– началник сектор, възложил ревизията, и Е.С.– главен инспектор по приходите в ТД на НАП – гр. Пловдив, ръководител на ревизията. Предвид представените доказателства, настоящият съдебен състав намира, че обжалваният РА е издаден от компетентни органи по приходите.

Резултатът е обжалван, като с решение  № 309 от 04.06.2021г.  ИП директор на дирекция „ОДОП” - гр. Пловдив е потвърдил обжалваният РА, в частта, предмет на настоящото съдебно обжалване.

Всички цитирани актове са издадени от надлежно упълномощени органи по приходите, видно от приложената по делото заповеди №№ РД-09-2433/16.12.2019г., РД-09-1801/28.09.2018г., РД-09-2428/13.12.2019г. и РД-09-1602/08.10.2020г., ведно с приложенията към тях на директора на ТД на НАП - гр. Пловдив и заповед № ЗЦУ – ОПР – 23/16.06.2017г. на изпълнителния директор на НАП. Представени са и доказателства за отсъствие на органи по приходите, на датите на които са упражнени техни правомощия по заместване – заповед № А-6537/06.08.2020г. и заповед № 6537/06.08.2020г. на директора на ТД на НАП – гр. Пловдив и заповед № 4144/04.06.2021г. на изпълнителния директор на НАП . 

Не се констатират съществени процесуални нарушения, които да са основание за отмяна на атакувания РА. 

Оспореният административен акт е постановен от надлежно снабден с правомощията за това материално компетентен административен орган.  Властническото волеизявление е облечено в изискваната от закона форма. ЗВР, ЗИЗВР, РД и РА са подписани от компетентните органи по приходите с валидни квалифицирани електронни подписи.

В обжалвания РА са направени следните констатации, довели до допълнително установяване на задължения по ЗКПО и ЗДДС:

По ЗДДС

Извършената на „ПВ ИНЖЕНЕРИНГ“ ООД ревизия е с обхват определяне на задължения за данък върху добавената стойност за данъчните периоди от 21.02.2019г. до 28.10.2019г., от 04.12.2019г. до 09.03.2020г., от 12.05.2020г. до 31.07.2020г. През ревизираните данъчни периоди основната дейност на дружеството е строителство на сгради и съоръжения.

Предмет на оспорване е отказано право на данъчен кредит по фактури, издадени от „ББ СТРОЙ ИНЖЕНЕРИНГ” ЕООД, „ОНИКСИ КРАУД“ ЕООД, „МАД 75“ ЕООД, „РАЛИЦА ТРЕЙД 20“ ЕООД и „КРАС СКЪП-67“ ЕООД в общ размер на 290 554,04лв., ведно с прилежащите лихви в общ размер на 29 501,77 лв.

-35 171,92лв. по 23бр. фактури, издадени от „ББ СТРОЙ ИНЖЕНЕРИНГ” ЕООД, описани подробно в табличен вид на стр. 161 – стр. 162 от РД, с предмет на доставката стоки -  дървени трегери, кофражни платна, шперплат, профили, интериорна боя и др., подробно описани по вид и количество за всяка от издадените фактури в посочената таблица. Правото на данъчен кредит по разглежданите фактури е упражнено от РЛ през данъчен период м. 01.2020г.

В отговор на ИПДПОЗЛ от страна на ревизираното дружество са представени единствено копия на процесните фактури, придружени с фискални бонове, както и извлечения от счетоводни сметки за осчетоводяване на фактурите и плащанията по тях, според които фактурите са осчетоводени по дебита на сметка 601 – Разходи за материали, а плащанията в брой по кредита на сметка 501 – Каса в левове на датата на издаване на съответната фактура.

За установяване реалността на извършените доставки на доставчика „ББ СТРОЙ ИНЖЕНЕРИНГ” ЕООД е извършена насрещна проверка, документирана с протокол № П-22220620157327-141-001/27.11.2020г. при ТД на НАП София. При насрещната проверка, в отговор на ИПДПОЗЛ, връчено по реда на чл. 32 от ДОПК, не са представени изисканите документи и писмени обяснения.

При извършена проверка в ИС на НАП е констатирано, че дружеството – доставчик е регистрирано по ЗДДС на 11.09.2019г. и дерегистрирано по ЗДДС, считано от 24.08.2020г. при установени обстоятелства по чл. 176 от ЗДДС. Процесните фактури са включени в дневниците за продажби с получател РЛ през данъчен период 01.01.2020г. – 31.01.2020г., с изключение на две от тях; не са подавани уведомления за сключени трудови договори и декларации обр. 1 и обр. 6 за осигурени лица; няма данни за декларирани недвижими имоти и превозни средства. Установено е, че дружеството има регистрирано ФУ с дистанционна връзка с НАП за обект за търговия на дребно с тютюневи изделия и/или алкохол в гр. Видин, но при направена от органите по приходите справка не са намерени подадени в НАП данни от Z отчетите на посоченото ФУ за периода, през който са издадени представените от РЛ фискални бонове към разглежданите фактури.

След анализ на представените документи, ревизиращите органи по приходите са направили извод, че е налице формално издаване на фактури от доставчика „ББ СТРОЙ ИНЖЕНЕРИНГ” ЕООД, без да е извършено прехвърляне на собственост върху стоки и наличие на доставки по смисъла на чл. 6, ал. 1 от ЗДДС. Този извод е обоснован с липсата на доказателства за фактическо приемане - предаване на стоките, тъй като не се установява по какъв начин стоката е стигнала до получателя, къде и как е натоварена и разтоварена; доказателства за транспортиране на стоките, тъй като и от доставчика и от получателя не са представени транспортни документи, данни за наличие на собствено или наето МПС, фактури за наем на МПС или за извършени транспортни услуги; не се установяват доказателства за обезпеченост на доставчика и възможност за извършването на процесните доставки, данни за произход на стоките, наличие на персонал и др., както информация за реално извършвана от дружеството дейност. Двете страни по доставката не представят доказателства за това къде и как е извършено товаро-разтоварването на стоките, тъй като се касае за големи количества стоки, транспортирани и предадени/приети на ден, изискващи достатъчна площ за съхранение и лица, които да извършат тези дейности.

От РЛ не е представена информация и къде са вложени тези стоки (предвид осчетоводяването им като текущ разход за материали), не са установени също и издадени документи за тяхната последваща реализация.

Предвид направения извод за липса на реални осъществени доставки по смисъла на чл. 6, ал. 1 от ЗДДС от издателя на фактурите, органите по приходите са приели, че начисляването на данъка е извършено неправомерно. На основание разпоредбата на чл. 70, ал. 5 от ЗДДС, във връзка с чл. 68, ал. 1, т. 1, във връзка с ал. 2, във връзка с чл. 25, ал. 2 и чл. 25, ал. 6, т. 1 от ЗДДС не е признато право на данъчен кредит в общ размер на 35 171,92лв.

-7 540лв. по 5бр. фактури, издадени от „ОНИКСИ КРАУД“ ЕООД, описани подробно на стр. 231 – стр. 232 от РД, с предмет на доставката „плащане по договор от 10.12.2019г.“ Правото на данъчен кредит по процесните фактури е упражнено от жалбоподателя през данъчен период м. 12.2019г.

С цел установяване реалността на доставките от доставчика „ОНИКСИ КРАУД“ ЕООД е извършена насрещна проверка, документирана с протокол № П-16001320197748-141-001/22.01.2021г. В хода на проверката, в отговор на ИПДПОЗЛ, връчено по реда на чл. 32 от ДОПК, не са представени изисканите документи и писмени обяснения.

Извършена е проверка в ИС на НАП, при която е констатирано, че „ОНИКСИ КРАУД“ ЕООД е дерегистрирано по ЗДДС, считано от 24.08.2020г., поради установени обстоятелства по чл. 176 от ЗДДС; дружеството има въведено в експлоатация ФУ с дистанционна връзка с НАП за обект (подвижен) за ТД с други стоки, некласифицирани другаде; декларираната дейност в подадената ГДД за 2019г. е търговия с леки и лекотоварни автомобили до 3,5 т.; не са установени притежавани МПС и недвижими имоти. На дружеството - доставчик се извършва ревизия, в чийто обхват попада разглежданият данъчен период, която не е приключила към датата на издаване на РД. За м. 12.2019г., няма подадени уведомления за сключени трудови договори; такива са подадени след 01.01.2020г. за шест лица на длъжности „общ работник“, „специалист сигурност“, „работник полевъден“ и „началник цех“.

С цел установяване фактическото изпълнение на доставките, на жалбоподателя е връчено ИПДПОЗЛ, в отговор на което са представени фактури, придружени с фискални бонове, извлечения от счетоводни сметки за осчетоводяване на фактурите и плащанията по тях, договор от 10.12.2019г. Депозирани са писмени обяснения, в които РЛ е пояснило процеса на работа и как е избран доставчикът, като е посочило, че необходимата техника и материали са осигурени от възложителя, а работниците (А.А.А., А.Н.Н., А.Б.И., Б.О.М., В.З.Ю., Н.З.П.) - от изпълнителя т.е. „ОНИКСИ КРАУД“ ЕООД.

При анализ на клаузите на договора ревизиращият екип е посочил, че жалбоподателят „ПВ ИНЖЕНЕРИНГ“ ООД възлага на изпълнителя „ОНИКСИ КРАУД“ ЕООД да извърши строително - монтажни и довършителни работи на обект „Жилищна сграда с магазини“ в местност „Терзиите“, район Западен, гр. Пловдив. Договорените условия и задължения на изпълнителя са подробно описани в констативната част на РД (стр. 232 – стр. 233). Не са представени протоколи за извършени и приети СМР.

Извършена е допълнителна проверка в ИС на НАП относно лицата, за които се твърди да са изпълнили на място договорените СМР. При проверката е установено, че има по няколко лица с идентични имена, сред които има починали, непълнолетно през разглеждания период лице, за някои няма подавани уведомления за сключени трудови договори или няма активни трудови договори през периода, а за останалите са подавани уведомления от различни дружества, част от които през следващи периоди, сред които не е „ОНИКСИ КРАУД“ ЕООД.  Не са установени данни за подадена справка по чл. 73, ал. 1 от ЗДДФЛ от „ОНИКСИ КРАУД“ ЕООД за 2019г.

Жалбоподателят, от своя страна, е представил договор от 05.12.2019г. с възложител „ВАЛЕ 1“ ООД и изпълнител „ПВ ИНЖЕНЕРИНГ“ ООД с  договорени условия и цени по видове работи, подробно описани на стр. 233 от РД. Представен е анекс към договора от 20.07.2020г., с който договорената цена за труд се увеличава с 12 000лв. без ДДС, поради възникнали непредвидени дейности, подробно описани в него. Във връзка с договора РЛ е издало на „ВАЛЕ 1“ ООД фактури № 26/08.12.2019г. с предмет на доставка „авансово плащане по договор от 05.12.2019 г.“ на стойност 70 000лв. и ДДС 14 000лв. и № 153/20.07.2020г. с предмет на доставка „плащане по анекс от 20.07.2020г.“ на стойност 12 000лв. и ДДС 2 400лв.

Във връзка с възложените и извършени СМР е изискана информация и от „ВАЛЕ 1“ ООД. В отговор на ИПДПОЗЛ са представени копия на договора, приложение № 1 и анекс от 20.07.2020г. към него; фактури; платежни документи. Депозирани са писмени обяснения със съдържание, че дружеството няма работници, които участват в строителните дейности; изпълнител на строителството е „ПВ ИНЖЕНЕРИНГ“ ООД, като възложителят - „ВАЛЕ 1“ ООД няма информация за наети подизпълнители. Допълнително са представени 4бр. протоколи от дати 31.08.2020г., 16.09.2020г., 27.10.2020г. и 27.12.2020г., с които са приети извършени СМР по видове и стойности, подробно описани в табличен вид на стр. 235 от РД.

При анализ на данните в събраните доказателства ревизиращите органи по приходите са направили извод, че е налице формално издаване на фактури, без да има реално извършени доставки на услуги по смисъла на чл. 9, ал. 1 от ЗДДС. Доставчикът„ОНИКСИ КРАУД“ ЕООД не е представил изисканите документи, доказващи обезпеченост за извършване на доставките, включително трудови ресурси, ръчна механизация, инструменти и др.; разрешителни за строителна дейност; не са представени документи, от които да се установи кои именно лица, ангажирани от подизпълнителя, са извършвали СМР на обекта, включително книги за проведен инструктаж и др.; не са представени протоколи обр. 19 за конкретно извършени и приети СМР между жалбоподателя и неговия подизпълнител; не се установява дали е извършена договорената работа, как и кога е извършена; във фактурите липсва пълно описание на предмета на стопанска операция.

Предвид направения извод за липса на реални осъществени доставки по смисъла на чл. 9, ал. 1 от ЗДДС от издателя на фактурите, органите по приходите са приели, че начисляването на данъка е извършено неправомерно. На основание разпоредбата на чл. 70, ал. 5 от ЗДДС, във връзка с чл. 68, ал. 1, т. 1, във връзка с ал. 2, във връзка с чл. 25, ал. 2 и чл. 25, ал. 6, т. 1 от ЗДДС не е признато право на данъчен кредит.

-11 259,03лв. по 7бр. фактури, издадени от „МАД 75“ ЕООД, подробно описани в табличен вид на стр. 149 от РД, с предмет на доставките плащане по приложен акт обр. 19. Правото на данъчен кредит по разглежданите фактури е упражнено от РЛ през данъчен период м. 12.2019г.

В отговор на ИПДОПЗЛ от жалбоподателя са представени копия на фактурите, придружени с фискални бонове (част от тях нечетливи), копия на протоколи за извършени СМР към фактурите, договор от 01.12.2019г., извлечения от счетоводни сметки за осчетоводяване на фактурите и плащанията по тях. След анализ на данните в представените документи органите по приходите са установили, че в приложените към фактурите протоколи за извършени СМР е посочен обект „гр. Първомай, Петролна база“, като в табличен вид на стр. 149 – стр. 150 от РД са посочили вида и обема на извършените дейности. Констатирано е още, че според клаузите на договора от 01.12.2019г. „ПВ ИНЖЕНЕРИНГ“ ООД възлага на „МАД 75“ ЕООД да извърши СМР (груб строеж и довършителни работи) на обект „Петролна база гр. Първомай“. Договорени са цени за изпълнение на СМР, съгласно Приложение № 1, неразделна част от договора, като за всеки завършен етап изпълнителят се задължава да изготви протокол обр. 19. В РД подробно са описани задълженията на изпълнителя по този договор, които се свеждат основно до осигуряване на работници, оборудването им с работно облекло и предпазни средства, осигуряване на ръчна механизация, инструменти и помощни средства за изпълнение на възложените СМР.

За обект „Петролна база гр. Първомай“ РЛ е сключило договор за строителство от 24.10.2019г. с възложител „ГЛАВБОЛГАРСТРОЙ“ АД, съгласно клаузите на който „ПВ ИНЖЕНЕРИНГ“ ООД, в качеството си на изпълнител, приема да изпълни СМР с обща ориентировъчна цена в размер на 439 148,06лв. без ДДС, определена въз основа на прогнозни видове, количества и ед. цени на СМР, описани в Приложение № 1. Окончателната дължима цена от възложителя се формира въз основа на действително изпълнените и приети количества работи. Подробно в РД са описани задълженията по договора, в т.ч. и съставянето на протоколи, издаване на фактури и плащанията. Посочено е, че според договора на обект „Петролна база Първомай“ има 6 подобекта.

За установяване реалността на извършените доставки на доставчика „МАД 75” ЕООД е извършена насрещна проверка, документирана с протокол № П-22221420158352-141-001/17.12.2020г. при ТД на НАП София. В хода на проверката, в отговор на ИПДПОЗ, връчено по реда на чл. 32 от ДОПК, не са представени изисканите документи и писмени обяснения.

Извършена е допълнителна проверка в ИС на НАП, при която е констатирано, че дружеството е регистрирано по ЗДДС, считано от 12.11.2019г. и дерегистрирано по ЗДДС, считано от 16.06.2020г. при установени обстоятелства по чл. 176 от ЗДДС; процесните фактури са включени в дневниците за продажби на дружеството с получател РЛ; за 2019г. не е подадена ГДД по чл. 92 от ЗКПО; не са подавани уведомления за сключени трудови договори, както и декларации обр. 1 и 6; има въведено ФУ с дистанционна връзка с НАП без стационарен обект  на адрес гр. София, район Слатина за търговия на дребно с други стоки, некласифицирани другаде.

На доставчика е извършена ревизия по ЗДДС с обхват, включващ и разглеждания период, приключила с РА № Р-22221420001626-091-001 от 06.08.2020г., в хода на която са представяни документи единствено по електронен път. По повод на доставките към „ПВ ИНЖЕНЕРИНГ“ ООД е депозирано писмено обяснение, съгласно съдържанието на което изпълнението на СМР на обект в гр. Първомай, Петролна база „..е с работници по граждански договори към фирма Инфинити Кристъл ООД. От Инфинити Кристъл ООД са закупени строителните материали… Услугите са реално изпълнени с наетите по граждански договори лица...“. При извършена насрещна проверка на „ИНФИНИТИ КРИСТЪЛ“ ЕООД не са представени документи. Установено е, че в посоченото дружество за разглеждания период не са декларирани действащи трудови договори, не е подадена справка по чл. 73 от ЗДДФЛ за изплатени суми по извънтрудови правоотношения.

Ревизиращите органи по приходите са установили, че в представените протоколи за извършени СМР към фактурите с издател „МАД 75“ ЕООД липсва информация за конкретен подобект, като за сравнение са посочили, че в протоколите за извършени СМР, подписани от РЛ и възложителя „ГЛАВБОЛГАРСТРОЙ“ АД такива подобекти са вписани. От РЛ е изискана информация за подобектите, на които „МАД 75“ ЕООД е извършвало СМР, но такава не е представена. Поради тази причина, не може да се направи обвръзка между приетите от „ПВ ИНЖЕНЕРИНГ“ ООД СМР с изпълнител „МАД 75“ ЕООД и тези, които са приети от възложителя „ГЛАВБОЛГАРСТРОЙ“ АД, тъй като за същия обект РЛ е сключило договор за СМР с още един подизпълнител – „РАЛИЦА ТРЕЙД 20“ ЕООД. В хода на ревизията не са представени доказателства кой конкретен доставчик е извършил съответните СМР на обекта, с посочване на подобекти.

Ревизиращите органи по приходите са изискали информация и от „ГЛАВБОЛГАРСТРОЙ“ АД, в резултат на което са представени определени страници от договор за строителство от 24.10.2019г., извлечения от количествено-стойностна сметка за строежа, допълнително споразумение, фактури, проформа фактури, протоколи за установяване завършването и за заплащане на натурални видове СМР, количествени сметки, справки за плащания и пл. нареждания. От същото дружество е изискана допълнителна информация, включително за това извършвани ли са СМР от „МАД 75“ ЕООД като подизпълнител, списък на работниците, имали достъп до обектите, на които са извършени тези дейности и др., но такава не е представена. Представени са документи, касаещи друг обект на възложителя, а за разглеждания обект в гр. Първомай е посочено, че не могат да се представят документи „тъй като колегите са в карантина“. Възложителят пояснява, че „ПВ ИНЖЕНЕРИНГ“ ООД е изпълнявало видове СМР единствено чрез полагане на труд без закупуване на материали.

Въз основа на така събраните доказателства ревизиращият екип е приел, че са налице формално издадени фактури от „МАД 75“ ЕООД към РЛ, без да е налице реално извършване на услуги и доставки по смисъла на чл. 9, ал. 1 от ЗДДС, като сред мотивите са: липсата на доказателства за трудов ресурс за изпълнение на фактурираните СМР; доказателства за предоставяне на ръчна механизация и инструменти и материална обезпеченост, предвид клаузите в договора; липсата на представени документи за строежа, включително и от РЛ, в т.ч. книги за инструктаж, от които да се установи подизпълнителя и конкретните  работници, полагали труд на обекта; липсата на обвръзка между приетите СМР между възложителя „ПВ ИНЖЕНЕРИНГ“ ООД и изпълнителя „МАД 75“ ЕООД и тези, приети от възложителя „ГЛАВБОЛГАРСТРОЙ“ АД и изпълнителя „ПВ ИНЖЕНЕРИНГ“ ООД.

Предвид направения извод за липса на реални осъществени доставки по смисъла на чл. 9, ал. 1 от ЗДДС от издателя на фактурите, органите по приходите са приели, че начисляването на данъка е извършено неправомерно. На основание разпоредбата на чл. 70, ал. 5 от ЗДДС, във връзка с чл. 68, ал. 1, т. 1, във връзка с ал. 2, във връзка с чл. 25, ал. 2 и чл. 25, ал. 6, т. 1 от ЗДДС не е признато право на данъчен кредит в общ размер на 11 259,03лв.

-175 443,52лв. по 26бр. фактури, издадени от „РАЛИЦА ТРЕЙД 20“ ЕООД, описани подробно в табличен вид на стр. 166 – стр. 168 от РД, с предмет на доставката плащане по приложен акт обр. 19. Упражненото право на данъчен кредит по фактурите в размери по месеци е описано в табличен вид на стр. 231 от РД.

С цел установяване реалността на доставките от доставчика „РАЛИЦА ТРЕЙД 20“ ЕООД е извършена насрещна проверка, документирана с протокол № П-22221320157760-141-001/12.10.2020г., при която е констатирано, че дружеството е регистрирано по ЗДДС, считано от 04.02.2020г. и дерегистрирано за целите на този закон, считано от 04.08.2020г., поради установени обстоятелства по чл. 176 от ЗДДС. В отговор на ИПДПОЗЛ, връчено по електронен път, от лицето В.Х., представил документи при ревизията и от името на ревизираното дружество, са подадени чрез куриер следните документи: договори с възложител РЛ и изпълнител „РАЛИЦА ТРЕЙД 20“ ЕООД: от 25.01.2020г. за СМР (груб строеж и довършителни работи) на обект „Компостираща инсталация и инсталация за предварително третиране на битови отпадъци и съпътстваща инфраструктура на площадка РЦП в землище с. Алеко Константиново“; от 01.02.2020г. за обект „Разширение на газопреносна структура на „Булгартрансгаз“ ЕАД паралелно на северния (магистрален) газопровод до българо-сръбската граница – КС Расово“; от 10.02.2020г. с предмет направа на груб строеж на обект „Петролна база гр. Първомай, Държавен резерв“. Не е представено Приложение 1, неразделна част към всеки един от договорите, в което са описани цените за изпълнение на СМР. Представени са копия на процесните фактури, протоколи за извършени СМР, счетоводни регистри: оборотна ведомост, аналитични регистри на групи 30, 41, 70 и на сметка 453 за периода 01.01.2020г. - 31.12.2020г.; разчетно -платежни ведомости за периода от м. 02.2020г. до м. 08.2020г. включително.

При извършена проверка в ИС на НАП е установено, че процесните фактури са отразени в дневниците за продажби на „РАЛИЦА ТРЕЙД 20“ ЕООД. Констатирано е, също така, че дружеството няма регистрирани ФУ с дистанционна връзка с НАП и няма открита банкова сметка. ***.02.2020г.– 31.07.2020г. има назначени 106 лица по трудови правоотношения.

От страна на РЛ са представени фактури; РКО за извършени плащания на Р.Е.К.по част от фактурите, описани подробно на стр. 170 – стр. 172 от РД; протоколи за извършени СМР, описани по видове в таблицата към фактурите; извлечения от счетоводни сметки за осчетоводяване на фактурите и плащанията по тях; договори от 01.02.2020г., от 10.02.2020г. и от 01.03.2020г., сключени с горепосоченото дружество; споразумения за координиране и съвместно осигуряване по ЗБУТ; копия от книги за инструктаж по безопасност и здраве при работа (ежедневен инструктаж) на „РАЛИЦА ТРЕЙД 20“ ЕООД за обект ПБ Първомай, за обект сметище село Алеко Константиново и за обект газоразпределителна станция с. Расово.

След анализ на данните в представените документи ревизиращите органи по приходите са установили, че според протоколите за извършени СМР, издадените от посоченото дружество фактури към РЛ се отнасят за следните обекти: „Петролна база гр. Първомай“ или „Първомай“ (издадени са 7бр. фактури, протоколите към тях са подробно описани на стр. 174 от РД); „Газопровод Балкански поток с. Расово“ или „с. Расово“ (издадени са 16 бр. фактури, протоколите към тях са описани подробно на стр. 178 - стр. 179 от РД) и „Сметище – с. Алеко Константиново“ или „Алеко Константиново“ (издадени са 3бр. фактури, протоколите към тях са описани подробно на стр. 183 от РД). Според представените договори в цените за СМР са включени основно труд, ръчна лека механизация и инструменти за извършване на СМР. Установено е разминаване в датите на договорите, представени от РЛ и доставчика за обектите: за обекта в с. Алеко Константиново „РАЛИЦА ТРЕЙД 20“ ЕООД представя договор от 25.01.2020г., а РЛ – от 01.03.2020г., в текста на втория договор са посочени цени, а в първия цените са описани в Приложение 1, което не е  представено. Разлики в текста на договора са установени и за обекта в гр. Първомай.

Относно обект „Петролна база гр. Първомай“ от РЛ е представен сключен договор за строителство от 24.10.2019г. с възложител „ГЛАВБОЛГАРСТРОЙ“ АД и изпълнител „ПВ ИНЖЕНЕРИНГ“ ООД, с договорени цени и условия, подробно описани на стр. 174 – стр. 175 от РД. Аналогично, както и при доставчика „МАД 75“ ЕООД, в протоколите за СМР към издадените от „РАЛИЦА ТРЕЙД 20“ ЕООД фактури е посочен само обект „Петролна база гр. Първомай“, не е конкретизиран подобект от вписаните в договора шест такива, както е направено в протоколите за извършени и приети СМР от „ГЛАВБОЛГАРСТРОЙ“ АД. От РЛ е изискана информация за подобектите, на които са извършени обследваните доставки, както и подробна справка с данни за обект, клиент, издадена фактура, подизпълнител със съответната фактура, но такава не е представена. Предвид факта, че за същия обект е налице сключен договор за СМР и с посочения по-горе в настоящото решение доставчик „МАД 75“ ЕООД, ревизиращите органи по приходите са направили извод, че не може да се обвържат приетите от „ПВ ИНЖЕНЕРИНГ“ ООД СМР по процесните фактури и тези, които са приети от „ГЛАВБОЛГАРСТРОЙ“ АД. Установили са, че работата по обекта е извършена от подизпълнителя за периода от 20.02.2020г. до 16.05.2020г. и са съпоставили обема на извършените от „РАЛИЦА ТРЕЙД 20“ ЕООД и приети от РЛ различни видове СМР и обема на същите, приети от „ГЛАВБОЛГАРСТРОЙ“ АД за съответния период, като са установили редица несъответствия, подробно описани на стр. 177 от РД. Констатирано е, че от подизпълнителя РЛ е приело по-голям обем СМР, по-конкретно монтаж на армировка - 100 037кг., наливане на бетон - 1 884куб.м., направа на кофраж - 7 176кв.м., сравнено с  приетите СМР от възложителя на обекта „ГЛАВБОЛГАРСТРОЙ“ АД, съответно: 63 822,41кг. армировка, 846,64куб.м. бетон, 4 405,53кв.м. (л.м., бр.) кофраж за обекта. Освен това са установени 78бр. СМР – обща работа, приета от РЛ, за която не е уточнено какъв точно вид е, за колко човекодни е извършена (предвид договорена цена на човекоден) и която не може да се обвърже с приетите видове СМР, измерени в брой, в подписаните с „ГЛАВБОЛГАРСТРОЙ“ АД протоколи.

Относно обект „Газопровод Балкански поток с. Расово“ е представен договор за изпълнение на СМР „Инвестиционно проектиране, доставка на необходимите материали и оборудване, изграждане и въвеждане в експлоатация на етап „КС Расово“ и етап „КС Нова Провадия“ към обект „Разширение на газопреносната инфраструктура на „Булгартрансгаз“ ЕАД паралелно на северния /магистрален/ газопровод до българо - сръбска граница“ от 05.02.2020г., сключен между РЛ като изпълнител и „ГЛАВБОЛГАРСТРОЙ“ АД като възложител. Според договорените условия, описани подробно на стр. 179 – стр. 180 в РД, изпълнителят приема да изпълни определените СМР със свои инструменти и организация на строителството, с материали, осигурени от възложителя. Органите по приходите са установили, че сключеният с подизпълнителя „РАЛИЦА ТРЕЙД 20“ ЕООД договор от дата 01.02.2020г. за същия обект предхожда сключения договор с възложителя на обекта „ГЛАВБОЛГАРСТРОЙ“ АД, който е от дата 05.02.2020г. В табличен вид на стр. 180 – стр. 182 от РД са описани приетите между „ГЛАВБОЛГАРСТРОЙ“ АД и РЛ СМР по видове и обем, съгласно подписаните протоколи. Приетите от подизпълнителя „РАЛИЦА ТРЕЙД 20“ ЕООД СМР, извършени за периода 06.03.2020 г. – 18.07.2020 г. по видове, обем и протоколи са описани в таблица на стр. 178 – стр. 179 от РД. При извършена съпоставка в обема на извършените и приети СМР също е установено несъответствие, изразяващо се в това, че от РЛ е приет по-голям обем СМР, по-конкретно монтаж на армировка - 440 559кг., наливане на бетон – 8 135куб. м., сравнено с приетите от възложителя на обекта „ГЛАВБОЛГАРСТРОЙ“ АД, съответно 133 195,74 кг. армировка, 5 255,06куб. м. бетон, подробно съпоставени на стр. 182 от РД. Посочено е още, че след последния протокол от дата 08.07.2020г., с който възложителят е приел изпълнени СМР от РЛ, са подписани още три протокола за извършени СМР от подизпълнител, с които са приети направа на 67 435кг. армировка, наливане на 1 918куб. м. бетон, направа на 1 175кв. м. кофраж и 265бр. СМР обща работа. Ревизиращите органи по приходите са установили, че от „РАЛИЦА ТРЕЙД 20“ ЕООД са приети общо 1 857бр. СМР обща работа, за които не може да се направи обвръзка с приетите от възложителя видове СМР, измервани в брой. Изискана е информация от „ПВ ИНЖЕНЕРИНГ“ ООД, но такава не е представена.

Относно обект „Сметище – с. Алеко Константиново“ е представен договор за труд от 10.09.2019г. на обект „Проект BG16В1ОР002-2.002-0004 „Комбинирана процедура за проектиране и изграждане на компостиращи инсталации и на инсталации за предварително третиране на битови отпадъци за общини Батак, Белово, Брацигово, Лесичово, Пазарджик, Пещера и Септември“, „Компостираща инсталация и инсталация за предварително третиране на битови отпадъци и съпътстваща инфраструктура на площадка РЦР в землището на с. Алеко Константиново“, сключен с „ГЛАВБОЛГАРСТРОЙ“ АД като възложител и РЛ като изпълнител. Според клаузите на договора, подробно анализирани на стр. 184 от РД,  изпълнителят приема да извърши определените СМР със свои ресурси и оборудване, като основните материали се предоставят от възложителя; задължава се да осигури всички разрешителни, касаещи работния му екип, използваните от него машини и съоръжения, да извърши всички видове инструктаж и т.н. Органите по приходите са установили, че по договора за  обект „Компостираща инсталация с. Алеко Констатинтово“, сключен с „РАЛИЦА ТРЕЙД 20“ ЕООД, цялата извършена работа е приета през периода 24.03.2020г. – 18.05.2020г., като извършените видове и обеми СМР са посочени в табличен вид на стр. 183 от РД. Същите са съпоставени с приетите от възложителя „ГЛАВБОЛГАРСТРОЙ“ АД видове и обеми СМР след 24.03.2020г., описани на стр. 185 от РД, при което отново са установени несъответствия. Между РЛ и „РАЛИЦА ТРЕЙД 20“ ЕООД са приети по-голям обем СМР (монтаж на 66 606кг. армировка, 828куб. м. бетон, 3 558кв. м. кофраж) от приетите между възложителя „ГЛАВБОЛГАРСТРОЙ“ АД и „ПВ ИНЖЕНЕРИНГ“ ООД за обекта за посочения период (30,37куб. м. бетон, 222,56кв. м. кофраж). За обекта е сключен също и договор между РЛ като възложител и „КРАС СКЪП-67“ ЕООД като изпълнител. Част от приетите между РЛ и „РАЛИЦА ТРЕЙД 20“ ЕООД СМР са след подписаният последен протокол с възложителя от 15.05.2020г., включително и 95 бр. СМР обща работа, чийто вид не е уточнен и не може да бъде обвързан с приетите СМР от „ГЛАВБОЛГАРСТРОЙ“ АД, измервани в брой.

Органите по приходите са изискали информация от „ГЛАВБОЛГАРСТРОЙ“ АД, в резултат на което са представени коментираните договори, фактури, проформи фактури, издадени от РЛ, протоколи, количествени сметки, справки за плащане и пл. нареждания. Допълнително е представен договор от 01.02.2020г., сключен между РЛ и „РАЛИЦА ТРЕЙД 20“ ЕООД, книга за инструктаж по безопасност здраве при работи за обект „Биовет“ АД - гр. Пещера, обект „изравнител 90 000куб. м.“ (неотносим в случая), писмени обяснения. Според представените обяснения за обект КС Расово „ПВ ИНЖЕНЕРИНГ“ ООД е представил договор с горепосоченото дружество; посочено е, че инструктажната книга е единствен документ, в който възложителят може да види какви работници от страна на „ПВ ИНЖЕНЕРИНГ“ ООД работят на обект КС Расово; „ПВ ИНЖЕНЕРИНГ“ ООД е изпълнявало видове СМР единствено на труд без закупуване на материали; за обекта в гр. Първомай и и обекта в гр. Пазарджик дружеството не представя документи „тъй като колегите са в карантина“.

Ревизиращите органи по приходите са установили, че през периода, през който са издадени фактурите от доставчика „РАЛИЦА ТРЕЙД 20“ ЕООД са подадени уведомления за сключени трудови договори с 53 лица (м. 02.), 74 лица (м. 03.), 94 лица (м. 04.), 81 лица (м. 05.), 76 лица (м. 06.), 73 лица (м. 07.) Изследвали са посочените в представените от РЛ книги за инструктаж лица, като са установили, че на всеки един обект всеки ден са работили различни лица. Констатирани са несъответствия, сред които: проведен инструктаж за обект преди датата на сключване на договор с „РАЛИЦА ТРЕЙД 20“ ЕООД за същия обект; проведен инструктаж на лица, на които са прекратени трудовите договори или не са подадени уведомления за такива; вписани като инструктирани лица след датата на последния протокол за приемане на СМР за обекта и др., описани подробно в РД.

Отделно от това, в хода на извършвана ревизия на „НЕОБИЛД ИНЖЕНЕРИНГ“ ООД е извършена насрещна проверка на „РАЛИЦА ТРЕЙД 20“ ЕООД, документирана с протокол № П-22221320163256-141-001/03.11.2020г. (присъединен към доказателствения материал на ревизията с протокол № 1693289/28.01.2021г.) Въз основа на данните, събрани в хода на извършената проверка и в хода на настоящата ревизия, органите по приходите са извършили съпоставка по месеци, работници (поименно), обекти, за които са вписани в книги за инструктаж, отработени дни по книга за инструктаж, декларация обр. 1 и разчетно-платежна ведомост. При така направената съпоставка са установени разлики, описани подробно в табличен вид. Извършили са изчисления при среден разход на труд за направа на съответен вид и обем СМР на необходимите човекочаса и съответно необходимите дни, като също са установили несъответствия с посочените като отработени дни от лицата на обектите.

До работници, посочени в представените книги за инструктаж, са изпратени ИПДСПОТЛ (26бр.) и са инициирани насрещни проверки (12бр.) В резултат на получената информация е установено, че част от лицата не потвърждават да са работили за „РАЛИЦА ТРЕЙД 20“ ЕООД, не посочват обект на дружеството, на който са работили; друга част представят обяснения, че са работили на друг от обектите, но не са посочени в книгата за инструктаж или са посочени в няколко обекта, но потвърждават, че са работили само на един от тях; в някои от представените трудови договори е посочена като месторабота един от обектите, но лицето е включено в книгата за инструктаж на друг обект; част от лицата посочват само обект в гр. Пещера, завод „Биовет“ с възложител „НЕОБИЛД ИНЖЕНЕРИНГ“ ООД или на обект в гр. Първомай или с. Алеко Константиново, но със същия възложител; някои от лицата посочват, че са работили за „ПВ ИНЖЕНЕРИНГ“ ООД. Ревизиращите органи са установили, че представените писмени обяснения от работниците са написани на компютър, с подобен текст, с изключение на собственоръчно написаните, като в първоначалните отговори не се представят писмени обяснения за транспорт и нощувки, а при следващите такива лицата посочват, че са за тяхна сметка, за което обаче не представят доказателства. Голяма част от лицата са назначавани последователно в едни и същи дружества.

Въпреки наличието на назначени по трудови правоотношения лица, предвид установените несъответствия, вкл. и липсата документи, доказващи командироването на различни лица всеки ден до различни обекти, изплатени командировъчни средства, платени застраховки „Професионална отговорност“, съобразно сключените от РЛ договори с възложител и др., органите по приходите са приели, че доставчикът не е представил несъмнени доказателства за наличие на трудов ресурс за реално осъществяване на фактурираните СМР.

Предвид направения извод за липса на реални осъществени доставки по смисъла на чл. 9, ал. 1 от ЗДДС от издателя на фактурите, органите по приходите са приели, че начисляването на данъка е извършено неправомерно. На основание разпоредбата на чл. 70, ал. 5 от ЗДДС, във връзка с чл. 68, ал. 1, т. 1, във връзка с ал. 2, във връзка с чл. 25, ал. 2 и чл. 25, ал. 6, т. 1 от ЗДДС не е признато право на данъчен кредит в общ размер на 175 443,52лв.

-61 139,57лв. по 43 бр. фактури, издадени от „КРАС СКЪП - 67“ ЕООД, подробно описани на стр. 102 – стр. 106 от РД, с предмет на доставка плащане по акт обр. 19, плащане по договор от 01.09.2019г., авансово плащане по договор за СМР от 01.10.2019г. Упражненото право на данъчен кредит по обследваните фактури в размери по месеци е описано в табличен вид на стр. 149 от РД.

С цел установяване реалността на извършените доставки на дружеството - доставчик е извършена насрещна проверка, документирана с протокол № П-22221120158026-141-001/29.10.2020г. при ТД на НАП – гр. София. В отговор на ИПДПОЗЛ, връчено по реда на чл. 32 от ДОПК, не са представени изисканите документи и писмени обяснения.

При извършена допълнителна проверка в ИС на НАП е установено, че дружеството е регистрирано по ЗДДС, считано от 16.01.2019г. и дерегистрирано за целите на закона, считано от 18.11.2019г. при установени обстоятелства по чл. 176 от ЗДДС; процесните фактури са отразени в дневниците за продажби на дружеството с получател РЛ, с изключение на една фактура; за 2019г. не е подадена ГДД по чл. 92 от ЗКПО; няма декларирани недвижими имоти и МПС; на 15.03.2019г. има въведено ФУ с дистанционна връзка с НАП за обект в гр. София за търговия на дребно с други стоки, некласифицирани другаде; има подадени 39бр. уведомления за сключени трудови договори за периода 01.03.2019г. – 31.10.2019г.

По повод процесните доставки и въз основа на връчени ИПДПОЗЛ, от страна на РЛ са представени копия на фактурите, фискални бонове за плащане към тях, протоколи за извършени СМР (към част от фактурите, описани подробно в табличен вид), извлечения от счетоводни сметки, касаещи осчетоводяване на фактурите и плащанията по тях, договори от 01.03.2019г., 12.04.2019г., 28.04.2019г., 03.05.2019г. и 01.10.2019г., сключени между „ПВ ИНЖЕНЕРИНГ“ ООД като възложител и „КРАС СКЪП - 67“ ЕООД, като изпълнител, книги за инструктаж по безопасност и здраве при работа (ежедневен инструктаж) на „КРАС СКЪП-67“ ЕООД за обекти „сграда село Свобода“, „сграда гр. Пловдив, ул. Коматевско шосе“, „кооперация ул. Иван Кесяков“ и „компостираща инсталация Пазарджик“.

При анализ на данните в представените документи ревизиращите органи по приходите са установили, че 10бр. от издадените фактури (стр. 107 – стр. 108 от РД) се отнасят за обект „сграда село Свобода“;  2бр. (стр. 110 от РД) се отнасят за обект „сграда гр. Пловдив, Коматевско шосе“; 8бр. от  фактурите (стр. 111)  са за обект „ гр. Пловдив, ул. Коматевско шосе“; 15бр. от  фактурите (стр. 113 – стр. 114 от РД) са за обект „гр. Пловдив, ул. Иван Кесяков“ и „гр. Пловдив, ул. Иван Кесяков – кооперация“; 4бр. от фактурите (стр. 118 от РД) са с предмет „плащане по договор от 01.09.2019г.“ и 4бр. от фактурите (стр. 118 от РД) са за „авансово плащане по договор за СМР от 01.10.2019г.“

Представен е договор от 01.03.2019г. с възложител РЛ и изпълнител „КРАС СКЪП - 67“ ЕООД за изпълнение на СМР в обект „Зайцеферма“ в с. Свобода, съгласно който подлежащите на заплащане СМР възлизат на 43 000лв. с ДДС. Възложителят се задължава да осигури необходимите материали, инвентар и оборудване, а изпълнителят - да изпълни изработката със собствен квалифициран персонал. За обекта е представен договор от 01.03.2019г. с възложител „МАСТЪР ГРУП 77“ ЕООД и изпълнител „ПВ ИНЖЕНЕРИНГ“ ООД, според клаузите в който подлежащите на заплащане СМР възлизат на 43 000лв. с ДДС, възложителят осигурява материали, инвентар и оборудване, а изпълнителят – собствен квалифициран персонал. Установено е, че във връзка с договора РЛ е издало към „МАСТЪР ГРУП 77“ ЕООД 4бр. фактури на обща стойност 43 000лв. с ДДС, а фактурите, издадени от „КРАС СКЪП - 67“ ЕООД към РЛ за същия обект възлизат на стойност 81 756лв. с ДДС, която стойност почти двукратно надвишава посочената в договора окончателна цена от 43 000лв. Наред с това, от „КРАС СКЪП - 67“ ЕООД са приети по-голям обем СМР, които не са приети от възложителя на обекта, включително и направата на 530л.м. стоманобетонни пояси, които не фигурират в подписаните между „МАСТЪР ГРУП 77“ ЕООД и РЛ протоколи.

Ревизиращите органи по приходите са изискали информация от възложителя „МАСТЪР ГРУП 77“ ЕООД, който представя договора, протокол за извършени СМР от 29.01.2020г. по видове и обем, журнал на счетоводна сметка 401 Доставчици, банкови извлечения за платени суми. Не са представени данни за подизпълнител.

За обектите в гр. Пловдив, ул. Коматевско шосе са представени договор от 12.04.2019г. и извлечение от договор от 03.05.2019г., сключени от РЛ с „КРАС СКЪП - 67“ ЕООД като изпълнител за извършване на СМР на посочените подробно в констативната част на РД обекти по договорени цени, в които са включени труд, ръчна лека механизация и инструменти. За същите обекти са представени и договори от 10.04.2019г. и от 01.05.2019г., сключени от РЛ като изпълнител и възложител „НТТ 33“ ЕООД (подробно описани в РД). Най-общо в цените на договорите са включени труд, ръчна лека механизация и инструменти, необходими за извършване на СМР.

При извършена съпоставка между фактурите е установено, че издадените от „КРАС СКЪП - 67“ ЕООД фактури за обекта по договора от 10.04.2019г. са на стойност 15 570лв. без ДДС, а издадената на възложителя фактура от жалбоподателя е на стойност 13 010,20лв. без ДДС. Съпоставени са цени и обеми на СМР, при което е установено, че от подизпълнител са приети  дейности на по-висока стойност или по-голям обем,  в сравнение с тези, приети от възложителя. Във връзка с втория договор от РЛ е издадена фактура, придружена с протокол за извършени СМР, с който на 19.06.2019г. е приета направа на метална покривна конструкция и монтаж на покривни термо панели. До посочената дата от „КРАС СКЪП - 67“ ЕООД са приети направа на 124кв. м. метална покривна конструкция и 85бр. СМР, а след тази дата до края на м. 06.2019 г. – още 724кв. м. метална покривна конструкция и 40бр. СМР обща работа на 31.08.2019г. Констатирано е, че фактурите, издадени от доставчика „КРАС СКЪП - 67“ ЕООД към РЛ са на стойност 70 218лв. с ДДС, при договорена цена от 23 000лв. и издадена фактура от РЛ към възложителя на обекта на стойност 24 000лв. с ДДС.

Органите по приходите са изискали информация от възложителя „НТТ 33“ ЕООД, в резултат на което са представени договорите, 2бр. фактури, платежни документи. Дружеството няма информация за участие на подизпълнител на обекта и по-конкретно „КРАС СКЪП - 67“ ЕООД.

По отношение на обекта в гр. Пловдив, ул. „Иван Кесяков“ е представен договор от 28.04.2019г., сключен от РЛ  като възложител и посоченото дружество като изпълнител, съгласно клаузите на който в цените са включени труд, лека механизация и инструменти за извършване на СМР. За обекта е представен и договор от 28.04.2019г., сключен от РЛ, като изпълнител и „КОПРИНА 87“ ЕООД като възложител с договорени условия, подробно описани в РД.

Органите по приходите са съпоставили в табличен вид приетите от РЛ СМР, по които изпълнител е „КРАС СКЪП - 67“ ЕООД и приетите извършени СМР от възложителя „КОПРИНА 87“ ЕООД, като отново са установили несъответствия, подробно описани в РД, включително и фактът, че някои от фактурираните от подизпълнителя работи не съответстват на приетите от възложителя. В резултат на това фактурите, издадени от „КРАС СКЪП - 67“ ЕООД, касаещи част от извършените дейности за обекта, възлизат на стойност 100 532,85лв. без ДДС, а фактурите, издадени от РЛ на възложителя за всички извършени дейности са на стойност 92 820,40лв. без ДДС.

В отговор на ИПДПОЗЛ, от „КОПРИНА 87“ ЕООД са представени договор, фактури, платежни нареждания и писмени обяснения, съгласно съдържанието на които дружеството, което е изпълнило СМР на обекта, е „ПВ ИНЖЕНЕРИНГ“ ООД, няма информация за подизпълнител „КРАС СКЪП - 67“ ЕООД, строителните материали са за сметка на възложителя.

По отношение на фактурите с предмет „плащане по договор от 01.09.2019г.“ РЛ не е представило документи, включително и договора, поради което не може да се установи конкретен предмет на доставка.

По отношение на фактурите с предмет „авансово плащане по договор за СМР от 01.10.2019г.“ е установено, че към датата на издаване на фактурите не е настъпило данъчно събитие, тъй като плащането по тях, според приложените фискални бонове, е извършено на 01.11.2019г. и на 04.11.2019г. Представен е договор от 01.10.2019г., сключен между РЛ и доставчикът „КРАС СКЪП - 67“ ЕООД за извършване на СМР на обект „Компостираща инсталация гр. Пазарджик, землище с. Алеко Константиново“, като е посочено, че в цените са включени труд, ръчна лека механизация и инструменти за извършване на СМР. Договорен е аванс от 16 113,28лв. без ДДС, представляващ 5% от общата приблизителна стойност на договора, а издадените на РЛ фактури за авансово плащане по договора възлизат на 31 650лв. без ДДС.

От РЛ са изискани издадени окончателни фактури, протоколи за СМР или кредитни известия, ако е налице разваляне на сделката. Документи не са представени. Представена е само книга за инструктаж на „КРАС СКЪП - 67“ ЕООД за обекта, в която са посочени 69 отработени човекодни.

Във връзка с посочения обект е представен е договор за труд от 10.09.2019г., сключен с възложител „ГЛАВБОЛГАРСТРОЙ“ АД и изпълнител РЛ. От възложителя е изискана и представена информация, като същият е декларирал, че за обекта не може да представи изисканите документи „тъй като колегите са в карантина“. В писмените обяснения не се потвърждава дружеството „КРАС СКЪП - 67“ ЕООД да е подизпълнител на този обект.

Органите по приходите са анализирали представените за обектите книги за инструктаж, присъединили са протокол за извършена насрещна проверка на „КРАС СКЪП - 67“ ЕООД в хода на извършена ревизията на „НЕОБИЛД ИНЖЕНЕРИНГ“ ООД, съпоставили са по месеци, работници, отработени дни за всеки обект по книги за инструктаж, декларация обр. 1 и разчетно - платежна ведомост, като са установили несъответствия, аналогични на установените при доставчика „РАЛИЦА ТРЕЙД 20“ ЕООД. Извършили са изчисления при среден разход на труд за направа на съответен вид и обем СМР на необходимите човекочаса и съответно необходимите дни, като резултатите от тях са описани подробно в РД. Направена е констатация, че на всеки обект, всеки ден по данни от книгите за инструктаж, са работили различни лица, като един ден са на един обект, а на следващия ден – на друг.

До работници, посочени в представените книги за инструктаж са изпратени ИПДСПОТЛ (18бр.) и са инициирани насрещни проверки (2бр.) Аналогично както и при „РАЛИЦА ТРЕЙД 20“ ЕООД, в получената информация са установени противоречия: част от лицата, посочени в книгите за инструктаж на няколко обекта, представят писмени обяснения само за един от тях; друга част посочват само обект в гр. Пещера, завод „Биовет“ с възложител „НЕОБИЛД  ИНЖЕНЕРИНГ“ ООД; някои имат договори с „КРАС СКЪП - 67“ ЕООД, но посочват, че са работили на обект „Петролна база гр. Първомай“, за който обект с това дружество не е сключван договор; едно от лицата посочва за работодател „ПВ ИНЖЕНЕРИНГ“ ООД и представя трудов договор с него.

При анализ на събраните доказателства, ревизиращият екип е направил извод, че голяма част от лицата са назначавани последователно в едни и същи дружества. Въпреки наличието на назначени по трудови правоотношения лица, предвид установените несъответствия, включително и липсата документи, доказващи командироването на различни лица всеки ден до различни обекти, изплатени командировъчни средства, платени застраховки „Професионална отговорност“, съобразно сключените от РЛ договори с възложител и др., органите по приходите са приели, че доставчикът не е представил безспорни доказателства за наличие на трудов ресурс за реално осъществяване на фактурираните СМР.        

Предвид направения извод за липса на реални осъществени доставки по смисъла на чл. 9, ал. 1 от ЗДДС от издателя на фактурите, органите по приходите са приели, че начисляването на данъка е извършено неправомерно. На основание разпоредбата на чл. 70, ал. 5 от ЗДДС, във връзка с чл. 68, ал. 1, т. 1, във връзка с ал. 2, във връзка с чл. 25, ал. 2 и чл. 25, ал. 6, т. 1 от ЗДДС не е признато право на данъчен кредит в общ размер на 61 139,57лв.

По ЗКПО

Предмет на обжалване е увеличението на декларирания от жалбоподателя счетоводен финансов резултат за 2019г. на основание чл. 26, т. 2 от ЗКПО, във вр. с чл. 16 и чл. 10 от ЗКПО със сумата в размер на 399 693лв., представляваща отчетени от „ПВ ИНЖЕНЕРИНГ“ ООД текущи разходи за СМР по дебита на сметка 602 Разходи за външни услуги, въз основа на фактури, издадени от „КРАС СКЪП - 67“ ЕООД, „МАД 75“ ЕООД и „ОНИКСИ КРАУД“ ЕООД.

Съгласно констатациите в РД, на доставчиците са извършени насрещни проверки, изискани са документи и писмени обяснения от тях, РЛ, работници, клиенти и др. трети лица, извършени са служебни проверки в информационните масиви на НАП, направени са съпоставки между извършените и приетите СМР по видове и по обем, анализирани са фактури и плащания, книги за инструктаж, разходни норми в строителството и др. Предвид установената фактическа обстановка, идентична с тази, установена в частта по ЗДДС, ревизиращият екип е направил извод, че е налице формално издаване на фактури от посочените доставчици на жалбоподателя, без да има реално извършване на услуги и не са налице реално осъществени доставки. Счетено е, че сделките са оформени само документално, без да е налице фактическо приемане-предаване и реално осъществяване на доставка на услуги и че фактът, че ревизираното лице разполага с първични счетоводни документи не означава че същите доказват отразените в тях обстоятелства. Направен е извод, че е налице фиктивно фактуриране и документално оформяне на стопански операции, които не са доказани, не са реално извършени и че представените фактури представляват документи, в които посочените данни не съответстват на обективната действителност, тъй като същите не отразяват реално извършени стопански операции. В тази връзка са приложени нормите на чл. 10, ал. 1 и чл. 16, ал. 1 и ал. 2, т. 4 от ЗКПО.

В съдебно заседание на 15.06.2022г. е прието заключение по назначената съдебно – счетоводна експертиза, изготвено от вещото лице Н.Г., без направени възражения от страните по делото. След преглед на представените по делото доказателства и проверка на документи в счетоводството на жалбоподателя, вещото лице е дало следните отговори на поставените задачи:

-задача 1: при съпоставка на данните в 16 бр. протоколи за приемане на дневници и справки – декларации по ЗДДС за процесните данъчни периоди, 16бр. справки – декларации по ЗДДС и 16бр. оборотни ведомости на жалбоподателя (месечни, без натрупване) и отчетени приходи по сметки от гр. 70 вещото лице е установило съответствие, т.е. в дружеството няма необложени приходи. Експертната констатация е придружена с обобщена информация в приложение № 1 и приложение № 2 към заключението (л. 3148 и л. 3149). Направен е извод за редовност на воденото счетоводство през ревизирания период, по отношение приходите на жалбоподателя;

По отношение на доставчиците „ББ строй инженеринг“ ЕООД, „Оникси крауд“ ЕООД, „Мад 75“ ЕООД, „Ралица трейд 20“ ЕООД и „Крас скъп – 67“ ЕООД не може да се даде отговор на въпроса за редовност на воденото счетоводство, тъй като вещото лице не е установило контакт с представители на дружествата.

         -задача 2: дължимата сума за корпоративен данък за 2019г. е определена математически точно, при извършено преобразуване на декларирания от жалбоподателя счетоводен финансов резултат със сумата в общ размер на 399 693лв., представляваща сбор от данъчните основи по фактурите с издатели „Крас скъп 67“ ЕООД, „Мад 75“ ЕООД и „Оникси крауд“ ЕООД;

         -задача 3, задача 4, задача 5 и задача 6: процесните фактури са издадени от доставчиците, за периоди, когато са били регистрирани по ЗДДС лица. Предмет на доставките са стоки, плащания по договор и акт обр. 19, подробно описани в констативната част на РД. Доставките по процесните фактури са декларирани в дневниците за продажби и справките – декларации за съответния данъчен период;

         -задача 7, задача 8 и задача 12: към фактурите са налице съпътстващи доставката документи – договори, приемо–предавателни протоколи, складови разписки и други документи, в зависимост от спецификата на доставките. По отношение на доставчиците „ББ строй инженеринг“ ЕООД и „Оникси крауд“ ЕООД са представени единствено процесните фактури, ведно с фискални бонове към тях. По отношение доставчика „Мад 75“ ЕООД са представени процесните фактури, ведно с фискални бонове към тях и придружаващи документи – приемо–предавателни протоколи с реквизити, посочени на стр. 24 от заключението (л. 3120).

         Осчетоводяването на доставките при жалбоподателя и извършените разплащания са посочени на стр. 28 – 29 от заключението (л. 3124 – 3125), като вещото лице е установило идентични несъответствия с тези, установени в хода на ревизията.

         Доставчиците „ББ строй инженеринг“ ЕООД, „Оникси крауд“ ЕООД и „Мад 75“ ЕООД имат регистрирани ЕКАФП за търговски обекти за търговия на дребно, съответно в гр. Видин, гр. Пазарджик и гр. София. Доставчикът „Ралица трейд 20“ ЕООД няма регистриран ЕКАФП, а по отношение доставчика „Крас скъп 67“ ЕООД няма представени доказателства за регистрация на ЕКАФП;

         -задача 9 и задача 10: съгласно данните в ИС на НАП дружествата – доставчици „ББ строй инженеринг“ ЕООД и „Мад 75“ ЕООД нямат назначени лице по трудови правоотношения; дружеството „Оникси крауд“ ЕООД няма назначени лица по трудови правоотношения за 2019г. и 7 лица, назначени по трудови правоотношения за м. 01.2020г.; дружествата „Ралица трейд 20“ ЕООД и „Крас скъп 67“ ЕООД разполагат с назначени лица по трудови правоотношения, изчерпателно посочени на стр. 30 от заключението (л. 3126);

По отношение доставчик „Ралица трейд 20“ ЕООД са представени договори с различни екземпляри от доставчика и получателя по доставките за обект „компостираща инсталация и инсталация за предварително третиране на отпадъци и съответстваща площадка РЦП в землището на с. Алеко Константиново“, с обяснение от жалбоподателя, че първоначално сключеният договор е бил анулиран. По отношение на обекта „разширение на газопреносна структура на „Булгартрансгаз“ ЕАД паралелно на северния (магистрален) газопровод до българо–сръбската граница КС „Расово“ са представени идентични екземпляри на договорите. При поискване от вещото лице, представител на жалбоподателя е представил приложение № 1 към договора (непредставено при ревизията), съгласно данните в което цените съвпадат с тези по протоколите обр. 19. По отношение на обект „гр. Първомай, Петролна база“ на вещото лице е представен договор от 10.02.2020г. с различно съдържание от този, представен при ревизията, съгласно данните, в който цените съвпадат с тези по приемо–предавателните протоколи. Не е налице съвпадение единствено в стойността на обща работа в брой човекоден с единична цена от 80лв. (в протокола) и 85лв. (в договора). Съгласно дадените от жалбоподателя обяснения на вещото лице тези различия са свързани със сложността на детайла, който се изпълнява. Съпътстващите доставките документи са протоколи обр. 19 за извършени СМР с реквизити, посочени на стр. 25 от заключението (л. 3121). Съгласно данните в представените по делото счетоводни документи на доставчика „Ралица трейд 20“ ЕООД процесните фактури са намерили отражение по сметка 411 Клиенти, съответна аналитична партида, в кореспонденция със сметки 703 Приходи от продажба на услуги и сметка 453/2 ДДС на продажбите, по отношение осчетоводени приходи от продажби и начислен ДДС за продажбите.

По отношение доставчик „Крас скъп 67“ ЕООД са представени договори за обектите „сграда с. Свобода зайцеферма“, „сграда в гр. Пловдив, „Коматевско шосе“ (2бр. договори), „гр. Пловдив, ул. „Иван Кесяков – кооперация“ и „компостираща инсталация гр. Пазарджик в землището на с. Алеко Константиново“. По посочените догори са представени процесните фактури, ведно с фискални бонове, както и съпътстващи доставката документи актове обр. 19 за обектите „сграда с. Свобода зайцеферма“, „сграда в гр. Пловдив, „Коматевско шосе“ и „гр. Пловдив, ул. „Иван Кесяков – кооперация“ с реквизити, посочени на стр. 27 от заключението (л. 3123). По отношение осчетоводяването на приходите от продажбите е представен аналитичен регистър на сметка 703 „Приходи от продажба на услуги“ за периода от 01.07.2019г. до 31.10.2019г.

         -задача 13 и задача 19: дружеството – жалбоподател е осъществявало последващи доставки на услуги към свои клиенти, подробно описани от стр. 32 до стр. 44 от заключението (л. 3128 – 3140). При проверката в счетоводството на жалбоподателя, на вещото лице не е предоставена информация за аналитичност по обекти на сметки 601 и 611 и сметка 703. Според дадените обяснения счетоводството на фирмата не е водено по договори (активи) и не е калкулирана себестойност на преките разходи за всеки един от тях, съобразно изискванията на СС 11 Договори за строителство;

         -задача 39 и задача 46: по делото са приложени като доказателства книги за инструктаж на доставчиците „Ралица трейд 20“ ЕООД и „Крас скъп 67“ ЕООД за обектите, на които се твърди да са ангажирани като подизпълнители. При анализ на данните в тях вещото лице е констатирало същите различия и несъответствия като описаните от ревизиращия екип (л. 181 – 187 гръб и л. 189 – 198 и л. 147 – 150 гръб и л. 151 гръб – 156 гръб).

         В разпита си в съдебното заседание на 15.06.2022г. при приемане на заключението вещото лице е направило уточнение, че счетоводството на жалбоподателя е водено частично редовно, тъй като не е спазен СС 11 Договори за строителство. Направена е експертна констатация, че нито един договор за строителство не е заведен като аналитична партида, съответно не са заведени по този начин и приходите, и разходите по всеки договор. Това води до нередовност на заведеното счетоводство, независимо, че няма отклонения в частта на приходите, т.е. налице е съвпадение между тези, декларирани по СД по ЗДДС и тези по ГДД, обложени с корпоративен данък.

         При така установеното от фактическа страна, настоящият съдебен състав намира следното от правна страна:

         По отношение непризнатия данъчен кредит по доставки с предмет аванс (за СМР), извършени СМР на строителни обекти и плащания по договори, спорът между страните се свежда до обстоятелството дали процесните доставки са изпълнени именно от издалите първичните документи лица, при наличие на материална, кадрова и техническа обезпеченост. По отношение облагането с пряк данък е необходимо обсъждането на правното основание за преобразуване на декларирания счетоводен финансов резултат – разпоредбите на чл. 26, т. 2 от ЗКПО, във връзка с чл. 10, ал. 1 и чл. 10, ал. 4 от ЗКПО. Следва да бъде акцентирано на обстоятелството, че по делото не са спорни обстоятелствата на счетоводното отразяване на доставките при жалбоподателя, както и че е извършил последващи доставки на СМР услуги към своите клиенти. В този смисъл, заключението по ССЕ следва да бъде кредитирано като даващо пълен и всестранен отговор на поставените задачи, но същото не допринася за разрешаване на спора по делото. В заключението се съдържат експертни изводи, идентични с констатациите в РД за несъответствие между актуваните с протокол обр. 19 СМР от преките доставчици към жалбоподателя и от жалбоподателя към неговите клиенти – доставчиците са актували по-голям обем СМР от тези, актувани от жалбоподателя към неговите клиенти. Така по отношение на фактурите, издадени от „РАЛИЦА ТРЕЙД 20“ ЕООД,  относно обект „Петролна база гр. Първомай“, подизпълнителя –в случая жалбоподателят, е приело по-голям обем СМР, по-конкретно монтаж на армировка - 100 037кг., наливане на бетон - 1 884куб.м., направа на кофраж - 7 176кв.м., сравнено с  приетите СМР от възложителя на обекта „ГЛАВБОЛГАРСТРОЙ“ АД, съответно: 63 822,41кг. армировка, 846,64куб.м. бетон, 4 405,53кв.м. (л.м., бр.) кофраж за обекта. Освен това са установени 78бр. СМР – обща работа, приета от жалбоподателя, за която не е уточнено какъв точно вид е, за колко човекодни е извършена (предвид договорена цена на човекоден) и която не може да се обвърже с приетите видове СМР, измерени в брой, в подписаните с „ГЛАВБОЛГАРСТРОЙ“ АД протоколи.  Относно обект „Газопровод Балкански поток с. Расово“, от жалбоподателя е приет по-голям обем СМР, по-конкретно монтаж на армировка - 440 559кг., наливане на бетон – 8 135куб. м., сравнено с приетите от възложителя на обекта „ГЛАВБОЛГАРСТРОЙ“ АД, съответно 133 195,74 кг. армировка, 5 255,06куб. м. бетон, подробно съпоставени на стр. 182 от РД. Прави впечатление и че след последния протокол от дата 08.07.2020г., с който възложителят е приел изпълнени СМР, от жалбоподателя са подписани още три протокола за извършени СМР от подизпълнител, с които са приети направа на 67 435кг. армировка, наливане на 1 918куб. м. бетон, направа на 1 175кв. м. кофраж и 265бр. СМР обща работа. От „РАЛИЦА ТРЕЙД 20“ ЕООД са приети общо 1 857бр. СМР обща работа, за които не може да се направи обвръзка с приетите от възложителя видове СМР, измервани в брой. Относно обект „Сметище – с. Алеко Константиново“, между жалбоподателя и „РАЛИЦА ТРЕЙД 20“ ЕООД също са приети по-голям обем СМР (монтаж на 66 606кг. армировка, 828куб. м. бетон, 3 558кв. м. кофраж) от приетите между възложителя „ГЛАВБОЛГАРСТРОЙ“ АД и „ПВ ИНЖЕНЕРИНГ“ ООД за обекта за посочения период (30,37куб. м. бетон, 222,56кв. м. кофраж). За обекта е сключен също и договор между жалбоподателя като възложител и „КРАС СКЪП-67“ ЕООД като изпълнител. Част от приетите между жалбоподателя и „РАЛИЦА ТРЕЙД 20“ ЕООД СМР са след подписаният последен протокол с възложителя от 15.05.2020г., включително и 95 бр. СМР обща работа, чийто вид не е уточнен и не може да бъде обвързан с приетите СМР от „ГЛАВБОЛГАРСТРОЙ“ АД, измервани в брой. Идентично е и по отношение на фактурите, издадени от „КРАС СКЪП - 67“ ЕООД, от „КРАС СКЪП - 67“ ЕООД са приети по-голям обем СМР, които не са приети от възложителя на обекта, включително и направата на 530л.м. стоманобетонни пояси, които не фигурират в подписаните между „МАСТЪР ГРУП 77“ ЕООД и жалбоподателя протоколи. издадените от „КРАС СКЪП - 67“ ЕООД фактури за обекта по договора от 10.04.2019г. са на стойност 15 570лв. без ДДС, а издадената на възложителя фактура от жалбоподателя е на стойност 13 010,20лв. без ДДС. Съпоставени са цени и обеми на СМР, при които от подизпълнител са приети  дейности на по-висока стойност или по-голям обем,  в сравнение с тези, приети от възложителя.

Защитната теза на жалбоподателя се състои в обстоятелството, че след като са издадени съпътстващи фактурите документи (приемо–предавателни протоколи, актове обр. 19) и са налице изпълнени на място СМР, които са предадени на последващите клиенти, следва да се приеме, че са изпълнени от издателите на фактурите. Тук следва да бъде акцентирано на обстоятелството, че по отношение на всички преки доставчици е направена констатация за неизвършване на процесните услуги с предмет СМР, поради липсата на кадрови и материален потенциал за това. Касае се за изпълнение на големи по обем СМР, на различни обекти в цялата страна, като основен ангажимент на доставчиците по договорите е осигуряване на ръчна механизация и персонал. В тази връзка, по делото не са ангажирани несъмнени доказателства за присъствието на определени работници, ангажирани от доставчиците, на съответния строителен обект, поради множество несъответствия в книгите за инструктаж и в депозираните от част от лицата писмени обяснения, както и непредставяне на информация от възложителите на обектите за разрешение определени лица да имат достъп до тях и да извършват СМР (по-конкретно това обстоятелство е относимо към обектите, на които възложител е „Главболгарстрой“ АД).

По- конкретно по отношение на доставчика „ББ СТРОЙ ИНЖЕНЕРИНГ” ЕООД е установено, че не са подавани уведомления за сключени трудови договори и декларации обр. 1 и обр. 6 за осигурени лица. Освен това е установено, че няма данни за декларирани недвижими имоти и превозни средства, като дружеството има регистрирано ФУ с дистанционна връзка с НАП за обект за търговия на дребно с тютюневи изделия и/или алкохол в гр. Видин, но при направена от органите по приходите справка не са намерени подадени в НАП данни от Z отчетите на посоченото ФУ за периода, през който са издадени представените от РЛ фискални бонове към разглежданите фактури.

Що се отнася до доставчика „ОНИКСИ КРАУД“ ЕООД, в писмени обяснения жалбоподателят в хода на ревизията е пояснил процеса на работа и как е избран доставчикът, като е посочил, че необходимата техника и материали са осигурени от възложителя, а работниците (А.А.А., А.Н.Н., А.Б.И., Б.О.М., В.З.Ю., Н.З.П.) - от изпълнителя т.е. „ОНИКСИ КРАУД“ ЕООД. В тази връзка след допълнителна проверка в ИС на НАП относно лицата, за които се твърди да са изпълнили на място договорените СМР е установено, че има по няколко лица с идентични имена, сред които има починали, непълнолетно през разглеждания период лице, за някои няма подавани уведомления за сключени трудови договори или няма активни трудови договори през периода, а за останалите са подавани уведомления от различни дружества, част от които през следващи периоди, сред които не е „ОНИКСИ КРАУД“ ЕООД. Не са представени документи, от които да се установи кои именно лица, ангажирани от подизпълнителя, са извършвали СМР на обекта, включително книги за проведен инструктаж и др. Не са представени и протоколи обр. 19 за конкретно извършени и приети СМР между жалбоподателя и неговия подизпълнител. Още повече, че не се установява дали е извършена договорената работа, как и кога е извършена

По отношение на доставчика „МАД 75“ ЕООД липсват доказателства за трудов ресурс за изпълнение на фактурираните СМР  - не са подавани уведомления за сключени трудови договори, както и декларации обр. 1 и 6.

Относно доставчика „РАЛИЦА ТРЕЙД 20“ ЕООД, следва да се отбележи, че дружеството няма регистрирани ФУ с дистанционна връзка с НАП и няма открита банкова сметка. ***, през който са издадени част от процесните фактури от доставчика „РАЛИЦА ТРЕЙД 20“ ЕООД са подадени уведомления за сключени трудови договори с 53 лица (м. 02.), 74 лица (м. 03.), 94 лица (м. 04.), 81 лица (м. 05.), 76 лица (м. 06.), 73 лица (м. 07.) Ревизиращите са изследвали посочените в представените от РЛ книги за инструктаж лица, като са установили, че на всеки един обект всеки ден са работили различни лица. Прави впечатление, че е проведен инструктаж за обект преди датата на сключване на договор с „РАЛИЦА ТРЕЙД 20“ ЕООД за същия обект. Също така е проведен инструктаж на лица, на които са прекратени трудовите договори или не са подадени уведомления за такива; вписани като инструктирани лица след датата на последния протокол за приемане на СМР за обекта и др. несъответствия.

По отношение на кадровия ресурс на доставчика „КРАС СКЪП - 67“ ЕООД, органите по приходите са анализирали представените за обектите книги за инструктаж, присъединили са протокол за извършена насрещна проверка на „КРАС СКЪП - 67“ ЕООД в хода на извършена ревизията на „НЕОБИЛД ИНЖЕНЕРИНГ“ ООД, съпоставили са по месеци, работници, отработени дни за всеки обект по книги за инструктаж, декларация обр. 1 и разчетно-платежна ведомост, като са установили несъответствия, аналогични на установените при доставчика „РАЛИЦА ТРЕЙД 20“ ЕООД. В хода на ревизията до работници, посочени в представените книги за инструктаж са изпратени ИПДСПОТЛ (18бр.) и са инициирани насрещни проверки (2бр.) Аналогично както и при „РАЛИЦА ТРЕЙД 20“ ЕООД, в получената информация са установени противоречия, като например част от лицата, посочени в книгите за инструктаж на няколко обекта, представят писмени обяснения само за един от тях. Друга част посочват само обект в гр. Пещера, завод „Биовет“ с възложител „НЕОБИЛД  ИНЖЕНЕРИНГ“ ООД. Други лица пък имат договори с „КРАС СКЪП - 67“ ЕООД, но посочват, че са работили на обект „Петролна база гр. Първомай“, за който обект с това дружество не е сключван договор. Дори едно от лицата посочва за работодател „ПВ ИНЖЕНЕРИНГ“ ООД и представя трудов договор с него.

Както се отбеляза и по-горе, в хода на ревизията са констатирани несъответствия в данните на придружаващите доставката документи (приемо–предавателни протоколи, актове обр. 19, други подобни), потвърдени изцяло в заключението на вещото лице по ССЕ, което се кредитира в тази му част. Нещо повече, в разпита си в съдебното заседание по приемане на заключението вещото лице е направило експертен извод за частична нередовност на воденото от жалбоподателя счетоводство, поради неизпълнение изискванията на СС 11 Договори за строителство.

Поради всичко изложено, настоящият съдебен състав намира, че ревизиращият екип правилно е приложил разпоредбите на чл. 70, ал. 5 от ЗДДС по отношение непризнаване правото на приспадане на данъчен кредит по процесните доставки. Предмет на установяване и преценка е фактът на реално осъществяване на доставката на услуги по начина, по който е декларирана от РЛ, а именно от съответния доставчик – издател на фактурите, притежаващ съответния кадрови капацитет.

Реалното извършване на една доставка е положителен факт от действителността, който при осъществяването си оставя следи и за него съществуват преки и косвени доказателства. Всяка доставка на стока или услуга представлява стопанска операция, която има две страни: доставчик и получател. Във връзка с това, всяка от страните трябва да притежава счетоводни и търговски регистри за съставени и осъществени сделки, както и писмени доказателства, които да докажат наличието на осъществените доставки. Липсата на такива съответно може да обоснове извода за неизвършени реално доставки по смисъла на чл. 6, ал. 1 и чл. 9, ал. 1 от ЗДДС. За да ползва данъчен кредит, данъчно задълженото лице е което носи тежестта да докаже материалноправните предпоставки по ЗДДС за възникване и упражняване на правото на приспадане.

В хода на извършеното ревизионно производство, приключило с издаване на оспорения РА, органите по приходите са предприели множество процесуални действия във връзка с правилното и законосъобразно установяване размера на данъчните задължения по ЗДДС на дружеството - жалбоподател. По повод реалността на фактурираните доставки, доказателства в тази насока са изискани както от РЛ, така и от горепосочените доставчици, събрана е информация от трети лица, данни от ИС на НАП, включително е съпоставена и анализирана информация, събрана при извършени контролни производства, включително и ревизионни, свързани с дружествата доставчици. След подробен анализ на събраните доказателства, установените обстоятелства и факти са дали основание на ревизиращия екип да направи обоснован извод, че издадените от посочените доставчици фактури не документират реално осъществени доставки на стоки и услуги по смисъла на чл. 6, ал. 1 и чл. 9, ал. 1 от ЗДДС. Реалното наличие на такива не се доказва само с издаване на първичен счетоводен документ и включването му в дневника за продажби и счетоводните регистри за съответния период.

Наред с това е необходимо да се установи обективността на извършените доставки, посочени като предмет в процесните фактури след анализ на всички събрани и относими доказателства, в т.ч. наличие на трудов, технически, материален ресурс. Същевременно, извършваната от дружеството дейност през ревизирания период, както и обстоятелството, че е вписано в ЦПРС, воден от Камарата на строителите в България като лицензирано за строежи от високото строителство, прилежащата му инфраструктура, строежи от първа до пета категория, предполага, че същото притежава и изискуемите специфични знания и квалификация, позволяващи му при полагане на грижата на добър търговец да избере надеждни контрагенти, разполагащи със съответната кадрова и техническа обезпеченост за изпълнение на обследваните доставки, съответно да притежава доказателства за наличието на реалното им изпълнение. Събраните в хода на ревизията доказателства правилно са довели до извод, че в случая не се касае до реално осъществени стопански операции, а само до съставени документи във връзка с твърдяни като изпълнени СМР, за които доставчиците или са получили аванси в изключително големи размери, или разплащания по непредставени договори, или са съставили документи за извършени СМР, които са в по-голям обем от последващо предадените на възложителите на обектите, без да имат необходимия персонал за изпълнението им. Тези обстоятелства, от своя страна, характеризират поведението на ревизираното дружество като недобросъвестнно, при липсата на положена дължима грижа на добър търговец.

По отношение твърдението за противоречие на изводите в РА с Директива 2006/112/ЕО и практиката на СЕС по дела с идентичен предмет следва да бъде посочено, че изискването за наличие на реално осъществени доставки на стоки и услуги за упражняване правото на данъчен кредит произтича и от разпоредбите на Директива 2006/112/ЕО. В разпоредбата на 69, ал. 1, т. 1 от ЗДДС се транспонира чл. 168, б. „а“ от Директива 2006/112/ЕО, който също постановява, че доколкото стоките и услугите се използват за целите на облагаеми сделки на данъчно задължено лице, то има правото в държавата - членка, в която извършва тези сделки, да приспадне от дължимия ДДС, който е задължено да плати, дължимия или платен ДДС в тази държава - членка по отношение на доставката за него на стоки или услуги, извършена или която предстои да бъде извършена от данъчно задължено лице. След като са налице предпоставките за възникването му, вече породеното право на приспадане на данъчен кредит по чл. 68, ал. 1, т. 1 във връзка с чл. 69, ал. 1, т. 1 от ЗДДС и чл. 167 и чл. 168, б. „а“ от Директива 2006/112/ЕО подлежи на упражняване при условието по чл. 71, т. 1 от ЗДДС вр. чл. 178, б. „а“ от Директива 2006/112/ЕО. Европейската регламентация еднозначно сочи, че без реално извършена доставка на стока по чл. 6, ал. 1 от ЗДДС и чл. 14, ал. 1 от Директива 2006/112/ЕО или доставка на услуга по чл. 9, ал. 1 от ЗДДС и чл. 24, ал. 1 от Директива 2006/112/ЕО, данъчно събитие по чл. 25, ал. 1 от ЗДДС и чл. 62, т. 1 от Директива 2006/112/ЕО не настъпва съгласно чл. 25, ал. 2 от ЗДДС, данъкът не става изискуем по чл. 25, ал. 6, т. 1 от ЗДДС и чл. 62, т. 2 от Директива 2006/112/ЕО, без което право на приспадане на данъчен кредит по чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 168, б. „а“ от Директива 2006/112/ЕО не възниква съгласно чл. 68, ал. 2 от ЗДДС и чл. 67 от Директива 2006/112/ЕО.

Правото на приспадане като неразделна част на механизма на ДДС може да има само данъчно задължено лице по отношение на данък по получени доставки, доставени му от друго данъчно задължено лице (решение на СЕО от 21.03.2000г. по дело С-110/98 - С-147/98 - т. 43; решение от 15.12.2005г. по дело С-63/04 - т. 50; решение от 06.07.2006г. по дело С-439/04 - С-440/04 - т. 47; решение от 08.11.2001г. по дело С-338/98 - т. 44; решение от 21.06.2012г. по дело С-80/11-С-142/11 - т. 38). Обратното, правото на приспадане не се прилага за данък, който се дължи само, защото е посочен във фактура (решение на Съда на ЕО от 13.12.1989 г. по дело С-342/87-т. 19; решение от 19.09.2000 г. по дело С-454/98 - т. 53; решение от 06.11.2003 г. по дело С-78/02-С-80/02 - т. 50). Затова данъчният кредит не се равнява на сумата на формално фактурирания ДДС или на неоснователно платения ДДС (решение от 15.03.2007 г. по дело С-35/05-т. 27), а само на дължимия данък, кореспондиращ на конкретна облагаема доставка.

Твърдението на жалбоподателя за наличие на последващи облагаеми доставки от рода на процесните не са доказателство за извършени доставки именно от посочените дружества. Ползване на услугата или стоката в икономическата дейност на получателя не е определящо обстоятелство при преценка за реалност на доставката, тъй като не представлява доказателство за придобиването й именно от прекия доставчик, което е предмет на настоящия спор. Неоснователен е въпросът и за корекция на тези доставки, предвид разпоредбите на чл. 85 от ЗДДС, които регламентират дължимост на данъка, когато е деклариран.

Относно издадените фактури с предмет „авансови плащания“ следва да бъде посочено, че по силата на ЗДДС авансовото плащане, като юридически факт, не поражда настъпването на данъчно събитие на самостоятелно основание. Според приложимия материален закон, то представлява данъчно събитие, само доколкото е обвързано с осъществяването на конкретна доставка, което не е установено по безспорен начин от вписаните като доставчици дружества в процесните фактури. В тази връзка, като актуална практика на СЕО следва да бъде посочено съдебно решение по дело С-107/13, съгласно което липсата на реалност на доставката, по която е извършено авансово плащане е основание да се коригира правото на приспадане на данъчен кредит. В цитираното решение, при сходни фактически установявания, съдът (СЕО) е приел, че относимите разпоредби на Директива 2006/112/ЕО на Съвета относно общата система на данъка върху добавената стойност трябва да се тълкуват в смисъл, че изискват да се коригира приспадането на ДДС, извършено от получателя на фактура, издадена за авансово плащане във връзка с доставка, която в крайна сметка не е извършена, въпреки че данъкът все още се дължи от доставчика и че същият не е възстановил авансово платената сума.

По изложените съображения, правилно и законосъобразно при ревизията на жалбоподателя, като получател по доставките, не е признато право на приспадане на данъчен кредит по процесните фактури в общ размер на 290 554,04лв.

Ревизиращият екип е извършил преобразуване в увеличение на счетоводния финансов резултат на жалбоподателя, на основание разпоредбите на чл. 26, т. 2 от ЗКПО, във връзка с чл. 10, ал. 1 от ЗКПО, които определят, че не се признават за данъчни цели счетоводни разходи, които не са документално обосновани по смисъла на този закон. Липсата на документална обоснованост на първо място правилно е изведена от вида на доставяните стоки, съпоставени с писмените обяснения от ревизираното лице за механизма на изпълнението на доставките.

На основание чл. 16, ал. 1 от ЗКПО, когато една или повече сделки, включително между несвързани лица, са сключени при условия, чието изпълнение води до отклонение от данъчно облагане, данъчната основа се определя, без да се вземат под внимание тези сделки, някои техни условия или тяхната правна форма, а се взема под внимание данъчната основа, която би се получила при извършване на обичайна сделка от съответния вид по пазарни цени и насочена към постигане на същия икономически резултат, но която не води до отклонение от данъчно облагане. За отклонение от данъчно облагане се смята и начисляването на възнаграждения или обезщетения за услуги, без те да са реално осъществени (чл. 16, ал. 2, т. 4 от ЗКПО).

Жалбоподателят не е ангажирал нови доказателства, които да оборят констатациите в РА и да доказват по несъмнен начин реалното осъществяване на изследваните доставки на услуги (СМР) от издателите на процесните фактури, съответно обективното наличие на документално обоснован разход. След като иска да бъдат признати процесните разходи за данъчни цели, в негова тежест е да докаже, че същите са свързани с дейността и по отношение на тях са спазени изискванията на ЗСч. и ЗКПО. В тази връзка, в разпита си в съдебното заседание по приемане на заключението вещото лице е направило неопроверган с други доказателства експертен извод за неспазване от жалбоподателя на СС 11 Договори за строителство, което от своя страна води до липса на аналитичност по обекти на приходите и разходите от извършваната строителна дейност.

Настоящият съдебен състав намира, че посредством заключението по ССЕ е потвърдена констатацията в РД, че по процесните фактури не е доказано реално изпълнение на договорените стопански операции. Реалното наличие на доставка не се доказва само с издаване на първичен счетоводен документ и включването му в счетоводни регистри или дневниците за покупки и продажби за съответния период. Наред с това е необходимо да се установи обективността на извършените доставки, в случая посочените като предмет в процесните фактури доставки на описаните услуги. Освен това, не е достатъчно същите по принцип да са извършени, а е необходимо да са извършени от лицето, посочено като доставчик във фактурите.

Относно представените от РЛ документи (договори, актове обр. 19, протоколи), следва да се посочи, че същите са с липсващи или некоректно попълнени реквизити, тъй като при извършените насрещни и служебни проверки в информационните масиви на НАП, както и на място в обектите и от направения анализ на събраните и представени документи в хода на ревизията, несъмнено е установено, че не са налице ресурс и реалната възможност за фактическо осъществяване на процесните услуги от съответния доставчик; декларира се, че извършват друга дейност; установено е съществено разминаване от данните, установени при контролни дейности в някои доставчици; на част от обектите са актувани като извършени повече като количество и вид СМР, спрямо тези, фактурирани от жалбоподателя към възложителите (негови клиенти).

За целите на ЗКПО доказването на реалността на сделките е от съществено значение, тъй като само при действително осъществени такива, могат да се признаят разходи за дейността при получателя по фактурите. Наличието на фактури не може да бъде основание за признаване на разходите по тях, след като действителното извършване на същите не е установено по безспорен начин. Като е отчело в разходите за дейността стойността на услугите по спорните документи, ревизираното лице неоснователно е намалило финансовия си резултат за ревизирания отчетен период. Наличието на всички реквизити в първичните счетоводни документи, регламентирани в ЗСч, е условие за допустимост на счетоводните документи, като доказателства в ревизионния процес, но тези реквизити следва да удостоверяват вярно и честно извършените сделки между контрагентите.

В конкретния случай, реквизитите във фактурата не отразяват вярно реално извършена стопанска операция. Недоказана реална доставка, макар и документално оформена в счетоводството, не поражда права за ЗЛ. Законът при всички случаи изисква, преди всичко, доказателства за реалност на доставката, а след това и за правилното й счетоводно отразяване. От страна на жалбоподателя, както в хода на ревизията, така при настоящето административно производство не са представени доказателства относно реалност на стопанските операции, за които са осчетоводени разходите, оспорени от ревизиращите органи. Следователно, в издадените първични счетоводни документи е записана стопанска операция, за която липсват данни да е извършена от посочения във фактурите доставчик. По този начин първичните счетоводни документи не отразяват вярно стопанска операция и не отговарят на обективната истина.

Според чл. 26, т. 2 от ЗКПО, не се признават за данъчни цели разходи, които не са документално обосновани по смисъла на този закон. В чл. 9 от ЗСч. е регламентирано, че не се допуска отчитане на стопански операции в извънсчетоводни книги или регистри и счетоводно отчитане на фиктивни или недостатъчно идентифицирани сделки, несъществуващи разходи, както и задължения с неточно определен предмет, извършено с цел подкупване на длъжностни лица или прикриване на подкуп. Освен това, констатацията, че липсват доказателства за реалното осъществяване от посочените услуги предпоставя и извод за прилагане на разпоредбата на чл. 16, ал. 1 и ал. 2, т. 4 от ЗКПО, считащ за отклонение от данъчно облагане и начисляването на възнаграждения или обезщетения за услуги без те да са реално осъществени.

В тази връзка, необосновани и неподкрепени с доказателства се явяват твърденията в жалбата за наличието на документална обоснованост на процесните разходи. По отношение претенциите в жалбата, че за последващите доставки дружеството било издало фактури и е отчело приходи от СМР към свои клиенти следва да се изтъкне, че предвид изложените по-горе в настоящото решение аргументи не може да се обоснове идентичност и съпоставимост между получените и извършени услуги.

По горните съображения, предвид събраните в хода на ревизията доказателства, както и направените констатации в РД и РА, основателен е изводът на органите по приходите за наличие на предпоставките за прилагане на чл. 26, т. 2 от ЗКПО, във връзка с чл. 10 и 16 от същия закон. С оглед това, процесните разходи правилно не са признати за данъчни цели и законосъобразно е увеличен счетоводният финансов резултат в годината на счетоводното им отчитане.

При този изход на делото и своевременно направеното искане, на основание чл. 161 от ДОПК на ответника следва да бъде присъдено възнаграждение за осъществената юрисконсултска защита. Изчислено съобразно разпоредбата на чл. 8, ал. 2, във връзка с чл. 8, ал. 1, т. 5 от Наредба № 1 от 09.07.2004г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения (в приложимата й редакция), същото възлиза на 6 031,60лв. (шест хиляди и тридесет и един лев и шестдесет стотинки).

Водим от горното, Съдът

 

Р Е Ш И :

 

ОТХВЪРЛЯ жалбата на „ПВ ИНЖЕНЕРИНГ“ ООД, ЕИК *********, със седалище и адрес на управление: ***, представлявано от управителите П.М.Д. и С.В.Б.-Х., против Ревизионен акт /РА/ № Р-16001620004878-091-001/15.03.2021г., издаден от И.К.- началник сектор, възложил ревизията, и Е.С.- главен инспектор по приходите в ТД на НАП - гр. Пловдив, ръководител на ревизията, потвърден с решение № 309/04.06.2021г. на ИП директор на дирекция “Обжалване и данъчно - осигурителна практика” - гр. Пловдив относно непризнат данъчен кредит в общ размер на 290 554,04лв., ведно с прилежащите лихви в общ размер на 29 501,77лв. и допълнително установена дължима сума за корпоративен данък за 2019г. в размер на 28 091,25лв., ведно с прилежащите лихви в размер на 2 013,37лв.

ОСЪЖДА „ПВ ИНЖЕНЕРИНГ“ ООД, ЕИК *********, със седалище и адрес на управление: ***, представлявано от управителя П.М.Д., да заплати на НАЦИОНАЛНА АГЕНЦИЯ ЗА ПРИХОДИТЕ – гр. София сумата от 6 031,60лв. (шест хиляди и тридесет и един лев и шестдесет стотинки), представляваща възнаграждение за осъществената юрисконсултска защита.

 

         Решението подлежи на обжалване пред ВАС в 14-дневен срок от съобщаването му на страните.

 

АДМИНИСТРАТИВЕН СЪДИЯ: /п/