Р Е
Ш Е Н
И Е
№
гр.Русе, 07.02.2022
г.
В ИМЕТО НА
НАРОДА
Административен
съд-Русе, I-ви състав, в открито
заседание на осемнадесети януари през две хиляди двадесет и втора година, в
състав:
СЪДИЯ:
Ивайло Йосифов
при секретаря Наталия
Георгиева, като разгледа докладваното от съдията адм.д. № 539 по описа за 2021 г., за да се произнесе, взе предвид следното:
Производството
е по реда на чл.156 и сл. от ДОПК.
Образувано е
по жалба на „Лубрика“ ООД, със седалище в гр.Русе, чрез процесуалния му
представител, против ревизионен акт № Р-03001820004912-091-001/26.05.2021 г.,
издаден от М.Т.Г., на длъжност началник на сектор "Ревизии" в
дирекция "Контрол" при ТД на НАП – Варна, възложил ревизията и Е.Н.Г.,
на длъжност главен инспектор по приходите – ръководител на ревизията, в частта,
потвърдена с решение № 155/11.08.2021 г. на С.Х.П. - директор на дирекция
"ОДОП" - Варна при ЦУ на НАП, с която счетоводният финансов резултат
за 2017 г. на търговското дружество-жалбоподател, на основание чл.77, ал.1 вр. чл.26, т.2 и чл.10 от ЗКПО, е
увеличен със сумата от 270401,71 лева, в резултат на което е установен
корпоративен данък по ЗКПО в размер на 27040,17 лева и лихва върху посочената
главница в размер на 14253,09 лева. В жалбата, в хода на устните състезания и в
представената писмена защита се развиват подробни оплаквания за
незаконосъобразност и необоснованост на ревизионния акт в оспорената му част. Жалбоподателят
поддържа, че изначално не са били налице основанията по чл.46, ал.1, т.1 от ЗКПО за отписването, като погасени по давност, на задълженията към
съконтрагентите „Лумакс трейд“ ЕООД, „Лубрика екологични дейности“ ЕООД и ФК
„Дунав 2010 Русе“, от които е формирано погрешно отписаното на 31.12.2016 г.
задължение в общ размер на 270401,71 лева. Заявява, че тези задължения произтичат
от търговски сделки, за които е приложима общата петгодишна давност, а считано
от датата на падежа на всяко от тях и по най-ранните по време фактури, издадени
от посочените съконтрагенти, петгодишният давностен срок не е изтекъл към посочената
дата. Счита, че с извършеното на 04.01.2017 г. сторниране на счетоводната
операция по отписването на задълженията е коригирана допуснатата счетоводна
грешка като така счетоводните записвания са приведени в съответствие с
действителното състояние на задълженията на жалбоподателя. Обосновава
становището си за допусната с отписването на задълженията счетоводна грешка и с
приложимия счетоводен стандарт 18 „Приходи“ от Националните счетоводни
стандарти, според раздел „Г“, т.2 от който приходът се признава при изтичане на
давностния срок или при наличие на други основания за отписване на
задълженията. Твърди, че такива други основания за тяхното отписване – напр. отказ
или опрощаване от страна на кредиторите, също не са налице. Сочи, че органите
по приходите са приели неправилно, че липсва документална обоснованост на
сторнирането на счетоводната операция по отписване на задълженията, тъй като то
е извършено на основание подписани споразумения между „Лубрика“ ООД и
посочените кредитори, в които споразумения били уговорени начин и срок на
тяхното издължаване. В условията на евентуалност възразява, че в резултат на
отписване на задълженията през 2016 г. е отчетен счетоводен приход, а през 2017
г. същите са били погасени чрез плащане, поради което, дори и да се приеме, че
условията за отписване на задълженията по чл.46, ал.1, т.1 от ЗКПО са били
налице през 2016 г. и поради това е следвало да се приложи предвиденото в тази
разпоредба увеличаване на счетоводния финансов резултат, то съгласно чл.46,
ал.3, т.1 от ЗКПО, при определяне на данъчния финансов резултат за 2017 г. той е
следвало да бъде намален със сумата на погасените чрез плащане през предходната
година задължения. Счита, че в резултат на допуснатите нарушения на материалния
закон органите по приходите са преобразували за данъчни цели финансовия
резултат на дружеството за 2017 г. като са го увеличили с общия размер на
неправилно отписаните задължения от 270401,71 лева, поради което са установили
допълнително задължение за корпоративен данък за внасяне, ведно с лихвата за
забава върху него. Моли съда да постанови решение, с което да отмени
ревизионния акт в оспорената част. Претендира присъждането на направените
деловодни разноски, за които представя списък.
Ответникът по жалбата – директорът на дирекция
"ОДОП" - Варна при ЦУ на НАП, чрез процесуалния си представител,
счита същата неоснователна и моли тя да бъде отхвърлена. Претендира
присъждането на юрисконсултско възнаграждение.
Съдът,
след преценка на становищата на страните и събраните по делото доказателства,
като извърши проверка по чл.160, ал.2 от ДОПК, намира за установено следното:
Жалбата
е подадена в срок, от процесуално легитимирана страна, при наличие на правен
интерес, след обжалване на ревизионния акт по административен ред, при което
той е потвърден в оспорената му част, поради което е допустима. Разгледана по
същество, жалбата се явява основателна.
Ревизионното
производство е образувано със заповед за възлагане на ревизия (ЗВР) № Р-03001820004912-020-001/13.08.2020
г., издадена на основание чл.112 и чл.113 от ДОПК, от М.Т.Г., на длъжност
началник на сектор „Ревизии“ в дирекция "Контрол" при ТД на НАП –
Варна. Със ЗВР е определен ревизиращият екип – К.Г.Е.-И., на длъжност главен
инспектор по приходите и ръководител на ревизията и П.М.М.– старши инспектор по
приходите, ревизираният период и видът на ревизираните задължения – от
01.01.2017 г. до 31.12.2019 г. за корпоративен данък, както и срока за
извършване на ревизията – тримесечен, съгласно чл.114, ал.1 от ДОПК. ЗВР е
издадена от компетентен орган и в кръга на неговите правомощия, предоставени,
на основание чл.112, ал.2, т.1 от ДОПК, с т.3 от заповед № Д-2273/20.12.2018 г.
на директора на ТД на НАП – Варна. Заповедта за възлагане на ревизия е връчена
на жалбоподателя електронно – на 19.08.2020 г.
Със
заповед № З-1906/14.08.2020 г., считано от 01.09.2020 г., К.Г.Е.-И. била
преназначена от длъжност главен инспектор по приходите в отдел „Ревизии“, сектор
„Ревизии“ в дирекция "Контрол" при ТД на НАП – Варна, на длъжност
главен инспектор по приходите в отдел „Обжалване“ на дирекция „ОДОП“ Варна.
Поради
преназначаването на държавния служител, ръководител на ревизията, на друга
длъжност и с оглед определянето на Е.Н.Г. да изпълнява функцията на ръководител
ревизия от 01.09.2020 г. съгласно заповед № Д-1431/28.08.2020 г. на директора
на ТД на НАП – Варна, с решение № Р-03001820004912-098-001/01.09.2020 г. на
началник сектор „Ревизии“ – М.Т.Г., на основание чл.7, ал.3 от ДОПК,
разглеждането и решаването на ревизионната преписка било иззето от К.Г.Е.-И., в
качеството на ръководител на ревизията, и било възложено на Е.Н.Г.. С т.3 от разд.II
на заповед №
Д-2272/20.12.2018 г., на основание чл.11, ал.3 от ЗНАП вр. чл.112, ал.2, т.1 от ДОПК, М.Т.Г. – началник сектор „Ревизии“ била оправомощена да издава решения за
изземване на преписки. В разд.III на
същата заповед са посочени случаите, в които преписките могат да бъдат изземвани
съгласно чл.7, ал.3 от ДОПК, а в разд.IV е указано, че при изземване на правомощия по
извършване на ревизия или издаване на актове от орган по приходите в хода или
при приключване на ревизията органът, който я е възложил, следва да издаде и
заповед за изменение на заповедта за възлагането й.
Трайна
е съдебната практика на ВАС, според която горестоящият орган може да изземе
правомощия от един орган по приходите и да ги възложи на друг само при
наличието на някоя от изчерпателно уредените в чл.7, ал.3 от ДОПК хипотези. До
допълнението на посочената разпоредба с ДВ, бр.105 от 11.12.2020 г., в сила от
1.01.2021 г., трите регламентирани основания за това са отвод или самоотвод на
органа по приходите, както и трайната невъзможност на същия да изпълнява служебните
си задължения. След допълнението на този текст, като основание за изземване на
преписката, е уредена изрично и невъзможността за изпълнение на служебните
задължения, произтичаща от промяна в длъжността на органа по приходите. Посоченото
законодателно изменение очевидно е в отговор на възприетото в съдебната
практика виждане, според което преназначаването от една длъжност на друга в рамките
на приходната администрация не попада в кръга на обстоятелствата, водещи до "трайна
невъзможност за изпълнение на служебните задължения" по смисъла на чл.7,
ал. 3 от ДОПК, тъй като лицето не губи качеството си на орган по приходите по
смисъла на чл.7, ал.1 от ЗНАП.
В
съдебната практика на ВАС е застъпено и становището, което се споделя и от
настоящия съдебен състав, според което, ако настъпилата промяна в служебното
правоотношение доведе и до отпадане на определени правомощия на органа по
приходите, в конкретния случай по провеждане и приключване на ревизионното
производство, то отпадането занапред, в хода на ревизионното производство, на
компетентността на органа представлява „трайна невъзможност за изпълнение на
служебните задължения“ по смисъла на чл.7, ал.3 от ДОПК. Така е и в разглеждания
случай.
Държавният
служител, на който със ЗВР първоначално са били възложени функциите на
ръководител на ревизията – К.Г.Е.-И., е била преназначена в отдел „Обжалване“
на дирекция „ОДОП“ Варна, която длъжност предполага различни по естеството си
функции от тези по провеждане на ревизионното производство. В резултат на това,
със заповед № Д -1431/28.08.2020 г. на директора на ТД на НАП Варна, считано от
01.09.2020 г., посоченият служител е заличен от персоналния състав на
съответното структурно звено на дирекцията – сектор „Ревизии“, като главен
инспектор по приходите и ръководител ревизия, а тези функции са възложени на Е.Н.Г..
С отпадане на правомощията на ръководител ревизия занапред К.Г.Е.-И. не може да
продължи да участва в извършването на процесуалните действия в ревизионното
производство и в издаването на приключващите го актове – ревизионния акт и
доклад. На следващо място, изземването на преписката е извършено от орган – М.Т.Г.,
началник на сектор „Ревизии“, на който това правомощие е било надлежно
делегирано от директора на ТД на НАП Варна по силата на заповед № Д – 2272/20.12.2018
г. Следователно, изземването на преписката от К.Г.Е.-И., в качеството на
ръководител на ревизията, и възлагането й на Е.Н.Г., в същото качество, е
надлежно извършено – от надлежно оправомощен за целта орган и при наличие на
материалните предпоставки по чл.7, ал.3 от ДОПК.
Със
заповед за изменение на ЗВР № Р-03001820004912-020-002/01.09.2020 г., на
основание чл.113, ал.3 и чл.112, ал.2, т.1 от ДОПК и в съответствие с
указанията по разд.IV от
заповед № Д-2272/20.12.2018 г. на директора на ТД на НАП Варна, като орган на
приходите и ръководител на ревизията, на който се възлага тя, е определена Е.Н.Г.,
на длъжност главен инспектор по приходите, като е запазен първоначалният срок
по чл.114, ал.1 от ДОПК за приключване на ревизията, считано от датата на
връчване на ЗВР – до 19.11.2020 г. Заповедта е връчена електронно на
жалбоподателя на 02.09.2020 г.
Със
заповед за изменение на ЗВР № Р-03001820004912-020-003/11.11.2020 г., на
основание чл.114, ал.2 от ДОПК, срокът на ревизията е продължен с два месеца –
до 19.01.2021 г. Заповедта е връчена електронно на жалбоподателя на 12.11.2020
г.
Със
заповед № Р-03001820004912-ЗИД-001/12.01.2021 г., на основание чл.114, ал.4 от ДОПК, изпълнителният директор на НАП е продължил срока за извършване на ревизията
до 19.04.2021 г. Въз основа на последната заповед е издадена заповед за
изменение на ЗВР Р-03001820004912-020-004/12.01.2021 г., в която е посочено, че
ревизията следва да завърши до посочената дата. Тази заповед е връчена на
жалбоподателя електронно на 12.01.2021 г.
В
срока по чл.117, ал.1 от ДОПК е издаден ревизионен доклад Р-03001820004912-092-001/29.04.2021
г. от ревизиращия екип, на който е била възложена ревизията, съобразно
описаното по-горе изземване и възлагане на преписката на нейния ръководител – Е.Н.Г.,
главен инспектор по приходите и ръководител на ревизията и П.М.М.– старши
инспектор по приходите. Докладът е връчен на жалбоподателя на 10.05.2021 г. по
електронен път. На 25.05.2021 г. срещу него е подадено възражение по чл.117,
ал.5 от ДОПК с приложени доказателства. Ревизията е приключила с издаването на
оспорения ревизионен акт Р-03001820004912-091-001/26.05.2021 г. Същият е
издаден от компетентни органи по приходите съгласно чл.119, ал.2 от ДОПК – от М.
Т. Г., на длъжност началник на сектор "Ревизии" в дирекция
"Контрол" при ТД на НАП – Варна, възложил ревизията и Е.Н.Г., на
длъжност главен инспектор по приходите в същия сектор – ръководител на
ревизията. Длъжността на последната е сред посочените в в чл.113, ал.6 от ДОПК
вр. чл.7, ал.1, т.4 от ЗНАП като преписката й е била възложена, по изложените
по – горе съображения, при наличието на материалните и процесуални предпоставки
за това по чл.7, ал.3 от ДОПК.
Ревизионният
акт е в писмена форма и има задължителното съдържание, регламентирано в чл.120
от ДОПК. Той е оспорен по административен ред като в оспорената му пред съда
част е бил потвърден с решение № 155/11.08.2021 г. на директора на дирекция
"ОДОП" - Варна при ЦУ на НАП. Решението е връчено по електронен път
на жалбоподателя на 12.08.2021 г.
Актовете
в хода на ревизионното производство са съставени чрез Информационна система
„Контрол“ на НАП като електронни документи по смисъла на чл.3, ал.1 от ЗЕДЕУУ
вр. чл.3, т.35 от смисъла на чл. 3, т. 35 от Регламент (ЕС) № 910/2014 и
представляват текстов запис, съхраняван в електронна форма. На основание
чл.184, ал.1 от ГПК вр. § 2 от ДР на ДОПК ответникът по жалбата е представил
същите по преписката в заверен препис на хартиен носител. Посочените електронни
документи, представени по делото записани на оптичен носител, са подписани с
квалифициран електронен подпис от органите по приходите, посочени във всеки от тях
като техни издатели, като това обстоятелство е проверено в съдебно заседание от
02.11.2021 г. чрез визуализация, в присъствието на процесуалните представители
на страните, на файловете, записани на представения от ответника по жалбата и
приет по делото оптичен носител. В същото съдебно заседание процесуалният представител
на жалбоподателя е заявил, че не оспорва авторството на приетите по делото
електронни документи. Според чл.25, § 2 от Регламент (ЕС) № 910/2014, правната
сила на квалифицирания електронен подпис е равностойна на тази на саморъчния
подпис. Следователно всички актове – заповедта за възлагане на ревизията и
заповедите за нейното изменение, ревизионният доклад и ревизионният акт,
съдържат подпис на органите, техни издатели, съставляващ задължителен реквизит,
предвиден и в чл.117, ал.1, т.10 от ДОПК и чл.120, ал.1, т.8 от ДПОК.
По
изложените съображения съдът намира, че ревизионният акт, както и останалите
актове в хода на ревизионното производство, са издадени от компетентни органи
по приходите, в кръга на техните правомощия и в законоустановената форма. Всички
срокове в това производство са спазени. Съдът не констатира в ревизионното
производство да са допуснати нарушения на административнопроизводствените
правила.
Съдът
обаче намира, че ревизионният акт, в оспорената му част, е издаден в
противоречие с материалния закон.
От
писмените доказателства по ревизионната преписка и от тези, представени от
жалбоподателя с молба с вх. № 4/04.01.2022 г. (на л.191 – л.332 от делото),
както и от заключението на вещото лице по назначената съдебна счетоводна
експертиза се установява, че процесните задължения на жалбоподателя, отписани
на 31.12.2016 г. като погасени
по давност, са към кредиторите „Лумакс трейд“ ЕООД, „Лубрика екологични
дейности“ ЕООД и ФК „Дунав 2010 Русе“. Задължението към „Лумакс трейд“ ЕООД е в
общ размер от 127401,71 лева като е формирано от посочените в заключението на
вещото лице фактури, индивидуализирани с номер, дата и размер на задължението
по всяка от тях. Най-ранните по време две фактури, издадени от този доставчик,
задълженията по които се включват в посочената обща сума, са от 30.04.2014 г.
Видно от описанието на доставената стока по издадените фактури (на л.298 –
л.330 от делото), касае се до закупуване на стоки – дизелово гориво и бензин.
Задължението
към „Лубрика екологични дейности“ ЕООД е в общ размер на 124600 лева и е
формирано от посочените в заключението на вещото лице общо 4 бр. фактури (на
л.263 - л.266 от делото) като най-ранната от тях е с дата 28.11.2014 г. От
описанието на основанието и предмета на сделката по всяка от фактурите става
ясно, че се касае до договор за търговска продажба на отработено масло, респ.
за услугата по неговото събиране.
Задължението
към ФК „Дунав 2010 Русе“ е в общ размер на 18400 лева и е формирано от
посочените в заключението на вещото лице 15 бр. фактури (на л.239 – л.252 от
делото) като най-ранната от тях е с дата 08.10.2013 г. От описанието на сделката по тези фактури
става ясно, че те са издавани по сключен между жалбоподателя и посочения
доставчик договор за реклама като вземането на футболния клуб по всяка от
фактурите касае плащане на уговореното месечно възнаграждение, т.е. касае се до
периодично вземане по договор за рекламна услуга.
Предвид
правното естество на договорите, чиито съществени елементи са обективирани във
фактурите, издадени от посочените трима кредитори, съдът намира, че се касае съответно
до договор за покупко-продажба на стоки (гориво) – по отношение на „Лумакс
трейд“ ЕООД, договор със смесен характер – търговска продажба на отработено
масло и извършване на услугата по неговото събиране с цел последващото му
оползотворяване – по отношение на „Лубрика екологични дейности“ ЕООД и договор
за рекламна услуга – по отношение на ФК „Дунав 2010 Русе“. И двете страни по всеки
от договорите, с изключение на договора за реклама, сключен с ФК „Дунав 2010
Русе“, са търговски дружества, т.е. търговци по смисъла на чл.1, ал.2, т.1 от ТЗ, т.е. касае се до относителни търговски сделки – чл.286, ал.1 от ТЗ като.
Договорът за търговска продажба, сключен с „Лубрика екологични дейности“ ЕООД и
този за рекламни услуги, сключен с ФК
„Дунав 2010 Русе“, са и абсолютни търговски сделки по смисъла на чл.286, ал.2
вр.чл.1, ал.1, т.2 и т.13, пр.трето от ТЗ. Следователно, по отношение на
съглашенията и с тримата кредитори, се прилагат правилата на ТЗ.
В
ТЗ, въпреки спецификите на търговското право, липсва уреден общ давностен срок,
приложим по търговските сделки, извън изрично уредените в този закон случаи.
Поради в настоящия случай това приложение следва да намери препращащата
разпоредба на чл.288 от ТЗ, според която за неуредените с този закон положения
за търговските сделки се прилагат разпоредбите на гражданското законодателство.
Главен източник на т.нар. гражданско законодателство е ЗЗД.
Тук,
с оглед правилното приложение на чл.46, ал.1, т.1 от ЗКПО, следва да бъде даден
отговор на въпроса дали задълженията на жалбоподателя по фактурите, издадени от
тримата кредитори, представляват „периодични плащания“ по смисъла на чл.111,
б.“в“ от ЗЗД, поради което за тях ще е приложима тригодишната давност, уредена
в тази разпоредба, или пък същите нямат такъв характер и за тях ще е приложима
общата петгодишна давност по чл.110 от ЗЗД. Според Тълкувателно решение № 3 от
18.05.2012 г. на ВКС по т. д. № 3/2011 г., ОСГК, понятието "периодични
плащания" по смисъла на чл. 111, б."в" от ЗЗД се характеризира с
изпълнение на повтарящи се задължения за предаване на пари или други заместими
вещи, имащи единен правопораждащ факт, чиито падеж настъпва през предварително
определени интервали от време, а размерите на плащанията са изначално
определени или определяеми без да е необходимо периодите да са равни и
плащанията да са еднакви.
Следователно
множеството на дължимите престации към един и същ кредитор не означава
автоматично, че се касае до „периодични плащания“, тъй като, за да имат те
такъв характер, ще е необходимо да и имат един и същ правопораждащ факт. От
доказателствата по делото не може да се направи извод, че многократното
закупуване на гориво от доставчика „Лумакс трейд“ ЕООД, удостоверено в
издадените фактури, следва от един договор. Напротив, от описанието на взетите
счетоводни операции в представения оборот на сметка 401 „Доставчици“, партида
196, по отношение на този кредитор, е видно, че се касае до закупувано дизелово
гориво или бензин А 95 за мотокар, бус или за превозни средства с посочен
конкретен регистрационен номер, т.е. касае се до множество самостоятелни
търговски сделки, сключени макар и при очевидно трайни търговски отношения
между контрагентите по тях, с оглед на възникнала конкретна икономическа необходимост.
По тази причина съдът намира, че всяко от задълженията по фактурите, издадени
от „Лумакс трейд“ ЕООД, чийто падеж, при липсата на други данни, съвпада с
датата на тяхното издаване, се погасява с общата петгодишна давност по чл.110
от ЗЗД вр.чл.288 от ТЗ.
Тези
изводи са изцяло приложими и по отношение на задълженията към „Лубрика
екологични дейности“ ЕООД, произтичащи от договори за продажба на отработено
масло с цел неговото оползотворяване. По делото не са представени доказателства,
от които може да се направи извод, че се касае до периодични задължения по
смисъла на чл.111, б.“в“ от ЗЗД, така, както това понятие е изяснено в Тълкувателно
решение № 3 от 18.05.2012 г. на ВКС по т. д. № 3/2011 г., ОСГК, поради което
следва да се приеме, че вземанията по издадените от този доставчик фактури също
се погасяват с посочената петгодишна давност.
Очевидно
е, че, считано от датата на най-ранните по време фактури, издадени от всеки от
тези двама доставчици – съответно от 30.04.2014 г. и от 28.11.2014 г., към
датата на счетоводната операция по отписване на задълженията като погасени по
давност – със счетоводна справка № 187/31.12.2016 г. (на л.228 от делото),
петгодишният давностен срок не е бил изтекъл. Впрочем, дори и да се приеме, че
задълженията към „Лумакс трейд“ ЕООД и „Лубрика екологични дейности“ ЕООД са с
периодичен характер и поради това спрямо тях е приложима тригодишната давност
по чл.111, б.“в“ от ЗЗД, то считано от посочените най-ранни по време фактури, а
следователно и по отношение на задълженията по издадените след това такива
документи, тригодишният срок няма да е изтекъл към датата, на която
задълженията са били отписани – 31.12.2016 г.
По
– различно е положението със задълженията по част от фактурите ( по 3 бр. - с №
№ 115/08.10.2013 г., 121/04.11.2013 г. и 04.12.2013 г.), издадени от кредитора ФК
„Дунав 2010 Русе“. От тях става ясно, че се касае до един договор за рекламни
услуги, по който изпълнител е футболният клуб като уговореното възнаграждение от
1200 лева с ДДС се дължи от жалбоподателя ежемесечно, т.е. касае се до
периодично вземане по смисъла на чл.111, б.“в“ от ЗЗД, за което е приложима
тригодишната давност. Считано от падежа на задълженията по посочените три
фактури, към 31.12.2016 г. тригодишният давностен срок е бил изтекъл, поради
което следва да се приеме, че задълженията по тях правилно – в съответствие с
изискванията на раздел „Г“, т.2 от счетоводен стандарт 18 „Приходи“, са били
отписани като погасени по давност към посочената дата. По отношение на задълженията
по останалите фактури, издадени от същия доставчик - ФК „Дунав 2010 Русе“,
приложимият тригодишен срок не е бил изтекъл, поради което същите са били
неправилно отписани с посочената счетоводна справка № 187/31.12.2016 г.
С
нея е дебитирана сметка 401 „Доставчици“, статия 481, със сумата на задълженията
към „Лумакс трейд“ ЕООД и „Лубрика екологични дейности“ ЕООД, респ. сметка 401
„Доставчици“, статия 490, със сумата на задълженията към ФК „Дунав 2010 Русе“, като е
кредитирана сметка 7091 „Разни приходи“. Както сочи и вещото лице в т.3 от
своето заключение, отписаните задължения от общо 270401,71 лева са отразени по
посочената счетоводна сметка 7091 „Разни приходи“ (Кт), т.е. те са отчетени
като приходи за 2016 г.
Неправилното
отписване на задълженията към
посочените трима кредитори поради неизтичане на регламентирания в закона
давностен срок – чл.110 и чл.111, б.“в“ от ЗЗД вр.чл.288 от ТЗ, при липсата на
установени други основания за това (напр. тяхното опрощаване или отказ от
вземанията от страна на кредиторите – чл.46, ал.1, т.4 от ЗКПО), е в нарушение
на изискванията на раздел „Г“, т.2 от счетоводен стандарт 18 „Приходи“ (с
изключение на задълженията към ФК „Дунав 2010 Русе“ по посочените три фактури с
№ № 115/08.10.2013 г., 121/04.11.2013 г. и 04.12.2013 г.) и поради това
съставлява счетоводна грешка, която, в съответствие с чл.75, ал.1 от ЗКПО, е
отстранена след откриването й през 2017 г. със счетоводна справка № 33/04.01.2017
г. (на л.228 от делото), с която е сторнирана извършената на 31.12.2016 г. счетоводна
операция по отписване на задълженията.
Според
чл.46, ал.3, т.1 от ЗКПО, когато ал.1 е приложена през предходна година, при
определяне на данъчния финансов резултат за текущата година счетоводният финансов
резултат се намалява със сумата на погасеното през текущата година задължение.
Съдът
намира, че по отношение на посочените три фактури с № № 115/08.10.2013 г.,
121/04.11.2013 г. и 04.12.2013 г. (л.239 – л.241 от делото), тригодишната
давност на задълженията по които е изтекла през 2016 г., чл.46, ал.1, т.1 от ЗКПО е правилно приложен през годината, в което е настъпило това обстоятелство.
На 31.12.2016 г., с посочената по-горе счетоводна справка, наред с погрешно
отписания остатък от общото задължение от 270401,71 лева, са отписани и задълженията
по тези три фактури, съответно в размер на 1200 лева по първите две и 2400 лева
– по третата, или общо 4800 лева, която сума, като част от общото задължение
към посочения кредитор, също е отчетена като приход през 2016 г. като с нея е
кредитирана сметка 7091 „Разни приходи“. През следващата 2017 г., с преводно
нареждане от 17.07.2017 г. (л.254 от делото), с основание „Плащане по фактури“,
задължението към ФК „Дунав 2010 Русе“, в общ размер от 18400 лева, е изцяло
погасено. Видно от заключението на вещото лице, във връзка с извършеното
плащане са взети следните счетоводни операции с посочената сума – Дт сметка 401
„Доставчици“ – 490, Кт сметка 5038 „Разплащателна сметка“.
Следователно,
по отношение на сумата от общо 4800 лева - погасени по давност задължения по посочените
3 бр. фактури, е налице основанието по чл.46, ал.3, т.1 от ЗКПО за намаляване
на счетоводния финансов резултат през текущата година, т.е. през 2017 г., което
намаление, съгласно чл.46, ал.4 от ЗКПО, е до размера на увеличението по ал. 1
през предходната 2016 г., за съответното задължение, т.е. за същата сума по
трите фактури. Както е посочено и в ревизионния акт, а това обстоятелство не е
спорно и между страните, с общата отписана през 2016 г. сума в размер на
270401,71 лева, в която е включена и посочената сума от 4800 лева по тези три
фактури, макар и по различен повод – не поради приложението на чл.46, ал.3, т.1
от ЗКПО, а с оглед извършената сторнировъчна операция от 04.01.2017 г., е
извършено намаление на печалбата на дружеството през 2017 г. като същата е
отразена по кредита на счетоводна сметка 123 „Печалби и загуби от текущата
година“ с отрицателен знак.
Поради
това следва да се приеме, че извършеното
от жалбоподателя намаление на счетоводния финансов резултат за 2017 г. със
сумата от 270401,71 лева се явява правилно – по отношение на погасените по
давност задължения по тези три фактури в общ размер от 4800 лева – на основание
чл.46, ал.3, т.1 от ЗКПО, а по отношение на остатъка до пълния размер на сумата
– поради отстранената със сторно операцията от 04.01.2017 г. счетоводна грешка
по отписване през 2016 г. на останалата част от задълженията към тримата
кредитори поради липсата към 31.12.2016
г. на условията по чл.46, ал.1, т.1 от ЗКПО за това, респ. без да са били налице
други основания за отписването на задълженията. С ревизионния акт органите по
приходите незаконосъобразно са преобразували за данъчни цели финансовия
резултат на жалбоподателя за 2017 г. като на основание чл.77, ал.1 вр. чл.26,
т.2 и чл.10 от ЗКПО той е увеличен с посочената сума от 270401,71 лева и са
установени задължения за корпоративен данък и лихва за забава. В тази му
оспорена част той се явява незаконосъобразен и следва да бъде отменен.
На основание чл.161,
ал.1, изр.първо от ДОПК в полза на жалбоподателя следва да бъдат присъдени
направените деловодни разноски в общ размер на 2868 лева – заплатена държавна
такса, депозит за възнаграждение на вещото лице по съдебната счетоводна
експертиза и адвокатско възнаграждение, за които е представен и списък. Тези разноски, на основание § 1, т.6 от ДР на
АПК вр. § 2 от ДР на ДОПК, следва да бъдат възложени в тежест на НАП, която
агенция има качеството на юридическо лице съгласно чл.2, ал.2 от ЗНАП.
Така мотивиран и на основание чл.160,
ал.1 от ДОПК, съдът
ОТМЕНЯ по жалба на „Лубрика“
ООД, с ЕИК *********, със седалище и адрес на управление в гр.Русе,
бул.“България“ № 125А, представлявано от управителя С. Н. С., ревизионен акт №
Р-03001820004912-091-001/26.05.2021 г., издаден от М.Т.Г., на длъжност началник
на сектор "Ревизии" в дирекция "Контрол" при ТД на НАП –
Варна, възложил ревизията и Е.Н.Г., на длъжност главен инспектор по приходите –
ръководител на ревизията, в частта, потвърдена с решение № 155/11.08.2021 г. на
С.Х.П. - директор на дирекция "ОДОП" - Варна при ЦУ на НАП, с която
счетоводният финансов резултат за 2017 г. на жалбоподателя, на основание чл.77,
ал.1 вр. чл.26, т.2 и чл.10 от ЗКПО, е увеличен със сумата от 270401,71 лева, в
резултат на което е установен корпоративен данък по ЗКПО в размер на 27040,17
лева и лихва върху посочената главница в размер на 14253,09 лева.
ОСЪЖДА Националната агенция за
приходите да заплати на „Лубрика“ ООД, с ЕИК *********, сумата от 2868 лева – деловодни разноски.
Решението
подлежи на касационно обжалване пред Върховния
административен съд в 14-дневен срок от съобщаването му на страните.
СЪДИЯ: