Решение по дело №2365/2018 на Административен съд - Пловдив

РЕПУБЛИКА БЪЛГАРИЯ

Административен съд Пловдив

 

Р Е Ш Е Н И Е

 

 

№ 943

 

Град Пловдив, 23 април 2019 г.

 

В  ИМЕТО  НА  НАРОДА

 

АДМИНИСТРАТИВЕН СЪД – гр. ПЛОВДИВ, І отд., ХІV състав, в публично съдебно заседание на двадесети февруари през две хиляди и деветнадесета година в състав:

 

АДМИНИСТРАТИВЕН СЪДИЯ:  ВЕЛИЧКА ГЕОРГИЕВА

 

при участието на секретаря МАРИНА ЧИРАКОВА, като разгледа докладваното от съдията адм. дело № 2365 по описа за 2018 година, за да се произнесе, взе предвид следното:

Производството е по чл.156 и сл. от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс.

Образувано е по жалба, предявена от „АРМАТУРЕН СЕРВИЗ“ ЕООД, ЕИК *********, със седалище и адрес на управление: гр. *****, представлявано от управителя М.П.И., чрез адв. С.М., съдебен адрес: ***, против ревизионен акт /РА/ № Р-16001617006129-091-001/02.04.2018 г., издаден от В.П.А., на длъжност началник сектор, възложил ревизията и М.Г.Г. на длъжност главен инспектор по приходите - ръководител на ревизията при ТД на НАП Пловдив, потвър­де­н с решение № **от 09.07.2018г. на директор на дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ - гр.Пловдив при Централно управление на Национална агенция за приходите, с който на дружеството не е признат данъчен кредит в размер на 47 617,00 лв. с прилежащи лихви в размер на 6 657,80 лв., както и за невнесен ДДС в срок в размер на 780,24 лв., с лихви за просрочие в размер на 109,50 лв. и за допълнително установения корпоративен данък за 2016 г. в размер на 13 218,50 лв. с прилежащи лихви 1347,66 лв.

В жалбата се навеждат доводи за незаконосъобразност на обжалвания административен акт и се иска неговата отмяна от съда. Поддържа се, че фактурите, издадени от „ЕМ СИ СТРОЙ“ ЕООД са във връзка с изпълнението на сключен договор за услуга от 05.05.2016 г., като се твърди, че доставката на услугата е отразена счетоводно, за което са представени съответните счетоводни документи, както и се сочи, че в хода на ревизията са представени документи и писмени обяснения за изпълнение на услугата по договора. Във връзка с изводите на приходната администрация, че дружеството не разполага със собствена машина за изработване на рекламния  клип, се твърди, че в тази връзка е представен договор за наем на машината, с която е изработен клипа.

По отношение на фактурите, издадени от „НИДЕРЛАНДПРОЛЕТ“ ЕООД се сочи, че са представени писмени обяснения, договор и ППП, с които според жалбоподателя се доказва изпълнението на услугата.

Твърди се на следващо място, че по отношение на фактурите, издадени от „РОСИ КОМФОРТ“ ЕООД и „ПАНИ 21“ ЕООД са представени доказателства, че услугите за извършени от подизпълнители, като са представени данни относно лицата, извършили услугите и обектите, на които са извършени.

В частта относно ЗКПО се оспорват изводите на приходните органи, че разходите не са документално обосновани, като се твърди, че неправилно органите по приходите са приели, че не се установява реално изпълнение на доставките по отношение на фактурите, издадени от „ЕМ СИ СТРОЙ“ ЕООД „НИДЕРЛАНДПРОЛЕТ“ ЕООД „РОСИ КОМФОРТ“ ЕООД и „ПАНИ 21“ ЕООД.

По отношение на доставките по фактури, издадени от „МИТ КО БГ“ не са изложени никакви конкретни възражения.

В съдебно заседание жалбоподателят се представлява от адв. М., който поддържа жалбата по съображения, подробно изложени в представената писмено становище. Претендира разноски по делото.

Ответникът по жалбата – директор на дирекция “Обжалване и данъчно - осигурителна практика”, гр.Пловдив при Централно управление на Национална агенция за приходите, чрез процесуалния си представител юриск. Д., е на становище, че жалбата е неоснователна, и моли съда да я остави без уважение, като се присъди съответното юрисконсултско възнаграждение. Поддържат се изцяло фактическите констатации и правните изводи, съдържащи се в оспорения Ревизионен акт и потвърждаващото го решение на Директора на Дирекция “ОДОП” гр. Пловдив.

          Ревизионният акт е обжалван в рамките на предвидения за това срок, пред горестоящият в йерархията на приходната администрация орган, който с решението си го е потвърдил. Така постановеният от директор на дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ - гр.Пловдив резултат и подаването на жалбата в рамките на предвидения за това преклузивен процесуален срок, налагат извод за нейната процесуална допустимост.

          Със заповед за възлагане на ревизия (ЗВР)  № Р-16001617006129-020-001/ 13.09.2017г. е било образувано ревизионно производство, насочено към установяване на публични задължения на жалбоподателя за корпоративен данък за период от 07.01.2016 г. до 31.12.2016 г. и за данък върху добавена стойност за периода 26.01.2016 г. - 31.07.2017г. Със ЗВР  № Р-16001617006129-020-002/21.12.2017г. срокът на ревизията е продължен до 23.02.2018г. Заповедите са връчени по електронен път на жалбоподателя -  съответно на 25.09.2017 г. и на 21.12.2017 г.

Ревизионният доклад с № Р-16001617006129-092-001 е изготвен на 09.03.2018г., респективно в срока по чл.117, ал.1 от ДОПК, връчен по електронен път на 12.03.2018 г.  Против изготвения РД не е подадено възражение.

Ревизионният акт, предмет на настоящето производство, е издаден на 02.04.2018г. и получен по електронна поща от жалбоподателя на 09.05.2016г.

По делото са приети 3 броя протоколи за приемане на удостоверение за електронен подпис, съответно по отношение на В.П.А., М.Г.Г., и по отношение на Х.М.Х.(л.49-51).

Съдът намира ревизионното производство за проведено при липсата на съществени нарушения на процесуалните правила.

По делото е прието заверено копие на заповед №РД-09-01 от 03.01.2017г. (л. 18) на териториалния директор на ТД- Пловдив на НАП, според която заповед на М.К.Л.и на заместващата я при отсъствие В.П.А. е делегирано правомощието да издава заповеди за възлагане на ревизии. Предвид посоченото процесният РА се явява издаден от компетентните органи. 

С протокол № 1345289 от 20.02.2018 г. от ИС на НАП са присъединени справки за назначени работници по трудови договори в проверените фирми, договор за прехвърляне на дялове от 02.08.2016 г. относно доставчика „Роси Комфорт“ ЕООД и Учредителен акт (л.83 и сл.).

I.        По ЗДДС:

1. Предмет на спора е отказано право на приспадане на данъчен кредит по броя 3 фактури от м.06.2016 г., издадени от „НИДЕРЛАНДПРОЛЕТ“ ЕООД1 с предмет „Реклама в интернет сайтове чрез разполагане на банери по договор“, „Провеждане на рекламна кампания и закупуване на рекламни площи в уеб сайтове по договор“, „Проучвания в интернет сайтове, изработка на брошури във Фейсбук и Гугъл“ на обща стойност 23 000,00 лв. и ДДС 4 600,00 лв.

Изготвено е искане за представяне на документи и писмени обяснения от задължено лице с изх. 70-110971 от 06.10.2017 г., което е връчено по реда на чл.32 от ДОПК. На прекия доставчик е извършена насрещна проверка, за което е съставен протокол за извършена насрещна проверка № П-16001617170263-141-001/10.11.2017г от служители при ТД- Пловдив на НАП. (л.362).

След приключване на насрещната проверка, на 26.01.2018г. с писмо № Вхр369/26.01.2018г. са представени обяснения и документи от фирма „НИДЕРЛАНДПРОЛЕТ“ ЕООД. В представеното писмено обяснение от доставчика  е посочено, че през март 2016г. негов познат му е казал, че представител на „АРМАТУРЕН СЕРВИЗ“ ЕООД търси някой да му направи интернет реклама и той е приел да извърши рекламата. От страна на лицето е изготвен банер и лого и рекламни материали във връзка с имейл маркетинг рекламата. Рекламната кампания е продължила от април до юли 2016г., в съответните сайтове, които са уговорени в договорите. Лицето сочи, че е обучило М.И. как да следи рекламите в интернет, да търси потенциални клиенти. Обучението е направено в офис на АРМАТУРЕН СЕРВИЗ ЕООД. (л.380).

Представени са три договора, три приемно- предавателни протокола, фактури и хронология на сметки от група 70 и 50 и писмо с логото и описание на дейността на фирмата.

В процеса на ревизионното производство от ревизираното лице с ИПДПОЗЛ №-16001617006129-040-001/26.09.2017г. са изискани документи и писмени обяснения относно получените доставки от „НИДЕРЛАНДПРОЛЕТ“ ЕООД.

В отговор с вх.№ К8-1661#1/27.10.2017г. от доставчика са представени копия на фактури, журнал на сметка 500 за периода от 01.04.2016г.-30.04.2016г. за удостоверяване на извършени плащания. Представени са също договори за извършване на интернет реклама, приемо-предавателни протоколи.

Предмет на договора  от 04.04.2016 г.  е извършване на интернет маркетинг в интернет сайтове, с които има договорени възможности за банер реклама и предварително е договорил разполагане на рекламни материали (банери) на негови клиенти, както и провеждане на имейл маркетинг кампания, свързана с дейността на възложителя, като изпълнителят се задължава да консултира и обучи персонала на възложителя . Според чл. 3.1. от договора  възнаграждението е 7900 лв. (л.384).

Предмет на представения договор от 01.04.2016 г е извършване на интернет и провеждане на имейл маркетинг кампания, свързана с дейността на Възложителя и закупуване на рекламни площи с уеб сайтове. Във връзка с извършване на тези услуги изпълнителят се задължава да консултира и обучи персонала на възложителя.

Предмет на договора от 05.04.2016 г. към фактура 1127 от 25.04.2016 г. е интернет маркетинг в интернет сайтове, както и провеждане на имейл маркетинг кампания свързана с дейността на възложителя, анкети и всякакви проучвания в интернет, изработка на брошури във Фейсбук, свързване на уебсайт с продукт на Гугъл и безадресно разпространение на рекламни материали на възложителя. Във връзка с извършване на тези услуги от страна на изпълнителя, същият се задължава да консултира и обучи персонала на възложителя.

На ревизираното лице е връчено ИПДПОЗЛ № Р-16001617006129-040-002/15.11.2017г., в отговор на което с писмо № ВхР4225/05.12.2017г.(л.152) относно доставките от „НИДЕРЛАНДПРОЛЕТ“ ЕООД е декларирано, че тъй като фирмата е стартирала дейността си, е търсен начин за по-голяма реализация и е искала да направи реклама по интернет. Управителката М.И. е водила кореспонденция с Томислав Танчев и тя е предоставила лого на фирмата и описание какви ремонти се извършват. Според лицето всичко останало е изготвено в електронен вид, готово за публикуване и не е имало хартиен носител. Рекламата е продължила три месеца-през месец април, май, юни и част от юли 2016г. Описано е, че проведеното обучение се е състояло се как да се търси в интернет информация за предлагани поръчки за работа, как да се проследи интернет рекламата. Обучението е извършено в офис на фирмата и обученият е управителят на „АРМАТУРЕН СЕРВИЗ“ ЕООД.

След анализ на събраните документи от приходните органи е формиран извод, че от страна на „НИДЕРЛАНДПРОЛЕТ“ ЕООД не са представени изисканите доказателства, че разполага с материална, техническа и кадрова обезпеченост за извършване на доставките по спорните фактури, както и че има квалифицирани кадри за изработване на реклама. Представени са писмени обяснения от управителя на дружеството, че сам е изготвил рекламата, но не са представени документи за квалификацията му.

Най-сетне е прието, че не е представена информация в какво точно се състои рекламната услуга, в кои сайтове са купувани рекламни площи, съгласно фактурата, къде е публикувана рекламата, както и документи и обяснения как е формирана цената по фактурите, в какво се състои проведеното обучение и стойността на обучението.

С оглед на горните обстоятелства, органите по приходите формират извод, че както от страна на прекия доставчик, така и от страна на ревизираното лице, не се представят конкретни доказателства, които да удостоверяват реалното осъществяване на доставка на услуга по реда на чл.9, ал.1 от ЗДДС, поради което на основание чл.70, ал.5, във връзка с чл.68, ал.1, т.1 от ЗДДС на жалбоподателя е отказано право на данъчен кредит по броя 3 фактури от м.06.2016 г., на обща стойност 23 000,00 лв. и ДДС 4 600,00 лв.

2. Предмет на спора е отказано право на приспадане на данъчен кредит по 4 фактури от м.09.2016 г., м.10.2016 г., м.11.2016 г. и м.12.2016 г. , издадени от „РОСИ КОМФОРТ“ ЕООД с предмет „услуги по договор“ и „наем на персонал“ на стойност 83 185,00 лв. и ДДС 16 637,00 лв.

На прекия доставчик е извършена насрещна проверка, за което е съставен протокол за извършена насрещна проверка. Изготвено е искане за представяне на документи и писмени обяснения от задължено лице, което е връчено по реда на чл.32 от ДОПК.

При извършена проверка на данните, подавани на магнитен носител от задължените лица по реда на чл.125 на ЗДДС, е установено, че в дневника за продажбите за данъчен период м.09.2016г. до м.12.2016г. на „РОСИ КОМФОРТ“ ЕООД са включени спорните  фактури/известия с получател "АРМАТУРЕН СЕРВИЗ“ ЕООД.

При проверка в информационният масив е установено, че през периода от м.09.2016г. до м.12.2016 г. „РОСИ КОМФОРТ“ ЕООД няма назначени лица на трудов договор. За същия период не e подавана информация за осигурителен доход за осигурените лица с декларация обр.1 (съгласно справка) и декларация обр.6 за размерът на задълженията на лицето за данъци и осигурителни вноски (съгласно справка).Извършена е справка за лицата наети по граждански договори в информационния масив „Справка по чл.73 от ЗДДФЛ", при която е установено, че за периода 2016г. не са назначавани лица.

Констатирано от приходните органи е, че на дружеството е извършена ревизия, във връзка с което е съставен ревизионен акт № Р- 22002317000171-091-001/21.08.2017 г., с който на  определени допълнителни задължения за ДДС в размер на 113 943,92 лв.

След приключване на проверката, на 29.01.2018г. са входирани писмени обяснения и документи от доставчика  „РОСИ КОМФОРТ“ ЕООД.

Представено е писмено обяснение, с което е декларирано, че при посещение в гр. Димитровград от страна на управителя е видяна обява, че се търсят работници. Управителят се е свързал с М.И. и е сключен договор за посреднически услуги. От страна на „АРМАТУРЕН СЕРВИЗ“ ЕООД са търсени работници-монтьори и техници. Според писмените обяснения от управителя на доставчика, той е успял да намери работници и същите са назначени на работа в „АРМАТУРЕН СЕРВИЗ“ ЕООД.(л.506).

Представен е договор за извършени услуги от 12.05.2016г. с предмет: предоставяне на услуги по подбор на персонал и консултации по свободни работни места на длъжности. Представено е Приложение 1 - Оферта на работодател, предлагащ свободни работни места, от която е видно, че на „АРМАТУРЕН СЕРВИЗ“ ЕООД са необходими монтьори за ремонт на машини и оборудване и техник- механик. Представено е и Приложение 3 от 12.05.2016г., в което е посочена  стойността на предоставената от посредника услуга 2 500,00лв. за всеки успешно назначен кандидат, представен на възложителя. Описани са и допълнителни разходи на посредника, свързани с предоставяне и организиране на посредническите услуги: за интервю и събеседване 20,00лв., за професионално тестване на кандидатите 30,00лв., за психологическо тестване на кандидатите 30лв., за транспорт на посредника и кандидатите съгласно транспортните разходи до местоположение на обекта.

Представени са още списъци на кандидати за работа, общо 17 лица, от които във фирмата са назначени 16 лица и копия на три от фактурите. В две от тях като предмет на доставката е записано: „наем персонал", а по една „ услуги по договор".

При анализ на документите е прието от органите по приходите, че липсват документи, от които е видно какво е калкулирано в определената стойност по всяка една от фактурите и какво включва стойността на фактурите.

В хода ревизионното производство до ревизираното лице е изпратено ИПДПОЗЛ № Р-16001617006129-040-001/26.09.2017г., в отговор с вх. № К8-1661#1/27.10.2017г. са представени документи и  писмени обяснения. Относно доставките от този доставчик е посочено, че предметът на тези фактури е извършване на услуги- намиране и подбор на персонал-монтьори за извършване на ремонти на машини и оборудване в ТЕЦ Марица изток 2 ЕАД и „НЕОХИМ“ АД гр. Димитровград. Плащането е по банков път. Представен е договор за извършени услуги и Приложение - оферта, идентични с тези, представени от „РОСИ КОМФОРТ“ ЕООД. Приложена е оферта за свободни работни места, заявка за професиите, списък с предложени специалисти и списък на назначените работници по трудов договор.

В отговор на ИПДПОЗЛ№ Р-16001617006129-040-002/15.11.2017г. от РЛ с писмо № ВхР4225/05.12.2017г. във връзка с доставки от „РОСИ КОМФОРТ“ ЕООД е представено обяснение, че при наемане на персонал дружеството е срещнало трудности и е осъществило контакт с Б.С., които е предложил да помогне при намирането на персонал. Подписан е договор /представен от дружеството/ и цената е определена с Приложение 3. /2 500,00лв. за одобрен работник/. Дружеството не е отправяло предложение до други лица за осъществяване на посреднически услуги при подбор на персонал.

При анализ на документите от приходните органи е формиран извод, че в хода на извършената насрещна проверка, от страна на доставчика не е представен лиценз за посредническа дейност при набиране на персонал.

В хода на ревизията е констатирано, че договора от 12.05.2016г. от страна на „РОСИ КОМФОРТ“ ЕООД като представляващ е подписан Боян Иванов Спасов. Същото лице е дало и обяснения, че е извършвало договаряне на самата услуга по фактурите. При извършена служебна проверка в Търговския регистър е установено, че към датата на сключване на договора 12.05.2016г. управител на „РОСИ КОМФОРТ“ ЕООД е Р.В.Р.. Установено е, че на 09.08.2016г. е направено прехвърляне на дружествените дялове и вписване на новия управител Б.С.. Констатирано е също, че в Търговския регистър са вписани Договор за прехвърляне на дялове по чл.129 от ТЗ от 02.08.2016г. от Р.К.на Б.С., и Учредителен акт от 02.08.2016г. за учредяване на „РОСИ КОМФОРТ“ ЕООД от Б.С.. Формиран е извод, че вписаното в договора лице е нямало представителна власт към момента на съставянето му. В тази посока е прието, че представеният договор е документ, в който не се съдържат достоверни данни и не може да бъде годно доказателство, както и че и фактурите са документи без достоверни данни и са съставени за целите на ревизионното производство.

Според приходните органи от РЛ и доставчика не са представени обяснения и документи, които доказват извършване на услуга по намиране на персонал, и доказателства за реално извършване на такава услуга.

С оглед на горните обстоятелства, органите по приходите са формирали извод, че както от страна на прекия доставчик, така и от страна на ревизираното лице, не се представят конкретни доказателства, които да удостоверяват реалното осъществяване на доставка на услуга по реда на чл.9, ал.1 от ЗДДС, поради което на основание чл.70, ал.5, във връзка с чл.68, ал.1, т.1 от ЗДДС е отказано правото на приспадане на данъчен кредит по 4 фактури, издадени от „РОСИ КОМФОРТ“ ЕООД от м.09.2016 г., м.10.2016 г., м.11.2016 г. и м.12.2016 г. с предмет „услуги по договор“ и „наем на персонал“ на стойност 83 185,00 лв. и ДДС 16 637,00 лв.

3. Предмет на спора е отказано право на приспадане на данъчен кредит по 4 фактури, издадени от „ЕМ СИ СТРОЙ“ ЕООД от м.05.2016 г. с предмет „услуга по договор  № 2/05.05.2016 г.“ на стойност 26 000,00 лв. и ДДС 5 200,00 лв.

На прекия доставчик е извършена насрещна проверка, за което е съставен протокол за извършена насрещна проверк, при която е установено, че предмет на дейност  на дружеството е строителство и строително-ремонтни дейности, търговия, производство, търговско представителство и посредничество, комисионни, спедиционни и превозни сделки, хотелиерски, ресторантьорски, туристически, рекламни, информационни, програмни и импресарски услуги, лизинг, внос и износ на стоки и всички други сделки и услуги, които не са забранени със закон.

Във връзка с извършването на насрещна проверка е изготвено ИПДПОЗЛ № П-22002317167867-040-001/29.09.2017г., което е връчено по реда на чл. 32 ДОПК, като в указания срок не са постъпили документи.

При извършена проверка на данните подавани на магнитен носител от задължените лица по реда на чл.125 на ЗДДС е установено, че в Дневника за продажбите за периода 01.05.2016 г. - 31.05.2016 на „ЕМ СИ СТРОЙ“ ЕООД са включени спорните фактури с получател „АРМАТУРЕН СЕРВИЗ“ ЕООД.

С писмо № ВхР382/29.01.2018г. са представени документи и писмени обяснения от „ЕМ СИ СТРОЙ“ ЕООД. Представени са копия на фактури, договор, приемо-предавателен протокол и счетоводни справки по сметки 703 и 501.(л.463).

В писмените обяснения управителят на дружеството-доставчик е декларирал, че в началото на 2016г. е пуснал реклама в интернет, че заснема рекламни клипове, и е получил обаждане за заснемане на такъв клип, касаещ заснемане на работата на машина, която извършва ремонт на големи корпусни детайли на място. Посочено от лицето е, че лично е заснел клипа, монтирал и записал на дискове за рекламни цели. Подписването на договора и представянето е станало в гр. Пловдив. Контролът е направен от И.К., с който е подържана връзка по време на работата. Представени са копия на фактури и договор (л.463) .

Представен е Договор за услуга № 8  от  05.05.2016г. с предмет на договора: изработване на демонстрационен видеоклип за ремонт на големи корпусни детайли. Цената на услугата е 26 000,00лв. (л.464). Представен е и приемо- предавателен протокол от 10.06.2016г.; разпечатки от 703 сч.сметка и на 5011.(л.466 и сл.).

Въз основа на събраните доказателства, от страна на приходната администрация е формиран е извод, че не са представени хронологични и аналитични справки от счетоводните сметки, от които да е видно, че въпросните фактури са част от счетоводното отразяване на счетоводните операции за съответния период.

В процеса на ревизионното производство от ревизираното лице с ИПДПОЗЛ №-16001617006129 - 040-001/26.09.2017г. са изискани документи и писмени обяснения относно доставките от „ЕМ СИ СТРОЙ“ ЕООД, в отговор на което с писмо с вх. № К8-1661#1/27.10.2017г. са представени копия на фактурите, договор и приемо-предавателни протоколи, журнална сметка 500 "Каса в лева".

На ревизираното лице е връчено искане за представяне на писмени обяснения във връзка с доставките от „ЕМ СИ СТРОЙ“ ЕООД, което от своя страна декларира, че договорът е № 8 от 05.05.2016г. и във фактурите е допусната грешка и е цитиран договор № 2. Дадено е обяснение, че кореспонденция не е водена в писмен вид. Договорките са извършени в офиса на дружеството в гр. Пловдив, ул. **** 7. След заснемане на процеса на работа и монтажа на демонстрационен клип, е извършен запис на рекламни клипове. Посочено е, че във връзка с договор за предоставяне на ресурси от 14.04.2016г. с „ЕНЕРГОРЕМОНТ РАДНЕВО“ ЕООД, дружеството е решило да изготви този рекламен клип за ремонт на големи корпусни детайли по метода на място. С този клип се е целяло да се популяризира един нетрадиционен, но високо ефективен метод на ремонт, за който партньорът има машина, а дружеството разполага с персонал. Представен е рекламен клип и договор за предоставяне на ресурси между „АРМАТУРЕН СЕРВИЗ“ ЕООД и „ЕНЕРГОРЕМОНТ РАДНЕВО“ ЕООД

Прието е от приходните органи, че в хода на извършената насрещна проверка, от страна на „ЕМ СИ СТРОЙ“ ЕООД не са представени изисканите документи, както  не е представен достъп до цялостната счетоводна отчетност, за да може да се установи, дали представените документи са част от нея.

При анализ на представените документи след момента на проверката - разпечатки от 703 сч. сметка и 501сч. сметка е прието, че от РЛ и доставчика не са представени хронологични и аналитични справки от счетоводните сметки, от които да е видно, че въпросните фактури са част от счетоводното отразяване на счетоводните операции за съответния период и участват в формиране на резултат за периода, както е не са представени документи, с които дружеството да докаже, че е изработило видеофилм съгласно договор 8/05.05.2016г., сключен с „АРМАТУРЕН СЕРВИЗ“ ЕООД и доказателства за материална и техническа обезпеченост на доставчика и документи за квалификацията управителя на дружеството му.

При проверка на данните в информационния масив на НАП е установено, че И.К.е назначен в „АРМАТУРЕН СЕРВИЗ“ ЕООД на 07.06.2016г., т.е. след датата на издаване на процесните фактури. Констатирано е също, че вписаният във фактурите договор е № 2/05.05.2016г., а е представен договор №8/05.05.2016г.Прието е още от приходните органи, че от страна и на РЛ и на доставчика не са дадени подробни обяснения къде и кога е заснет клипът, къде се намира тази машина и кой е работил с нея. Прието е също, че доставчикът не е представил доказателства за наличие на материална и кадрова обезпеченост за извършване на доставките.

С оглед на горните обстоятелства, органите по приходите формират извод, че, както от страна на прекия доставчик, така и от страна на ревизираното лице, не са представени конкретни доказателства, които да удостоверяват реалното осъществяване на доставка на услуга  по договор № 2 от 05.05.2018 г. по реда на чл.9, ал.1 от ЗДДС, поради което на основание чл.70, ал.5, във връзка с чл.68, ал.1, т.1 от ЗДДС е отказано правото на приспадане на данъчен кредит по 4 фактури, издадени от „ЕМ СИ СТРОЙ“ ЕООД от м.05.2016 г. с предмет „услуга  по договор  № 2/05.05.2016 г.“ в общ размер 26 000,00 лв. и ДДС 5 200,00 лв.

4.Предмет на спора е отказано право на приспадане на данъчен кредит по 12 фактури, издадени от „ПАНИ-21“ ЕООД от м.03.2016 г., м.05.2016 г. и м.07.2017 г. с предмет „наем на персонал“ на стойност 77 900,00 лв. и ДДС 15 580,00 лв.

            На доставчика е извършена насрещна проверка , при която е установено, че дружеството е с прекратена регистрация по ЗДДС за обстоятелства по чл. 176 от ЗДДС на 17.08.2017 г., за което е съставен ПИНП. Изпратеното искане за представяне на документи и писмени обяснения с изх.№ П-22220217168343-040-001/13.10.2017г. е връчено по реда на чл.32 ДОПК.  В законоустановения срок не са представени документи.

При извършена е проверка в системата VAT 14 е установено, че дружеството е отразило в Дневник за продажби описаните фактури на „АРМАТУРЕН СЕРВИЗ“ ЕООД.

С писма от управителя на „ПАНИ 21“ ЕООД са представени документи и писмени обяснения, между които копия на фактури за продажба -12бр. и аналитични справки от сметки, от група 41, 453, 50 и 70-2бр. във връзка със счетоводното отразяване на фактурите. Представени са заверени копия на фактури издадени от „АВА КЪМПАНИ“ ЕООД, между които 4бр. заверени копия на констативни протоколи -12бр., аналитична справка на сметки от гр.41, 60 и 4531-1бр.

Представено е писмено обяснение от доставчика,че извършените услуги към „АРМАТУРЕН СЕРВИЗ“ ЕООД са с подизпълнител „АВА КЪМПАНИ“ ЕООД. В писменото обяснение е посочено, че ведомости за заплати, справки за лицата и документи за необходимата квалификация не могат да представят, тъй като услугите са извършени от подизпълнител. Възнагражденията са изплатени от подизпълнителя. Договореностите между дружествата са извършени от управителите.

Представени са и документи с опис от 15.11.2017г., а именно: заверено копие на договор с клиент и протоколи за приемане на извършена работа по договор от 09.01.2017г. между „АРМАТУРЕН СЕРВИЗ“ ЕООД и „ПАНИ 21“ ЕООД с предмет: предоставяне за временно и възмездно ползване ресурси, представляващи човешки ресурси, транспортна техника, строителна техника за извършване на демонтажни и електромонтажни дейности при изпълнение на договори, по които Възложителят е страна. (л.100); 12бр. протоколи за приемане на извършената работа по договор от 09.01.2017г., в които е посочено, че възложителят приема извършената от изпълнителя работа и потвърждава задължението си за заплащане на договореното възнаграждение (л.103, 105, 108, 110, 113, 115, 117, 119, 121, 123, 125); констативни протоколи, подписани от „ПАНИ 21“ ЕООД и „АВА КЪМПАНИ“ ЕООД (л.130 и сл.).

Документите са присъединени към преписката с протоколи №0780056 от 30.10.2017 г. и № 0780057 от 14.11.2017 г.(л.418, 425)

При анализ на документите от приходните органи е формиран извод, че в представените КП няма конкретни данни за броя отработени човекочасове или вида и количеството на извършената работа. Не е ясно въз основа на какви данни и показатели е определен размерът на възнаграждението.

Във връзка с представените документи и обяснения, от страна на ревизиращия екип е изпратено искане за представяне на обяснения  до „ПАНИ 21“ ЕООД (л.92). В отговор с писмо са представени писмени обяснения и документи, между които спорните фактури; аналитични справки на сметки от група 41, 453, 50, 70-2бр; заверено копие на договор с клиент-1бр. заверени копия на протоколи-12бр.; заверени копия на фактури с „АВА КЪМПАНИ“ ЕООД-4бр.; заверени копия на констативни протоколи -12бр.;аналитични справки на сметки от гр.41,60 и 4531 - 1бр.

Представени са писмени обяснения, в които е посочено, че са извършени услуги, по които са приложени констативни протоколи за приетата услуга. Описано е, че услугите са извършени от подизпълнител, както е посочено в двустранно подписаните констативни протоколи. Описано е също, че възнагражденията са за сметка на подизпълнителя и цената се определя според нуждите и възможностите на конкретния клиент така, че да се задоволят потребностите му на възможно най-конкурентна цена. Посочено е, че договарянето е направено предимно устно от управителите доставчика и РЛ(л.99).

Извършена е насрещна проверка на „АВА КЪМПАНИ“ ЕООД, за което е съставен протокол. В тази връзка от страна на проверяваното лице са представени: писмено обяснение, в което е посочено, че дейността на дружеството е строителство и ремонт на жилищни и нежилищни сгради, както и предоставяне на персонал за нуждите на клиента. Съгласно обяснението, издадените фактури се подписват от управителя на дружеството, разплащането е в брой - предоставена е хронология на счетоводни сметки. Отчитането е извършено с констативни протоколи. Извършените услуги се състоят в предоставяне на временно и възмездно ползване на човешки ресурси. Цената се калкулира така, че дружеството да бъде конкурентноспособно на пазара. Представени са копия на изисканите фактури и констативни протоколи към тях, както и две счетоводни справки за начисляване на заплати за м.03.2017г. и м.05.2017г. Представена е също разпечатка на сметка 411 и осчетоводяване на заплати по сметка 421. Представени са също разчетно-платежни ведомости за месец март и месец май. Съгласно тях са изплащани заплати на седем лица, А.Й.Й., И.И.С., К.М.К., М.Д.Д., Ф.Й.В. и И.Г.Г..

 Изпратено е искане за извършване на насрещна проверка Изх.№Р-22221118016334-141-140-001/22.01.2018г. на К.М.К., за което е съставен ПИНП №П-22221118016334-141--001/14.03.2018г. ИПДПОЗЛ е връчено по реда на чл. 32 ДОПК, като в указания срок не са представени документи и писмени обяснения.(л.301). Изпратено е искане за извършване на насрещна проверка Изх.№Р-16001617006129-141-012/19.01.2017г. на А.Й.Й., за което е съставен ПИНП №П-22221718016299-141-001/12.02.2018г.(л.312).  Проверяваното лице е представило писмени обяснения и документи в деловодството на офис Витоша с вх. № 17-59-00-234 на 05.02.2018 г. между които: трудов договор № 4 / 07.10.2016 г., сключен с „АВА КЪМПАНИ“ ЕООД, ведно с допълнително споразумение към същия № 7/15.05.2017г. и обяснение, в което е посочило, че е назначен на длъжност „Работник в строителство", след което повишен в Ръководител и като такъв е изпълнявал трудовите си задължения. Описва, че обектите, на които е работил през 2017 г. са му подавани от управителя на фирмата и че трудовото си възнаграждение е получавал от фирмата, в която работи и са били на база трудовия му договор, който е приложил по повод проверката. Лицето декларира, че документи за квалификация, необходима за извършване на възложената му работа, не са му били необходими. Декларирано е също, че е работил на обекти на фирма „АРМАТУРЕН СЕРВИЗ“ ЕООД, на базата на Енергоремонт Раднево, като задълженията са му били почистване, възстановяване, ремонт на тръбопроводна арматура и ремонт на топлообменници на баластни възли. Изпълнението на определените задачи са възлагани от работник на фирмата и същият е следял за изпълнението на същите. От страна на лицето е декларирано, че пренощуването е било подсигурено в дома на един от работниците на „АРМАТУРЕН СЕРВИЗ“ ЕООД Л.Р.и също така, че са изплащани командировъчни по 20 лв. на ден. Посочено е, че лицето не е получавало трудово възнаграждение от „АРМАТУРЕН СЕРВИЗ“ ЕООД. (л.335)

След извършена проверка в информационната система е установено, че са подавани  уведомления по чл.62, ал.5 от КТ за регистрация на трудов договор от страна на АВА КЪМПАНИ ЕООД за лицето А.Й.Й., ЕГН ********** с дата на сключване-07.10.2016 г., на длъжност „Работник в строителство", с основно трудово възнаграждение - 210,00 лв.; както и за ТД  от 15.05.2017г., на длъжност Ръководител отдел в бизнес услугите, основно трудово възнаграждение - 2 600,00 лв. Установено е, че няма подавано уведомление по чл.62, ал.5 от КТ за регистрация на трудов договор от страна на „АРМАТУРЕН СЕРВИЗ“ ЕООД за лицето А.Й.Й..

Изпратено е искане за извършване на насрещна проверка Изх.№Р-16001617006129-141-007/19.01.2017г. на Кирил Евгениев Янев, за което е съставен  ПИНП №П-22221218016018-141-001/12.02.2018г.(л.327). В отговор на  ИПДПОЗЛ, връчено на 31.01.2018 г., лицето е представило изисканите документи и обяснения, в които е посочено, че същият е работил във фирма „АВА КЪМПАНИ“ ЕООД до 05.02.2018 г. на длъжност ръководител, като е работил на обект на фирма „АРМАТУРЕН СЕРВИЗ“ ЕООД Възнаграждението му е изплащано на ръка от управителя на дружеството. Сочи, че за извършване на работата не са били необходими документи за квалификация. Работата е била във връзка с „Енергоремонт Раднево“ и е включвала възстановяване, ремонтиране тръбопроводна арматура, почистване и ремонт на топлообменници на баластни връзки. Посочено е, че задачите са му били поставяни през този период от Л. Р., работник във фирмата. Същият е проверявал изпълнението на извършената работа. Според писмените обяснения К. Я. е спал в неговия дом и се е придвижвал с автомобил на колега. Проверяваното лице не е получавало възнаграждение от „АРМАТУРЕН СЕРВИЗ“ ЕООД.(л.334).

При извършена проверка в информационната система на НАП е установено, че за периода 01.01.2017 г. - 31.12.2017 г. лицето К.Е.Я.има сключен трудов договор с фирма АВА КЪМПАНИ ЕООД с дата на сключване 03.05.2017 г. на длъжност- ръководител отдел в бизнес услугите с основна заплата в размер на 2 600.00 лв. При служебна справка е констатирано, че лицето Кирил Янев е осигурявано за периода от 01.01.2017 г. до 31.12.2017г. от „АВА КЪМПАНИ“ ЕООД за периода от 01.05.2017 г. до 31.12.2017г.

Изпратено е искане за извършване на насрещна проверка Изх.№Р-16001617006129-141-009/19.01.2017г. до М.Д.Д.. Съставен е  протокол за ИНП№П-22221318016082-141-001/22.01.2018г. (л.303). В отговор на ИПДПОЗЛ М.Д.Д. е представил обяснение, че не е работил във фирма „АВА КЪМПАНИ“ ЕООД.(л.304).

При проверка в информационните масиви е установено, че за периода, в който са издадени фактурите от „АВА КЪМПАНИ“ ЕООД това лице не е било в трудови правоотношения с дружеството, а е работило в други фирми.

Изпратено е Искане за извършване на насрещна проверка Изх.№Р-16001617006129-141-008/19.01.2017г. на Франц Йосиф Вандрачек. Съставен е  Протокол за ИНП№ П-22221718016257-141-001/13.02.2018г. (л.302). В отговор на ИПДПО №П-22221718016257-040-001/ 22.01.2018г. са депозирани в деловодството на офис Витоша с вх. № 19-94-21-1 /07.02.2018 г., писмени обяснения и заверени копия на документи, между които трудов договор № 2 от 19.09.2016 г. с „АВА КЪМПАНИ“ ЕООД и допълнително споразумение №5/01.01.2017г. за промяна на работното време .

В писмените обяснения Ф.Й.В. е посочил, че е работил за „АВА КЪМПАНИ“ ЕООД на трудов договор, назначен на длъжност общ работник. Посочено е, че не са му изисквани документи за придобита квалификация. Заплатата е изплащана от управителя на „АВА КЪМПАНИ“ ЕООД.

В обясненията е посочено, че фирмата, в която работи изпълнява поръчки на обекти на „АРМАТУРЕН СЕРВИЗ“ ЕООД в база на ЕНЕРГОРЕМОНТ РАДНЕВО. До обектите, в който е бил командирован се е придвижвал с автомобили на колеги. Работата, която е била извършена на обектите на „АРМАТУРЕН СЕРВИЗ“ ЕООД, както и уреждането на спането се е организирала от работник Любомир Ройдев. Сочи, че дейностите който са извършвани на обекта са - почистване, възстановяване, ремонтиране на тръбопроводна арматура и ремонт на топлообменници на балансирани възли. Описано е, че за извършените трудови дейности се декларира, не са получавани трудови възнаграждения от „АРМАТУРЕН СЕРВИЗ“ ЕООД.

При проверка в информационните масивите на НАП „Справка трудовите договори" е установено от приходните органи, че Ф.Й.В. не е работил на трудов договор във фирма „АРМАТУРЕН СЕРВИЗ“ ЕООД.

Изпратено е искане за извършване на насрещна проверка Изх.№Р-16001617006129-141-011/19.01.2017г. до Ивайло Иванов Стефанов, за което е съставен  протокол за ИНП№ П-16002418016412-141-001 /27.02.2018г.(л.300).

Изпратеното ИПДПОЗЛ № П-16002418016412-040-001/22.01.2018г. не е връчено на Ивайло Иванов Стефанов тъй като не е открит на адреса.При извършена проверка в информационната система на НАП е установено, че за Ивайло Иванов Стефанов е деклариран трудов договор с „АВА КЪМПАНИ“ с дата на сключване 26.09.2016г. и дата на прекратяване 09.10.2017г.

До РЛ е изпратено искане за представяне на документи относно доставките от „ПАНИ 21“ ЕООД, в отговор на което с писмо са представени документи и писмени обяснения.(л.192). Относно получени фактури от „ПАНИ 21“ ЕООД от страна на фирмата е декларирано, че предмета на доставка по фактурите е услуга за предоставяне на ресурси. Посочено е, че плащането по фактурите е в брой. Представен е журнал на сметка 500 "Каса в лева". От страна на дружеството е описано, че е представен договор за извършени услуги и протоколи за извършена работа, но същите не са представени. Представени са копия на фактури, издадени от ПАНИ 21 ЕООД, оборотни ведомости и главни книги, журнал на сметка 500, протоколи за извършена работа.

В отговор на  искането с писмо от ревизираното лице са представени обяснения, че писмена кореспонденция „ПАНИ 21“ ЕООД не е водена. Описано е, че е проведена среща в офиса на „АРМАТУРЕН СЕРВИЗ“ ЕООД с управителя на дружеството Даниел Ковачев. Представен е договор от 09.01.2017г. и 12 броя протоколи за приемане на извършена работа по договор от 09.01.2017г.(л.152).

От органите по приходите е констатирано, че относно формиране на цената в договора е записано, че за предоставените ресурси, възложителят заплаща на изпълнителя цена, определена съгласно единичните цени за човекочас и машиносмяна, като цените следва да се договарят допълнително с анекс към договора, каквито анекси не са представени. Заявено е, че от „АРМАТУРЕН СЕРВИЗ“ ЕООД са посочени имена на работници, които са предоставени  съгласно договора с ПАНИ 21. Обяснено е, че са предоставени шест работника, които са работили в базата на „ЕНЕРГОРЕМОНТ РАДНЕВО“ ЕООД. В тази база е извършен ремонт на тръбопроводна арматура в заводски условия и ремонт на топлообменници на балансни възли. Твърди се, че за тези работници не е водена присъствена форма. Описано е, че работниците са работили във връзка с договор с „ЕНЕРГОРЕМОНТ РАДНЕВО“ ЕООД, за което е издадена фактура **********/02.05.2017г. Във връзка с използването на тези работници са представени и фактури към ТЕЦ МАРИЦА ИЗТОК 2 ЕАД, както и писмо относно възлагане на услуга,  договор № 15058-А от 22.03.2017 г. за възлагане на обществена поръчка между „ ЕНЕРГОРЕМОНТ РАДНЕВО“ ЕООД - възложител  и „АРМАТУРЕН СЕРВИЗ“ ЕООД-изпълнител, с предмет „среден ремонт на арматура и тръбопроводи на КА-4 на  обща стойност 59 627,00 лв. (л.154 и сл.).

На 22.02.2018г. е представена обяснителна записка от управителя на ревизираната фирма с вх. № ВхР923/22.02.2018г. Посочено от управителя е, че писмена кореспонденция с „ПАНИ 21“ ЕООД не е водена, а е проведена само среща с управителя на дружеството Д.К.в офиса на „АРМАТУРЕН СЕРВИЗ“ ЕООД в гр. Пловдив. За предстоящи проекти на дружеството не е достигал персонал. Според писмените обяснения дружеството не се е интересувало дали „ПАНИ 21“ ЕООД разполага с персонал. Сключен е договор, и са предоставени работници, с помощта на които са осъществили ремонтните дейности. Описано е, че лицата са работили в базата на „ЕНЕРГОРЕМОНТ РАДНЕВО“ ЕООД, където е извършено разглобяване и дефектовка на тръбопроводна арматура, обгаряне и почистване на корпусите до метален блясък за контрол на метала с цветна и ултразвукова дефектоскопия, сглобяване и изпитване на тръбопроводна арматура съобразно нейното предназначение. За тези работници не са водени присъствени форми. Описано е, че работниците са работили в базата на „ЕНЕРГОРЕМОНТ РАДНЕВО“ ЕООД, за което дружеството е издало фактура №00000010014/02.05.2017г. Съгласно възлагателни писма от МАРИЦА ИЗТОК 2 наетите работници са извършили ремонтни дейности, за което са издадени фактури № **********/06.03.2017г. и № **********/07.07.2017г. общо по трите фактури са фактурирани ремонтни дейности на обща стойност 117 084,10лв. и е начислен ДДС в размер на 23 416,82лв. За ползваната услуга за осигуряване на работници по фактури от „ПАНИ 21“ ЕООД е платена сума в размер на 77 900,00лв и ДДС 15 580,00лв. Печалбата е в размер на 39 184,00лв.

При анализ на представените документи от органите по приходите формирани изводи, че в представените протоколите не се съдържат данни за имена на работници, отработено време /дни, човекочасове/ или свършен обем работа, цена за услугата, поради което е прието, че тези протоколи не удостоверяват по никакъв начин предоставянето на услугата от страна на „ПАНИ 21“ ЕООД на ревизираното дружество. Според приходната администрация не са представени анекси или други документи за определяне цената на договорената услуга.

Прието е за установено, че към момента на сключване на договора - 09.01.2017г. и след това в периода на фактуриране, „ПАНИ 21“ ЕООД не разполага със собствен персонал и че относно работниците, които са отдадени на РЛ и пренаети от „АВА КЪМПАНИ“ ЕООД, не са представени за броя, нито за имената на преотдадените работници или срока на работа. Не са кредитирани и представените констативни протоколи, подписани от „ПАНИ 21“ ЕООД и „АВА КЪМПАНИ“ ЕООД.

Установено е също, че не са представени документи и за получено разплащане по фактурите, както и че не е дадено обяснение във връзка с настаняване на работниците, вид и количество работа, която са извършили или отработени човекочасове, къде е полаган труда, кой е осъществявал контрола им.

Формиран е извод, че не са представени счетоводни документи, за отчетени разходи за командироване на персонал, за нощувки, транспортни разходи, на работниците.

При проверка в информационните масиви на НАП е установено, че К.Е.Я.е назначен на работа в дружеството на 03.05.2016г.; Ф.Й.В. е назначен на работа във фирмата на 19.09.2016г. и А.Й.Й. е назначен на работа на 07.10.2016г., с оглед на което е прието, че  не биха могли да извършват ремонтни дейности за периода 03,05 и 07 месец на 2016г.

Във връзка с дадените от страна на ревизираното лице писмени обяснения, че наетите лица са били използвани във връзка със обект на „ЕНЕГОРЕМОНТ РАДНЕВО“ ЕООД и „ТЕЦ МАРИЦА ИЗТОК 2“ ЕАД и представените фактури е прието, че не е ясно кои работници са работили при изпълнението на тези ремонти. Установено е също, че за периода от м.03. до м,07.2017г. /в който са фактурите от „ПАНИ 21“ ЕООД/ дружеството е издало само три фактури за извършени ремонти на обща стойност 117 084,10лв. Стойността на издадените от „ПАНИ 21“ ЕООД фактури е в размер на 93 480лв. В същия период в „АРМАТУРЕН СЕРВИЗ“ ЕООД също има назначени 8 лица по трудов договор, за които са начислени възнаграждения.

Формиран е извод, че „ПАНИ 21“ ЕООД не разполага с персонал, който да отдаде на „АРМАТУРЕН СЕРВИЗ“ ЕООД, както и че „АВА КЪМПАНИ“ ЕООД не разполага с достатъчно като брой и квалификация персонал към момента на фактуриране. Направени са изводи, че не са представени и документи за изплатени командировъчни, транспортни и пътни разходи и писмени доказателства, кои лица, за какъв период и къде са работили, как са формирани стойностите по фактурите.

С оглед на горните обстоятелства, органите по приходите формират извод, че, както от страна на прекия доставчик, така и от страна на ревизираното лице, не се представят конкретни доказателства, които да удостоверяват реалното осъществяване на доставка на услуга – наем на персонал по реда на чл.9, ал.1 от ЗДДС, поради което на основание чл.70, ал.5, във връзка с чл.68, ал.1, т.1 от ЗДДС е отказано правото на приспадане на данъчен кредит по 12 фактури, издадени от  ПАНИ 21 ЕООД от м.03.2016 г., м.05.2016 г. и м.07.2017 г., с предмет „наем на персонал“ на стойност 77 900,00 лв. и ДДС 15 580,00 лв.

5. С РА е отказано право на приспадане на данъчен кредит  по фактура № 2/17.06.2016 г. с предмет тръби на стойност 28 000,00 лв. и ДДС 5 600,00 лв. и по фактура № 148/11.07.2016 г. с неустановен предмет на стойност 15 000,00 лв. и ДДС 3 000,00 лв., издадени от „МИТ КО БГ“ ЕООД.

На прекия доставчик е извършена насрещна проверка, изготвено е ИПДПОЗЛ, връчено по реда на чл. 32 ДОПК. В указания срок от доставчика не са представени документи и писмени обяснения. От ревизираното лице са представени документи и обяснения, относно получени фактури от „МИТ КО БГ“ ЕООД.(л.192). Съгласно представения договор, предметът на доставка са тръби по спецификация по фактура 00000002/17.06.2016г. Констатирано е, че по фактура 0000002 няма плащане, а фактура № **********/11.07.2016г. не е представена.

От страна на фирмата е декларирано, че има договор за доставка на тръби, по който е издадена фактура № ********* и е извършено плащане в брой. От „АРМАТУРЕН СЕРВИЗ“ ЕООД е дадено обяснение, че не може да се установи връзка с фирмата доставчик. Посочено е, че ревизираното дружество е изпратило писмо до доставчика за издаване на кредитни известия по двете фактури и възстановяване на платената сума.

При анализ на представените документи от приходните органи е прието, че фактурите с посочен издател „МИТ КО БГ“ ЕООД не документират реално извършване на доставка на стоките, описани в тях.

На основание чл.70, ал.5, във връзка с чл.6, ал.1, чл.68, ал.1 т.1 от ЗДДС, е отказано правото на приспадане на данъчен кредит в общ размер по фактура № 2/17.06.2016 г. с предмет тръби на стойност 28 000,00 лв. и ДДС 5 600,00 лв. и по фактура № 148/11.07.2016 г. с неустановен предмет на стойност 15 000,00 лв. и ДДС 3 000,00 лв., издадени от „МИТ КО БГ“ ЕООД.

II Относно деклариран по СД по ЗДДС „ДДС за внасяне”, невнесен от дружеството в законоустановения срок  и  лихви

В хода на ревизията е установено, че дружеството не е превело в приход на бюджета декларирания от него резултат за периода „ДДС за внасяне”, както следва: за м.09.2016 г. - 559,74 лв., за м.03.2017 г. - 220,50 лв.

Установено е, че за данъчен период м.04.2016 г. ДДС за внасяне в размер на 291,33 лв. е внесен в приход на бюджета със закъснение на 01.06.2016 г. За данъчен период м.05.2016 г. ДДС за внасяне в размер на 769,79 лв.  е внесен в приход на бюджета със закъснение на 24.06.2016 г. За данъчен период м.06.2016 г. ДДС за внасяне в размер на 3 909,70 лв., е внесен в приход на бюджета със закъснение на 15.07.2016 г. 

В резултат на гореизложеното  е установен невнесен ДДС в срок в размер на 780,24 лв. и на основание чл. 175, ал. 1 от ДОПК са начислени лихви, възлизащи на 109,50 лв.

От органите по приходите е прието за установено, че декларираният от ревизираното лице „ДДС за внасяне” в подадената от него справка - декларация по ЗДДС за гореспоменатите периоди не е преведен в приход на бюджета в указания в горната разпоредба срок. С оглед на това правилно и законосъобразно, органът по приходите е начислил на основание чл. 175, ал. 1 от ДОПК съответният размер на дължимите лихви.От жалбоподателят не са изложени никакви възражения във връзка с изводите на приходните органи.

III С ревизионния акт е увеличен счетоводния финансов резултат на дружеството  за 2016 г., на основание чл. 26, т. 2 от ЗКПО, във връзка с чл. 10, ал. 1 от ЗКПО, със 132 185,00 лв.

Посочените суми представляват отчетени от дружеството разходи за външни услуги (услуга по договор, наем на персонал, реклама в интернет, проучвания в интернет сайтове, изработка на брошури във Фейсбук и Гугъл и др.) по фактури, издадени от „РОСИ КОМФОРТ“ ЕООД, „НИДЕРЛАНДПРОЛЕТ“ ЕООД и „ЕМ СИ СТРОЙ“ ЕООД.

 Според ревизиращите органи не са представени доказателства за наличие на материална и кадрова обезпеченост за извършване на доставките относно фактурите, издадени от „ЕМ СИ СТРОЙ“ ЕООД за услуга по договор - рекламен видеоклип. Формиран е извод, че от страна на ревизираното дружество не са представени доказателства кога и къде е заснет клипът, нито в представения клип не се съдържа информация за рекламираната фирма. Относно фактурите, издадени от „НИДЕРЛАНДПРОЛЕТ“ ЕООД е прието, че доставчикът не е представил доказателства за наличието на кадрова и техническа обезпеченост за извършване на тези услуги; няма документи и обяснения какви дейности или услуги се рекламират, с каква продължителност е рекламата, в кои сайтове е била публикувана рекламата. По отношение на фактурите, издадени от „РОСИ КОМФОРТ“ ЕООД, според ревизиращите органи не са представени доказателства от доставчика за наличието на кадрова обезпеченост да извърши услугата по набиране на персонал, за което лицето е следвало да разполага с лиценз за такава дейност, какъвто то не притежава.

Въз основа на събраните доказателства е направен извод, че тези фактури не отразяват реално осъществени стопански операции, същите не може да се приемат като първични счетоводни документи, които да доказват разходите документално. Визирани са нормите на чл. 26, т. 2 от ЗКПО и чл. 10, ал. 1 от с.з. и не са признати за данъчни цели счетоводните разходи за процесните услуги, поради липса на документална обоснованост.

          В настоящето съдебно производство е допусната и приета без възражение от страните съдебно-счетоводна експертиза, вещото лице по която е установило, че за данъчен период месец април 2016г, декларираният от „Нидерландпролет“ ЕООД, ДДС за внасяне в размер на 7.20лв не е внесен в бюджета. От дружеството са представени по преписката журнали на сметка 501 Каса в лева за всяка една фактура поотделно /стр. 393 - 398/ със следните взети стопански операции - Дебит сметка 501 Каса в лева на Кредит сметка 703 Приходи от продажба на услуги реклама по интернет", на Кредит сметка 453.2 Начислен ДДС на продажбите.

Според вещото лице по отношение на „ЕМ СИ СТРОЙ“ ЕООД за данъчен период месец май 2016г, ДДС участва в процедура по приспадане на данъчен кредит за данъчен период месец май 2016г, ДДС участва в процедура по приспадане на данъчен кредит. От дружеството са представени по преписката журнали на сметки 703 Приходи от продажба на услуги /стр.467-473/ в кореспонденция с Дебита на сметка 411 Клиенти и сметка 501 Каса в лева с кореспонденция с Дебита на сметка 411Клиенти.

По отношение на „Роси Комфорт'' ЕООД е констатирано от експерта, че за всички данъчни периоди, ДДС участва в процедура по приспадане па данъчен кредит. Посочено е от ВЛ, че по преписката няма представени счетоводни записвания по отношения на процесиите фактури.

В заключението на експерта е описано, че от „Пани 21" ЕООД са представени по преписката карта на сметка 411 Клиенти за всички издадени процесни фактури с взети следните стопански операции - Дебит сметка 411 Клиенти, на Кредит сметка 703/1 Приходи от продажба на услуги, на Кредит сметка 453.2 Начислен ДДС на продажбите.

В отговор на поставената задача ВЛ е посочило, че няма осчетоводени разходи в счетоводството на „Арматурен сервиз" ЕООД във връзка с доставките по фактури, издадени от „ЕМ СИ СТРОЙ" ЕООД. „Роси комфорт" ЕООД, „Пани 21" ЕООД, „Нидерландпролет" ЕООД.

На следващо място експертът е посочил, че счетоводната отчетност на „Арматурен сервиз" ЕООД е водена редовно по отношение на взетите стопанските операции във връзка с процесните фактури, по които е отказано правото на приспадане на ДДС.

Експертът е констатирал, че за 2016 година, дружеството жалбоподател е декларирало следните данни, с включени осчетоводените разходи по процесните фактури: общо приходи 251269,83 лв; общо разходи 218400 лв; счетоводна печалба 32869,83 лв; данъчна печалба 32869,83 лв; деклариран данък 3286,98 лв. и данък за внасяне-3286,98 лв.

В отговор на поставената задача какъв е конкретния размер на корпоративния данък за 2016 г. на РЛ експертът е посочил, че ако се приеме, че счетоводният финансов резултат за 2016г. не следва да се преобразува на основание чл. 26 т. 2 от ЗКПО, защото е налице документална обоснованост, то тогава финансовият резултат за 2016г. няма да има промяна спрямо декларирания.

Според експерта ако се приеме, че счетоводният финансов резултат за 2016г не следва да се преобразува на основание чл. 26 т. 2 от ЗКПО, защото е налице документална обоснованост, то тогава финансовият резултат за 2016г се променя съгласно данните установени по РА.

          В съдебно заседание на 06.12.2018. г. е разпитан като свидетел И.К., който е заявил, че работи в дружеството по контрола на ремонтите.  От показанията на  свидетеля се установява, че същият е организирал заснемането на рекламния клип. Твърди, че чрез клипа се демонстрира метод за ремонт, който е не е известен в България, чрез което се цели поевтиняване на ремонта на тръбопроводната арматура. Сочи, че заснемането на клипа е извършено от  лице на име Марин от „ЕМ СИ СТРОЙ“ ЕООД, който е намерен по интернет,  и който е донесъл своя техника. Свидетелят е заявил, че след заснемането на клипа не е виждал Марин. Спомня си, че клипът е направен в първите месеци на 2016 г.

При така установеното от фактическа страна в частта по ЗДДС, съдът формира следните правни изводи:

В частта по ЗДДС.

На първо място,  в случая, и както вече бе казано, релевантните за разрешаването на административноправния въпрос факти и обстоятелства са установени от материално компетентни органи на приходната администрация в хода на ревизионно производство, осъществено по реда на чл.112 и сл. от ДОПК. Ревизията е завършила с издаването на оспорения ревизионен акт, който е постановен в изискваната от закона форма. Не се констатират твърдените нарушения на процесуалните правила при осъществяване на действията от страна на приходната администрация.

Не се констатират нарушения и на процесуалните правила при присъединяване на събраните доказателства и установени факти. От съдържащите се документи в представената от ответния орган административна преписка е видно, че към настоящото ревизионно производство са приобщени с протоколи за присъединяване на доказателства, събрани в извършената предварителна проверка или в насрещни проверки на трети лица, имащи отношение към представените от страна на ревизираното лице доказателства. ДОПК изрично е уредил начина на връчване на съобщения и събирането на доказателства. Видно от данните в ревизионния доклад и от коментираните в решението на решаващия орган обстоятелства и факти, директорът на дирекция ОДОП-Пловдив е съобразил наличието на редовни процесуални действия на ревизиращия орган. Извършените от приходния орган действия следва да се приемат за законосъобразни и документираните с тях обстоятелства могат да се ползват с доказателствена сила, тъй като отговарят на условията за събирането им по реда на ДОПК. Решаващият орган се е произнесъл по същество. С оглед осъществяване на принципа за дирене на обективната истина, в правомощията на ревизиращите органи е включена възможността да извършват насрещни проверки при други данъчни субекти за установяване на отделни факти и обстоятелства от значение за ревизията. Правото на приходния орган да извърши насрещна проверка при друг данъчен субект е част от правомощията, които придобива въз основа на акта за възлагане извършването на ревизия. Нарушения в хипотеза на извършването им в периода на ревизионното производство не се установява. По делото, каза се, са представени доказателства – протоколи от извършени процесуални действия и насрещни проверки. Видно от същите, процесуалните действия на органите по приходите по отношение на третите лица, при насрещните проверки, и от други проверки по установяване на факти и обстоятелства, са осъществени съобразно изискванията на процесуалния закон, като съдът не констатира пороци на нормативно установената процедура по чл.29 от ДОПК, като следва да се посочи, че по отношение на протоколите от насрещните проверки и присъединяване на доказателства, съдът намира, че са спазени изискванията на чл.50 ал.2 от ДОПК, а според разпоредбата на чл.50 ал.1 от ДОПК, протоколът, съставен по установения ред и форма от орган по приходите или служител при изпълнение на правомощията му, е доказателство за извършените от и пред него действия и изявления и установени факти и обстоятелства.

В тази връзка следва да се съобрази разпоредбата на чл.160 от ДОПК, съгласно която съдът при съдебното обжалване на ревизионните актове е задължен да разреши материалноправния спор по същество. Поради това, дори и да констатира процесуални нарушения в хода на ревизионното производство, съдът няма правомощието да отмени РА, само на това основание, а следва да приложи материалния закон по отношение на установените по делото факти и да определи конкретния размер на данъчните задължения.

    Съвкупната преценка на приобщените по делото доказателства, налага да се приеме, на следващо място, че фактическите констатации на органите на приходна администрация по отношение на непризнатото право на данъчен кредит по процесните фактури, издадени от доставчиците „НИДЕРЛАНДПРОЛЕТ“ ЕООД, „ПАНИ-21“ ЕООД, „РОСИ КОМФОРТ“ ЕООД, „ЕМ СИ СТРОЙ“ ЕООД и „МИТ КО БГ“ ЕООД са истинни, а направените въз основа на тях правни изводи, са съответни на материалния закон.

Въз основа на констатираните в хода на административната процедура факти и обстоятелства относно упражненото от жалбоподателя право на данъчен кредит по процесните фактури, издадени от доставчиците „НИДЕРЛАНДПРОЛЕТ“ ЕООД, „ПАНИ-21“ ЕООД, „РОСИ КОМФОРТ“ ЕООД, „ЕМ СИ СТРОЙ“ ЕООД, „МИТ КО БГ“ ЕООД, е констатирано, че същите представляват документи, които не отразяват реално извършени доставки на стоки и услуги по смисъла на чл.6 и чл.9 ал.1 от ЗДДС, респективно, възникнало данъчно събитие по смисъла на чл.25 ал.1 и 2 от ЗДДС. Последица от това е крайният извод, че в случая не е налице правно основание за начисляването на процесния косвен данък от доставчиците, поради което пък, не се е породило и корелативното право на данъчен кредит, т.е. налице е хипотезата на чл.70 ал.5 от ЗДДС.

Спорният между страните по делото въпрос се концентрира именно по отношение наличието на осъществени от посочените по-горе доставчици доставки стоки и на услуги по процесните фактури.

По делото няма спор относно наличието на останалите предпоставки за упражняване на правото на данъчен кредит, визирани в  разпоредбите на чл.69 ал.1 т.1 и чл.71 т.1 от ЗДДС – доставчиците са  регистрирани по ЗДДС лица, а жалбоподателят притежава данъчен документ, съставен в съответствие с изискванията на чл.114 и 115, в който данъкът е посочен на отделен ред.

За разрешаването на текущия административноправен спор по същество, на следващо място е необходимо преди всичко да бъдат съобразени приложимите за  случая правни норми.

Съгласно разпоредбата на чл.68 ал.2 ЗДДС правото на приспадане на данъчен кредит възниква, когато подлежащият на приспадане данък стане изискуем. Данъкът е изискуем, съгласно чл.25 от ЗДДС, към момента на възникване на данъчното събитие, и съответно като последица от изискуемостта, данъкът следва да се начисли. При доставка на стоки данъчното събитие настъпва към момента на прехвърляне на правото собственост, респективно правото на разпореждане с вещта като собственик по дефиницията на чл.14 т.1 от Директива 2006/112/ЕО/ (фактическото предаване на стоката), а при доставката на услуги – към момента на извършването им (чл.25 ал.2 ЗДДС). Съгласно ЗДДС и константната практика на Съда на Европейския съюз (СЕС) по тълкуването на чл.167, чл.168 и чл.178 от Директива 2006/112/ЕО, възникването и надлежното упражняване на правото на приспадане на данъчен кредит изисква установяване преди всичко на наличието на действително осъществени облагаеми доставки на стоки и услуги. От приетото по т.33 от Решение от 6 декември 2012 г. на СЕС по дело С-285/11, следва, че по принцип правото на приспадане не би могло да бъде отказано, но само, ако се установи, че доставките на стоки са реално осъществени и впоследствие тези стоки са били използвани от получателя за целите на неговите облагаеми сделки. Съобразно направеното тълкуване на нормите на Директива 2006/112/ЕО от СЕС преценката за наличие на условията за признаване на правото на данъчен кредит (реално ли са осъществени доставките и използван ли е техния предмет в извършваната от лицето дейност) се осъществява от националната юрисдикция съобразно правилата за доказване по националното право и въз основа на съвкупна преценка на всички елементи и фактически обстоятелства по делото (арг. от т. 31 и т. 32 от Решение на СЕС по дело 285/11). Тоест, данъчнозадълженото лице, което се позовава на правото на приспадане следва да установи реалното осъществяване на доставките и използването на техния предмет за целите на облагаемата си дейност, съгласно правилата за доказване по чл.154, чл.1 от Гражданския процесуален кодекс (ГПК), във вр. с § 2 ДР ДОПК.

Следователно, за преценката дали е осъществена реална доставка по конкретна данъчна фактура, е необходимо да се изследва дали е налице предвиденият в чл.6 ал.1 и чл.9 от ЗДДС правопораждащ юридически факт, а именно, прехвърляне правото на собственост върху стоката, респ. правото на разпореждане със стоката или извършването на услугата, при чието проявление възникват и предвидените правни последици, свързани с правото на приспадане на данъчен кредит.

Съгласно чл.9 ал.1 от ЗДДС, доставка на услуга е всяко извършване на услуга, като услуга по смисъла на чл.8 от закона е всичко, което има стойност и е различно от стока, от парите в обращение и от чуждестранната валута, използвани като платежно средство. Според чл.12 ал.1 ЗДДС облагаема доставка е всяка доставка на стока или услуга по смисъла на чл.6 и 9, когато е извършена от данъчно задължено лице по този закон и е с място на изпълнение на територията на страната, а данъчно събитие по чл.25 ал.1 ЗДДС представлява доставката на стоки или услуги, което възниква на датата, на която собствеността върху стоката е прехвърлена или услугата е извършена (чл.25 ал.2 ЗДДС). От така цитираните законови разпоредби следва изводът, че наличието на действително осъществена доставка е предвидено като изискване за възникване правото на данъчен кредит в разпоредбата на чл.68 ал.1 т.1 ЗДДС и изпълнението й следва да бъде проверено, за да бъде направена преценка дали ревизираният субект има право да приспадане данъчния кредит, който е декларирал в подадената справка-декларация.

По отношение на процесните фактури, издадени от доставчиците „НИДЕРЛАНДПРОЛЕТ“ ЕООД, „ПАНИ-21“ ЕООД, „РОСИ КОМФОРТ“ ЕООД, „ЕМ СИ СТРОЙ“ ЕООД,  с предмет доставка на услуги е необходимо да се добави още следното :

Общата формулировка на понятието “услуга” в чл.8 от ЗДДС включва в себе си не само сделките, квалифицирани от гражданскоправна гледна точка, като договори за изработка или поръчка, но и всякакви други сделки и правни действия, които могат да се определят като доставка по смисъла на чл.8 и чл.9 от ЗДДС, и имат за предмет блага, различни от стока и пари в обръщение, като законно платежно средство. В конкретния случай, няма съмнение, че процесните първични счетоводни документи, касаят не нещо друго, а договор за изработка. Според легалната дефиниция възведена в чл.258 от ЗЗД, с договора за изработка изпълнителят се задължава на свой риск да изработи нещо, съгласно поръчката на другата страна, а последната – да заплати възнаграждение. Договорът за изработка е за facere. С него изпълнителят се задължава да “изработи нещо” – един предмет на труда, един конкретен трудов резултат. Съществено условие от съдържанието на договора е не само резултатът, който страната се е задължила да престира, но и възнаграждението, платено от насрещната страна.

Или иначе казано, това, за което търговските дружества „НИДЕРЛАНДПРОЛЕТ“ ЕООД, „ПАНИ-21“ ЕООД, „РОСИ КОМФОРТ“ ЕООД, „ЕМ СИ СТРОЙ“ ЕООД, и „МИТ КО БГ“ ЕООД би трябвало да са се задължили спрямо жалбоподателя, според процесните първични счетоводни документи е предоставянето услуги по извършването на конкретна по вид работа.

Основният предмет на обсъждане в ревизионния акт е именно наличието на осъществена доставка  по смисъла на чл.9 от ЗДДС. От данните по делото, не се установява основния елемент от фактическия  състав на доставките по смисъла на чл.9 ал.1 от ЗДДС, а именно, фактическото извършване на услугите точно от посочените доставчици.

Според жалбоподателя са налице реално извършени доставки на процесните услуги, извършени от доставчиците-„НИДЕРЛАНДПРОЛЕТ“ ЕООД, „ПАНИ-21“ ЕООД, „РОСИ КОМФОРТ“ ЕООД, „ЕМ СИ СТРОЙ“ ЕООД, „МИТ КО БГ“ ЕООД.

        Данните по делото обаче, сочат друго :

Относно непризнато право на приспадане на данъчен кредит по процесните фактури, издадени от „НИДЕРЛАНДПРОЛЕТ“ ЕООД, с предмет „Реклама в интернет сайтове чрез разполагане на банери по договор“, „Провеждане на рекламна кампания и закупуване на рекламни площи в уеб сайтове по договор“, „Проучвания в интернет сайтове, изработка на брошури във Фейсбук и Гугъл“ по делото не се представиха доказателства относно безспорното установяване на извършените от доставчика услуги – доказателства за наличие на кадрова и техническа обезпеченост на доставчика, нито доказателства, че услугата е извършена от управителя на дружеството-доставчик. Не бяха доказани и твърденията, че управителят на РЛ -М.И. е водила кореспонденция с Томислав Танчев и тя е предоставила лого на фирмата и описание какви ремонти се извършват, както и не се представиха доказателства  за изработено в електронен вид, както и сайтовете, в които е публикувана рекламата, нито за проведеното обучение

В хода на ревизията е установено, че доставчикът не разполага с технически възможности за изготвянето на реклама, а в настоящото производство тези обстоятелства не бяха оборени от жалбоподателя. Не става ясно и какво е съдържанието на рекламата, нито относно посоченото в договора от 04.04.2016 г., че изпълнителят ще извърши интернет маркетинг в интернет сайтове, с които има договорени възможности за банер реклама и предварително е договорил разполагане на рекламни материали. Относно предварително договорени условия и с кои интернет сайтове е договаряно, не се бяха ангажирани доказателства. Всъщност не бяха ангажирани никакви доказателства относно  възможностите на доставчика за излъчването  на реклама и относно квалификацията на лицето, твърдящо да е извършило услугата.

Не са ангажирани и доказателства във връзка с доводите на жалбоподателя, че фактурите са издадени за изпълнението на услугите, съгласно договор от 01.04.2016 г. с предмет: провеждането на имейл маркетинг кампания, свързана с дейността на възложителя и закупуване на рекламни площи в уеб сайтове.

В случая нито от страна на ревизираното лице, нито от страна на доставчика са  представени доказателства за изготвяне на рекламата, която да бъде излъчена. Няма данни и по настоящото производство, дали рекламните банери, цитирани по-горе са били на сайтовете в интернет за посочения период или не.

 Относно непризнатия данъчен кредит по фактури,  издадени от „ЕМ СИ СТРОЙ“ ЕООД, с предмет „услуга по договор  № 2/05.05.2016 г.“ също не бяха ангажирани доказателства, оборващи изводите на приходните органи, че услугата по договора не е извършена. Във връзка с твърденията на жалбоподателя, не бяха ангажирани доказателства нито в хода на ревизионното, нито в хода на съдебното производство, как и по какъв начин е изпълнена услугата, как управителят на доставчика е заснел клипа, монтирал го е и го е записал за рекламни цели.

Не са ангажирани доказателства и относно наличието на материално - технически и кадрови ресурси за изготвяне на рекламния клип от доставчика.

          При липсата на нормативна уредба, която да изисква наличието на конкретен вид документи за доказване на относимите в тази връзка факти и обстоятелства, определящ за преценката дали една услуга е действително осъществена е съвкупният анализ на всички събрани по делото доказателства, при съобразяване и на правилата за разпределение на доказателствената тежест в съдебния процес. За установяването на положителния факт на извършването на услугата тази тежест лежи върху ревизираното лице, в качеството му на страна, която черпи за себе си благоприятни правни последици от осъществяването му. В случая липсват  доказателства за това какъв е рекламният клип по процесните доставки. Няма доказателства относно извършени дейности, организиращи излъчването на рекламния клип.

Всички посочени обстоятелства обосновават извода, че събраните доказателства не доказват главно и пълно реалното извършване на спорните услуги, нито взаимовръзката на тези услуги с осъществяваната от лицето независима икономическа дейност. При неустановеност на реалното извършване на процесните услуги, наличие на сключени договори с общи клаузи, неконкретизиращи способа за изпълнение на уговорената услуга, неиндивидуализиращи рекламата, която ще се излъчва и липса на доказателства за изготвянето на такава, Съдът намира, че констатираните в хода на ревизията обективни данни сочат, че спорните фактури са издадени формално с цел злоупотреба с право при позоваването на правото на приспадане и ревизираното лице не е могло да не знае за това. Тази неправомерна цел обосновава и неправомерността на начисляването на данъка по смисъла на чл. 70, ал. 5 от ЗДДС, което е още един аргумент да се приеме, че законосъобразно с оспорения РА е отказано признаване на претендираното право на данъчен кредит.

         Относно непризнато право на приспадане на данъчен кредит по 12 фактури от м.03.2016 г., м.05.2016 г. и м.07.2017 г. с предмет „наем на персонал“, издадени от „ПАНИ-21“ ЕООД и по 4 фактури от м.09.2016 г., м.10.2016 г., м.11.2016 г. и м.12.2016 г. с предмет „услуги по договор“ и „наем на персонал“ на стойност 83 185,00 лв. и ДДС 16 637,00 лв. следва да се посочи, че в случая не се спори, дали услугите, за които са издадени процесните фактури, са обективно извършени в базата на „ЕНЕРГОРЕМОНТ РАДНЕВО“ ЕООД, а спорът е относно това, дали те са извършени от лица, наети от подизпълнителя - „Ава  Къмпани“. Съответно, спорът няма за предмет обстоятелството дали тези услуги са реално осъществени, а дали конкретният трудов резултат е извършен точно от това търговска дружество, и съответно престиран от тях на жалбоподателя.

           В хода на ревизията доставчикът, в отговор на връчено му искане за представяне на документи и писмени обяснения, от задължено лице е представил в указания срок редица документи и обяснения, описани по-горе в настоящото решение, но не и целият поискан набор от документи, поради което органите по приходите са приели, че те не съществуват.

В исканията е указано да се представят документи относно кадрова и техническа обезпеченост за извършване на доставките и въобще относно реално изпълнените на услуги, предмет на стопанските операции в обсъжданите първични счетоводни документи. Категорични доказателства в обсъжданата насока не са представени нито от доставчиците, нито от подизпълнителя, нито от ревизираното лице, на което също са връчвани съответните искания за представяне на документи и писмени обяснения, поради това е останало недоказано обстоятелството дали посочените доставчици, които според твърденията на жалбоподателя са изпълнили процесните доставки, са имали кадрова обезпеченост /с наети по трудов или граждански договор лица, притежаващи съответната компетентност/ и техническа обезпеченост / да изпълнят въпросните услуги.

Както беше посочено е установено, че К.Е.Я.е назначен на работа в дружеството на 03.05.2016г.; Ф.Й.В. е назначен на работа във фирмата на 19.09.2016г. и А.Й.Й. е назначен на работа на 07.10.2016г., като не са представени доказателства кои работници са работили при изпълнението на тези ремонти. М.Д.Д. е посочил в представеното обяснение, че не е работил във фирма „АВА КЪМПАНИ“ ЕООД.

В хода на ревизията е установено, че към момента на сключване на договора- 09.01.2017г. и след това в периода на издаване на фактурите, „ПАНИ 21“ ЕООД не разполага със собствен персонал и че относно работниците, които са отдадени на РЛ и пренаети от „АВА КЪМПАНИ“ ЕООД, не са представени доказателства за броя, нито за имената на преотдадените работници, нито периода, в който са работили, нито конкретни дейности, които са извършени. Не са представени и доказателства във връзка с извършени транспортни разходи относно превоза на работниците до обекта.

Съставените констативни протоколи, подписани от „ПАНИ 21“ ЕООД и „АВА КЪМПАНИ“ ЕООД са частни свидетелстващи документи, които следва да се ценят с всички останали доказателства.

В случая  нито от РЛ, нито от прекия или предходния доставчик, са представени графици и/или присъствени книги, от които да може да се определи кои работници, колко дни са работили на обектите. Не са установени данни за разходи от страна на ревизираното дружество за нощувки и храна на работниците, както и липсата на такава информация в счетоводното отразяване на подобни разходи.

По отношение на отказано право на данъчен кредит по фактури с предмет „услуги по договор“ и „наем на персонал“, издадени от  „РОСИ КОМФОРТ“ ЕООД също е установено, че дружеството не е разполагало с лица назначени в дружеството нито на трудов договор, нито да са наети по граждански договор.

При преценката относно наличието на хипотеза на предоставянето на персонал следва да се съобразяват всички факти и обстоятелства на конкретния случай, като най-общо критериите биха могли да бъдат: от една страна упражняван контрол върху изпълнението на трудовите задължения (поставяне на ежедневни задачи, определяне на конкретния характер на работата в рамките на длъжностната характеристика, отчетност и т. н.) от лицето, на което се предоставя персонал, и от друга страна - настъпване на непосредствения резултат от престираната работна сила на предоставения персонал в патримониума на същото лице. Формулирано по различен начин - чрез така предоставения му персонал получателят извършва своята собствена дейност. В този смисъл извършените чрез предоставения персонал дейности се считат за извършени от лицето, което е получател по услугата за предоставяне на персонал. Ако посочените критерии не са изпълнени, не следва да се приема, че е налице хипотеза на предоставяне на персонал. Именно в тази насока, в случая не следва да се игнорира липсата на нужните свидетелстващи и разходни документи - присъствени графици, респ. данни за броя на отработените часове на членовете на персонала на дружеството - доставчик на услугите, ведомости за заплати и осигуровки, книги за инструктажи за безопасност на труда, или каквото и да е друго писмено начало, което да удостоверява кои са били наетите лица, какви са техните конкретни задължения, кога и къде е следвало да ги изпълнят.

Липсата на необходимата индивидуализация на съответните физически лица, които са били заети на обектите, не се преодолява от договорите за предоставяне на персонал.

Без доказването на тези релевантни факти и обстоятелства не може да бъде направен извод за обективно осъществяване на доставките, тъй като издадените фактури като първични счетоводни документи и подписаните договори и приемо-предавателни протоколи, като частни писмени документи не се ползват с материална доказателствена сила относно удостоверените с тях факти и обстоятелства, а се преценяват наред с всички останали доказателства, събрани в хода на административното и съдебно производство.

Твърденията на жалбоподателя, че от негова страна са представени необходимите документи за доказване на реалността на доставките остават неподкрепени. Реалността на доставките по чл. 9, ал. 1 от ЗДДС винаги се свързва с действителното им извършване и е предпоставка за законосъобразното упражняване на правото на данъчен кредит. Доказателствата за реалността следва да са безспорни, а не да почиват на предположение /Решение № 14770 от 29.11.2018 г. по адм. дело № 7375/2018 г. на ВАС/.

Относно доставките по фактура № 2/17.06.2016 г. с предмет тръби и по фактура № 148/11.07.2016 г. с неустановен предмет на стойност 15 000,00лв. и ДДС 3 000,00лв., издадени от „МИТ КО БГ“ ЕООД, следва да се посочи, че предмет на представената фактура е доставка на стоки, като във връзка с приемането и предаването на стоката както в хода на административното, така и в хода на съдебното оспорване от жалбоподателя не са ангажирани каквито и да е доказателства, нито са оспорени изводите на приходните органи.

          Изложеното налага извода, че документите за осъществяване на доставки от доставчиците „НИДЕРЛАНДПРОЛЕТ“ ЕООД, „ПАНИ-21“ ЕООД, „РОСИ КОМФОРТ“ ЕООД, „ЕМ СИ СТРОЙ“ ЕООД, „МИТ КО БГ“ ЕООД са съставени единствено с оглед нуждите на доказването на изпълнение на  услугите.

          Заключението на експерта, както и показанията на свидетеля не водят до извод, че доставките на услуги са извършени.

Доказателства в обратния смисъл, които да подложат на съмнение така направените констатации и основаните на тях правни изводи, не са ангажирани, нито в хода на административното, нито дори в хода на настоящото съдебно производство от страна на жалбоподателят, който носи доказателствената тежест, с оглед общото правило на чл.154 ал.1 от ГПК във връзка с § 2 от ДР на ДОПК, като лице, претендиращо право на данъчен кредит, независимо от доказателствените му усилия в тази насока. 

Несъмнено жалбоподателят, като лице което претендира право на данъчен кредит, следва да установи по пътя на пълно доказване реалното извършване на спорните услуги и то именно от сочените доставчици по фактурите, по които претендира данъчен кредит, което в настоящия случай не е сторено, тъй като липсват убедителни доказателства по изпълнение на доставките именно от казаните доставчици „НИДЕРЛАНДПРОЛЕТ“ ЕООД, „ПАНИ-21“ ЕООД, „РОСИ КОМФОРТ“ ЕООД, „ЕМ СИ СТРОЙ“ ЕООД, „МИТ КО БГ“ ЕООД. Следва да се посочи, че за жалбоподателя е налице задължението да установи настъпването на всички правопораждащи претенди­раното право положителни факти, за която цел той следва да проведе главно доказ­ване, което винаги, за да е успешно, трябва да бъде и пълно. В този смисъл, съдебната практика на Върховния административен съд по аналогични казуси е последователна, в смисъл, че за доказване реалността на доставките, винаги следва да се представят достатъчно убедителни писмени доказателства по изпълнението им, и то именно от лицата, които се сочат за техни извършители, каквито каза се, според настоящият състав на съда, не са ангажирани по делото. 

В тази насока следва да се посочи, че осчетоводяването на процесните доставки, което се установява от заключението на неоспорената счетоводна експертиза, нито само по себе си, нито дори в съвкупност с останалите доказателства по делото, в случая може да обоснове категоричен извод за действителното извършване на процесните доставки. То е само косвено доказателство, което при липса на преки и непротиворечиви доказателства във връзка с изпълнение на доставките от сочените доставчици, не може да обоснове безсъмнен извод за реалността им. Действително, доказателствата за осчетоводяването на доставките, например, успешно биха могли да подкрепят тезата за реалното им извършване, като косвено доказателство, но само, когато са налице други безспорни доказателства за това, но в случая, както вече бе казано, не са представени преки и непротиворечиви такива, годни да установят релевантните факти във връзка с реалното извършване на процесните услуги от сочените доставчици.

Все в обсъжданата насока притежаването на редовно издадени данъчни фактури само по себе си не е достатъчно, за да обоснове извод за действително осъществяване на отразените в същите стопански операции. При оспорване на фактурите в тежест на ползващия се от пра­ва­та по тези документи е да докаже, че отразените в тях стопански операции са действително осъществени, като стори това посредством убедителни писмени доказателства, ползващи се с несъмнена достоверност. Недоказаната реална доставка, макар и докумен­тал­но оформена и отразена в счетоводството, не поражда права за данъчно задъл­женото лице, как­то по отношение на косвените, така и по отношение на преките да­нъци. Законът при всички случаи, независимо дали се касае за определяне на косвени или на преки данъци изисква, преди всичко, доказателства за действителното осъществяване на доставката.

Признаването на право на данъчен кредит само по данъчни фактури, при липса на всякакви доказателства относно реалното изпълнение на доставките, противоречи, както на разпоредбите на ЗДДС, така и на тези на общностното право. Последното изисква кумулативното изпълнение на двете условия – наличие на фактура и осъществено данъчно събитие, за признаване на претендираното право. Съдебната практика на СЕС е непротиворечива, че не е възможно приспадането на данък, който е дължим единствено поради вписване във фактурата, тъй като упражняването на това право се ограничава само до действително дължимите данъци (в този смисъл Решение от 13 декември 1989г., Genius Holding (C-342/87, Recueil, стр. 04227) и Решение от 19 септември 2000 г. Schmeink & Cofreth AG & Co. KG срещу Finanzamt Borken и Manfred Strobel срещу Finanzamt Esslingen (C - 454/98, Сборник 2000, стр. I-06973). Конкретно в т.13 на Решението по Genius Holding С-342/87 категорично се приема, че упражняването на правото на приспадане, предвидено в Шестата директива, не включва данъка, който се дължи само, защото е вписан във фактура; упражняването на това право се ограничава само до действително дължимите данъци т.е. тези, отговарящи на облагаема сделка или платени, доколкото са дължими.

В обсъжданата насока, без всякакво съмнение следва в казуса да се съобрази и Решение от 06 Декември 2012г. постановено по дело № С – 285/11, образувано по запитване на български съд, по което Съдът на Европейския Съюз се е произнесъл, в смисъл че “… за да се установи обаче, че на основание на тези доставки на стоки е налице правото на приспа­да­не, ..., е необходимо да се провери дали последните са били реално осъществени и дали съответните сто­ки са били използвани .... за извършването на облагаеми сдел­ки…” /т.31/.Т.е. във всички случаи Съдът на Европейския Съюз е категоричен, че за признаване на правото на приспадане на данъчен кредит, следва да е установено осъ­ществяване на фактурираната доставка, който правно релевантен факт подлежи на доказване със средствата, предвидени в националния закон и преценката на доказателствата в тази насока е в компетентността на националния съд.

С това доказ­ване, в случая стра­ната не се справи по отношение на доставките по процесните фактури. Тоест, в случая не може да се приеме, че се касае до действия на дос­тав­чика, за които получателят трябва да отгова­ря или, че администрацията е прехвърлила върху данъчния субект собствените са за­­дължения по осъществяване на контрола. Ако процесните доставки са реално извършени и облигаторните отношения между ревизирания субект и съответно него­вите доставчици са се развили по начина, по който се твърди, то са­мият получател следва да притежава всички доказателства за това.

Действително, съгласно задължителната съдебна практика на СЕС по дела С-80/2011 и С-142/2011, жалбоподателят няма задължение да доказва материално-техническата обезпеченост на доставчика си, но следва да докаже самата доставка, което в условията на пълно насрещно доказване жалбоподателят не е сторил по делото. По аргумент от т.50 от Решение от 06.09.2012 г. по дело С-324/11 на СЕС, въпреки липсата на конкретни улики за наличието на измама (доказването на които е в тежест на приходния орган), съдът по същество следва да съблюдава в рамките на спора по делото дали самият издател на фактурите е извършил въпросните доставки, като за тази цел се вземат предвид всички обстоятелства, които в случая не са доказани. След като жалбоподателят претендира, че в негова полза са престирани стоки и услуги от съответния доставчик, не може да претендира, че е добросъвестен и не участва в данъчна измама, след като по необходимост би следвало в негова полза да са доставени стоките и да са  изпълнени услугите.

Ето защо, съдът намира, че процесните данъчни фактури, издадени от доставчиците „НИДЕРЛАНДПРОЛЕТ“ ЕООД, „ПАНИ-21“ ЕООД, „РОСИ КОМФОРТ“ ЕООД, „ЕМ СИ СТРОЙ“ ЕООД, „МИТ КО БГ“ ЕООД не обосновават несъмнен извод, че спорните доставки са осъществени именно от тях, така, както това е обективирано в съставените първични счетоводни документи. Доказателства за обратното не се ангажираха от страна на жалбоподателя, комуто в случая бе доказателствената тежест, с оглед общото правило на чл.154 ал.1 от ГПК, приложим във връзка с нормата на §2 от ДР ДОПК да установи наличието на доставките, като проявени юридически факти, от който черпи за себе си спорното в процеса право.

При това положение, в случая не е възможно да се приеме, че спорното право на данъчен кредит по фактурите, издадени от посочените доставчици се е породило и е налично в патримониума на жалбоподателя. То ще следва да бъде отказано.

Относно декларирания в СД по ЗДДС за данъчни периоди м за периода „ДДС за внасяне”, за м.09.2016 г., за м.03.2017 г., но невнесен в приход на бюджета, както и относно констатациите в частта, че за данъчен период м.04.2016 г.; м.05.2016 г. и м.06.2016 г. ДДС за внасяне, ДДС за внасяне не е внесен от дружеството в законоустановения срок и са начислени лихви, не са заявени конкретни оплаквания в жалбата до съда, макар РА да е оспорен изцяло. В хода на съдебното производство не за заявени доказателствени искания за опровергаване установеното при ревизията - не е преведен в приход на бюджета деклариран резултат за периода "ДДС за внасяне" в общ размер на 780,24 лв., който в процесния РА е вменен на лицето като задължение за внасяне. На основание чл. 175, ал. 1 ДОПК са начислени лихви в общ размер на 109,50 лв.

Правилно е позоваването на чл. 89, ал. 1 ЗДДС, според текста на която разпоредба - когато е налице резултат за периода - данък за внасяне, регистрираното лице е длъжно да внесе данъка в държавния бюджет по сметка на компетентната териториална дирекция на Националната агенция за приходите в срока за подаване на справка-декларацията за този данъчен период. В ал. 2 на цитираната правна норма, в приложимата редакция, е посочено, че данъкът се смята за внесен на датата, на която сумата е постъпила в съответната сметка по ал. 1. В конкретния случай е установено, че декларираният от ревизираното лице "ДДС за внасяне" в подадените от него справки - декларации по ЗДДС за посочените периоди не е преведен в приход на бюджета в указания в горната разпоредба срок. С оглед на това законосъобразно са начислени лихви на основание чл. 175, ал. 1 ДОПК.

Крайният извод, който се налага, че ревизионният акт в тази му част, като правилен и законосъобразен ще следва да бъде оставен в сила, а жалбата срещу му – отхвърлена, като неоснователна и недоказана. 

В частта по ЗКПО.

Както вече бе казано, в хода на ревизията е извършено преобразуване на счетоводния финансов резултат на „АРМАТУРЕН СЕРВИЗ“ ЕООД за 2016 г. в посока увеличение на счетоводния финансов резултат, представляващи отчетени от ревизираното лице разходи по спорните фактури общо в размер на 132 185,00 лв. издадени от „РОСИ КОМФОРТ“ ЕООД, „НИДЕРЛАНДПРОЛЕТ“ ЕООД, „ЕМ СИ СТРОЙ“ ЕООД.

Настоящият случай се субсумира в хипотезата на чл.26 т.2 във връзка с чл.10 ал.1 и чл.16 ал.1 т.4 от ЗКПО. В част втора, глава шеста от ЗКПО, в редакцията му към 2016 г., са уредени общите положения за определяне на данъчния финансов резултат. Така съгласно чл.22 от закона, същият се определя, като счетоводният финансов резултат се преобразува по ред и начин, определени в тази част, със: 1. данъчните постоянни разлики; 2. данъчните временни разлики; 3. сумите, предвидени в тази част. Чл.23 ал.1 от същия закон пък, дава дефиниция за данъчни постоянни разлики, а това са счетоводни приходи или разходи, които не са признати за данъчни цели. В ал.2 т.1 от посочения член е пояснено, че за целите на определяне на данъчния финансов резултат, когато в този закон е посочено, че разход (загуба) не е признат за данъчни цели, с този разход (загуба) се увеличава счетоводният финансов резултат в годината на счетоводното отчитане на разхода (загубата) и не се преобразуват счетоводните финансови резултати през следващите години.

От своя страна, счетоводните разходи, които не се признават за данъчни цели са изчерпателно изброени в чл.26 т.1-11 от ЗКПО, сред които по т.2 - разходи, които не са документално обосновани по смисъла на този закон. Съответно, понятието документална обоснованост е уредено в нормата на чл.10 ЗКПО. В ал.1 на цитираната законова разпоредба изрично е посочено, че счетоводен разход се признава за данъчни цели, когато е документално обоснован чрез първичен счетоводен документ по смисъла на Закона за счетоводството, отразяващ вярно стопанската операция.

От така цитираните правни норми, се налага изводът, че във всички случаи, от съществено значение за данъчното облагане е първичните счетоводни документи да отразяват вярно и честно обективираните в тях стопански операции. Казано с други думи, формалното документиране на една доставка, чрез издаването на първичен счетоводен документ, ако същата не е действително извършена, винаги представлява невярно отразяване по смисъла на чл.10 ал.1 ЗКПО, респективно липса на документална обоснованост.

При това положение, разходите по процесните фактури, издадени от „РОСИ КОМФОРТ“ ЕООД, „НИДЕРЛАНДПРОЛЕТ“ ЕООД, „ЕМ СИ СТРОЙ“ ЕООД не следва да се признават за данъчни цели, поради това, че самите фактури не отразяват вярно стопанските операции, т.е. коментираните разходи не са документално обосновани по смисъла на ЗКПО и със стойността по фактурите, следва да бъде преобразуван финансовия резултат за 2016 г. Съображенията относно липсата на действително осъществени доставки от посочените фирми, бяха изложени в предходната част от настоящото решение, и не следва да бъдат повтаряни и тук.

Предвид гореизложеното законосъобразно в случая е извършено увеличение на финансовият резултат на дружеството-жалбоподател за процесната 2016 г. със сума в размер на 132 185,00 лв., представляващи непризнати разходи за данъчни цели, отчетени от задълженото лице въз основа на процесните фактури, издадени от доставчиците „РОСИ КОМФОРТ“ ЕООД, „НИДЕРЛАНДПРОЛЕТ“ ЕООД, „ЕМ СИ СТРОЙ“ ЕООД, в резултат на което законосъобразно са определени допълнителни данъчни задължения за корпоративен данък за 2016 г. в общ размер на 780,24 лв., който в процесния РА е вменен на лицето като задължение за внасяне. На основание чл. 175, ал. 1 ДОПК са начислени лихви в общ размер на 109,50 лв.

Що се отнася до така определените задължения за лихви, в жалбата не се сочат конкретни мотиви в тази насока. Органът по приходите се е съобразил с относимите норми от ЗКПО, като правилно е определил дължимите данъци за ревизираните периоди, както и задълженията за невнесени в срок дължими данъци,за което се дължат лихви.

Казаното обосновава законосъобразността на ревизионния акт и в тази му част, и съответно отхвърляне на жалбата и в тази й част, като неоснователна и недоказана.

При посочения изход на спора, на основание чл.161 ал.1 пр.3 от ДОПК, на Дирекция “Обжалване и данъчно - осигурителна практика” гр. Пловдив при Централно управление на Национална агенция за приходите се дължи възнаграждение за осъществената юрисконсултска защита. То се констатира в размер на 2621,92лв. (две хиляди шестстотин двадесет и един лев и 92 ст.), изчислено, съобразно правилото на чл. 8, ал.1, т.4 от Наредба № 1 от 9.07.2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения,

Мотивиран от гореизложеното, Пловдивският административен съд, І отделение, ХІV състав,

Р Е Ш И :

ОТХВЪРЛЯ жалбата на „АРМАТУРЕН СЕРВИЗ“ ЕООД, ЕИК *********, със седалище и адрес на управление: гр. *****, представлявано от управителя М.П.И., против ревизионен акт № Р-16001617006129-091-001/02.04.2018 г., издаден от В.П.А. на длъжност началник сектор, възложил ревизията и М.Г.Г. на длъжност главен инспектор по приходите - ръководител на ревизията при ТД на НАП Пловдив, потвърден с решение № **от 09.07.2018г. на Директор на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ - гр.Пловдив при Централно управление на Национална агенция за приходите, с който на дружеството не е признат данъчен кредит в размер на 47 617,00 лв. с прилежащи лихви в размер на 6 657,80 лв., както и за невнесен ДДС в срок в размер на 780,24 лв. с лихви за просрочие в размер на 109,50 лв. и за допълнително установения корпоративен данък за 2016 г. в размер на 13 218,50 лв. с прилежащи лихви 1 347,66 лв.

ОСЪЖДА „АРМАТУРЕН СЕРВИЗ“ ЕООД, ЕИК *********, със седалище и адрес на управление: гр. *****, представлявано от управителя М.П.И., да заплати на Централно управление на Национална агенция за приходите, Дирекция “Обжалване и данъчно - осигурителна практика” гр. Пловдив, сумата от 2621,92лв. (две хиляди шестстотин двадесет и един лев и деветдесет и две стотинки), представляваща възнаграждение за осъществената юрисконсултска защита.

РЕШЕНИЕТО подлежи на обжалване с касационна жалба пред Върховния административен съд в четиринадесетдневен срок от съобщаването за неговото изготвяне с препис за страните.

 

 

 

                                       АДМИНИСТРАТИВЕН СЪДИЯ: