Р Е Ш Е Н И Е
№ 402/23.03.2022 година, град Б.,
Административен съд – Б., в съдебно
заседание на осми март, две хиляди двадесет и втора година, в състав:
Съдия: Веселин Енчев
при секретар Г.
С., разгледа адм.д. № 2434/2021 година.
Производството е по реда на глава
деветнадесета от Данъчно - осигурителния процесуален кодекс (ДОПК).
Образувано е по жалба от „Тодоров и
син 99” ООД – Н. с ЕИК ********* и съдебен адрес ***, чрез адвокат Г.Д. и
адвокат И.Ф. ***, против ревизионен акт № Р-02000220006910-091-001/29.06.2021
година (РА) на ТД – Б. на НАП в частта, в която е потвърден с решение № 127/20.09.2021
година на директора на дирекция “ОДОП”- Б. при ЦУ на НАП.
С потвърдената част от РА на
дружеството - жалбоподател са определени задължения по Закона за данък върху
добавената стойност (ЗДДС) за данъчни периоди: април – юни 2019 година,
септември 2019 – февруари 2020 година и юни 2020 година в общ размер – 25
959,01 лева главница и 4805,77 лева лихва.
В жалбата се излагат доводи за
незаконосъобразност на РА по отношение на доставките от „Ф.Д. БГ“ ЕООД (по долу
ФДБГ) към жалбоподателя. Поддържа се, че изводите в РА за реалността на
доставките от ФДБГ се основават на анализ на доставката от неговия предходен
доставчик - „Мирал“ ООД, а това е напълно недопустимо, защото упражняването на
право на приспадане на данъчен кредит не е обвързано със задължение за
получателя на стоката да извършва проверка на произхода на доставените вещи и
техническите възможности на предходните доставчици. Цитира се обстойна практика
на Върховен административен съд (ВАС). Заявява се, че по ревизията липсва
конкретен извод за участието на жалбоподателя в данъчна измама, като
едновременно с това се сочи практика на ВАС, според която доказателствената
тежест за установяване на измамата е възложена върху органите по приходите, а в
конкретния случай не са събрани обективни доказателства в тази насока. Изтъква
се, че в хода на ревизията са събрани доказателства за реалното заплащане на
доставките, които не са оспорени от органите по приходите и след като
„доказателствената стойност не е оборена“ се прави извод, че плащането би било
лишено от икономическа логика, ако доставките не са действително извършени.
Твърди се, че в ревизионното производство са допуснати съществени процесуални
нарушения, защото приложенията към ревизионния доклад (РД) не са връчени на
дружеството и това е засегнало правото му на защита, а доказателствата за
последващата реализация на стоките незаконосъобразно са игнорирани от
ревизионния екип в нарушение на цитирана практика на ВАС.
Иска се отмяна на обжалваната част от РА
и присъждане на разноски.
Ответникът, чрез процесуален представител,
оспорва жалбата, поддържа, че не са допуснати нарушения при издаване на РА.
Претендира юрисконсултско възнаграждение.
Съдът, като прецени събраните по
делото доказателства, доводите и възраженията на страните, приема от фактическа
страна следното.
Ревизионното производство е започнало
със заповед за възлагане на ревизия (ЗВР) от 13.11.2020 година, с обхват на
ревизията – данък върху добавената стойност (ДДС) за данъчните периоди от
януари 2019 година до юни 2020 година, включително и със срок на извършване до два
месеца от датата на връчването ѝ (лист 598 - 599).
На 12.01.2021 година със заповед за
изменение на ЗВР (ЗИЗВР) срокът за извършване на ревизията е продължен до
19.02.2021 година. Заповедта е връчена на ревизираното лице по електронен път
на 15.01.2021 година (лист 333 - 336).
На 15.02.2021 година с нова ЗИЗВР
предметният обхват на ревизията е изменен с обхващането на задължения за ДДС за
януари – декември 2018 година, както и на задължения за корпоративен данък за
2018 – 2019 година. Срокът на ревизията не е променен. Заповедта е връчена на
дружеството на 16.02.2021 година (лист 326 - 329).
На 16.02.2021 година срокът на
ревизията е удължен до 19.03.2021 година с нова ЗИЗВР, която е връчена на
адресата по електронен път на същата дата (лист 322 - 324).
На 16.03.2021 година срокът на
ревизията е продължен до 19.04.2021 година, без да се променя предметния
ѝ обхват и персоналния състав на ревизионния екип. Заповедта е връчена на
ревизираното лице на 17.03.2021 година (лист 192 - 194).
РД е издаден на 10.05.2021 година и е
връчен на 12.05.2021 година на дружеството по електронен път, ведно с всички
приложения към доклада, подробно описани от органите по приходите с
наименованията на файловете, в които се съдържат (лист 67 – 99 и 102 - 107).
Ревизираното лице „Тодоров и син 99“
ООД е оспорило констатациите в РД с писмено възражение по чл. 117 ал. 5 от ДОПК, в това число и установеното за доставките от ФДБГ (лист 61 - 62).
РА е издаден на 29.06.2021 година и е
връчен на 30.06.2021 година на посочения от търговеца електронен адрес, за
което е съставено надлежно удостоверение (лист 46 – 55 и 59 - 60).
След обжалване по административен ред
решаващият орган е отменил РА в определени части и е върнал преписката за продължаване
на процесуалните действия, като го е потвърдил в частта по ЗДДС – за доставките
от ФДБГ (лист 38 – 39 и 24 - 31).
За установяване на компетентността на
органа, възложил извършването на ревизията, по делото са представени заповед №
РД – 360/29.06.2020 година и заповед № РД – 7/04.01.2021 година на директора на
ТД – Б. на НАП, в които поименно и с длъжността си са посочени служителите от
териториалната дирекция в Б., оправомощени да издават ЗВР. Сред тях е и Василка
Радева – началник на сектор „Ревизии“, която е издател както на първоначалната
ЗВР, така и по заповедите за последващото ѝ изменение (лист 32 - 35).
При извършването на ревизията е
установено, че дружеството е регистрирано с предмет на дейност „строителство на
жилищни и нежилищни сгради“ и е вписано в Централния професионален регистър на
строителя за изпълнение на строежи от високото строителство, прилежащата му
инфраструктура, електронни съобщителни мрежи и съоръжения и изпълнение на отделни
видове работи-строителство на жилищни и нежилищни сгради, събаряне и
разрушаване, земни работи, изграждане на електро и други видове инсталации,
полагане на мазилки, монтаж на дограма и дърводелски работи, полагане на
облицовки и настилки, боядисване и стъклопоставяне, покривни работи, като
притежава лиценз, издаден от Камарата на строителите.
В хода на ревизията е установено, че през ревизирания период „Тодоров и
син 99“ ООД е осчетоводило по счетоводните си сметки, декларирало в дневниците за покупки и ползвало право на
пълен данъчен кредит по фактури, издадени от ФДБГ. От този доставчик са
издадени следните фактури:
- фактура № **********/17.04.2019
година с предмет „доставка на декоративни фасадни елементи“, 1 бр., с данъчна
основа 5502 лева и ДДС – 1100,40 лева (лист 142);
- фактура № **********/25.04.2019
година с предмет „доставка на декоративни фасадни елементи“, 1 бр., с данъчна
основа 3336 лева и ДДС – 667,20 лева (лист 143);
- фактура № **********/30.04.2019
година с предмет „доставка на декоративни фасадни елементи“, 1 бр., с данъчна
основа 23 712,25 лева и ДДС – 4742,45 лева (лист 143 стр. 2);
- фактура № **********/10.05.2019
година с предмет „аванс за доставка на декоративни фасадни елементи“, 1 бр., с
данъчна основа 20 833,33 лева и ДДС – 4166,67 лева (лист 144);
- фактура № **********/31.05.2019
година с предмет „доставка на декоративни фасадни елементи“, 1 бр., с данъчна
основа 10000 лева и ДДС – 2000 лева (лист 144 стр. 2);
- фактура № **********/06.06.2019
година с предмет „доставка на декоративни фасадни елементи и приспадане на
аванс по ф. № **********/10.05.2019 година“, 1 бр., с данъчна основа 16 334,83
лева и ДДС – 3266,97 лева (лист 145);
- фактура № **********/11.06.2019
година с предмет „аванс за доставка на декоративни фасадни елементи“, 1 бр., с
данъчна основа 3333,33 лева и ДДС – 666,67 лева (лист 145 стр. 2);
- фактура № **********/26.06.2019
година с предмет „доставка на декоративни фасадни елементи“ и приспадане на
„аванс“, 1 бр., с данъчна основа 4666,67 лева и ДДС – 933,33 лева (лист 146);
- фактура № **********/17.07.2019
година с предмет „доставка на декоративни фасадни елементи“, 1 бр., с данъчна
основа 3848,33 лева и ДДС – 769,67 лева (лист 146 стр. 2);
- фактура № **********/30.09.2019
година с предмет „аванс за доставка на фасадни елементи“, 1 бр., с данъчна
основа 1666,67 лева и ДДС – 333,33 лева (лист 147);
- фактура № **********/15.10.2019
година с предмет „доставка на декоративни фасадни елементи“ и „приспадане на
аванс по ф.14/30.09.2019 г.“, 1 бр., с данъчна основа 3376,67 лева и ДДС – 675,33
лева (лист 147 стр. 2);
- фактура № **********/19.11.2019
година с предмет „аванс за доставка на декоративни фасадни елементи“, 1 бр., с
данъчна основа 4166,67 лева и ДДС – 833,33 лева (лист 148);
- фактура № **********/20.12.2019
година с предмет „доставка на декоративни фасадни елементи“ и „приспадане на
аванс по ф.16“, 1 бр., с данъчна основа 3333,33 лева и ДДС – 666,67 лева (лист
148 стр. 2);
- фактура № **********/13.01.2020
година с предмет „аванс“, 1 бр., с данъчна основа 2500 лева и ДДС – 500 лева
(лист 149);
- фактура № **********/31.01.2020
година с предмет „доставка на декоративни фасадни елементи“ и „приспадане на
аванс по ф.№18/13.01.2020“, 1 бр., с данъчна основа 6587,50 лева и ДДС –
1317,50 лева (лист 149 стр. 2);
- фактура № **********/12.02.2020
година с предмет „аванс за доставка на декоративни фасадни елементи“, 1 бр., с
данъчна основа 6250 лева и ДДС – 1250 лева (лист 150);
- фактура № **********/28.02.2020
година с предмет „доставка на декоративни фасадни елементи“ и „приспадане на
аванс по ф. № 20/12.02.2020“, 1 бр., с данъчна основа 6700 лева и ДДС – 1340
лева (лист 150 стр. 2);
- фактура № **********/16.06.2020
година с предмет „доставка на декоративни фасадни елементи“, 1 бр., с данъчна
основа 2650 лева и ДДС – 530 лева (лист 151).
За установяване на естеството и реалността
на фактурираните доставки в хода на ревизията е извършена насрещна проверка на
доставчика ФДБГ. С искане за представяне на документи и писмени обяснения от
задължено лице (ИПДПОЗЛ), съставено на 13.01.2021 година, от ФДБГ са изискани
заверени копия на фактурите за извършените продажби на стоки към ревизираното
дружество; документи, удостоверяващи получените плащания; доказателства за
извършен транспорт (собствен или нает) на доставените стоки (превозни средства,
разходи за гориво и т.н.); данни за
самоличността на шофьорите на транспортните средства, извършили превоза на
стоките; доказателства за закупуването на стоките от предходен доставчик или за
тяхното производство от работници на ФДБГ; документи за осчетоводяване на
доставките към ревизираното лице; писмени обяснения за начина на установяване
на контакт с получателя и на доставката на стоките, за извършването на
транспорта, за
заплащането, за
произхода на стоките. При извършените посещения на декларирания адрес, ФДБГ не
е открито, като не е открито и лицето, което го представлява – турският
гражданин Еркан Гючлю. Затова от органите по приходите е пристъпено към
уведомяване на доставчика по реда на чл. 32 от ДОПК. Съставен е протокол за
извършената насрещна проверка (лист 338 - 356).
Поради неоткриване на доставчика
ФДБГ, ревизионният екип е продължил събирането на доказателства за реалността
на доставките посредством приобщаване към материалите по ревизията на вече
съществуващи документи от данъчното досие на „Тодоров и син 99“ ООД (по
извършвани проверки на същите доставки). С протокол от 16.12.2020 година е
извършено приобщаване на ИПДПОЗЛ и протокол за извършена проверка от 20.08.2020
година, ведно с приложенията към тях. Приобщени са договорът между „Тодоров и
син 99“ ООД и ФДБГ, счетоводни документи, отразяващи хронологията на плащанията
към доставчика, фактурите от ФДБГ, копия от платежните нареждания на
ревизираното дружество, протокол за установяване на факти и обстоятелства (за
процесните доставки), както и писмени обяснения от името на „Тодоров и син 99“
ООД, получени с електронно съобщение. Според тези обяснения, ФДБГ е извършвало
доставка (със собствен транспорт) на декоративни елементи от стиропор и
полиуретан директно на обекти на ревизираното лице, като за изразходването им е
следял „техническия ръководител на строителния обект“. В обяснението е обявено,
че договор е бил сключен „само за първата доставка – от 04.2019г.“, а
следващите плащания „са по отделни поръчки“ (лист 474 – 538, 467 – 473 и 440 - 444).
Отделно, в хода на ревизията е
изпратено и съобщение по електронен път до „КоПеМа ООД“ - дружеството,
извършващо счетоводното обслужване на ФДБГ, за представяне на доказателствата
(за реалност на доставките), изискани от ревизираното лице, както и писмени
обяснения за механизма на извършването им. От „КоПеМа“ ООД са представени
фактури, издадени от „Мирал“ ООД – София, обявено за предходен доставчик на
ФДБГ, договорът за изработка и доставка, сключен между „Тодоров и син 99“ ООД и
ФДБГ, извлечение от движение по банковата сметка на ФДБГ – за установяване на
плащанията от получателя, аналитичен регистър на сметка 702, сметка 503, както
и фактурите, издадени от ФДБГ на получателя „Тодоров и син 99“ ООД. В писмено
обяснение от „КоПеМа“ ООД е посочено, че покупко – продажбите на ФДБГ са били
извършвани лично от управителя Еркан Гючлю, който е транспортирал за собствена
сметка произведената продукция до съответния получател (лист 108 - 141).
Ревизионният екип е изискал обяснение
от ревизираното лице за механизма на доставките от ФДБГ, съответно такова
обяснение е представено от „Тодоров и син 99“ ООД. Според това обяснение, Гючлю
- собственикът на дружеството – доставчик, е посетил офиса на „Тодоров и син
99“ ООД и е представил каталог на изделия, които предлага. Договарянето на
цените за доставките е „станало на място“ (т.е. еднократно), а всички фактури
за доставките са се изпращали по „ел. поща от счетоводителката (лист 317 – 321 и 195 – 196).
След извършена съпоставка на
документите, събрани в хода на ревизията и на обясненията на ревизираното
дружество за механизма на доставките, ревизионният екип е приел, че реалността
на доставките от ФДБГ не е доказана и на ревизираното дружество не следва да се
признава право на приспадане на данъчен кредит по тях. Този извод е обоснован с липсата на представени доказателства за изработка
на фасадни елементи, какъвто е предметът на фактурираните към "Тодоров и
син 99" ООД продажби, тъй като в хода на ревизията не е било установено къде
са изработени фасадните елементи, има ли доставчикът обект, цех или друго място
за изработването им, кой реално е извършил изработването на фасадните елементи,
както и с оглед на това, че от представените документи от името на ФДБГ (а и от
данъчното досие на дружеството) не се установява да е ползван подизпълнител за изработка на фасадни елементи. Установената липса на кадрова и техническа обезпеченост за изработка на договорените
изделия и представянето единствено на фактури за закупени материали и за
продажби на готово изделие, не са възприети от ревизорите като
доказателства за наличие на работници с
необходимата квалификация за изработване на фасадни елементи, нито за наличието
на необходимите технически средства за извършване на фактурираните доставки
през периодите. По доставките е направен извод, че ФДБГ не осъществявало реална
икономическа дейност, а е издавало фактури с цел злоупотреби, като е извършвало
системни данъчни нарушения.
Констатациите на издателите на РА – в
тази част – са потвърдени от решаващия орган. В решението си той се е позовал
на липсата на доказателства, удостоверяващи реалното предаване на декоративните
елементи, за чиято изработка е бил сключен договора между ФДБГ и „Тодоров и син
99“ ООД, както и липсата на каквито и да е данни за вида, количеството и
размерите на доставените стоки. Решаващият орган е приел, че ревизираното
дружество е било наясно, че сделките с ФДБГ, в които участва, са част от
злоупотреба с право и че чрез тях неправомерно се ползва право на приспадане на
данъчен кредит, защото то не е дало никакви достоверни обяснения (а такива са
поискани) за механизма на извършването на доставките, за естеството на
доставените елементи, за начина на тяхното предаване/получаване и влагане,
въпреки че би могло, ако такива доставки действително са били извършени. Като
косвен признак за наличието на данъчна измама, решаващият орган е коментирал
факта, че доставчикът е възникнал в правния мир само няколко дена преди
сключването на договора за доставка, че не е разполагал с никаква персонална и
материална обезпеченост, както и че почти всички сделки, които е осъществил, са
били извършени с „Тодоров и син 99“ ООД.
За доказване на оспорените доставки, в
последното съдебно заседание от жалбоподателя са представени множество снимки
на сгради в общ и в близък план, съдържащи както декоративни фасадни елементи,
така и декоративни елементи, положени върху вътрешни стени и стълбища. По
твърдения на разпитан свидетел, снимките са били изготвени в началото на март
2022 година. Според жалбоподателя съдържащите се на снимките фасадни елементи
са именно доставените от ФДБГ. Отделно от снимките, процесуалният представител
на жалбоподателя е представил и снимки на листове, съдържащи схематични рисунки
на елементи с отразени върху тях числа, задрасквания на аритметични сборове и
изписани допълнително аритметични операции. Тези листове не са подписани от
което и да е конкретно лице (лист 611 – 656 и лист 657 - 661).
В последното съдебно заседание като
свидетел е разпитана В.К.Д.– строителен техник, работещ за дружеството –
жалбоподател. Д. заявява, че от името на жалбоподателя е приемала доставки
(декоративни фасадни елементи) от ФДБГ – декоративни корнизи, декоративни
капители за колони („високи“ и „малки“, „Г-образни“ и „П-образни“, „завъртяна
колона“). При предявяване на представените снимки на фасади на сгради, тя
потвърждава, че снимките са изготвени от нея „в последната седмица“ преди
съдебното заседание и съдържат декоративните фасадни елементи, за които твърди,
че са доставени от ФДБГ. Д. не сочи какво общо количество елементи са били
доставени като поддържа, че е правила заявки в зависимост от конкретна (текуща)
необходимост в хода на строителството. Не е виждала законния представител на
ФДБГ, нито изрично упълномощено лице от него и не е общувала пряко с който и да
е представител на доставчика. Получавала е телефонни обаждания от управителя на
„Тодоров и син 99“ ООД, в които ѝ е било съобщавано да очаква
пристигането на вещи (фасадни елементи) от доставчика ФДБГ. За получените
елементи Д. не е съставяла приемателно – предавателни документи, не е
извършвала плащания към ФДБГ от името на работодателя си, не се е отчитала
изрично на работодателя си дали вещите са доставени в необходимото количество и
качество (с твърдение, че през годините е изградила стабилна връзка на доверие
с него). Заявява, че доставките са пристигали с две различни микробусчета,
които не са носили надписи на дружеството – доставчик. Тя не е разполагала с
телефонни номера на лицата, представляващи ФДБГ. Сочи, че разтоварването на
получените материали е било извършвано от общи работници на „Тодоров и син 99“
ООД като тя не е присъствала на самия процес на разтоварването, а е брояла
получените артикули след подреждането им в склада. На зададен въпрос от
процесуалния представител на жалбоподателя във връзка с точната форма на
фасадните елементи, Д. заявява, че дизайнът
на доставените фасадни елементи „не е по каталог“, а е по проект на нейния
работодател („нашия шеф“), като за основа са служили „капители на римски колони,
декорации, имитации на декорации от римско време“. Разположението на отделните
фасадни елементи върху сградите е било уточнено между нея и работодателя
ѝ. Доставените елементи не са имали конкретни кодове или каталожни
номера, с които да бъдат индивидуализирани (лист 664 стр. 2 - 667).
В съдебното производство от процесуалния
представител на жалбоподателя двукратно е поискано извършването на съдебна
експертиза със следната задача – вещото лице да „оразмери“ квадратурата на
монтираните декоративни фасадни елементи (да установи пространствени
характеристики) на двата обекта, посочени в писмените обяснения, дадени от дружеството
– жалбоподател в хода на ревизията (лист 603 стр. 2). В последното съдебно
заседание задачата е видоизменена незначително – „…вещото да оразмери на място
в комплекса вложените декоративни фасадни елементи въз основа на представените
снимкови материали и със съдействието на свидетелката… до посочи конкретно къде
точно са монтирани тези елементи“ (лист 667 стр. 2). И двете искания са
отхвърлени с протоколни определения с изложени мотиви (лист 604 и лист 667 стр.
2 - 668).
Въз основа на така установените факти,
съдът прави следните правни изводи.
Жалбата е подадена пред надлежен съд в
срока по чл. 156 ал. 1 от ДОПК, отговаря на изискванията по чл. 149, във връзка
с чл. 145 от ДОПК и е налице правен интерес от обжалването. Затова е допустима.
РА съдържа всеки един от реквизитите,
посочени в чл. 120 от ДОПК, поради което съдът приема, че са спазени
определените в закона изисквания за форма при издаването му.
РА е издаден от компетентни органи.
Съгласно чл. 119 ал. 2 изречение първо
от ДОПК, ревизионният акт се издава от органа, възложил ревизията, и
ръководителя на ревизията в 14-дневен срок от подаването на възражение или от
изтичането на срока за подаване на възражение.
Със заповед № РД – 360/29.06.2020
година и заповед № РД – 7/04.01.2021 година на директора на ТД – Б. на НАП
поименно и с длъжността си са посочени служителите от териториалната дирекция в
Б., оправомощени да издават ЗВР. Сред тях е и Василка Радева – началник на
сектор „Ревизии“, която е издател както на първоначалната ЗВР, така и по
заповедите за последващото ѝ изменение. В ЗВР и всички ЗИЗВР като
ръководител на ревизията е определен Й.Р.В. – главен инспектор по приходите в
ТД – Б. на НАП. Именно Радева и Василев са издателите на РА, т.е. спазена е
нормата на чл. 119 ал. 2 от ДОПК.
Времевият и предметният обхват на
ревизията са съобразени с издадените заповеди за възлагане на ревизия.
Установените факти, съпоставени с
приложимото право – чл. 119 ал. 2 от ДОПК, обуславят извод за компетентност на
издателите на РА.
Съдът не установи порочни процесуални
действия на органите по приходите в хода на извършените насрещни проверки, а и
в ревизионното производство, като цяло. Изготвените протоколи за извършени
насрещни проверки съдържат реквизитите по чл. 50 ал. 2 от ДОПК, поради което
съставляват доказателство за извършените от администрацията действия, както и
за установените обстоятелства, по аргумент от чл. 50 ал. 1 от ДОПК.
Неоснователно е твърдението в жалбата,
че в ревизионното производство е допуснато съществено процесуално нарушение,
защото приложенията към РД не са връчени на дружеството и това е засегнало
правото му на защита, а доказателствата за последващата реализация на стоките
незаконосъобразно са игнорирани от ревизионния екип в нарушение на цитирана
практика на ВАС. Докладът е връчен надлежно по електронен път на „Тодоров и син
99“ ООД чрез електронния адрес (*********@***.**), изрично посочен от него за
връзка в хода на ревизията. За това връчване е съставено удостоверение от НАП,
в което е отразено получаването на РД и всички приложения към него, съгласно
изготвения опис. На същия електронен адрес са изпращани всички ИПДПОЗЛ до
дружеството, на този адрес са връчени издадените ЗВР и ЗИЗВР, съставения РА, а
него са подавани и документите, изискани от ревизионния екип, възражението
срещу РД и жалбата срещу РА. В самото възражение срещу РД (лист 61 - 62) липсва
твърдение, че „Тодоров и син 99“ ООД не е получило приложенията към доклада,
поради което не е в състояние да организира защитата си, а именно това би бил
най – логичния момент за отправянето му. Такова възражение (за непредставяне на
доказателствата към РД) не се съдържа и в жалбата до решаващия орган, в която е
направено единствено абстрактно твърдение за необоснованост на акта и
следващата от това негова процесуална незаконосъобразност (лист 38 - 39).
По съответствието на обжалваната част
от РА с приложимото материално право.
Съгласно чл. 69 ал. 1 т. 1 от ЗДДС,
когато стоките и услугите се използват за целите на извършваните от
регистрираното лице облагаеми доставки, лицето има право да приспадне данъка за
стоките или услугите, които доставчикът - регистрирано по този закон лице, му е
доставил или предстои да му достави. Според
чл. 70 ал. 5 от ЗДДС, не е налице право на данъчен кредит за данък, който е
начислен неправомерно.
Признаване правото на приспадане на
данъчен кредит по облагаема доставка се предпоставя от реалното извършване на
такава доставка. Доставянето на стоката до получателя - жалбоподател, във
връзка с което са издадени и оспорените фактури от доставчика ФДБГ, е
материалноправна предпоставка за упражняване правото на приспадане на данъчен
кредит.
В конкретния случай, съдът счита, че в
хода на ревизията по несъмнен начин – въз основа на обективни данни (официални
протоколи на приходната администрация, служебно събраните писмени доказателства
и писмените доказателства от жалбоподателя) - е установено, че фактурираните декоративни
фасадни елементи не са доставени от доставчика ФДБГ във фактическата власт на “Тодоров
и син 99” ООД, а е налице данъчна измама, за да се използва неправомерно от
ревизираното лице право на приспадане на данъчен кредит по доставките.
От ревизираното лице, а и от
счетоводителя на доставчика, в хода на ревизията са представени еднакви
екземпляри от договора между ФДБГ и „Тодоров и син 99“ ООД, по силата на който
получателят е твърдял наличието на облигационно отношение с доставчика.
Този договор е с гротескно съдържание –
оскъден като информация, абстрактен, вътрешно противоречив, с цели слято
написани думи на цели редове от него.
Договорът е сключен в „гр. Н.“, докато
в оспорените фактури като място на сделката е посочен „Пловдив“, въпреки
разпоредбата на чл. 5.1, определяща „мястонадоставяне“ – посочено от
Възложителя (т.е. от „Тодоров и син 99“ ООД) място. Предметът му е пределно общ
– изработка и доставка на декоративни елементи за фасада на обект с посочен
административен адрес.
В чл. 2.1 от договора е посочено
изрично, че „единичнитеценинастоките“ ще се определят
„завсякаотделнапоръчкавприложение“. Такива приложение, обаче, не е представено
от ревизираното лице, като не са направени и твърдения, че е било съставено,
въпреки писмените му обяснения, че договорът бил само за първата поръчка през
април 2019 година, а всяка следваща поръчка била отделно уговаряна.
В чл. 4.1 от договора е обявено, че
срокът му - „на доставка и монтажа настоките“ се определя, считано от датата на
извършването на авансовия паричен превод от получателя, но нито доставчикът
нито ревизираното лице твърдят, че в предмета на договора (като предпоставка за
реалното му осъществяване) е бил включен и посочения „монтаж“, а нормата на
„чл. 4.1“ е в очебийно противоречие с текста на „чл. 1 (1)“, в която задължение
за монтаж на елементите не съществува.
В чл. 8.1 от договора слято е записано,
че качеството на стоките следва да отговаря на техническите стандарти на
производителя и на изискванията на възложителя, посочени в поръчката.
Доказателства за установени технически стандарти или за определени (конкретни)
технически изисквания от страна на „Тодоров и син 99“ ООД към доставяните
елементи не са представени, а и не се твърди от дружеството изобщо да са били изисквани
от ФДБГ, което – само по себе си – е очевидно отклонение от добрите търговски
практики, приложими при подобен тип правоотношения.
В чл. 9.1 от договора се заявява, че
„При възникване или откриване на дефект в рамките на гаранционния срок, Изпълнителят
е длъжен да започне работа по отстраняване на съответния дефект…“ – всичко това
при липсата между страните на каквато и да е уговорка за гаранция на „стоките“,
още повече – обвързването им с определен срок на нейното действие.
Описаната „екзотика“ в договорените
насрещни права и задължения на страните не е резултат от неосведоменост или
слаб професионализъм от страна на лицата, представляващи получателя/възложителя
„Тодоров и син 99“ ООД. Ревизираното дружество е дългогодишен участник в строителния
бранш, вписано е в професионалния регистър на строителите, разполага със
значително количество строителна техника и с персонален капацитет (видно от
приложените в хода на ревизията справки) за извършване на най – разнообразни
СМР. Няма как договор с подобно съдържание да отразява реално търговско
правоотношение между добросъвестни субекти и да е насочен към обществено
приемлив правомерен резултат Краткият анализ на договора показва, че той не е
съставен, за да бъде реално получена доставка на действително изработени
декоративни фасадни елементи, а е съставен единствено като доказателство за
основанието за превеждането на парични суми от „Тодоров и син 99“ ООД към ФДБГ.
От жалбоподателя не са представени (а
е следвало – предвид значителния му опит в сферата на строителството) образци,
схеми, скици или каталог на поръчаните и доставени елементи, за които за
заплащани значителни парични суми. В хода на ревизията е направено твърдение,
че при първоначалния контакт с управителя на доставчика от него е бил представен
каталог, визуализиращ декоративните елементи. Толкова. Какви са били те – като
форма, материя, размери, цвят, „каталожен номер“, къде и как са били
вградени/поставени, от кого е извършен монтажа и при какви обстоятелства,
жалбоподателят не съобщава – както в хода на ревизията, така и в настоящото
производство.
Наред с посочените обстоятелства,
абсолютно недостоверно звучи и твърдението на ревизираното дружество (направено
в хода на ревизията), че за получаването/приемането на елементите, доставени от
ФДБГ, е отговарял „техническия ръководител“ на съответния „обект“. По делото не
са представени никакви доказателства за оправомощаването на технически
ръководител на строителен обект, изпълняван от „Тодоров и син 99“ ООД, да
получава доставки от ФДБГ. Не са представени и доказателства за обичайното в
такива случаи съставяне на свидетелстващи частни документи (доклади,
приемателно – предавателни протоколи, разписки, справки и др.), удостоверяващи
получаването на стоките на определена дата и в определен (неизвестен и досега)
вид, за липсата или наличието на установени дефекти при доставката, за начина
на разтоварване и съхранение – преди твърдяното влагане в извършваните СМР. В
разрез с каквато и да е икономическа, правна, инженерно – строителна и обичайна
житейска логика, от доказателствата на жалбоподателя се оказва, че той е
получавал декоративни фасадни елементи, без да е в състояние да удостовери – в
момента на получаването им – дали това действително е елементът, който е
поръчан, в какво състояние е доставен, дали е спазен поставен срок за
изработката му, налице ли са основания за рекламация и т.н., но за сметка на
това е извършвал периодични преводи по банковата сметка, посочена от
доставчика, без да разполага с реална възможност да защити правата и законните
си интереси, предвид съдържанието на подписания договор.
Свидетелските показания на Венета Д.
по никакъв начин не опровергават извода на издателите на РА, че не е установена
реалност на доставките на фасадни елементи от ФДБГ. Госпожа Д. дава подробна
информация за начина на получаване на стоките, но от тази информация не може да
бъде направен извод, че те са изпратени именно от ФДБГ. Д. не е в състояние да
удостовери със сигурност нито един съществен факт, свързан с механизма на
транспортиране, доставяне, разтоварване, приемане и отчитане на декоративните
фасадни елементи. Тя не е общувала и не познава нито едно лице, свързано с
доставчика. Не е присъствала на провеждани преговори между „Тодоров и син 99“
ООД и ФДБГ, в които да е договаряно закупуването на конкретни фасадни елементи
или да са договаряни, цени на доставката, срокове или други търговски условия.
Заявките за доставки Д. е правила към своя работодател и от него е получавала
(по телефона) информация, че предстои доставка на материали от ФДБГ. Тя не е
присъствала на разтоварването на стоките, а е брояла наличности, подредени в
склад, без да съставя приемателни документи, с които да удостовери количеството
и качеството на получените вещи – за нуждите на контрола и с оглед решаване на
евентуални спорове между доставчика и получателя. Фасадните елементи не са били
индивидуализирани между нея и работодателя ѝ с модел, размер, каталожен
номер или по друг начин, съпоставим с евентуално им индивидуализиране, отделно направено
между ревизираното лице и доставчика при сключването на договора за доставка.
Според Д., дизайнът на получените
фасадни елементи е бил дело на нейния „шеф“ (израз, тълкуван от съда като
„работодател“), който – от своя страна – самостоятелно е използвал за образец
вече съществуващи визуално достъпни декоративни елементи (антични и имитации).
Това твърдение на свидетеля е в очевидно противоречие с писменото обяснение,
дадено от „Тодоров и син 99“ ООД в хода на ревизията, в което изрично е
заявено, че Еркан Гючлю, управител на ФДБГ, е посетил офиса на ревизираното
лице и представил „каталог с изделия,
които предлага“, а „договарянето… е станало на място“ (лист 196).
От фактурите, издадени от ФДБГ, също е
невъзможно да се разбере конкретно какви елементи за фасадно декориране са
доставени на „Тодоров и син 99“ ООД. Доставените стоки са описани напълно
абстрактно, като във всяка отделна фактура е посочен само 1 (един) доставян
елемент, но на съвършено различна цена, от което няма как да бъде прието, че
предметът на доставките е бил един и същ (стандартизиран) образец,
предварително договорен между страните, така че да не са нужни последващи
уточнения и изменения на такива обстоятелства.
Доказателствата за банкови преводи по
сметката на доставчика, също не установяват реалността на фактурираните
доставки. По делото не се спори, че пари са превеждани. Не е ясно, обаче, за
доставката на (реално) какви вещи са превеждани тези парични средства, тъй като
жалбоподателят не е представил никакви надлежни доказателства в тази насока. Съдът
отчита и обстоятелството, че от приложените в преписката извлечения от
банковата сметка на доставчика се установява, че веднага (още на същия ден) или
много скоро (на следващия ден) преведените парични средства от „Тодоров и син
99“ ООД към ФДБГ са изтегляни изцяло от АТМ – банкомат или на каса в банков
офис, в това число – значителна част - и
от град Н., в който е седалището на жалбоподателя и където е развивана
строителната му дейност (напр. лист 126 стр. 2, 127, 128), при липса на каквито
и да е достоверни данни за реалното предаване на индивидуално определена вещ –
декоративен фасаден елемент с конкретни пространствени и качествени
характеристики, подлежащ на последващо вграждане в обект, изпълняван от
строителя „Тодоров и син 99“ ООД. От цитираните доказателства се установява
единствено, че дружеството – получател е превеждало периодично хиляди левове на
доставчик за фактури по договор с безобразно съдържание и при пълната липса на
възможност да защити юридически ефективно правата си – напр. при превеждането
на „аванс“ и неизпълнение на съответната доставка от ФДБГ. И всичко това – при
липсата на каквито и да е данни за предварително изградена трайна търговска
връзка между дружествата или техните законни представителни, предпоставяща
много по – висока степен на взаимно доверие от обичайното между търговци. Няма доказателства и за контакт, който да обуслови известна неформалност в
търговските отношения на дружествата, съответно липса на документи (или
реквизити в документи), които привично се съставят от страните, за да се детайлизират
доставките, с оглед на възможни последващи правни спорове. От обяснението на
жалбоподателя, дадено в хода на ревизията се установява, че връзката с ФДБГ е
била инцидентна - в офиса на „Тодоров и син 99“ ООД и единствената информация
за управителя на доставчика е негов телефонен номер, на който той не е открит
от ревизорите. Нищо в останалата част от битието на „Тодоров и син 99“ ООД,
обаче, не насочва към извод за наивно отношение към парите, търговските
партньори, начина на работа или вземането на бизнес – решения. Така напр. по делото – като част от преписката - са
представени доказателства за наличието на наемно правоотношение между „Тодоров
и син 99“ ООД (наемател) и „Булгарком рентал“ ООД (наемодател) за възмездното
отдаване на кофражни елементи (лист 218 – 232, 215 – 217 и 233 - 272). Тези
доказателства нямат връзка с доставките от ФДБГ, но те илюстрират работата на
„Тодоров и син 99“ ООД при едно нормално развиващо се търговско правоотношение.
Дори най – беглото сравнение на подробния договор, подписан за наема на
кофражните елементи и съпътстващите го многобройни детайлни документи
(спецификации, анекси, приложения, преводни нареждания), от една страна, а от
друга – постния договор за изработка с ФДБГ и съпътстващите го документи,
показват, че доставките от ФДБГ съществено се отличават от начина на работа на
„Тодоров и син 99“ ООД при съблюдаване на добрите търговски практики,
обичайните правила за поемане на приемлив търговски риск и своевременното
изпълнение на поети задължения.
По изложените съображения съдът
приема, че и двете основни възражения в жалбата - по материалната
законосъобразност на РА - са неоснователни.
Изявлението, че по ревизията липсва
конкретен извод за участието на жалбоподателя в данъчна измама не съответства на
действителността. В РА не е употребено изрично словосъчетанието „данъчна
измама“ по отношение на „Тодоров и син 99“ ООД, но в РД, неделимо приложение
към акта, е направен обстоен анализ на правоотношението му с ФДБГ, който
завършва с извод, че е налице неправомерно издаване на фактури за противоправно
ползване на право на приспадане на данъчен кредит, което е именно данъчна
измама. Този извод е възпроизведен с още по – конкретни разсъждения в решението
на директора на дирекция ОДОП, в което е прието, че при липса на каквато и да е
реалност на фактурираните доставки от ФДБГ, ревизираното лице е било наясно с нарушението
на законодателството, което извършва, за да ползва данъчен кредит в
противоречие с установените правила, т.е. отново – по същество – са изложени
мотиви за участието на „Тодоров и син 99“
ООД в „данъчна злоупотреба“ (данъчна измама).
Що се отнася до твърдението в жалбата,
че в хода на ревизията са събрани доказателства за реалното заплащане на
доставките, които не са оспорени от органите по приходите и след като
„доказателствената стойност не е оборена“ те са доказателство за реалност,
следва да се има предвид, че заплащането на стоката и издаването на фактура,
сами по себе си, не обосновават реалността на доставката и това е константната
практика та Съда на ЕС, според който правото на данъчен кредит е налице за
получателя, ако между доставчика и получателя съществува реално правоотношение
с достатъчно индивидуализиран предмет, в рамките на който се разменят взаимни
престации (в този смисъл решение по дело С-142/11 и С-324/11 на Съда на ЕС). В
случая такава размяна на престации не е установена. Установено е единствено
заплащането на значителни парични суми от получателя по банковата сметка на
доставчика, без да е установено изобщо какво е било съдържанието на насрещните
престации от доставчика към получателя „Тодоров и син 99“ ООД. Затова и
аргументът в жалбата, че с плащането е доказана реалността на доставките, е
неоснователен и не може да бъде уважен.
Исканията за допускане на съдебна
експертиза са отхвърлени предвид естеството на формулираната задачата – да се
установи наличието на конкретни фасадни елементи с определено количество и
квадратура върху сградите, по които жалбоподателят е извършвал СМР в
ревизирания период. По това обстоятелство (разполагането на конкретни фасадни
елементи) между страните не е имало спор и не е било необходимо извършването на
поисканото процесуално действие. Спорът е бил дали изобщо са доставени
декоративните фасадни елементи, договорени именно между „Тодоров и син 99“ ООД
и ФДБГ по издадените фактури и налице ли е идентичност между договорените
доставки и елементите, действително вложени в строителството на сградите. За
изясняването на тези обстоятелства от процесуалния представител на
жалбоподателя не е поискано използването на съответни специални знания.
Поискано е да се извърши сравнение между вградените фасадни елементи – от една
страна, а от друга - снимки на „ескизи“, създадени от неизвестно лице и снимки,
изготвени една седмица преди последното съдебно заседание по делото - много
след процесния период на ревизията. В този си вид искането не допринася по
никакъв начин за изясняването на спора по делото.
Само за пълнота на изложението, съдът
приема за необходимо да отбележи и че снимките на неподписаните „ескизи“ на
архитектурни елементи (лист 657 - 659), представени в съдебното заседание на
08.03.2022 година и наречени „писмени доказателства“ от процесуалния
представител на жалбоподателя, не установяват нищо. Не е ясно кога са направени
„ескизите“, кой е техния автор и каква е връзката му с ревизираното лице, а
дори и без специални познания в областта на архитектурата се установява, че
любителски (а не технически) нарисуваните елементи не са идентични със сложно
орнаментираните декорации, съдържащи се на снимките, представени от
процесуалния представител на жалбоподателя в последното съдебно заседание.
За настоящия съдебен състав, след
съвкупната преценка на доказателствата по делото, остава извод, че фактурите,
издадени от ФДБГ на „Тодоров и син 99“ ООД, по които са извършени плащания от
жалбоподателя, не са отразили реално извършване на доставки на декоративни
фасадни елементи към получателя, а е налице създаване на предпоставки за
извършване на данъчна измама с участието на ревизираното лице – за
противоправното използване на правото на приспадане на данъчен кредит.
В
заключение, съдът приема, че жалбата на „Тодоров и син 99” ООД е изцяло
неоснователна и следва да се отхвърли.
Изходът от оспорването обуславя
възлагане на разноските по делото върху жалбоподателя, съгласно своевременното
волеизявление на процесуалния представител на ответника в съдебното заседание. На
основание чл. 161 ал. 1 от ДОПК, жалбоподателят следва да заплати на ответника
юрисконсултско възнаграждение в размер на 1 453 (хиляда четиристотин петдесет и
три) лева.
Затова, на основание чл. 160 ал. 1 от ДОПК, съдът
Р Е Ш И
ОТХВЪРЛЯ жалбата на „Тодоров и син 99”
ООД – Н. с ЕИК ********* против ревизионен акт №
Р-02000220006910-091-001/29.06.2021 година на ТД – Б. на НАП в частта, в която
е потвърден с решение № 127/20.09.2021 година на директора на дирекция “ОДОП”- Б.
при ЦУ на НАП, в която част на
дружеството - жалбоподател са определени задължения по Закона за данък върху
добавената стойност за данъчни периоди: април – юни 2019 година, септември 2019
– февруари 2020 година и юни 2020 година в общ размер – 25 959,01 лева главница
и 4805,77 лева лихва.
ОСЪЖДА „Тодоров и син 99” ООД – Н. с
ЕИК ********* да заплати на Националната агенция по приходите, чрез дирекция
„Обжалване и данъчно – осигурителна практика” – Б. при ЦУ на НАП, сумата от 1
453 (хиляда четиристотин петдесет и три) лева – разноски по делото.
Решението подлежи на обжалване пред
Върховен административен съд в 14-дневен срок от получаването му.
СЪДИЯ: