Решение по дело №1155/2023 на Административен съд - Бургас

Производството е по реда на чл. 145 и следващите от Административно процесуалния кодекс (АПК), във връзка с чл. 186, ал. 4 от Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС).

Образувано е по жалба, подадена от „ЛОЛОВА“ЕООД, ЕИК ********, представлявано от К. Т. Лолова, против Заповед за налагане на принудителна административна мярка №ФК-73-0093265/11.05.2023г., издадена от началник на Отдел „Оперативни дейности“ гр.Бургас в Дирекция „Оперативни дейности“,ГД „Фискален контрол“ в ЦУ на НАП. Със заповедта на жалбоподателя е наложена ПАМ – запечатване на търговски обект магазин за месо, находящ се в гр.Бургас, ж.к. Изгрев, пазар Велека, магазин 1, стопанисван от „ЛОЛОВА“ЕООД, ЕИК ******** и е забранен достъпът до него за срок от 14 дни, на основание чл. 186, ал.1, т.1, б. "а" от ЗДДС. Иска се от съда да отмени оспорваната заповед като неправилна и незаконосъобразна.

В съдебно заседание жалбоподателят, редовно призован, не се явява и не изпраща представител.

Ответната страна се представлява от юрисконсулт Д., която оспорва жалбата. Пледира същата да бъде отхвърлена, като бъде присъдено юрисконсултско възнаграждение. Представя допълнителни писмени доказателства.

След като прецени твърденията на страните и събрания по делото доказателствен материал, Бургаският административен съд намира за установено от фактическа и правна страна следното:

Жалбата е подадена в преклузивния 14-дневен срок по чл. 149, ал. 1 от АПК от надлежна страна и в съответствие с изискванията за форма и реквизити, поради което към момента на постановяването й се явява процесуално допустима.

Разгледана по същество е основателна.

Предмет на оспорването е Заповед за налагане на принудителна административна мярка №ФК-73-0093265/11.05.2023г., издадена от началник отдел „Оперативни дейности“ Бургас, дирекция „Оперативни дейности“, главна дирекция „Фискален контрол“ в Централно управление на НАП, с която на основание чл. 186, ал. 1, т. 1, б. а от ЗДДС е наложена принудителна административна мярка „Запечатване на търговски обект“ – магазин за месо, находящ се в гр.Бургас, ж.к. Изгрев, пазар Велека, магазин 1, стопанисван от „ЛОЛОВА“ЕООД, ЕИК ******** и е забранен достъпът до него за срок от 14 дни, на основание чл. 186, ал.1, т.1, б. "а" от ЗДДС.

На 06.05.2023г. в хода на извършена проверка на търговски обект по смисъла на §1, т.41 ДР на ЗДДС – магазин за риба, стопанисван от жалбоподателя, е установено, че при извършена контролна покупка на 3бр. агнешки глави на обща стойност – 20,00 лева , заплатена в брой от проверяващия екип преди легитимация, не е издадена фискална касова бележка от монтираното в обекта фискално устройство. След като се легитимирали, контролните органи отпечатали дневен финансов отчет от касовия апарат и разпечатка КЛЕН за 06.05.2023г. Резултатите от проверката са обективирани в протокол за извършена проверка.

За констатираното нарушение бил издаден АУАН №F705634/12.05.2023г., подписан от нарушителя без възражения. Същият се превърнал в основание за постановяване на Наказателно постановление №708373-F705634/26.06.2023г., с което за нарушение на разпоредбата на чл.25, ал.1. т.1 от Наредба № Н-18/13.12.2006г. на МФ, вр. чл.118, ал.1 ЗДДС, на жалбоподателя била наложена имуществена санкция в размер на 500,00 лева. Видно от справка, представена от страна на ответника това НП било връчено на ответника на 29.06.2023г. , като на осн. чл.79б, ал.2 ЗАНН на 06.07.2023г. жалбоподателят заплатил изцяло санкцията, като на основание така цитираната разпоредба НП е влязло в сила на датата на плащането.

Междувременно, в самостоятелно административно частен характер производство било оспорено разпореждането, постановило предварителното изпълнение на разглежданата в настоящото производство заповед, по която жалба било образувано адм. д. № 867/2023г. по описа на АС – Бургас. По същото дело с Определение № 1219/16.05.2023г. състав на съда е отменил разпореждането за допуснатото предварително изпълнение на настоящата Заповед, като тя е останала неизпълнена.

При така изложените фактически данни, които се подкрепят от приложените по делото писмени доказателства, съдът достигна до следните правни изводи:

Съобразно разпоредбата на чл.168, ал.1 от АПК, съдът преценява законосъобразността на оспорения административен акт на всички основания по чл.146 от АПК.

Заповед за налагане на принудителна административна мярка №ФК-32-0052202/05.02.2021г., издадена от директор на дирекция „Контрол“ в Териториална дирекция на НАП Бургас, е издадена от компетентен орган с оглед нормата на чл.186, ал.3 от ЗДДС и правомощията предоставени му със заповед № ЗЦУ-1149/25.08.2020г., т.1.8, издадена от изпълнителния директор на НАП.

Съгласно чл.186, ал.3 от ЗДДС, принудителната административна мярка се налага с мотивирана заповед от органа по приходите или от оправомощено от него длъжностно лице. От тази правна норма следва извод, че заповедта издадена по този ред, в качество ина индивидуален административен акт, следва да отговаря на всички законови изисквания по чл.59 от АПК. Съгласно чл.59, ал.2, т.4 от АПК, административният акт следва да съдържа фактическите и правни основания за неговото издаване, каквито са изложени в заповедта.

При издаването на заповедта от административният орган не са допуснати съществени нарушения на процесуалните правила. Заповедта е издадена в писмена форма и съдържа задължителните законоустановени реквизити - наименование на органа, който я издава, наименование на акта, адресат, разпоредителна част, определяща правата и задълженията на адресата, начина и срока на изпълнение на ПАМ, срок и реда за обжалване и подпис на физическото лице, персонализиращо административния орган.

В случая са налице и материалноправните предпоставки за налагане на ПАМ.

Съгласно приложимата материалноправна разпоредба на чл.186, ал.1, т.1, б.”а” от ЗДДС, принудителната административна мярка запечатване на обект за срок до 30 дни, независимо от предвидените глоби или имуществени санкции, се прилага на лице, което не спази реда или начина за издаване на съответен документ за продажба, издаден по установения ред за доставка/продажба.

Съгласно чл.25, ал.1, т.1 от Наредба № Н-18 от 13.12.2006г. за регистриране и отчитане на продажби в търговските обекти чрез фискални устройства, независимо от документирането с първичен счетоводен документ, задължително се издава фискална касова бележка от ФУ или касова бележка от ИАСУТД за всяка продажба на лицата по чл.3, ал.1 - за всяко плащане с изключение на случаите, когато плащането се извършва чрез внасяне на пари в наличност по платежна сметка, кредитен превод, директен дебит, чрез наличен паричен превод или пощенски паричен превод по чл.3, ал.1. В чл.25, ал.3 от Наредбата е предвидено, че фискалната касова бележка в случаите по ал.1 се издава при извършване на плащането, като лицата по чл.3 са длъжни едновременно с получаване на платената цена да предоставят на клиента издадената фискална касова бележка.

В съставения протокол за извършена проверка, е посочено, че при заплащане на сумата не е издаден фискален бон от наличното в обекта фискално устройство. Ето защо, след като в случая за извършеното плащане не са издадени нито фискален бон от фискално устройство, нито касова бележка от кочан, правилно е прието, че е налице посоченото нарушение на нормата на чл.186, ал.1, т.1 от ЗДДС.

За налагане на ПАМ е достатъчно да бъде надлежно, т.е. с АУАН констатирано нарушение, каквото в случая е налице. С АУАН №F705634/12.05.2023г. е констатирано неиздаването на фискална касова бележка за извършеното плащане, което нарушение е описано в съставения протокол за извършена проверка, което представлява фактическо основание за издаването на заповедта. По делото не са ангажирани доказателства опровергаващи констатациите на органите по приходите и правилно е прието в обжалваната заповед, че са налице предпоставките на чл.186, ал.1, т.1, б.”а” от ЗДДС, за налагане на ПАМ. Следва да се има в предвид, че в цитираната хиопотеза органът действа при условията на обвързана компетентност, поради което при доказаното наличие на предпоставките на чл.186, ал.1 от ЗДДС, той е длъжен да издаде заповед за прилагане на ПАМ. Заповедта е мотивирана именно с наличие предпоставките за прилагане на ПАМ – нарушение на реда за отчитане продажбите в търговския обект.

Относно продължителността на срока, съдът съобрази следното:

В разпоредбата на чл.186, ал.1 от ЗДДС е предвидена възможност, принудителната административна мярка запечатване на обект да се прилага за срок до 30 дни. След като законодателят не е предвидил абсолютен размер на срока, то административният орган е длъжен да обоснове неговата продължителност в рамките на нормативнопредвидените „до 30 дни“. В случая съдът, при зачитане на представените в о.с.з. писмени доказателства от страна на ответника, не констатира налагани НП или ПАМ от предишни нарушения, поради което не може да бъде счетено, че продължителността на ПАМ е законосъобразна и обоснована. Наред с това, в обосновката й са изложени фактически обстоятелства, част от които са елементи от състава на самото констатирано нарушение, (като неиздаването на касов бон при покупката), поради което не могат да участват и при индивидуализацията на продължителността на ПАМ. Друга част от изложените обстоятелства са ирелевантни за продължителността на мярката - като обстоятелството, че нарушителят е регистриран по ЗДДС или това че среднодневният му оборот (за неуточнен период от време) възлиза на 507,16 лева, респ. декларираните за периода 2020г. - 2022г. финансови резултати.

Така изложените мотиви не обосновават определянето на постановената продължителност на наложената мярка за 14 дни в достатъчна степен, като съдебният състав не може да допълва волята на органа в тази й част с нови обстоятелства и различни фактически констатации, тъй като това би нарушило правото на защита и пълноправно участие в производството на самия жалбоподател. Поради изложеното съдът констатира несъразмерност между определеният размер на наложената ПАМ и обстоятелствата, изложени от административния орган като основание за определянето му. Доколкото индивидуализацията на ПАМ по вид и размер е предмет на оперативната самостоятелност на органа, съдебният състав не е в състояние да изменя/намаля нейната необоснована продължителност. По тази причина оспорената заповед и наложената с нея ПАМ запечатване на обекта за срок от 14 дни се явява незаконосъобразна, каквато е и разпоредената забрана за достъпа до обекта на основание чл.187, ал.1 от ЗДДС.

За пълнота на изложението следва да бъде посочено и това, че за да формира крайния си съдебен акт Съдът взема предвид и прилага указанията, дадени от СЕС по дело № С-97/21. Цитираната практика на СЕС е по дела, касаещи приложението на член 2, член 250, параграф 1 и член 273 от Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 година относно общата система на данъка върху добавената стойност (ОВ L 347, стр. 1; Специално издание на български език, 2007 г., глава 9, том 3, стр. 7), заедно с член 4, параграф 3 ДЕС. Според смисъла на посочените норми в областта на ДДС всяка държава членка има задължение да вземе всички законодателни и административни мерки, с които може да се гарантира събирането на целия дължим на нейната територия ДДС и да бъдат предотвратени всички форми на данъчни измами.

При приложение на подобни норми, възлагащи на държавите и техните институции охранителни мерки за защита финансовите интереси на ЕС, както многократно е подчертавал това СЕС, следва да се държи сметка за принципа на пропорционалност, който най-общо намира проявление в доктрината за намеса на властите в частноправните отношения и живот на гражданите само до степен достатъчна да бъдат постигнати възложените им с отделни, специални норми задачи. Т.е. търси се постигане на съответния резултат с най-щадящите възможни мерки.

В тази връзка СЕС е имал възможност да вземе становище по хипотеза предвиждаща налагане на данъчен адресат на повече от една мярка с цел постигане на целената от Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006г. финансова дисциплина.

Така в решението по дело C617/10 klagaren срещу Hans kerberg Fransson, в параграф 21 от същото, съдът отбелязва, че постигане целите на вторичното право от държавите-членки не бива да е за сметка на основните права на гражданите и организациите, защитени от Хартата на основните права на Европейския съюз.

Според параграф 34 от същото дело „член 50 от Хартата допуска държава членка да наложи и данъчни, и наказателноправни санкции за едно и също деяние, изразяващо се в неизпълнение на задълженията ……. по ДДС. Държавите членки могат свободно да избират приложимите санкции, за да гарантират събирането на всички приходи от ДДС, а следователно и защитата на финансовите интереси на Съюза (вж. в този смисъл Решение от 21 септември 1989 по дело Комисия/Гърция, 68/88, Recueil, стр. 2965, точка 24, Решение от 7 декември 2000 г. по дело de Andrade, C213/99, Recueil, стр. I11083, точка 19 и Решение от 16 октомври 2003 г. по дело Hannl-Hofstetter, C91/02, Recueil, стр. I12077, точка 17). Ето защо тези санкции могат да бъдат административни, наказателноправни или съчетание от двете. Само когато данъчната санкция има наказателноправен характер по смисъла на член 50 от Хартата и е влязла в сила, посочената разпоредба не допуска да бъде образувано наказателно преследване за същото деяние срещу същото лице.“

В същото дело съдът дава указания на националните съдилища да преценят този въпрос според спецификите на всеки отделен казус.

В тази връзка обаче , с решението си по дело С-97/21 „MV – 98 срещу Началник на отдел „Оперативни дейности“ — гр. София в главна дирекция „Фискален контрол“ при Централно управление на Национална агенция за приходите“, СЕС си позволява да изземе тази функция на националните съдилища на България и да извърши преценка вместо тях на характера и естеството на предвидената в разпоредбата на чл.186, ал.1, т.1, б.“а“ ЗДДС принудителна административна мярка.

В параграф 44 от решението Съдът достига до изключително важен извод, касателно ПАМ „запечатване на търговски обект“ – Според мотивите му, „макар в писмените си становища българското и полското правителство да твърдят, че целта на мярката запечатване е обезпечителна, а не репресивна, следва все пак да се отбележи, че съгласно предоставените от запитващата юрисдикция сведения тази мярка няма за цел нито да позволи събирането на данъчни вземания или на доказателства, нито да възпрепятства укриването на последните. Както е видно от член 22 от Закона за административните нарушения и наказания, целта на посочената мярка е преустановяване на извършваните административни нарушения и предотвратяване на нови нарушения, като се попречи на съответния търговец да използва търговския си обект. В това отношение запитващата юрисдикция уточнява, че мярката запечатване преследва едновременно превантивна и репресивна цел, тъй като е насочена също към възпиране на съответните лица от допускане на неизпълнение на задължението по член 118, алинея 1 от Закона за ДДС.“

Именно тези обстоятелства се сочат и в мотивите на процесната мярка, на която адм. орган е възложил и „коригиращо“ и „превантивно“ действие, наред с преустановителното. Т.е. , както е установил СЕС касае се и за репресивна по характера си, наказателна мярка.

В параграф 54 на същото решение СЕС отбелязва и това, че автоматично кумулиране на ПАМ и административна санкция, което не зависи от никакво изчерпателно определено условие, не може да се разглежда като зачитащо основното съдържание на това право, като още в следващия параграф отбелязва, че в националната ни нормативна система определянето на двете мерки е именно автоматично и практически неизбежно.

Именно това е и правният резултат, установен от съдебния състав по конкретното дело.

Предвид изложеното, настоящият съдебен състав взема предвид санкционния характер на наложената с НП №708452-F705634/26.06.2023г. имуществена санкция и намира, че с постановеното НП вече е била ангажирана административно-наказателната отговорност на касатора за факти, включващи и всички правнорелевантни елементи на нарушението, описано в оспорената Заповед за налагане на ПАМ, като автоматичното налагане на признатата за санкционна и наказателна по естеството си мярка ПАМ след наложената влязла в сила и заплатена „имуществена санкция“, което не зависи от никакво изчерпателно определено условие следва да се разглежда като непропорционално и надхвърлящо необходимото за постигане на целения санкционен ефект, насочен срещу противоправното поведение на касатора.

Съдът като взема предвид санкционния характер на имуществената санкция и наказателния характер на производството при провеждане на което е била наложена, намира че с налагането и заплащането й в достатъчна степен ще бъде постигнат целения с нея санкционен ефект, поради което налагането на втора санкция под формата на ПАМ се явява не само непропорционално и застрашава финансовите интереси на нарушителя, т.е. засяга гарантираната за всеки търговски субект свобода на конкуренция, но и представлява правен акт, постановен в нарушение на принципа ne bis in idem, който не допуска повторно санкциониране на касатора за едно и също, вече констатирано и санкционирано нарушение, без за това да е предвиден нарочен механизъм за преценка на общата тежест на наложените наказания. Такъв в националното ни законодателство липсва.

Това обстоятелство се явява основание за отмяна на Заповедта за налагане на ПАМ. Още повече, че в конкретния случай се касае за продажба на стойност 20 лева, т.е.неначисления и невнесен ДДС е в размер на 4,00 лева, в сравнение с който размер на неначисления данък двукратното санкциониране чрез налагане на имуществена санкция в размер на 400 лева, а след това и чрез запечатване на търговския обект, би било непропорционално и далеч надхвърлящо коригиращата, възпиращата и възпитателната цели на наказанието.

Този извод е основание за отмяна на оспорвания административен акт като неправилен.

Претенция за разноски не е предявена, поради което съдебният състав ме дължи произнасяне по-такива в полза на жалбоподателя.

Предвид гореизложеното, на основание чл. 172, ал. 2 от АПК, Административен съд - Бургас, трети състав

Р Е Ш И:

ОТМЕНЯ по жалбата на „ЛОЛОВА“ЕООД, ЕИК ********, представлявано от К. Т. Лолова, Заповед за налагане на принудителна административна мярка №ФК-73-0093265/11.05.2023г., издадена от началник на Отдел „Оперативни дейности“ гр.Бургас в Дирекция „Оперативни дейности“,ГД „Фискален контрол“ в ЦУ на НАП.

Решението подлежи на касационно обжалване в 14-дневен срок от съобщаването му на страните пред Върховен административен съд.

	Съдия: