Р Е Ш Е Н И Е
№127 13.04.2020г. Стара Загора
В ИМЕТО НА НАРОДА
СТАРОЗАГОРСКИЯТ
АДМИНИСТРАТИВЕН СЪД
На
девети март 2020г.
в
открито заседание в следния състав:
СЪДИЯ: ДАРИНА ДРАГНЕВА
Секретар: Ива Атанасова
Като разгледа докладваното от съдия
Дарина Драгнева административно дело №982 по описа за 2019г. и за да се
произнесе взе предвид следното:
Производството е по реда на чл.128 и сл.
от АПК, вр. с чл.186 ал.4 от ЗДДС, образувано по жалба на „Вет
Медикъл“ ЕООД гр. Стара Загора, подадена от
управителя С.Н.Ц., против Заповед №ФК-903-0026218/09.12.2019г., с която
Началник отдел „Оперативни дейности“ – Пловдив при ЦУ на НАП, налага
принудителна административна мярка: Запечатване на търговски обект – ветеринарна
клиника „Феникс“, находяща се в град Стара Загора, ул. ***, стопанисван от „Вет Медикъл“ ЕООД Стара Загора
ЕИК ***и забрана на достъпа до него за срок от десет дни, на основание чл. 186
ал.1 т.1 буква „а“ от ЗДДС и чл. 187 ал.1 от същия закон.
Мярката е наложена за извършено нарушение
на чл. 3 ал.1 от Наредба № Н-18/13.12.2006 г. за регистриране и отчитане на
продажби в търговските обекти чрез фискални устройства на МФ / всяко лице е
длъжно да регистрира и отчита извършваните от него продажби на стоки или услуги
във или от търговски обект чрез издаване на фискална касова бележка от ФУ или
касова бележка от ИАСУТД/ вр. чл. 118 ал.1 от ЗДДС /всяко регистрирано и нерегистрирано
по този закон лице е длъжно да регистрира и отчита извършените от него
доставки/продажби в търговски обект чрез издаване на фискална касова бележка от
фискално устройство (фискален бон) или чрез издаване на касова бележка от
интегрирана автоматизирана система за управление на търговската дейност
(системен бон), независимо от това дали е поискан друг данъчен документ/, което
се явява основание по смисъла на чл. 186 ал.1 т.1 б.А
от ЗДДС - Принудителната административна мярка запечатване на обект за срок до
30 дни, независимо от предвидените глоби или имуществени санкции, се прилага на
лице, което: 1. не спази реда или начина за: а) издаване на съответен документ
за продажба, издаден по установения ред за доставка/продажба.
Фактите, подведени под този състав за
прилагане на принудителната административна мярка са следните: На 04.12.2019 г.
в 13,50 ч. в търговския обект, стопанисван от жалбоподателя, е извършена оперативна
проверка при която е констатирано, че дружеството в качеството му на задължено
лице по чл.3 от Наредба Н-18/13.12.2006г, не регистрира и отчита всяка
извършена продажба на стоки услуги от търговския обект, чрез издаване на
фискални касови бележки от въведеното в експлоатация за обекта фискално
устройство, с което е допуснато нарушение на разпоредбите на същата Наредба.
Нарушението е установено при извършена съпоставка между разчетената касова
наличност на ФУ и фактическата такава в касата на обекта, както следва: -
Разчетена касова наличност от ФУ в обекта тип „DATECS DP
150“ с ИН на
ФУ DT741618 и ИН на ФП 02741618,
в размер на 134.15лв, съгласно направен междинен отчет на ФУ към момента на
проверката.
-Фактическа наличност след
преброяване на парите в касата и съставения опис на наличните парични средства
в обекта от присъствалата на проверката Д.Ф.в
качеството й на ветеринарен лекар, работещ по трудово правоотношение в
проверявания обект е в размер на 271.90лв.
-Оборотни средства за
започване на деня 50лв / служебно въведени във ФУ/
-Въвеждане на пари в касата в размер на 0лв.
-Извеждане на пари от касата в размер на
0.00лв.
-Установена положителна разлика в размер на
87.75лв.
Въз основа на разчетената касова наличност
и даденото писмено обяснение от Д.Ф.и попълнения от
нея въпросен лист, в касата на обекта към момента на проверката, е установена
сума, която представлява неотчетени продажби в наличното в момента ФУ в размер
на 87.75лв. Нарушението води до не отразяване на приходи.
Като доказателства за
резултатите от проверката е съставен, на основание чл.110 ал.4 вр. с чл.50 ал.1
от ДОПК протокол за извършена проверка сер.
АА№0026218/04.12.2019г., ведно със събраните доказателства към него. Нарушен е
състава на чл.3 ал.1 от Наредба №Н-18/13.12.20006г на МФ, във вр с чл. 118 ал.1
от ЗДДС.
Фактите в протокола за извършена проверка са
следните: Проверката е във връзка с осъществяване на контрол по спазване на
данъчното и осигурителното законодателство. Преди легитимация е извършена
контролна покупка на стойност 7.50лв, заплатена в брой, за което е издаден ФКБ
№0008348 на 04.12.2019г. в 13.49ч. В обекта има едно налично фискално
устройство /, а касовата наличност по данни от ФУ е 134.15лв, фактическата
наличност е 271.90лв, от които служебно въведени суми в размер на 50лв. ,
съответно разлика от 87.75лв. За тази разлика писменото обяснение на Д.Ф./
стр.49 по делото/ е, че по данни от фискалното устройство наличните парични
средства трябва да са в размер на 184.15лв, от които 50лв служебно въведени. По
фактическата наличност 271.90лв., разликата от 87.15лв е от нерегистрирани
продажби. Въз основа на това писмено обяснение и установената разлика е
направен извод за нарушение на чл.3 ал.1 от Наредбата и съществуване на
фактическия състав на чл. 186 ал.1 т.1 буква „А“ от ЗДДС.
Представените на стр. 47 по делото копия на
дневен отчет и на издаден фискален бон за контролната покупка сочат, че общия
оборот до часа на проверката е 168.65лв., от които 134.15лв платени в брой и
кредит от 34.50лв / 134.15лв плюс 34.50лв е равно на 168.65лв/. Служебно
въведени в касата са и сумата от 50лв, които следва да се добавят към платените
в брой 134.15лв и се получава сума равна на 184.15лв., както е посочено в
писменото обяснение. Разликата между установените в брой в касата суми от
271.90лв. и въведените в паметта на ФУ 184.15лв е равна на 87.75лв.
С жалбата се твърди, че състава на чл.186
ал.1 т.1 буква „А“ от ЗДДС не е установен и доказан от ответния административен
орган. Неспазването на нормативното изискване за издаване на надлежен документ
за получено плащане при осъществена продажба – фискален бон, касова бележка от
кочан или удостоверителен знак за продажба, визирано в чл.186 ал.1 т.1 буква“А“ от ЗЗДДС и чл.25 ал.1 т.1 от Наредбата, не е
установено от контролните органи в конкретния случай. Тъкмо обратното- съгласно
Протокол серия АА № 0026218/04.12.2019г за извършена контролна покпука на стойност 7.50лв, платена в брой, е издаден
фискален касов бон. Доколкото съществуването на неотчетена с фискалното
устройство касова наличност сочи само на вероятност, а не на установеност по
надлежния ред на допуснато нарушение, свързано с не издаване на отчетен
документ за извършени продажби, се налага извод за липса на материално правно
основание за прилагане на принудителна административна мярка. Липсват каквито и
да било констатации за извършена продажба, която не е отчетена и би довела до
укриване на приходи. Посочени са и решения на ВАС на РБ, въвеждащи съдебна
практика по прилагане на материалното правното основание на чл.186 ал.1 т.1
буква “А“ от ЗДДС. В заключение жалбоподателя счита, че липсва и не е доказан
фактическия състав на материално правната разпоредба, посочена като основание
за налагане на принудителната мярка и обжалваната заповед за нейното прилагане
се явява незаконосъобразна. Изложени са и доводи за противоречие с целта на
ЗДДС и с принципа за съразмерност, установен от чл.6 ал.2 от АПК, изводими от
твърдението за липса на установен състав на чл.186 ал.1 т.1 буква „А“ от ЗДДС и
накърняване на държавния бюджет, чрез укриване на приходи, което се цели да
бъде веднага преустановено с прилагане на административната принуда. От съда се иска отмяна на оспорената заповед с
присъждане на разноските по делото – 50лв. държавна такса и 600лв
възнаграждение за един адвокат.
Ответника – Началник отдел „Оперативни
дейности“ – Пловдив, при ЦУ на НАП, чрез процесуалния си представител иска от
съда да бъде отхвърлена жалбата по аргументи, изложени в писмено становище /
стр.39/, с което се твърди, че установената фактическа положителна разлика в размер
на 87.15лв. и писменото обяснение на назначеното по трудов договор лице са
достатъчни да установят съществуването на основанието по чл.186 ал.1 т.1 буква
„А“ от ЗДДС. Задължението за издаване на съответен документ за всяка продажба е
нормативно установено и неговото неизпълнение винаги води до накърняване на
държавния бюджет. Поддържа се и, че протокола за извършена проверка има
материална доказателствена сила и по отношение на установените от контролните
органи факти, поради което наред с писмените обяснения и дневния отчет, трябва
да се възприеме като писмено доказателство за осъществяване на състава на
чл.186 ал.1 т.1 буква „А“ от ЗДДС.
Изложени са и подробни съображения за неотносимост
на производството по ЗАНН за ангажиране имуществената отговорност на адресата
на принудителната мярка за извършено административно нарушение и съответно за
приложимостта н ачл.187 ал.4 от ЗДДС само в хипотезата на вече започнало
изпълнение на мярката и влязло в сила наказателно постановление. Нормата на
чл.187 ал.4 от ЗДДС не е от значение за законосъобразността на мярката, нито
може да се прилага чл.28 от ЗАНН. От съда се иска да бъде отхвърлена жалбата
като се присъди възнаграждение за юрисконсулт, алтернативно при отмяна на
оспорената заповед се прави възражение за прекомерност на възнаграждението за
един адвокат.
Административен съд Стара Загора като взе
предвид доводите на страните, съобразно доказателствата и закона, намира за
установено следното:
Жалбата е подадена на 27.12.2019г от
адресата на административния акт / съгласно извършена проверка в сайта на ЕКОНТ
по номера на пратката – стр. 28/, за който същия поражда пряко и непосредствено
неблагоприятни правни последици, в рамките на 14-дневния срок, считано от 21.12.2019г.,
предвид датата 20.12.2019г., посочена в разписката за връчване на Заповед №ФК-903-0026218/09.12.2019г.
на Началник отдел „Оперативни дейности“. Разгледана по същество е основателна,
поради следното:
Оспорената заповед е издадена от
компетентен орган по приходите по смисъла на чл. 186 ал.3 от ЗДДС вр. с чл. 7
ал.1 т.3 от Закона за Националната агенция за приходите и съгласно
представената Заповед № ЗЦУ-ОПР-16/17.05.2018г. на Изпълнителния директор на
НАП. Отговаря на условията за мотивиране на административните актове с посочване
на фактическото / установена положителна разлика между фактическа и разчетена
касова наличност в размер на 87.75лв, за която работник на задълженото лице е
дало обяснение, че е резултат на получени средства по не регистрирани продажби/
и правно основание за прилагане на принудителната мярка – чл.186 ал.1 т.1 буква
„А“ от ЗДДС. За издаване на заповед за прилагане на принудителна мярка
необходимо и достатъчно е да се установи съществуването на някоя от
изчерпателно изброените в ЗДДС състави, които пораждат в условията на обвързана
компетентност задължение за компетентния административен орган да наложи
административната принуда и така да изпълни целта на закона, която се счита
породена от осъществяване на визираните фактически основания в съответните
правни разпоредби. Никакво правно значение няма дали фактическия състав на
мярката, чието съществуване е установено или прието за установено от страна на
органа, представлява и основание за ангажиране на административно наказателната
отговорност. Все в тази връзка и по аргумент от ясния текст на чл. 187 ал.4 от ЗДДС, прекратяването на мярката предполага същата да е приложена ефективно и
сочи на нейната двояка цел – наред с визираните в чл.22 от ЗАНН цели, да се
мотивира адресата й да изпълни наложена му глоба или имуществена санкция за
извършено административно нарушение, консумирано от същия състав, послужил като
основание за налагане на мярката. Следователно за законосъобразността на
оспорената принудителна мярка от правно значение, освен компетентността на
органа и спазване на изискванията за писмена форма и съдържание, е
съществуването на фактите, които възприетото от органа правно основание визира
като състав за прилагане на административната принуда. В настоящия случай
възприетото правно основание е това на чл. 186 ал.1 т.1 буква „А“ от ЗДДС,
поради което съществуването на фактическия състав на тази норма има обусляващо правно значение за разрешаване на спорния между
страните правен и фактически въпрос, а именно доказани ли са фактите от тази правна
хипотеза, като се има предвид, че контролната покупка е заплатена в брой срещу
издаден фискален касов бон, съответно налице ли е правно основание, или не, за
прилагане на принудителната мярка. Съгласно чл.186 ал.1 от ЗДДС принудителната
мярка запечатване на обект за срок от 30 дни се прилага, независимо от
предвидените глоби и имуществени санкции т.е. без правно значение за възникване
на основанието за прилагането на мярката е образуването на административно
наказателно производство със съставяне на АУАН по смисъла на ЗАНН за нарушение,
представляващо и състав на мярка по някоя от хипотезите на чл. 186 от ЗДДС.
Следователно липсата на образувано административно наказателно производство със
съставяне на АУАН, съответно преценката на АНО за маловажност на случая, не дерогират
основанието за упражняване на обвързаната компетентност на органа по приходите
да приложи принудителната мярка, чрез издаване на съответна заповед. Разпоредбата на чл. 186 ал.1 от ЗДДС тълкувана
във връзка с чл. 187 ал.4 от ЗДДС сочи на извод, че на принудителната мярка е
придаден и ефект на обезпечителна мярка за плащане на наложени по
административно наказателен ред глоби или имуществени санкции, тъй като
започналото нейно изпълнение може да бъде прекратено по молба на административно
наказаното лице, същото следва да бъде и адресат на административната принуда,
с прилагане на доказателства за изпълнение на административното наказание. Тази
норма се прилага и когато е допуснато предварително изпълнение по силата на
чл.188 от ЗДДС вр. с чл.60 от АПК, ако междувременно е влязло в сила и
наказателно постановление, наложеното наказание по което е изпълнено, чрез
плащане. Нормата на чл.187 ал.4 от ЗДДС няма да намери приложение по аргумент
от чл.186 ал.1 от ЗДДС, когато не е ангажирана административно наказателната отговорност на
адресата на мярката. Съответно между двете производства – по прилагане на
административната принуда и по ангажиране на административно наказателната
отговорност няма преюдициална връзка, което следва от
стриктното тълкуване на хипотезите на чл.186 от ЗДДС. В никоя от тях не се
изисква да е консумиран състав на административно нарушение, а е са визирани
самостоятелни фактически и правни основания за прилагане на административната
принуда, като изрично е казано от законодателя, че тя се налага независимо от
предвидените глоби и санкции.
Конкретната хипотеза на чл.186 ал.1 т.1
буква „А“ от ЗДДС изисква не спазване на реда или начина за издаване на
съответен документ за продажба, издаден по установения ред за доставка/продажба. В настоящия случай административния орган
твърди, че този отрицателен факт се е сбъднал в обективната действителност на
04.12.2019г., съгласно положителните факти – положителна разлика между фактическа
и отчетена касова наличност и дадени обяснения на лице, имащо качеството на
работник на задължения субект. Състава на мярката изисква обаче да се установи
като положителен факт продажба/ доставка, за която да липсва издаден по
установени ред съответен документ – в случая фискален касов бон или касова
бележка от кочан. Положителния факт на продажбата е установен от приложения
фискален бон за контролна покупка на стойност 7.50лв, платени в брой срещу
неговото издаване, поради което обстоятелството по извършване на тази продажба,
каквото е установената положителна разлика в касовата наличност, не може да докаже отрицателния факт, визиран в
чл. 186 ал.1 т.1 буква „А“ от ЗДДС, а именно за конкретна продажба да не е
издаден по установения ред съответния документ. Протокола за извършена проверка
има материална доказателствена сила като официален документ, но той е такъв в
частта му за извършените от и пред контролните органи действия – на коя дата,
час, къде и каква проверка са извършили, а относно възприетите от тях съставомерни факти е необходимо да са се снабдили и със
съответни доказателства. Техните твърдения относно съставомерните факти не
могат да бъдат възприети за верни само въз основа на писмените им изявление,
обективирани в протокола за извършена проверка. В тази му част протокола няма обвързваща
материална доказателствена сила. По тази причина и контролните органи са
събрали, чрез описване в протокола, издадения за контролната покупка фискален
бон и отпечатания дневен финансов отчет, съответно и контролния лист с описание
на установените парични средства в касата – брой, номинал и стойност на
банкнотите. След като контролните органи са извършили контролна покупка –
продажба по смисъла на чл.186 ал.1 т.1 буква „А“ от ЗДДС, за която им е издаден
фискален бон по реда, установен в чл.3 ал.1 от Наредба Н-18/13.12.2006г на МФ,
то се налага извода, че липсва консумиран състав на мярката по посоченото
правно основание. Отново следва да се подчертае, че установената положителна
разлика в касовата наличност е обстоятелство по извършване на състава на чл.186
ал.1 т.1 буква „А“ от ЗДДС, което има значение за необходимостта от допускане
на предварително изпълнение и за срока на мярката, тъй като стойността на
контролната покупка няма правно значение и съответно не може да се коментира
във с обстоятелствата по чл.60 от АПК, съответно да обуслови времето на
прилагане на административната принуда. Установяването на положителна разлика в
касовата наличност, както и всички други обстоятелства, имащи отношение към
обекта, който мярката охранява / обществените отношение, свързани с данъчната
дисциплина и отчитане на действителните приходи от стопанска дейност/, се
обсъждат при установено консумиране на фактически състав по чл.186 от ЗДДС. В
настоящия казус се установява спазване на установения ред за издаване на съответен
документ за осъществената продажба, поради което твърдението на контролните
органи за нарушаване на чл.3 ал.1 от Наредба №Н-18/13.12.2006г на МФ остава
недоказано. Положителната касова разлика може да е индиция, контролен факт, но
не и главен такъв по смисъла на чл.186 ал.1 т.1 буква „А“ от ЗДДС, тъй като
закона се тълкува стриктно и точно като изисква да се установи
продажба/доставка / не е задължително да е контролна/, за която не е издаден по
установения ред съответен документ. Писмените обяснения на Ф. могат да се
ползват като доказателствено средство за установяване на факт с доказателствено
значение, какъвто е произхода на положителната касова разлика, но с такова и
при това противоположно доказателствено значение, се ползва и издадения
фискален бон за извършената покупка. Тяхната съпоставка обсъдена с липсата на
установена от контролните органи конкретна/и продажба/и, за която/които не са
издадени съответните документи по нормативен ред, сочи на липса на основание по
чл.186 ал.1 т.1 буква „А“ от ЗДДС. Писмените обяснения на Ф. не могат да се
приемат като безспорно средство за доказване на фактите по чл. 186 ал.1 т.1
буква „А“ от ЗДДС, при положение, че същото лице е спазило установения ред за
издаване на съответен документ за продажбата, непосредствено преди тяхното
съставяне. Следва да се каже, че работника не представлява данъчно задълженото
лице в настоящата хипотеза и в нарушение на процесуалните правила, тези писмени
обяснения са възприети като признание за вмененото на жалбоподателя консумиране
на състава на чл.186 ал.1 т.1 буква „А“ от ЗДДС. Както се посочи по-горе,
установената положителна касова разлика е факт, който може да бъде
интерпретиран като доказателствен за неспазване на установения ред за отчитане
на приходите от продажби, но не и да бъде правно подведен като съставомерен по чл. 186 ал.1 т.1 буква „А“ от ЗДДС, която
хипотеза има две елемента – положителен /продажба/доставка/ и отрицателен / не
издаване на документ за извършеното плащане/. Този последен отрицателен факт е
в доказателствена тежест на данъчно задълженото лице, а положителния се
установява от контролните органи, включително чрез съставяне на протокола за
извършена проверка, в който се отразява тяхното фактическо действие по
получаване реално на владението върху определена вещ или съответно предоставяне
на услуга. След като в протокола и от приложените към него фискален бон и
дневен отчет се установява извършено плащане по продажба срещу издаден по
съответния ред документ, то се налага извода, че състава на чл.186 ал.1 т.1
буква „А“ от ЗДДС не е доказан в настоящия случай. Следва да се каже, че и
правото на защита на данъчното задълженото лице не може да бъде осъществено при
така отправеното обвинение, което почива на положителния факт за установена
разлика между фактическа и касова наличност и дадените писмени обяснения от
назначено по трудов договор лице, които не го обвързват. От данъчното
задълженото лице не са искани обяснения за произхода на положителната касова
разлика, а тя не е визирана като факт, ангажиращ обвързаната компетентност на
административния орган. Производството няма материален интерес, поради което
минималния размер по чл.8 ал.3 от Наредбата за минималните размери на
адвокатските възнаграждения е равно на 500лв, а в случая са платени 600лв. с
ДДС на един адвокат и не са налице основания за преценяване на сумата като
прекомерна.
Воден от тези мотиви, Административен съд
Стара Загора
РЕШИ
ОТМЕНЯ Заповед №ФК-903-0026218/09.12.2019г
издадена от Началник отдел „Оперативни дейности“ Пловдив при ЦУ на НАП.
ОСЪЖДА Национална агенция
за приходите гр. София да заплати на „ВЕТ МЕДИКЪЛ“ ЕООД ЕИК ***сумата от 650лв.
/шестстотин и петдесет/, представляваща разноски по делото.
Решението подлежи на
обжалване пред ВАС на РБ в 14-дневен срок от връчването му на страните.
АДМИНИСТРАТИВЕН СЪДИЯ: