№ 3621
гр. София, 26.07.2023 г.
В ИМЕТО НА НАРОДА
СОФИЙСКИ РАЙОНЕН СЪД, 130-ТИ СЪСТАВ, в публично
заседание на двадесети юни през две хиляди двадесет и трета година в
следния състав:
Председател:СТАНИМИР Б. МИРОВ
при участието на секретаря ДЕЛИНА ИВ. ГРИГОРОВА
като разгледа докладваното от СТАНИМИР Б. МИРОВ Административно
наказателно дело № 20231110206116 по описа за 2023 година
Производството е по реда на чл. 58д и следващите от ЗАНН.
Подадена е жалба от „СА.И.Е.“ ЕООД, ЕИК: *******, със седалище и адрес на
управление: гр. *********************, представлявано от В. Б. П., срещу Наказателно
постановление № 686712-F686206/17.01.2023 г., издадено от Заместник директор на
Териториална дирекция на Националната агенция за приходите (ТД на НАП) – гр. София, с
което на основание чл. 182, ал. 1 от Закон за данък върху добавената стойност (ЗДДС) на
жалбоподателя са наложени 1. административно наказание „имуществена санкция“ в размер
на 8 073,28 лева (осем хиляди седемдесет и три лева и двадесет и осем стотинки) за
нарушение на чл. 124, ал. 5 от ЗДДС и 2. административно наказание „имуществена
санкция“ в размер на 47 031,03 лева (четиридесет и седем хиляди тридесет и един лева и три
стотинки) за нарушение на чл. 124, ал. 5 от ЗДДС.
В жалбата се сочат аргументи за незаконосъобразност на обжалваното НП, като
постановено в нарушение на материалния и процесуалния закон. Обосновава се неправилно
ангажиране отговорността на жалбоподателя с оглед притежаваното от него най-голямо
дялово участие в ДЗЗД „Н.С.Г.“. На първо място се сочи, че справката-декларация, с която
се твърди, че е извършено нарушението, е подадена с квалифициран електронен подпис от
друго лице – Л.С.А., управител на „Н.“ ЕООД, също притежаващо участие в ДЗЗД „Н.С.Г.“.
В тази връзка се излага твърдение за това, че административнонаказващият орган /АНО/ не
е предприел необходимите действия по установяване на нарушителя. Сочи се, че
неправилно била ангажирана административнонаказателната отговорност на дружеството
като съдружник в ДЗЗД, като същата следвало да се носи от управителя на гражданското
1
дружество като физическо лице. На следващо място се изтъкват доводи за липсата на
доказателства относно датата на получаване на двете кредитни известия от санкционираното
лице, поради което не бил довършен фактическият състав на вмененото на жалбоподателя
нарушение по чл. 124, ал. 5 от Закона за данък върху добавената стойност /ЗДДС/, който
вменява задължение за отразяване в дневника за покупки само на получените от лицето
кредитни известия. От друга страна жалбоподателят обвързва липсата на доказателства по
отношение датата на получаване на кредитните известия от негова страна и с липсата на
възможност да се определи през кой данъчен период може да се извърши поправяне на
грешката в дневника за покупки, която възможност предвижда разпоредбата на чл. 126, ал. 3
от ЗДДС. Твърди се, че тъй като кредитното известие е отразено в друг данъчен период /този
на месец октомври 2022 г./ не се е стигнало до ощетяване на фиска чрез внасяне на ДДС в
размер по-малък дължимия. Алтернативно се въвеждат доводи за квалифициране на случая
като маловажен.
Жалбоподателят - редовно призован за откритото съдебно заседание, се представлява
от процесуален представител – адв. А. К., преупълномощен от адв. В. П.. Адвокат К. моли
атакуването НП да бъде отменено като незаконосъобразно поради изложените в жалбата
доводи. Релевира възражение за прекомерност по отношение на евентуално претендирани
над минималните разноски от другата страна.
Въззиваемата страна - редовно призована, се представлява от юрисконсулт А.. В
съдебно заседание същата счита процесното НП за правилно и законосъобразно. Претендира
юрисконсултско възнаграждение. моли за отхвърляне на жалбата поради недоказаност,
съответно – за потвърждаване на издаденото НП като правилно и законосъобразно.
Софийски районен съд, след като прецени събраните по делото доказателства и
наведените доводи, провери изцяло атакуваното наказателно постановление, като
приема за установено от фактическа страна следното:
С резолюция за извършване на проверка №П-22221422193166-ОРП-001/24.10.2022 г.
на служители на ТД НАП – гр. София било възложено извършването на проверка на
Дружество по ЗЗД „Н.С.Г.“ с код по БУЛСТАТ *********.
В хода на проверката на Дружество по ЗЗД „Н.С.Г.“ и извършена проверка за
установяване на факти и обстоятелства на „Н.“ ООД било установено, че ДЗЗД „Н.С.Г.“,
като регистрирано по Закона за данък върху добавената стойност, е получило и не е
отразило в дневник за покупки за м.06.2022 г. 2 бр. кредитни известия, издадени от „Н.“
ООД както следва: 1. кредитно известие № **********/20.06.2022 г., с предмет на доставка
„80% авансово плащане съгласно договор № 72/26.08.2020 г., обособена позиция № 1“,
Кредитно известие /КИ/ към фактура с № **********/28.05.2021 г. с данъчна основа в
размер на (-) 40 366, 38 лева и ДДС в размер на (-) 8 073,28 лева и 2. кредитно известие №
**********/20.06.2022 г., с предмет на доставка „80% от авансово плащане съгласно
договор № 72/26.08.2020 г., обособена позиция № 2, Кредитно известие /КИ/ към фактура с
№ **********/28.05.2021 г.“ с данъчна основа в размер на (-) 235 155,14 лева и ДДС в
размер на (-) 47 031,03 лева.
2
Действително ДЗЗД „Н.С.Г.“ не е включило кредитните известия №
**********/20.06.2022 г. и **********/20.06.2022 г. в отчетния си регистър „Дневник за
покупките“ за данъчен период 01.06.2022 г. – 30.06.2022 г. и съответно същите не са
намерили отражение при определяне на резултата за данъчния период в подадената справка-
декларация с вх. № 22142898112/12.07.2022 г. с резултат ДДС за внасяне/възстановяване в
размер на 0.00 лева. Невключването на посочените 2 бр. кредитни известия е довело до
неправомерно завишаване размера на данъчния кредит за данъчен период м.06.2022 г. и
неправомерното определяне на данъка за внасяне за посочения период в по-малък размер,
което е дало основание на старши инспектор по приходите М. П. от ТД на НАП – гр. София
да състави срещу разполагащия с най-висок дял в ДЗЗД съдружник „СА.И.Е.“ ЕООД с ЕИК
******* акт за установяване на административно нарушение (АУАН) № F686206 от
23.11.2022 г. за нарушение на чл. 124, ал. 5 от ЗДДС. В акта било отбелязано, че за
констатираното несъответствие следва да отговаря именно жалбоподателя като основен и
най-голям съдружник с 99, 9 % дялове от гражданското дружество.
Посочените по-горе два броя кредитни известия намерели отражение в дневника за
покупки на ДЗЗД „Н.С.Г.“ и подадената от дружеството справка-декларация с вх. №
22142965767/14.11.2022 г. на по-късен етап – за данъчен период 01.10.2022 г. – 31.10.2022 г.
В срока по чл. 44, ал. 1 от ЗАНН пред административнонаказващия орган били
направени писмени възражения, които били преценени за неоснователни и въз основа на
акта на 17.01.2023 г. било издадено обжалваното наказателно постановление № 686712-
F686206.
Описаните факти съдът прие за установени въз основа на събраните по делото
писмени и гласни доказателства. Съдът преценява депозираните устно от актосъставителя
П. свидетелски показания като последователни, логически издържани, непротиворечиви и
взаимно допълващи се със събрания по делото доказателствен материал. От показанията на
посочения свидетел се потвърждават обстоятелствата около възлагането и извършването на
проверката, както и заключенията от нея, съответстващи на фактическите констатации,
възприети в АУАН и НП. Установява се, че данъчните кредитни известия №
**********/20.06.2022 г. с данъчна основа (-) 40 366, 38 лева и ДДС (-) 8 073,28 лева и КИ
№ **********/20.06.2022 г. с данъчна основа (-) 235 155,14 лева и ДДС (-) 47 031,03 лева са
включени в дневника за продажби едва за данъчен период м.10.2022 г. - с три месеца
закъснение.
При така установените по-горе факти съдът намира от правна страна следното:
Актът за установяване на административно нарушение и наказателното
постановление отговарят по форма и съдържание на изискванията по чл. 42, респ. чл. 57 от
ЗАНН. И в двата процесуални документа е дадено подробно описание на извършеното
нарушение с всички съставомерни за него признаци. Компетентността на актосъставителя и
на административнонаказващия орган произтича от разпоредбата на чл. 193, ал. 2 от ЗДДС и
от 1.3. от приложената по делото Заповед № ЗЦУ-1149/25.08.2020 г. Съдът счита, че са
3
спазени и предвидените в чл. 34 от ЗАНН давностни срокове за съставяне на АУАН,
съответно – за издаване на атакуваното НП.
Жалбата срещу наказателното постановление е подадена в установения в чл. 59, ал. 2
от ЗАНН 14-дневен срок, от надлежна страна, срещу акт, подлежащ на обжалване, поради
което е процесуално допустима. Разгледана по същество, същата се явява основателна.
Разпоредбата на чл. 124, ал. 5 от ЗДДС императивно предвижда, че всяко данъчно
задължено лице, регистрирано за целите на данъка върху добавената стойност, е длъжно да
отрази получените от него кредитни известия в дневника за покупки за данъчния период,
през който са издадени, включително и когато са издадени от лица, на които е прекратена
регистрацията по този закон. По силата на чл. 182, ал. 1 от ЗДДС, регистрирано лице, което
не издаде данъчен документ или не отрази издадения или получения данъчен документ в
отчетните регистри за съответния данъчен период, което води до определяне на данъка в по-
малък размер, се наказва с глоба - за физическите лица, които не са търговци, или с
имуществена санкция - за юридическите лица и едноличните търговци, в размер на
определения в по-малък размер данък, но не по-малко от 1000 лв.
Следва да се отдели като безспорно обстоятелството, че ДЗЗД „Н.С.Г.“ не е отразило
своевременно в дневника си за покупки за м.06.2022 г. 2 броя кредитни известия – 1. №
**********/20.06.2022 г. към данъчна фактура с № **********/28.05.2021 г. и 2. №
**********/20.06.2022 г. към данъчна фактура с № **********/28.05.2021 г., с което
формално е осъществил състава на нарушението по чл. 124, ал. 5 от ЗДДС. Предвид
особения правен статут на задълженото лице обаче, а и с оглед релевираното от
жалбоподателя възражение в тази насока, съдът намира за необходимо да постави на
разглеждане въпросът чия отговорност е следвало да бъде ангажирана за неспазване на
императивно уреденото в разпоредбата на чл. 124, ал. 5 задължение по отразяване на
съответните обстоятелства в отчетния регистър на дружеството.
На първо място следва да се отбележи, че ДЗЗД „Н.С.Г.“, вписано в регистър
БУЛСТАТ под идентификационен номер *********, със седалище и адрес на управление в
гр. *************, представлявано от В. Б. П. - управител на един от участниците в
дружеството - „СА.И.Е.“ ЕООД, е гражданско дружество по смисъла на чл. 357 и сл. от
Закона за задълженията и договорите /ЗЗД/. Посочената норма регламентира възможността
две или повече лица да обединят своята дейност за постигане на една обща стопанска цел,
като съгласието им за същото се обективира в т. нар. „договор за дружество“. По правната
си природа дружеството представлява неперсонифициран субект, характеризиращ се с липса
на правосубектност, без обособено имущество, корпоративна структура и органи, чрез които
да дава израз на волята си. От тук следва да бъде направен изводът, че дружеството по ЗЗД
не е самостоятелен правен субект, а представлява формално обединение на физически и/или
юридически лица с оглед постигането на определена стопанска цел.
Еднопосочна и непротиворечива е съдебната практика по въпроса за
административнонаказателната отговорност на дружеството по чл. 357 и следващите от
ЗЗД, като широко се възприема разбирането за недопустимост такава да бъде реализирана
4
по отношение на този тип форми на сдружаване поради липсата им на персонификация.
Придобитите от дейността на гражданското дружество активи не преминават в
неговия патримониум, а се трансформират в обща собственост на участниците,
разпределена съобразно дяловото им участие. Последното по презумпция /съгласно текста
на чл. 359, ал. 2 ЗЗД/ е равно, но в настоящата хипотеза, доколкото изрично е предвидено
противното, разпределението съобразно участието във вноските е следното: „СА.И.Е.“
ЕООД – 99,99 %, и „Н.“ ЕООД – 0,01 %. Въз основа на това административнонаказващият
орган е подвел под отговорност лицето с най-голямо дялово участие („основен и най-голям
съдружник“), а именно - „СА.И.Е.“ ЕООД. В случая съдът намира за недопустимо
аналогичното прилагане на правилата на Търговския закон, касаещи особените прерогативи
на мажоритарния/управляващ акционер в АД, съответно – съдружник в ООД. От служебно
изготвена справка в регистър БУЛСТАТ по партидата на гражданското дружество се
установи, че за управляващо и представляващо лице е определен В. Б. П. - законен
представител на „СА.И.Е.“ ЕООД. Следователно, във вътрешните отношения на
участниците спрямо трети лица, е постигнато съгласие правомощията, свързани с
представителство и управление на неперсонифицирания правен субект, да бъдат възложени
на определено лице, което притежава мандат и съответно е отговорно за осъществяването на
дружествените работи. В Решение № 1014 от 20.07.1999 г. на ВКС по гр. д. № 338/99 г., V г.
о., е прието, че при постигната договореност за представителство, действията следва да
бъдат извършени от представителя-съдружник, който изразява съгласие от името на всички
съдружници за сключване на договора, пораждащ права и задължения за тях. В настоящия
случай обаче се откроява несъответствие в представителната власт, доколкото такава е била
учредена в полза на физическо лице –В. П., а за неотразяване на данъчен документ в
отчетните регистри е ангажирана отговорността на юридическото лице, което то
представлява - „СА.И.Е.“ ЕООД.
В подкрепа на горното е и принципното положение, заложено от законодателя в
разпоредбата на чл. 24, ал. 2 от ЗАНН, а именно, че „за административни нарушения,
извършени при осъществяване дейността на предприятия, учреждения и организации,
отговарят работниците и служителите, които са ги извършили, както и ръководителите,
които са наредили или допуснали да бъдат извършени“. В случая липсва идентичност между
лицето, отговорно за виновното неизпълнение на правно регламентирано в ЗДДС
задължение, и това, по отношение на което е наложена имуществена санкция, още повече, че
като вид административно наказание последната се налага на юридически лица, а за
физическите в чл. 182, ал. 1 от ЗДДС се предвижда постановяването на аналогичната по
характер санкция „глоба“.
От друга страна, следва да бъде обсъден въпросът за отговорността, която
гражданското дружество „Н.С.Г.“ носи пред трети лица. В теорията и съдебната практика е
застъпено виждането, че за задълженията на дружеството отговаря всеки от съдружниците
съобразно с размера на участието си в общото начинание, и доколкото не следва друго от
уговорките между страните и не е налице ex lege случай на солидарност, съдружниците
5
отговарят пред трети лица в условията на разделност. В този смисъл се е произнесъл ВКС в
Решение № 131 от 21.03.2014 г. по т. д. № 1121/2011 г.: „При гражданското дружество
правата и задълженията се придобиват от съдружниците, които действат в рамките на
гражданското съучастие. Страна по сделките с трети лица не е гражданското дружество, а
отделния съдружник, респективно съдружници. В отношенията с трети лица съдружниците
в гражданското дружество не са солидарно отговорни, тъй като законът не предвижда такава
отговорност.”. Идентична трактовка придобива и разглеждането на
административнонаказателни спорове, което следва от съотношението между правилото, че
печалбите и загубите се разпределят между съдружниците съразмерно с техния дял (чл. 361,
ал. 1 от ЗЗД) и изключителната правосубектност на юридическите лица, делегирана с
разпоредбата на чл. 83, ал. 1 от ЗАНН – „на юридически лица и еднолични търговци може
да се налага имуществена санкция за неизпълнение на задължения към държавата или
общината при осъществяване на тяхната дейност“. Имуществената съвкупност на
гражданското дружество е дялова, от където следва, че всеки съдружник разполага с права и
задължения, съответстващи по обем на участието му във вноските. Същото важи и по
отношение на отговорността на субекта за публични задължения – за налагането на
наложената имуществена санкция би следвало да се призоват всички съдружници, като
всеки от тях понесе отговорност съобразно собственото си дялово участие в гражданското
дружество. В случая обаче, и доколкото не се установиха основания за приложение на
института на пасивната солидарност, то санкционираното юридическо лице е следвало да
понесе отговорността за общото задължение в размер, съответстващ на дяловото му участие
в неперсонифицираното образувание.
По горните съображения от правна страна съдът намира, че неправилно е ангажирана
отговорността на дружеството-жалбоподател, като крайният извод за неправилно
приложение на материалния закон навежда на единствено възможния закономерен изход от
делото, а именно – отмяната на атакуваното наказателно постановление.
С оглед изхода на делото, направено от жалбоподателя искане за присъждане на
разноски следва да бъде уважено, но с оглед липсата на такова, съдът не присъжда разноски.
Така мотивиран ,съдът на основание чл. 63, ал. 2, т. 1, вр. с чл. 63, ал. 1 от ЗАНН,
РЕШИ:
ОТМЕНЯ наказателно постановление № 686712-F686206/17.01.2023 г., издадено от
Заместник директор на Териториална дирекция на Националната агенция за приходите (ТД
на НАП) – гр. София, с което на основание чл. 182, ал. 1 от ЗДДС на „СА.И.Е.“ ЕООД, ЕИК
*******, са наложени: 1. административно наказание „имуществена санкция“ в размер
на 8 073,28 лева (осем хиляди седемдесет и три лева и двадесет и осем стотинки) за
нарушение на чл. 124, ал. 5 от ЗДДС и 2. административно наказание „имуществена
санкция“ в размер на 47 031,03 лева (четиридесет и седем хиляди тридесет и един лева и
три стотинки) за нарушение на чл. 124, ал. 5 от ЗДДС.
6
Решението подлежи на обжалване от страните с касационна жалба на основанията,
посочени в НПК, по реда на АПК пред Административен съд - София-град, в четиринадесет
дневен срок от получаване на съобщението, че е изготвено.
Съдия при Софийски районен съд: _______________________
7