Решение по дело №255/2024 на Административен съд - Ямбол

Производството е образувано по жалба на Н. Н. Ж. от [населено място], против Ревизионен акт № Р-02002823005737-091-001 от 08.05.2024 г. в частта, в която е потвърден с Решение № 75 от 15.07.2024 г. на Директора на дирекция ОДОП, гр. Бургас при ЦУ на НАП, поправено с Решение № 79 от 05.08.2024 г. на Директора на дирекция ОДОП-[област] при ЦУ на НАП за поправка на ОФГ, с който са му вменени задължения по реда на чл. 19 от ДОПК.

С доводи за незаконосъобразност се иска отмяната на РА в оспорената част. Оспорва се изводът на приходната администрация досежно наличието на предпоставки за ангажиране на отговорността на оспорващия по реда на чл. 19, ал. 2 от ДОПК, като се сочи, че не са налице недобросъвестни плащания по смисъла на закона. Твърди се допуснато от страна на решаващия орган нарушение на чл. 19, ал. 10 от ДОПК, като се посочва, че последното задължение, за което е вменена отговорност на Ж. е за корпоративен данък за 2020 г. в размер на 9581,75 лева, ведно с лихва за забава от 3 438,57 лева, чийто падеж е 30.06.2021 г., а за останалите публични задължения е за м.10.2020 г. Иска се отмяната на ревизионния акт в частта, в която е потвърден от горестоящия орган с присъждане на разноските по делото.

В съдебно заседание жалбоподателят Н. Н. Ж., редовно призован, се явява лично и с адвокат Г. Н. от АК – Бургас, редовно упълномощена. Жалбата се поддържа на посочените в нея основания, ведно с искането за отмяна. В допълнение сочи, че е налице пълно погасяване на задълженията на дружеството-длъжник по реда на чл. 739 от Търговския закон с правната последица, че са погасени задълженията на оспорващия. Сочи също, че твърдяното от органа по приходите недобросъвестно плащане не отговаря на визираните в чл. 19, ал. 10 от ДОПК критерии за срока, в който следва да бъде направено, като твърди и липса на пряка причинно-следствена връзка между поведението на жалбоподателя и неплащането на данъците. Претендира присъждане на разноските по делото съобразно представен списък. Прави възражение за прекомерност на юрисконсулсткото възнаграждение. Представя подробни писмени бележки.

Ответната страна – Директора на дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ – Бургас при ЦУ на НАП, се представлява в процеса от Главен юрисконсулт Т. Ж., редовно упълномощена, която оспорва жалбата и иска съдът да я отхвърли като неоснователна. Сочи, че както в обжалвания акт, така и в потвърждаващото решение са изложени мотиви относно законосъобразността на вменената отговорност по чл. 19 от ДОПК. Твърди, че в акта липсва позоваване на чл. 19, ал. 10 от ДОПК, като органът е доказал наличието на недобросъвестност на жалбоподателя със съответните доказателства. Досежно приложението на чл. 739 от ТЗ и постановеното в тази връзка тълкувателното решение на ВКС счита, че с това ТР се преклудира възможността на НАП да предявява тези вземания към лицето, което е обявено в несъстоятелност, но не и спрямо трети лица, какъвто е настоящият случай. Претендира юрисконсултско възнаграждение въз основа на материалния интерес. Представя подробни писмени бележки.

По делото са събрани писмени доказателства, приобщена е в цялост административната преписка по издаване на оспорения в настоящото производство административен акт в атакуваните му части. По искане на страните е назначена и съдебно-счетоводна експертиза, която дава заключение по относими към казуса въпроси. Изготвеното експертно заключение, ведно с направените в проведеното по делото о.с.з. по изслушването на вещото лице уточнения и допълнения, са приобщени към доказателствения материал.

Съдът, като прецени, доказателствата по делото, възраженията на страните и относимата към казуса нормативна уредба, приема за установено от фактическа страна следното:

Ревизионното производство е инициирано с извършването на ревизия във връзка с ангажиране на отговорност по чл. 19 от ДОПК за невнесени задължения на „Мак Клийнинг - 92“ ЕООД за корпоративен данък за 2019 г. и 2020 г., данък върху доходите от трудови и приравнените на тях правоотношения за периодите от 01.10.2019 г. до 31.12.2019 г., вноски за фонд ДОО, УПФ и ЗО за осигурители за периодите от 01.10.2019 г. до 31.10.2020 г. и данък върху дивидентите и ликвидационните дялове на местни и чуждестранни физически лица за четвърто тримесечие на 2022 г. Ревизията е извършена въз основа на съответните актове, издадени от компетентния за това орган, надлежно връчени на ревизираното лице.

Ревизията е констатирала, че „Мак Клийнинг - 92“ ЕООД е регистриран в Търговския регистър на Агенцията по вписванията на 20.10.2018 г. като еднолично дружество с ограничена отговорност с капитал 20 лева. Едноличен собственик на капитала и негов управител е Н. Н. Ж.. Основната дейност на дружеството е специализирано почистване на сгради и промишлени обекти. Регистрацията по ЗДДС е на 06.11.2018 г., а дерегистрацията на 20.07.2022 г. при установени обстоятелства по чл. 176, т. 4 от ЗДДС (наличие на публични задължения на дружеството, събирани от НАП, чиято обща стойност надхвърля стойността на активите му, намалена с неговите задължения). Установено е, че всички назначени в дружеството лица на трудов договор са освободени през месец октомври 2020 г. На „Мак Клийнинг - 92“ ЕООД е извършвана ревизия, която е приключила с издаването на РА № 020028200005201-091-001 от 16.03.2021 г., влязъл в законна сила, като определените задължения са за корпоративен данък за 2018 г. в размер на 818,13 лева и лихви 58,86 лева; за ДДС за периода от 01.12.2018 г. до 31.07.2020 г. в размер на 3 663,84 лева и лихви 535,66 лева; за ДДФЛ от трудови правоотношения за периода месец октомври – месец декември 2019 г. в размер на 1 255,03 лева и лихви 157,16 лева; за ДОО за осигурители за периода от 01.01.2019 г. до 31.07.2020 г. общо 11 705,28 лева и лихви 1 142,26 лева, в т.ч. допълнително определените за месец октомври – месец декември 2019 г. 3 286,35 лева и лихви 412,49 лева; за УПФ за осигурители за периода от 01.01.2019г. - 31.07.2020г. общо 1 394,65 лв. и лихви 133,42 лв. в т.ч. допълнително определените за месец октомври – месец декември 2019 г. в размер на 338,25 лева и лихви 36,44 лева; за ЗО вноски за осигурители за периода от 01.01.2019 г. до 31.07.2020 г. общо в размер на 3 729,35 лева и лихви 353,09 лева, в т.ч. допълнително определените за месец октомври – месец декември 2019 г. 602,82 лева и лихви 92,55 лева.Определените с РА задължения са частично платени.

Дружеството има и задължения, които произтичат от деклариран и невнесен корпоративен данък по ГДД за 2020 г., ДДС по справка-декларация за месец август и месец септември 2020 г., ДДФЛ и осигуровки по декларация обр. 6 за периода 01.08.2020 г. - 31.10.2020 г. и данък по декларация по чл. 55 от ЗДДФЛ и чл. 201, ал. 1 от ЗКПО за периода от 01.10.2022 г. до 31.12.2022 г.

В хода на ревизионното производство с цел проверка за наличие на предпоставки за вменяване на отговорност по чл.19 от ДОПК на Н. Н. Ж. за горепосочените задължения на „Мак Клийнинг - 92“ ЕООД са изискани документи и писмени обяснения от ревизираното лице, за което е връчено искане за представяне на документи и писмени обяснения от задължено лице (ИПДПОЗЛ) изх.№ Р-02002823005737-040-001 от 02.10.2023 г. В дадения отговор е посочено, че изисканите документи са предоставени в друго производство, като е приложена само декларация с посочен имейл адрес за контакт.

За целите на ревизията с Протокол № Р-02002823005737-ППД-001/07.11.2023 г. са приобщени доказателства, събрани в хода на проверка за наличие на обстоятелства по чл. 19 от ДОПК на Н. Н. Ж., приключила с Протокол № П-02002823064631-073-001/29.09.2023 г. С Искане за извършване на действия от други контролни органи № Р- 02002823005737-032-001/29.01.2024 г. е изискана информация от Дирекция „Събиране“, Отдел „Публични вземания“ при ТД на НАП - Бургас, офис Ямбол относно предприети действия за събиране задълженията на „Мак Клийнинг - 92“ ЕООД. В отговор е изготвено Писмо изх.№ С240028-181-0002347/30.01.2024 г., според което за събиране на установени и изискуеми задължения на „Мак Клийнинг - 92“ ЕООД има образувано изпълнително дело № *********/07.10.2020 г. С оглед на извършените действия в хода на принудителното изпълнение по реда на ДОПК и проучения профил на „Мак Клийнинг - 92“ ЕООД е установено, че задълженото лице отговаря на условията на т. 3.2. от Писмо № 20-00-313 от 11.06.2014 г. на Изпълнителния директор на НАП относно категоризиране дълговете на задължените лица предвид очакваната събираемост на публичния им дълг. Производството по принудително изпълнение е прекратено въз основа на преценка на публичния изпълнител, че вземането е трудно събираемо, след като са изчерпани всички изпълнителни способи, включително извършена преценка, че не са налице предпоставки за завеждане на иск по чл. 216 от ДОПК и Разпореждане № С230028-035-0065811 от 17.03.2023 г. за прекратяване на основание чл. 225, ал. 1, т. 4 от ДОПК е влязло в законна сила.

След преглед и анализ на събраните доказателства е установено, че„Мак Клийнинг - 92“ ЕООД е задължено юридическо лице по чл. 14, т. 1 и т. 2 от ДОПК, за което безспорно е обстоятелството, че лицето Н. Н. Ж. е управител на същото. Дружеството има задължения за данъци и осигуровки в общ размер на 44 238,17 лева главница и 17 820,68 лева лихви, произтичащи както от РА № 020028200005201-091-001/16.03.2021 г., така и от декларирани, но невнесени задължения за корпоративен данък по ГДД за 2020 г., СД по ДДС за периода месец август – месец септември 2020 г., декларация обр. 6 - осигуровки за периода месец август – месец октомври 2020 г. и декларация по чл. 55 от ЗДДФЛ и чл. 201, ал. 1 от ЗКПО за данък върху дивидентите и ликвидационните дялове на местни и чуждестранни физически лица за периода от 01.10.2022 г. до 31.12.2022 г.

В хода на ревизията е установено, че е извършено плащане в пари от имуществото на задълженото юридическо лице, представляващо разпределение на печалбата под формата на дивидент. Като допълнителен аргумент е посочено, че е извършено отчуждаване на имущество по цени, значително по ниски от пазарните. В резултат на тези разпоредителни действия на Н. Н. Ж. имуществото на „Мак Клийнинг - 92“ ЕООД е намаляло.

Прието е от ревизиращите, че в качеството на управител на дружеството лицето е знаело за задълженията на дружеството, които са установени с РА №020028200005201-091-001/16.03.2021 г. и подавани декларации (ГДД по чл. 92 от ЗКПО за 2020 г., СД по ДДС за периода месец август - месец септември 2020 г., декларация обр. 6 за периода месец август – месец октомври 2020 г., декларация по чл. 55, ал. 1 от ЗДДФЛ и чл. 201, ал. 1 от ЗКПО) към момента на извършване на разпоредителните действия. С извършените разпоредителни действия - изплащането на дивидент в размер на 96 000 лева и продажба на МПС по цени, значително по-ниски от пазарните (МПС е придобито с фактура № 578 от 30.08.2019 г. за 3 000 лева и продадено с фактура № 212 от 23.09.2020 г. за 300 лева), управителят е намалил паричните средства и активи на дружеството, без да са платени декларираните данъчни задължения.

Прието е от ревизиращите също, че са налице данни за причинно-следствена връзка между поведението на ревизираното лице и несъбираемостта на задълженията за данъци. Въпреки знанието за съществуващи задължения за данъци Н. Н. Ж. не е извършил плащания по тях и недобросъвестно препятства събирането на задълженията, извършвайки плащания в пари под формата на разпределение на дивидент от печалбата и продажба на актив по цени значително по-ниски от пазарните. Изведен е извод, че лицето със своите действия е довело управляваното от него дружество до състояние, в което да няма възможност да заплаща своите задължения за данъци и осигуровки към бюджета. В резултат същото не разполага с имущество, с което да погаси публичните си задължения за данъци и в този смисъл е прието, че е налице и последната предпоставка за реализиране на отговорността по чл. 19, ал. 2 от ДОПК, а именно налице е невъзможност за събиране на публичните задължения. По изложените съображения, че дружеството не може да обслужва задълженията си, ревизиращият екип е счел, че са налице предвидените в чл. 19, ал. 2 от ДОПК предпоставки, в резултат на което с издадения РД е ангажирана отговорността на Н. Н. Ж. за задълженията на „Мак Клийнинг - 92“ ЕООД, както следва:

- корпоративен данък за 2019 г. и 2020 г. общо в размер на 10 399,88 лева и лихви в размер на 3 994,11 лева;

- ДДС за периодите от 01.12.2018 г. до 30.09.2020 г. в размер на 8 087,68 лева и лихви в размер на 3 679,78 лева;

- данък върху доходите от трудови и приравнените на тях правоотношения за периодите от 01.10.2019 г. до 31.12.2019 г. в размер на 1 255,03 лева и лихви в размер на 603,75 лева;

- вноски за фонд ДОО за осигурители за периода от 01.10.2019 г. до 31.10.2020 г. в размер на 13 607,09 лева и лихви в размер на 6 062,87 лева;

- за периодите от 01.10.2019 г. до 31.10.2020 г. в размер на 4 443,66 лева и лихви в размер на 1 963,76 лева;

- универсален пенсионен фонд за осигурители за времето от 01.10.2019 г. до 31.10.2020 г. в размер на 1 644,83 лева и лихви в размер на 728,97лева;

- данък върху доходите от дивидентите и ликвидационните дялове на местни и чуждестранни физически лица за периода от 01.10.2022 г. до 31.12.2022 г. в размер на 4 800 лева и лихви - 787,44 лева.

На 26.04.2024 г.срещу издадения РД е подадено възражение на основание чл. 117, ал. 5 от ДОПК, към което не са приложени допълнителни доказателства. На основание чл. 119, ал. 2 от ДОПК от Д. И. В. на длъжност „Началник на сектор“, възложил ревизията, и К. Г. А. на длъжност „Главен инспектор по приходите“ - ръководител на ревизията, е издаден Ревизионен акт № Р-02002823005737-091-001/ 08.05.2024 г., с който са установени задължения за корпоративен данък, ДДС, данък върху доходите от трудови и приравнените на тях правоотношения, вноски за фонд ДОО за осигурители, ЗО вноски за осигурители, универсален пенсионен фонд за осигурители и данък върху доходите от дивидентите и ликвидационните дялове на местни и чуждестранни физически лица за посочените в ревизионния доклад периоди и размери (главница и лихви). Установените с ревизионния акт задължения за довнасяне са в общ размер на 44 238,17 лева, а лихвите за просрочия към тях – в общ размер на 17 820,68 лева. В издадения РА органът по приходите е приел напълно предложения с РД размер за ангажиране на отговорност на Н. Н. Ж. за задълженията на „Мак Клийнинг – 92“ ЕООД, като е изложил подробни съображения за това и е обсъдил възражението на ревизираното лице.

Срещу ревизионния акт е депозирана жалба, по която е налице произнасяне с Решение № 75 от 15.07.2024 г. на Директора на дирекция ОДОП, гр. Бургас при ЦУ на НАП, поправено с Решение № 79 от 05.08.2024 г. на Директора на дирекция ОДОП-Бургас при ЦУ на НАП за поправка на ОФГ. С решението горестоящият орган отменил РА в частта за реализираната отговорност по чл. 19, ал. 2 от ДОПК на Н. Н. Ж. за данъчни задължения на „Мак Клийнинг -92“ ЕООД досежно задължението за данък върху дивидентите и ликвидационните дялове на местни и чуждестранни физически лица за периода от 01.10.2022 г. до 31.12.2022 г. в размер на 4 800 лева главница и 787,44 лева лихва, а в останалата част го потвърдил, излагайки следните мотиви:

При ревизията е установено, че е разпределен дивидент в полза на едноличния собственик и управител на дружеството Н. Н. Ж., за което е подадена декларация по чл. 55, ал. 1 от ЗДДФЛ и чл. 201, ал. 1 от ЗКПО с вх. № 2800И0141178/10.02.2023 г., с която е декларирано задължение за данък върху дивиденти в размер на 4 800 лева за четвърто тримесечие на 2022 г. въпреки наличието на невнесени публични задължения по РА № 020028200005201-091-001/16.03.2021 г. и подадени декларации (ГДД по чл. 92 от ЗКПО за 2020 г., СД по ДДС за месеците август и септември 2020 г., декларация образец 6 за периода месец август – месец октомври 2020 година). Вследствие на това разпределение имуществото на „Мак Клийнинг - 92“ ЕООД е намаляло, което е довело до невъзможност за плащане на задълженията на дружеството. Тези задължения не са внесени и към момента, като дългът е категоризиран като трудно събираем от отговорния публичен изпълнител в НАП. Като допълнителен аргумент ревизиращите посочват, че с фактура № 212 от 23.09.2020 г. дружеството продава на Н. Н. Ж. МПС (лек автомобил [марка, модел] с peг. № [рег. номер]), придобит с фактура № 578/30.08.2019 г. за 3 000 лева. Продавачът и купувачът са свързани лица по смисъла на § 1, т. 3, б. „г“ от ДР на ДОПК, като е прието, че сделката между свързаните лица е сключена при условия, водещи до отклонение на данъчно облагане. Продажбата на актива е на цена, значително по-ниска от пазарната, в резултат на което имуществото на дружеството е намаляло. Изведен е извод от решаващия орган, че с това свое преднамерено действие Н. Н. Ж. е целял предотвратяване обезпечаването и събираемостта на задълженията на „Мак Клийнинг - 92“ ЕООД. По данни от Търговския регистър, Н. Н. Ж. е едноличен собственик на капитала и управител на „Мак Клийнинг - 92“ ЕООД от учредяването му на 20.10.2018 г. до момента. В този смисъл е прието за безспорно установено наличието на първата предпоставка на чл. 19, ал. 2, т. 1 от ДОПК, доколкото жалбоподателят е физическо лице, което е имало качеството на управител на задължено юридическо лице по чл. 14, т. 1 и 2 към момента на установяване на публичните задължения. Прието е за безспорно установено също наличието на следващата предпоставка от фактическия състав на отговорността по чл. 19, ал. ал. 2, т. 1 от ДОПК, наличие на неизплатени данъци и задължителни осигурителни вноски от задълженото юридическо лице, като е посочено, че няма спор досежно обстоятелството, че „Мак Клийнинг - 92“ ЕООД има невнесени публични задължения по РА № 020028200005201-091-001/16.03.2021 г. и подадени декларации (ГДД по чл. 92 от ЗКПО за 2020 г., СД по ДДС за м. август 2020 г. и м. септември 2020 г., декларация обр.6 за периода от месец август до месец октомври 2020 г. и декларация по чл. 55 от ЗДДФЛ и чл. 201, ал. 1 от ЗКПО за данък върху дивидентите и ликвидационните дялове на местни и чуждестранни физически лица за периода от 01.10.2022 г. до 31.12.2022 година). За безспорно установено е прието и наличието на третата предпоставка - недобросъвестно поведение от страна на Н. Н. Ж., по следните съображения:

В счетоводния баланс на „Мак Клийнинг - 92“ ЕООД, който е част от ГФО за 2020 г., е посочена касова наличност в размер на 96 000 лева и печалба в същия размер, като няма салда по други сметки, независимо че дружеството има задължения към бюджета. Разполагаемите парични средства позволяват да се платят съществуващите задължения към бюджета и да останат средства, но това в случая не е било направено. Посочено е, че в хода на възложената с Резолюция от 25.11.2022 г. проверка, приключила с Протокол № П-02002822215125-073-001 от 28.02.2023 г., са представени писмени обяснения от управителя на дружеството, в които същият посочил, че „Мак Клийнинг - 92“ ЕООД не разполага със собствени или наети обекти; заявил, че наличните средства в касата са използвани от собственика на дружеството, но не са представени доказателства за това. Възприето е напълно становището на ревизиращите органи, обосновано на дадените обяснения и факта, че при проверка няма установена касова наличност, че в случая е налице разпределение под каквато и да е форма на суми от патримониума на „Мак Клийнинг - 92“ ЕООД в полза на неговия собственик, както и становището, че в този смисъл е налице хипотезата на § 1, т. 5, б. „в“ от ДР на ЗДДФЛ, след като липсва документална обоснованост за изразходването на наличните суми и няма как да се докаже, че липсващите парични средства са свързани с дейността на дружеството. Прието е от решаващия орган, че в резултат на действието на Н. Н. Ж. не само е намалено имуществото на дружеството, но и е възникнало ново задължение за данъци за „Мак Клийнинг - 92“ ЕООД, тъй като в процеса на проверката е подадена декларация по чл. 55, ал. 1 от ЗДДФЛ и чл. 201, ал. 1 от ЗКПО с вх. № 2800И0141178 от 10.02.2023 г., с която е декларирано задължение за данък върху дивиденти в размер на 4 800 лева, но няма взето решение за разпределяне на дивидент. Посочено е в тази връзка, че са издадени 10 броя РКО на обща стойност 96 000 лева (девет по 9 800 лева и един за 7 800 лева) в периода от 28.02.2023 г. до 01.08.2023 г., за да се редуцира несъществуващата касова наличност, което реално е извършено в един много по-ранен период, без да са съставяни документи. Издадените РКО, в които като основание за плащане е посочено „изплатен дивидент“ са осчетоводени с цел салдото на сметка 501 „каса в лева“ да отговаря на фактическото положение. Този извод е обоснован с констатацията, че в представената за периода 01.01.2020 г. - 28.02.2023 г. оборотна ведомост е записано движение само по счетоводните сметки, свързани с отчитането на дивидента, като сметка 501 „каса в лева“ е с нулево салдо. Въз основа на горните констатации е изведен извод, че след като Н. Н. Ж. е управител на „Мак Клийнинг - 92“ ЕООД и се е разпореждал с финансите на дружеството, то негова е и отговорността за разпореждането с паричните средства, излезли от патримониума на дружеството. Единствено негово е решението да не погаси изискуемите му публични задължения. Прието е, че в случая се касае за знание относно наличие на възникнали задължения за данъци и осигуровки на юридическото лице, представлявано от Н. Н. Ж. и съзнателното им непогасяване. Следователно, според отразеното в решението, налице е волево недобросъвестно поведение на лицето, което е целяло пряка вреда на фиска, при знание, че с това си поведение ще доведе до невъзможност да се събират публичните задължения, т.е. извършените от лицето действия по разпореждане с паричните средства на дружеството е причина за несъбиране на задълженията му - с паричните средства в брой управителят е могъл да погаси публичните задължения на дружеството, но вместо това е отклонил тези парични средства от патримониума на „Мак Клийнинг - 92“ ЕООД, като с тези си действия според органа Н. Н. Ж. недобросъвестно е целял именно неплащане на задълженията на юридическото лице за данъци и осигурителни вноски към бюджета.

Въз основа на изложените и възприети от решаващия орган факти досежно образуваното на 07.10.2020 г. изпълнително дело № *********/2020 г. и предприетите в хода му действия по принудително изпълнение на вземанията на „Мак Клийнинг - 92“ ЕООД, както и направените в хода на ревизионното производство проучвания на имущественото състояние на длъжника, горестоящият орган е извел извод, че тези факти правилно са навели органите по приходите на извода, че „Мак Клийнинг - 92“ ЕООД не разполага с имущество, с което да погаси публичните си задължения, а със своите действия/бездействия Н. Н. Ж. е лично отговорен за настъпване на посочените в закона последици във вреда на фиска, т.е. изпълнен е фактическият състав на хипотезата на чл. 19, ал. 2 от ДОПК за вменяване на задълженията на „Мак Клийнинг - 92“ ЕООД на посоченото физическо лице. Въз основа на обстоятелствата - наличие на големи задължения и спиране на плащанията към бюджета, е прието за доказано наличието на причинно-следствена връзка между поведението на Н. Н. Ж., който управлява „Мак Клийнинг - 92“ ЕООД, и невъзможността за събиране на данъци и задължителни осигурителни вноски от юридическото лице, като той е отчуждил парични средства от дружеството с цел избягване на плащания към бюджета. Прието е, че след като Н. Н. Ж. несъмнено е знаел за наличието на вече изискуеми публични задължения към моментите на извършване на намаляващите имуществото на дружеството действия, е доказан и осъществен и четвъртият елемент от фактическия състав на отговорността по чл. 19, ал. 2 от ДОПК – недобросъвестно извършено действие.

Обсъдени са в решението и направените от лицето възражения, включително и за несъобразяване на казуса с нормата на чл. 19, ал. 10 от ДОПК, като същите са отхвърлени като неоснователни по подробно изложени съображения.

Към настоящото дело е изискано и приложено т. д. № 18/2023г.на ЯОС. С решение № 26 от 20.07.2023г. по търговско дело № 20232300900018/2023г. , Окръжен съд - Ямбол е обявил неплатежоспособността на „Мак Клийнинг - 92“ ЕООД с начална дата 01.01.2021г., открил е производство по несъстоятелност, допуснал е обезпечение чрез налагане на обща възбрана и запор върху имуществото на дружеството, постановил е прекратяване на дейността и го е обявил в несъстоятелност, като е спрял производството по несъстоятелност. С решение № 28 от 20.08.2024г„ Окръжен съд - Ямбол на основание чл.632, ал.4 от ТЗ е прекратил производството по несъстоятелност и е постановил заличаване от Търговския регистър на „Мак Клийнинг“-92“ЕООД, [ЕИК], представлявано от Н. Н. Ж., влязло в сила на 28.08.2024г.

Решение № 75 от 15.07.2024 г., както и Решение № 79 от 05.08.2024 г. за поправка на ОФГ – и двете издадени от Директора на дирекция ОДОП-Бургас при ЦУ на НАП и надлежно връчени на адресата съответно на 05.08.2024 г., а жалба против РА е постъпила в съда чрез административния орган.

По делото по искане на оспорващия е назначена и изслушана ССЕ, приета като неоспорена от страните.

При горната фактическа установеност съдът достигна до следните правни изводи:Жалбата е процесуално допустима, по същество е неоснователна по следните съображения: Предмета на контрол по законосъобразност е ревизионен акт № Р-02002823005737-091-001/08,05.2024г., издаден на основание чл. 119, ал. 2 от ДОПК от Д. И. В. на длъжност началник сектор-възложил ревизията и К. Г. А. на длъжност главен инспектор по приходите - ръководител на ревизията при ТД на НАП Бургас, с който е реализирана отговорност по чл.19, ал.2 от ДОПК на жалбоподателя Н. Ж. за данъчни и осигурителни задължения на „Мак Клийнинг-92“ЕООД с [ЕИК] за КД за 2019г. и 2020г., за ДДС за данъчните периоди от 01.12.2018 г. до 30.09.2020г„ за данък върху доходи от трудови и приравнени на тях ПО от 01.10.2019 г. до 31.12.2019 г., за ДОО, ЗО и УПФ-за осигурители от 01.10.2019 г. до 31.10.2020 г. в общ размер на 56 471,41 лв., потвърдени с решение №75/15.07.2024г. на директора на дирекция ОДОП Бургас и решение за поправка на ОФГ №79/05.08.2024г. на директора на ДОДОП Бургас. пореният РА е издаден в предвидената в чл. 120 от ДОПК във връзка с чл. 3, ал. 2 от Закона за електронния документ и електронните удостоверителни услуги форма и при спазване на изискванията за неговото съдържание, като съставеният РД е неразделна част от него.

Не се установяват при извършената служебна проверка допуснати съществени нарушения на административно-производствените правила в хода на проведеното ревизионно производство.

Относно съответствието на оспорения РА с материалния закон:

С РА е прието, че са изпълнени условията по чл. 19, ал. 2 от ДОПК за възникване и реализиране на отговорността на Н. Н. Ж. в качеството му на управител за непогасени данъчни и осигурителни задължения на „Мак Клийнинг-92“ЕООД с [ЕИК] за КД за 2019г. и 2020г., за ДДС за данъчните периоди от 01.12.2018 г. до 30.09.2020г„ за данък върху доходи от трудови и приравнени на тях ПО от 01.10.2019 г. до 31.12.2019 г., за ДОО, 30 и УПФ-за осигурители от 01.10.2019 г. до 31.10.2020 г. в общ размер на 56 471,41 лв.

С разпоредбата на чл. 19 от ДОПК е създаден особен случай на лична имуществена отговорност на лицата, управляващи задължени за данъци или осигурителни вноски субекти – задължени лица по чл. 14, т .1 и 2 от ДОПК. Съгласно разпоредбата на чл. 19, ал. 1 от ДОПК, който в качеството си на управител, член на орган на управление, прокурист, търговски представител, търговски пълномощник на задължено юридическо лице по чл. 14, т. 1 и 2 укрие факти и обстоятелства, които по закон е бил длъжен да обяви пред органа по приходите или публичния изпълнител и вследствие от това не могат да бъдат събрани задължения за данъци и/или задължителни осигурителни вноски, отговаря за несъбраното задължение. В случая изрично в РД е отбелязано, че не са налице предпоставките за ангажиране на отговорността на ревизираното лице в хипотезата на чл. 19, ал. 1 от ДОПК.

Относима към процесния казус е нормата на чл. 19, ал. 2 от ДОПК, която определя, че управител, член на орган на управление, прокурист, търговски представител, търговски пълномощник на задължено юридическо лице по чл. 14, т. 1 и 2 носи отговорност за непогасените задължения на задължено юридическо лице по чл. 14, т. 1 и 2, когато недобросъвестно извърши едно от следните действия, в резултат на което имуществото на задълженото лице е намаляло и по тази причина не са погасени задължения за данъци и/или задължителни осигурителни вноски:

1. извърши плащания в натура или в пари от имуществото на задълженото лице, представляващи скрито разпределение на печалбата или дивидент, или отчужди имущество, включително предприятието, на задълженото лице безвъзмездно или по цени, значително по-ниски от пазарните;

2. извърши действия, свързани с обременяване с тежести на имуществото на задълженото юридическо лице за обезпечаване на чужд дълг и то бъде осребрено в полза на третото лице.

Отговорността на физическото лице по чл. 19, ал. 2 от ДОПК е субсидиарна – възниква в случаите, когато се установи, че задълженията за данъци и задължителни осигурителни вноски не могат да бъдат събрани от задълженото лице по чл. 14, т. 1 и 2 от ДОПК, като тази отговорност е до размера на извършените плащания, съответно до размера на намалението на имуществото – чл. 19, ал. 4 и чл. 20 от ДОПК.

Тълкуването на разпоредбата налага извод, че същата има следните елементи на фактическия състав:

1. Субект на отговорността – управител, член на орган на управление, прокурист, търговски представител, търговски пълномощник;

2. Наличие на задължение на лице по чл. 14, т. 1 или 2 от ДОПК;

3. Извършване на определено действие: а) извършени плащания в натура или в пари от имуществото на задълженото лице, представляващи скрито разпределение на печалбата или дивидент; б) отчужди имущество, включително предприятието, на задълженото лице безвъзмездно или по цени, значително по-ниски от пазарните; в) извърши действия, свързани с обременяване с тежести на имуществото на задълженото юридическо лице за обезпечаване на чужд дълг и то бъде осребрено в полза на третото лице;

4. Действието следва да е извършено недобросъвестно – лицето, което го е извършило, да е знаело за наличието на публични задължения за данъци или задължителни осигурителни вноски и да е извършило действието с цел намаляване на имуществото на задълженото юридическо лице;

5. Причинно-следствена връзка между извършеното действие, намаляване на имуществото на задълженото лице и невъзможността да бъдат погасени задължения;

6. Граници на отговорността – отговорността за непогасените задължения по ал. 2 и 3 е до размера на извършените плащания, съответно до размера на намалението на имуществото.

Тежестта на установяване на всички елементи от фактическия състав на разпоредбата е на органа по приходите, който следва да докаже същите съгласно изискванията на чл. 170, ал. 1 от АПК във връзка с §2 от ДР на ДОПК, каквито указания са и дадени с разпореждане на съда от 05.12.2022 г.

Констатациите в оспорения РА, на които се основа направения извод, че са изпълнени нормативно предвидените предпоставки за реализиране на основание чл. 21, ал. 1 във връзка с чл. 19, ал. 2 от ДОПК отговорността на Н. Ж. в качеството му на управител на „Мак Клийнинг-92“ООД за непогасените публични задължения на дружеството се свързват с извършените от Ж. през периода от 01.12.2018 г. до 30.09.2020г„ за данък върху доходи от трудови и приравнени на тях ПО от 01.10.2019 г. до 31.12.2019 г., за ДОО, 30 и УПФ-за осигурители от 01.10.2019 г. до 31.10.2020 г. плащания с парични средства от касата на дружеството, които са определени като недобросъвестни плащания от имуществото на задълженото лице, представляващи изплатен дивидент, в резултат на което имуществото на дружеството е намаляло и по тази причина не са погасени изискуеми и ликвидни задължения на юридическото лице, описани по-горе.

Съдът приема, че събраните в хода на ревизионното производство писмени доказателства установяват и доказват по несъмнен начин наличието на елементите от правопораждащия фактически състав по чл. 19, ал. 2 от ДОПК за ангажиране отговорността на Й. Ж. в качеството му на управител на „Мак Клийнинг-92“ЕООД „за непогасените задължения на дружеството за данъци.

По делото няма спор, а и се установява от събраните доказателства, че Н. Ж. е бил управител на задълженото лице „Мак Клийниниг-92“ЕООД от момента на учредяването му до момента на издаване на процесния ревизионен акт, като този период съвпада и с времето на възникване на задълженията на ревизираното дружество.

От страна на жалбоподателя не бяха ангажирани доказателства, които да сочат евентуално, че процесната касова наличност, установена въз основа на счетоводните записвания, е била използвана за нещо друго, освен за изплащането на дивидент. Същевременно по делото не установено тези парични суми да са разходвани за дейността на дружеството и въобще да са предоставени на някой различен от управителя на дружеството. Доколкото няма данни, а и не се твърди, че друг освен Н. Ж. като управител през ревизираните периоди е бил упълномощен да взема решения относно операциите с финансовите и счетоводни сметки на дружеството, правилно ревизиращите органи са приели, че именно той е осъществил разпоредителните действия – обстоятелство, което също по никакъв начин не бе оспорено в хода на съдебното производство.

При така изложената фактическа обстановка с оглед на наличието на натрупани и текущи задължения към бюджета за ревизирания период, които не са обслужвани, нито своевременно, нито със забава, управителят е извършил отклоняване на средства от дружеството за изплащане на дивидент в своя полза, като по този начин е препятствал погасяването на текущите задължения на дружеството и е спомогнал за формирането на нови такива. В тази връзка съдът намира, че действията на жалбоподателя следва да се квалифицират като недобросъвестни, тъй като с тези свои действия управителят е съзнавал и целял непогасяване на данъчните задължения. Принципно добросъвестността се свързва с незнанието на определени обстоятелства, които са правно релевантни, съответно добросъвестен е онзи, който не знае определено обстоятелство. Добросъвестно е лицето, което осъществява определено поведение при незнание именно на тези правно релевантни факти. В хипотезата на отговорността по чл. 19, ал. 2 от ДОПК добросъвестността на лицето, чиято отговорност се ангажира, съществува, когато то не знае за възникването или наличието на данъчни и/или осигурителни задължения на дружеството, което управлява. Когато е доказано, че знае или няма как да не знае за съществуването на тези задължения към момента на извършване на разпоредителните действия, недобросъвестност е налице. Отнесено към настоящия спор безспорно е установено в случая, че ревизираното лице си е разпределило и изплатило дивидент, лично е подписвало и подавало пред НАП декларации с декларирани в тях данъчни задължения, съответно – изключена е възможността да не е било наясно, че представляваното от него дружество е имало задължения към бюджета и че с действията си препятства тяхното разплащане. Разпоредителните действия на управителя са довели до намаляване на наличните парични средства в касата на дружеството и тези действия без съмнение препятстват събирането на установените задължения и дори частичното им погасяване предвид липсата на имущество на дружеството, което да бъде осребрено за изпълнение на задълженията.

Жалбоподателят оспорва наличието на тази кумулативно изискуема предпоставка, а именно – лицето да е действало недобросъвестно. В тази насока в жалба се твърди, че в случая не намира приложение презумпцията, уредена в разпоредбата на чл. 19, ал. 10 от ДОПК, тъй като евентуалното разпределение на дивидентите през 2020 г. е извършено след изтичането на визирания в нормата едногодишен срок от декларирането на задълженията за данъци и следователно тези действия не са извършени недобросъвестно. В тази връзка следва да бъде отбелязано, че цитираната разпоредба регламентира презумпция за недобросъвестност за визирания в същата годишен период, която е в полза на органа и при наличието на която недобросъвестност на субекта не подлежи на доказване. В случая обаче съдът намира, че ревизиращите органи, освен че не са се позовали на нея, на всичките основания са доказали и обосновали недобросъвестност от страна на жалбоподателя в качеството му на управител на задълженото юридическо лице – „Мак Клийнинг-92“ЕООД.

Разпоредбата на чл. 19, ал. 2 от ДОПК изисква съществуването на каузална връзка между поведението на управителя и непогасяването на задълженията за данъци и задължителни осигурителни вноски на представляваното дружество, т.е. поведението на управителя следва да се явява причина за неплащането на публичните вземания, като отговорността на управляващия по чл. 19, ал. 2 от ДОПК е лимитирана – до размера на извършените плащания, съответно до размера на намалението на имуществото. В тази връзка съдът приема, че е налице и причинно-следствената връзка между поведението на лицето и невъзможността задълженията да бъдат събрани, тъй като от извършените плащания, представляващи разпределение на дивидент, е намаляло имуществото на главния длъжник със стойността на тези плащания, като не се твърди и не се установява друга причина за непогасяването на публичните задължения. По отношение на изискването задължението да не може да бъде събрано от главния длъжник – „Мак Клийнинг-92“ЕООД, съдът въз основа на материалите по делото приема, че и тази предпоставка е осъществена. Както от събраните в хода на ревизията доказателства, така и от представената в хода на съдебното производство справка от публичния изпълнител , не се установява да е налице бездействие от страна на административния орган, каквито твърдения се съдържат в жалбата, като са положени необходимите усилия за събиране на сумите – от страна на публичния изпълнител са предприети необходимите действия по установяване имуществото на задълженото лице, обезпечаване и събиране на задълженията.

А с оглед на това, че дружеството е обявено в несъстоятелност, се потвърждава тезата на органа по приходите, че и към настоящия момент не са се променили обстоятелствата относно възможността на дружеството да плати установените му публични задължения. Липсват доказателства и не се установява друга причина за непогасяването на публичните задължения, предвид което е налице връзка на пряка причинност на процесното релевантно действие на разпореждане с непогасяването на публичните задължения. Доколкото само от волята на привлеченото към отговорност лице е зависело да вземе решение за тяхното погасяване с наличното и достатъчно имущество на дружеството, то у ревизирания е съществувало знание за наличието на вече изискуеми публични задължения към моментите на извършване на намаляващите имуществото на главния длъжник действия, както и за разполагаемото имущество и за естеството на извършваните действия. Всичко това, наред с продължителния период на неизпълнение на периодично възникващите публични задължения, и то при налично имущество за пълното им погасяване, изключва добросъвестността на ревизирания. Решението на управителя е да не погаси изискуемите публични задължения, а вместо това изплаща в своя полза дивидент.

В случая са налице изискуеми данъчни задължения в голям размер и дружеството е могло да плати тези задължения към момента на тяхното възникване, но недобросъвестно не ги е заплатило. В обобщение следва да се акцентира, че тук от значение е невъзможността публичните задължения да бъдат събрани, а не евентуалната пасивност на публичните органи.

С оглед на фактите по делото следва да бъде прието, че съществува причинна връзка между изплащането на въпросните суми (дивидент) и невъзможността да бъдат събрани задълженията на дружеството, което косвено се потвърждава и от факта, че дружеството е имало големи задължения към бюджета и е изпаднало в неплатежоспособност.

Съгласно предоставената информация от публичния изпълнител на 07.10.2020г. е образувано изпълнително дело № *********/2020г. С постановления от 07.10.2020г., 13.10.2020г. и 20.10.2020г. на основание чл.202, ал.2 от ДОПК са наложени запори върху вземанията на задълженото лице по договор сключен с Община Ямбол. В резултат, на което са постъпили 6 026,87лв. в т.ч. на 13.10.2020г. - 3344.58 лв. и на 23.10.2020г. - 2 682.29 лв. От Община Ямбол е представен отговор, че договорът е предсрочно прекратен на 29.10.2020г. и по него няма неразплатени суми. С постановление от 04.08.2021г. е наложен запор върху банковата сметка в ТБ „ОББ“ АД, но сметката е без авоари и е закрита на 26.08.2021г. На 07.08.2022г. дружеството е оповестено в интернет списък на длъжници по чл.182, ал.3, т.2 от ДОПК и е изготвено уведомление до прокуратурата за извършено престъпление по чл.227б от Наказателния кодекс. Във връзка с установяване на имущественото състояние на длъжника са направени справки по данни от общини, КАТ, Имотен регистър при Агенция по вписванията и др., като „Мак Клийнинг - 92“ ЕООД не притежава недвижими имоти, МПС и др. активи, които да послужат за обезпечаване на публичните му задължения, поради което няма предпоставки за завеждане на иск по чл.216 от ДОПК. Т.е. предприети са и са изпълнени всички възможни действия по принудително събиране към главния длъжник „Мак Клийнинг - 92“ ЕООД. Дружеството няма имущество за обезпечаване на задълженията. На основание чл.225, ал.1, т.4 от ДОПК с разпореждане от 17.03.2023г. е прекратено производството по принудително изпълнение на публични вземания по изпълнително дело № *********/2020г. поради невъзможност да бъдат събрани дължимите вземания за данъци и ЗОВ.

Предвид посочените обстоятелства - наличие на големи задължения и спиране на плащанията към бюджета, се доказва причинно-следствена връзка между поведението на Н. Ж., който управлява „Мак Клийнинг - 92“ ЕООД и невъзможността за събиране на данъци и задължителни осигурителни вноски от юридическото лице, като той е отчуждил парични средства от дружеството, знаейки за задълженията си за плащания към бюджета. След като Н. Ж. несъмнено е знаел за наличието на вече изискуеми публични задължения към моментите на извършване на намаляващите имуществото на дружеството действия е доказан и осъществен и този елемент от фактическия състав на отговорността по чл. 19, ал.2 от ДОПК.

По смисъла на §1, т.5, б. „в“ от ДР на ЗДДФЛ дивидент е и скрито разпределение на печалбата. Това не означава, че скрито разпределение на печалбата по своя характер е дивидент, а реда по който се облагат тези суми е този, по който се облагат дивидентите. В случая ГФО са подписани от управителя на дружеството - Н. Ж., което означава, че той е запознат и е наясно с финансовото му състояние и задълженията към бюджета. Посочените доказателства са приобщени с протокол № Р-02002823005737-ППД-001/07.11.2023г. към настоящото ревизионно производство.

Във връзка с присъединено търговско дело №18/2023г. на Окръжен съд - Ямбол и постановеното по него решение 30.08.2024г., т.е. след образуване на настоящото дело следва да се отбележи следното: С решение № 26 от 20.07.2023г. по търговско дело № 20232300900018/2023г. , Окръжен съд - Ямбол е обявил неплатежоспособността на „Мак Клийнинг“-92“ ЕООД с начална дата 01.01.2021г., открил е производство по несъстоятелност, допуснал е обезпечение чрез налагане на обща възбрана и запор върху имуществото на дружеството, постановил е прекратяване на дейността и го е обявил в несъстоятелност, като е спрял производството по несъстоятелност. С решение № 28 от 20.08.2024г„ Окръжен съд - Ямбол на основание чл.632, ал.4 от ТЗ е прекратил производството по несъстоятелност и е постановил заличаване от Търговския регистър на „Мак Клийнинг“-92“ЕООД, [ЕИК], представлявано от Н. Н. Ж., влязло в сила на 28.08.2024г. Следва да се отбележи, че обжалвания РА № Р-02002823005737-091-001/08.05.2024г. в настоящото съдебно производство, като и потвърждаващото решение №75/15.07.2024г. на директора на ОДОП, Бургас са издадени преди заличаване на търговското дружеството, чиито задължения са вменени в отговорност по чл.19 на жалбоподателя Н. Ж..

Съгласно чл. 21, ал.2 от ДОПК, отговорността на третите лица се реализира и в случаите, когато по отношение на длъжника са налице обстоятелствата по чл.168, т. 5, 6 и 7. Съобразно тези текстове на кодекса, публичното вземане се погасява съобразно т.5 при смърт на физическото лице - след изчерпване на имуществото му, освен ако наследниците или други лица отговарят за публичното задължение; т.6 след разпределение на постъпленията от осребряване на актива на юридическо лице, обявено в несъстоятелност, освен ако други лица отговарят за публичното задължение и т.7 при заличаване на юридическото лице след прекратяване с производство по ликвидация, освен ако други лица отговарят за публичното задължение.

В тази връзка тълкувателното решение постановено тълкувателно решение от 13.07.2020г. по тълкувателно дело № 2/2018, на ВКС преклудира възможността на НАП да предявява тези вземания към лицето, което е обявено в несъстоятелност/ дружеството „Мак Клийнинг-92“ЕООД /, но не и към трети лица, какъвто е настоящия случай, а именно управителя на заличеното дружество- Н. Н. Ж.. Именно поради това е и нормата на чл.21, ал.2 от ДОПК, която разграничава лицата, спрямо които може да се търси изпълнение. Съгласно чл.21,ал.3 от ДОПК отговорността на третите лица отпада с отпадане на задължението, за което е установена с влязъл в сила акт.

Предвид гореизложеното следва да бъде прието, че са налице предпоставките на чл. 19, ал. 2 от ДОПК за ангажиране на отговорността на Н. Н. Ж., в качеството му на управител на „Мак Клийнинг“-92“ЕООД за установени данъчни и осигурителни задължения на „Мак Клийнинг-92“ЕООД с [ЕИК] за КД за 2019г. и 2020г., за ДДС за данъчните периоди от 01.12.2018 г. до 30.09.2020г„ за данък върху доходи от трудови и приравнени на тях ПО от 01.10.2019 г. до 31.12.2019 г., за ДОО, 30 и УПФ-за осигурители от 01.10.2019 г. до 31.10.2020 г. в общ размер на 56 471,41 лв., Това обосновава и извод, че Ревизионен акт № Р-02002823005737-091-001 от 08.05.2024 г. в частта, в която е потвърден с Решение № 75 от 15.07.2024 г. на Директора на дирекция ОДОП, гр. Бургас при ЦУ на НАП, поправено с Решение № 79 от 05.08.2024 г. на Директора на дирекция ОДОП-Бургас при ЦУ на НАП за поправка на ОФГ, с който са му вменени задължения по реда на чл. 19, ал. 2 от ДОПК е законосъобразен. Жалбата се явява неоснователна и като такава, следва да бъде отхвърлена.

При този изход на делото искането на ответника за присъждане на разноски следва да бъде уважено, като на основание чл. 161, ал. 1 от ДОПК Н. Н. Ж. следва да бъде осъден да заплати на НАП юрисконсултско възнаграждение в размер на 5 168 лева, определено съгласно чл. 8, ал. 1 във връзка с чл. 7, ал. 2, т. 4 от Наредба № 1 от 09.07.2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения. Възражението за прекомерност на юрисконсултското възнаграждение е немотивирано и неоснователно, тъй като е определено в предвидения от закона минимален размер.

Водим от горните мотиви, Ямболският административен съд, втори състав на основание чл. 160, ал. 1 от ДОПК

 

Р Е Ш И :

 

ОТХВЪРЛЯ жалбата на Н. Н. Ж. от [населено място], против Ревизионен акт № Р-02002823005737-091-001 от 08.05.2024 г. в частта, в която е потвърден с Решение № 75 от 15.07.2024 г. на Директора на дирекция ОДОП, гр. Бургас при ЦУ на НАП, поправено с Решение № 79 от 05.08.2024 г. на Директора на дирекция ОДОП-Бургас при ЦУ на НАП за поправка на ОФГ, с който са му вменени задължения по реда на чл. 19 ал. 2 от ДОПК - за данъчни и осигурителни задължения на „Мак Клийнинг-92“ЕООД с [ЕИК] за КД за 2019г. и 2020г., за ДДС за данъчните периоди от 01.12.2018 г. до 30.09.2020г. за данък върху доходи от трудови и приравнени на тях ПО от 01.10.2019 г. до 31.12.2019 г., за ДОО, ЗО и УПФ-за осигурители от 01.10.2019 г. до 31.10.2020 г. в общ размер на 56 471,41 лв, като неоснователна.

 

ОСЪЖДА Н. Н. Ж. от [населено място], да заплати на Националната агенция за приходите сумата от 5 168 лева (пет хиляди сто шестдесет и осем )лева, представляваща юрисконсултско възнаграждение.

 

Решението подлежи на обжалване с касационна жалба пред Върховния административен съд в 14-дневен срок от съобщаването му на страните.