РЕПУБЛИКА БЪЛГАРИЯ
АДМИНИСТРАТИВЕН СЪД - ПЛОВДИВ
Р
Е Ш Е Н И Е
№ 841
гр. Пловдив,
09.05. 2023 год.
В
ИМЕТО НА НАРОДА
ПЛОВДИВСКИ АДМИНИСТРАТИВЕН СЪД, ІІ отделение, ХІІ състав, в публично заседание на дванадесети април през две хиляди
двадесет и трета година в състав:
ПРЕДСЕДАТЕЛ: МАРИАНА
МИХАЙЛОВА
при секретаря Р. П. , като разгледа докладваното от председателя МАРИАНА
МИХАЙЛОВА административно дело № 456 по
описа за 2023 год. на Пловдивския
административен съд, за да се произнесе взе предвид следното:
І. За характера на производството,
жалбата и становищата на страните:
1. Производството е по реда на Глава ХІХ от ДОПК.
Същото е образувано във връзка с
решение № 1670 от 15.02.2023 г., постановено по адм. дело 2941/2020 г., по
описа на ВАС, с което е отменено решение № 2720/19.12.2019 г., постановено по
адм. дело № 2019/2019 г. по описа на Пловдивски административен съд и делото е
върнато на друг състав на първоинстанционния съд за ново разглеждане с указание
да се обсъдят събраните по делото доказателства поотделно и в тяхната
съвкупност, да се обоснове приемането им за доказателствен материал, както и да
отдели спорното от безспорното съобразно събраните доказателства, фактите по
делото и становищата на страните, с оглед на което да се формира обоснован
извод за приложимостта на разпоредбата на чл.19, ал.1 и/или ал.2 от ДОПК в
конкретния случай.
2. При новото разглеждане на делото
след съвкупен анализ на събраните по делото доказателства, поотделно и в тяхната
съвкупност, и в съответствие със задължителните указания, дадени в решението на
ВАС, Съдът прие за установено следното:
Делото е образувано по жалба на Н.З.З., ЕГН ********** с адрес за кореспонденция и по чл.8
от ДОПК обл. Пловдив, с. Царацово, ул.“Иван Арабаджията“ № 6, ет.6, чрез
адвокат А.А. против Ревизионен акт (РА) № Р-16001618005681-091-001/26.03.2019 г. и РА №
П-16001619059746-003-001/12.04.2019 г. за поправка на РА, издадени от Г.И.Н.на
длъжност началник сектор, възложил ревизията и Д.С.С.на длъжност главен
инспектор по приходите - ръководител на ревизията, при ТД на НАП гр. Пловдив, потвърдени
с Решение № 354/10.06.2019г. на Директора на Дирекция “ОДОП” гр. Пловдив, в частта в която е ангажирана отговорност по чл. 19 ал.
1 и ал. 2 от ДОПК на Н.З.З., в качеството му на управител на „ЕН ЗЕД 5” ЕООД, за следните задължения : ЗДДС; ДОО; ЗО; УПФ в общ размер
на задълженията – 18 198,88 лв., в т.ч. главници – 12 956,32 лв. и
лихви – 5 242,56 лв.
Навеждат се
доводи за материална незаконосъобразност на административният акт и се иска неговата
отмяна от Съда. Твърденията най-общо се свеждат до обстоятелството, че в случая
не се констатира наличието на фактите, възведени в хипотезата на чл. 19, ал. 1
от ДОПК. Поддържа се също така, че липсва причинно-следствена връзка, между
поведението на управителя на дружеството и невъзможността за събиране на
задълженията за данъци. Иска се присъждане на сторените разноски по производството.
3.Директорът на Дирекция “Обжалване и
данъчно-осигурителна практика” – гр. Пловдив при Централно управление на
Национална агенция за приходите, чрез
процесуалният си представител юрисконсулт Дамянова, е на становище, че жалбата
е неоснователна и моли Съда да я остави без уважение, като се присъди
съответното юрисконсултско възнаграждение. Поддържат се изцяло фактическите
констатации и правните изводи съдържащи се в оспорения ревизионен акт и
потвърждаващото го решение на Директора на Дирекция “ОДОП” гр. Пловдив.
ІІ. За
допустимостта:
4. Ревизионният акт е обжалван в
предвидения за това срок, пред контролния в йерархията на приходната
администрация орган, който с решението си изцяло го е потвърдил. Така
постановеният от Директора на Дирекция “Обжалване и данъчно осигурителна
практика” Пловдив резултат и подаването на жалбата в рамките на предвидения за
това процесуален срок налагат извод за нейната ДОПУСТИМОСТ.
ІІІ. За
административната процедура:
5. Процесното ревизионно производство е сложено в ход със Заповед
за възлагане на ревизия (ЗВР) № Р-16001618005681-020-001 от 18.09.2018 г., надлежно връчена на
жалбоподателя. Очертаният предметен обхват е следния: отговорност за данък
върху доходите от трудови и приравнените на тях правоотношения за периода 01.07.2014г.
– 31.07.2016г.; отговорност за данък върху добавената стойност за периода
01.01.2015г. – 31.03.2016г; отговорност за ДОО - за осигурители за периода 01.07.2014г.
– 31.07.2016г.; отговорност за вноски за здравно осигуряване – за осигурители
за периода 01.07.2014г. – 31.07.2016г.; отговорност за универсален пенсионен
фонд – за осигурители за периода 01.07.2014г. – 31.07.2016г. Последвало е издаването
на ЗВР № Р-16001618005681-020-002 от 18.12.2018 г., с който срокът на ревизията е
удължен до 20.02.2019г.
Цитираните ЗВР са издадени Г.И.Н.заемащ длъжност Началник
сектор при ТД на НАП Пловдив.
6. В хода на тази административна
процедура е съставен Ревизионен доклад № Р-16001618005681-092-001/06.03.2019 г., въз основа на
който, възложилият ревизията и ръководителят на ревизията са издали Ревизионен акт (РА) №
Р-16001618005681-091-001/26.03.2019 г. и РА №
П-16001619059746-003-001/12.04.2019 г. за поправка на РА, с които на основание чл. 19 от ДОПК е установена
отговорността на ревизираното лице за задълженията на „ЕН ЗЕД 5" ЕООД по
РА № Р-16001615008827-091-001/05.04.2016 г. както следва: данък върху
добавената стойност за периода 01.01.2015 г. - 31.03.2016 г. в размер на
7168,08 лева – главница и 2845,65 лева – лихва; задължения за вноски за здравно
осигуряване за осигурители за периода 01.07.2014 г. - 31.07.2016 г. в размер на
1565,50 лева – главница и 675,97 лева – лихва; задължения
за ДОО за осигурители за периода 01.07.2014 г. - 31.07.2016 г. в размер на
2846,47 лева – главница и 1031,85 лева – лихва; задължения за УПФ за
осигурители за периода 01.07.2014 г. - 31.07.2016 г. в размер на 1375,27 лева –
главница и 593,26 лева – лихва.
По
жалба на Н.З.З. е
издадено Решение № 354/10.06.2019 г. от Директора на Дирекция “Обжалване и данъчно –
осигурителна практика” - Пловдив при ЦУ на НАП, с което изцяло са потвърдени оспорените
в настоящото производство ревизионния акт и акт за поправка на РА.
С оглед делегирането на правомощия по реда на
чл.112, ал.2, т.1 от ДОПК по делото е представена Заповед № РД-09-1/03.01.2017
год. на Директора на ТД на НАП Пловдив и Заповед № РД-09-1801/28.09.2018 год.
на Директора на ТД на НАП Пловдив.
Изложеното до тук налага да се приеме, че процесното
ревизионно производство е възложено от материално компетентен административен
орган, при спазване на предвидените за това процедурни правила. Ревизионният
акт е постановен в изискваната от закона форма и от компетентните за това, в
съответствие с нормата на чл. 119, ал. 2 във вр. чл.112, ал.2, т.1 от ДОПК,
органи на приходната администрация.
ІV. Фактите по делото:
7. Н.З.
обжалва изцяло горния ревизионен акт /РА/ и акт за поправка на РА, с които е
установена отговорност по чл. 19, ал. 1 и ал. 2 от ДОПК за задължения на „ЕН
ЗЕД 5“ ЕООД.
В хода на ревизията е установено,
че „ЕН ЗЕД 5“ ЕООД е вписано в Търговския регистър на Агенция по вписванията на
13.06.2014 г. Дружеството е с капитал 2,00 лв„ който е внесен изцяло. Седалище
и адрес на управление: с. Царацово, ул. „Иван Арабаджията“ № 6. За периода от
13.06.2014 г. до 23.08.2016 г. (вкл.) Н.З.З. е управител и едноличен собственик
на капитала на „ЕН ЗЕД 5“ ЕООД с ЕИК *********. На 24.08.2016 г. в Агенция по
вписванията е вписано прехвърляне на дружествените дялове от Н.З.З. на Б.М.Р.,
който считано от същата дата е управител, представляващ и едноличен собственик
на капитала. Дружеството е регистрирано по ЗДДС, считано от 13.12.2014 г. и е
дерегистрирано съгласно чл.176 от ЗДДС считано от 16.12.2016 г.
На „ЕН ЗЕД 5“ ЕООД е извършена
ревизия с обхват:
- по
ЗДДС за периода 13.12.2014 г. - 30.09.2015 г.
- по
ЗКПО - корпоративен данък за периода 13.06.2014 г.- 31.12.2014 г. приключила с
РА № Р- 16001615008827-091-001/05.04.2016 г.,с който допълнително са определени задължения по ЗДДС
в периоди м.01.2015 г.,м.04.2015 г. и м.05.2015 г. Управител на дружеството по време
на ревизията, приключила с горепосочения РА е Н.З.З., с ЕГН **********.
С искане за предоставяне на
документи от отдел „Архив“ при ТД на НАП Пловдив са изискани копия на документи
от досието на „ЕН ЗЕД 5“ ЕООД, както следва: заверени копия на РА №
Р-16001615008827-091-001/05.04.2016 г., ведно с РД и всички приложения, отчетни
регистри по ЗДДС - дневници на покупките, дневници на продажбите и СД по ЗДДС,
протоколи за приемането им и приложени пълномощни на лица подавали данните за
периода 01.01.2015 г. до 31.07.2016 г. Изисканите документи са присъединени към
спорното ревизионно производство с протокол №1429504/11.12.2018 г.
При ревизията на „ЕН ЗЕД 5“ ЕООД е
установено, че дружеството е упражнило правото на приспадане на данъчен кредит
по фактури за покупки на стоки и услуги с издатели „МАКС ЛОГИСТИК 05“ ЕООД с
ЕИК ********* и „ВИЖЪН ЕЛЕКТРИК“ ЕООД с ЕИК *********, за които от страна на
представляващия дружеството не са представени съпътстващи доставките документи,
от които да се установи по категоричен начин, че сделките са реално
осъществени. Управителят на дружеството не е доказал с надлежни доказателства,
че дружеството е получател на въпросните доставки на стоки и услуги.
Доставчиците също не са представили доказателства при извършените им насрещни
проверки, с които да удостоверят, че са осъществили доставки на „ЕН ЗЕД 5“
ЕООД. Предвид това е направен извод за липса на извършени доставки на стоки и
услуги и на дружеството е отказано правото на данъчен кредит на основание чл.
70, ал. 5 от ЗДДС.
По отношение на „ЕН ЗЕД 5“ ЕООД,
органът по приходите е извършил съответните справки в ИС на НАП и е установил
следното: СД по ЗДДС са подавани с електронен подпис от лицето Н.И.Г., в
качеството и на представляващ на „НАДИН 07“ ЕООД - упълномощено лице. Същата подава
и Декларации обр.1 и обр.6.
От извършена справка на страницата
на Агенция по вписванията в Търговски регистър и предоставени документи от
„НАДИН 07“ ЕООД се установява, че подадените за „ЕН ЗЕД 5“ ЕООД - ГФО за 2014
г. и 2015 г. са подписани от ръководител - Н.З.З.; ГФО за 2016 г. и 2017 г. са
подписани от ръководител Б.М.Р.. Последният има качество на управител на „ЕН
ЗЕД 5“ ЕООД от 24.08.2016 г.
При извършена насрещна проверка на
„ЕН ЗЕД 5“ ЕООД са представени аналитични оборотни ведомости на сметки
207/Машини и оборудване/ с дебитно салдо в размер на 15 000,00 лв. към
31.12.2016 г. и сметка 208/Компютърна техника/ с дебитно салдо в размер на
936,88 лв.
От органите по приходите е
установено, че със споразумение от 29.04.2015 г. към договор за лизинг с „Уни Кредит
Лизинг“ ЕАД № 94418/01.11.2011 г. с лизингополучател „ДИЗЕН“ ЕООД и лизингов
обект лек автомобил Мицубиши Аутлендър, всички права и задължения на
лизингополучателя „ДИЗЕН“ ЕООД се прехвърлят към „ЕН ЗЕД 5“ ЕООД в качеството
му на поемател. Съгласно актуализиран погасителен план, последната лизингова вноска се дължи на
01.11.2016 г. С допълнително споразумение към договора за лизинг № 16779, „ЕН
ЗЕД 5“ ЕООД и Лизингодателят се споразумяват дружеството, в качеството си на
лизингополучател, да изкупи предсрочно лизинговия обект на цена за предсрочно
изкупуване в размер на 5 787,24 лв. С договор за покупко-продажба на МПС,
подписан на 22.06.2016 г., лизингополучателят заявява, че е съгласен правото му
на придобиване на лизинговата вещ да се упражни от лицето Е.И.А..
От „Уни Кредит Лизинг“ ЕАД е предоставена
справка за фактури и плащания за периода от 03.04.2015 г. до 22.06.2016 г., от
която е видно, че „ЕН ЗЕД 5“ ЕООД е платило общо 18 192,59 лв., от които
облагаемата стойност е 14 035,66 лв. и ДДС е 2 511,00 лв. Предоставена е
фактура № **********/17.06.2016 г. с дан. основа 4 779,48 лв. и ДДС 955,91 лв.
/обща стойност 5 735,39 лв./, издадена от Уни Кредит Лизинг“ ЕАД на „ЕН ЗЕД 5“
ЕООД. Предмет на доставка по фактурата е: „главница за предсрочно изкупуване,
реф, № 94418“. Всички горецитирани документи
от името на „ЕН ЗЕД 5“ ЕООД са подписани от Н.З.З.. Оттук органът по приходите е
направил заключение, че последният е предоставил безвъзмездно правото на
придобиване на МПС Мицубиши Аутлендър на Е.И.А.. Посочено е, че отчуждаването
на правото на покупка на лизинговото МПС е извършено преди продажбата на
дяловете на „ЕН ЗЕД 5“ ЕООД на Б.М.Р..
Установените задължения, имащи
отношение към обхвата на процесното производство, които не са внесени и към настоящия
момент, са, както следва: ДДС /01.01.2015 г. - 31.03.2016 г/ - главница - 7
169,08 лв. допълнително установени и лихви /изчислени към датата на издаване на
РА/- 2845,65 лв. и задължения към бюджета по декларации обр. 6, в общ размер на 5 787,24 лв. и лихви /изчислени към датата на издаване на РА/- 3000,38 лв.
Ревизионният акт на „ЕН ЗЕД 5“ ООД
е редовно връчен, не е обжалван в законоустановения срок и е влязъл в законна
сила.
Въз основа на фактическата
обстановка, установена при ревизията на „ЕН ЗЕД 5“ ЕООД, органите по приходите са счели, че са събрани
доказателства, според които формираните задължения на дружеството през
разглеждания период са в резултат на проявените действия и бездействия на Н.З.,
тъй като всички сделки са извършени с негово знание и като не е декларирал
по-голямата част от получените приходи същият е укрил факти и обстоятелства
пред органите по приходите, проявил е недобросъвестност относно дейността на
дружеството и неговите задължения към бюджета. В тази връзка от страна на
органите по приходите, е ангажирана отговорността на З. по чл.19 ал.1 и ал. 2
от ДОПК, в качеството му на управляващ и представляващ горепосоченото
дружество.
8. В хода на процесното
ревизионното производство е присъединено и писмо от дирекция „Събиране“ при ТД
на НАП Пловдив, с което се удостоверява, че има образувано производство по
принудително изпълнение срещу дружеството. Видно е, че за задълженията на „ЕН
ЗЕД 5“ ЕООД е образувано ИД №16150010347/2015 г. и са наложени обезпечителни мерки
- запор на банковите сметки на дружеството. В писмото се сочи още, че дългът е
категоризиран като несъбираем и производството по принудително изпълнение е
прекратено.
9. С цел събиране на данни относно поведението на Н.З., в
качеството му на управител на „ЕН ЗЕД 5“
ЕООД, при извършената предходна проверка на РЛ е издадено и изпратено за
връчване ИПДПОЗЛ изх. № Р-16001618005681- 040-001/08.10.2018 г., с което са
изискани писмени обяснения относно участието му в търговски дружества в
качеството на съдружник, управител или представляващ за периода 01.07.2014 г.
до 31.07.2016 г., притежавани дялове, акции, правомощия, упълномощени лица,
получени дивиденти и др. В отговор РЛ е представило обяснение
вх. № РД-20-2807/22.10.2018 г. в което е заявило, че всички документи, справки и обяснения във връзка с
управлението на дружеството до 2016 г. са предоставени на органите по приходите
във връзка с ревизионното производство, приключило с РА от 2016 г. Лицето е
декларирало, че не е предоставяло или получавало заеми от дружеството,
фактурите и договорите е подписвал сам, както и документите за разплащанията и
че лично е представял първичните счетоводни документи в счетоводството.
10. При тази фактическа обстановка ревизиращите органи са
приели, че са налице обстоятелства по чл. 19, ал. 1 и ал. 2 от ДОПК за
реализиране на отговорността на Н.З., в качеството му на управител на „ЕН ЗЕД
5“ ЕООД, за установените с издадения на дружеството РА задължения по декларации
обр. 6, и ДДС за посочените по - горе периоди и размери.
11. За да потвърди РА, решаващият орган е възприел изцяло
мотивите на ревизиращия екип, и е изложил подробно нормативната уредба,
регулираща този вид финансови отношения, като е отговорил и на всяко едно от
възраженията на жалбоподателя, изложени в жалба вх. 94-00-151/25.06.2019 г. За
да формира крайния си извод, последният е приел, че безспорно, в ревизионното
производство е доказано, че са налице кумулативно предпоставките за реализиране
отговорността по чл.19 ал.1 и ал. 2 от ДОПК, а именно: - субект на
отговорността да е физическо лице, имащо качеството на член на орган на
управление или управител на ЗЛ по чл.14 ал.1 т.1 и т.2 от ДОПК; - това лице да
е укрило факти и обстоятелства, които по закон е било длъжно да обяви пред
органа по приходите или публичния изпълнител; - като резултат, вследствие от
поведението на лицето по укриването на фактите и обстоятелствата, да е налице
състояние на невъзможност да бъдат събрани задължения за данъци или ЗОВ.
В този смисъл решаващия орган е изложил детайлно аргументи
за наличието на предпоставките по чл.19 ал.1 и ал.2 от ДОПК по отношение на Н.З.,
поради което и е потвърдил изцяло РА, ведно с ревизионният акт за поправка, при
подробно описаната по-горе в настоящото изложение фактическа.
12. В хода на съдебното производство е изготвена
съдебно-счетоводна експертиза, приета без заявени резерви от страните. Вещото лице, след запознаване с приетите по делото
документи,както и допълнително представени такива от дружеството е изготвило баланс „ЕН ЗЕД 5“ ЕООД към 31.03.2016 г. и 30.04.2016 г. Направен е извод, че стойността
на актива на баланса определяща имущественото състояние на дружеството към
31.03.2016 г. е в размер на 86 111,69, а към
30.04.2016 г. е в размер на 95 570,92 лв.
V. За правото:
13. В разпоредбите на чл.19, чл.20 и чл.21 от ДОПК са регламентирани
предпоставките и реда за ангажиране на особен вид лична имуществена
отговорност, предвидена за трети лица - членове на органи на управление или
управители на задължено лице по чл.14, ал.1 и 2 от ДОПК. Нормите на чл.19, ал.
1 и ал. 2 ДОПК регламентират самостоятелни хипотези на тази отговорност,
различни по своя фактически състав.
В настоящия случай, предмет на
съдебната проверка е наличието или липсата на предпоставките на лична
имуществена отговорност и в двете хипотези.
За ангажиране на отговорността по
чл. 19, ал. 1 от ДОПК е необходимо кумулативно да бъдат удовлетворени следните
условия: 1) лицето, чиято лична имуществена отговорност се ангажира, да има
качеството на член на орган на управление или управител на задължено лице по
чл.14, т.1 и 2 ДОПК, към момента за който са установени публичните задължения;
2) да е налице поведение на това лице, изразяващо се в укриване на факти и
обстоятелства, които по закон е бил длъжен да обяви пред органа по приходите
или публичния изпълнител; 3) да съществува причинно-следствена връзка между
поведението и невъзможността за събиране на публичните вземания; 4) да е налице
обективна невъзможност за събиране на публични вземания. Отговорността в тази
хипотеза е ограничена до размера на несъбраното задължение.
Относно отговорността по чл. 19, ал. 2 от ДОПК е нужно кумулативното наличие на: 1) качеството на член на орган на управление или управител на задължено лице по чл.14, т.1 и 2 ДОПК; 2) недобросъвестно поведение на лицето, довело до намаляване на имуществото на задълженото лице; 3) причинно-следствена връзка между поведението и невъзможността за събиране на публичните вземания; 4) да е налице обективна невъзможност за събиране на публични вземания. Отговорността в тази хипотеза е ограничена до размера на извършените плащания, съответно до размера на намалението на имуществото. Действията, с които е засегнато имуществото са посочени в т.1 и т. 2 на правната норма: извърши плащания в натура или в пари от имуществото на задълженото лице, представляващи скрито разпределение на печалбата или дивидент, или отчужди имущество, включително предприятието, на задълженото лице безвъзмездно или по цени, значително по-ниски от пазарните; извърши действия, свързани с обременяване с тежести на имуществото на задълженото юридическо лице за обезпечаване на чужд дълг и то бъде осребрено в полза на третото лице.
При доказан фактически състав,
включващ посочените елементи, физическото лице отговаря за несъбраното
задължение.
При тази фактическа и правна
обстановка съдът намира, че по отношение на ревизираното лице безспорно се
установява първата предпоставка в хипотезите на чл. 19, ал. 1 и ал. 2 от ДОПК –
качеството на собственик и управител на задължено лице към момента на
възникване на задълженията.
Налице е и втората предпоставка по
чл. 19, ал. 1 от ДОПК – ревизираното лице е укрило факти и обстоятелства, които
по закон е бил длъжен да обяви пред органа по приходите.
Действително фактите, които са
установени в РА № Р-16001615008827-091-001/ 05.04.2016 г.,са предмет на
ревизионно производство, по което страна е дружеството, а не РЛ. Това налага
ответникът да установи и в настоящото производство, че към релевантния момент
на подаване на всяка СД по ЗДДС, управителят на дружеството е знаел или е
следвало да знае, че пред приходната администрация не са декларирани релевантни
за данъчното облагане факти, които по закон е бил длъжен да обяви пред органа
по приходите.
От друга страна наличието на
субективния елемент е пряко свързано с факта на подаване на самите декларации.
В случая деклариращият декларира нещо непълно, а щом декларираното е непълно,
то доказване на противното е изцяло в тежестта на деклариращия. Иначе казано, в
настоящото производство органите по приходите не са длъжни отново да
установяват тази непълнота в декларираните данни, напротив вече установеното
следва да бъде оборено от лицето, което отрича тези обстоятелства.
Жалбоподателят в случая не е лишен от възможност да ангажира всички възможни
доказателствени средства за установяване на фактите, от които черпи изгодни за
себе си правни последици – в тази насока съдът изрично е указал доказателствена
тежест. Въпреки това, оспорващият се задоволява с позицията, че не може да бъде
доказано наличието на субективния елемент от фактическия състав на
отговорността. При това положение съдът също следва да приеме, че за РЛ е било
налице знание, че с подаването на декларациите по ЗДДС е укрило факти, които по
закон е било длъжно да обяви пред органа по приходите. Тоест налице е и втората
предпоставка - поведение на лицето, изразяващо се в укриване на факти и
обстоятелства, които по закон е бил длъжен да обяви пред органа по приходите. В
случая субект на укриването е управител на дружеството и доколкото той
представлява дружеството, организира и ръководи дейността му /чл. 141, ал. 1 и
ал.2 от ТЗ/ несъмнено следва да формира представа относно какви данни е длъжен
да декларира пред органите по приходите. Разминаването между декларираното и
действителното е укриване (така Решение № 890 от 27.01.2016 г. по адм. д. №
1734/2015г. на ВАС и Решение № 15873 от 12.12.2012 г. по адм. д. № 4426/2012г.
на ВАС).
По отношение на третата и
четвъртата предпоставки по чл. 19, ал. 1 и ал. 2 от ДОПК следва да се съобрази,
че причинно-следствената връзка, представлява обусловеност на несъбираемостта
на публичните задължения като пряката последица от укриването на фактите и
обстоятелствата, респ. действията, с които преднамерено е намалено имуществото
на задълженото лице. В съдебната практика без противоречия се приема, че
съставът на чл. 19 от ДОПК изисква уникалност на каузалната връзка между
поведението на субекта на отговорността и несъбирането на данъчните задължения
на дружеството. Укриването на факти и обстоятелства и разпоредителните действия
предполагат наличието на умисъл с две възможни форми – действие или
бездействие. Тоест за уникалността на връзката следва да е налице волево
недобросъвестно поведение на субекта, което цели пряко вреда към фиска, при
знание, че с това поведение ще доведе до невъзможността да се събират публични
задължения. Тоест укритите факти и обстоятелства, респ. извършени действия по
разпореждане следва да бъде пряка причина за несъбирането на задълженията. В
този смисъл е от значение имущественото състояние на задълженото юридическо
лице по чл. 14, ал.1 и ал. 2 от ДОПК преди и след твърдяното недобросъвестно
поведение. Както и конкретните действия, с които лицето, след като е укрило
значимите за данъчното облагане факти и обстоятелства, е намалило имуществото
на дружеството до степен възникналите задължения да останат обективно
несъбираеми.
В случая от доказателствата по
делото се установява, че „ЕН ЗЕД 5“ ЕООД към 2014 г. – 2016 г., е отразило в
ГФО налични парични средства, материални запаси - продукция и стоки и ДМА.
Безспорно е извършеното от ревизираното лице разпореждане с имуществото на
дружеството-длъжник в полза на трето лице, както и фактът на укрити приходи от
дейността. Въпреки това тези обстоятелства сами по себе си не доказват, че са пряка и целена последица от недобросъвестно
поведение на РЛ, изразяваща се в обективна невъзможност за събиране на
публичните вземания.
Като довод за наличието на
изискуемата причинно-следствена връзка ревизиращите сочат обстоятелството, че
дружеството към момента не разполага с достатъчно парични средства за
погасяване на задълженията си към бюджета, като коментираното поведение на
управителя е единствената причина за обсъжданата несъбираемост Посочената
констатация отразява един резултат, но по никакъв начин не обуславя наличието
на този резултат като пряка последица от поведението на ревизираното лице.
Следва да се посочи, че в контекста на отговорността по чл. 19 ДОПК, ако всяко
укриване на приходи води като пряка последица волево целена обективна
невъзможност за събиране на публични задължения, то причинно – следствената
връзка не би следвало да бъде доказвана, а ще бъде презумирана. Не такъв е
смисълът на обсъдената по – горе нормативна уредба /в този смисъл Решение № 558
от 18.01.2021 г. на ВАС по адм. д. № 6432/2020 г., VIII о./.
В горния аспект предприетите от РЛ
действия, извършеното разпореждане с имуществото на дружеството-длъжник в полза
на трето лице също не доказва еднозначно каузалната връзка, за да се определи
поведението на субекта на отговорността като единствена причина за несъбирането
на данъчните задължения на дружеството.
Макар фактическата обстановка,
отразена в РА № Р-16001615008827-091-001/ 05.04.2016 г., да се явява релевантна
за ревизията по чл. 19 от ДОПК, реализирането на предвидената в посочения текст
особена лична имуществена и субсидиарна отговорност на третото лице изисква
доказване на различен фактически състав и излагане на самостоятелни мотиви,
почиващи на конкретен анализ на значимите за спора факти и обстоятелства.
Ревизията, възложена за данъци,
има за предмет установяването на данъчните задължения на ревизирания субект.
При провеждането на такава ревизия на изследване и установяване подлежат
предвидените в материални закон елементи, които са от значение за облагане със
съответния данък. В това производство именно ревизираният е носител на
задължението за данък и в това си качество е задължено лице за данъка.
При ревизия на физическо лице, с
обхват „отговорност по чл. 19 ДОПК“, не се ревизират задължения за данъци. С
нея се ангажира особен вид юридическа отговорност на задълженото лице, чието
реализиране по своята същност не е данъчно облагане.
За разлика от ревизията за
задължения за данъци, при ревизия по чл. 19 ДОПК законодателят не регламентира
обект на облагане, данъчна основа, данъчна ставка и данъчен период.
Ангажирането на отговорността на лицата, посочени в чл. 19, ал. 1 и ал. 2 ДОПК
е обвързано с доказване на конкретни релевантни факти и обстоятелства, които
изискват самостоятелно установяване.
В случая органите по приходите са
се задоволили с това да обсъдят имущественото състояние на дружеството по данни
от подадените ГФО и да го приемат за незначително, без реално да анализират
значението му за настъпилата в последствие невъзможност за покриване на
публични задължения. Липсва също анализ и преценка на релевантния за спора
въпрос - как стойността на установените като укритите от ФЛ в ревизията на
дружеството приходи се е отразила върху имуществото на дружеството, респ. били
ли са достатъчни тези приходи, така че ако бяха редовно отчетени, да покрият
текущите и бъдещи задължения на дружеството към фиска. Най – сетне не е
изследван и доказан моментът, в кой е настъпила невъзможността за събиране на
данъчните вземания и фактът, че тази невъзможност предхожда действията на
органите по приходите по обезпечаване и принудително изпълнение, за да се
изключи наличието на интерференция в развитието на причинно – следствената
връзка.
Настоящият състав намира, че
органите по приходите, само с позоваване на влезлия в сила РА на дружеството и
черпене на доводи единствено въз основа на отразените в него обстоятелства, не
установяват при пълно доказване наличието на волево поведение на РЛ, довело до обективната
невъзможност за събиране на процесните публични вземания. Текстът: „не могат да
бъдат събрани”, не следва да бъде тълкуван разширително и свързван със
затрудняване или друго ограничаване на възможностите за принудително събиране
на публичните вземания. Всъщност органите по приходите са разполагали с
възможността да обезпечат задълженията
при условията на чл. 121 ДОПК още в рамките на ревизионното производство спрямо
цитираното дружество, съответно да съберат впоследствие установените задължения
без проблеми. В хода на настоящото производство е назначена експертиза, по
която вещото лице в неоспореното
заключение посочва какво е имущественото състояние на дружеството към 31.03.2016 г. и към 30.04.2016 г. /РА на
дружеството е от 05.04.2016 г./. Установява се, че и към двете посочени дати
дружеството разполага с машини и оборудване, както и с касови наличности, които
покриват неколкократно размера на установените на дружеството задължения. При
това положение несъбираемостта на
задълженията се дължи на бездействията на администрацията в хода на ревизионното
производство, както и след това, а не на поведението на управителя, както неправилно
се сочи в РА и в решението на горестоящия административен орган.
Нормата е еднозначна и изисква
установяване, че публичните задължения са могли обективно да бъдат погасени, но
само поради умишленото поведение на
субекта по чл. 19 ДОПК не могат да бъдат събрани, въпреки предприетите действия
от приходната администрация. Такива обстоятелства в настоящото производство не
се доказват от органите по приходите. Позицията на ревизиращите се крепи на
предположения и косвени доказателства, които не са достатъчни в условията на
пълно доказване да установят наличието на предвидената в закона причинно –
следствена връзка.
След като не е налице
кумулативният фактически състав нито по ал. 1 от чл. 19 ДОПК, нито този по ал.
2, отговорността на ревизираното лице е ангажирана незаконосъобразно. Жалбата
се явява основателна, а оспореният административен акт следва да бъде отменен
изцяло.
14. В
случая незаконосъобразността на РЕВИЗИОНЕН
АКТ (РА) № Р-16001618005681-091-001/26.03.2019 г., издаден от Г.И.Н.на длъжност
Началник на сектор, възложил ревизията и Д.С.С.на длъжност главен инспектор по
приходите – ръководител на ревизията,съответно неговата отмяна, има за
последица незаконосъобразност и на РЕВИЗИОНЕН АКТ № П-16001619059746-003-001 / 12.04.2019 г. ЗА
ПОПРАВКА НА РЕВИЗИОНЕН АКТ, издаден от Г.И.Н.на длъжност Началник на сектор, Д.С.С.на
длъжност Главен инспектор по приходите, съответно
неговата отмяна.
V. За разноските :
15. При настоящото дело не е заявена претенция за присъждане на
разноски. Не е заявена такава и пред касационната инстанция. При първоначалното
дело пред първоинционния съд не е представен списък, но съдът констатира, че са
направени разноски в общ размер на на 860 лв, в т. ч. – 650 лв. платено адвокатско възнаграждение,
200 лв. за вещо лице и 10 лв. дължима и платена ДТ, които са дължими на
жалбоподателя.
Така мотивиран, на
основание чл. 160, ал. 1 от ДОПК, Пловдивският административен съд, ІІ
отделение, ХІІ състав,
Р Е Ш И :
ОТМЕНЯ РЕВИЗИОНЕН АКТ (РА) №
Р-16001618005681-091-001/26.03.2019 г., издаден от Г.И.Н.на длъжност Началник
на сектор, възложил ревизията и Д.С.С.на длъжност главен инспектор по приходите
– ръководител на ревизията и РЕВИЗИОНЕН АКТ
№ П-16001619059746-003-001 / 12.04.2019 г. ЗА ПОПРАВКА НА РЕВИЗИОНЕН
АКТ, издаден от Г.И.Н.на длъжност Началник на сектор, Д.С.С.на длъжност Главен
инспектор по приходите, който с Решение № 354/
10.06.2019 г. на Директора на Дирекция “ОДОП” гр. Пловдив, е потвърден, в частта в която е ангажирана
отговорност по чл. 19 ал. 1 и ал. 2 от ДОПК на Н.З.З., в качеството му на
управител на „ЕН ЗЕД 5” ЕООД, за следните задължения : ЗДДС; ДОО; ЗО; УПФ в общ
размер на задълженията – 18 198,88 лв., в т.ч. главници – 12 956,32 лв. и лихви
– 5 242,56 лв.
ОСЪЖДА Национална
агенция по приходите – гр. София да заплати на Н.З.З., ЕГН **********,***,
разноски в размер на 860 лв.
РЕШЕНИЕТО подлежи
на обжалване с касационна жалба пред Върховният административен съд в
четиринадесет дневен срок от съобщаването на страните за неговото изготвяне.
АДМИНИСТРАТИВЕН СЪДИЯ :