Р Е Ш
Е Н И Е
№…………………/…………………2018г.гр.Варна
В ИМЕТО НА НАРОДА
АДМИНИСТРАТИВЕН СЪД –гр.Варна, XXXIV състав, в публичното заседание на шестнадесети ноември,
през две хиляди и осемнадесета година в
състав:
Административен съдия: Елена Янакиева
при секретаря Галина Владимирова, като разгледа
докладваното от съдията адм.дело № 171 по описа за 2018 год., за да се произнесе, съобрази следното: Производството е по реда на чл.156 и следващите от ДОПК . Образувано
е по жалба на В. 78” ЕООД, ЕИК *********, представлявано от И.Ж.К.
срещу РА
№ Р-03000817001467-091-001/25.09.2017г., издаден от Началник Сектор при ТД на
НАП- Варна и главен инспектор по приходите при ТД на НАП, потвърден с Решение №
427/12.12.2017г. на Директор на Дирекция „ОДОП” при ЦУ на НАП в
частта, в която за данъчната 2016г. не е признат разход за външни услуги в
размер на 13000 лева по фактура, издадена от „Ди Ес Ситизен Акаунт“ЕООД и с
нейната стойност е увеличен финансовия резултат на дружеството, като така е
определен допълнителен корпоративен данък в размер на 1300лв. и лихви за забава
в размер на 380,02 лева; в частта, с която за данъчен период месец 06.2015г. не
е признато право на приспадане на данъчен кредит в размер на 4819,14 лева по
фактури, издадени от „Актив строй“ЕООД и в частта, с която за данъчен период
месец 05.2016г. не е признато право на приспадане на данъчен кредит в размер на
4118 лева по фактури, издадени от „ВИП Трейд“ЕООД.
В жалбата са изложени твърдения, че оспореният РА е
постановен при съществени нарушения на административно производствените правила
и на материалните закони-ЗДДС и ЗКПО. Релевирани са следните доводи: не са
обсъдени възраженията срещу РА; не са обсъдени в съвкупност представените от РЛ
в хода на РП доказателства, сочещи на реалност на услугите; в тази връзка оспорва
изводите на органите по приходите, че фактурите не са издадени във връзка с
действително извършени услуги и сочи, че са налице изискуемите документи,
удостоверяващи извършването им; формирани били изводи, които не кореспондират с
действителната фактическа обстановка. Поради изложените
съображения моли съда да отмени РА в обжалваните части.
В съдебно заседание и по съществото на спора, чрез
пълномощника си поддържа жалбата. Претендира присъждане направените по делото
разноски.
Ответната страна, чрез процесуалния си представител
оспорва жалбата и моли съда да я отхвърли като неоснователна. Претендира
присъждане на ю.к.възнаграждение и представя писмени бележки.
Съдът, след преценка на събраните по делото
доказателства, намира за установено следното от фактическа и правна страна:
Жалбата е подадена в законоустановения срок, от
легитимирано лице и относно част от РА, която е обжалвана по административен
ред и не е отменена; жалбата отговаря на изискванията на закона, поради което е
допустима за разглеждане.
Производството
по издаване на обжалвания ревизионен акт е започнало въз основа на Заповед
за възлагане на ревизия № Р-03000817001467-020-001 / 15.03.2017, изменяна със
Заповеди Р- 03000817001467-020-002/ 18.05.2017, Р-03000817001467-020-003 /
15.06.2017, Р-03000817001467-020- 004 / 27.07.2017г. Обхватът на настоящата
ревизия по видове задължения и по периоди е
корпоративен данък за д.п. 2015г. и 2016г. и ДДС за д.п. от 01.01.2015г.
до 28.02.2017г.
Извършената ревизия е приключила с Ревизионен
доклад № Р-03000817001467-092-001/25.08.2017г. от
екип от ревизори: А.В. Д. - Главен инспектор по приходите(ръководител на
ревизията) и Д.Х.П. - Старши инспектор по приходите, съставен на основание чл.117
от ДОПК и съдържащ предложение за установяване данъчните задължения на
жалбоподателя по видове и периоди, както и лихвите за просрочие към тях. Възоснова
на ревизионния доклад е съставен и Ревизионен акт/РА/№ Р-03000817001467-091
-001/25.09.2017г. /стр. 132 от преписката /, издаден по реда на чл.119, ал. 2
от ДОПК от оправомощени органи по приходите. С процесния РА са установени
допълнителни задължения на дружеството в общ размер на 25 888,22 лв., от които
задължения за ДДС в размер на 15 482,14 лв. и лихви за забава в общ размер на 2
253,56 лв. и за корпоративен данък по ЗКПО в размер на 7 772,50 лв. и лихви за
забава в размер на 380,02 лв.
Данъчният
субект е обжалвал ревизионния акт по реда на чл.155 и сл. от ДОПК пред
Директора на Дирекция ”ОУИ” при ЦУ на НАП - гр.Варна, в частта, в която за
данъчната 2016г. не е признат разход за външни услуги в размер на 13000 лева по
фактура, издадена от „Ди Ес Ситизен Акаунт“ЕООД и с нейната стойност е увеличен
финансовия резултат на дружеството, като така е определен допълнителен
корпоративен данък в размер на 1300лв. и лихви за забава в размер на 380,02
лева; в частта, с която за данъчен период месец 06.2015г. не е признато право
на приспадане на данъчен кредит в размер на 4819,14 лева по фактури, издадени
от „Актив строй“ЕООД; и в частта, с която за данъчен период месец 05.2016г. не
е признато право на приспадане на данъчен кредит в размер на 4118 лева по
фактури, издадени от „ВИП Трейд“ЕООД. С
Решение №427/12.12.2017г., решаващият орган е потвърдил РА като правилен и законосъобразен.
Съдът, преценявайки доказателствата
поотделно и в тяхната съвкупност, вземайки предвид становищата на страните,
намира за установено от фактическа
страна следното: Предмет на спора са
установените с РА допълнителни задължения в частта, описана по-горе. В останалата част ревизионния акт е влязъл в законна сила.
В хода на ревизията са връчени на дружеството са искане за представяне на
документи и писмени обяснения от задължено лице /ИПДПОЗЛ/ от 29.03.2017г. /стр.
13 от преписката/ и от 20.06.2017г. /стр.61 от преписката/. с които е изискано
представяне на търговски и счетоводни документи, касаещи ревизирания период, в
т.ч. и за издадените от „Актив строй” ЕООД с ЕИК ********и „ВИП Трейд"
ЕООД с ЕИК ********фактури, по които с РА е отказано правото на данъчен кредит.
В отговор на връчените искания ревизираното лице е представило доказателства,
съгласно опис от 11.04.2017г. /стр.58 п./ и от 23.06.2017г. /стр.69 п./ в т.ч.
писмено обяснение /стр.70 п./, и от 10.07.2017г. /стр.72 п./, въз основа на
които ревизиращите органи са направили следните фактически констатации:
I. Относно установените задължения по ЗДДС за д.п. м.06/2015г. и
м.05/2016г.
1. През данъчен период м.06.2015г.
ревизираното лице е упражнило право на данъчен кредит в общ размер на 4 819.14
лв. по два броя фактури, издадени от „Актив строй“ ЕООД с ЕИК *********. както
следва:
-
фактура № **********/28.02.2015г. /стр.55/ с данъчна основа 10 980,00 лв. и
начислен ДДС в размер на 2 196,00 лв. с предмет на доставка „СМР, протокол 19“
и
-
фактура № **********/31.03.2015г. /стр.54/ с данъчна основа 13 115,70 лв. и
начислен ДДС в размер на 2 623,14 лв. с предмет на доставка „СМР, протокол 19”.
От ревизираното лице са представени копия на
спорните фактури, Протоколи за установяване на натурални видове СМР от
26.02.2015г. към фактура № **********/28.02.2015г., и от 06.03.2015г. /стр.54 от
пр. гръб/, от 18.03.2015г. /стр.53 пр./ и от 31.03.2015г. /стр.53 от пр. гръб/
към фактура № **********/ 31.03.2015г. Представени са и договор за ремонт от
12.01.2015г. /стр.68 от пр./, ведно със спецификация на основните СМР към него
/стр.66 от пр./, както и договор за ремонт от 16.02.2015г. /стр.65 от пр./,
ведно със спецификация на основаните СМР към него /стр.63 от пр./, копие на
нотариално заверено пълномощно /стр.71 от пр./, с което лицето А.А.И. в
качеството и на управител на „Актив строй” ЕООД упълномощава А. Венелинов
Симеонов да представлява дружеството. Представени са и писмени обяснения /стр. 58
и стр.70 от пр./, с които ревизираното лице декларира, че „Актив сгрой” ЕООД е извършило
СМР, съгласно приложени протоколи за извършена строителна дейност, Разплащането
по фактурите е по банков път и разходите са отнесени по сч.сметка 207„Разходи
за придобиване на ДМА“.
На Актив строй" ЕООД е
извършена насрещна проверка, приключила с ПИНП № П-2222101768328-141-001/17.05.2017г.
/стр.93 от пр./, в хода на която е установено, че дружеството е регистрирано по
реда на ДОПК на 18.02.2008г. По ЗДДС е регистрирано на 28.03.2012г. и
дерегистрирано на 07.07.2016 г. В хода на извършената насрещна проверка и
изготвено и връчено ИПДПОЗЛ, в отговор на което са получени документи /стр.90
от пр./: заверени копия на издадените на „В. 78" ЕООД две фактури, 4 броя
Протоколи обр.19, ведомост за заплати за м.01.2015г. и писмени обяснения, в
които е направено уточнението, че дружеството
не осъществява дейност от около две
години, не ползва счетоводни услуги и поради тази причина не може да представи
счетоводни документи. От Справка за актуалното състояние на всички
трудови договори за периода на издадените на „В. 78" ЕООД фактури е
установено, че „Актив строй" ЕООД има регистрирани действащи общо 21
трудови договора - на длъжности кофражист и арматурист. Констатирано е, че
лицата, назначени в дружеството по трудов договор, са с адресна регистрация в
гр.София. гр.Монтана и гр.Шумен, от където е направен извод, че няма данни,
къде са пребивавали извършителите на услугите. Не били представени и командировъчни
заповеди, нито други доказателства, от които да се установят конкретните
извършители на услугите и тяхното местопребиваване. Едновременно с това е
констатирано, че някои от лицата, за които е декларирано, че са с действащи
трудови договори в периода м.01.2015г. - м.03.2015г. са осигурявани от други
работодатели.
От така установеното е направен
извод, че "Актив строй" ЕООД е прекратило отношенията си с
работниците на по-ранен етап, но не е изпълнило задължението си да подаде
уведомления по чл.62 от КТ за прекратяване на трудовите договори, с оглед на
което е прието, че за периода на фактуриране на СМР "Актив строй" ЕООД не е разполагало
с кадрови потенциал.
Установено е също, че спорните
фактури са включени от "Актив строй" ЕООД в дневник за продажбите за
съответния данъчен период. Констатирано е, че за 2015г. дружеството няма
подадена ГДД, т.е. не е декларирало реализираните приходи. За същата година
дружеството не е публикувало и ГФО. Установено е, че на „Актив
строй" ЕООД са извършени ревизии, приключили с издаване на два РА, с които
на дружеството са установени задължения по ЗДДС в особено големи размери.
В резултат на така установеното с РА е
направен извод, че по фактура № **********/28.02.2015г. и фактура № **********/
31.03.2015г., издадени от „Актив строй" ЕООД, не е налице доставка на услуги
по смисъла на чл.9 от ЗДДС, данъчно събитие по смисъла на чл. 25, ал. 2 и
изискуемост на данъка съгласно чл. 25. ал. 6, т. 1 от същия закон, поради което
за "В. 78" ЕООД не е налице право на приспадане на данъчен кредит
съгласно чл. 68, ал. 1. т. 1 . чл. 68. ал. 2 . чл. 69, ал. 1 от ЗДДС във връзка
с чл. 70, ал. 5 от ЗДДС.
През данъчен период м.05.2016 г.
ревизираното лице е ползвало право на данъчен кредит в общ размер на 4 118.00
лв. по три броя фактури, издадени от „Вип Трейд" ЕООД с ЕИК *********
както следва:
-
фактура № **********/02.11.2015г. /стр.41 гръб/ с данъчна основа 6 690,00
лв. и начислен ДДС в размер на 1 338,00 лв. с предмет на доставка „СМР по
договор“;
-
фактура № **********/20.11.2015г. /стр.48 гръб/ с данъчна основа 7 750,00
лв. и начислен ДДС в размер на 1 550,00 лв. с предмет на доставка ,.СМР по
договор“ и
-
фактура № **********/22.12.2015г. /стр.44/ с данъчна основа 6 150,00 лв. и
начислен ДДС в размер на 1 230,00 лв. с предмет на доставката: СМР по договор.
От ревизираното дружество са представени
копия на спорните фактури, ведно с касови бонове към тях и протоколи за
установяване на натурални видове СМР към тях, както следва: от 02.11.2015г.
/стр.39 от пр. гръб/ към фактура № **********/02. 11.2015г., от 20.11.2015г.
/стр.45 от пр. гръб/ към фактура № **********/20.11.2015г. и от 22.12.2015г.
/стр.42 от преписката гръб/ към фактура № **********/22.12.2015г., както и
договори за ремонт от 12.10.2015г. /стр.40 от пр./, от 02.11.2015г. /стр.47 от
пр./ и от 23.11.2015г. /стр.44 от преписката гръб/. Представени са и писмени
обяснения, в които са въведени уточнения, че
всички фактури за СМР включват
само труда, а материалите са договорени от ревизираното дружество с доставчици.
Насрещна проверка е извършена и на „Вип
Трейд“ЕООД, приключила с ПИНП № 11-2222101767927-141-001/30.05.2017г./ стр. 107
от пр./. Изпратено е до дружеството искане за представяне на документи, но до
приключване на насрещната проверка не са представени документи и писмени
обяснения. Установено е, че дружеството е регистрирано по ДОПК на 14.02.2007г.,
регистрирано е по ЗДДС от 27.02.2007г., дерегистрирано е считано от
15.06.2016г. Установено е, че приложените към фактурите касови бонове са
издадени от регистрирано от „ВИП Трейд" ЕООД фискално устройство, но
дружеството не е отчело продажби в периодите, в които са фактурирани услугите.
Не били налице данни за извършени продажби в брой, документирани с издаване на
касов бон. Констатирано е, че спорните фактури, издадени на „В. 78" ЕООД,
са включени в отчетните регистри на „ВИП Трейд" ЕООД за съответните
периоди. За 2015г. дружеството няма подадена ГДД по чл. 92 от ЗКПО. В същото
били наети 13 лица на трудов договор на длъжности: организатор дейности, чистач-хигиенист,
управител-бар, билкоберач, салонен управител, управител-търговия на дребно,
продавач-консултант, шофьор лекотоварен автомобил, счетоводител, експерт стопанска
дейност, вкл. и по един арматурист, монтажник и кофражист. От страна на
"ВИП Трейд" ЕООД в хода на извършената му насрещна проверка не са
представени данни за конкретните лица, извършители на услугата. Отново е
констатирано, че лицата, наети по трудов договор в дружеството са с адресна
регистрация в гр. София, гр. Пловдив и гр. Пазарджик.
Поради непредставяне на документи от
страна на „ВИП Трейд" ЕООД, не е извършена проверка на първичните
счетоводни документи, не е установен предмета на доставката. Липсват и данни за
водено редовно счетоводство, тъй като не са представени счетоводни документи.
Липсва информация за притежавани и/или експлоатирани от проверяваното дружество
търговски обекти.
В резултат на така
установеното с РА е направен извод, че по фактура № **********/02.11.2015г., фактура
№**********/20.11.2015г. и фактура
№**********/ 22.12.2015г., издадени от „ВИП Трейд" ЕООД не е налице
доставка на услуги по смисъла на чл.9 от ЗДДС и данъчно събитие по смисъла на
чл. 25, ад. 2 и изискуемост на данъка съгласно чл. 25, ал. 6, т. 1 от същия
закон, поради което за "В. 78" ЕООД не е налице право на приспадане
на данъчен кредит съгласно чл. 68, ал. 1, т. I, чл. 68, ал. 2, чл. 69, ал. 1 от ЗДДС във връзка с чл. 70, ал. 5 от ЗДДС.
В хода на
административния контрол, обжалваният РА в тази част е оставен в сила.
II. Относно установените задължения по ЗКПО.
За данъчен период 2016г. от
дружеството е подадена ГДД по чл.92 от ЗКПО с деклариран счетоводен финансов
резултат - счетоводна печалба в размер на 56 008,87 лв. След извършеното
преобразуване в посока на увеличение и намаление с размера на годишните
счетоводни и данъчни амортизации (чл.54, ал.1 и ал.2 от ЗКПО), е деклариран
данъчен финансов резултат - данъчна печалба в размер на същата сума. Определен
е корпоративен данък за внасяне в размер на 5 600.89 лв. Направени са авансови
вноски в размер на 2 250,00 лв. Деклариран е корпоративен данък за довнасяне в
размер на 3 350,89 лв.
С РА е извършена корекция на
финансовия резултат на ревизираното дружество за 2016г. на основание чл.26.
т.2. вр. с чл.10 ал.1 от ЗКПО, като е преобразуван финансовия резултат на
дружеството в посока увеличение със сума в общ размер на 77 725,00лв.,
представляваща отчетени от дружеството разходи за извършени услуги по фактури,
издадени от „Ди Ес Ситизен Акаунт” ЕООД с ЕИК ********, „Про Спортс” ЕООД с ЕИК
********* и „ММ Ауто Еруп~ ЕООД с ЕИК ********* и разходи за материали по
фактури от „Лехов" ЕООД с ЕИК *********. Прието е, че спорните фактури,
отразени като разходи, представляват отчетени разходи за доставки на услуги и
материали, които не са действително извършени и не са реално получени от
сочените във фактурите издатели, което води до отклонение от данъчно облагане.
В резултат на преобразуването е определен
дължим корпоративен данък за периода в размер на 13 373,39 лв. при деклариран
от ревизираното лице данък в размер на 5 600,89 лв. След приспадане на
направените от дружеството авансови вноски в размер на 2 250,00 лв., е
установен корпоративен данък за довнасяне в размер на 11 123,39 лв., при
деклариран 3 350,89 лв. Декларираният в подадената ГДД по чл.92 от ЗКПО корпоратиен
данък в размер на 3 350.89 лв. е внесен от дружеството, в резултат на което
органът но приходите е определил корпоративен данък за довнасяне в размер на 7
772,50 лв. Върху допълнително определения корпоративен данък в размер на 7
772,50 лв. е начислена лихва в размер на 380,02 лв.
Жалбоподателят оспорва РА единствено в частта
на извършено увеличение на финансовия резултат на дружеството със сумата от 13
000,00 лв., представляващи отчетени разходи за външни услуги по фактура №
0...0226/06.10.2016г. /стр.77/ с данъчна основа 15 000,00лв. с предмет „бизнес
план и управление на кредит, счетоводен одит 1-12.2016“ и кредитно известие №
0...0228/01.11.2016г. към фактура № 0.. .0226/06.10.2016г./стр.76/ с данъчна
основа 2 000,00лв., издадени от „Ди Ес
Ситизен Акаунт“ ЕООД.
С писмено обяснение ревизираното
лице е декларирало, че фактурата е платена по банков път и услугата е извършена
от представляващия дружеството като негов приятел. На доставчика е извършена
насрещна проверка, документирана с протокол /стр. 87 от преписката/. На
дружеството-доставчик е изготвено и връчено искане по електронен път.
Представени са само копие на фактурата и кредитното известие, аналитична
справка и писмени обяснения. „Ди Ес Ситизен Акаунт" ЕООД декларира, че
услугата е извършена от лицето Х.С., който е генерален пълномощник и отговаря
за наетата от него работа, тъй като е с висше икономическо образование. Въпреки,
че е предоставена възможност, не са представени договори, анекси,
приемно-предавателни протоколи, пълномощно,
предоставено на Х.С., нито са представени доказателства, че същият е завършил
висше образование със специалност „Счетоводство и контрол" и че има
професионален опит като счетоводител. Не са представени и документи за
извършени разплащания, нито счетоводни документи и др. сочещи на формиране на
цената на услугата. Установено е, че за същото лице Х.С. няма данни за
регистрирано трудово правоотношение с „Ди Ес Ситизен Акаунт" ЕООД, както и
че самото дружество няма наети лица по трудово правоотношение. Както ревизираното
лице, така и „Ди Ес Ситизен Акаунт" ЕООД не са представили никакви
придружителни документи към фактурата - договори, документи, съставяни във
връзка с фактурираните услуги /бизнес план, одитен доклад, оферти, приемо-предавателни
протоколи и др./ Констатирано е несъответствие между данните за извършени
разплащания по фактура № 226/06.10.2016г., представени от ревизираното
дружество от една страна и „Ди Ес Ситизен Акаунт" ЕООД от друга, а именно:
Съгласно представената от „В.
78" ЕООД разпечатка на сметка 401 „Доставчици“ и извлеченията от банковата
сметка се установяват отразени по дебита на сметката преведени по банков път
суми в периода 01.01.2016г. — 31.12.2016г. в размер на 5 050,00 лв., неплатени
- 7950,00 лв. В същото време по данни на доставчика платените суми към
31.12.2016г. са 10 200,00 лв., а неплатените - 2 800,00 лв.
Освен отразените по сметката
разплащания, при анализа на банковите извлечения е установено, че е налице
банков превод към „Ди ес Ситизен Акаунт" ЕООД на сума в размер на 850,00
лв. на 29.11.2016г., която обаче на същата дата е възстановена от доставчика по
сделката с основание възстановена сума по споразумение".
Също така е установено захранване на
сметката на ревизираното лице - вноска на каса, на 29.11.2016г. от Х.С., сочен
за конкретен извършител на услугите в размер на 1 000,00 лв., която сума е
изтеглена на същата дата от едноличния собственик на „В. 78" ЕООД - И.К..
От „Ди Ес Ситизен Акаунт" ЕООД
с писмено обяснение е декларирано, че извършените услуги включват
посредничество и получаване на инвестиционен кредит от „Райфайзен Банк“ АД,
контакт и преговори със служители на „Райфзайзен Банк“ АД София. Установено е,
че ревизирано лице „В. 78" ЕООД има сключени договори за кредит и
овърдрафт с „Райфайзен Банк“ АД, но същите са подписани в гр. Варна в
значително по-ранни периоди /02.12.2014г., 01.09.2015г., 02.10.2015г. и
21.12.2015г./ от датата на фактурираната услугата от „Ди Ес Ситизен
Акаунт" ЕООД - 06.10.2016г. От страна на ревизираното лице и доставчика не
са представени данни, уточняващи вида на кредита, по който е фактурирано
„управление.
От „Ди Ес Ситизен Акаунт" ЕООД
с писмено обяснение е декларирано, че извършените услуги включват изготвяне на
парични потоци, ОПР и Баланс. При анализ на публикуваните от ревизираното
дружество в Търговския регистър финансови отчети за 2014г., 2015г. и 2016г. е
установено, че като съставител на всички тях (Баланси, Отчети за приходите и
разходите, Отчети за паричните потоци по прекия метод и Отчети за собствения
капитал) е посочено лицето Н.И.Я., която е собственик, управляващ и
представляващ на „Невистон Консулт" ООД - дружество, осъществяващо
счетоводното обслужване на ревизираното дружество. Поради това е формиран
извод, че паричните потоци, ОПР и баланса на дружеството за 2016 г. не са
изготвени от „Ди Ес Ситизен Акаунт" ЕООД.
Отново в обяснение от „Ди Ес Ситизен
Акаунт" ЕООД е пояснено, че
извършените услуги включват преглед на цялостната документация на „В. 78“ ЕООД
и анализ на възможностите за финансиране. Като необходими, но не представени
органите са тълкували доказателствата за наличие на предоставени документи от
страна на „В. 78" ЕООД, въз основа на които да е извършен счетоводен одит
на дружеството и изготвен бизнес план. Възприет от ревизиращите е извод, че не
са конкретизирани вида на представените за анализ документи, начина на
предоставянето им от „В. 78" ЕООД и др., както и периода на извършване на
услугите. Констатирано е и, че не е представено пълномощно на Х.С., посочен
като лице, което е извършило услугите, от което пълномощно да е видно, че
същият има право да действа и договаря от името на дружеството „Ди Ес Ситизен
Акаунт" ЕООД. Не са установени данни за трудови и облигационни отношения
на Х.С. с „Ди Ес Ситизен Акаунт" ЕООД.
В резултат на установеното с
обжалвания РА е прието, че не са представени доказателства, които да обосноват
документално разходите по процесната фактура, поради което е формиран извод, че
не е налице отчетен от ревизираното лице разход в намаление на финансовия
резултат, който не е документално обоснован по смисъла на ЗКПО - чл.26, т.2,
вр. с чл.10, ал.1 от ЗКПО.
В хода на
контролното административно производство, обжалваният ревизионен акт е потвърден
и в тази част.
В хода на съдебното
производство е изслушана комплексна ССЕ и СТЕ. В заключението инж.М А.
констатира, че „
В. 78“ ЕООД е разполагало с необходимите строителни материали и технически
съоръжения за изпълнение на работите, включени в съставените протоколи обр.19
от доставчиците „Вип Трейд“ ЕООД и „Актив Строй“ ЕООД. Този извод е формиран, след като експертът се
е запознал с всички документи, приложени към данъчната преписка и допълнително
разгледаните в счетоводството на жалбоподателя в т.ч. и с осчетоводените
фактури за доставки па строителни материали. Разходите по изпълнението на
обекта са осчетоводени по счетоводна сметка 207 “Разходи за придобиване на ДМА“.
Първите счетоводни записи по дебита па сметка 207 са направени на 31.01.2015г.
в следните кореспонденции Dt с/ка 207
“Разходи за придобиване на ДМА “ - kt с/ка 401 “Доставчици “; Dt с/ка 4531 “Начислен данък за покупките“ - kt с/ка 401
“Доставчици “
През 2015г. по
сметка 207 “Разходи за придобиване на ДМА “ са
отразени разходи за обекта в размер на 158 166,80 лв. общо. В Приложение №1 са
посочени част от фактурите с данни за вида на материала, количествата и
стойността без ДДС. Фактурираните разходи за наем на строителна техника били
отразени по сметка 602 “Разходи за външни услуги“. Наети са „трамбовка ATLAS COPCO LF 100
LAT“, тава
950 мм,
пердашка 903 мм, тава за шлайфане на бетон, лопатки за шлайфане на бетон и др. Експертите на място са установили, че процесният
строеж се намира в с. Кранево, ул. „Д.” № 25; община Балчик, УПИ IX, кв. 11. Строежът
бил изпълнен съгласно Разрешение за строеж № 193/08.12.2014г., издадено от
главен архитект на община Балчик. Сградата е въведена в експлоатация с
Удостоверение № 2/17.01.2017г., издадено от главен архитект на община Балчик. В УПИ IX, кв.11. с.Кранево,
ул. „Д.” № 25, Община Балчик е имало съществуваща сграда с масивна конструкция
и площ 305 кв.м. Към съществуващата сграда от север и изток е изградена
пристройка с площ 175 кв.м. Сградата е
едноетажна, масивна, монолитна със стоманобетонна носеща и покривна конструкция
с покритие от LT
ламарина. Предвидените помещения са следните: склад чисто пране,
помещение за сгъване на хавлии, цех за пране, помещение за гладене, помещение
за подготовка за пране, склад мръсно бельо, помещение за препарати, офис с
тоалетна, битовка с баня, стълбище към съществуваща маза, която не е обект на
преустройството. Новопроектираната пристройката е със стоманобетонова носеща
конструкция, тухлена зидария с тухли четворки на вароциментов разтвор М 25. Покривната
конструкция е дървена с метални ферми и покритие от керемиди Брамак. Вещите
лица са констатирали, че собственикът на строежа „ В. 78 " ЕООД е сключил
Договори за ремонт с „Актив Строй “ ЕООД
и „Вип Трейд “ ЕООД, както следва:
Договор за ремонт от 12.01.2015г. с предмет „Демонтаж
на съществуващ покрив, изграждане кофраж и заливане на бетоново пояс, изграждане
кофраж и заливане на обратни греди, изработване и монтаж на мет. Ферми,
изграждане на дървена покривна конструкция и монтаж на керемиди Брамак -
13176лв. с ДДС. Към него е издадена
ф-ра №**********/28.02.2015г. с данъчна основа 10 980,00 и основание за
издаване СМР по прот. 19 от 26.2.2015 с
основание за издаване- Демонтаж на съществуващ покрив, изграждане кофраж и заливане
на бет. пояс, изграждане кофраж и заливане па обратни греди, изработване и
монтаж на мет. Ферми, изграждане на дърв. покривна конструкция и монтаж на
керемиди Брамак.
Договор за ремонт от 16.02.2015г. Първи етап : Ръчно
оформяне на основа, армиране на колони при основи, монтаж на кофраж за верт.
Ивични основи и заливането им с бетон В25, армировка на хор. Фундаментална
плоча-шлайфане на бет.настилка-4773.00лв. без ДДС. Втори етап: монтаж на кофраж за колони и греди,
армиране на колони и греди и заливането им, тухлена зидария-3342.70лв. без ДДС.
Към него е издадена една фактура **********/31.03.2015г.с данъчна
основа 13 115,70 с предмет „CMP по прот. 19/06.03.2015г.
и основание за издаване Ръчно оформяне на основи, армиране на колони при
основи, монтаж на кофраж за верт. Ивични основи и заливането им с бетон В 25,
армировка на хор. Фундаментна плоча, шлайфане на бет. Настилка 4 773,00;
; СМР по прот. 19 18.3.2015 монтаж на кофраж за колони и греди, армиране
на колони и греди и заливането им, тухлена зидария 3 342,70; СМР по прот. 19/31.3.2015г. за изграждане
на дървена покривна конструкция, монтаж на керемиди Брамак.
Договор за ремонт от 02.11.2015г. с предмет „Полагане топлоизолационна
система, нанасяне на шпакловка с фибри, полагане армировка и кофраж за подова
настилка, заливане и шлайфане на бетон подова настилка, полагане на грунд и боя
върху вътр. Стени
- 7750лв. без ДДС. Към него е издадена фактура
№**********/20.11.2015 на стойност 7 750,00лв. с основание за издаване
CMP по прот. 19 от 20.11.2015г. и видове СМР - Полагане топлоизолационна
система, нанасяне на шпакловка с фибри, полагане армировка и кофраж за подова
настилка, заливане и шлайфане на бетон подова настилка, полагане на грунд и боя
върху вътр. Стени.;
Договор за ремонт от 12.10.2015г. с
предмет „Полагане на вътр.
гипсова машинна мазилка Рьофикс, полагане наръчна шпакловка вътрешни помещения
- 6690,00лв. без ДДС. Към него е издадена фактура № **********/02.11.2015г. със
стойност 6 690,00лв. и основание за издаване СМР по прот. 19/ 06.03.2015г.
и видове СМР-Полагане на вътр. гипсова машинна мазилка Рьофикс, полагане на
ръчна шпакловка вътрешни помещения;
Договор за ремонт от 23.11.2015г. с предмет „Ръчен изкоп на котелно и бойлерно,
армиране на подова настилка, кофриране и заливане на стъпките, заливане на
подова настилка и ивични основи със стойност 6150,00лв. без ДДС. Към него е
издадена фактура № *********/22.12.15г.
на стойност 6 150,00 с основание за
издаване СМР по прот. 19/22.12.2015г.
Представени на експертизата са Договори за отдаване под наем на
строително оборудване от ”Стройрент " ЕООД и „ К. " АД , както
следва: Договор с "К."АД от 08.10.2015г. - наем техника, Договор с
"Стройрент"ЕООД от 08.12.2015г. - наем техника, с приложени към тях
фактури №№ **********/08.12.2015г. "Стройрент
"ЕООД - пердашка, тава за шлайфане, лопатки за шлайфане и със стойност на
фактура без ДДС 126,35; фактура №
**********/26.03.2015г. от „К."АД – с основание „трамбовка“ със стойност
на фактура без ДДС 55,83лв., фактура № **********/03.04.2015 с издател "К."АД
- авансово плащане за наем на оборудване на стойност без ДДС 45,83лв. и фактура
№ **********/10.10.2015г. с издател"К."АД – и с основание за
съставяне „пердашка, тава за шлайфане“ на стойност без ДДС 208,34лв.
Формиран
от вещите лица е извод, че строителните работи по видове и количества, съгласно
сключените договори и спецификации и съставените протоколи обр. 19 с
доставчиците „Вип Трейд“ ЕООД и „Актив Строй“ ЕООД са действително извършени.
С
оглед приложените към преписката доказателствата, на въпроса: Било ли е
технически възможно доставчиците „Вип Трейд“ ЕООД и „Актив Строй“ ЕООД да
изпълнят строителните работи, включени в съставените протоколи обр.19 с
персонала, с който са разполагали към съответния момент, е дадено заключение,
че предвид приложената на стр. 90 от
преписката ведомост за заплати, представена и на данъчния орган с придружително
писмо вх.№10-53-03-1650 от 10.05.2017г., подписано от управител на „Актив строй11
ЕООД, са регистрирани 23 работника, от които 10 арматуристи и 13 кофражисти. Експертите
констатират, че и ревизиращите са възприели, предвид отразяването в РЗ на стр.
115-гръб, че дружеството има декларирани 21 активни трудови договори, сключени
с работници.
Според експертизата, протоколираните и фактурирани
видове строително - монтажни и ремонтни дейности от АКТИВ СТРОЙ ЕООД изискват
работата на 5 до максимум 10 работника. Длъжностите „арматурист“ и „кофражист“
съответстват на приетите за извършени, протоколирани и подлежащи па заплащане
видове строително-ремонтни и монтажни работи.
По отношение на „Вип Трейд “ЕООД на стр. 113-гръб в РД е уточнено, че дружеството
има декларирани 13 трудови договори, сключени с работници на различни длъжности
в т.ч. 1 арматурист, 1 монтажник и 1 кофранист. В
заключението, съобразно компетентността си, вещите лица уточняват, че
протоколираните и фактурирани ОТ ВИП ТРЕЙД ЕООД видове строително - монтажни
дейности изискват работата на 3 до максимум 5 работника. Длъжностите
„арматурист“, „монтажник“ и „кофражист“ съответстват на приетите за извършени,
протоколирани и подлежащи на заплащане видове строително-монтажни работи.
В с.з. експертите обясняват защо някой от фактурите са от дата, която
следва извършените СМР, като дават пояснения, че практиката при получаване на
строителни материали и извършването на СМР предполага първо приемането и
съхраняването на строителни материали, ведно с извършването на СМР, като в края
на месеца или друг период фактурират извършените доставки. Установили са, че в този период дружеството
не изпълнява СМР по друг строеж, както и че други доставчици в счетоводството в
същия период не са вписани. Строежът е изпълняван поетапно и именно поради това
фактурирането на СМР е осъществявано в различни периоди. По делото са приети
всички писмени доказателства, с които са работили вещите лица- аналитичен
регистър на см.207 “Разходи за придобиване на ДМА“ за 2015г., хронологичен
регистър на същата сметка, аналитичен регистър на см.401 „Доставчици за
2015г.“-по партидите на доставчиците, обобщена оборотна ведомост на
синтетичните сметки с натрупване за 2015г., Разрешение за строеж
№193/08.12.2014г. /л.108 от делото/ , издадено от Главния архитект на община
Балчик на В. 78 ООД, както и удостоверението за въвеждане в експлоатация №
2/17.01.2017г., в което като възложител е вписано именно
дружеството-жалбоподател, договори, видно от които В. 78 ЕООД е наемало
строителна техника и др.
По искане на жалбоподателя е изслушан св. Х.Л.С.. Той пояснява, че има
висше образование по специалността „ Счетоводство
и контрол“. През 2016г. бил нает от представляващия „В. 78“ ЕООД с цел да
проведе консултации с банки, след като проучил финансовото състояние и
счетоводната документация на дружеството. През същата година, както и през
2017г. провеждал срещи в гр.София, на някои от които присъствал и
представляващия дружеството-жалбоподател, като целта била рефинансирането на
вече съществуващите задължения по договори за кредит с Райфайзен банк.
Пояснява, че не е съставял други документи, в уверение на това, че провежда
срещи или ,че е прегледал годишните финансови отчети , освен вече издадените от
„ Ди Ес Ситизен Акаунт“ЕООД фактури, в което дружество той бил търговски
представител.
Като доказателство за търговското представителство, осъществявано от Хр.Л.С. на „ Ди Ес Ситизен Акаунт“ЕООД и специалността на същото лице, по делото са
представени търговско пълномощно /л.61 от делото/ и диплома за завършено висше
образование.
По искане на ответника и по реда на
чл.192 от ГПК са събрани данни от трети цица, за които се твърди, че са
работници на единия от доставчиците „Актив строй“ЕООД, както следва:Д. Д.Д., Р.
Хр.К., Н. П.Д., И. Д.И., които в писмени становища уточняват, че не са били
работници на това дружество.
Разпитан по делото е още един свидетел Р.Г.Г., който уточнява, че не знае
към коя фирма е работил.
С оглед гореизложеното от фактическа страна,
съдът формира следните правни изводи:
Спорът между страните в това
производство се свежда до въпроса за реалността на доставките на услуги по
описаните фактури, както и за наличието на останалите предпоставки за
законосъобразно упражняване правото на данъчен кредит в частта на
установяванията по ЗДДС. .
Според жалбоподателя, сключените договори с упоменатите по-горе изпълнители
са с предмет-извършване на различен вид услуги, като с оглед константната
практика на съдилищата, следва
резултатът от извършените услуги да бъде винаги реален, измерим и
документиран по съответния начин, съответно следва да се търси реалност на
доставката на услуги, за да възникнат предпоставките за ползване на данъчен
кредит. След анализ на представените от ревизираното лице и от доставчиците
доказателства, органите по приходите са приели, че не са доказани
предпоставките за упражняване на правото на приспадане по отношение на
фактурираните услуги по извършването на СМР със собствен на доставчиците
персонал, както и на извършените консултантски услуги от Хр.Л.С.. Прието е, че
не са представени документи, доказващи реалността на услугите, липсват
документи за свършената работа по тях, трудовите договори от АКТИВ СТРОЙ ЕООД
били фиктивни, като в тази връзка се позовават на извършената на същото
дружество насрещна проверка и ревизионни производства, приключили с необжалвани
РА, с които са установени данъчни задължения. Необосновани в тази връзка били
констатациите на вещите лица, изложени в заключението по комплексната
експертиза както по отношение на кадровата обезпеченост в АКТИВ СТРОЙ ЕООД,
така и по отношение на техническата обезпеченост при дружеството-жалбоподател.
Липсвали необходими в заключението уточнения досежно видовете СМР по
количества, времето необходимо за тяхното изпълнение и др. Констатирали се
съществени различия между датите на съставяне на фактурите и периода на
извършване на работата, която предхождала датите на съставените фактури. Сходни
по съществото си са твърденията и по отношение на другия доставчик ВИП ТРЕЙД
ЕООД- не били представени данни как са извозвани работниците до строителния
обект, след като адресната им регистрация е извън с.Кранево, не били
представени доказателства по какъв начин е осъществявана кореспонденцията между
двете дружества. По отношение и на двата доставчика- АКТИВ СТРОЙ ЕООД и ВИП ТРЕЙД ЕООД много от доказателствата
били представени само от дружеството жалбоподател, като същите доказателства не
намерили “потвърждение“ и от доставчиците.
При извършване на задължителната проверка по
чл.160, ал.2 ДОПК съдът констатира, че ревизията е възложена от компетентен
орган и е приключила в определения от него срок. Ревизионния акт е издаден от
компетентни органи по приходите – органа по приходите, възложил ревизията и
ръководителя на ревизията, в законоустановената форма и определя данъчни
задължения за периода, за който е възложена ревизията, поради което обжалваният
ревизионен акт не страда от пороци, сочещи на неговата нищожност. Видно от приложените по преписката
разпечатки от ИС „Контрол“, заповедите за възлагане и изменение на ревизията,
ревизионния доклад и ревизионния акт, са издадени като електронни документи,
подписани с квалифициран електронен подпис.
Електронните документи са представени на оптичен носител – 1бр. СD и са
приети като доказателства по делото. При проверка на електронните документи с
приложението StampIT се установява, че същите са подписани от органите по
приходите, посочени като техен издател, с квалифициран електронен подпис по
чл.13, ал.3 от ЗЕДЕП, издаден от B-TRUST БОРИКА, приравнен на саморъчен
съгласно изричното указание на чл.13, ал.4 от ЗЕСЕП, в срока на валидност на
удостоверението по чл.24 от ЗЕДЕП. От изложеното следва, че ревизията е възложена
редовно и РА отговаря на изискването на чл.120, ал.1, т.8 от ДОПК.
Съгласно разпоредбата на чл. 68, ал. 1, т.1 от ЗДДС, данъчният кредит се
определя като сумата на данъка, която регистрирано лице има право да приспадне
от данъчните си задължения по този закон за получени от него стоки или услуги
по облагаема доставка. Съгласно чл.68, ал.2 от ЗДДС, правото на приспадане на
данъчен кредит възниква, когато подлежащият на приспадане данък стане изискуем,
т.е. на датата на възникване на данъчното събитие по чл. 25, ал. 2 и 3 ЗДДС. В
този момент възниква и задължението на доставчика да начисли ДДС.
Разпоредбата на чл. 25, ал. 2 и 3 от ЗДДС сочи, че данъчното събитие по
смисъла на ЗДДС възниква на датата, на която собствеността върху стоката е
прехвърлена или услугата е извършена, както и в специфичните случаи описани в
чл. 25, ал. 3 ЗДДС. Тоест, извършването на доставка по смисъла на чл. 6 и чл.9
от ЗДДС, е абсолютна предпоставка за възникването и упражняването на правото на
данъчен кредит.
В тежест на данъчнозадълженото лице, претендиращо право на приспадане е да
докаже наличието на всички предпоставки за упражняване на това право, в това
число и настъпването на данъчно събитие по сделките, с които обосновава правото
си приспадане.
Безспорно от страните е, че ревизираното дружество е изпълнител на строеж ,
представляващ преустройство и пристройка към съществуваща производствена сграда
в обществена пералня, находяща се в УПИ IX кв.11 по плана на с.Кранево. Възложител на
строежа е община Балчик, видно от приетото по делото Разрешение за строеж №
193/08.12.2014г., издадено от гл.архитект на общината.
От приетото Удостоверение №
2/17.01.2017г. /л.109 от делото/ се установява, че строежът е въведен в
експлоатация. За извършването му, В. 78 ЕООД твърди, че е ползвало
подизпълнители – АКТИВ СТРОЙ ЕООД и ВИП ТРЕЙД ЕООД. За установяване реалното
извършване на доставките от „Актив Строй“ЕООД и от „Вип Трейд“ЕООД в хода на
ревизията са представени договори и приемо-предавателни протоколи, подробно
описани по-горе, от които се установяват всички елементи на извършената
доставка - предмет на услугата, срок и условия за извършване. Както е записано
в договорите за ремонт, а и е посочено в хода на ревизията, необходимите
материали и технически средства, за изпълнение на работите са предоставени от
ревизираното лице. В тази връзка следва
да се отбележи, че при извършване на ревизията, по фактурите за доставка на
строителни материални, ревизиращите органи не са стигнали до извод за
неправомерно ползване на данъчен кредит. Но отказват това право по последващите
фактури за СМР. Няма спор от страните, че от доставчиците всъщност по
процесните фактури е предоставен само труда за изпълнение на строителните
работи. В хода на ревизията е установено, че доставчикът „Актив Строй“ЕООД има
назначени 21 строителни работници, които според ответника обаче са фиктивно
упоменати. Така, защото няколко от тях по реда на чл.192 от ГПК представят
становища, в които заявяват, че не са сключвали трудови договори с това
дружество.
По
делото е изслушана комплексна съдебно-счетоводна и техническа експертиза, от
заключението на която се установява безспорността на извършения строеж
„Преустройство и пристройка към съществуващата производствена сграда в
обществена пералня“, за която има издадено разрешение за строеж
№193/08.12.2014г. и разрешение за въвеждане в експлоатация №2/17.01.2017г. За
осъществяване на този строеж дружеството е закупувало строителни материали,
заведени в счетоводството му по счетоводна сметка „207“, за което са представени
аналитичен регистър на см.207 “Разходи за придобиване
на ДМА“ за 2015г., хронологичен регистър на същата сметка, аналитичен регистър
на см.401 „Доставчици за 2015г.“ по партидите на доставчиците, обобщена
оборотна ведомост на синтетичните сметки с натрупване за 2015г. Фактурите за материали са
описани в приложение №1 към експертизата, както и са приети като доказателства
по делото. За осъществяване на строежа ревизираното дружество е ползвало
строителна техника под наем - съоръжения за шлайфане на бетон и за трамбоване,
съгласно договори за наем с „К.“АД и „Стройрент“ЕООД, като разходите за това са
осчетоводени по счетоводна сметка „602“. Като неоснователно в тази връзка съдът
преценява възражението на ответника, че периодът на наемане на съоръженията
само за един ден- от 08.10.2015г. до 09.10.2015г. от доставчика К. АД и пак за
един ден – от 08.12.2015г. до 09.12.2015г. от другия доставчик „Стройрент“ЕООД,
се разминава с периода на използването им, тъй като в Протокол обр.19 от
20.11.2015г. услугата е упомената като извършена от ВИП ТРЕЙД ЕООД. Всъщност твърдението, че наетата техника от
типа на машина Пердашка 903мм. се използва за шлайфане на бетон, което като
услуга било отбелязано само в протокол обр.19 от 20.11.2015г. остава
неподкрепено със специални технически познания. Действително в посочения
протокол е отбелязано, че доставчикът е извършил „Заливане и шлайфане на бетон
подова настилка“, но че тази услуга се извършва само с упоменатата машина не е
обстоятелство, което се подкрепя с други събрани доказателства. Вещите лица са достигнали до извода, че
ревизираното дружество е разполагало с необходимите строителни материали и
технически съоръжения за изпълнение на работите, включени в протоколите обр. 19
от доставчиците „Вип Трейд“ЕООД и „Актив Строй“ЕООД. Те посочват, че строителните работи по видове и количества,
съгласно сключените договори, спецификации и протоколи обр. 19 с доставчиците
„Вип Трейд“ЕООД и „Актив Строй“ЕООД са извършени реално на обекта.
Извън това, като спор извън
спора е гореизложеното твърдение, до колкото всъщност ответника се позовава
само на липсата на кадрова обезпеченост у доставчиците, тъй като спорът по
законосъобразността на РА е концентриран основно върху това обстоятелство. В тази връзка той се позовава единствено на събраните
становища от работници, които завяват, че не са
сключвали трудови договори с АКТИВ СТРОЙ ЕООД. Тоест от една страна при
регистрирането на договорите е възприел този акт като годен за целите на данъчното деклариране, а от
друга- провежда инцидентно доказване на фиктивност на извършените в ТД на НАП
вписвания на трудовите правоотношения. Още
в хода на ревизията са събрани като доказателства справки за сключените трудови
договори, от които се установява че доставчика „Актив Строй“ЕООД е имал назначени
21 работника на длъжност „арматурист“ и „кофражист“, а доставчика „Вип
Трейд“ЕООД е имал 3 работника на длъжности „арматурист“, „монтажник“ и
„кофражист“. От постъпилите становища по реда на чл.192 от ГПК се установява, че три лица не познават тази фирма,
едно лице - И.Д.И. не е работило по трудов договор в тази фирма. От останалите,
за седем лица има постъпили данни че понастоящем работят в чужбина, а другите
не са изпратили отговор. Свидетелят Р.Г.,
който е работил като строител във фирма, не посочва името на фирмата.
В
експертното заключение е констатирано, че изпълнените работи от доставчика „Актив
Строй“ЕООД изискват работа на 5 до максимум 10 работника, като длъжностите
„арматурист“ и „кофражист“ съответстват на приетите работи. Изпълнените работи
от доставчика „Вип Трейд“ЕООД изискват работа на 3 до максимум 5 работника,
като длъжностите „арматурист“, „монтажник“ и „кофражист“ съответстват на
приетите работи. В съдебното заседание вещите лица установяват, че за процесните
периоди ревизираното лице не е имало други строежи, поради което всички
придобити материали са били предназначени за процесния строеж. Самият строеж е
изпълняван поетапно, като за определен вид строителни материали има само по
един доставчик, който е доставял съответния материал през целия период.
Материалите са били получавани поетапно със стокови разписки, а самите фактури
са издавани при натрупване на по-големи количества. С това вещите лица
обясняват, че в някои случаи изпълнените работи като дати, предхождат датите на
фактурите за закупени материали.
Заключението е оспорено от ответника в частта на извода, че „са налични
тези СМР към датата на фактуриране на спорните доставки“, като е казано, че
няма да въвежда други доказателствени искания във връзка с оспорването. Това
оспорване съдът възприема като недоказано. Така, защото дори и да се възприеме
тезата на ответника за фиктивност на декларираните трудови договори, то пак не
са налице основания за отказ на кредит, на следните мотиви:
При установеност на осъществяването
на спорните услуги в обекта на ревизираното лице, констатирани от експертите по
експертизата, сама по себе си липсата на доказателства, че СМР са извършени
именно от тези доставчици, до колкото по техните фактури е отказано право на приспадане
на кредит, не би могла да обоснове заключение, че не е възникнало правото на
приспадане на данъчен кредит за получателя. Този извод следва пряко от
тълкувателно приложимото поради сходство на фактическия състав Решение на СЕС по
дело С-324/11, с което е разяснено, че "Директива 2006/112
не допуска данъчен орган да откаже на данъчнозадължено лице правото на
приспадане от дължимия или платен данък върху добавената стойност за
предоставени му услуги, поради това, че издателят на фактурата за тези услуги
не е декларирал наетите от него работници, без този орган да доказва, въз
основа на обективни данни, че това данъчнозадължено лице е знаело или е
трябвало да знае, че сделката, с която се обосновава правото на приспадане, е
част от данъчна измама, извършена от посочения издател или от друг стопански
субект нагоре по веригата на доставки. Фактът, че данъчнозадълженото лице не е
проверило дали между наетите на строежа работници и издателя на фактурата е
съществувало правоотношение или дали този издател е декларирал посочените
работници, не представлява обективно обстоятелство, от което може да се
заключи, че получателят на фактурата е знаел или е трябвало да знае, че участва
в сделка, свързана с измама с данък върху добавената стойност."
Досежно кадровата обезпеченост на
доставчиците в Решението от 13.02.2014 г. по дело С-18/13,
СЕС е посочил, "че само по себе си,
за да се откаже признаване на правото на приспадане, не е достатъчно да липсва
материална и персонална обезпеченост на доставчика или негов подизпълнител,
нито разходите за услугата в счетоводната им документация да са неоправдавани
или в някои документи да липсват подписи на посочените като доставчици лица.
Необходимо е още тези обстоятелства да сочат за наличието на измама и от
обективните данни, предоставени от органите по приходите да се установява, че
данъчно задълженото лице е знаело или е трябвало да знае, че сделката, с която
обосновава правото на приспадане, е част от измама."
Съобразно т. 46 - 53 от визираното Решение на СЕС по
дело С-342/11, в хипотезите, при които доставката не е извършена
между посочените във фактурите страни, проверката дали самият издател на
фактурата е осъществил въпросната сделка е предпоставена от наличието на
конкретни улики за наличието на измама, предоставени от данъчния орган /т. 53/.
Това разбиране е застъпено и в т. 61 и т. 62 от Решението на СЕС по обединени дела
С-80/11 и С-142/11, съобразно които "данъчната администрация не
може по принцип да изисква от данъчнозадълженото лице, което иска да упражни
правото на приспадане на ДДС, от една страна, да провери, че издателят на
фактурата за стоките, във връзка с които се иска упражняване на това право, има
качеството на данъчнозадължено лице, разполагал е със стоките, предмет на
доставката, бил е в състояние да ги достави и е изпълнил задълженията си за
деклариране и за внасяне на ДДС, за да се увери, че доставчиците нагоре по
веригата не са извършили нарушения или измама, или, от друга страна, да
притежава документи в това отношение. Всъщност данъчните органи по принцип са
тези, които трябва да осъществят необходимите проверки по отношение на
данъчнозадължените лица, за да установят нарушения и измами с ДДС и да наложат
санкции на извършилото ги данъчнозадължено лице."
В случая ангажираните доказателства установяват
изпълнението на спорните услуги в обекта на ревизираното лице, поради което
проверката дали те са осъществени именно от издателите на фактурите е
предпоставена от наличието на обективни данни, предоставени от данъчния орган,
че получателят е знаел или е трябвало да знае, че сделката, с която обосновава
правото си на приспадане, е част от данъчна измама, извършена от издателя на
фактурата или от друг стопански субект нагоре по веригата на доставки.
Тъй като такива обективни данни не са констатирани както
в хода на ревизионното, така и на съдебното производство, то неустановеността
на материалната, кадрова и техническа обезпеченост на доставчиците не би могла
да мотивира извод, че спорните доставки не са реално осъществени. При
проявената от ревизираното дружество процесуална активност и представените
доказателства за вложените в обекта строителни материали – фактури,
договори с доставчиците за извършване на СМР, установяващи възникналите
между страните облигационни правоотношения, кореспондиращи по между си с актове
обр. 19 и приемо-предавателни протоколи за установяване /по вид и количество/
на извършеното и приетото, както и спецификации, ведно с безспорността на
извършените плащания, съдът приема за доказани твърденията на
дружеството-жалбоподател, сочещи на установеност на реалното извършване на
спорните доставки. Респективно в частта, в която е отказано
правото на ползване на данъчен кредит за
данъчен период
м.06.2015г. в общ размер на 4 819.14 лв. по два броя фактури, издадени от
„Актив строй“ ЕООД с ЕИК *********. както следва: фактура №
**********/28.02.2015г. /стр.55/ с данъчна основа 10 980,00 лв. и начислен ДДС
в размер на 2 196,00 лв. с предмет на доставка СМР по протокол 19 и фактура №
**********/3 1.03.2015г. /стр.54/ с данъчна основа 13 115,70 лв. и начислен ДДС
в размер на 2 623,14 лв. с предмет на доставка „СМР, протокол 19”, както и за данъчен
период м.05.2016г., когато ревизираното лице е ползвало право на данъчен кредит
в общ размер на 4 118.00 лв. по три броя фактури, издадени от ВИП Трейд"
ЕООД с ЕИК *********, както следва: фактура № **********/02.11.2015г. /стр.41
гръб/ с данъчна основа 6 690,00 лв. и начислен ДДС в размер на 1 338,00 лв. с
предмет на доставка „СМР по договор“; фактура № **********/20.11.2015г. /стр.48
гръб/ с данъчна основа 7 750,00лв. и начислен ДДС в размер на 1 550,00 лв. с
предмет на доставка „.СМР по договор“ и фактура № **********/22.12.2015г.
/стр.44/ с данъчна основа 6 150,00 лв. и начислен ДДС в размер на 1 230,00 лв.
с предмет на доставката: СМР по договор, обжалваният ревизионен акт следва да
бъде отменен.
По отношение установяванията на задължения по
ЗКПО, жалбоподателят оспорва РА единствено в частта на извършено увеличение на
финансовия резултат на дружеството със сумата от 13 000,00 лв., представляващи
отчетени разходи за външни услуги по фактура № 0...0226/06.10.2016г. /стр.77/ с
данъчна основа 15 000,00 лв. с предмет „бизнес план и управление на кредит,
счетоводен одит 1-12.2016“ и кредитно известие № 0...0228/01.11.2016г. към
фактура № 0...0226 06.10.2016 с данъчна основа 2 000.00 лв.. издадени oт „Ди-Ес Ситизен Акаунт“ ЕООД с ЕИК ********.
Спорът в случая се свежда до това дали
разходите, отчетени в дружеството през 2016 г. въз основа на спорната фактура и
кредитно известие, издадени от „Ди Ес Ситизен Акаунт" ЕООД“ са
документално обосновани и правилно ли е приложена от ревизиращите по отношение
на тези разходи нормата на чл. 26, т.2, вр. с чл.10, ал.1 от ЗКПО. Релевантно в
този случай и за целите на данъчното облагане е да се установи реалното изпълнение на договорените услуги, а
не само тяхното счетоводно отразяване. За да се отчете разход, той безспорно
трябва да се документира. Последното обаче не трябва да бъде формално, а въз
основа на реално осъществени стопански операции. Наличието на договор и
фактури могат да бъдат доказателство за
наличие на облигационни взаимоотношения, но не отразяват реалното изпълнение на
фактурираните услуги. Фактурата е счетоводен документ, който е задължителен, но
не и достатъчен, тъй като само от нея не се установява извършване на отразената
в нея стопанска операция. Още в хода на ревизията от жалбоподателя е изискано
представянето на доказателства за процесните услуги, информация за начина на
калкулиране цената на услугата и нейните елементи, за компетентността на
лицата, извършвали услугите, оригинални документи за плащане и къде са
извършени услугите. В обясненията на управителя на дружеството е посочено едно лице, за което се твърди, че е
водило преговори от името на дружеството за рефинансиране на съществуващ
кредит. Същото е изслушано непосредствено от съда. Хр.С. пояснява, че не е
съставял писмени документи, за да установява извършената работа, всички
преговори е водил устно, като на някои срещи е присъствал и управителя на В. 78
ЕООД.
Следва
да се отбележи, че освен фактурата и свидетелските обяснения, не са ангажирани
други доказателства, сочещи на извършената услуга. Предметът
на този вид договори, определящ ги най-общо като консултантски винаги предполага
предоставяне на услуги като краен резултат, а не съществуваща абстрактна
възможност на изпълнителя да ги предостави евентуално, който извод е обусловен
от целите на данъчното облагане. Константната практика е единна в своя извод,
че както за доставките, така и за услугите, щом те касаят целите на данъчното
облагане, е необходимо изследване и потвърждаване на реалността и
резултатността на извършеното като краен резултат. Във всички случаи при
преценка за това дали услугата е реално извършена, задължително трябва да се
изследва въпроса дали възложената работа - като съвкупност от фактически/правни
действия и последици от тях, действително е извършена, т. е резултатът е
възникнал, както и от кого е извършена възложената работа, конкретно извършена
ли е от лицето издало фактурата. При
така очертания предмет и посоченото в
спорната фактура основание за съставянето й- „бизнес план и управление на
кредит, счетоводен одит“, съдът намира, че се разкриват белезите, както на договор
за поръчка-в частта, в която предполагат участие на изпълнителите в преговори
от името на възложителя, така и на договор за изработка- в частта, в която
предполагат извършването на конкретни фактически действия по изготвянето на
становища, консултации и пр. Договорът
за услуга няма специална правна уредба. Няма
и единно законово определение на думата „услуга”. Консултантският
договор е разновидност на договора за услуга. За него, в зависимост от всеки
конкретен предмет се прилагат разпоредбите на договора за изработка и на
договора за поръчка. В частта, в която консултантския договор носи белезите на
договор за изработка , негов предмет е възмездното предоставяне на
интелектуален продукт от страна на консултанта. Консултантът се задължава да
извърши консултация по някакъв проблем срещу задължение на възложителя да му
заплати уговореното възнаграждение. В частта, в която консултантският договор
носи белезите на договор за поръчка, той има за предмет извършването на само правни
действия и постигането на правен резултат. Такъв е случаят, когато изпълнителят
е обвързан от упълномощаване за провеждане на консултации и др.
Основанието за съставяне
на фактурата в конкретния случай , би следвало да е постигането на определен
резултат – извършване на консултации, участие в преговори, сключване на сделки.
За да се приеме, че е осъществен предметът на дейност, а следователно и че
услугата е извършена, е необходимо да се установи, че от договора са произтекли
целените от него последици, а именно, че изпълнителя-посредник е извършил
дейността, която е възложена. В
конкретния случай, жалбоподателя не представи доказателства за това да са
извършени посредническите услуги по рефинансиране съществуващия кредит, както и
по проведен одит на дружеството или изготвяне на бизнес план. Изслушаните обяснения на свидетеля С. са
необходими, но недостатъчни. В хода на съдебното
производство не бяха ангажирани доказателства за отчетени разходи по
изпълнението на услугите, които да могат да бъдат съпоставени със стойността на
фактурата. Например отчети за отработени часове, справка за начина на формиране
на единичните цени и елементите на цените, не са представени за всички приемо-предавателни
протоколи, актове, изготвени становища, отчети за свършена работа и/или
очаквани резултати от консултирането, други съпътстващи услугите документи – за
вложени материали, заповеди за командировки и разходи свързани с тях,
разпечатки от електронна поща, физически доказателства за извършените услуги.
С оглед всичко изложено до тук съдът приема, че предвид представените от дружеството-жалбоподател
доказателства , свързано с разпределението на доказателствената тежест, не може
еднозначно да се установи, че е възникнал резултата от извършените услуги
по фактура № 0...0226/06.10.2016г. /стр.77/
с данъчна основа 15 000,00лв. с предмет „бизнес план и управление на кредит,
счетоводен одит 1-12.2016“ и кредитно известие № 0...0228/01.11.2016г. към
фактура № 0...0226 06.10.2016г. с данъчна основа 2 000.00 лв.. издадени oт „Ди-Ес Ситизен Акаунт“ ЕООД с ЕИК ********.
Предвиди
изложеното, и в обобщение, РА следва да бъде отменен в частта на установяване
на задължения по ЗДДС и потвърден в частта на установяванията на задължение по
ЗКПО.
При този изход на оспорването, с оглед разпоредбата на чл.161 ал.1 от ДОПК
и заявения материален интерес в общ размер на 12229.59лв., дължимото от
жалбоподателя на ответника юрисконсултско възнаграждение, определено съгласно
нормата на чл.8 във вр. с чл.7, ал.2, т.4 от Наредба №1/9.07.2004 год. за
минималните размери на адвокатските възнаграждения, възлиза на 123.21лв.,
съответно съобразно уважената част от жалбата ответника дължи на жалбоподателя
сторените в производството разноски в размер от 1906.40лв. По компенсация,
ответникеа дължи на жалбоподателя сума в размер от 1783.19лв.
Воден от гореизложеното съдът:
Р Е Ш И :
ОТМЕНЯ Ревизионен акт №
Р-03000817001467-091-001/25.09.2017г., издаден от Началник Сектор при ТД на
НАП- Варна и главен инспектор по приходите при ТД на НАП, потвърден с Решение №
427/12.12.2017 г. на Директор на Дирекция „ОДОП” при ЦУ на НАП в частта, с която за данъчен период м.06.2015г. за „В. 78“ ЕООД ЕИК *********,
представлявано от И.Ж.К. са установени задължения по ЗДДС в общ размер на 4 819.14 лв. по два броя
фактури, издадени от „Актив строй“ ЕООД с ЕИК *********, както следва: фактура
№ **********/28.02.2015г. /стр.55/ с данъчна основа 10 980,00 лв. и начислен
ДДС в размер на 2 196,00 лв. и по фактура № **********/ 31.03.2015г. с данъчна
основа 13 115,70 лв. и начислен ДДС в размер на 2 623,14 лв., както и в частта за данъчен период месец 05.2016г., за който са установени задължения по
ЗДДС в размер на 4118.00 лева по фактури, издадени от „ВИП Трейд“ЕООД, както
следва: по фактура №
**********/02.11.2015г. с данъчна основа 6 690,00 лв. и начислен ДДС в размер
на 1338,00лв.; по фактура № **********/20.11.2015г. с данъчна основа 7750,00
лв. и начислен ДДС в размер на 1550,00лв. и по фактура №
**********/22.12.2015г. с данъчна основа 6 150,00 лв. и начислен ДДС в размер на
1 230,00 лв.,ведно с установените лихви за забава в общ размер от 1612.43лв.
ОТХВЪРЛЯ жалбата на В. 78” ЕООД, ЕИК *********, представлявано от И.Ж.К.
срещу РА
№ Р-03000817001467-091-001/25.09.2017г., издаден от Началник Сектор при ТД на
НАП- Варна и главен инспектор по приходите при ТД на НАП, потвърден с Решение №
427/12.12.2017 г. на Директор на Дирекция „ОДОП” при ЦУ на НАП в
частта, в която за данъчната 2016г. не е признат разход за външни услуги в
размер на 13000 лева по фактура, издадена от „Ди Ес Ситизен Акаунт“ЕООД и с
нейната стойност е увеличен финансовия резултат на дружеството, като така е
определен допълнителен корпоративен данък в размер на 1300лв. и лихви за забава
в размер на 380,02 лева
ОСЪЖДА Директор на
Дирекция „ОДОП” Варна при ЦУ на НАП да заплати на В. 78” ЕООД,
ЕИК *********, представлявано от И.Ж.К. сумата от 1783.19лв.,/хиляда
седемстотин осемдесет и три лева и 19ст/, представляваща сторените в производството разноски.
РЕШЕНИЕТО подлежи на касационно обжалване пред Върховния административен съд в
14-дневен срок от съобщението до страните.
Преписи от решението да се връчат на
страните.
АДМИНИСТРАТИВЕН СЪДИЯ: