Решение по дело №2135/2024 на Административен съд - Пловдив

Производство е по реда на чл. 156, ал. 1 от Данъчно-осигурителен процесуален кодекс /ДОПК/.

Образувано е по жалба подадена от „Алексстрой ММ“ ЕООД с ЕИК *** с управител М. Г. Т. и седалище и адрес на управление: [населено място], [улица], офис № 8 против Ревизионен акт № Р-16001623006397-091-001/04.07.2024г. потвърден с Решение № 396/04.09.2024г. на Директор на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ при ЦУ на НАП за непризнат данъчен кредит на стойност 1 362 630,85 лева ведно с начислените лихви в размер на 234 526,05 лева.

В жалбата се твърди, че при извършване на ревизията органите по приходите са приложили неправилно специалния ред на облагане по чл. 122 ДОПК като е посочено, че за преминаване на ревизията по реда на чл. 122 ДОПК са налице обстоятелствата по ал.1, т.4. Поддържа се че правото на данъчен кредит възниква, когато подлежащия на приспадане данък стане изискуем, а материално-правните предпоставки затова са уредени в чл. 168, буква „а“ от Директивата за ДДС, като лицето трябва да е данъчнозадължено, а стоките или услугите за които иска да му се признае правото да се използват от него за нуждите на облагаемите доставки, които това лице е сключило и да са му били доставени от друго данъчнозадължено лице. Съгласно чл. 178 буква „а“ от Директивата за ДДС упражняването на правото на приспадане на данъчен кредит зависи от притежаването на фактура, която е съставена в съответствие с чл. 226. Допускането приспадането на данъчен кредит следва да се извърши дори и данъчнозадължените лица да не са изпълнили някои формални предпоставки. След като ревизията се е провела по реда на чл. 122 ДОПК е следвало органите по приходите да определят нова данъчна основа към която да приложат съответната данъчна ставка за облагане с ДДС, което пък изключва приложението на чл. 70, ал.5 вр. с чл. 69 и чл. 71 ЗДДС. Отказано е да се признае право на данъчен кредит поради поведението на прекия доставчик като не можело да се изисква от органите по приходите жалбоподателят да установява, че доставчика има капацитет да извърши процесните доставки. Поддържа се че е представена детайлна информация за извършване на услугите, за кадрова обезпеченост, начин на предаване, плащане и доставка. Положена е дължимата грижа за проучване на доставчиците, получена е данъчна фактура с документ за разплащане, налични са протоколи за извършени услуги. Изложено е че жалбоподателят не би могъл да знае дали фактурите са осчетоводени при доставчика, дали счетоводството му се води редовно, какъв е произхода на стоката, каква е стоковата наличност по счетоводни данни към момента на доставката, каква е кадровата и техническата обезпеченост на доставчика, дали МПС са наети или собствени, дали притежават пътни листове или заповеди за превоз на собствени товари в която връзка са посочени Решение от 21.06.2012г. по съединени дела С-80/11 и С-142/11. Изложено е получателят по доставката е обвързан единствено от действията на прекия си доставчик и след като същия е изпълнил задължението си да начисли данък по предвидения от закона ред за получателя по доставката е възникнало право на данъчен кредит като обстоятелството, че някое друго дружество не е начислило ДДС в счетоводството си или не може да докаже произхода на стоката не обуславя извод за липса на реална доставка. В заключение е посочено, че правото за приспадане на ДДС върху вложените средства на данъчнозадълженото лице, което извършва такива сделки не може да бъде засегнато от факта, че във веригата на доставка, в която тези сделки образуват част, друга, предходна или следваща сделка, да стане невалидна от измама с ДДС, без това данъчнозадължено лице да знае или да има средства да узнае.

Предвид на горното се иска от съда да се отмени Ревизионен акт № Р-16001623006397-091-001/04.07.2024г. потвърден с Решение № 396/04.09.2024г. на Директор на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ при ЦУ на НАП за непризнат данъчен кредит на стойност 1 362 630,85 лева ведно с начислените лихви в размер на 234 526,05 лева.

В съдебно заседание жалбоподателят се представлява от адв. Л. П., която поддържа жалбата. Ангажира доказателства.

Ответникът - Директора на дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ [населено място], се представлява от юрк. С., която оспорва жалбата. Предлага на съда да отхвърли същата, като подробни съображения излага в писмени бележки по всички твърдения и оплаквания на жалбоподателя. Претендират се разноски за юрисконсултско възнаграждение

Административен съд - Пловдив, като прецени събраните по делото доказателства в тяхната съвкупност и обсъди доводите на страните, приема за установено следното от фактическа страна:

Началото на ревизионното производство е поставено със Заповед за възлагане на ревизия № Р-16001623006397-020-001/31.10.2023г. издадена от Р. Б. - М. на длъжност началник на сектор „Ревизии" при ТД на НАП Пдовдив и упълномощена със Заповед N° РД-09-1979/30.09.2021 г., изменена със Заповед № РД-09-789/13.05.2022 г. и допълнена със Заповед N° РД-09-783/13.05.2022 г., като е определен срок за приключване на ревизията до три месеца считано от датата на връчване на заповедта. Същата е връчена на 01.12.2023 г. лично на представляващия дружеството - М. Т.. Със ЗИЗВР № Р-16001623006397-020-002/08.11.2023 г, ЗИЗВР № P-16001623006397-020-003 / 29.02.2024г. и ЗИЗВР № P-16001623006397-020-004 /29.03.2024г., срока на ревизията е продължен до 30.04.2024 г.

В срока по чл. 117, ал. 1 от ДОПК е съставен Ревизионен доклад (РД) № Р- 16001623006397-092-001/14.05.2024 г.

Въз основа на РД е съставен РА № Р-16001623006397-091-001/04.07.2024 г. от надлежно овластени за това органи по приходите, в изискуемата форма и не са констатирани нарушения на процесуалните разпоредби по издаването му.

Обхватът на процесната ревизия е по задължения за данък върху добавената стойност (ДДС) за периода от 12.07.2022 до 30.09.2023г. Непризнато е право на данъчен кредит на основание чл. 68, ал.1, т.1 и чл. 69, ал.1, т.1 ЗДДС вр. с чл. 70, ал.5 ЗЗДС в размер на 1 362 630.85 (един милион, триста шестдесет и две хиляди, шестстотин и тридесет лева и 85 ст.), както и лихви за просрочие в размер на 234 526.05 (двеста тридесет и четири хиляди, петстотин двадесет и шест лева и 05 ст.), съответно - в общ размер на 1 597156.90 лв. (един милион петстотин деветдесет и седем хиляди сто петдесет и шест лева и 90 ст.) Непризнатото право на данъчен кредит касае издадени фактури за данъчни периоди от 12.07.2022г. до 30.09.2023г. издадени от дружествата „Фил-2018“ ЕООД, „Тер-Сав“ ЕООД и „*** Трейд 67“ ЕООД с предмет на доставките строителни материали;

Установено е, че дружеството - жалбоподател е регистрирано лице по ЗДДС считано от 12.07,2022 г. чрез регистрация по избор, независимо от облагаемия оборот по реда на чл. 100, ал. 1 от ЗДДС; по данни от Търговския регистър към Агенцията по вписвания, няма данни за открити производства по несъстоятелност или ликвидация; към момента на приключване на процесното ревизионно производство не са настъпили промени в специалната му регистрация, осъществява търговска дейност на адрес: [населено място], [улица], офис №8.

Предмет на обследване на анализ от органите по приходите са реалното осъществяване на доставките от трети неучаствагци по делото лица както следва

• „Фил-2018" ЕООД, ЕИК ***; седалище и адрес на управление: Област: С., Община: Б.; [населено място] , п.к. ***; ул.."1-ва" № 3 адрес на електронна поща: ***[интернет адрес]; адрес за кореспонденция с НАП: [населено място], п.к. 4000, район „Централен", [улица], ет. 2, офис 38; представлявано и управлявано от Ф. Я. А. (дружеството е основано на 02.11.2018; регистрация по ЗДДС от 18.04.2023);

• „Тер-Сав" ЕООД, ЕИК ***; седалище и адрес на управление: [населено място], п.к. 1113, район Сердика, [улица], адрес на електронна поща: ***-[електронна поща]; адрес за кореспонденция с НАП: [населено място], п.к. ***, община С., област П., [улица], представлявано и управлявано от Е. Е. М. (регистрация по ЗДДС от 02.07.2013 г.; актуален дружествен договор - от 23.12.2022);

• „*** Трейд 67" ЕООД, ЕИК ***; седалище и адрес на управление: [населено място], п.к. 4000, район „Южен", [улица], ет. 6, ап. 16; адрес на електронна поща: ****[интернет адрес]; представлявано и управлявано от Р. Г. К. (дружеството е основано на 14.08.2023 г.; регистрация по ЗДДС: няма данни).

В обхвата на процесното ревизионно производство са извършени следните провекрки;

• С Протокол №П-16002124031902-141-001 / 03.04.2024 е извършена насрещна проверка на „ФИЛ-2018" ЕООД;

• С Протокол №П-22220524031895-141-001 / 03.04.2024 е извършена насрещна проверка на „ТЕР - САВ" ЕООД;

• С Протокол №П-16001624031900-141-001 / 03.04.2024 е извършена насрещна проверка на „Р. ТРЕЙД 67" ЕООД.

Установено в хода на ревизионното производство за:

• „ФИЛ-2018" ЕООД с ЕИК *** - обща данъчна основа на декларираните покупки: 4 926 348.21 лв. и ДДС с упражнено право на данъчен кредит (ПДК): 985 269.65 лв.

• „ТЕР-САВ" ЕООД с ЕИК *** - обща данъчна основа на декларираните покупки: 1 069 578.76 лв. и ДДС с упражнено ПДК: 213 915.74 лв.

• „Р. ТРЕЙД 67" ЕООД с ЕИК *** - обща данъчна основа на декларираните покупки: 817 227.34 лв. и ДДС с упражнено ПДК: 163 445,46 лв.

В обхвата на процесната ревизия са били изискани заверени копия на фактури издадени на жалбоподателя ведно с придружаващи документи - платежни, транспортни, извлечения от сметки за осчетоводяване на продажби, документи за произход на стоките, в това число:

• 318 бр. фактури, издадени от „ФИЛ-201811 ЕООД;

• 82 бр. фактури, издадени от „ТЕР-САВ" ЕООД;

• 199 бр. фактури, издадени от „Р. ТРЕЙД 67" ЕООД.

Установено е от приходните органи документалното и фактическо движение на стоките от преките доставчици към жалбоподателя като стоковия поток има следния вид и обхват:

Относно 318 бр. облагаеми по ДДС фактурирани доставки, с възложител жалбоподателя и изпълнител „Фил-2018" ЕООД - от тях 27 броя са налични по делото, същите са представени, ведно с приемо-предавателни протоколи и товарителници, но не са приложени документи за разплащане по тези фактури. За останалите 291 броя няма налични данни. Констатирани са несъответствия относно транспортирането на стоките с МПС „Ивеко Стралис“, с peг. № [рег. номер] и „Мицубиши Л“ 200 с peг. № [рег. номер]. МПС са собственост на „Катс Груп 21“ ЕООД с ЕИК ***. „Мицубиши Л“ 200 е регистриран като автомобил с първоначална регистрация през 1999 г., придобит от дружеството на 26.07.2022 г. По идентификация на номер на рамата, същият представлява джип Mitsubishi Pajero Sport L2 00 - спортен модел с товароносимост 1 500 кг. В РД са анализирани посочените във фактурите количества стоки и е направен извод, че количествата многократно надвишават товароносимостта на МПС (напр. фактура № 205/20.07.2022 г. съдържа - разтвор за зидане - 180 бр. х 25 кг, варо-циментов разтвор - 180 бр. х 40 кг, лепило за тухли - 150 бр. х 25 кг., сух разтвор за зидане - 120 бр. х 25 кг, бетонова смес - 180 бр. х 25 кг., общо - 22 950 кг.). Отделно от това, съгласно товарителниците, с „Мицубиши Л“ 200 са превозвани стоки на дати между 18.07. и 25.07.2022 г., когато въпросното МПС не е било собственост на „Катс Груп 21“ ЕООД. Последното е отразило в дневниците си за продажби по ЗДДС 11 бр. фактури за услуги с получател „Фил-2018“ ЕООД, но такива не са представени, нито при насрещната проверка на „Фил-2018“ ЕООД, нито във връзка с искане за представяне на документи от трети лица, връчено на „Катс Груп 21“ ЕООД.

Извършени са справки в регистъра на АПИ по номера на МПС - [рег. номер] и [рег. номер] за преминавания, отчетени от камери на АПИ по републиканската пътна мрежа за периода 01.07.2022 - 31.03.2023 г. Съставен е Протокол № П-16002124031902-П73-002/ 02.04.2024 г., с който е документирано, че при сравняване на маршрутите на МПС, посочени от дружеството по товарителница, и представените от регистъра на АПИ, те не съвпадат. За всички, дати по които са представени товарителници, не съответстват на отразените от камерите на АПИ маршрути. Относно тези несъответствия управителят на дружеството „Фил-2018“ ЕООД не е дал обяснения въпреки изричните указания от органите по приходите.

По отношение на 82 бр. облагаеми по ДДС фактурирани доставки, с възложител жалбоподателя и изпълнител „ТЕР-САВ“ ЕООД.

Представени са копия на 28 бр. (от № 899 до № 927) фактури, издадени на жалбоподателя през м.07.2023 г. Не са представени 54 бр. фактури, които са отразени в дневниците за продажби, с получател РЛ, през периодите от м.04 до м.06.2023 г. Представените 28 бр. фактури са придружени с приемо-предавателни протоколи и товарителници, но аналогично и тук не са приложени документи за разплащане. В товарителниците е вписан доставчик - „Тер - Сав“ ЕООД, посредник - РЛ и получатели различни дружества. За превоз на стоките е посочено отново МПС „Мицубиши Л“ 200 с peг. № [рег. номер] като е установено, че количествата на доставената стока многократно надвишават товароносимостта на МПС (напр. фактура 916/ 18.07.2023 г. съдържа - интериорна боя кофа - 18бр. х 9литра, варова мазилка чувал - 20бр. х 25кг, латекс дишащ - кофа - 24бр. х 12литра., грунд - кофа - 38 бр. х 12 литра, суха мазилка чувал - 36 бр. х 25 кг., общо - 2 306 кг.). Установено е още от товарителниците, че с МПС „Мицубиши Л“ 200 са превозвани стоки на дати между 01.07. и 25.07.2022 г., когато въпросното МПС все още не е било собственост на „Катс Груп 21“ ЕООД. Последното е отразило в дневниците си за продажби по ЗДДС 5 бр. фактури за услуги с получател „Тер - Сав“ ЕООД, но такива не са представени, нито при насрещната проверка на „Тер - Сав“ ЕООД, нито във връзка с искане за представяне на документи от трети лица, връчено на „Катс Груп 21“ ЕООД. При сравняване на маршрутите на това МПС по товарителница и представените от регистъра на АПИ е установено, че същите не съвпадат. За всички дати, по които са представени товарителници няма съответствие на отразените от камерите на АПИ маршрути. Установено е още че доставчикът „Тер - Сав“ ЕООД е регистриран на един и същи адрес с РЛ, като пълномощникът на последното е пълномощник и може да оперира с банковата сметка на доставчика в Банка ДСК

За ревизирания период жалбоподателят е ползвал данъчен кредит в общ размер 163 445,46 лв. по 199 бр. фактури от „Р. Трейд 67" ЕООД, посочени в справка към ревизионния доклад. За доставчик „*** Трейд 67" ЕООД ревизираното дружество не представя транспортни документи или разходи за транспортни услуги. От доставчика при насрещната проверка не са представени никакви документи. С протокол е присъединен РА и РД, съставени на „*** Трейд 67" ЕООД, при който са събрани доказателства, че липсват данни за реално осъществен превоз на стоки към РЛ и е направен извод за липса на доставка на стоки по смисъла на чл. 6 от ЗДДС. Това дружество не притежава активи и никога не е имало наети по трудови договори лица. Дружеството е вписано в Търговския регистър на Агенция по вписванията на 14.08.2023 г. и от тогава издава фактури за пясък (филц и речен) само и единствено на жалбоподателя. за доставка на строителни материали от дата 14.08.2023 г., Извършен е анализ на счетоводни справки, стокови разписки, протоколи, товарителници, кантарни бележки като ревизиращият екип установява, че за периода от 16.08.2023 г. до 31.08.2023 г., в счетоводството на РЛ са отчетени получени стоки по дебита на сметка 304 и изписани стоки по кредита на същата счетоводна сметка, като в края на периода няма наличности на стоки (нулево салдо), т.е. по документи всички закупени от „*** Трейд 67“ ЕООД стоки, са изписани. По счетоводни данни РЛ няма задължения към „*** Трейд 67“ ЕООД, но са налице вземания от клиенти в размер на 1 746 674,32 лв. които не са приети да действителни и достоверни.

За всички доставки за които е отказано право на данъчен кредит е извършена проверка за МПС, които фигурират в товарителниците приобщени в хода на ревизионното производство. За автомобил марка Ивеко с рег. № [рег. номер] дружеството собственик декларира, че няма отношения с „*** Трейд 67“ ЕООД, аналогично за МПС марка „Скания“ и „ДАВ“ собственикът “Строй инвест груп 2“ ЕООД също декларира, че не е имал търговски отношения с „*** Трейд 67“ ЕООД или РЛ, други лица М. И. А., „ОТП Лизинг“ ЕООД, „Темелков Авто“ ООД посочват, че нито са предоставяли под наем или друга форма собствени МПС на РЛ и „*** Трейд 67“, нито пък че тези лица са им познати, респ. направени е извод и че с МПС л.а „Крайслер Вояджър“ собственост на ФЛ А. Ф. не може да бъде извършен превоз на тонове речен пясък и филц, тъй като посоченият рег. № в товарителниците всъщност не е товарен автомобил „Ивеко“, а лек автомобил.

За Р. К. е установено, че работи като машинен оператор /на смени/ за производство на пластмасови изделия в Буллтек ЕООД с ЕИК ********* и същевременно е управител на друго дружество „*** строй“ ЕООД, за което е установено, че е без активи, без кадрови потенциал, дерегистрирано по ЗДДС считано от 08.03.2024г.

След анализ на всички събрани и присъединени доказателства органите по приходите се приели,че фактурите от „Фил-2018“ ЕООД, „*** Трейд 67“ ЕООД и „Тер- Сав“ ЕООД са издадени на РЛ без да е налице реална доставка на стоки по смисъла на чл. 6 от ЗДДС, липсва данъчно събитие по смисъла на чл. 25 от с.з. и ДДС е начислен без основание. Без основание е бил начислен данък и в издадените от РЛ лице фактури, който данък е включен в справката-декларация при определяне на резултата за съответния данъчен период, с което РЛ е декларирало неговата изискуемост. С РА е потвърден размерът на начисления от РЛ ДДС, за декларираните от него облагаеми доставки на територията на страната, като основание за това е посочен чл. 85 от ЗДДС. На основание чл. 70, ал. 5 и във връзка с чл. 69 и чл. 71 от ЗДДС органите по приходите са отказали правото на приспадане на данъчен кредит на РЛ общо в размер на 1 362 630,85 лв. и са начислили лихви в размер на 234 526,05 лв.

В хода на обжалването на РА пред директор на Дирекция „ОДОП“ – Пловдив при ЦУ на НАП не са представени нови доказателства като с Решение № 396.04.09.2024г. всички несъответствия са потвърдени поради факта, че от страните по доставките не са представени фактурите, както и придружаващите ги транспортни документи, извлечения от сметки, оборотна ведомост, доказателства за извършени реални плащания, както и че не може да се определи предметът на доставките, какъв е видът и произходът на стоките, как са осчетоводени, има ли всяко дружество кадрова и техническа обезпеченост за осъществяване на декларираните доставки.

Отхвърлени са всички оплаквания на жалбоподателя като е прието, че за целите на ЗДДС наличието на издадена фактура, платежен документ не водят до извода за реална доставка на стока по смисъла на чл. 6 от материалния закон. За целите на данъчното облагане по този закон следва да са налице конкретни доказателства, че въпросните строителни материали по процесните фактури са били налични при доставчика и в последствие същите са били продадени именно от него на ревизираното лице. Прието е че безспорни доказателства в тази посока липсват, че са налице вериги от дружества, за които с ревизионни актове е установено, че не са налице стоки, които да послужат за последващи облагаеми доставки. Изложен е краен извод, че голяма част от фактурите са само осчетоводени като реално не съществуват, не съществуват разплащателни документи към тях, а представените фактури документират привидни сделки, които по силата на чл. 26, ал. 2 от Закона за задълженията и договорите се явяват нищожни. Прието е че направените изводи в спорния РА са изцяло в унисон с практиката на Съда на ЕС: „Данъчният кредит е налице, когато е налице дължим и платен данък за получени стоки и услуги. Данък не е дължим, защото нито едно от дружествата „Фил-2018“ ЕООД, „*** Трейд 67“ ЕООД и „Тер-Сав“ ЕООД не са извършили доставки на фактурираните стоки. РЛ е лице, което се сочи за получател и претендира данъчен кредит по фактурите, по които не е получило нищо от т.нар. „доставчици“, и не може да не знае този факт. В случая, с включване на процесиите фактури в дневниците за покупки и приспадането на данъчен кредит по тях, РЛ се е опитало да реализира данъчно предимство, като приспадне данъчен кредит, който е неправомерно начислен.

По така изложените съображения РА е изцяло потвърден за непризнат данъчен кредит на стойност 1 362 630,85 лева ведно с начислените лихви в размер на 234 526,05 лева като законосъобразен.

В хода на съдебното обжалване на РА по делото не се събраха нови писмени доказателства извън приобщените по административната преписка по издаването на РА. От приетата съдебно-счетоводна експертиза с вещо лице Д. К., която съдът кредитира изцяло като компетентна и безпристрастна се установява, че е налице обективна невъзможност за установяването на стоковия поток към момента на изготвянето на експертизата включително документалното и фактическо движение на стоките от преките доставчици към жалбоподателя, тъй като изисканите за целите на настоящата съдебно-счетоводна експертиза чрез жалбоподателя данни, които следва да се съдържат в търговски, счетоводни (и евентуално в оперативно-технически и административни) документи не са предоставени от третите неучастващи по делото лица: „Фил-2018" ЕООД, „Тер - Сав" ЕООД „*** Трейд 67" ЕООД. Вещото лице не може да установи дали преките доставчици на жалбоподателя са заприходили стоката (предмет на спорните фактури) по съответните материални сметки; изписали ли са я впоследствие, като се направи обвръзка с фактурираните продажби по количества и дати, с транспортни документи, както и с приемо-предавателни протоколи, както и не може да се направи разчет по счетоводни данни за осъществени последващи доставки. Посочено е още от вещото лице че не може да се направи извод затова дали са налице частични, непълни и липсващи данни по отношение на отчитането на приходи от процесните доставки (по спорните фактури), като се проследи и редовността на воденото счетоводство не само при жалбоподателя, но и при посочените доставчици: „Фил-2018" ЕООД, „Тер - Сав" ЕООД и „*** Трейд 67" ЕООД тъй като към момента на изготвяне на експертизата не е изпълнено поради липса на съдействие от тези лица. При разпита си вещото лице заявява, че обективно е невъзможно изясняването на фактическата обстановка без съдействието на жалбоподателя по отношение на трети лица - изпълнители по процесните облагаеми доставки предвид на формулираните задачи за целите на настоящата експертиза като такова съдействие не е било осигурено.

По отношение на постъпили с писмо с вх. № 9955 от 13.06.2025 г. от „*** Трейд 67“ ЕООД, с което се представят аналитичен регистър на „*** Трейд 67“ ЕООД, Сметка 702/1 Строителни материали от 01.08.2023 г. до 31.08.2023 г., Сметка 411 Клиенти от 01.08.2023 г. до 31.08.2023 г., Справка за закупени и продадени строителни материали за период 01.08.2023 г. до 30.09.2023 г., Аналитичен регистър, Сметка 411 Клиенти от 01.09.2023 г. до 30.09.2023 г., Аналитичен регистър, Сметка 304/1 Строителни материали от 01.08.2023 г. до 31.08.2023 г., Сметка 503 Разплащателна сметка в левове от 01.01.2023 г. до 31.12.2023 г., Сметка 501 Каса в левове от 01.01.2023 г. до 31.12.2023 г. , Сметка 702/1 Строителни материали от 01.09.2023 г. до 30.09.2023 г., постъпилите с писмо с вх. № 9961 от 13.06.2025 г., от „Тер Сав“ ЕООД, с което се представят Аналитичен регистър на „Тер Сав“ ЕООД, Сметка 304 стоки от 01.04.2023 г. до 30.04.2023 г., Сметка 304 Стоки от 01.05.2023 г. до 31.05.2023 г., Сметка 702/1 Стоки от 01.07.2023 г. до 31.07.2023 г., Справка за извършени доставки на фирма „Алексстрой ММ“ ЕООД за периода от 01.04.2023 г. до 31.07.2023 г. и предходните доставчици, Аналитичен регистър Сметка 411 Клиенти от 01.08.2023 г. до 31.08.2023 г., Сметка 411 Клиенти от 01.09.2023 г. до 30.09.2023 г., Сметка 411 Клиенти от 01.07.2023 г. до 31.07.2023 г., Сметка 702/1 Стоки от 01.05.2023 г. до 31.05.2023 г., Сметка 411 Клиенти от 01.06.2023 г. до 30.06.2023 г., Сметка 702/1 Стоки 01.04.2023 г. до 30.04.2023 г., Сметка 411 Клиенти от 01.05.2023 г. до 31.05.2023 г., Сметка 304 Стоки от 01.07.2023 г. до 31.07.2023 г., Сметка 411 Клиенти от 01.04.2023 г. до 30.04.2023 г., както и постъпилите с писмо с вх. № 9972 от 03.06.2025 г. от „Фил – 2018“ ЕООД, с което се представят Справка за стоков поток за движение на стоки от „Фил – 2018“ ЕООД за извършени доставки на „Алексстрой ММ“ ЕООД за период от 01.07.2022 г. до 31.03.2023 г., Хронологични регистри от 01.07.2022 г. до 31.07.2022 г. – 2 бр., от 01.08.2022 г. до 21.08.2022 г. – 3 бр.,от 01.09.2022 г. до 30.09.2022 г. – 4 бр., от 01.10.2022 г. до 31.10.2022 г. – 4 бр., от 01.11.2022 г. до 30.11.2022 г. – 4 бр., от 01.12.2022 г. до 31.12.2022 г. – 4 бр., от 01.01.2023 г. до 31.12.2023 г. – 1 бр., от 01.01.2023 г. до 31.01.2023 г. – 2 бр., от 01.02.2023 г. до 28.02.2023 г. – 2 бр., от 01.03.2023 г. до 31.03.2023 г. – 2 бр. данни вещото лице К. заявява, че това са само информационни материали, въз основа на които не може да се направят каквито и да било обективни счетоводни разчети, които да дадат пълна и всестранна представа за процесните сделки от счетоводна страна. За целите на съдебно-счетоводната са необходими счетоводните документи за всяка една операция като следва по делото да бъдат представени транспортен документ, складова разписка, приемо-предавателни протоколи, командировъчни на лицата, които извън [населено място] са извършвали превози и съответно товаренето и разтоварването на тези строителни материали, които са били предмет на облагаемите доставки. И всичко това, трябва да бъде комплектувано, т.е за всяка една сделка да е представена фактура, складов документ, транспортен документ, приемо-предавателен протокол и документи за плащане, за да може да се работи по тях.

Ответникът е възразил вещото лице да работи по така представените справки предвид липсата на първични счетоводни документи, за да бъде извършена проверка как са осчетоводени. Посочено е че дори и вещото лице да работи сега по тези регистри, то заключението не би било обективно.

В о.с.з от 16.06.2025г. е дадена възможност на жалбоподателя да вземе становище по възраженията на ответника, както в о.с.з. от 23.06.2025г. жалбоподателят не се явява и не изпраща представител, не изразява становище по оспорванията, съдът е приел, че справките не представляват писмени доказателства и не следва да се приемат по делото тъй като не са първични счетоводни документи, респ. не е допуснато искането вещото лице да работи по тях тъй като последното изрично е заявило, че това представляват информационни материали и въз основа на тях не може да се направят каквито и да било обективни счетоводни разчети.

При така установеното от фактическа страна, настоящият съдебен състав намира следното от правна страна:

Ревизионният доклад и ревизионният акт са издадени в сроковете по чл.117 ал.1 и чл.119 ал.2 ДОПК и от компетентните органи по смисъла на чл.118 ал.2 ДОПК, във връзка с чл.7 ал.1, т.4 ЗНАП, в кръга на определените им правомощия по чл.119 ал.2 ДОПК, определящ материалната компетентност на лицата, които следва да издават ревизионния акт, и предвиждащ, че той се издава от органа, възложил ревизията/определен за това с акт на Директора на компетентната териториална дирекция/ и Ръководителя на ревизията/определен със заповедта за възлагане на ревизия/. ЗВР ведно с допълнителните заповеди за изменението й, издадения РА и РД са надлежно подписани с валидни електронни подписи, положени в съответствие със Закона за електронния документ и електронния подпис към момента на подписването на електронните документи. В хода на ревизионното производство не са допуснати съществени нарушения на административно-производствените правила, които да обосновават незаконосъобразност на оспорения ревизионен акт само на това основание. Процесният ревизионен акт е издаден от компетентни органи, в изискуемата се форма и при спазени административно-процесуални правила за това.

Основният спор между страните е относно това дали процесните фактурите отразяват реално извършени доставки.

Между страните по делото няма спор относно значението на реалността на доставката за възникване на право на данъчен кредит, като тълкуването на закона от националните съдилища и в решенията на Съда на Европейския съюз в тази насока е изложено по сходен начин в ревизионния акт, решението на директора на Дирецкия „ОДОП" – Пловдив при административното оспорване.

Разпоредбите на чл. 68, ал. 1 и ал. 2 ЗДДС обуславят възникването на правото на приспадане на данъчен кредит от кумулативното осъществяване на елементите на регламентирания в ЗДДС сложен фактически състав, който наред с притежаването на данъчния документ по чл. 71, т. 1 от ЗДДС, включва и установяването на реалното получаване на стоките или извършването на услугите по облагаемата доставка - арг. от чл. 6, ал. 1 и чл. 9, ал. 1 от ЗДДС. Необходимостта от установяване на обективното извършване на доставките не се отрича от СЕС в Решението от 21.06.2012 г. по съединени дела С-80/11 и С-142/11, който в своята практика многократно подчертава, че националният съд следва да осъществи конкретна преценка на всички събрани в производството пред него доказателства и въз основа на тях да формира изводите си за наличието или липсата на реална доставка. Това разбиране е застъпено в Решение от 31.01.2013 г. по дело С-643/11, съобразно което "Правото на Съюза, както и принципите на данъчен неутралитет, на правна сигурност и на равно третиране допускат на получател на фактура да се откаже право на приспадане на ДДС, платен за получена доставка, по съображение, че липсва действително извършена облагаема сделка".

В практиката си Върховният административен съд приема, че за да възникне и да се упражни законосъобразно правото на данъчен кредит, е необходимо по безспорен начин да се установи, че стоката фактически е предадена от доставчика на получателя и/или услугата е действително извършена – чл. 6, ал. 1, чл. 9, ал. 1 във връзка с чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69, ал. 1, т. 1 във връзка с чл. 25, ал. 2 ЗДДС. Касае се за материално право в полза на получателя по фактурираните доставки и негова е доказателствената тежест да установи реалното изпълнение на спорните доставки. Обезпечеността на доставчиците – материална, техническа и кадрова не е предпоставка за правото на данъчен кредит и в този смисъл е и съдебната практика на СЕС – решение по дело С-324/11 (Gabor Toth), решение по съединени дела C-80/11 и С-142/11 (Mahageben kft и Peter David) и решение С-18/13 ("Макс Пен"), която е възприета и в решенията на ВАС. Съгласно тази практика липсата на обезпеченост на доставчика не може да рефлектира върху правото на данъчен кредит за получателя по доставките, освен ако приходната администрация или съда не установят, че е налице данъчна измама с участието и/или със знанието на получателя по доставките.

Следователно, преценката дали една доставка е действително извършена, се гради на съвкупния анализ на всички събрани по делото доказателства. Тези доказателства, в преобладаващата си част са частни документи, определяни от характера на търговския оборот, като на практика за много малко факти и обстоятелства биха могли да бъдат съставени официални документи по смисъла на чл. 179 от ГПК във вр. с § 2 от ДР на ДОПК, които да имат обвързваща съда доказателствена сила. При съставянето на такива документи стопанските субекти следва да се съобразяват с изискванията на ЗСч и издадените въз основа или във връзка с него подзаконови нормативни актове. В този смисъл, за да бъде доказана реалност на доставките по процесните фактури, следва да бъде установен факта на предаването на стоката или услугата от доставчика на получателя.

Така за доставчик „Фил-2018“ ЕООД от общо 318 бр. фактури 291 бр. фактури не са установени, следователно и за доставки за които липсва първичен счетоводен документ не може да се направи извод за действително извършена сделка, а в случая липсват документи, които да удостоверят факта на предаване на стоката. За 27 броя фактури издадени през м. 07 и м.08 2022г. същите са приобщени в хода на ревизионното производство, но не са приложени документи за разплащане, т.е няма данни че тези фактури са реално заплатени, а щом не са заплатени няма как да се очаква и че реално стоката е получена. Макар и да не е елемент от фактическия състав на правото на данъчен кредит, фактът на заплащане или незаплащане на доставката е косвен индикатор за нейното извършване, тъй като получаването на доставки, в немалки размери от типа на процесните, без същите да се заплащат, е лишено от нормална стопанска логика. Настъпването на транслативния ефект на разпоредителните сделки, имащи за предмет родово определени вещи е тяхното индивидуализиране, което се осъществява чрез предаването им. При действието на чл. 14, § 1 от Директива 2006/112/ЕО, доставка на стока е прехвърлянето на материална вещ и овластяването другото лице да се разпорежда фактически с нея като неин собственик, без за това да е от значение формата на придобиване на право на собственост върху въпросната вещ (т. 35 от решението на СЕС по дело С-78/12. В случая при констатираните несъответствия по отношение товароносимостта / л.а. с рег. № [рег. номер] и марка „Мицубиши Л200“ и маршрута на движение на МПС / с рег. № **** – „Ивеко старлис“/ в товарителниците следва да се приеме за правилен извода на органите по приходите, че предаване на стоката по процесните фактури не е имало.

Настоящата инстанция застъпва и че все пак не е съвсем без значение материално-техническата и кадровата обезпеченост на доставчика при изследване на материалноправните предпоставки за правото на данъчен кредит защото ако същата бъда априори отречена, то би се стигнало това право да бъде признато само въз основа на издадени фактури и приложени към тях приемо-предавателни протоколи - Решение № 6037 от 5.06.2025 г. на ВАС по адм. д. № 4443/2025г. Представляващият на доставчик Фил-2018 ЕООД Ф. А. при изискана от него информация за източници на финансиране на дружеството, местонахождение на обектите от които се извършва дейността, лице, което отговаря за сделките и което извършва разплащания, начин на извършване на търговската дейността, въпреки съдействието на полицейски органи не предоставя исканите данни и обяснения. Следователно и няма как да бъде изграден различен извод от този на органите по приходите затова че този доставчик на жалбоподателя не е извършвал реални облагаеми доставки тъй като от съвкупната преценка на доказателства не се удостоверяват реално осъществени доставки на стоки по смисъла на чл. 6, ал. 1 ЗДДС и възникнало данъчно събитие, съгласно чл. 25, ал. 1 ЗДДС, по издадените процесни фактури именно от този доставчик.

По отношение доставките от „Тер-Сав“ ЕООД от 82 бр. фактури за периода от м.04 до м.07.2023г. не са представени 54 бр. фактури и аналогично за сделките за тези фактури не може да се приеме, че са налице реални облагаеми доставки, а за представените 28 бр. фактури / от № 899 до № 924/ липсват документи за разплащане. Към тези фактури има товарителници и приемо-предавателни протоколи, но отново не може да се направи извод за реални доставки, защото стоките са транспортирани със същото МПС / „Мицубиши Л 200“/ чиято товароносимост не съответства на превозваните количества, респ. при сравняване на маршрутите по товарителниците и данни от АПИ същите не съвпадат. Доказана и изяснена е свързаността между жалбоподателя и този доставчик в лицето на Т. А., която свързаност не може да се интерпретира извън контекста на възникналите съмнения за реалност на доставките.

По отношение доставките от „*** Трейд 67“ ЕООД по всички товарителници се установява, че фигуриращите в тях МПС нито са били собственост на това дружество, нито са били предоставени на някакво законно основание за ползването им, а собствениците на тези МПС не са влизали в никакви отношения с този доставчик. Следователно, щом възниква съмнение за използваното МПС отразено в товарителниците неясно и недоказано е как е извършена реално доставката на облагаемата стока на жалбоподателя. В случая водещото обстоятелство за непризнаване на право на данъчен кредит не е това, че в хода на ревизията не е доказан произхода на стоката, а че не е доказано нейното реално предаване посредством транспортирането й.

Неоснователни са оплакванията в жалбата, че при извършване на ревизията органите по приходите са приложили неправилно специалния ред на облагане по чл. 122 ДОПК. В случая ревизионното производство е проведено по общия ред, а именно чрез прилагането на материалния закон, при което органът по приходите в рамките на предоставените му от ДОПК правомощия е извършил редица процесуални действия – насрещни проверки и присъединяване на доказателства от други контролни производства, чрез които е мотивирал и доказал своите изводи и правни основания за отказ от правото на приспадане на данъчен кредит. Липсват материално-правни основания органите по приходите да определят нова данъчна основа към която да приложат съответната данъчна ставка за облагане с ДДС, като правилно е приложен чл. 70, ал.5 вр. с чл. 69 и чл. 71 ЗДДС

Представената информация за извършване на услугите, за кадрова обезпеченост, начин на предаване, плащане и доставка е опровергана от събраните по делото доказателства, първо защото не може да се установи с категоричност, че е имало реални доставки на стоките по процесните фактури, и второ, защото голяма част от тези фактури не са представени като първични счетоводни документи. Протоколите за извършени доставки и товарителници както се изясни разкриват неясноти и противоречия поради които не могат да бъдат кредитирани като надеждни доказателствени източници за доставките, а от там и не може да се направи извод, че тези доставки са реално извършени. Водещ мотив за отказване признаване правото на данъчен кредит е не факта, че жалбоподателят не е знаел дали фактурите са осчетоводени при доставчика, дали счетоводството му се води редовно, какъв е произхода на стоката, каква е стоковата наличност по счетоводни данни към момента на доставката, каква е кадровата и техническата обезпеченост на доставчика, дали МПС са наети или собствени, дали притежават пътни листове или заповеди за превоз на собствени товари, а обстоятелството, че за целите на ЗДДС наличието на издадена фактура, платежен документ не водят до извода за реална доставка на стока по смисъла на чл. 6 от материалния закон. За целите на данъчното облагане е следвало да са налице конкретни доказателства, че въпросните строителни материали по процесните фактури са били налични при доставчика и в последствие същите са били продадени именно от него на ревизираното лице. Както се каза вече безспорни доказателства в тази посока липсват, което се установи и от настоящата инстанция. Споделя се довода в решението на директор Дирекция ОДОП - Пловдив че са налице вериги от дружества, за които с влезли в сила ревизионни актове е установено, че не са налице стоки, които да послужат за последващи облагаеми доставки. Голяма част от фактурите са само осчетоводени, но реално не съществуват, не съществуват разплащателни документи към тях, а представените фактури документират привидни сделки.

Не е спорно обстоятелството, че получателят по доставката е обвързан единствено от действията на прекия си доставчик, но процесния случай не е доказан механизма и съществените елементи на процесните доставки - как са установени договорни отношения, за чия сметка е бил превозът, къде са съхранявани стоките, как са били превозени, къде са били предадени. Не може да се пренебрегне изцяло обстоятелството и че няма данни доставчиците да са разполагали със стоки от същия вид и количество като фактурираните, както и че това количество физически е предадено на получателя. При недоказана реалност на доставките конкретният случай не може да се обвърже с практиката на Съда на Европейския съюз, на която се позовава жалбопадателят. Следва да се съобрази тълкуването, което СЕС е дал на понятието "доставка на стоки", изразено в решение по дело С-494/12. В т. 20 от цитираното решение Съдът посочва постоянната си практика, от която следва, че доставка на стоки не се отнася до прехвърлянето на собственост в предвидените от приложимото национално право форми, а включва всяка сделка по прехвърляне на материална вещ от определено лице, което овластява друго лице да се разпорежда фактически с нея като собственик (т. 35 от решение по дело C-435/03; т. 36 от решение по съединени дела C-354/03, C-355/03и C-484/03; т. 51 от решение по дело C-255/02; т. 24 от решение по дело C-237/09; и т. 33 от решение по дело C-78/12/ Въз основа на тези насоки от СЕС следва да се има предвид и фигурата на посредничеството. която е уредена в чл. 49 от Търговския закон съгласно който посредникът е търговец, който улеснява и съдейства за сключване на сделки, но съдържателно насоките обхващат договорът за поръчка /мандатно правоотношение/ по смисъла на чл. 280 и сл. ЗЗД. Жалбоподателят придобива чрез доставки строителни материали, които биват доставяни на негови клиенти като поради липса на данни за вътрешните отношения с доставчиците правата и задълженията остават неизяснени / отчетна сделка и условията при които тя се извършва поради нулево салдо/, а отношенията с клиентите, които би следвало да касая последващи облагаеми доставки са неизяснени и недоказани.

В заключение в решението на СЕС по дело С-504/10 се припомня, че борбата срещу данъчните измами, избягването на данъци и евентуалните злоупотреби е цел, призната и насърчавана от Директива 2006/112, а принципът за забрана на злоупотребата с право води до забрана на напълно изкуствените конструкции, които не отразяват икономическата действителност и са създадени единствено с цел получаване на данъчно предимство /т. т. 50 и 51 от решението/. При ревизията на жалбоподателя, предмет на спора, е установено, че данък не е дължим. Това е така, защото „Фил-2018“ ЕООД, „*** Трейд 67“ ЕООД и „Тер-Сав“ ЕООД не са извършили доставки на фактурираните стоки. Жалбоподателя, като лице, което се сочи за получател и претендира данъчен кредит по фактурите, по които не е получил реални доставки, не може да не знае този факт. В случая, с включване на процесиите фактури в дневниците за покупки и приспадането на данъчен кредит по тях, РЛ се е опитало да реализира данъчно предимство, като приспадне данъчен кредит, който е неправомерно начислен, като е създадена е изкуствена конструкция, насочена към злоупотреба с данъчни права, тъй като тази конструкция не отразяват икономическата действителност и е създадена с цел получаване на данъчно предимство.

По изложените аргументи, обжалваният РА е правилен и законосъобразен като оспорването следва да бъде отхвърлено.

При този изход на делото на основание чл. 161, ал.1 ДОПК в полза на ответника следва да се присъдят разноски за юрисконсултско възнаграждение в размер на минималното адвокатско възнаграждение за сумата от 48 607,35 лева.

Така мотивиран съдът

Р Е Ш И :

 

ОТХВЪРЛЯ оспорването по жалба на „Алексстрой ММ“ ЕООД с ЕИК *** с управител М. Г. Т. и седалище и адрес на управление: [населено място], [улица], офис № 8 против Ревизионен акт № Р-16001623006397-091-001/04.07.2024г. потвърден с Решение № 396/04.09.2024г. на Директор на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ при ЦУ на НАП за непризнат данъчен кредит на стойност 1 362 630,85 лева ведно с начислените лихви в размер на 234 526,05 лева

ОСЪЖДА „Алексстрой ММ“ ЕООД с ЕИК *** с управител М. Г. Т. и седалище и адрес на управление: [населено място], [улица], офис № 8 да заплати на Национална агенция за приходите – [населено място] сумата в размер на 48 607,35 лева, която представляват разноски за юрисконсултско възнаграждение за настоящата съдебна инстанция.

Решението подлежи на обжалване пред ВАС в 14-дневен срок от съобщаването му на страните.