РЕПУБЛИКА БЪЛГАРИЯ
АДМИНИСТРАТИВЕН СЪД - ПЛОВДИВ
Р Е Ш Е Н И Е
№641
гр. Пловдив, 05.04. 2023 год.
АДМИНИСТРАТИВЕН СЪД – ПЛОВДИВ, ХI състав, в открито заседание на осми март през две хиляди двадесет и трета година, в
състав: ПРЕДСЕДАТЕЛ: МИЛЕНА НЕСТОРОВА-ДИЧЕВА
при секретаря Д.Й.,
като разгледа докладваното от Председателя адм. дело № 2427 по
описа за 2021 год., за да се
произнесе взе предвид следното:
Производството е по реда на чл.156 от
Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК).
Образувано е по жалба на „ЛИМП“ ООД, ЕИК
*********, гр. Раковски, ул. „Васил Левски“ № 40, представлявано от управителя В.Г.,
чрез адв. В.И., против Ревизионен акт № 16001620005246-091-001/26.05.2021 г.,
издаден от орган по приходите при ТД на НАП – Пловдив, потвърден с Решение № 451/19.08.2021
г. на директор дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика"
(Д „ОДОП“) – Пловдив при ЦУ на НАП, в частта за допълнително установени
задължения за корпоративен данък за 2016 г. в размер на 410.00 лв. и лихви –
172.78 лв., за 2017 г. – в размер на 410.00 лв.и лихви – 105.24 лв., за 2018 г.
в размер на 34 859.44 лв. и лихви – 7 621.27 лв. и за данък добавена
стойност в размер на 20 728.23 лв. и лихви – 5 429.47 лв.
РА се оспорва като издаден от
некомпетентен орган, при неспазване на законовите изисквания за съдържание и
форма, при допуснати съществени нарушения на административнопроизводствените
правила и при несъответствие с материалния закон.
Твърди се, че в хода на ревизията
неправилно са приети за установени факти и обстоятелства, и неправилно са приети
за дължими посочените суми. Твърди се, че експертната оценка, изготвена за
нуждите на ревизионното производство, не е следвало да бъде кредитирана от
ревизиращия екип, тъй като в нея са използвани за пазарен аналог офертни цени
от интернет, въз основа на които, не са сключени реални сделки относно обекти с
различно местоположение, квадратура, вид и състояние, от това на процесния
имот, чиято пазарна стойност се търси, поради което тази оценка не следва да
бъде кредитирана и на основание, че не е извършен оглед на място на самия
обект. Аналогични възражения се правят и по отношение определения размер на
средната наемна цена за 1 кв. м. за процесния период. Оспорва се методът по който
са определени тези цени и се твърди, че като не е съобразил горните обстоятелства,
административният орган е издал материално незаконосъобразен акт, който следва
да бъде отменен, като в тази насока се цитира практика по редица дела на ВАС.
Сочи се също така, че РА е
незаконосъобразен в частта по ЗКПО без да се сочат конкретни доводи. Иска се
обявяване на нищожност на оспорения акт, алтернативно – незаконосъобразност.
Претендират се разноски по делото.
В съдебно заседание жалбоподателят,
редовно призован, не се явява и не се представлява.
Ответникът по жалбата – директор на Д
„ОДОП“ – гр. Пловдив при ЦУ на НАП, чрез процесуалния си представител юриск. П.,
оспорва жалбата като неоснователна и недоказана с мотивите, подробно изложени в
представената писмена защита. Претендира отхвърляне на жалбата и присъждане на
юрисконсултско възнаграждения.
Съдът, като взе предвид становищата на
страните и доказателствата по делото, включително тези в ревизионната преписка,
намира за установено следното:
Жалбата е подадена пред надлежен съд от
легитимирано лице в законоустановения по чл.156 ал.1 от ДОПК срок, налице е
правен интерес от обжалването, поради което същата се явява допустима.
Началото на ревизионното производство е
сложено със Заповед за възлагане на ревизия (ЗВР) № Р-16001620005246-020-001/31.08.2020
г.(л.221, т.1), издадена от Н.Ж.К., началник сектор при ТД на НАП – Пловдив, за
задължения за данък върху добавената стойност за периода 01.01.2016 г. – 30.12.2019
г. и за корпоративен данък за периода 01.01.2016 г. – 31.12.2019 г., като е
определен срок за приключване на ревизионното производство до 3 месеца. Със
Заповед за изменение на ЗВР № Р-1600162005246-020-002/17.12.2020 г. (л.180, т.1)
и ЗИЗВР № Р-16001620005246-020-003/18.01.2021 г. (л.174, т.1) на същия орган по
приходите срокът на ревизията е удължен, съответно, до 18.01.2021 г. и до
18.02.2021 г., като всички заповеди са връчена надлежно по електронен път. Във
връзка с молба с вх. № 1061/18.01.2021 г., подадена от задълженото лице „ЛИМП“
ООД, на основание чл.34 ал.1 т.5 от ДОПК е издадена Заповед за спиране на
ревизионното производство № Р-16001620005246-023-001/22.01.2021 г. (л.163, т.1)
за срок до 22.03.2021 г. Със Заповед № Р-16001620005246-143-001/23.03.2021 г.
(л.152, т.1) ревизионното производство е възобновено, считано от 19.04.2021. Двете
цитирани заповеди са връчени на ревизираното лице по електронен път.
В
хода на тази административна процедура е съставен Ревизионен доклад № 16001620005246-092-001/29.04.2021
г. (л.61, т.1). Срещу така изготвения РД, в срока по чл.117 ал.5 от ДОПК е
депозирано възражение вх. № 70-00-5260/14.05.2021 г. (л.58). Въз основа на
последния и след разглеждане на подаденото възражение, възложилият ревизията
орган по приходите и ръководителят на ревизията издават Ревизионен акт №
Р-16001620005246-091-001 от 26.05.2021 г. (л.48, т.1)
По жалба на „ЛИМП” ООД, при проведено
административно обжалване, е издадено Решение № 451 от 19.08.2021 г. (л.22,
т.1) от директор дирекция “Обжалване и данъчно – осигурителна практика” -
Пловдив при ЦУ на НАП, с което е потвърден оспореният в настоящото производство
ревизионен акт.
С оглед делегирането на правомощия по
реда на чл.112 ал.2 т.1 от ДПОК, по делото са представени: Заповед №
РД-09-1/03.01.2017 г. (л.258, т.2), Заповед № Рд-09-1801/28.09.2018 г. (л.259,
т.2), Заповед № РД-09-1215/29.06.2018 г. (л.262, т.2), Заповед № РД-09-363/01.03.2018
г. (л.263, т.2) и Заповед № РД-09-322/28.02.2017 г. (л.265, т.2), издадени от
директора на ТД на НАП – Пловдив.
Изложеното до тук налага да се приеме,
че процесното ревизионно производство е възложено от материално компетентен
административен орган, при спазване на предвидените за това процедурни правила.
Ревизионният акт е постановен в изискваната от закона форма и от компетентните
за това, в съответствие с нормата на чл.119 ал.2 във връзка чл.118 ал.2 и
чл.112 ал.2 т.1 от ДОПК, органи на приходната администрация.
Следва да се констатира и това, че от
представените по делото доказателства се установява, че ЗВР, ЗИЗВР и останалите
заповеди, ревизионният доклад и ревизионния акт са надлежно подписани с валидни
електронни подписи, положени в съответствие със Закона за електронния документ
и електронния подпис към момента на подписването на електронните документи, за
което са представени сертификати за валиден електронен подпис (л.13).
Отделно от това, всички протоколи от
извършени насрещни проверки и искания за представяне на доказателства и писмени
обяснения от трети лица, са надлежно оформени по реда на ДОПК и представляват
годни доказателствени средства.
Не се констатират допуснати съществени
нарушения на административно-производствените правила в хода на развилото се
ревизионно производство, обуславящи извод за незаконосъобразност на ревизионния
акт. Дори и да има допуснати такива, то, дотолкова доколкото настоящата
инстанция е по същество и действа при условията на чл.160 от ДОПК като няма
правомощия да върне РА, следва да се
приложи материалния закон по отношение на установените по делото факти и да се определи
конкретния размер на данъчните задължения.
От фактическа страна съдът намира
за установено следното:
По Закона за корпоративно подоходно
облагане.
Предмет на обжалване в тази част е
извършеното увеличение на счетоводния финансов резултат за 2016 г., 2017 и 2018
г. по чл78 и чл.81 от ЗКПО във връзка с чл.15 и чл.16 ал.1 от ЗКПО, съответно с
4 100.00 лв., 4 100.00 лв. и 90 000.00 лв., които суми се приети
за неотчетени приходи от наем на недвижим имот и от продажбата му.
В хода на ревизията е установено, че
през м.08.215 г. „ЛИМП“ ООД закупува от „Терамекс“ ЕООД, с НА № 160, том V, рег. № 5504, нот. д. №864/2015 г.
недвижим имот – самостоятелен обект в сграда с предназначение – жилище,
апартамент, площ по документи 117.66 кв. м., с идентификатор
56784.506.9666.2.17 в гр. Пловдив, ул. „Васил Левски“ № 4, ет.5, ап.11 /имотът
е с два административни адреса – гр. Пловдив, ул. „Брезовска“ № 15/, ведно с
4.609% ид. части от общите части на сградата и правото на строеж върху дворното
място, равняващо се на 22.72 кв.м., както и 18/469 ид. части от поземлен имот,
площ по документи 469.00 кв. м., представляващи прилежащи площи към описани
по-горе обект, за сумата от 85 000.00 лв. Представен е договор за наем от
08.12.2015 г. (л.136, т.1), нотариално заверен и вписан в АВ- гр. Пловдив №
148,том V,
рег. № 2957/2015 г., сключен между „ЛИМП“ ООД, представлявано от управителя си Л.П.Г.,
наемодател, и Л.П.Г., наемател, за временно и възмездно ползване на обекта,
като е определена наемна цена в размер на 150.00 лв. с ДДС на месец; договорът
е със срок 7 години, но от 01.01.2018 г. имотът е предоставен за ползване на И.
Л.Г.срещу месечен наем от 500.00 лв., без ДДС; на Л.П.Г. са издадени 5 бр.
фактури за наем за периода от 01.01.2016 г. до 31.12.2017 г., като отчетените
приходи от наем за 2016 и 2017 г. са по 1 500.00 лв. на година.
Освен това, с НА № 114, том V, рег. № 7638, дело №
871/31.10.2018 г., описаният по-горе имот е продаден на Л.П.Г. за сумата от
85 000.00 лв. с ДДС. Посочено е, че данъчната оценка на имота, посочена в
НА е 126 241.80 лв.; продажбата е осчетоводена по кредита на счетоводна
сметка 704 „Приходи от продажба на дълготрайни активи“ – 70 833.33 лв.,
отписани са начислените счетоводни амортизации – 8 027.74 лв. и
балансовата стойност на актива – 62 805.59 лв.
Посочено е, че описаните сделки са
сключени между свързани лица по смисъла на §1 т.13 от ДР на ЗКПО във връзка с
§1 т.3 б.“г“ и б.“е“ от ДРЛ на ДОПК, тъй като Л.П.Г. е управител и съдружник на
ревизираното дружество. В хода на предходната проверка са установяване на факти
и обстоятелства, документирана с Протокол № П-16001620037959-073-001/14.08.2020
г. (л.105, т.1), присъединена с протокол по реда на ДОПК, е извършена проверка
в интернет сайтове относно средни цени на наеми към датата на сключване на
договора за наем и периода на наема, и относно средни пазарни цени на имоти към
датата на извършване на продажбата.Установено е, че в интернет сайт www.imoti.net средна цена на кв. м.
за наем на апартамент находящ се
в кв. Кършияка, Пловдив е: към 11.01.2016 г. – 5.66 лв. на кв. м.; към
02.01.2017 г. – 5.98 лв. на кв м., а в интернет сайт www.imoti.bg средна цена на кв. м. за наем на
апартамент, находящ се в кв. Кършияка, Пловдив, към 29.10.2018 г.- от
1 587 лв. на кв. м., в интернет сайт www.imoti.bg
към 30.10.2018 г – 712 евро/кв. м. или 1 392 лв. на кв. м. След като
предоставеният за ползване имот на Л.Г.за периода от 01.01.2016 г. – 31.12.2017
г. е с цена на наема 1.28 лв. За кв. м. , а извършената продажба на имота е със
средна цена на кв.м. – 726.50 лв., органите по приходите са счели, че така
определената наемна цена и продажната цена на имота значително се отличава от
средната пазарна цена за имоти в района, в който се намира изследваният, както
и цената за отдаване под наем на имота се отличава от средната пазарна цена за
отдаване под наем на имоти в района, в който се намира, и в случая е налице
отклонение от данъчно облагане по смисъла на чл.15 и чл.16 от ЗКПО, тъй като
свързани лица осъществяват търговските и финансовите си взаимоотношения при условия,
които оказват влияние върху размера на данъчната основа, отличаващи се от
условията между несвързани лица. По съответната процедура е представена и
приета експертиза от И. С.Г., лицензиран
оценител, която е определил: 1. Средно-пазарна стойност към 31.078.2018 г. за
обект с идентификатор 56784.506-9666.2.17 – 193 000.00 лв. и 2.
Средно-пазарен наем за периода 01.01.2016 – 31.12.2017 г. от 24 месеца,
средно-пазарна месечна наемна цена 560 лв.и 24 месеца х 560 лв. =
13 440.00 лв. Визирани са норми от Наредба № Н-9/14.08.2006 г. за реда и
начините за прилагане на методите за определяне на пазарни цени и чл.78, чл.15
и чл.16 ал.1 от ЗКПО. Пояснено е, че в експертизата е използван методът на
сравнимите неконтролирани цени. Формиран е извод, че в случая са налице сделки
с цел избягване на данъчното облагане и на основание чл.78 и чл.81 от ЗКПО във
връзка с чл.15 и чл.16 ал.1 от с. з., ревизиращите органи са извършили корекция
на счетоводния финансов резултат на РЛ за 2016, 2017 и 2018 г., съответно, със
сумите от 4 100.00 лв., 4 100.00 лв. и 90 000.00 лв.,
представляващи разлика между определената от ревизиращите органи пазарна цена,
съобразно експертизата, и отчетения от дружеството приход от наем, съответно,
(5 600.00 лв. – 1 500.00 лв.),
(5 600.00 – 1 500.00 лв.), респ., приход от продажба на актив
(160 833.33 лв. – 70 833.33 лв.).
В оспорената част по ЗКПО от
ревизиращия екип са формирани и други констатации за 2018 г., а именно: - по
чл.54 ал.1 от ЗКПО корекция на декларираното намаление на СФР в размер на
11 222.68 лв.; по чл.66 ал.1 и ал.2; непризнато преотстъпване на
корпоративен данък по реда на чл.189б от ЗКПО в размер на 24 737.17 лв.,
поради неизпълнение на условието за инвестиране на преотстъпения данък в нови
сгради и нова земеделска техника, необходима за извършване на дейност по
производство на непреработена растителна и животинска продукция – чл.189б ал.2
т.1 от ЗКПО; на основание чл.173 ал.1 от ЗКПО във връзка с чл.189л ал.2 от с.
з. декларираният преотстъпен корпоративен данък на стойност 24 737.17 лв.,
е определен като дължим по общия ред на закона за годината, за която е
възникнал, тъй като не са изпълнени изискванията за неговото използване, които
подробно са описани в РД.
По Закона за данък върху добавената
стойност.
Основното
възражение относно така определеният данък добавена стойност е против
изготвената в хода на ревизионното производство експертиза за определяне на
пазарните цени на месечен наем по договор за наем от 08.12.2015 г. и на
недвижим имот, продаден от РЛ с НА № 114, том V, рег. № 7638, дело №
871/31.10.2018 г.
В резултат на възложената експертиза,
посочена по-горе в настоящото изложение в частта по ЗКПО, е установено, че така
определените наемна цена в договор за наем на имот от 08.12.2015 г.
представляващ самостоятелен обект в сграда с предназначение – жилище,
апартамент, площ по документи 117.66 кв. м., с идентификатор
56784.506.9666.2.17 в гр. Пловдив, ул. „Васил Левски“ № 4, ет.5, ап.1,
нотариално заверен и вписан в АВ - гр. Пловдив № 148,том V, рег. № 2957/2015 г., сключен
между „ЛИМП“ ООД, представлявано от управителя си Л.П.Г., наемодател, и Л.П.Г.,
наемател, за временно и възмездно ползване на обекта, като е определена наемна
цена в размер на 150.00 лв. с ДДС на месец и продажната цена на същия имот,
документирана с фактура № 349/01.11.2018 г. и НА № 114, том V, рег. № 7638,
дело № 871/31.10.2018 г., с който описаният по-горе имот е продаден на Л.П.Г.
за сумата от 85 000.00 лв. с ДДС, значително се отличава от средната
пазарна цена за имоти в района, в който се намира изследваният, както и цената
за отдаване под наем на имота се отличава от средната пазарна цена за отдаване
на имоти в район, в който се намира.
Установено е също така, че Л.П.Г. (наемател
и купувач) е съдружник и управител на „ЛИМП“ ООД, с оглед на което органите по
приходите са приели, че горепосочените сделки са сделки между свързани лица по
смисъла на §1 т.34 от ДР на ЗДДС и § 1 т.3 от ДР на ДОПК.
За установяване на ценовите нива на
сделките по отдаване под наем и продажба с идентични имоти, на основание чл.63
от ДОПК, с Акт за възлагане на експертиза № Р-16001620005246-01-001/30.03.2021
г. (л.98, т.1) е възложено извършването на експертиза за определяне на пазарни
цени на процесния недвижим имот към датата на изповядване на сделката и месечен
наем по договор за наем на същия имот от 08.12.2015 г. за периода от 01.01.2016
г. до 31.12.2017 г. Извършването на експертизата е възложено на лицензиран
оценител, и същата е приета с Протокол за приемане на резултати от възложената
експертиза № Р-16001600205246-145-001/07.04.2021 г. (л.86, т.1).
Съгласно заключението на експерта, към
датата на продажбата на процесния имот, същият има пазарна стойност –
193 000.00 лв. Определената от оценителя средно-пазарна месечна наемна
цена на същия имот за периода от 01.01.2016 г. до 31.12.2017 г. е 560.00 лв., а
за целия период – 13 440.00 лв. Въз основа на направената експертиза е
установено, че въпросният имот, за периода от 01.01.2016 г. до 31.12.2017 г. е
отдаден под наем, а през 2018 г. е продаден на значително занижени цени от
пазарните такива:
За отдаването под наем на недвижимия
имот с площ от 117.66 кв.м., с идентификатор
56784.506.9666.2.17 в гр. Пловдив, ул. „Васил Левски“ № 4, ет.5, ап.11, с РД е
констатирано, че лицето за 19 месеца от общо 24 месеца за сочения период дължи
93.33 лв. на месец, като през петте месеца, през които „ЛИМП“ ООД е издало
фактури за наем, данък не е начислен. С РА, за 19 месеца от общо 24 месеца от
периода от 01.01.2016 г до 31.12.2017 г. е начислен допълнително ДДС общо в
размер на 1 298.27 лв., тъй като през петте месеца „ЛИМП“ ООД, като
издател на фактурите, не е начислил допълнително данък.
За продажбата на същия имот с фактура №
349/01.11.2018 г. ревизираното дружество е следвало да начисли ДДС в размер на
32 166.67 лв., определен върху пазарната цена от 193 000.00 лв.,
вместо начисления ДДС в размер на 14 1666.67 лв., т.е. с 18 000.00 лв.
по-малко.
В резултат на изложените констатации,
органите по приходите, на основание чл.86 ал.1 от ЗДДС във връзка с чл.27 ал.3
т.1 от с.з., за периода от 01.01.2016 г до 31.12.2017 г. и през м.11.2018 г. са
начислили допълнително ДДС общо в размер на 19 298.27 лв.
За да потвърди РА изцяло, решаващият
орган е възприел изцяло мотивите на ревизиращия екип, изложил е подробно
нормативната уредба, регулираща този вид финансови отношения, като в частта по
ЗКПО е посочил, че по преписката няма спор за установените факти и
обстоятелства, а спорът се концентрира върху въпроса за извършената в
ревизионното производство експертиза на имота за определяне на пазарната цена
за отдаване под наеми продажба. В този смисъл е приел, че експертизата е
изготвена в резултат на предприети в хода на ревизията, на основание чл.63 от
ДОПКС процесуални действия, по възлагането й, и че същата отговаря на възлагателните
условия посочени за акта за възлагане, както и на изискванията на Наредба №
Н-9/14.08.2006 г. за реда и начините за прилагане на методите за определяне на
пазарните цени, поради което е приел за немотивирани претенциите на
жалбоподателя в тази насока.
По горните съображение е отчел, че
изводите на ревизиращия екип са правилни и законосъобразни, като е отчел и
наличието на допусната очевидна фактическа грешка.
В частта по ЗДДС решаващият орган е
изложил достатъчно доводи за обосноваване извода на ревизиращия екип за наличие
на сделки между свързани лица, обсъдил е приетата в ревизионното производство
експертиза за определяне на пазарните цени за отдаване под наем и за продажба
на процесния имот, и е приел, че констатациите в РА в тази част са правилни
като е посочил, че съгласно чл.27 ал.3 т.1 б.“а“ от ЗДДС данъчната основа е
пазарната цена при доставка между свързани лица, когато данъчната основа,
определена по реда на чл.26 е по-ниска от пазарната цена, доставката е облагаема
и получателят няма право на приспадане на данъчен кредит или има право на
частичен данъчен кредит или право на възстановяване на платения данък по реда
на чл.81. В този смисъл е отбелязал, че данъчната основа на извършените от
ревизираното лице доставки, станали предмет на данъчно регулиране, е изчислена
от ревизиращите на база пазарната цена, съгласно извършена експертиза и за да
се приложи определената по този начин данъчна основа, следва в хода на
ревизията да е оказано наличието на посочения в чл.27 ал.3 т.1 от ЗДДС случай,
а именно – доставки между свързани лица.
Аргументите му в тази насока са следните:
безспорно, в случая е налице доставка между свързани лица; данъчната основа,
определена по реда на чл.26 от ЗДДС е по-ниска от пазарната цена. По реда на
чл.60 ал.1 от ДОПК е определена наемна пазарна цена на имота и на самия имот,
съответно от 560.00 лв. на месец и 193 000.00 лв., при договорена между
страните цена, съответно, от 150.00 лв. на месец и 85 000.00 лв., която
видно в случая е по-ниска от пазарната;отдаването под наем на имота и
продажбата му са облагаеми доставки; получателят по доставките – Л.П.Г., е
нерегистрирано по реда на ЗДДС лице, което няма право на приспадане на данъчен
кредит.
От страна на решаващия орган и в тази
част на РА е отбелязана неточност, за която последният е изложил подробни
мотиви, като е посочил, че по аргумент на чл.155 ал.8 от ДОПК, с решението на
решаващия орган, ревизионният акт не може да изменя във вреда на жалбоподателя.
В хода на съдебното производство е
изслушана и приета без възражения от страните съдебно-техническа и оценъчна
експертиза /СТОЕ/, за изготвянето на която вещото лице е използвало всички
приложени по делото документи, допълнително представени договори и е извършило
външен оглед на място. Като е анализирал всички фактори като местоположение,
включващо – район, застроеност, ползване, техническа и инженерна инфраструктура,
вертикална планировка, транспортен достъп, характеристики по ЗУТ, налични
съоръжения, сгради, огради и др., настоящо използване, информация за продажби
или наеми на имоти с идентични или сходни такива, описал е подходите и методите
в процеса на изготвяне на настоящата оценка, всички подробно изложени в
експертизата, е отбелязал, че за целта е използван метода на сравнителната
стойност. В резултат на това е формирал следните изводи: 1. Пазарната стойност
на процесния имот: - самостоятелен обект
в сграда с предназначение – жилище, апартамент, площ по документи 117.66 кв.
м., с идентификатор 56784.506.9666.2.17 в гр. Пловдив, ул. „Васил Левски“ № 4,
ет.5, ап.11 /с два административни адреса – гр. Пловдив, ул. „Брезовска“ № 15/,
ведно с 4.609% ид. части от общите части на сградата и правото на строеж върху
дворното място, равняващо се на 22.72 кв.м., както и 18/469 ид. части от
поземлен имот, площ по документи 469.00 кв. м., представляващи прилежащи площи
към него е 132 100.00 лв.; 2. Пазарната стойност на наема на същия имот за
2016 г. е 4 128.00 лв., за 2017 г. също 4 128.00 лв.
В съдебно заседание на 08.03.2023 г. е
изслушана и приета без възражения от страните съдебно-счетоводна експертиза
/ССчЕ/, за изготвянето на която вещото лице е използвало приложените по делото
документи и приетото заключение на вещото лице по СТОЕ. Като е използвало
последно сочената експертиза вещото лице е преизчислило корпоративния данък за
2016, 2017 и 2018 г., ДДС за 2018 г. и съответните лихви, като е представило
подробна информация в табличен вид. В резултат на горното експертът е
установил, че за 2016 г. е необходимо да се доплати корпоративен данък в размер
на 194.00 лв.и лихви в размер на 81.75 лв., за 2017 г. корпоративният данък за
довнасяне е в размер на 194.00 лв. и лихви в размер на 49.80 лв. и за 2018 г.
корпоративният данък за довнасяне е в размер на 29 784.44 лв. и лихви 6 511.73 лв., дължимият ДДС за
наема за периода от 01.01.2016 г. до 31.12.2017 г. е в размер на 775.92 лв., а
за продажбата на имота – 7 850.00 лв., или общо дължимият ДДС за наема и
от продажбата на имота в размер на 8 625.92 лв.и прилежащи лихви в размер
на 2 228.77 лв. Вещото лице е посочило, че като се прибави и установеното
от ревизията за м.07. и м.10.2019 г. общо дължимият от РЛ ДДС е в размер на
10 055.88 лв. и прилежащи лихви в размер на 2 517.47 лв.
В хода на съдебното производство към
делото са приобщени договорите за наеми и нотариалните актове, по които е
работило вещото лице по СТОЕ.
При така установеното от фактическа
страна, съдът формира следните правни изводи:
Спорът
между страните е свързан с пазарната цена на отдаване под наем на процесния
имот с идентификатор 56784.506.96666.2.17, находящ се на ул. „Васил Левски“ №
4, ет.5, ап.11, в гр. Пловдив през 2016 и 2017 г. и пазарната цена на продадения
през 2018 г. от дружеството недвижими имот на свързаното с него лице и за
правилността на прилагането в случая от ревизиращите на чл.15 и чл.16 от ЗКПО,
съответно чл.27 ал.3 т.1 от ЗДДС.
Основното възражение на жалбоподателя е,
че при извършената от ревизиращите органи експертиза, при определяне на
пазарната цена не е използван метод съобразно Наредба № Н-9/2006 г. за реда и
начина на прилагане на методите за определяне на пазарни цени. , тъй като не са
използвани реално изповядани сделки, а офертни предложение от интернет.
Правилно ревизиращите са извършили
проверка и преценка на задълженията по ЗДДС и ЗКПО на дружеството, с оглед
извършеното от него отдаване под наем през 2016 и 2017 г. недвимижим имот – самостоятелен
обект в сграда с предназначение – жилище, апартамент, площ по документи 117.66
кв. м., с идентификатор 56784.506.9666.2.17 в гр. Пловдив, ул. „Васил Левски“ №
4, ет.5, ап.11 /с два административни адреса – гр. Пловдив, ул. „Брезовска“ №
15/, ведно с 4.609% ид. части от общите части на сградата и правото на строеж
върху дворното място, равняващо се на 22.72 кв.м., както и 18/469 ид. части от
поземлен имот, площ по документи 469.00 кв. м., представляващи прилежащи площи
към него, както и неговата продажба между свързани лица през 2018 г.
Съгласно разпоредбата на чл.78 от ЗКПО,
при определяне на данъчния финансов резултат, счетоводният финансов резултат се
коригира със сумата на приходите и разходите, които е следвало да бъдат
отчетени през текущата година, съгласно изискванията на нормативен акт, но не
са отчетени от данъчно задълженото лице. Когато впоследствие, във връзка със
стопанска операция по изречение първо, бъдат отчетени счетоводни приходи и
разходи, последните не се признават за данъчни цели.
Съгласно чл.15 от ЗКПО, когато свързани
лица осъществяват търговските и финансовите си взаимоотношения при условия,
които оказват влияние върху размера на данъчната основа, отличаващи се от
условията между несвързани лица, данъчната основа се определя и се облага с
данък при условията, които биха възникнали за несвързани лица. В чл.16 ал.1 от ЗКПО е разписано, че когато една или повече сделки, включително между
несвързани лица, са сключени при условия, чието изпълнение води до отклонение
от данъчно облагане, данъчната основа се определя, без да се вземат под внимание
тези сделки, някои техни условия или тяхната правна форма, а се взема под
внимание данъчната основа, която би се получила при извършване на обичайна
сделка от съответния вид по пазарни цени и насочена към постигане на същия
икономически резултат, но която не води до отклонение от данъчно облагане. Т.
е., за да се обоснове приложението на чл.15 от ЗКПО, в контекста на основанието
за преобразуване по чл.78 от ЗКПО, е необходимо в ревизионното производство да
се извърши сравнение между контролираната сделка и съпоставими такива между
несвързани лица, като за влияние върху размера на данъчния финансов резултат
може да се приеме само хипотеза, при която, при равни други условия, т. е. при
наличие на съпоставимост, условията при контролираната сделка се отличават от
условията между несвързани лица. Само при установена съпоставимост може да се
преценява дали разликата в цените оказва влияние на данъчния финансов резултат.
В конкретния случай, правилно така е
процедирано от ревизиращите, които са приложили чл.15 и чл.16 ал.1 от ЗКПО при
издаване на РА с оглед установеното от тях обстоятелство, че дружеството е отдавало
под наем имота на свързани лица, след което го е продал отново на свързано с
него лице с цитирания по-горе НА, която е по-ниска от данъчната оценка и, след
като са получили изготвената пазарна оценка от лицензиран оценител, която са
възложили и, в която е посочена по-висока пазарна цена на отдавания под наем
имот и по-висока пазарна цена на същия този продаден имот.
Съгласно разпоредбата на §1 т.14 от ДР
на ЗКПО, "пазарна цена" е цената по смисъла на §1 т.8 от ДР на ДОПК,
а именно: сумата без данъка върху добавената стойност и акцизите, която би била
платена при същите условия за идентична или сходна стока или услуга по сделка
между лица, които не са свързани. В §1 т.10 от ДР на ДОПК са посочени методите
за определяне на пазарните цени и сред тях е методът на сравнимите
неконтролирани цени между независими търговци; методът на пазарните цени,
където обичайната пазарна цена е цената, използвана в процеса на продажба на
стоки и услуги в непроменена форма на независим партньор, намалена с разходите
на търговеца и с обичайната печалба и др. За целите на приложението на
разпоредбите на чл.15 и чл.16 от ЗКПО и с оглед необходимостта от установяване
на условията на сделки между несвързани лица, обичайно приложим в конкретната
хипотеза е методът на сравнимите неконтролирани цени. Редът и начините за
прилагането на методите за определяне на пазарните цени се определят с Наредба
Н-9/14.08.2006 г. за реда и начините за прилагане на методите за определяне на
пазарните цени. Предвид чл.65 от Наредба № Н-9/2006 г. за целите на определяне
на пазарните цени може да се ползват оценки на лицензирани оценители и
заключения на вещи лица. Поради това правилно е процедирано от ревизиращите,
които с цел установяване на данъчната основа, която би се получила при
извършване на обичайна сделка от съответния вид по пазарни цени и насочена към
постигане на същия икономически резултат, са възложили на независим оценител да
определи средно-пазарен наем за периода от 01.01.2016 г. до 31.12.2017 г. и
средно-пазарна стойност на имота към 31.08.2018 г. - датата на продажбата,
извършена с НА № 114, том V, рег. № 7638, дело № 871/31.10.2018 г., продаден от
дружеството на собственика му – Л.П.Г..
В изготвената експертна оценка вещото
лице е направило проучване на пазара на пазарните цени на подобни имоти, както
и на цени за отдаване под наем и е представило извлечение от кадастралната карта
на града, от която се установява местоположението на оценявания обект и
неговата инфраструктура и комуникации. Приложило е оферти от интернет и чрез
прилагане на съответните коефициенти за сключена сделка, вид и местоположение и
статут е определило средно-пазарен наем за период 01.01.2016 г. – 31.12.2017 г.
– общо – 13 440.00 лв. и средно-пазарна стойност на имота към 31.08.2018
г. – 193 000.00 лв.
Това заключение е възприето от
ревизиращите органи, които след съпоставка с продажната цена на имота по
нотариалния акт са направили извода, че продажната цена е значително по-ниска
от пазарната и цели избягване на данъчно облагане.
Основателно е възражението на
жалбоподателя, че експертизата, възложена в хода на ревизионното производство
не е изготвена съобразно изискванията Наредба № Н-9 от 14.08.2006 г. за реда и
начините за прилагане на методите за определяне на пазарните цени. Пазарните
аналози, описани в експертизата не отговарят на изискванията за идентичност,
тъй като не са установени в съответствие с правилата и методиката предвидена в
Наредба № Н-9. Съгласно разпоредбата на чл.15 от Наредба № Н-9, когато се
използват няколко неконтролирани сделки, полученият резултат включва съответен
брой стойности на цената, така нар. "редица от пазарни стойности".
Редицата от пазарни стойности се състои от резултатите от всички неконтролирани
сделки, за които е налице в достатъчна степен съпоставимост. Следователно,
пазарната цена не представлява число, в абсолютна стойност. Пазарната цена
представлява резултат, който попада в редицата от пазарни стойности. Само
тогава, когато определена цена е извън редицата с пазарни стойности, тогава
може да се твърди, че същата не е пазарна и подлежи на корекция за данъчни
цели. С експертизата, възложена от НАП в ревизионното производство не е
определена редица на пазарните стойности, поради което твърдяната в РА пазарна
наемна цена, определена въз основа на аналози, които не са идентични и
определена в абсолютна стойност, е определена в нарушение на изискванията и
правилата на Наредба № Н-9 и не може да бъде считана валидно доказателство за
пазарна наемна цена, респ., продажна цена.
Във
връзка с оспорването в жалбата на тези пазарни оценки в съдебната фаза и
приетите по делото заключения по СТОЕ и ССчЕ, основателно и доказано е
оплакването, че възприетата от ревизиращите оценка на наема и на продадения
недвижим имот е завишена. Основателно с жалбата се изтъква, че при формирането
на тази оценка е използван аналог на цена на недвижими имот по офертни
предложения, а не на реално изповядани сделки, в противоречие с Наредба №
н-9/2018 г. Поради това и по изложените по-горе съображения, следва да се
съобрази изчислената от вещото лице пазарна цена за отдаване под наем и пазарна
цена на продадения от дружеството НИ с идентификатор 56784.506.9666.2.17, при
който е определена наемна цена в размер на 344.00 лв. на месец или общо
4 128 лв. за 2016 г. и 4 128.00 лв. за 2017 г. и 132 000.00 лв. пазарна цена на имота.
Тези пазарни цени определено са по-високи от фактурираните от дружеството като
доставчик - цена на наем от 150.00 лв. и продажна цена от 85 000.00 лв. и също
надвишават, както посочената в
нотариалния акт и фактурата за продажба на имота, така и в издадените за наема
фактури.
Поради това, правилно и законосъобразно
в РА е направен извода, че в случая е налице отклонение от данъчното облагане.
Правилно ревизиращите са намерили, че е налице основание за прилагане на чл. 15
от ЗКПО.
При така установените от двете
експертизи резултати, задълженията на РЛ се отчитат по следния начин: - за
определената от СТОЕ към 31.08.2018 г. пазарна стойност на процесния имот е
132 000.00 лв.; стойността без ДДС е 110 083.33 лв. и дължимият ДДС –
22 016.67 лв. ; за определената пазарна стойност на наема от СТОЕ на
процесния имот за един месец е 344.00 лв., стойност без ДДС -286.67 лв. и
дължимият ДДС е в размер на 57.33 лв. За периода от 01.01.2016 г. – 31.12.2016
г. стойност без ДДС 3 440.04 лв. и дължим ДДС – 687.96 лв. и за периода от
01.01.2017 г. 31.12.2017 г. – стойност
без ДДС 3 440.04 лв. и дължим ДДС – 687.96 лв.
Съобразно резултатите от СТОЕ, ССчЕ е
установила следните размери на задълженията за довнасяне: - за 2016 г. е необходимо да се доплати
корпоративен данък в размер на 194.00 лв. и лихви в размер на 81.75 лв., за 2017
г. корпоративният данък за довнасяне е в размер на 194.00 лв. и лихви в размер
на 49.80 лв. и за 2018 г. корпоративният данък за довнасяне е в размер на 29
784.44 лв. и лихви 6 511.73 лв.,
дължимият ДДС за наема за периода от 01.01.2016 г. до 31.12.2017 г. е в размер
на 775.92 лв., а за продажбата на имота – 7 850.00 лв., или общо дължимият ДДС
за наема и от продажбата на имота в размер на 8 625.92 лв.и прилежащи лихви в
размер на 2 228.77 лв. Вещото лице е посочило, че като се прибави и установеното
от ревизията за м.07. и м.10.2019 г. общо дължимият от РЛ ДДС е в размер на 10
055.88 лв. и прилежащи лихви в размер на 2 517.47 лв.
Тук е мястото да се отбележи, че съдът
кредитира и двете експертизи, като коректни и безпристрастно изготвени, като по
отношение на СТОЕ следва да се отбележи, че същата е извършена съобразно
разпоредбите на Наредба № Н-9/2018 г., като е използван методът на сравнителната
стойност.
По отношение на РА в частта касаеща
ЗДДС, съдът намира, че правилно е приложен от ревизиращите чл.27 ал.3 т.1 б.а“ от ЗДДС, тъй като съобразно пазарната цена на имота, продаден от дружеството на
31.08.2018 г. е 110 083.33 лв. без ДДС, при което данъчната основа на
процесната доставка, след приспадане на данъчната основа по фактура за продажба
възлиза на 70 833.33 лв. Правилно и законосъобразно е преценено в РА, че
следва да се приложи чл.86 ал.1 и ал.2 от ЗДДС, на основание на който, върху
така определената данъчна основа, дружеството като регистрираното лице дължи
ДДС. Като се отчете размера на начисления и внесен ДДС по доставката, посочен
във фактурата, за тази доставка, остава допълнително дължим от него ДДС за 2018
г. в размер на 7 850.00 лв. Аналогични са изводите и по отношение на
дължимия ДДС за наем, който, както се посочи по-горе е в размер на 775.92 лв.
Предвид изложеното, жалбата следва да се
уважи частично и да се отмени обжалвания РА в частта, с която на "ЛИМП“ ООД
са установени задължения за корпоративен данък за 2016 г. в частта над 194.00 лв. до 410.00 лв. и в
частта над 81.75 лв. лихви до 172.78 лв.; - за 2017 г. – в частта над 194.00
лв. до 410.00 лв. и в частта над 49.80 лв. лихви до 105.24 лв.; - за 2018 г. в
частта над 29 784.44 лв. до 34 859.44 лв. и в частта над 6 511.73 лв.
лихви до 7 621.27 лв.; по ЗДДС - в частта над 10 055.88 лв. до 20 728.23
лв. - главница и над 2 517.47 лв.
до 5 429.47 лв. – лихви, а до този размер РА, като правилен и
законосъобразен, следва да бъде потвърден, а жалбата срещу него, като
неоснователна, следва да бъде отхвърлена.
При този изход на спора и предвид
претенциите на страните за присъждане на разноски по делото, съдът намира, че
такива се следват и на двете страни, съобразно уважената и отхвърлена част на
жалбата. Така за жалбоподателя същите се констатираха в размер на 2 952.97
(две хиляди деветстотин петдесет и два и 0.97) лв., а за ответника –
1 643.89 (хиляда шестстотин четиридесет и три и 0.89) лв.
Воден от горното и на основание чл.160
ал.1 предл. 2 от ДОПК, Административен съд – Пловдив, XI състав,
Р
Е Ш И :
ОТМЕНЯ
по жалба на „ЛИМП“ ООД, ЕИК *********, гр. Раковски, ул. „Васил Левски“ № 40,
представлявано от управителя В.Г., Ревизионен акт № Р-160016250005246-091-001/26.05.2021
г. на орган по приходите при ТД на НАП - Пловдив, потвърден с Решение № 451/19.08.2021
г. на директора на дирекция "ОДОП" – Пловдив при ЦУ на НАП, в частта, с която на дружеството, са
установени задължения за:
- корпоративен
данък за 2016 г. в частта над 194.00 лв.
до 410.00 лв. и в частта над 81.75 лв.
лихви до 172.78 лв.; за 2017 г.
– в частта над 194.00 лв. до 410.00
лв. и в частта над 49.80 лв. лихви
до 105.24 лв. и за 2018 г. в частта над 29 784.44 лв. до 34 859.44
лв. и в частта над 6 511.73 лв.
лихви до 7 621.27 лв.;
- данък
добавена стойност в частта над 10
055.88 лв. до 20 728.23 лв. - главница и над 2 517.47 лв. до 5 429.47 лв. – лихви.
ОТХВЪРЛЯ
жалбата "ЛИМП"
ООД, ЕИК *********, гр. Раковски, ул.
„Васил Левски“ № 40, представлявано от управителя В.Г., в останалата част.
ОСЪЖДА
"ЛИМП" ООД, ЕИК *********,
гр. Раковски, ул. „Васил Левски“ № 40, представлявано от управителя В.Г., да
заплати на Национална агенция за приходите – София, сумата от 1 643.89 (хиляда
шестстотин четиридесет и три и 0.89) лв., юрисконсултско възнаграждение.
ОСЪЖДА
Национална
агенция за приходите – София да заплати на "ЛИМП" ООД, ЕИК *********, гр. Раковски, ул. „Васил
Левски“ № 40, представлявано от управителя В.Г., сумата от 2 952.97 (две хиляди
деветстотин петдесет и два и 0.97) лв., разноски по делото.
Решението подлежи на обжалване пред
Върховния административен съд на Република България в 14-дневен срок от
съобщаването му на страните.
Административен съдия: