Р Е Ш Е Н И Е
№ ………/20.10.2020 г., град Добрич
В ИМЕТО НА НАРОДА
ДОБРИЧКИЯТ
АДМИНИСТРАТИВЕН СЪД, в открито съдебно заседание на двадесет и първи септември две
хиляди и двадесета година в състав:
ПРЕДСЕДАТЕЛ
: СИЛВИЯ САНДЕВА
При участието на секретаря ИРЕНА ДИМИТРОВА разгледа
докладваното от председателя адм.д. № 88 / 2020 г. по
описа на АдмС - Добрич и за да се произнесе, взе
предвид следното:
Производството е по реда на глава ХIХ от ДОПК.
Образувано е по жалба на „Д.И.“ ЕООД,
ЕИК *********, със седалище и адрес на управление: гр. **********, представлявано от управителя Х.М.Х., против РА № Р-03000819002366-091-001/28.10.2019г.,
издаден от органи по приходите при ТД на НАП – Варна, потвърден с решение № 321/15.01.2020
г. на директора на дирекция „ОДОП“ – Варна при ЦУ на НАП, с който на
дружеството са установени допълнителни задължения по ЗДДС за данъчни периоди
м.10 и м.11/2018 г. в размер на 51233, 66 лева и лихва в размер на 4803, 80
лева в резултат на непризнато право на данъчен кредит по фактури №
**********/31.10.2018 г. и № **********/28.11.2018 г., издадени от „И.Ф.“ ЕООД.
В жалбата се излагат доводи за неправилност на обжалвания РА поради допуснати
съществени нарушения на административнопроизводствените
правила и нарушение на материалния закон. Твърди се, че в ревизионната преписка
са налице достатъчно доказателства за извършване на фактурираните услуги,
поради което неправилно и необосновано органът по приходите е приел, че те не
са реално доставени, позовавайки се изключително на
данните, установени при извършената насрещна проверка на доставчика. Счита се,
че въпросът за трудова обезпеченост на доставчика е ирелевантен
относно възникването на правото на данъчен кредит за получателя. При ревизията
са представени писмени доказателства за извършеното реално авансово плащане,
завършване и приемане на строителната услуга, поради което и на основание
чл.25, ал.6 и ал.7 от ЗДДС е възникнало задължението на доставчика да начисли
ДДС, респективно правото на получателя да го приспадне. Твърди се, че съгласно
практиката на СЕС органът по приходите може да откаже право на приспадане на
данъчен кредит само ако обстоятелствата по сделката сочат за наличието на
измама и са налице обективни данни, че данъчнозадълженото лице е знаело или е
трябвало да знае, че сделката е част от тази измама, каквито в случая не са
установени в хода на ревизионното производство. Твърди се, че изводът за липса
на осъществени доставки не може да се основава на резултатите от извършените
насрещни проверки на прекия доставчик и предходните доставчици, като в
нарушение на чл.37, ал.4 от ДОПК ревизиращите органи са приели, че непредставянето
на изисканите по ал.3 от същия член доказателства означава, че те не
съществуват. Изводът за липса на конкретни доказателства може да бъде направен
само спрямо лицето, което е задължено да ги представи, но не и спрямо
ревизираното лице, което не следва да търпи неблагоприятни правни последици от противоправното поведение на трето лице, пък било и то
негов пряк доставчик. Неблагоприятни за себе си последици от извода за липса на
конкретни доказателства ревизираното дружество може да понесе само в резултат
на пасивно поведение от негова страна, изразяващо се в непредставяне на данни и
доказателства, за което то самото е задължено, което не е установено и няма
данни в проведеното производство. По изложените съображения се иска отмяна на
акта и присъждане на сторените разноски по делото.
Ответникът по делото – директорът на дирекция
“ОДОП” – Варна при ЦУ на НАП, чрез процесуалния си представител, изразява
становище за неоснователност на жалбата по съображения, че липсват категорични
доказателства за реалното извършване на фактурираните доставки. Иска отхвърляне
на жалбата и присъждане на юрисконсултско
възнаграждение съобразно материалния интерес по спора.
Добричкият административен съд, като взе
предвид становищата на страните и след преценка на събраните по делото писмени
доказателства, приема за установено следното от фактическа и правна страна:
Жалбата е подадена в срок, от надлежна страна, поради което е процесуално
допустима, а разгледана по същество, е неоснователна по следните съображения :
Предмет на проверка в настоящото
производство е РА № Р-03000819002366-091-001/28.10.2019г.,
издаден от органи по приходите при ТД на НАП – Варна, потвърден с решение № 321/15.01.2020
г. на директора на дирекция „ОДОП“ – Варна при ЦУ на НАП, с който на
дружеството са установени допълнителни задължения по ЗДДС за данъчни периоди
м.10 и м.11/2018 г. в размер на 51233, 66 лева и лихва в размер на 4803, 80
лева, произтичащи от непризнато право на приспадане на данъчен кредит по
фактури № **********/31.10.2018 г. и № **********/28.11.2018 г., издадени от „И.Ф.“
ЕООД.
Ревизионното производство е
започнало с издаване на ЗВР № Р-03000819002366-020-001/11.04.2019 г., издадена
от началник сектор при ТД на НАП – Варна, с която е възложена ревизия на “Д.И.”
ЕООД, гр. Добрич, за установяване на задълженията му по ЗДДС за периода 01.10.2018
г. – 30.11.2018 г.
ЗВР е издадена от оправомощен орган съгласно заповед
№ Д-1465/31.08.2018 г. на директора на ТД на НАП-Варна.
Със ЗИЗВР № Р-03000819002366-020-002/11.07.2019 г.,
издадена от началник сектор при ТД на НАП – Варна, е изменен срокът за
извършване на ревизията.
За резултатите от ревизията е
изготвен ревизионен доклад P-03000819002366-092-001/01.10.2019 г., срещу който са
подадени възражения от дружеството на основание чл.117, ал.5 от ДОПК.
В срока по чл.119, ал.3 от ДОПК
е издаден и обжалваният РА.
В резултат на административно обжалване директорът
на Дирекция “ОДОП” - Варна при ЦУ на НАП се е произнесъл с решение № 321/15.01.2020 г., с което е потвърдил РА изцяло.
В хода на ревизионното
производство е установено, че ревизираното лице е
приспаднало право на данъчен кредит по фактури № **********/31.10.2018 и №
**********/28.11.201S г, издадени от „И.Ф." ЕООД, отразени в
СД за ДДС и Дневник на покупките съответно в д.п.м.м.10 и 11.2018 г. Предмет на фактурите са доставки на услуги – СМР по договор, които са
реализирани на място съгласно констативен протокол № 1176285/02.08.2019 г.
В отговор на ИПДПОЗЛ ревизираното лице е представило договор за извършване на строителни дейности от 04.10.2018
г., сключен между “Д.И.” ЕООД, от една страна като възложител, и „И.Ф.” ЕООД, от друга страна като изпълнител,
2 броя фактури за авансово и окончателно заплащане на сумите по договора, както
и протокол (акт обр. 19) № 1 за извършени СМР по договора от 26.11.2018 г. В
договора е уговорено, че изпълнителят приема да извърши на свой риск и срещу
възнаграждение следните строителни работи: направа на фуги, монтаж на сандвич
панели по стени, монтаж на сандвич панели по покрив, монтаж на НОЛ облицовка,
монтаж на улуци, монтаж на водосточни тръби, монтаж на казанчета за водостоци,
монтаж на кривки за водостоци, направа на настилка от теракотни плочи, описани
подробно в Приложение 1 към договора. Съгласно чл.1, ал.2 от договора строителните работи ще се осъществят
със средства и квалифицирана работна ръка на изпълнителя и материали, предоставени от възложителя.
Цената по договора съгласно приложена количествено - стойностна сметка е 256168, 34 лева без ДДС. Обект на строителните
дейности е предприятие за преработка на
плодове и зеленчуци - 2. УПИ II, кв.45 по
плана на с. Сенокос, общ. Балчик, обл. Добрич.
Уговореният срок за изпълнение е 31.12.2018 г.
От ревизираното дружество е
представен договор за строителство от 16.12.2015 г., сключен
между „Д.Т.” ООД (възложител) и „Д.И.” ЕООД (изпълнител)
и количествено стойностна сметка към него с предмет на договора “Изпълнение на
обект” – “Предприятие за преработка на плодове и зеленчуци 2” и “Фотоволтаична
система с инсталирана мощност 114 400 W”, находящи се в землището на село Сенокос, община Балчик, област Добрич
съгласно приложени количествено - стойностни сметки. Констатирано е, че този обект е възложен на „Д.Т.“
ЕООД от „А.“ ЕООД по силата на договор за строителство с КСС от 16.12.2015г.
Извършена е насрещна проверка на доставчика “И.Ф.” ЕООД, при която по електронен път
са представени сканирани копия на договор за извършване на СМР от
07.10.2018 г., сключен с “И.Б.2009” ЕООД като изпълнител, протокол (акт
обр.19 ) за извършени СМР от 25.11.2018 г. и фактура към този протокол от
30.11.2018 г. Констатирано е, че документи
за извършени разплащания с доставчиците и клиентите не са представени. Не са представени
приемо – предавателни протоколи относно предоставянето на материали от „И.Ф.“ ЕООД на „И.Б.2009“ ЕООД,
т.е. не е документално удостоверено с какви материали (по вид и количество) са
извършени СМР.
На 05.06.2019 г. е
извършено посещение на адреса за кореспонденция на „И.Ф.“ ЕООД в гр.Варна
(седалището и адресът на управление на дружеството е променен от гр.Ямбол в
гр.Варна през м. март 2019 г.) с оглед на проверка на документите на дружеството,
при което не е открито задълженото лице, негов пълномощник или представител,
член на орган на управление или лице, упълномощено да получава съобщения и
книжа.
Констатирано е, че „И.Ф.“
ЕООД е учредено с
учредителен акт от 28.09.2018г. и вписано в ТР на 03.10.2018 г. Регистрирано е
по ЗДДС, считано от 10.10.2018 г. до 22.05.2019 г., след което е служебно
дерегистирирано. В ГДД по чл.92 от ЗКПО за 2018 г. дружеството е декларирало, че е извършвало дейност с код 4673 -
търговия на едро с дървен материал, материали за строителството и санитарно
оборудване. Съгласно справка за всички подадени уведомления по чл.62 от КТ няма
назначени лица, работещи по трудови правоотношения.
При ревизията
е констатирано, че “И.Ф.” ЕООД
има текущо ревизионно производство по ЗДДС за периода 10.10.2018 г. –
31.01.2018г., част от документите по което са приобщени с протокол КД 73 №
1314754/10.09.2019 г. В хода на това ревизионно производство управителят на доставчика И.С.С.от гр.Ямбол (представляващ дружеството до м.март 2019 г.) е дал писмени обяснения, че
не се е занимавал с делата на фирмата, направил е пълномощно
на Д.Д., който му е носел фактурите да ги разписва. Посочил
е, че някакво момче от махалата го е запознало
с Д.Д., който му е предложил
да му регистрира фирма “И.Ф.” ЕООД. Декларирал е, че не познава клиентите и доставчиците на
фирмата, няма счетоводни документи и не знае кой е счетоводителят на фирмата.
В хода на ревизията на доставчика е извършено разкриване
на банкова тайна, при което е установено, че “Д.И.” ЕООД е превело значителни
суми по сметките на “И.Ф.” ЕООД, които още същия ден са изтеглени в брой от
сметката от пълномощника на дружеството – Д.М.Д., т.е. не е установено последващо използване на средствата за разплащания с
контрагентите на доставчика.
Извършена е и насрещна проверка на поддоставчика “И.Б.2009” ЕООД, при която е констатирано, че
управителят на дружеството П. Д.И. е починал на 06.07.2019 г. Дружеството е
служебно дерегистрирано по ЗДДС през 2019 г. Представени
са писмени обяснения от М.А.П.- управител на счетоводно предприятие “Ф.” ООД и
пълномощник на дружеството. Според тези обяснения за периода 01.01.2018 г. –
30.04.2019 г. “И.Б.2009” ЕООД не е упражнявало дейност, няма назначен персонал,
няма самоосигуряващо се лице, няма никакъв документооборот и съответно сключен договор за счетоводно обслужване. През този период П.не е съставяла никакви счетоводни или данъчни документи, като е подавала единствено
нулеви СД по ЗДДС с електронен подпис със сериен номер на удостоверението КЕП
23С544FА, валиден до 16.10.2019 г. Впоследствие е установила, че са подавани коригиращи СД с големи обороти
от името на собственика на дружеството, в резултат на което е подала уведомление
за отказ от пълномощие за ползване на електронни административни услуги. При извършената проверка на подадените уведомления
по чл.62 от КТ е констатирано, че в дружеството няма назначени лица по трудови договори.
Не са представени фактури за извършени услуги, протоколи
за приемане - предаване на завършени СМР (актове обр. 19), хронологии на
счетоводни сметки, от които да е видно осчетоводени ли са и как са осчетоводени
в счетоводството на „И.Б.2009“ ЕООД издадените на „И.Ф.“ ЕООД фактури, доказателства за наличие на подизпълнители,
количествено - стойностни
сметки за определяне на цената
на услугите, както и други доказателства за реалното извършване на услугите. Не са представени документи за наличие на
персонал, с който дружеството да извършва своята дейност, документи за
извършени разплащания между продавача и купувача или други документи, доказващи
реалното извършване на СМР от дружеството. Не са представени доказателства
колко работници са извършили услугите, кой точно ги е извършил и за какъв
период от време са извършени. През периода 01.10.2018 г. - 30.11.2018 г. в „И.Б.2009“ ЕООД няма назначен персонал по
трудови правоотношения. Не са представени и
доказателства за наличие на персонал, нает по извънтрудови правоотношения,
доказателства за изплатени възнаграждения на наетия персонал, както и книги за инструктаж на персонала. Липсват данни за
наличие на подизпълнители.
В хода на ревизията е изготвено
ИПДПОТЛ до “А.” ЕООД, с което е изискана информация какви точно строителни
услуги са извършени от “Д.И.” ЕООД във връзка със строителството на
“Предприятие за преработка на плодове и зеленчуци - 2” през периода 01.10.2018
г. – 30.11.2018 г. В отговор на искането са представени писмени обяснения от
управителя на дружеството, че в договора му с „Д.Т.“ ЕООД няма клауза за
получаване на информация по повод на конкретния изпълнител на СМР, но и няма
ограничение за наемане на подизпълнители, тъй като обектът е значим по обем и
разнороден като характер. По данни от текущи проверки “Д.И.” ЕООД е
подизпълнител на “Д.Т.” ЕООД за една част от СМР.
Извършена е насрещна проверка на “Д.Т.” ООД, обективирана с ПИНП № П-03000319135340-141-001/28.08.2019 г. Дадени са писмени обяснения, че дружеството няма
информация за друго лице – подизпълнител на „Д.И.“ ЕООД. Представен е договор за строителство с КСС от 16.12.2015
г., сключен между „Д.Т.” ООД (възложител) и „Д.И.” ЕООД (изпълнител), както и двустранно споразумение по
ЗБУТ за координиране на съвместното осигуряване по ЗБУТ от 16.12.2015 г. Констатирано
е, че съгласно т. 6 от споразумението не се допускат до извършването на СМР на
строителната площадка работници на подизпълнителите, които не са преминали
предварително начален инструктаж по ЗБУТ и ПБ при строителя. Инструктажът се провежда по утвърдената програма и се регистрира по установения ред от С.С.(координатор по безопасност
и здраве за етапа на изпълнение на строежа от страна
на възложителя), а в негово
отсъствие от В. С.. Видове
инструктажи по ЗБУТ и ПБ на работниците на подизпълнителите се провеждат и
регистрират от техните длъжностни лица. От страна на „Д.И.” ЕООД координирането
на съвместното прилагане на споразумението се възлага на Х.Х.. Изискани са писмени обяснения от Х.Х., в които
е посочено, че на обекта в с.Сенокос няма въведен пропускателен режим, като по
време на изпълнението на основния договор персоналът на дружеството е
проверяван и допускан до строителната площадка от възложителя
„Д.Т.” ООД.
Констатирано е, че от страна на ревизираното лице „Д.И.” ЕООД не е предоставена информация за имената на реалните
извършители на СМР. Не са представени книги за инструктаж на персонала въпреки
наличието на споразумение по ЗБУТ. Информация относно
имената на строителните работници не е предоставена нито от “Д.Т.” ЕООД като възложител на
жалбоподателя, нито от “А.” ЕООД като възложител на “Д.Т.” ЕООД и получател на
строителните услуги. Не са представени работни
графици, присъствени и инструктажни листи и други форми за отчитане на труд,
чрез които могат да бъдат идентифицирани физическите лица, извършили чрез личен
труд процесните СМР.
След извършен анализ на
събраните документи и писмени обяснения органът по приходите е приел, че не са
налице безспорни доказателства за наличие на данъчно събитие и реално
изпълнение на документираните доставки – СМР по издадените фактури от “И.Ф.”
ЕООД, тъй като доставчикът и поддоставчикът не разполагат с техническа, кадрова
и материална обезпеченост за тяхното извършване. Въз основа на това ревизиращият екип е направил
извод, че не е налице право на приспадане на ДК за “Д.И.” ЕООД по процесните две фактури на основание чл.70, ал.5, във вр. чл.68, ал.1, т.1 от ЗДДС.
В хода на административното
обжалване е извършена проверка в
информационния масив на НАП, при която е установено, че доставчика “И.Ф.”
ЕООД и поддоставчика “И.Б.2009” ЕООД нямат
декларирани по чл.73 от ЗДДФЛ изплатени суми по извънтрудови
правоотношения. Не са представени други допълнителни доказателства за наличието
на трудов ресурс за извършване на процесните услуги,
поради което директорът на ОДОП – Варна е споделил извода
на ревизиращия екип, че посочените дружества не са действителните изпълнители
на документираните СМР. Изложил е мотиви, че плащането по спорните фактури е привидно, целящо прикриване на неосъществени стопански операции,
тъй като в хода на ревизията на доставчика е установено, че постъпилите по банковата му сметка парични средства в размер на 949234, 00 лева са изтеглени веднага
и в брой от пълномощник Д.Д..
В хода на съдебното производство са представени 4
броя приемо – предавателни протоколи за предаване на строителни материали (сандвич
панели за стени, НОЛ облицовка, водосточни тръби, улуци и др.) от м.октомври
2018 г., подписани от възложителя
на обекта в с.Сенокос „А.“ ЕООД и доставчиците
по веригата, в т.ч. и два броя протоколи за предаване на материали от “Д.И.” ЕООД на “И.Ф.” ЕООД, както и 7 бр. фактури от 2015 г., 2017 г. и 2018
г. за закупени строителни материали съответно от „А.“ ЕООД и „Д.И.“ ЕООД.
В хода на съдебното
производство са разпитани и трима свидетели по
искане на жалбоподателя – К.Г.И., А.В.П.и Д.М.Д..
Първите двама свидетели посочват,
че през периода м.октомври – ноември 2018 г. са работили на строителен обект (голямо хале) в с.Сенокос, общ.Балчик. Извършвали
различни строителни дейности – полагане на фаянс, поставяне на сандвич панели
за преградни помещения, поставяне на водопроводни улуци, облицовки на тавани,
подготовка на санитарни помещения за съблекални и др. На обекта работили около 30-40
човека. Те били бригада от петима души. За тази работа ги наел П., който им плащал
парите на ръка в края на всяка седмица. Свидетелите твърдят, че са имали сключени граждански договори, но не си спомнят точното
наименование на фирмата, с която са ги подписали. П. ги завел само първия път на обекта, след
което се придвижвали до с.Сенокос с автомобила на св. Констатин
И., който бил нещо като бригадир на строителната група. На обекта имало
технически ръководител, който се казвал
В.Г.. Той разпределял работата за деня, инструктирал работниците и ги снабдявал
с материали.
Третият свидетел
М.твърди, че познавалИ. С.от няколко години
като посредник на зърно в Ямболския регион. През 2018 г. С.си
направил строителна фирма и той му съдействал да си
намира обекти за работа. С дейността на фирмата се занимавалИ.,
а той само го подпомагал с технически съвети и намиране на контакти. Запознавал
го с инвеститорите на обектите,
ноИ. сам се договарял с тях. Счетоводството на
фирмата му се водело някъде в Ямбол, той се оправял с документацията, подписвал
договорите. Свидетелят сочи, че понякога се случвало да предава или да подписва
някои документи, когато се налагало, но основната работа я вършилИ.. Той осъществил връзката между “И.Ф.” и “Д.И.”, а след това
между фирмата наИ. и П.. Познавал
управителя на “Д.И.”. От него
разбрал, че има нужда от строителна бригада и му предложил “И.Ф.”.И. не могъл
да осигури работници навреме и затова го свързал с П., който изпратил своя
бригада на обекта. П. имал строителна фирма, работил с други строителни фирми и
изпълнявал строителни обекти във Варна. Познавал П. отдавна, но не си спомня
името на фирмата му. Твърди, че фирмите си правили самостоятелно договорките, а
той само осъществил контакта между тях. Извършвал посредническата си дейност като
физическо лице и получавал заплащане за това отИ.. За изпълнението
на строителните работи на обекта отговарял Велизар, който бил представител на “Д.И.”. Свидетелят твърди, че не е присъствал
на отчитането на работите и не е участвал при подписването на договорите и
протоколите между дружествата.
От съвкупната
преценка на доказателствата по делото съдът намира, че показанията на тримата
свидетели са неубедителни, необективни и недостоверни, поради което не следва
да ги кредитира.
Твърденията
на първите двама свидетели, че са били наети на
работа от П. (управителя на „И.Б.2009“ ЕООД) противоречат на данните в информационните масиви на НАП, от които се установява, че дружеството не е разполагало с персонал нито по трудови, нито по извънтрудови правоотношения. Те противоречат и на писмените обяснения на М.А.П.– счетоводител и
пълномощник на „И.Б.2009“ ЕООД, дадени в хода на ревизионното производство, съгласно
които за периода 01.01.2018 г. – 30.04.2019 г. дружеството не е упражнявало
дейност, няма назначен персонал и няма никакъв документооборот. Свидетелите сочат, че са работили на
обекта по граждански договори, но нямат ясни спомени с кого и как са ги
сключили. Показанията им за това са
несигурни и неубедителни и
не могат да бъдат основание
за извод, че са били наети именно
от „И.Б.2009“ ЕООД. От съдържанието на тези
показания може да се съди по-скоро,
че П. само ги е свързал с изпълнителя на обекта, но не и че ги е наел на работа,
защото нито им е възлагал конкретни строителни дейности, нито е следял за
тяхното изпълнение, нито им е извършвал инструктаж по ЗБУТ, нито им е
предоставял материали, нито е приемал работата им. И двамата свидетели са единодушни, че П. ги е завел на обекта само първия ден, след което са контактували
единствено с В., който
според техните показания и
показанията на третия свидетел е бил на длъжност технически ръководител строителство
в „Д.И.“ ЕООД.
В пълно противоречие с данните по
ревизионната преписка са и показанията на св.Маринов. Този
свидетел твърди, че е посредничил в отношенията между “Д.И.” ЕООД и “И.Ф.” ЕООД, от една
страна, и “И.Ф.” и ”И.Б.2009” ЕООД, от друга
страна, организирайки среща
между техните представители, което
се разминава съществено както с писмените обяснения на управителя на първото
дружество Х.Х. (л.144 от ревизионната преписка), който сочи, че изборът на изпълнител е направен след предварително водена кореспонденция по
телефона, така и с обясненията
на управителя на второто дружествоИ.
С., който пък декларира, че не знае с какво се занимава дружеството и не познава неговите клиенти
и доставчици. Диаметрално противоположни
са показанията на свидетеля
и с другите обяснения на управителя
на “И.Ф.” ЕООД, дадени в хода на
ревизионното производство. Докато св.М.твърди,
чеИ. С.сам се е свързал с него и го е помолил да му намери
строителни обекти за работа, сам е ръководел основната дейност на дружеството,
сам е договарял и сключвал сделките със своите контрагенти, сам е отговарял за
тяхното изпълнение и за приемането на работата, в т.ч. и с “Д.И.” ЕООД, а той само е посредничил при намирането на контакти, то управителят на дружеството – доставчик пояснява, че никога не се е занимавал с делата на фирмата, че е дал пълномощно на М., който му носел фактурите
за подпис, че фирмата била регистрирана на негово име по инициатива на М., че не разполага със
счетоводни документи и не знае кой е счетоводителят на дружеството. Показанията
на свидетеля, че не се е занимавал с делата на “И.Ф.” ЕООД, се различават
съществено и от констатациите в ревизионния доклад, според
които преведените от жалбоподателя на доставчика суми по банков път са изтеглени
в брой именно от М.като пълномощник на дружеството - изпълнител.
Всички тези драстични несъответствия
на свидетелските показания с останалия доказателствен материал разколебават сериозно
тяхната доказателствена стойност и ги правят негодни доказателствени средства
за установяване на действителните взаимоотношения между жалбоподателя и
доставчиците по веригата.
Въз основа на така установената
фактическа обстановка съдът прави следните правни изводи :
При извършване на задължителната
проверка по чл.160, ал.2 ДОПК съдът констатира, че ревизията е възложена от
компетентен орган и е приключила в определения от него срок. Ревизионният акт е
издаден в срока по чл.119, ал.3 от ДОПК от компетентни органи по чл.119, ал.2
от ДОПК и определя данъчни задължения за периода, за който е възложена
ревизията, поради което не страда от пороци, водещи до неговата нищожност. ЗВР,
РД и РА са подписани от издалите ги органи на приходите с квалифицирани
електронни подписи, което се удостоверява от представените по делото
доказателства относно доставчиците на съответните услуги.
РА е издаден при липса на
допуснати съществени процесуални нарушения и правилно приложение на материалния
закон.
С този РА е отказано право на
приспадане на ДК по процесните две фактури, след като
е прието, че обективираните в тях доставки не са
реално извършени, с оглед на което и на основание чл.70, ал.5 от ЗДДС за
получателя не е налице претендираното данъчно
предимство.
В случая не е спорно, че
документираните услуги на СМР са осъществени на място. Основният мотив за
нереалност на доставките по фактурите е свързан с констатациите на ревизиращия
екип, че нито прекият доставчик „И.Ф.“ ЕООД, нито неговият подизпълнител „И.Б.2009“
ЕООД са имали техническа, кадрова и материална обезпеченост, за да ги
извършат.
Съгласно ЗДДС и постоянната
практика на СЕС по тълкуването на чл.167, чл.168 и чл.178 от Директива
2006/112/ЕО възникването и надлежното упражняване на правото на приспадане на
данъчен кредит изисква установяване наличието на действително осъществени
облагаеми доставки на стоки и услуги. В т.32 от решение на СЕС по дело С-285/11
е посочено, че преценката за това дали данъчно задълженото лице може да упражни
право на приспадане на основание доставки на стоки и услуги се извършва въз
основа на всички елементи и фактически обстоятелства по делото в съответствие с
правилата за доказване, установени в националното право. При доставка на услуги
данъчното събитие настъпва към момента на извършването им по аргумент от чл.25,
ал.2 от ЗДДС, като съобразно общите правила за доказване в тежест на данъчно
задълженото лице е да докаже при пълно и главно доказване, че е получател по
действително осъществена доставка на услуги.
Предмет на процесните
фактури, издадени от “И.Ф.” ЕООД, са строително – ремонтни услуги, при които
основната дейност се извършва чрез престиране на труд,
поради което кадровата обезпеченост на доставчика и поддоставчика
е от съществено значение при преценката относно
реалното осъществяване на доставката. Изрично в представените договори за
строителство между жалбоподателя и доставчика от 04.10.2018 г. и между
доставчика и поддоставчика от 07.10.2018 г., които са
идентични по своето съдържание, е посочено, че строителните работи ще се
осъществят със средства и съответната квалифицирана работна ръка на изпълнителя.
Поради това са извършени проверки на доставчика и подизпълнителя „И.Б.2009“
ЕООД, при които е констатирано, че нито един от тях не е могъл да реализира
самостоятелно процесните услуги. Този извод се
подкрепя от данните за липсата на квалифицирани работници по трудови или извънтрудови правоотношения и липсата на документи относно
предоставянето на материали от „И.Ф.“ ЕООД на „И.Б.2009“ ЕООД, както и на документи за доказани и отчетени разходи във
връзка с извършването на отделните дейности и тяхното счетоводно отразяване в
счетоводството на подизпълнителя.
Без правно значение са
представените в хода на съдебното производство фактури и приемо
– предавателни протоколи за закупуване, респективно предоставяне на част от
вложените в строителството материали (сандвич панели, НОЛ облицовка, улуци,
водосточни тръби, теракотни плочи и др.), защото по-голямата
част от тях касаят взаимоотношенията между жалбоподателя и неговия възложител „Д.Т.“
ЕООД, респективно „А.“ ЕООД. Действително два от приемо-предавателните
протоколи удостоверяват предаването на строителни материали от жалбоподателя на
„И.Ф.“ ЕООД, но те не изключват нито липсата на техническа и кадрова
обезпеченост на доставчика и подизпълнителя, нито липсата на доказателства за
предоставянето и влагането на материалите от страна на подизпълнителя. По делото е безспорно, че при насрещната проверка на „И.Б.2009“
ЕООД не са представени фактури за извършени услуги, протоколи
за приемане - предаване на завършени СМР (актове обр. 19), хронологии на
счетоводни сметки, от които да е видно осчетоводени ли са и как са осчетоводени
в счетоводството на „И.Б.2009“ ЕООД издадените на „И.Ф.“ ЕООД фактури, доказателства за наличие на подизпълнители,
количествено - стойностни
сметки за определяне на цената
на услугите, както и други доказателства за реалното извършване на услугите. Не са представени документи за наличие на
персонал, с който дружеството да извършва своята дейност, документи за извършени
разплащания между продавача и купувача или други документи, доказващи реалното
извършване на СМР от дружеството. Дори и да се даде вяра на показанията
на св.И. и св.П., съгласно които
подизпълнителят “И.Б.2009” ЕООД е имал назначени петима души на
граждански договори (двамата свидетели и още трима души), то те не биха могли да извършат всички договорени услуги предвид на техния обем и разнородност, както и периода на тяхното изпълнение. Самите свидетели са посочили, че на обекта е имало много други работници (около 30-40
души), което поражда сериозно съмнение, че точно това дружество е осъществило процесните строителни дейности със строителна бригада от петима души. Тези съмнения се засилват и от показанията на свидетелите, че ежедневните инструктажи
са извършвани от служител на жалбоподателя, а не от лица, оправомощени от
доставчиците. Нито в хода на ревизионното производство, нито в хода на
съдебното производство са представени книги за инструктаж, работни графици и
други форми за отчитане на труд, чрез които могат да бъдат идентифицирани
преките извършили на процесните СМР.
Всички тези обстоятелства са съобразени от ревизиращия екип, който е направил подробен анализ по доставчици на
издадените от тях фактури и приложените в ревизионното производство доказателства.
Неоснователно е възражението
в жалбата, че органите по
приходите са пренебрегнали представените фактури за плащане, договори и приемо – предавателни протоколи (актове обр.19), като са се позовали изключително на данните, установени при извършените насрещни проверки на доставчиците.
За да се приеме реалност на доставката,
трябва да има надлежно оформени документи, безспорно
удостоверяващи извършването на услугите. Наличието на
плащане и на съставени фактури, договори и приемо-предавателни
протоколи, в които са описани определени видове и обеми работи, не може да
обоснове категоричен извод, че количествата и видовете
дейности действително са извършени от лицето, посочено в тях за изпълнител. Трябва да съществуват доказателства
за материалната и кадровата обезпеченост на доставчика, както и документи за доказани и отчетени разходи във връзка с извършването на отделните дейности и
тяхното счетоводно отразяване. Такива доказателства следва да се представят от
жалбоподателя, защото той черпи права от осъществяването на
този положителен факт, което в случая не е сторено. Установената липса на кадрови
потенциал, липсата на плащане на работници по трудови
или граждански договори, липсата на документи за извършени инструктажи по ЗБУТ от страна на
доставчика или поддоставчика, в които
да са посочени имената на работниците и тяхната специалност, водят до извод за правилност
на констатациите в РА.
С оглед на изложеното следва да се приеме, че жалбоподателят не е опровергал заключението на ревизиращите
органи, че фактурираните услуги не са реално извършени нито
от “И.Ф.” ЕООД, нито
от неговия подизпълнител “И.Б.2009” ЕООД, тъй като и двете дружества не разполагат с необходимите материално
– технически и кадрови ресурси да ги осъществят. Допълнителен аргумент в подкрепа на това са и
обстоятелствата, че доставчикът “И.Ф.” ЕООД е учредено и регистрирано в ТР непосредствено преди сключването на договора
за извършване на СМР от 04.10.2018 г., както и че в ГДД по чл.92 от ЗКПО за 2018 г. е
декларирало извършвана дейност, която е съвсем различна от документираните
строителни услуги.
Всички тези
обстоятелства, преценени в съвкупност с останалите данни по делото, правилно са мотивирали ревизиращите органи да приемат, че не са налице действително
осъществени доставки на услуги по
смисъла на чл. 9, ал. 1 ЗДДС, което от своя страна е основание да се откаже
право на ДК по чл. 68, ал. 1, т. 1 ЗДДС. На практика доставките само са фактурирани, като наличието на данъчна
фактура, която е включена в справката декларация и дневника за продажби за
съответния период не обуславя автоматично правото на възстановяване на данъчен
кредит.
Неоснователно е възражението в жалбата, че отказът на данъчен кредит се
основава на неправилно вменена отговорност на получателя за неправомерно бездействие
на доставчиците (прекия и предходните доставчици) в
нарушение на чл.37, ал.4 от ДОПК, защото е доказано по делото участието във
верига от доставчици и поддоставчици, между които са префактурирани услугите с
цел неправомерно ползване на данъчен кредит. Това е
видно и от обясненията на управителя на прекия доставчик, който твърди, че не познава клиентите и доставчиците, нито разполага със счетоводни
документи и регистри на дружеството, като само е подписвал фактурите, които му е предоставял
Д.М., както и от обясненията
на М. П.– счетоводител и пълномощник на поддоставчика, която сочи, че дружеството не
е упражнявало никаква дейност през процесния период, през който са издадени
фактурите, няма назначен персонал, няма никакъв документооборот, подавало е
само нулеви СД по ЗДДС, след което по неизвестни за нея причини са
подадени коригиращи СД за същия отчетен период с огромен оборот. Обясненията на управителя на доставчика
към момента на издаване на спорните фактури, че няма счетоводни документи на дружеството, както и ненамирането на
управителя на доставчика към
датата на насрещната
проверка създават неяснота
по какъв начин и от кого са
предоставени документи от счетоводството на „И.Ф.“ ЕООД. Неясен остава и въпросът кога управителят
на жалбоподателя Х.Х. е водил предварителни преговори
с „И.Ф.“ ЕООД преди да го избере за подизпълнител (според писмените му
обяснения), след като дружеството е регистрирано в ТР един ден преди
сключването на договора за строителство от 04.10.2018 г. Правилно и обосновано
е и становището на органите по приходите, че незабавното теглене в брой на
преведените по банков път парични средства по фактурите и липсата на
доказателства за последващото им използване в
икономическата дейност на доставчика сочи на привидност на разплащането, целящо
прикриване на неосъществени стопански операции.
Съставянето на документи (договор, фактури и актове - образец 19),
които не отразяват реални стопански операции е указание за участие на самото
ревизирано лице в данъчна измама и злоупотреба с право по смисъла на практиката
на Съда на Европейския съюз (СЕС). Константна е практиката на СЕС, че не е в
противоречие с правото на Съюза да се изисква от даден стопански субект да
действа добросъвестно и да вземе всички мерки, които могат разумно да се
изискват от него, за да се увери, че осъществяваната от него стопанска операция
не го довежда до участие в данъчна измама (съображение по т. 48 от решение №
С-273/11 на СЕС). В изпълнение на установената в Директива 2006/112/ЕО цел за борба срещу данъчните
измами правните субекти не могат с измамна цел да се позовават на правото на
Съюза, като административните и съдебните органи следва да откажат правото на приспадане,
ако въз основа на обективни данни се установи, че се прави позоваване на това
право с измамна цел или с цел злоупотреба (т. 37 от решение на СЕС по дело
С-285/11). Това е така, както когато самото ДЗЛ извършва данъчна измама (в
такъв случай не са изпълнени обективните критерии, на които се основават
понятията за доставка на стоки или услуги и за извършване на независима
икономическа дейност), както и когато ДЗЛ е знаело или е трябвало да знае, че с
придобиването на стоките или услугите участва в сделка, която е част от данъчна
измама, извършена от някой от доставчиците по веригата (т. 38 и т. 39 от
решение на СЕС по дело С-285/11 и т. 27 от решение на СЕС от 13.02.2014 г. по
дело № С-18/13). Именно националната юрисдикция е тази, която трябва да изясни, дали доставките са реално осъществени (т.
31 от решение на СЕС по дело С-285/11), и да откаже
да признае право на приспадане, когато въз основа на обективни данни установи,
че се прави позоваване с измамна цел. Изискването за знание се отнася за
случаите, когато сделката е част от измама с ДДС, извършена от доставчика или
от друг стопански субект нагоре или надолу по веригата (решение от 06.12.2012
г. по дело С-285/11, „Боник“ ЕООД, точка 40). Съставянето на
фактури или декларации с невярно съдържание, както и всяко друго манипулиране
на доказателства се счита за част от данъчна измама, в която участва самото ДЗЛ
(решение от 07.12.2010 г. по дело С-285/09, т. 48 и т. 49), поради което не е
необходимо доказването на субективния елемент, както неоснователно се твърди в
жалбата. В случая установяванията на ревизиращия орган са, че е налице изпълнено строителство, което не е осъществено от сочения доставчик на РЛ, нито от неговия
подизпълнител. Налице са
множество обективно данни, които са несъмнено
указание, че фактурираните доставки не са изпълнени от въпросните дружества („И.Ф.“ ЕООД и „И.Б.2009“ ЕООД), т.е. че е налице
данъчна измама, в която участва самото
ревизирано лице, поради което не е необходимо установяване
на знание у „получателя“ за участието
му в привидната сделка, тъй като липсата на доставка
произтича от собствените му действия.
В случая липсата на доказателства
за наличие на технически,
кадрови и материален ресурс на доставчика и подизпълнителя за извършване на фактурираните
услуги навеждат на
категоричен и несъмнен извод за липса на реални доставки на строителни услуги, поради което правилно в РА е
прието, че издадените от „И.Ф.“ ЕООД фактури не отразяват действителни
стопански операции без оглед на тяхното счетоводно отразяване. Издадените
първични документи сами по себе си не означават наличието на извършени доставки
по смисъла на ЗДДС. Липсва данъчно събитие по чл.25, ал.1 и ал.2 от ЗДДС,
поради което данъкът не е станал изискуем и не е възникнало задължение за
начисляването му. Следователно отказът по чл.70, ал.5 от ЗДДС да бъде признато
право на приспадане на данъчен кредит на жалбоподателя за неправомерно
начисления данък е обоснован и законосъобразен.
По изложените
съображения съдът намира, че обжалваният ревизионен акт е правилен, поради
което жалбата срещу него следва да бъде отхвърлена като неоснователна.
С оглед на изхода от
спора и на основание чл.161 от ДОПК в полза на ответника се дължат разноски за юрисконсултско възнаграждение в размер на 2211, 12 лева, определено на основание чл.8, ал.1, т.4 от Наредба № 1/ 09.07.2004г.
за минималните размери на адвокатските възнаграждения.
Водим
от гореизложеното и на основание чл.160 от ДОПК, Добричкият административен съд :
Р Е Ш И :
ОТХВЪРЛЯ жалбата на „Д.И.“ ЕООД, ЕИК *********, със седалище и адрес на
управление: гр. Добрич, *********, представлявано от управителя Х.М.Х.,
против РА № Р-03000819002366-091-001/28.10.2019г., издаден от органи по
приходите при ТД на НАП – Варна, потвърден с решение № 321/15.01.2020 г. на
директора на дирекция „ОДОП“ – Варна при ЦУ на НАП, с който на дружеството са
установени допълнителни задължения по ЗДДС за данъчни периоди м.10 и м.11/2018
г. в размер на 51233, 66 лева и лихва в размер на 4803, 80 лева в резултат на
непризнато право на приспадане на данъчен кредит по фактури №
**********/31.10.2018 г. и № **********/28.11.2018 г., издадени
от „И.Ф.“ ЕООД.
ОСЪЖДА „Д.И.“ ЕООД, ЕИК **********, със седалище и адрес на
управление: гр. Добрич, ***********, представлявано от управителя Х.М.Х., да заплати на Дирекция
„ОДОП” – Варна при ЦУ на НАП разноски за първата инстанция в размер на 2211,
12 лева.
РЕШЕНИЕТО подлежи на
касационно обжалване в 14-дневен срок от съобщаването му на страните пред
Върховния административен съд.
Административен съдия :