Р Е Ш Е Н И
Е № 149
гр. Търговище, 30.11.2021г.
В ИМЕТО НА НАРОДА
Административен съд - Търговище, втори състав, в открито съдебно заседание
на втори ноември две хиляди двадесет и първа година, в състав:
ПРЕДСЕДАТЕЛ: РОСИЦА ЦВЕТКОВА
при секретаря С. И., като разгледа докладваното от съдията адм. д. № 191 по
описа на АС – Търговище за 2021г., за да се произнесе, взе предвид следното:
Производството е по реда на чл. 156
и сл. от ДОПК.
Образувано е по жалба на “Унисърфейс” ЕООД, със седалище и адрес на
управление: гр. Търговище,ул. “Васил Левски” № 5, ет. 4, представлявано от
управителя на дружеството М. Д. Г., против РА № Р – 03002520005697-091-001 от 12.04.2021г.,
издаден от органи по приходите при ТД на НАП – гр. Варна, в частта, с която са
установени допълнителни задължения за жалбоподателя по ЗКПО за 2016г. в размер
на 2875.57лв. главница и лихва за забава в размер на 1176.68лв. Ревизионният
акт в тази част е потвърден с решение № 105 от 12.07.2021г. на директора на дирекция
„ОДОП“ – Варна. Жалбоподателят твърди, че актът в оспорената част е издаден в
противоречие с материалния закон и при съществени процесуални нарушения. Счита,
че увеличението на финансовия резултат на дружеството със стойността на трите
процесни доставки, които от данъчните органи са приети за неосъществени, не е
съобразено с материалния закон, тъй като процесните доставки са коректно
документирани и отразени счетоводно. Отделно от това обосновава, че са налице
достатъчно доказателства за реалността на сделките, като в тази връзка оспорва
наличието на основание за увеличение на финансовия резултат по чл.26, ал.1 т. 2
във връзка с чл. 23 от ЗКПО. Позова се на чл. 10, ал.1 от ЗКПО по отношение на
процесните доставки. Твърденията за съществени процесуални нарушения, допуснати
в хода на ревизионното производство се обосновават с обстоятелството, че към
доказателствения материал са приобщени такива, които са събрани извън
настоящото производство – от една страна, а от друга – че въпросните
доказателства са събрани в рамките на спряно производство. По подробни съображения,
изложени в жалбата и доразвити в представените по делото писмени становища
преди обявяване на ход по същество, прави искане съдът да отмени акта в
оспорената част. Претендират се разноските по делото. Повдигнатите едва след
приключване на устните състезания и обявяването на делото за решаване
възражения са несвоевременно направени и не следва да бъдат обсъждани.
Ответникът по жалбата – директорът на дирекция „ОДОП” – гр. Варна при ЦУ на
НАП, чрез процесуалния си представител оспорва жалбата. Прави искане РА в
обжалваната част да бъде оставен в сила като правилен и законосъобразен, тъй
като не е установена реалност на доставките, с разходите по които е бил намален
финансовият резултат на дружеството при определянето на задължението за
корпоративен данък за 2016г. Прави се искане за присъждане на юрисконсултско
възнаграждение в полза на Дирекция „ОДОП” – гр. Варна.
Съдът, след преценка на събраните по делото доказателства, намира за
установено следното от фактическа страна:
“Унисърфейс” ЕООД е български търговец със седалище в гр. Търговище към
момента на възлагане на ревизията, регистриран по ЗДДС, чийто основен предмет
на дейност през ревизирания период е управление и разпореждане с недвижими имоти,
производство, доставка и монтаж на алуминиеви и ПВЦ профили, обработка на
изделия от камък и други материали. Законен представител на дружеството от
25.05.2021г. е М. Д. Г., а собственик на дружествения дял от 24.06.2021г. - „Ликам“ ЕООД. Видно от справка в търговския
регистър от ревизирания период до настоящия момент и по-специално през 2016г.
дружеството е претърпяло множество промени по отношение на собствеността на
дружествения дял и респ. представителството му.
Със заповед № Д – 1465 от 31.08.2018г.
на Директора на ТД на НАП – Варна са определени органите по приходите, които
могат да възлагат ревизии. Сред тях е и Б. С. С., началник сектор „Ревизии” в
Дирекция „Контрол” при ТД на НАП – Варна.
Ревизионното производство
спрямо дружеството е започнало със заповед за възлагане на ревизия от 21.09.2020г.,
издадена от Б. С., началник сектор „Ревизии” в Дирекция „Контрол” при ТД на НАП
– Варна. Обхватът на възложената ревизия включва и установяване на задължения за
корпоративен данък за периоди 2016г. – 2019г., както и задължения за ДДС за
дан. период м. октомври 2016г. – м. август 2020г. Със заповедта са определени
длъжностните лица, които следва да извършат ревизията, единият от които е
посочен като ръководител на ревизията. Определен е срокът за завършването
ѝ – три месеца от датата на връчване на заповедта на ревизираното лице.
Заповедта е връчена на 26.09.2020г. по електронен път, т.е. първоначално
определеният срок е бил до 28.12.2020г. С последваща заповед е разширен
предметният обхват на ревизията по отношение на задължението за ДДС, като са
включени дан. периоди м. септември и м. октомври 2020г., а със заповед от 22.12.2020г.
е удължен срокът на ревизията с два месеца – до 26.02.2021г.
Резултатите от ревизията
са обобщени в ревизионен доклад (РД), издаден на 12.03.2021г., връчен на
ревизираното лице на 15.03.2021г. В предоставения срок за подаване на
възражения и доказателства, от страна на дружеството не е подадено възражение
срещу доклада. Ревизионният акт (РА) е издаден от органа възложил ревизията и
ръководителя на ревизията на 12.04.2021г. С РА са възприети констатациите по РД
и въз основа на тях са установени в частност задължения за корпоративен данък
за 2016г. в размер на 2875.57лв. главница и лихва за забава в размер на
1176.68лв. (задължението по главницата е определено след приспадане на внесена
сума в размер на 300лв. за авансови вноски по ЗКПО за 2016г.). Актът е
обоснован от фактическа страна с извода за липсата на реални доставки по три фактури,
за които дружеството е упражнило право на данъчен кредит и респ. нереалност на
отчетения разход по тези фактури. На това основание не са признати отчетените
от жалбоподателя разходи, в размер на 165 000 лв. по процесните фактури,
издадени от „Гюров и синове 55“ ЕООД, респ. със тази сума е увеличен счетоводният
финансов резултат на дружеството за 2016г. на основание чл. 26, т. 2 и чл. 16
ал. 2, т. 4 от ЗКПО. Допълнително ревизиращите органи са се позовали на
разпоредбата на чл. 23, ал.1 от ЗКПО, съгласно която данъчни постоянни разлики са
счетоводни приходи или разходи, който не се признават за данъчни цели и на чл. 23,
ал. 2 от ЗКПО, който регламентира, че за целите на определяне на данъчния
финансов резултат, когато един разход не е признат за данъчни цели, с този
разход се увеличава счетоводния финансов резултат в годината на отчитане на
разхода. Посочили са още, че съгласно изискванията на чл. 26, ал.1, т. 2, вр. с
чл.10 от ЗКПО, не се признават за данъчни цели разходите, които не са
документално обосновани по смисъла на този закон. Това са разходи, за които не
е налице първичен счетоводен документ или същият не отразява вярно действително
осъществена стопанска операция, представляваща доставка на стоки и/или услуги. Допълнително
са се аргументирали с разпоредбата на чл. 16, ал. 2, т. 4 от ЗКПО, съгласно
която за отклонение от данъчно облагане се смята и начисляването на възнаграждения
или обезщетения за услуги, без те да са реално осъществени.
Данъчният субект е
обжалвал ревизионния акт в посочената част по реда на чл. 155 и сл. от ДОПК
пред директора на дирекция ”ОДОП” при ЦУ на НАП - гр. Варна. Ревизионният акт в
тази част е потвърден с решение № 105 от 12.07.2021г. на директора на дирекция
„ОДОП“ – Варна.
От установеното в хода на
ревизионното производство и от събраните в съдебното производство доказателства
относно релевантните за материално-правния спор факти, касаещи реалността на
процесните доставки и разхода по тях и респ. наличието на основание за намаление/увеличение
на финансовия резултат на дружеството със сбора на данъчните основи по трите
фактури, съдът приема за установено следното от фактическа страна:
Жалбоподателят
е упражнил право на приспадане на данъчен кредит в размер на 33 000лв. през
м. май 2016г. по три фактури, издадени от името на „Гюров и синове 55“ ЕООД, както
следва:
1.
Фактура
№ 66 от 05.05.2016г. за доставка на стойност 60 000лв., от които 10000лв.
ДДС. Предмет на доставката е
възнаграждение по договор от 30.04.2016г.
2.
Фактура
№ 67 от 17.05.2016г. за доставка на стойност 60 000лв., от които 10000лв.
ДДС. Предмет на доставката е
възнаграждение по договор от 17.05.2016г.
3.
Фактура
№ 68 от 30.05.2016г. за доставка на стойност 78 000лв., от които 13000лв.
ДДС. Предмет на доставката е
възнаграждение по договор от 30.05.2016г.
Трите
фактури са отчетени при жалбоподателя по счетоводна сметка 609 – други разходи,
по счетоводна сметка 614 – административни разходи, общо в размер на 165 00лв.
и с тяхната стойност е намален счетоводният резултат на дружеството за 2016г.,
респ. на тази база е определено задължението за корпоративен данък от самото
дружество.
Задълженията
за ДДС за дан. период м. май 2016г. са извън обхвата на процесната ревизия. Те са обхванати от друго
ревизионно производство, по което е издаден РА, като са определени задължения
за ДДС в резултат на непризнато право на данъчен кредит по трите обсъждани
фактури, но същият е оспорен по административен и съдебен ред и към момента на
приключване на делото не е влязъл в сила.
Във връзка с
преценката доколко трите фактури удостоверяват реално осъществени услуги и
респ. разходът по тях е действителен, съдът приема за установено следното:
В хода на
извършена на дружеството проверка по ЗДДС, чийто предмет е бил установяване на
причините за несъответствията между нетните приходи от продажби по ОПР и ДО на
декларираните извършени доставки в СД по ЗДДС за 2016г. и 2017г. и доколко
законосъобразно е извършено преобразуване на ФР, резултатите от която са отразени
в протокол № П - 03002519165523-073-001 от 26.08.2020г. (на л. 94 от адм.
преписка), от страна на законния представител на дружеството са представени
писмени обяснения и различни писмени доказателства като оборотни ведомости,
главни книги други счетоводни документи. Въз основа на тях се установява, че задължението
по фактурите в общ размер на 198 000лв. е било налично по кредитното салдо
на счетоводна сметка 401 към края на 2016г. и края на 2017г. Не е отчетено
счетоводно разплащане по фактурите. В рамките на проверката обсъжданите фактури
не са били представени от страна на дружеството, нито договорите, по повод на
чието изпълнение се твърди, че те са били издадени.
В рамките на
настоящото ревизионно производство от страна на жалбоподателя са били изискани
обяснения и доказателства в частност и по повод доставките по фактурите. От
страна на тогавашния законен представител на дружеството е посочено в нарочен
отговор, че за ревизирания период дружеството не и имало отношения с „Гюров и
синове“ ЕООД (на лист. 288 и сл. от административната преписка).
Извършена е
и насрещна проверка на „Гюров и синове 55“ ЕООД, резултатите от която са
обективирани в нарочен протокол от 10.12.2020г. (на л. 217 от преписката). При
проверката е установено, че дружеството е било регистрирано по ДОПК на
25.09.2008г., а регистрацията му по ЗДДС е от 09.10.2008г. Дружеството е било
дерегистрирано по ЗДДС на 24.08.2016г. по инициатива на данъчен орган, поради
установени обстоятелства по чл. 176 от ЗДДС. Установено е, че управителят на
дружеството С. Д. Е., отразен в търговския регистър, е починал на 11.11.2020г.,
но в търговския регистър не е вписан правоприемник. Междувременно от управителя
са били изискани обяснения и доказателства във връзка с обсъжданите доставки.
По този повод от страна на наследницата на С. Д. Е. е получен отговор (на л.
243 от преписката), че наследниците не разполагат с каквито и да било данни,
сведения, документи относно обсъжданите сделки.
Чрез нарочен
протокол от 23.02.2021г. по производството са присъединени събраните
доказателства от насрещна проверка на „Гюров и синове 55“ ЕООД, извършена в
рамките на друга ревизия на „Унисърфейс“ ЕООД (л. 25 и следващи от преписката).
В рамките на проверката, от информационните масиви на НАП е установено, че към
датата на издаване на трите процесни фактури „Гюров и синове 55“ ЕООД няма
наети лица. Всички наети от него са били освободени към 28.02.2016г.
Проверяваното дружество е начислило ДДС по тези фактури и ги е включило в
дневника си за продажби и СД по ЗДДС за м. май 2016г., но задължението за ДДС
по тях не е внесено бюджета до 2020г.
Установено е още, че през 2016г. дружеството не е декларирало покупки – в
дневниците за покупки не са отразени фактури за наем, за комунални разходи, за
материали. От справка в Агенция по вписванията е установено, че дружеството не
притежава каквито и да било недвижими имоти.
С нарочен
протокол от 08.03.2021г. (на л. 90 и сл. от преписката) по производството са
присъединени и други доказателства, събрани в рамките на друга ревизия на
жалбоподателя, в чийто предметен обхват са били включени задълженията за ДДС за
м. май 2016г.
По повод на осъщественото оспорване по
административен ред на издадения ревизионен акт и поканата към дружеството да
се представят доказателства във връзка с оспорването на констатациите по
ревизионния акт, от страна на дружеството на 07.07.2021г. са представени три
фактури и два договора за гражданско дружество, както следва:
1.
Фактура
№ 66 от 05.05.2016г. за доставка на обща стойност 60 000лв., от които 10 000лв.
ДДС. Предмет на доставката са: 1. „три
възнаграждения по договор за услуга от 02.04.2014г., анекс от 19.02.2014г., за
периода 01.10.2015г . – 31.12.2015г. на
стойност 36150лв. (всяко от по 12050лв.) и 2. „Доначисляване на дължими суми по
договор за услуга от 02.01.2014г., анекс от 19.02.2014г., за периода
01.10.2015г . – 31.12.2015г. на стойност
13 850лв.
2.
Фактура
№ 67 от 17.05.2016г. за доставка на стойност 60 000лв., от които 10000лв.
ДДС. Предмет на доставката е
възнаграждение по договор за цесия от 17.05.2016г. (този договор не е
представен).
3. Фактура № 68 от 30.05.2016г. за
доставка на стойност 78 000лв., от които 13000лв. ДДС. Предмет на доставката са „пет възнаграждения
по договор за услуга от 02.04.2014г., анекс от 19.02.2014г., за периода
01.10.2016г . – 31.12.2016г. на стойност
36150лв. (всяко от по 13 000лв.)
4. Договор за гражданско дружество от
02.01.2014г. и анекс към него от 19.02.2014г.
Видно от
съдържанието на представените договори, страните по тях – „Унисърфейс“ ООД и
„Гюров и синове 55“ ЕООД са се съгласили да създадат гражданско дружество за
извършване на следната стопанска дейност: стопанисване на цех за алуминиева и
ПВЦ дограма, находящ се в гр. Сандански, като са уговорили участието на всеки
от тях и разпределението на печалбата. Договорът за цесия не е представен.
Фактурите са
частни свидетелстващи документи, които не се ползват с обвързваща съда
материална доказателствена сила, съдът следва да ги цени по вътрешно убеждение
в контекста на останалия събран по делото доказателствен материал. Договорите
са частни диспозитивни документи, който удостоверяват с обвързваща съда
доказателствена сила само, при това доколкото и тя не е оборена, че страните са
направили изявленията, които се съдържат в тях. В допълнение следва да се
посочи, че първата достоверна дата на посочените три фактури и двата договора
към тях е представянето им пред директора на Дирекция ОДОП – Варна през 2021г. Затова,
при преценка на събрания по делото доказателствен материал с оглед действителността
на процесните сделки и респ. разхода по тях, съдът съобрази следното:
От страна на
жалбоподателя не е проведено пълно главно доказване, че разходът по фактурите е
действителен, а не фиктивен такъв. Налице са разлики в предмета на услугите, за
които са издадени трите фактури, които се установяват по данните от
счетоводството на жалбоподателя и дневника за покупки от 2016г. и представените
през 2021г. фактури. Отделно от това следва да се посочи, че сумите, за които
са издадени фактурите от една страна не могат пряко да се свържат с уговореното
по договорите за гражданско дружество, както по основание, така и по размер –
от една страна, а от друга, плащането предполага да е извършена някаква
насрещна престация от страна на „Гюров и синове 55“ ЕООД, която с оглед
посочения предмет на представените договори би следвало да остави множество
материални следи най-малкото в счетоводството на дружеството жалбоподател,
които подобно на фактурите, да могат да бъдат представени по делото. Въпреки
изричните указния на съда в тази посока, допълнителни доказателства от страна
дружеството не са ангажирани. По тези
съображения съдът приема, че разходът по трите процесни фактури не е
действително направен, респ. фактурите удостоверяват фиктивни сделки, а не
реални такива.
Въз основа
на установеното от фактическа страна, съдът прави следните правни изводи:
Жалбата е
подадена от надлежната страна, в срока по чл.156 от ДОПК и след изчерпване
възможността за обжалване по административен ред, поради което същата е
допустима. Обжалваният акт е издаден от компетентен орган, в предвидената от
закона форма. В хода на ревизионното производството не са допуснати съществени
процесуални нарушения. Възраженията на жалбоподателя в тази връзка са
неоснователни. Преди всичко следва да се посочи, че процесуалните действия по
събиране на доказателствата, удостоверени чрез протокол за насрещна проверка на
„Гюров и синове“ ЕООД от 12.01.2018г. , са извършени в периода от 16.09.2016г.
– 13.02.2017г., т.е. преди спирането на ревизионното производство спрямо
дружеството жалбоподател, възложено със заповед от 28.10.2016г. На следващо
място няма каквато и да било забрана в ДОПК доказателства, събрани в едно
ревизионно производство или в рамките на проверка, да бъдат приобщени към друго
такова, когато те са относими и необходими за изясняване на обстоятелствата,
предмет на съответната ревизия/проверка. Затова са неоснователни и възраженията
за недопустимост на доказателствата, събрани въз основа на проверка или друга
ревизия на дружеството и приобщени чрез протоколи съответно от 19.02.2021г. и
08.03.2021г.
На следващо място съдът приема, че ревизионният акт в
оспорената му част е съобразен с материалния закон, като основанията за този
извод са следните:
Съгласно чл. 26, ал.1, т. 2 от ЗКПО не се признават за
данъчни цели разходи, които не са документално обосновани. Нормата на чл. 10,
ал. 1 от ЗКПО дефинира, че счетоводен разход се признава за данъчни цели,
когато е документално обоснован чрез първичен счетоводен документ, отразяващ
вярно стопанска операция. Фактурите, които не удостоверяват реални сделки не са
първичен счетоводен документ, отразяващ вярно стопанска операция, напротив.
Разпоредбата на чл. 22 от ЗКПО урежда, че данъчният финансов резултат се
определя, като счетоводният финансов резултат се преобразува по ред и начин,
определени в този закон, със данъчните постоянни разлики, а чл. 23, ал.1 от ЗКПО – че данъчни постоянни разлики са и счетоводните разходи, които не са
признати за данъчни цели. Нормата на чл. 23, ал. 2, т. 1 от закона предвижда,
че за целите на определянето на данъчния финансов резултат, когато в този закон
е посочено, че разход не се признава за данъчни цели, с този разход се
увеличава счетоводния финансов резултат в годината на счетоводното отчитане на
разхода. Доколкото е налице нереалност на обсъжданите доставки по трите фактури,
неправилно данъчната основа по процесните фактури е била отчетена като разход от
жалбоподателя за целите на облагането с корпоративен данък при формиране на
финансовия резултат на дружеството за 2016г. и респ. правилно с ревизионния акт
е увеличен финансовият резултат на дружеството със сумата в размер на
165 000лв., представляваща сбора от данъчните основи по трите обсъждани
фактури, и е установено допълнително задължение за корпоративен данък за 2016г.
в размер на 2875.57лв. главница, след приспадане на внесената сума в размер на
300лв. за авансови вноски по ЗКПО за 2016г. от дружеството.
Предвид установеното задължение за корпоративен данък
за 2016г. и с оглед нормата на чл. 9 от ЗКПО и чл. 175, ал.1 от ДОПК, правилно е
определено и задължение за лихви върху главницата в общ размер на 1176.68лв.
Жалбата е изцяло неоснователна и следва да се
отхвърли.
С оглед изхода на делото претенцията за заплащане на
разноски от страна на процесуалния представител на ответника е основателна и
следва да бъде уважена, на основание чл. 161, ал.1 от ДОПК. Материалният
интерес по делото е 4 052.25 лв. Юрисконсултското възнаграждение при този
материален интерес предвид нормата
на чл. 8, ал. 1, т. 2 от Наредба № 1 за минималните размери на адвокатските
възнаграждения следва да се определи в размер на 513.66лв. Жалбоподателят следва да бъде
осъден да плати тази сума на дирекция „ОДОП” – гр. Варна при ЦУ на НАП.
По изложените съображения и на основание чл.160, ал.1
и ал. 7 , чл. 161, ал.1 от ДОПК, Административен съд – гр. Търговище,
Р Е
Ш И:
ОТХВЪРЛЯ жалбата на “Унисърфейс” ЕООД, със седалище и адрес на управление:
гр. Търговище,ул. “Васил Левски” № 5, ет. 4, представлявано от управителя на
дружеството М. Д. Г., против РА № Р – 03002520005697-091-001 от 12.04.2021г.,
издаден от органи по приходите при ТД на НАП – гр. Варна, в частта, с която са
установени допълнителни задължения за жалбоподателя по ЗКПО за 2016г. в размер
на 2875.57лв. главница и лихва за забава в размер на 1176.68лв.
ОСЪЖДА “Унисърфейс” ЕООД, със седалище и адрес на управление: гр.
Търговище, ул. “Васил Левски” № 5, ет. 4, представлявано от управителя на
дружеството М. Д. Г. да плати на дирекция „ОДОП” – гр. Варна при ЦУ на НАП
разноски по делото в размер 513.66 лв. за юрисконсултско възнаграждение.
РЕШЕНИЕТО не подлежи на обжалване.
ПРЕДСЕДАТЕЛ: