Р Е Ш Е Н И Е
№.............
град Шумен, 28.07.2023 г.
В ИМЕТО НА
НАРОДА
Административен съд – град Шумен, в публичното заседание на четиринадесети юли две хиляди и двадесет и трета година в състав:
Административен съдия:
Снежина Чолакова
при секретаря В.Русева, като разгледа докладваното от съдия Сн.Чолакова АД № 146 по описа за 2023 година на Административен съд – гр.Шумен,
за да се произнесе, взе предвид следното:
Производството е по реда на чл.145 и сл. от Административно процесуалния
кодекс (АПК), във връзка с чл.186, ал.4 от Закона за данъка върху добавената
стойност (ЗДДС).
Съдебното производство по делото
е образувано по жалба, подадена от «Р.» ЕООД с ЕИК ****, със седалище и адрес ***,
представлявано отР.С.Б., депозирана срещу Заповед за налагане на принудителна
административна мярка (ПАМ) с № 66-ФК/06.04.2023г., издадена от Началник отдел
«Оперативни дейности», гр.Варна в ГД «Фискален контрол» при ЦУ на НАП, с която
на основание чл.186, ал.1, т.1, б. «а» от ЗДДС на «Р.» ЕООД с ЕИК ****, е
наложена ПАМ – запечатване на търговски обект - магазин за продажба на помощни
средства за инвалиди, находящ се в гр.Шумен, ул.К и М.№ 92, стопанисван от «Р.»
ЕООД с ЕИК **** и забрана за достъп до него за срок от 10 дни.
С определение от 07.06.2023г.
съдът е оставил жалбата без движение, като е указал на оспорващото дружество да
представи по делото документ за внесена по сметка на Административен съд –
гр.Шумен държавна такса в размер на 50 лева. Със същото определение съдът е
указал на административния орган да представи административната преписка по
нейното издаване, придружена със списък на страните в производството.
С писмо рег.№
ДА-01-1470/15.06.2023г. по описа на ШАдмС по делото е представена
административната преписка по издаване на Заповед за налагане на ПАМ №
66-ФК/06.04.2023г.
С молба рег.№
ДА-01-1556/22.06.2023г. по описа на ШАдмС оспорващото дружество, чрез
процесуалния си представител И.К.С. – адвокат от ВАК, е представило
доказателства за внасянето на указаната от съда държавна такса, като по този
начин пречките за движението на делото са отстранени.
В жалбата се излагат доводи за
незаконосъобразност на атакуваната заповед, по същество свеждащи се до
постановяването й в нарушение на изискванията за форма и на материалния закон.
Твърди се, че дружеството е допуснало техническа грешка при регистриране на
процесната продажба, като е издало служебен бон за сумата от 9,00 лева, вместо
фискален бон, в резултат на неопитност и рядко боравене с касовия апарат от
страна на назначената на трудов договор като продавач – консултант възрастна
жена – майка на представляващата дружеството. Обосновава се и немотивираност на
заповедта съобразно изискванията на чл.59, ал.2, т.4 от АПК, поради липса на
аргументи по какви причини неналагането й ще осуети
изпълнението на наложеното наказание по издадения срещу дружеството акт за
установяване на административно нарушение. Твърди се липса на мотиви и относно посочените
от органа трудно поправими вреди, които биха произлезли от неизпълнението на
акта. Излагат се и аргументи, че наложената ПАМ не отговаря на нито една от
целите, които са закрепени в чл.22 от ЗАНН. Освен това се твърди, че ПАМ не
само няма да доведе до постигане на нито една от целите на административната
принуда, но и ограничава в значителна степен правата на дружеството, лишавайки
го от възможността да упражнява търговска дейност и да реализира оборот,
респективно да внася данъци и осигуровки. Навеждат се и доводи за
несъразмерност на принудителната мярка поради това, че спрямо дружеството е
инициирано административнонаказателно производство, предвид което и с оглед
решението от 04.05.2023г. по дело С-97/21г., мярката се явява наложена в
нарушение на чл.273 от Директива 2006/112/ЕО на Съвета. Въз основа на
изложеното е отправено искане за отмяна на атакуваната заповед. Претендира се
присъждане на сторените деловодни разноски.
В проведеното на 14.07.2023г.
открито съдебно заседание оспорващото ЕООД, редовно призовано, не изпраща
представител. От процесуалния му представител адвокат И.С. е депозирана молба
рег.№ ДА-01-1740/14.07.2023г. по описа на ШАдмС, в която са доразвити доводите,
изложени в жалбата. Представен е и списък на направените от дружеството
разноски, като отново е отправено искане за тяхното присъждане.
Ответникът по жалбата – Началник на
отдел "Оперативни дейности", гр.Варна в Главна дирекция
"Фискален контрол" при Централно управление на Националната агенция
за приходите, чрез процесуалния си представител старши юрисконсулт В.М., в
приложено писмено становище с рег.№ ДА-01-1691/07.07.2023г. излага доводи за
законосъобразност на атакуваната заповед. Посочва, че същата е издадена от
оправомощен за това орган и съдържа необходимите реквизити. Счита за безспорно
установено нарушението на закона, представляващо основание за налагане на ПАМ,
като обосновава извод, че същата е издадена при съблюдаване на материалния
закон и неговата цел. С тези доводи отправя искане за отхвърляне на
оспорването, поради неговата неоснователност. В проведеното на 14.07.2023г.
открито съдебно заседание ответникът, редовно призован, не се явява и не се
представлява.
Въз основа на събраните по делото
доказателства, съдът прие за установено от фактическа страна следното:
Предмет на административното производство е оспорване
на Заповед за налагане на ПАМ с № 66-ФК/06.04.2023г., издадена от Началник
отдел «Оперативни дейности», гр.Варна в ГД «Фискален контрол» при ЦУ на НАП, с
която на основание чл.186, ал.1, т.1, б. «а» от ЗДДС на «Р.» ЕООД с ЕИК ****, е
наложена ПАМ – запечатване на търговски обект - магазин за продажба на помощни
средства за инвалиди, находящ се в гр.Шумен, ул.К и М.№ 92, стопанисван от «Р.»
ЕООД с ЕИК **** и забрана за достъп до него за срок от 10 дни.
Обжалваната заповед е издадена след извършена
на 05.04.2023г. от лицата И.П.И.и Х.А.Т.- инспектори по приходите при ЦУ на
НАП, оперативна проверка на търговски обект – магазин за продажба на помощни
средства за инвалиди, находящ се в гр.Шумен, ул.К и М.№ 92, стопанисван от «Р.»ЕООД,
която е започнала с извършване на контролна покупка от органите по приходи на 6
броя батерии за слухов апарат (малки, размер 10+), на единична стойност 1,50
лева, всичко на обща стойност 9,00 лева, заплатена в брой от инспектора по
приходите на 05.04.2023г. в 9,33 часа с една банкнота от 10,00 лева, срещу
която на купувача е върнато ресто в размер на 1,00 лев. За направената покупка в
брой не е издаден фискален бон от наличното в обекта и работещо фискално
устройство, видно от изведен КЛЕН от фискалната памет на ФУ за дата
05.04.2023г. За извършената покупка е издаден служебен бон, който не съдържа
наименование и стойност на стоката. Прието е, че с описаната деятелност
оспорващото дружество, в качеството му на лице по чл.3 от Наредба № Н-18 от
13.12.2006г. за регистриране и отчитане чрез фискални устройства на продажбите
в търговските обекти, изискванията към софтуерите за управлението им и
изисквания към лицата, които извършват продажби чрез електронен магазин (за
краткост Наредба № Н-18 от 13.12.2006г.), не регистрира и отчита всяка
извършена продажба на стоки и услуги от търговския обект, чрез издаване на
фискални касови бележки от въведеното в експлоатация в обекта фискално
устройство, с което е извършило нарушение на разпоредбата на чл.25, ал.1, т.1, във
вр. с чл.3, ал.1 от Наредба № Н-18 от 13.12.2006г., във вр.с чл.118, ал.1 от ЗДДС, осъществяващо състава на чл.186, ал.1, т.1, б."а" от ЗДДС. Описаните
обстоятелства са документирани в Протокол за извършена проверка в обект серия
АА, № 0064054 от 05.04.2023г., подписан от проверяващите и присъствалата по
време на проверката Н.Й.Ц.– продавач – консултант в магазина.
За описаното нарушение на 21.04.2023г.,
в присъствието на Р.Б.– представляващ „Р.“
ЕООД, срещу дружеството е съставен Акт за установяване на административно
нарушение (АУАН) серия АN, № F703367, за осъществено неизпълнение на
административно задължение по чл.25, ал.1, т.1, във вр. с чл.3, ал.1 от Наредба
№ Н-18 от 13.12.2006г. Въз основа на цитирания АУАН е издадено Наказателно
постановление № 711976 - F703367 от 10.07.2023г. на Началника на отдел
„Оперативни дейности“ – гр.Варна при ГД“Фискален контрол“, с което на основание
чл.185, ал.1 от ЗДДСна дружеството е наложена имуществена санкция в размер на
700,00 лева.
Междувременно, на 06.04.2023г. по
повод нарушението по чл.25, ал.1, т.1, във вр. с чл.3, ал.1 от Наредба № Н-18
от 13.12.2006 г. с оспорваната по настоящото дело заповед, на основание чл.
186, ал. 1, т. 1, б. "а" и чл. 187, ал. 1 от ЗДДС, Началникът на
отдел "Оперативни дейности", гр.Варна в Главна дирекция
"Фискален контрол" при ЦУ на НАП е наложил и ПАМ по отношение на „Р.“ЕООД
- запечатване на търговския обект и забрана за достъп до него за срок от 10 дни.
Заповедта е връчена на
представляващия ЕООД на дата 21.04.2023г., видно от разписката към нея (л.27).
Недоволно от волеизявлението,
обективирано в административния акт, дружеството го е оспорило по
административен ред пред Директора на дирекция „Оперативни дейности“ при ГД «Фискален
контрол» на ЦУ на НАП, който с Решение № ГДФК-113/03.05.2023г. е оставил без
уважение жалбата на „Р.“ЕООД срещу атакуваната заповед, като неоснователна.
Решението е връчено на
представляващия ЕООД на дата 22.05.2023г., видно от разписката към нея (л.34).
Поради това оспорващото дружество
е сезирало Административен съд - гр.Шумен с жалба вх. № рег.№
ДА-01-1356/02.06.2023г., въз основа на която е образувано настоящото адм.д.№ 146/2023г.
по описа на ШАдмС.
Като писмени доказателства по
делото са приети документите, съдържащи се в административната преписка по
издаване на оспорената заповед.
По делото е приет като
доказателство Акт за установяване на административно нарушение № F703367/21.04.2023г.
(л.28-29), издаден от главен инспектор по приходите в ЦУ на НАП, за това, че на
05.04.2023 г. в търговски обект за продажба на помощни средства за инвалиди,
намиращ се в гр.Шумен, ул.К и М.№ 92, стопанисван от „Р.“ЕООД със собственикР.С.Б.,
е установено, че "Р." ЕООД, в качеството му на задължено лице по чл.
3 от Наредба Н-18 от 13.12.2006 г., при извършена в 09,33 часа от главен
инспектор по приходите Иванка Иванова контролна покупка на 6 броя батерии за
слухов апарат (малки, размер 10+), на обща стойност 9,00 лева, платени в брой с
една банкнота от 10,00 лева и върнато ресто в размер на 1,00 лев, не е издало фискален
касов бон за извършената продажба, а служебен бон, без цена и вид артикул, с
което е нарушило разпоредбите на чл.25, ал.1, т.1, във вр. с чл. 3, ал. 1 от
цитираната наредба, във вр. с чл. 118, ал. 1 от ЗДДС.
От страна на оспорващото
дружество е представено и Наказателно постановление № 711976-F703367 от
10.07.2023г.(л.73-74), издадено въз основа на АУАН № F703367/21.04.2023г. и за
описаното в него неизпълнение на административно задължение, с което на „Р.“ЕООД
на основание чл.185, ал.1 от ЗДДС е наложена имуществена санкция в размер на
700 лева за нарушение на чл.25, ал.1, т.1, във вр. с чл. 3, ал. 1 от Наредба
Н-18 от 13.12.2006 г.
При така установените факти, от
правна страна съдът съобрази следното:
Предмет на оспорване е
индивидуален административен акт, подлежащ на съдебен контрол, от неговия
адресат - надлежна страна с право и интерес от обжалване. Решението на горестоящия
орган е връчено на оспорващия на 22.05.2023г., поради което жалбата, входирана
в деловодството на Административен съд – град Шумен на 02.06.2023г., се явява подадена в срока по чл.149, ал.1
от АПК, и е процесуално допустима.
Разгледана по същество, жалбата е основателна.
Съгласно чл. 186, ал. 3 от ЗДДС,
принудителната административна мярка по ал. 1 се прилага с мотивирана заповед
на органа по приходите или от оправомощено от него длъжностно лице. Чл. 7, ал.1, т.1 от ЗНАП
предвижда, че изпълнителният директор на НАП е орган по приходите. Видно от т.
1 от Заповед № ЗЦУ-1148/25.08.2020г. на изпълнителния директор на НАП (л. 36 от
делото), директорите на дирекции "Контрол" в ТД на НАП и началниците
на отдели "Оперативни дейности" в дирекция "Оперативни
дейности" в главна дирекция "Фискален контрол" в Централно
управление на НАП, са оправомощени да издават заповеди за налагане на ПАМ –
запечатване на обект по чл. 186 от ЗДДС. В случая оспорваната заповед е
издадена от Началника на отдел
"Оперативни дейности", гр.Варна в Главна дирекция "Фискален
контрол" при ЦУ на НАП, поради което съдът приема, че същата е постановена
от компетентен орган в рамките на неговата функционална и материална
компетентност и не страда от пороци в този аспект, които да обосновават
нищожност на оспорвания административен акт.
Заповедта е издадена в предписаната
от чл.59, ал.1 от АПК писмена форма и формално съдържа задължителните
нормативно установени реквизити. Издателят на акта е изложил мотиви, с които е
обосновал наличието на осъществено от жалбоподателя нарушение на данъчното
законодателство. Като доказателство за осъществената проверка е посочил
съставения Протокол за извършена проверка в обект серия АА, № 0064054 от
05.04.2023г.
При извършената служебна
проверка, съдът не констатира допуснати в хода на административното
производство съществени процесуални нарушения, които да обуславят
незаконосъобразност на заповедта на това основание. Резултатите от проверката, реализирана
от органите по приходи в присъствието на работещия в търговския обект продавач -
консултант, са подробно описани в Протокол за извършена проверка серия серия
АА, № 0064054 от 05.04.2023г., подписан без възражения от присъствалото лице,
като по този начин адресатът на заповедта своевременно е уведомен за започване
на административното производство.
Оспорената заповед е връчена на
представляващия дружеството жалбоподател, който е предприел своевременни
действия по оспорването й по административен ред пред по-горестоящия
административен орган. Предвид това, настоящият съдебен състав намира, че
правото на защита на оспорващото дружество не е възпрепятствано или ограничено
в административното производство по издаване на оспорената заповед за налагане
на ПАМ.
На следващо място съдът счита, че
оспорената заповед е съобразена и с материалния закон, респ. не е налице
отменителното основание по чл. 146, т. 4 от АПК.
Материалната предпоставка за
налагане на ПАМ по чл. 186, ал. 1, т. 1, б.
"а" от ЗДДС е нарушаването на реда или начина на издаване
на съответен документ за продажба, издаден по установения ред за
доставка/продажба. Това са и предпоставките за прилагане на ПАМ по чл. 187, ал. 1 от ЗДДС,
която се налага кумулативно с тази по чл. 186, ал. 1 от ЗДДС.
Съдържанието на мерките се изразява в запечатване на обекта, в който е
извършено нарушението и забрана на достъпа до него.
Съгласно чл. 186, ал. 1, т. 1, б.
"а" от ЗДДС, на лице, което не издаде съответен документ за продажба,
независимо от предвидените глоби или имуществени санкции, се налага
принудителната административна мярка запечатване на обект за срок до 30 дни.
В процесната заповед е прието, че
"Р." ЕООД е нарушило разпоредбите на чл.25, ал.1, т.1, във вр. с чл. 3, ал. 1 от Наредба № Н-18 от
13.12.2006 г., във вр. с чл. 118, ал. 1 от ЗДДС.
По силата на чл. 3, ал. 1 от Наредба
Н-18 от 13.12.2006 г., всяко лице е длъжно да регистрира и отчита извършваните
от него продажби на стоки или услуги във или от търговски обект чрез издаване
на фискална касова бележка от ФУ или касова бележка от ИАСУТД, освен когато
плащането се извършва чрез внасяне на пари в наличност по платежна сметка,
кредитен превод, директен дебит или наличен паричен превод, извършен чрез
доставчик на платежна услуга по смисъла на Закона за платежните услуги и платежните системи,
или чрез пощенски паричен превод, извършен чрез лицензиран пощенски оператор за
извършване на пощенски парични преводи по смисъла на Закона за пощенските услуги.
Чл.25, ал.1, т.1 от Наредба Н-18
от 13.12.2006 г. предвижда, че независимо от документирането с първичен
счетоводен документ задължително се издава фискална касова бележка от ФУ или
касова бележка от ИАСУТД за всяка продажба на лицата по чл. 3, ал. 1 – за всяко
плащане с изключение на случаите, когато плащането се извършва чрез внасяне на
пари в наличност по платежна сметка, кредитен превод, директен дебит, чрез
наличен паричен превод или пощенски паричен превод по чл. 3, ал. 1.
Разпоредбата на чл. 118, ал. 1 от ЗДДС,
въвежда задължението за лицата да регистрират и отчитат извършените от тях
доставки/продажби в търговски обект, чрез издаване на фискална касова бележка
от фискално устройство (фискален бон) или чрез издаване на касова бележка от
интегрирана автоматизирана система за управление на търговската дейност
(системен бон), независимо от това дали е поискан друг данъчен документ.
Редът за отчитане и издаване
фискални касови бележки е уреден именно в горепосочената Наредба № Н-18 от 13.12.2006 г. за регистриране и отчитане
чрез фискални устройства на продажбите в търговските обекти, изискванията към
софтуерите за управлението им и изисквания към лицата, които извършват продажби
чрез електронен магазин.
От представените и приети по
делото доказателства се установява по несъмнен начин извършването на посоченото
в оспорената заповед нарушение на чл. 3, ал. 1 от Наредба № Н-18 от
13.12.2006 г. на МФ във вр. с чл. 118, ал. 1 от ЗДДС. В
тази връзка, процесният Протокол за извършена проверка в обект сер. АА №
0064054 от 05.04.2023 г., е съставен по установения ред и форма от органите по
приходите в кръга на правомощията им, поради което и по аргумент от чл. 50, ал. 1 от ДОПК се
ползва с материална доказателствена сила за извършените от органите по
приходите действия и за установените факти и обстоятелства. С други думи, като
официален свидетелстващ документ, същият се ползва с формална доказателствена
сила, обвързваща съда и страните, че фактите, предмет на удостоверителното
изявление на органа, издал документа, са се осъществили така, както се твърди в
документа. В настоящия процес цитираният документ не е оспорен от жалбоподателя
по надлежния ред, нито са ангажирани доказателства, опровергаващи соченото от
административния орган нарушение на 25, ал.1,
т.1, във вр. с чл. 3, ал. 1 от Наредба № Н-18 от
13.12.2006 г. на МФ във вр. с чл. 118, ал. 1 от ЗДДС. Въз
основа на обсъждания протокол се установява по безспорен начин, че на
05.04.2023г. "Р." ЕООД е извършило продажба на 6 броя батерии за
слухов апарат (малък, размер 10+) на обща стойност 9,00 лева, за която не е
издаден фискален бон. Този факт се подкрепя и от останалите писмени доказателства
по делото. В отпечатания КЛЕН липсва фискална бележка за сумата от 9,00 лева, а
при проверката е установена разлика между разчетената касова наличност и
фактическата наличност в размер на 10 лева, като продавач-консултантът в
магазина е обяснил, че сумата от 1,00 лев, която е върнал на купувача, е била
от негови лични средства. Изложеното обосновава категоричния извод, че оборотът
от въпросната продажба не е отчетен от фискалното устройство. Предвид
установеното неиздаване на фискален бон, са налице материалноправните
предпоставки, предвидени в чл. 186, ал. 1, т. 1, б. "а" от ЗДДС за
прилагане на ПАМ. Без значение за този извод са причините, поради които в
случая не е била издадена касова бележка, доколкото не променят факта на неиздаване
на такава. В този смисъл, доводите на оспорващото дружество, че неиздаването на
фискален бон се дължи на факта, че продавач-консултантът, извършил продажбата,
не е успял правилно да влезе в режима на фискалното устройство, в резултат на
което е издал служебен бон вместо фискален такъв, е ирелевантно за преценка
материалната законосъобразност на заповедта, доколкото не променя факта, че
въпросната продажба не е надлежно регистрирана във фискалното устройство
съобразно изискванията на чл.25, ал.1, т.1 от Наредба № Н-18 от 13.12.2006г. По
изложените мотиви съдът намира, че оспорената заповед не страда от порок по
смисъла на чл. 146, т. 4 от АПК.
При определяне на срока на ПАМ,
който според закона е до 30 дни, административният орган действа при условията
на оперативна самостоятелност, като на съдебен контрол подлежи съответствието
на акта с целта на закона и спазването на пределите на оперативната
самостоятелност, която е част от задължителната преценка за издаването на
административния акт при правилно приложение на материалния закон.
В тази връзка настоящият съдебен състав
съобрази следното:
Принудителната административна
мярка е израз на административната държавна принуда, поради което за всеки
конкретен случай трябва да е определена в такъв вид и обем, че да не ограничава
правата на субектите в степен, надхвърляща тази, произтичаща от преследваната
от закона цел. Преценката за съответствие на ПАМ с целта на закона следва да се
извършва в съответствие с характера й във всяка една от хипотезите на чл. 186,
ал. 1 от ЗДДС. По отношение хипотезата на чл. 186, ал. 1, т.1, б "а"
от ЗДДС, мярката «запечатване на търговски обект» има превантивно действие, тъй
като цели да се предотврати извършването на друго противоправно поведение от
страна на нарушителя. Излагането на мотиви в заповедта по чл. 186, ал. 1 от ЗДДС във връзка с определяне продължителността на срока на наложената ПАМ е
задължително, за да може да се извърши преценка за съответствието на акта с
целта на закона в изпълнение на изискването на чл. 146, т. 5 от АПК.
Нарушаването на принципа на съразмерност на наложената мярка с извършеното
нарушение представлява именно такова несъответствие с целта на закона. В случая
определеният срок за налагане на ПАМ е 10 дни – в нормативно регламентираните
от закона рамки и над предвидения минимален размер. В заповедта е посочено, че
срокът на принудителната мярка е съобразен с вида на обекта и малкото на брой
обекти с този вид дейност в града, целената превенция – издаване на ФКБ за
всяка извършена продажба, наличието на установено и друго нарушение на Наредба
№ Н-18/2006г. – разлика в касовата наличност в размер на 9,00 лева,
необходимостта да се защити обществения интерес и да се предотврати извършването
на нови нарушения, както и установеното трайно неспазване на установения правов
ред. Административният орган е заключил, че срокът на наложената ПАМ е
съобразен с принципа на съразмерност, като „целта му е промяна в начина на
извършване на дейността в конкретния обект, като прекият резултат е правилното
отразяване на оборота, спазване отчетността на относимите към ФУ документи и
предаване на изискуемите данни към НАП, а индиректният - недопускане на вреда
за фиска“.
Настоящият състав намира, че така
определеният 10 дневен срок на принудителната мярка не е мотивиран в
съответствие с чл. 186, ал. 3 от ЗДДС. Налице е формално изпълнение на
задължението за мотивиране на акта, като изложените мотиви са еднакво приложими
към всяка една ПАМ по чл.186, ал.1, б.“а“ от ЗДДС, независимо от конкретно
определения срок за нейното налагане и без същите да са обвързани с конкретните
факти по случая, което е равнозначно на липса на мотиви, независимо от техния
обем.
Във връзка с горното, следва да
се посочи най-напред, че от мотивите на заповедта не става ясно каква е
тежестта на нарушението, за да може тя да е критерий за определянето на срока
на мярката. Не става ясно и как неиздаването на фискални касови бележки има за
последица препятстване извършването на данъчната проверка. Друго обстоятелство,
взето предвид от органа при определянето на срока на ПАМ, е установената
положителна касова разлика в размер на 9,00 лв., но отново в заповедта липсва
извършен от органа анализ как тази разлика се отнася към реализирания до
момента на проверката оборот и спрямо дневните обороти от предходните дни, за
да може това обстоятелство, като смекчаващо или утежняващо, да се обвърже със
срока на наложената мярка. Не е посочено и по какъв начин установената разлика
в касовата наличност в размер на 9,00 лева рефлектира върху продължителността
на мярката, като в тази връзка следва да се има, че при всяка хипотеза на
неиздаване на фискален бон при извършено плащане в брой е напълно логично в
касата да е налице разлика в касовата наличност. Абсолютно необосновано е и
заключението за наличие на трайно поведение към неспазване на установения
правов ред, съчетано с обективирания в АУАН извод, че се касае за първо
нарушение.
Посочвайки местоположението на
обекта и това, че в града има малко обекти от този вид, както и вида на предлаганите стоки в него,
органът вероятно цели да обоснове наличието на голям клиентопоток, респ.
реализирането на високи обороти, за което в административната преписка няма
конкретни доказателства. При това положение формираната от органа воля да
определи срок на мярката в размер на 10 дни не почива на конкретни факти, а на
предположения, като отново следва да се посочи, че в заповедта липсват
конкретни мотиви, дефиниращи тежестта на нарушението чрез реализирането на
значителни обороти.
В заповедта е отразено, че с
процесното нарушение се засяга утвърдения ред на данъчна дисциплина, който
осигурява пълна отчетност на извършените от лицата продажби и тяхната
регистрация и последваща невъзможност за проследяване на реалните обороти,
както и че извършеното деяние показва поведение на лицето, насочено срещу
установената фискална дисциплина. Изложените съображения обаче не
удовлетворяват изискванията за мотивираност на заповедта на органите по
приходите по отношение на срока на мярката, доколкото не са обвързани с
конкретни констатации по отношение на конкретното нарушение. Предвид това и с
оглед изложеното, съдът намира, че в разглеждания случай преценката за
съответствието на определения срок на запечатване на процесния обект спрямо
конкретните факти и обстоятелства не е извършена от органите по приходите,
което води до извод за допуснато от последния нарушение на изискванията на чл. 186, ал. 3 от ЗДДС за
надлежно упражняване на оперативната самостоятелност.
В обобщение на изложеното следва
да се отбележи, че оспорената заповед е немотивирана и незаконосъобразна по
отношение на определения в нея срок на ПАМ. Обстоятелството, че при
определянето продължителността на срока административният орган действа при
условията на оперативна самостоятелност, не изключва задължението на същия да
изложи конкретни и ясни мотиви, релевантни за това, които в последствие да
бъдат обсъдени от съда по реда на чл. 169 от АПК. Според
съда, въведените в оспорения акт мотиви, касаещи определянето на срока на
наложената ПАМ са твърде общи и неконкретизирани, поради което същите не
изпълват изискването за обоснованост на акта от фактическа страна в тази му
част, респ. не изпълват изискването за форма.
Още веднъж следва да се посочи,
че липсата на конкретни мотиви относно продължителността на срока на мярката
препятства осъществявания съдебен контрол за законосъобразност и съответствието
й с целта на същия, което представлява основание за отмяна на оспорения акт.
Настоящият съдебен състав намира,
че наложената ПАМ запечатване на обект и забрана за достъп до него за срок от 10
дни, не отговаря и на целите, установени в чл. 22 от ЗАНН. В тази
връзка, от една страна в заповедта е посочено, че ПАМ се налага с цел
преустановяване на незаконосъобразните практики в обекта, както и за
обезпечаване необходимото време за създаване на нормална организация за
отчитане на дейността на търговеца, а от друга се сочи, че целта на ПАМ е да се
предотврати извършването на нови нарушения. Нарушението, изразяващо се в
неиздаване на съответен документ за продажба, е довършено към момента на
констатирането му, поради което няма как запечатването на обекта, респ.
процесната ПАМ да доведе до неговото преустановяване. Такава цел би била
постижима при други нарушения като например липса на въведено в експлоатация
фискално устройство или въведеното такова не е от одобрен тип, или други
подобни. Предотвратяването на възможността за извършване на други нарушения
предполага наличието на безспорно установена системност на нарушаване на
финансовата дисциплина от жалбоподателя, каквато в оспорената заповед формално
се твърди, но не се доказва с релевантни факти.
Последното, взето в съвкупност с
по-горе изложеното за липсата на конкретни мотиви относно определената
продължителност на срока на ПАМ, води до извод за неговата необоснованост, с
което от административния орган е нарушен и принципа на чл. 6, ал. 1 от АПК,
задължаващ го да упражнява правомощията си по разумен начин, добросъвестно и
справедливо. В случая, с прилагането на ПАМ се преустановява търговската
дейност в обекта и генерирането на приходи от нея, респективно постъпването на
данъци за фиска, поради което наложената мярка може да причини вреди, които са
явно несъизмерими с преследваната цел, поради което издадената заповед е
несъответна и на чл. 6, ал. 5 от АПК, респ.
издадена в несъответствие с целта на закона – отменително основание по чл. 146, т. 5 от АПК.
Дори и да се приеме, че в
заповедта са изложени някакви обстоятелства, същите представляват само
предположения (за защита на обществения интерес, за предотвратяване на нови
нарушения, за осигуряване на бюджетните приходи и т.н.), които не съдържат ясни
правила и точен и справедлив критерий за определяне срока на принудителната
административна мярка. Необоснован и противоречащ на доказателствата по делото
се явява изводът, че 10 дневният срок, определен в заповедта, е съобразен с
обществената опасност на деянието, неиздаване на фискален бон за продажба на 6
броя батерии за слухов апарат. Неясно е как конкретният избор на срок на
мерките постига целите на превенцията в обхвата на възможното ограничение до 30
дни. Не е посочена очакваната промяна в начина на организиране на дейността в
обекта, та констатациите за това да са критерий при индивидуализирането на
мерките за административна принуда. От събраните в хода на съдебното
производство доказателства не се установяват лоши практики, тъй като това е
единственото установено нарушение на жалбоподателя, не само от този вид, а
въобще. Не е дефинирана тежестта на нарушението. Установената разлика в
наличността е в размер точно на стойността на тази продажба и не е налице дори
индиция, че в обекта са извършвани и други продажби, за които не е издаван
касов бон. По повод обжалването на заповедта по административен ред също не са
изложени допълнителни аргументи относно продължителността на срока на ПАМ,
доколкото и в решението на горестоящия орган се съдържат общи фрази, еднакво
приложими към всяка заповед по чл.186, ал.1, т.1, б.“а“ от ЗДДС, още повече, че
в решението е обосновавана продължителност на срока в размер на 14 дни, при
положение, че с обжалвания акт ПАМ е наложена за срок от 10 дни. По тези
съображения съдът намира, че в случая срокът за налагането на ПАМ не е
съобразен с целите, регламентирани в чл. 22 от ЗАНН и с принципа за
съразмерност, прогласен с чл. 6, ал. 2 от АПК.
На следващо място, за процесното
нарушение, изразяващо се в неиздаване на фискален бон за извършена продажба на
стойност 9,00 лева, е образувано административнонаказателно производство по
реда на чл.36, ал.1 от ЗАНН, посредством издаването срещу "Р."ЕООД на
АУАН серия АN, № F703367 от 21.04.2023г.,
за неизпълнение на административното задължение по чл.25, ал.1, т.1, във вр.с с
чл.3, ал.1 от Наредба № Н-18 от 13.12.2006г., въз основа на което на
10.07.2023г. е издадено и Наказателно постановление №
711976-F703367/10.07.2023г.
С Решение от 4 май 2023 г.
/преюдициално запитване, отправено на основание чл. 267 от ДФЕС от
Административен съд – гр.Благоевград/, постановено по дело С-97/21 г. на СЕС, е
дадено разрешение, че чл. 273 от Директива 2006/112/ЕО
на Съвета от 28 ноември 2006 г. относно общата система за данъка върху
добавената стойност и чл. 50 от Хартата на основните права
на Европейския съюз, трябва да се тълкуват в смисъл, че не допускат
национална правна уредба, съгласно която за едно и също неизпълнение на данъчно
задължение и след провеждане на отделни и самостоятелни производства, на
данъчнозадължено лице може да бъде наложена мярка имуществена санкция и мярка
запечатване на търговски обект, които подлежат на обжалване пред различни
съдилища, доколкото посочената правна уредба не осигурява координиране на
производствата, позволяващо да се сведе до стриктно необходимото допълнителната
тежест от кумулирането на посочените мерки, и не позволява да се гарантира, че
тежестта на всички наложени санкции съответства на тежестта на разглежданото
нарушение. По силата на чл. 633 от ГПК, решението
на Съда на Европейските общности, произнесени по отправено преюдициално
запитване, е задължително за всички съдилища и учреждения в Република България.
В случая обаче, на 21.04.2023 г. е издаден АУАН № F703367/21.04.2023 г., за
констатираното на 05.04.2023 г., нарушение на 25, ал.1, т.1, във вр.с чл. 3,
ал. 1 от Наредба № Н-18 от 13.12.2006г., във вр. с чл. 118, ал. 1 от ЗДДС.
Според тълкуването, направено в
т. 49 от Решението на СЕС по дело № С-97/2021 г., ПАМ
по чл. 186, ал. 1 от ЗДДС
следва да се квалифицира като санкция с наказателноправен характер, поради
което прилагането ѝ едновременно с търсенето на
административнонаказателна отговорност за същото деяние и срещу същото лице,
представлява кумулиране на две отделни санкции с наказателноправен характер,
което води до ограничаване на основното право по чл. 50 от Хартата на основните права
на ЕС, в смисъла на който и цитираното Решение на СЕС.
Посоченото обстоятелство, с оглед
тълкуването на Съда на Европейския съюз на чл. 273 от Директива 2006/112/ЕО на
Съвета от 28 ноември 2006 г. относно общата система на данък върху добавената
стойност и член 50 от Хартата на основните права на Европейския съюз в
решението от 04 май 2023 г. по дело С-97/21, съставлява самостоятелно и напълно
достатъчно основание да се приеме, че оспорената заповед е издадена в нарушение
на законовата цел, независимо от изложените по-горе съображения за
немотивираност на срока на ПАМ.
Прилагането на санкционни мерки в
областта на облагането с ДДС съставлява прилагане на правото на Съюза по
смисъла на член 51, параграф 1 от Хартата на основните права на ЕС, на членове
2 и 273 от Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 г. относно общата
система на данък върху добавената стойност – решение от 26 февруари 2013 г.,
Еkerberg Fransson, C-617/10 (EU:C:2013:105), т. 27, и решение от 5 април 2017
г., Orsi и Baldetti, C-217/15 и C-350/15 (EU:C:2017:264), т. 16, поради което
тези мерки следва да бъдат съобразени с изискването да не надхвърлят
необходимото за постигане на преследваните от законодателството цели – чл. 6,
ал. 2 от АПК, и точки 56 и 57 от решението от 4 май 2023 г. на Съда на ЕС по дело
С-97/21. Кумулирането на мярката по чл. 186, ал. 1, т. 1, б. „а” от ЗДДС с
налагане на имуществена санкция по чл. 185, ал. 1 от ЗДДС за нарушението по чл.
118, ал. 1 от ЗДДС (нерегистрирана продажба на стойност 9,00 лв.) не зачита
правото по чл. 50 от Хартата на основните права на ЕС (т. 55 от решението на
Съда на ЕС по дело С-97/21), от една страна, а от друга страна – е
непропорционално. Спрямо фактите на конкретния случай (размерът на неплатения
ДДС за сумата от 9,00 лева е 1,80 лева), запечатването на търговския обект е
мярка, която създава ограничения за дейността на търговеца, които се
несъразмерни на поставената цел – обезпечаване събирането на ДДС. Мярката е
допълнителна тежест, която, преценена с оглед реализираното срещу търговеца
административнонаказателно производство, надхвърля тежестта на извършеното
нарушение по чл. 118, ал. 1 от ЗДДС и е в противоречие с изискванията на
принципа за пропорционалност (точки 56, 57 и 62 от решението на Съда на ЕС по
дело С-97/21). Ограничението на основното право по чл. 50 от Хартата на
основните права на ЕС е допустимо, ако е необходимо за постигането на легитимни
цели (осигуряване събирането на ДДС), преследвани от националната правна уредба
(решение от 5 май 2022 г., BV, С-570/20, т. 34), но в случая на кумулирането на
мярката по чл. 186, ал. 1, т. 1, б. „а” от ЗДДС, издадена в рамките на
административно производство, което е отделно от паралелно проведеното
административнонаказателно производство, е недопустимо, доколкото не гарантира,
че тежестта й, преценявана съвкупно с тежестта на имуществената санкция, която
се следва за вмененото на дружеството административно нарушение, ще съответства
на тежестта на нарушението по чл. 118, ал. 1 от ЗДДС. Запечатването на
търговския обект, наред с иницииране на административнонаказателно
производство, в рамките на което законодателят е предвидил налагане на
имуществена санкция в размер от 500 до 2000 лева (арг. от чл.185, ал.1 от ЗДДС,
регламентиращ административнонаказателния състав за нарушение по чл.118, ал.1
от ЗДДС, респ. по чл.25, ал.1, т.1, във вр. с чл.3, ал.1 от Наредба № Н-18 от
13.12.2006г.), не е необходимо за постигане на целта на ЗДДС, и е
непропорционално ограничение спрямо тежестта на нарушението.
Изложените аргументи обосновават
категоричния извод, че обжалваната заповед е издадена от компетентен орган, в
изискуемата форма, при липса на съществени нарушения на
административнопроизводствените правила и материалния закон, но при липса на
изложени конкретни мотиви относно продължителността на наложената ПАМ и в
противоречие с целта на закона, поради което същата подлежи на отмяна, като
незаконосъобразна.
С жалбата, поставила началото на
съдебното производство и с писменото становище, депозирано преди приключване на
последното заседание в съответната инстанция, оспорващият е направил искане за
присъждане на направените по делото разноски. Съгласно разпоредбата на чл.143, ал.1 от АПК,
когато съдът отмени обжалвания административен акт, държавните такси,
разноските по производството и възнаграждението за един адвокат, ако подателят
на жалбата е имал такъв, се възстановяват от бюджета на органа, издал отменения
акт. От материалите по делото е видно, че направените от «Р.»ЕООД разноски
включват 50 лева внесена държавна такса и 600 лева договорено и заплатено в
брой адвокатско възнаграждение (което обстоятелство е удостоверено в договора
за правна защита и съдействие № 89/05.07.2023г. – л.75). С оглед на това и
предвид липсата на възражение за тяхната прекомерност от страна на ответника, съдът
намира, че в полза на оспорващото дружество следва да бъдат присъдени
претендираните от него деловодни разноски в общ размер на 650 лева.
По изложените съображения и на
основание чл. 172, ал. 1 и 2, предл.2 от АПК, във вр. с чл. 186, ал. 4 от ЗДДС,
съдът
Р Е Ш И :
ОТМЕНЯ по жалба на «Р.» ЕООД, с ЕИК ****, със
седалище и адрес ***, представлявано отР.С.Б., Заповед за налагане на
принудителна административна мярка с № 66-ФК/06.04.2023г., издадена от Началник
отдел «Оперативни дейности», гр.Варна в ГД «Фискален контрол» при ЦУ на НАП, с
която на основание чл.186, ал.1, т.1, б. «а» от ЗДДС на ««Р.» ЕООД с ЕИК ****,
е наложена ПАМ – запечатване на търговски обект - магазин за продажба на
помощни средства за инвалиди, находящ се в гр.Шумен, ул.К и М.№ 92, стопанисван
от «Р.» ЕООД с ЕИК **** и забрана за достъп до него за срок от 10 дни.
ОСЪЖДА Национална агенция по приходите с адрес гр.София,
бул.Дондуков № 52, да заплати на «Р.» ЕООД с ЕИК ****, със седалище и адрес ***,
представлявано отР.С.Б., сумата от 650 (шестстотин и петдесет) лева,
представляваща деловодни разноски.
Решението подлежи
на обжалване пред Върховен административен съд на Република България в
14-дневен срок от съобщаването му на страните.
Решението да се
съобщи на страните чрез изпращане на преписи от него по реда на чл.138, ал.3, във вр. с чл.137 от АПК.
АДМИНИСТРАТИВЕН
СЪДИЯ: