Решение по дело №1152/2023 на Административен съд - Варна

Производството е по чл. 156 и следващите от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс. Образувано е по жалба на Г. С. Р., [ЕГН], от [населено място], срещу Ревизионен акт №Р-03000322002730-091-001/07.12.2022г, издаден от органи по приходите при ТД на НАП – Варна, частично потвърден и частично изменен с Решение №18/23.03.2023г на директора на Дирекция „ОДОП“ – Варна при ЦУ на НАП, с който в тежест на жалбоподателката с Е. „Трите бора – С.Г. – Г. Р.“ са установени следните задължения: 1. Данък по чл.48 ал.1 от ЗДДФЛ за периода 2016г – 2020г – 39 833.37лв. главница и 14 109.42лв. лихви; 2. Данък по чл.48 ал.2 от ЗДДФЛ за периода 2016г – 2020г – 7 460.23лв. за възстановяване; 3. Задължения за ДОО за периода 2016г – 2020г – 18 246.98лв. главница и 7 048.09лв. лихва; 4. Задължения за ДЗПО – Универсален пенсионен фонд за периода 2016г – 2020г – 6 425.24лв. главница и 2 522.92лв. лихви; и 5. Задължения за здравно осигуряване за периода 2016г – 2020г – 9 156.38лв. главница и 3 589.74лв. лихви.

Жалбоподателката счита РА за неправилен и незаконосъобразен, издаден в нарушение на материалния закон. Оспорва изводите на приходните органи във връзка с установеното несъответствие на декларираните и/или получени доходи спрямо имущественото и финансовото й състояние. Твърди, че по отношение на установените задължения по ЗДДФЛ за годишен авансов данък на Е. ревизиращите органи неправилно са констатирали, че за периода от 2016г.-2020г. не са декларирани приходи от стопанска дейност на Е. предвид подадената декларация по чл. 50 от ЗДДФЛ от 02.08.2021г. Жалбоподателката оспорва провеждането на ревизията по особения ред на чл. 122 от ДОПК, както и определеното начално нулево салдо от ревизиращите органи с мотиви, че не са били взети предвид доходите, получени от продажбата на наследствени дялове/акции, недвижими имоти, доходи от рента, доходи от наеми и др. в периода от 2010г. до 2020г. Сочи, че през 2007г. и 2008 г. е получила доход в размер на 810 000 лв. от продажбата на наследствени дялове в „Ролес“ АД и „Агро ролес“ ООД, които надлежно са били декларирани с декларация по чл. 50 от ЗДДФЛ от 30.04.2010г. Сочи, че две години преди ревизирания период е получила доход в размер на 134 000лв., от продажбата на вила и прилежаща земя и продажбата на апартамент. Твърди, че видно от оборотната ведомост за 2016г. на „Сага 2002 – Г. Р.“ ЕООД, дружеството й дължи сума в размер на 345 000лв. Сочи също, че предвид големите размери на притежаваните от нея парични средства от 2012г. до 2022г. е ползвала сейф за съхраняването им. По отношение на лицето, с което жалбоподателката е живяла на семейни начала, сочи, че неправилно от ревизиращите не е изследвано имущественото му състояние. Относно закупен автомобил [Марка], модел Тундра, сочи, че същият е закупен със средства от продажба на недвижим имот на починалия Л. З.. Относно получени средства в размер на 16 489.81 лв. от П. Б. твърди, че същите са били предоставени по повод закупуването на автомобил [Марка], модел Тундра, като тези средства ведно със сумата от 44 790.85 лв., предоставени от Л. З., са били наредени към американска банка. По отношение на получени банкови преводи от К. З. и В. Х. поддържа, че не са събрани доказателства, които да установяват основание за облагане. По отношение на банков превод, направен от К. М. през 2020г. сочи, че сумата е била преведена от лицето като служител на „Л. 15“ ЕООД по личната сметка на жалбоподателката в качеството й на упълномощено лице на „Агристо“ ЕООД. Жалбоподателката оспорва и установените задължения по КСО и ЗЗО предвид липсата на осъществявана трудова дейност като едноличен търговец. Сочи, че е подавала декларация обр. 7 за осигуряване на основание чл. 40, ал. 5 от ЗЗО. С тези аргументи настоява за отмяна на оспорения РА. Претендира присъждане на направените по делото разноски съгласно представен списък.

Ответникът – директорът на дирекция „ОДОП“ – Варна при ЦУ на НАП, чрез процесуален представител, оспорва жалбата. Счита РА за валиден и законосъобразен. Сочи, че не е установено предоставяне на парични заеми на ревизираното лице от твърдените от него лица. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение в размер на 8900 лева.

След преценка на събраните в производството доказателства по отделно и в тяхната съвкупност, съдът приема за установено от фактическа страна следното:

Началото на ревизионното производство е поставено със Заповед за възлагане на ревизия № Р-03000322002730-020-001/01.06.2022г. /л.196 от преп./, издадена от Е. С. Х. на длъжност началник сектор, съгласно която ревизията е с обхват установяване на задължения за годишен и авансов данък по ЗДДФЛ на Е., данък върху годишната данъчна основа по чл. 17 от ЗДДФЛ, ДОО за самоосигуряващи се, Здравно осигуряване за самоосигуряващи се и Универсален пенсионен фонд за самоосигуряващи се за периода от 01.01.2016г. до 31.12.2020г. В ЗВР е посочено, че ревизията следва да завърши в срок до два месеца, считано от датата на връчване на заповедта – 21.06.2022 година /л. 195 от преп./. Със Заповед за изменение на ЗВР № Р-03000322002730-020-002/19.08.2022г. /л.192 от преп./ срокът за завършване на ревизията е определен до 21.09.2022г.

В срока по чл. 117, ал. 1 от ДОПК, определеният със ЗВР екип е изготвил Ревизионен доклад /РД/ № Р-03000322002730-092-001/30.09.2022 г. /л. 80-190 от преп./, съдържащ резултатите от ревизията, срещу който не е подадено възражение. Производството е финализирано с РА № Р-03000322002730-091-001/07.12.2022г., издаден на основание чл. 119, ал. 2 от ДОПК, с който на Г. С. Р. с Е. „Трите бора – С.Г. – Г. Р.“ са установени следните задължения за периода 2016г.-2020г.: 1. Данък по чл.48 ал.1 от ЗДДФЛ – 39 833.37лв. главница и 14 109.42лв. лихви; 2. Данък по чл.48 ал.2 от ЗДДФЛ – 7 460.23лв. за възстановяване; 3. Задължения за ДОО – 18 246.98лв. главница и 7 048.09лв. лихва; 4. Задължения за ДЗПО – Универсален пенсионен фонд – 6 425.24лв. главница и 2 522.92лв. лихви; и 5. Задължения за здравно осигуряване – 9 156.38лв. главница и 3 589.74лв. лихви. Предприетото обжалване по административен ред е приключило с издаването на Решение № 18/23.03.2023 г. на директора на дирекция „ОДОП“ – Варна при ЦУ на НАП, с което РА е частично потвърден и частично изменен.

В хода на ревизионното производство са направени следните относими към предмета на делото фактически и правни констатации:

За обективното установяване на обстоятелствата, имащи значение за ревизията, органите по приходи са извършили процесуални действия, подробно описани в констативната част на изготвения РД, неразделна част от РА по смисъла на чл. 120, ал. 2 от ДОПК. Приобщени са доказателства, събрани в хода на други административни производства, имащи отношение към настоящото, в т.ч. при извършена проверка за съпоставка на доходи и имущество на физическо лице /ПСИДФЛ/ на Г. С. Р., както и такива, събрани в производствата, осъществени по отношение на “Агристо“ ЕООД, „Сага 2002-Г. Р.“ ЕООД и „Елен инвест“ ЕООД.

В отговор на конкретни искания задълженото лице е представило писмени обяснения и доказателства за ревизирания период относно източниците и размера на подучените доходи, придобити и прехвърлени имущества, финансови активи и ценности, подучени и предоставени заеми, банкови сметки, семеен статус и др. Извършени са насрещни проверки на физически лица, изпратени са искания за предоставяне на информация до други контролни/държавни органи, до трети липа и др. Извършена е проверка на наличните данни в информационния масив на НАП.

След анализ на всички събрани доказателства е констатирано, че до започване на ревизията не е подадена декларация, когато задължението се определя по декларация. Налице са данни за укрити приходи или доходи, както и данни, че декларираните и/или получени приходи/доходи на ревизираното лице не съответстват на имущественото и финансовото му състояние за ревизирания период по арг. от чл. 122, ал.1, т.1, т.2 и т.7 от ДОПК. Това е предпоставило развитието на производството по особения ред. С уведомление от 25.07.2022г. на основание чл. 124, ал. 1 от ДОПК ревизираното лице е уведомено, че основата за облагане по ЗДДФЛ, КСО и ЗЗО за ревизирания период ще бъде определена по реда на чл. 122-124а от ДОПК /л.221 от преп./. Предоставена му е и възможност в указания срок да представи становище и доказателства, в отговор на което е получено писмено становище /л.218 от преп./ и една декларация по чл. 124, ал. 3 от ДОПК за периода 2016г.-2020 г. /л.209 от преп./.

На основание чл. 122, ал. 4, вр. ал. 1, т. 2 от ДОПК е извършен анализ на относимите факти и обстоятелства за установяване на основата по ал. 2 /л.3-18 в РД/, в резултат на което са определени данъчните основи за облагане с данъци и задължителни осигурителни вноски, за всеки отделен данъчен период.

1. По отношение на установените задължения за годишен и авансов данък на Е. по ЗДДФЛ.

В хода на ревизията е установено, че ЕТ „Трите бора-С.Г.-Г. Р.“ е извършвал стопанска дейност – отдаване под наем на собствени недвижими имоти, находящи се в [населено място], УПИ IV по плана на Южна промишлена зона, [улица], съгласно сключени договори за наем с юридически лица, посочени на стр. 19-20 в РД. Издадени са фактури с основание „наем“ на дружествата наематели, които са отразени в счетоводството на търговеца по сч. с/ка 703 /приходи от услуги/ и са платени по банков път.

Установено е, че ревизираното лице не е подавало ГДД по чл. 50 от ЗДДФЛ за периода 2016г.-2019 г. За 2020 г. е подадена ГДД с вх. № 0300110978887/02.08.2021 г. с която в Приложение №2 - доходи от стопанска дейност като едноличен търговец, са декларирани доходи от наем в размер на 103 190.00 лв. В представените писмени обяснения лицето е посочило, че декларираните доходи в размер на 103 190.00 лв. представляват наеми за четири години, които не са били декларирани.

Предвид установеното, органите по приходите са приели, че данъците и осигурителните вноски се дължат в годината на реализиране на дохода, а не в годината на декларирането от лицето, поради което за всяка една от ревизираните години са определили данъчната основа по реда на чл.122-чл.124 от ДОПК, като са съобразили действително получените приходи и извършени разходи от търговеца.

В хода на ревизията след извършена проверка на отразените в счетоводството на търговеца приходи и установените получени приходи от представените банкови документи, за всеки отчетен период са установени получени приходи, в т.ч. от наем и от лихви по банковата сметка, съответно: за 2016 г. в размер на 28 200 лв. и на 0,09 лв.; за 2017 г. в размер на 28 440 лв. и на 0,03 лв.; за 2018 г. в размер на 29 150 лв. и на 0,13 лв.; за 2019 г. в размер на 31 550 лв. и на 0,27 лв. и за 2020 г. - в размер на 20 850 лв. и на 0,03 лв. За целите на облагането са приети разходи, които включват: разходи за платените такси за поддържане на банкова сметка и платени МДТ, като за 2016 г. те са в размер на 1291,74лв., за 2017 г. в размер на 1342,82 лв., за 2018 г. в размер на 120 лв., за 2019 г. в размер на 120 лв., за 2020 г. в размер на 4939,89 лв. След приспадане на задължителните осигурителни вноски, е определена годишна данъчна основа за доходите от стопанска дейност за лицето по години, както следва:

-за 2016 г. данъчната основа в размер на 19 965,99 лв. е формирана като разлика между установените приходи от търговска дейност в размер на 28 200,09 лв. и извършените разходи в размер на 1291,74 лв., след което са приспаднати здравно осигурителните вноски за сметка на лицето в размер на 6942,36 лв. Определен е дължим данък по чл. 48, ал. 2 от ЗДДФЛ в размер на 2994.90 лв. и следващата се лихва в размер на 1701,41 лв. за периода от 03.05.2017 г. до 07.12.2022 г., на основание чл. 1 от ЗЛДТДПДВ във вр. с чл. 175, ал. 1 от ДОПК;

-за 2017 г. данъчната основа в размер на 19 835,16 лв. е формирана като разликата между установените приходи от търговска дейност, в размер на 28 440,03 лв. и извършените разходи в размер на 1342,82 лв. е намалена със здравно осигурителните вноски за сметка на лицето, в размер на 7262.05 лв. Определен е дължим данък по чл. 48, ал. 2 от ЗДДФЛ в размер на 2975,27 лв. и следващата се лихва в размер на 1389,40 лв. за периода от 02.05.2018 г. до 07.12.2022 г., на основание чл. 1 от ЗЛДТДПДВ във вр. с чл. 175, ал. 1 от ДОПК;

-за 2018 г. данъчната основа в размер на 20 959,75 лв. е формирана като разликата между установените приходи от търговска дейност в размер на 29 150,13 лв. и извършените разходи в размер на 120 лв. е намалена със здравно осигурителните вноски за сметка на лицето в размер на 8070,38 лв. Определен е дължим данък по чл. 48, ал. 2 от ЗДДФЛ в размер на 3143,96 лв. и следващата се лихва в размер на 1150.26 лв. за периода от 01.05.2019 г. до 07.12.2022 г., на основание чл. 1 от ЗЛДТДПДВ във вр. с чл. 175, ал. 1 от ДОПК;

-за 2019 г. данъчната основа в размер на 22 692,66 лв. е формирана като разликата между установените приходи от търговска дейност в размер на 31 550,27 лв. и извършените разходи в размер на 120лв. е намалена със здравно осигурителните вноски за сметка на лицето, в размер на 8737.61 лв. Определен е дължим данък по чл. 48, ал. 2 от ЗДДФЛ в размер на 3403,90 лв. и следващата се лихва в размер на 841,59 лв. за периода от 01.07.2020 г. до 07.12.2022 г., на основание чл. 1 от ЗЛДТДПДВ във вр. с чл. 175, ал. 1 от ДОПК;

-за 2020 г., данъчната основа в размер на 11 487,10 лв. е формирана като разликата между установените приходи от търговска дейност в размер на 20 850.01лв. и извършените разходи в размер на 4939,89 лв. е намалена със здравно осигурителните вноски за сметка на лицето в размер на 4423.02 лв. Определен е дължим данък по чл. 48, ал. 2 от ЗДДФЛ в размер на 1723.07 лв., внесен данък в размер на 9183,30 лв. Надвнесен данък в размер на 7460,23 лв. За невнесения в срок данък на основание чл. 1 от ЗЛДТДПДВ във вр. с чл. 175, ал. 1 от ДОПК е определена лихва в размер на 14,59 лв. за периода от 01.07.2020 г. до датата на внасяне, посочени в табличен вид на стр.7 в РА.

II. По отношение на установените задължения за данък върху годишна данъчна основа по чл. 17 от ЗДДФЛ за периода 2016 г.-2020 г.

Установено е, че Г. С. Р. е местно физическо лице на Република България, по смисъла на чл. 4 от ЗДДФЛ и е данъчно задължено лице по чл. 3 от с.з. за доходи, произхождащи от източници в България и чужбина.

При определяне на годишната данъчна основа по чл. 17 от ЗДДФЛ по особения ред е съобразено, че задълженото лице не е подало ГДД по чл. 50 от ЗДДФЛ за 2016 г.-2019г. В подадената декларация за 2020 г. е декларирало получени доходи в Приложение № 2 „Доходи от стопанска дейност“.

Въз основа на събраните доказателства в хода на ревизионното производство е извършена съпоставка за съответствие между стойността на имуществото на ревизираното лице и направените от него разходи и декларираните и/или получени от него доходи, конкретно за всеки ревизиран данъчен период.

Относно налични парични средства в началото и края на всяка година от ревизираното лице в хода на предходната проверка и в хода на настоящата ревизия, с ИПДПОЗЛ е изискано да декларира размера на наличните парични средства в брой към 01.01. и към 31.12. за всяка от ревизираните години. В отговор на връчените ИПДПОЗЛ за налични парични средства в брой не са представени документи и доказателства, поради което е прието, че наличните парични средства в брой на лицето към 01.01.2016 г., към 01.01 и към 31.12 на всяка от ревизираните години са в размер на 0,00 лв.

По отношение на наличните парични средства по банковите сметки органите по приходите са установили, че жалбоподателката притежава банкови сметки в ПИБ, Б. Д. А., Експресбанк АД и Юробанк България АД. От приложените извлечения на банковите сметки са установени наличните парични средства към началото и края на всяка от процесните години.

Относно нарастване на имуществата и подучени доходи /постъпления. приходна част/, органите по приходите са съобразили:

- доходи от прехвърляне на имущество /т.7/ - за 2016 г. от продажба на недвижимо имущество по [НА]/26.08.2016 г. в размер на 766 лв.; за 2017 г. от продажба на автомобил Мерцедес в размер [рег. номер]., за 2020 г. от продажба на автомобил БМВ X 5 в размер [рег. номер].;

- други облагаеми доходи /т.8/ - за 2019 г. получени преводи от „Сага-2002 Г. Р.“ ЕООД в размер на 12 703,12 лв. и от К. З. в размер [рег. номер].; за 2020г. получени преводи от „Сага-2002 Г. Р.“ ЕООД в размер на 90 926,54 лв. от К. М. в размер на 27 440 лв. и от В. Х. в размер [рег. номер].;

- необлагаеми доходи /т.9/ - доходи от рента - за 2016 г. в размер [рег. номер]., за 2017 г. в размер [рег. номер]., за 2018 г. в размер [рег. номер]., за 2019 г. в размер [рег. номер]., за 2020 г. в размер [рег. номер].;

- доходи, подлежащи на облагане с окончателни данъци по реда на ЗКПО/ЗДДФЛ /т.10/ - доходи от лихви за 2016 г. в размер на 262,99 лв., за 2017 г. в размер на 1,99 лв., за 2018 г. в размер на 51,73 лв., за 2019 г. в размер на 0,15 лв., за 2020 г. в размер на 6,44 лв.;

- други източници на средства /т. 11/ - за 2018 г. получен превод от Dr. Аleхаnder Adler в размер на 248.39 лв. и „Еконт експрес” ООД в размер на 85 лв.; за 2019 г. получени суми по карта в размер на 97,99 лв.; за 2020 г. получен превод от [интернет адрес] в размер на 108 лв. и от „Минимал 2019“ ЕООД в размер на 76,50 лв.;

- получени суми по вземания от трети лица /т. 12/ - за 2016 г. получени преводи от Ц. Т. в размер на 20 000 лв. и от С. Р. в размер на 2640,37 лв.; за 2017 г. получен превод от С. Р. в размер на 2542,58 лв.; за 2018 г. получен превод от „Елен инвест“ ЕООД в размер [рег. номер].; за 2019 г. получен превод от „Елен инвест“ ЕООД в размер на 11 000лв., от Каръджа турс в размер на 125лв.; за 2020 г. получени 4280лв.

Относно намаляване на имуществото и извършените разходи, органите по приходите са установили платени от жалбоподателката разходи за:

- комунални разходи /т. 15 - вода, телефон, такси за нотариус/- за 2016 г. в размер на 911,44 лв., за 2017 г. в размер на 2086,15 лв., за 2018 г. в размер на 3213,57 лв., за 2019 г. в размер на 2242,55 лв., за 2020 г. в размер на 2892,87 лв.;

- разходи за придобиване и ремонт на превозни средства /т.17/ - за 2017 г. закупено М. Б. X5 в размер [рег. номер]., за 2020 г. закупено М. Б. I3 в размер [рег. номер].;

- платени суми по задължения към трети лица-заеми, лизинг и др./т.20/ - за 2019 г. в размер на 14 000лв. на „Агристо“ ЕООД и в размер на 6995,01 лв. към „Елен инвест“ ЕООД;

- предоставени парични заеми на трети лица /т.21/ - за 2018 г. в размер на 250 600 лв. на „Агристо“ ЕООД; за 2019 г. в размер на 49 270.00 лв. на „Агристо“ ЕООД; за 2020 г. в размер на 14 878.00 лв. на „Агристо“ ЕООД;

- разходи за екскурзии, пътувания и др./т.22/ - за 2016 г. в размер на 2636,91 лв., за 2017 г. в размер на 2975,38 лв., за 2018 г. в размер на 2076,17 лв., за 2019 г. в размер на 1349,52 лв. и за 2020 г. в размер на 254,26 лв.;

- разходи за платени данъци, осигурителни вноски, такси и др. публични задължения /т.23/ - за 2016 г. в размер на 1739.88 лв., за 2017 г. в размер на 1980,61 лв., за 2018 г. в размер на 2513,89 лв., за 2019 г. в размер на 3232,93 лв., за 2020 г. в размер на 4298,06 лв.;

- разходи за обучение /т.24/ - за 2016 г. в размер на 542.65 лв., за 2017 г. в размер на 423,63 лв.;

- здравни и медицински разходи /т.25/ - за 2020 г. в размер [рег. номер].;

- други разходи /т.28/ - за 2016 г. в размер на 44 127,59 лв., за 2017 г. в размер на 47 139,48 лв., за 2018 г. в размер на 4680,67 лв., за 2019 г. в размер на 3553,98 лв., за 2020 г. в размер на 40 830,62 лв.

В резултат на извършената съпоставка на имущественото състояние, разходите и доходите на ревизираното лице, с РА е установено превишение на извършените разходи над получените приходи в годишен аспект: за 2016 г. в размер на 20 372,71 лв., за 2017 г. в размер на 43 337,66 лв., за 2018 г. в размер на 250 932,81 лв., и за 2019 г. в размер 46 470,38 лв. Заключено е, че са налице обстоятелства по чл. 122, ал.1, т. 7 от ДОПК, а именно: декларираните и/или получените приходи, доходи, източници на финансиране на собствения капитал или на безвъзмездно финансиране на стопанската дейност на ревизираното лице не съответстват на имущественото и финансовото му състояние за ревизирания период. Изразходваните парични средства за 2016 г. - 2019 г. в посочените размери са определени като доходи от други източници, които заедно с другите доходи формират данъчната основа по чл. 123, ал. 1 от ДОПК.

Установено е, че по банковите сметки на жалбоподателката в П. А. през 2019 г. и 2020 г. са постъпили суми в общ размер на 18 203,12 лв., съответно: 122 646,54 лв. с наредители К. Р. З. в размер [рег. номер]., В. Е. Х. в размер [рег. номер]., К. Й. М. в размер на 27 440лв. и „Сага-2002-Г. Р.“ ЕООД в размер на 103 629.66 лв. При извършените насрещни проверки, К. Р. З. не е представила доказателства и писмени обяснения. В. Е. Х. декларира, че не познава Г. Р., и не е извършвала преводи в периода от 01.01.2016 г. до 31.12.2020 г. към лицето, като посочва, че ако такива преводи са извършвани, то това е станало без нейно знание и съгласие. К. Й. М. е представила писменото обяснение, съгласно което за периода от 08.2018 г. до 11.2021 г. е била в трудови правоотношения с фирма ,,Л. 15“ ЕООД. Цитираните захранвания по сметка на ревизираното лице е направила с паричните средства, дадени й от управителя, по повод предварителни уговорки на „Л. 15“ ЕООД с Г. Р. и фирма „Агристо“ ЕООД, отнасящи се за покупка на конструкция за оранжерия и изкупуването на задължението на фирмата по договор за банков кредит в П. А.. Декларира, че няма никакви други разчетни взаимоотношения с Г. Р..

С оглед проверка на твърденията на К. Й. М. е извършена насрещна проверка на „Агристо” ЕООД. В хода на проверката от представляващия дружество С. С. Я. са представени писмени обяснения и счетоводни справки. Съгласно представените писмени обяснения, дружеството е имало сключен предварителен договор с „Л. 15“ ЕООД за покупка на „Агристо“ ЕООД, който впоследствие не е изпълнен /л.375 от преп./. От представените банкови извлечения от приобщеното ревизионно производство на „Агристо“ ЕООД по сметка № ВО 06 ГГКУ 9150 1016 7972 80 в „Първа Инвестиционна Банка“ АД са установени извършени преводи от „Л. 15“ ЕООД към „Агристо“ ЕООД на 16.07.2020 г. на сума в размер [рег. номер]., и на 27.07.2020 г. на сума в размер [рег. номер]., общо в размер на 16 350,00 лв. В представената оборотна ведомост за периода 01.01.2020 г. - 31.12.2020 г. на „Агристо“ ЕООД е отразено Кредитно салдо по сметка 4991 „Кредитор „Л. 15“ ЕООД в размер на 16 350 лв. В хода на ревизията не е установено Г. Р. да е внесла в „Агристо“ ЕООД получените парични средства във връзка с доставки между „Агристо“ ЕООД и „Л. 15“ ЕООД, поради което органите по приходите са приели, че получените от жалбоподателката суми в размер на 27 440 лв. през 2020 г. не са във връзка с разчети между „Агристо“ ЕООД и „Л. 15“ ЕООД.

Относно получените парични средства през 2019 г. и 2020 г. от „Сага-2002-Г. Р.“ ЕООД в хода на ревизията е извършена насрещна проверка на дружеството. О. Г. Р. в качеството й на представляващ „Сага 2002-Г. Р.“ ЕООД са представени писмени обяснения, съгласно които не е осъществявала дейност с личен труд и от дружеството не са й изплащани доходи. Няма начислени лихви по предоставените средства, тъй като те представляват безвъзмездно финансиране за дейността на дружеството. Посочва, че в последните години има продажби на имоти, собственост на „Сага 2002-Г. Р." ЕООД, което не представлява търговска дейност. Сумите от тяхната продажба е използвала за лични нужди по необходимост /л.317 и 516 от преп./.

Във връзка с установяване на факти и обстоятелства, свързани с финансирането на дружеството от жалбоподателката, органите по приходите са приобщили РА № 1003647/08.11.2010 г. /л.321 от преп./ и РД № 1003647/08.10.2010 г. /л.328 от преп./, издаден на „Сага 2002 - Г. Р.“ ЕООД, както и Протокол № П-03000316061379-073-001/21.09.2016г. за извършена Проверка за установяване на факти и обстоятелства, свързани с Г. С. Р. с ЕТ „Трите бора-С.Г. - Г. Р.“, за периода 01.01.2010г. - 31.12.2015 г. От получения отговор на представляващия „Сага 2002-Г. Р.“ ЕООД и извършените проверки на приобщените за целите на насрещната проверка данъчни производства, свързани със „Сага 2002-Г. Р.“ ЕООД, ревизиращият екип не е установил доказателства и одитна следа за разчети между жалбоподателката и „Сага 2002-Г. Р.“ ЕООД през периода от 01.01.2016 г. до 31.12.2020 г.

С оглед гореизложеното и предвид факта, че от ревизираното лице и от лицата, на които са извършени насрещни проверки, не са представени доказателства за основанието на направените преводи, както и че получените суми са от доход, който да е определен като необлагаем или освободен от облагане по закон и/или от доход, обложен с окончателни данъци, органите по приходите са приели, че постъпилите средства по банковата сметка на жалбоподателката от К. Р. З., В. Е. Х., К. Й. М. и „Сага 2002-Г. Р.“ ЕООД за 2019г. в общ размер на 18 203,12 лв., и за 2020 г. в общ размер на 122 646,54 лв. са облагаеми доходи на ревизираното лице от друг източник в страната по см. на чл. 10, ал. 1, т. 6, вр. с чл. 12 и чл. 35, т. 6 от ЗДДФЛ.

На основание чл. 122, ал. 4 във връзка с чл. 122, ал. 1, т. 2 от ДОПК, въз основа на извършен анализ на обстоятелствата по чл. 122, ал. 2 от ДОПК, относими към ревизираното лице, е определена данъчна основа за облагане с данък върху дохода, по периоди, както следва:

- за 2016 г. данъчната основа е в размер на 20 372,71 лв., представляваща сумата на несъответствието между получените от лицето доходи и извършените разходи, дължим данък за внасяне в размер на 2037,27 лв. и следващата се лихва в размер на 1157,38 лв. за периода от 03.05.2017 г. до 07.12.2022 г., на основание чл. 1 от ЗЛДТДПДВ, вр. чл. 175, ал. 1 от ДОПК;

- за 2017 г. данъчната основа е в размер на 43 337,76 лв., представляваща сумата на несъответствието между получените от лицето доходи и извършените разходи, дължим данък за внасяне в размер на 4333,78 лв. и следващата се лихва в размер на 2023,80 лв. за периода от 02.05.2018 г. до 07.12.2022 г. на основание чл. 1 от ЗЛДТДПДВ, вр. чл. 175, ал. 1 от ДОПК;

- за 2018 г. данъчната основа е в размер на 250 932,81 лв., представляваща сумата на несъответствието между получените от лицето доходи и извършените разходи, дължим данък за внасяне в размер на 25 093,28 лв. и следващата се лихва в размер на 9180,69 лв. за периода от 01.05.2019 г. до 07.12.2022г. на основание чл. 1 от ЗЛДТДПДВ, вр. чл. 175, ал. 1 от ДОПК;

- за 2019 г. данъчната основа е в размер на 64 673,50 лв., представляваща сумата на несъответствието между получените от лицето доходи и извършените разходи в размер на 46 470,38 лв. и получени суми по банковите сметки на лицето в размер на 18 203,12 лв., дължим данък за внасяне в размер на 6467,35 лв. и следващата се лихва в размер на 1599,00 лв. за периода от 01.07.2020 г. до 07.12.2022 г. на основание чл. 1 от ЗЛДТДПДВ, вр. чл. 175, ал. 1 от ДОПК;

- за 2020 г. данъчната основа е в размер на 122 646.54 лв., представляваща получени суми по банковите сметки на лицето, дължим данък за внасяне в размер на 12 264,65 лв. и следващата се лихва в размер на 1788,74 лв. за периода от 01.07.2021 г. до 07.12.2022 г., на основание чл. 1 от ЗЛДТДПДВ. вр. чл. 175, ал. 1 от ДОПК

С решение №18/23.03.2023г. Директорът на дирекция „ОДОП“ – Варна е уважил като основателно направеното възражение от жалбоподателката относно получените парични средства от „Сага 20202-Г.Р.“ ЕООД и приел, че постъпилите по банковата сметка на лицето суми в размер на 12 703.12 лв. през 2019 г. и на 90 926.54 лв. през 2020 г. неправилно са квалифицирани като облагаеми доходи на ревизираното лице от друг източник в страната по см. на чл. 10, ал. 1, т. 6, вр. с чл. 12 и чл. 35, т. 6 от ЗДДФЛ. С Решението определените с РА данъчни основи за 2019 г. и за 2020 г. и дължимия данък, са изменени, както следва:

За 2019 г. данъчната основа е определена в размер на 51 970,38 лв., представляваща сумата на несъответствието между получените от лицето доходи и извършените разходи в размер на 46 470,38 лв. и получени суми по банковите сметки на лицето в размер [рег. номер],. дължимия данък за внасяне - в размер на 5197.04 лв. и следващата се лихва в размер на 1284,93 лв. за периода от 01.07.2020 г. до 07.12.2022 г., на основание чл. 1 от ЗЛДТДПДВ, вр. чл. 175, ал. 1 от ДОПК;

За 2020 г. данъчната основа е определена в размер на 31 720лв., представляваща получени суми по банковите сметки на лицето, дължим данък за внасяне - в размер [рег. номер]. и следващата се лихва - в размер на 462,62 лв. за периода от 01.07.2021 г. до 07.12.2022 г., на основание чл. 1 от ЗЛДТДПДВ, вр. чл. 175, .ал. 1 от ДОПК.

III. В частта по КСО.

През ревизираните периоди Г. С. Р. е упражнявала търговска дейност по смисъла на Търговския закон с ЕТ „Трите бора-С.Г.-Г. Р.” /отдаване под наем на недвижими имоти/. По данни от информационната система на НАП, лицето е подало ГДД по чл. 50 от ЗДДФЛ само за данъчен период от 01.01.2020 г. до 31.12.2020 г. За 2016 г., 2017 г., 2018 г. и 2019 г. не са подадени ГДД по чл.50 от ЗДДФЛ. Установено е, че ревизираното лице за периода от м.01.2015 г. до м.07.2016 г. се е осигурявало като регистриран ЗП. От упражняваната в качеството си на ЕТ дейност Г. Р. е получавала доходи, за които е подлежала на задължително осигуряване по реда на чл. 4, ал. 3, т. 2 от КСО.

Във връзка с изложеното е установено, че жалбоподателката, в качеството си на самоосигуряващо се лице, дължи месечни осигурителни вноски за фонд ДОО по реда на чл. 4, ал. 3, т. 2 и ал. 4 от КСО за периода 01.01.2016 г.-31.12.2020 г. и в срока по чл. 7, ал. 4 от КСО. В съответствие с чл. 6, ал. 8 от КСО дължи авансови осигурителни вноски в приход на ДОО върху месечен осигурителен доход между минималния и максималния месечен размер на дохода, определен със закона за бюджета на държавното обществено осигуряване за съответната година. Определените дължими месечни авансови осигурителни вноски за ДОО по реда на чл. 122 във връзка с чл. 124а от ДОПК са подробно описани по месеци в табличен вид на стр.72-76 в РД, като за 2016 г. са общо в размер на 414,72 лв., за 2017 г. общо в размер на 761,76 лв., за 2018 г. общо в размер на 905,76 лв., за 2019 г. общо в размер на 994,56 лв., и за 2020 г. общо в размер на 1083,36 лв.

Предвид установения облагаем доход от извършваната трудова дейност за отчетните 2016 в размер на 26 908,35 лв., за 2017 г. в размер на 27 097,21 лв., за 2018 г. в размер на 29 030,13 лв., за 2019 г. в размер на 31 430,27 лв., и за 2020 г. в размер на 15 910,12 лв., органите по приходи са определили окончателен размер на осигурителния доход по реда на чл. 124а, във вр. с чл. 122, ал. 1 от ДОПК за 2016 в размер на 21 868,35 лв., за 2017 г. в размер на 21 577,21 лв., за 2018 г. в размер на 22 910,13 лв., за 2019 г. в размер на 24 710,27 лв., и за 2020 г. в размер на 8590,12 лв., и дължимите осигурителни вноски за фонд ДОО за довнасяне за 2016г. в размер на 2799,15 лв., за 2017 г. в размер на 2977,65 лв., за 2018 г. в размер на 3390,70 лв., за 2019 г. в размер на 3657,12 лв., и за 2020 г. в размер на 1271,34 лв. съобразно разпоредбите на чл. 6, ал. 9 от КСО.

Жалбоподателката като лице, родено след 31.12.1959 г., на основание чл. 127, ал. 1 от КСО е задължително осигурена за допълнителна пенсия в универсален пенсионен фонд. Съгласно чл. 157, ал. 1, т. 1, ал. 5 и ал. 6 от КСО самоосигуряващото се лице дължи авансови осигурителни вноски в приход на Д. У. /5%/ върху доходите, за които се дължат осигурителни вноски за държавното обществено осигуряване, в срока по чл. 7, ал. 4 от КСО. На основание чл. 124а от ДОПК размерът на задълженията за авансови осигурителни вноски за ДЗПО-УПФ по месеци са подробно описани в табличен вид на стр.77-80, като за 2016 г. са в размер на 158,40 лв., за 2017 г. са в размер на 276лв., за 2018 г. са в размер на 306 лв., за 2019 г. са в размер на 336 лв., и за 2020 г. са в размер на 366 лв.

Окончателният размер на осигурителния доход е определен по реда на чл.124а от ДОПК и съобразно разпоредбите на чл. 6, ал. 9 от КСО, като размерът на дължимите осигурителни вноски за фонд ДЗПО-УПФ за довнасяне съобразно чл. 157, ал. 6 от КСО е установен за 2016 в размер на 1093,42 лв., за 2017 г. в размер на 1078,86 лв., за 2018 г. в размер на 1145,51 лв., за 2019 г. в размер на 1235,51 лв. и за 2020 г. в размер на 429,51 лв.

IV. В частта по ЗЗО.

В хода на ревизията е установено, че Г. Р. за периода 01.01.2016 г. - 31.07.2016г. е внасяла вноски по ЗЗО като ЗП, като е подавала Декларация обр. 1. Внесените осигуровки са в размер на 233.71 лв. Подадена е декларация обр. 7 за осигуряване на основание чл. 40, ал. 5, т. 1 от ЗЗО с вх. № 034811700618373/12.04.2017 г. с посочена дата на обстоятелството 08.07.2016 г. Дължимите здравни осигуровки не са внесени в приход на бюджета в определените срокове. Съгласно чл. 33 от ЗЗО задължително осигурени в НЗОК са всички български граждани, поради което те дължат осигурителни вноски, определени със Закона за бюджета на НЗОК /чл. 29, ал. 3 от ЗЗО/. В чл. 40 от ЗЗО са регламентирани доходите на различни групи задължително здравноосигурени лица, от които се изчислява дължимата от тях здравноосигурителна вноска. Съгласно чл. 40, ал. 1, т. 2 от ЗЗО, лицата по чл. 4, ал. 3, т. 1, 2 и 4 от КСО се осигуряват авансово върху месечен доход, който не може да бъде по-малък от минималния месечен размер на осигурителния доход за самоосигуряващи се лица и за регистрираните земеделски стопани и тютюнопроизводители, определени със Закона за бюджета на ДОО и окончателно върху доходите от дейността и доходите по т. 3, през календарната година, съгласно справката към данъчната декларация. Съгласно чл. 6, ал. 9 от КСО вноските се внасят за сметка на самоосигуряващите се лица до 25-о число на месеца, следващ месеца, за който се отнасят, а окончателната осигурителна вноска - най-късно в срока за подаване на данъчната декларация по чл. 50 от ЗДДФЛ. На основание чл.40, ал. 1, т. 2 от ЗЗО за ревизирания период, в който жалбоподателката упражнява трудова дейност, същата дължи здравноосигурителни вноски.

На основание чл. 124а от ДОПК ревизиращият екип е определил размера на дължимите авансови вноски върху минималния месечен размер на осигурителен доход за самоосигуряващите се лица, определен с ЗБДОО. Същите са дължими в срок до 25-то число на месеца, следващ този, за който се дължат. Определените дължими месечни авансови осигурителни вноски по реда на чл. 122 във връзка с чл. 124а от ДОПК са подробно описани по месеци в табличен вид на стр.81-84 в РД и са в размер на 169,49 лв. за 2016 г., на 220,80 лв. за 2017 г., на 244,80 лв. за 2018 г., на 268.80 лв. за 2019 г. и на 292,80 лв. за 2020 г. Съгласно подробно описаните факти и обстоятелства и установения облагаем доход за извършвана търговска дейност по т. 1 от ТЗ за ревизираните периоди по реда на чл. 122, ал. 1 и ал. 2 от ДОПК във връзка с чл. 124а от ДОПК, е определен окончателен размер на осигурителният доход и дължимите здравноосигурителни вноски в размер на 1749,47 лв. за 2016 г., на 1726,18 лв. за 2017 г., на 1832,81 лв. за 2018 г., на 1976,82 лв. за 2019 г. и на 687,21 лв. за 2020 г.

В хода на производството пред настоящата съдебна инстанция по искане на жалбоподателката беше назначена ССчЕ, вещото лице по която установи разполагаемата сума (начално салдо) на ревизираното лице към 01.01.2016г., вземайки предвид посочените от жалбоподателката суми от продажба на получени по наследство акции и дружествени дялове, съответно от „Ролес“ АД и „Агро ролес“ ООД, от продажба на вила и прилежаща земя, обективирана в [нот. акт], том III, рег. 4628, дело № 288 от 2014г. на нотариус с рег. № 334 в НК, от продажба на апартамент, обективирана в [нот. акт], том IV, рег. № 8736, дело № 956 от 2014г. на нотариус с рег. № 513 в НК, предоставените парични средства от Г. Р. на „Сага 2002-Г. Р.“ ЕООД до 01.01.2016г., и направените разходи и констатираните приходи, установени в предходно производство, обхващащо периода от 01.01.2010г. до 31.12.2015г., което е завършило с протокол № П-03000316061379- 073-001 от 21.09.2016г. След определяне на начално салдо на ревизираното лице към 01.01.2016г., вещото лице изготви паричен поток за всяка от ревизираните години в следните варианти: Първи вариант, представен в Приложение 1 - като се включат в приходната част установените от ревизиращите органи доходи от наем на недвижими имоти за съответната година, собственост на ЕТ „Трите бора - С. Г. - Г. Р.“, както и върнатите суми от „Сага 2002 -г. Р.“ ЕООД по предоставен заем (ако има в съответната година); и Втори вариант, представен в Приложение 2 - като се включат в приходната част установените от ревизиращите органи доходи от наем на недвижими имоти за съответната година, собственост на ЕТ „Трите бора - С.Г. - Г. Р.“, както и върнатите суми от предоставен заем на „Сага 2002 -г. Р.“ ЕООД (ако има в съответната година), и се изключи от разходната част: За 2016г. - преведена сума в размер на 16 489.81 лв. по сметка на П. Б. и за 2017г. преведена сума в размер 44 790.85 лв. по сметка на американско дружество за закупуване на автомобил. При отговорите по точка 2 вещото лице следваше да приложи два метода - методът на паричния поток и методът на съпоставката. За съпоставка паричният поток по оспореното Решение вещото лице представи в Приложение 3. След проверка в счетоводството на ЕТ „Трите бора - С. Г.- Г. Р.“ вещото лице установи, че няма отчетени разходи за амортизация на недвижимите имоти, които са отдавани под наем в периода от 2016г. до 2020г. Вещото лице изчисли данъчната основа при определяне на задължения по чл.48, ал.2 от ЗДДФЛ, в два варианта: първи вариант /Приложение 4/ когато при определянето й се изключат установените задължения за ДОО, ДЗПО и задължителните осигуровки и установените разходи за амортизация на отдаваните под наем недвижими имоти, и втори вариант /приложение 5/, когато при определянето й се изключат установените задължения за ДОО и ДЗПО и установените разходи за амортизация на отдаваните под наем недвижими имоти.

Заключението по ССчЕ беше оспорено от процесуалния представител на ответника в съдебно заседание с аргумент, че същото почива единствено и само върху твърденията на жалбоподателката.

При така установената фактология съдът достигна до следните правни изводи:

Жалбата е депозирана след изчерпване на възможността за обжалване на РА по административен ред, в законоустановения срок, от легитимиран субект – адресат на оспорения акт, при наличие на правен интерес и пред надлежния съд, поради което е процесуално допустима, а разгледана по същество се преценява като частично основателна.

При извършване на задължителната проверка по чл. 160, ал. 2 от ДОПК съдът констатира, че ревизията е възложена от компетентен орган и е приключила в определения срок. РА е издаден от компетентни органи – възложителя на ревизията и ръководителя на ревизията в съответствие с чл. 119, ал. 2 от ДОПК.

Обжалваният ревизионен акт, чиято неразделна част е РД, е издаден в изискуемата от закона писмена форма – аргумент от чл. 120, ал. 1 от ДОПК, във връзка с чл. 3, ал. 2 от Закона за електронния документ и електронните удостоверителни услуги, и в съдържанието у присъстват фактическите и правните основания за постановяването му. Установените публични задължения са конкретизирани по основание, по размер, по период и по субект. В контекста на изложеното съдът приема атакувания по съдебен ред РА за съответстващ на законовите изисквания за форма на административен акт.

Всички развити от жалбоподателя доводи изразяват по същество оспорване на материалната законосъобразност на РА, а при извършената от съда служебна проверка не се установяват допуснати от органите по приходите съществени нарушения на административнопроизводствените правила като самостоятелни основания за отмяна на РА.

При преценка относно съответствието на акта с материалноправните разпоредби, съдът съобрази следното:

Жалбоподателката оспорва провеждането на ревизионното производство по реда на чл. 122 от ДОПК. Съгласно разпоредбата на чл. 124, ал. 2 от ДОПК в производството по обжалване на ревизионен акт при извършена ревизия по чл. 122 от ДОПК, фактическите констатации в него се смятат за верни до доказване на противното, когато наличието на основанията по чл. 122, ал. 1 от ДОПК е подкрепено от събраните доказателства. Така установената презумпция за вярност на фактическите констатации е оборима, а доказателствената тежест за това носи жалбоподателят. Следователно в производството по съдебно обжалване на РА, издаден по реда на чл. 122 от ДОПК, в тежест на органите по приходите е да установят основанията за извършване на ревизия при особени случаи, както и спазването на императивния процесуален ред за това, а в тежест на жалбоподателя е да установи при условията на пълно и насрещно доказване твърдените от него факти и обстоятелства, с които се опровергават фактическите констатации в акта. За да се приложи презумпцията по чл. 124, ал. 2 от ДОПК, фактическите констатации, на които се позовават органите по приходите, следва да са подкрепени от надлежни доказателства, в противен случай тежестта за опровергаването им не може да се възлага на ревизирания субект.

Основанията за извършване на ревизия по особения ред са изрично изброени от разпоредбата на чл. 122, ал. 1, т.1 - т. 7 от ДОПК. В конкретния случай за да преминат към извършване на ревизия по особения ред, органите по приходите са приели, че за ревизирания период разходите на жалбоподателя не съответстват на получените от него доходи, поради което е налице обстоятелство по чл. 122, ал. 1, т. 2 и т. 7 от ДОПК – налице са данни за укрити приходи или доходи и декларираните и/или получените приходи, доходи, източници на формиране на собствения капитал или на безвъзмездно финансиране на стопанската дейност на ревизираното лице не съответстват на имущественото и финансовото му състояние за ревизирания период. С Уведомление по реда на чл. 124, ал. 1 от ДОПК № Р-03000322002730-113-001/25.07.2022 г. жалбоподателката е уведомена, че основата за облагане за процесния период ще бъде определена по особения ред, поради което процедурата по чл. 124 във връзка с чл. 122 от ДОПК за преминаване към облагане по аналог формално се явява спазена.

В случая безспорно е установено, че Г. С. Р. с ЕТ „Трите бора - С. Г. - Г. Р.“ е получила доходи от наем на недвижими имоти, като тези доходи не са декларирани по предвидения от закона ред /т.1/. В резултат на съпоставката на имущественото състояние, на доходите и разходите на жалбоподателката в годишен аспект за всяка една от ревизираните години, с РА е установено превишение в годишен аспект на извършените разходи над получените доходи на лицето за 2016 г.- 2019 г.

Правилата за определяне на данъчната основа за облагане с данъци, както и размерът на последните, са нормативно установени. Единствено при наличие на обстоятелства по чл. 122, ал. 1 от ДОПК и при спазване на правилата на чл. 122, ал. 2 и ал. 4 от ДОПК законът дава възможност на органите по приходите да приложат установения от съответния закон размер на данъка към определена от тях основа. За целта основанията по чл. 122, ал. 1 от ДОПК следва да са безспорно установени и тежестта за това е на органите по приходите, тъй като извършването на облагане по особения ред не може да почива на предположения, а на конкретни факти, обосноваващи някоя от хипотезите на чл. 122, ал. 1 от ДОПК.

Доколкото в хода на ревизионното производство, при подробен анализ на събраните доказателства и относимите обстоятелства, органите по приходите са достигнали до извод за превишаване на разходите над приходите за процесните данъчни периоди, вкл. и недекларираните от нея получени доходи към всеки един от ревизираните периоди, съдът намира, че са били налице предпоставките за облагането на жалбоподателката по особения ред. Правилното приложение на материалния закон обаче зависи от това доколко същата успешно е провела доказване на възраженията си, с оглед законоустановената презумпция по чл.124, ал. 2 от ДОПК.

Основните спорни въпроси по делото се свеждат до размера на началното салдо в паричния поток на жалбоподателката към 01.01.2016г.у и следва ли към него да се прибави претендираната сума от 810 000лв., както и относно направените конкретни разходи и получени парични преводи от Л. З., П. Б., К. З., В. Х., К. М.. Спорен е и въпросът дали жалбоподателката е осъществявала трудова дейности и била ли е задължена да се осигурява на това основание по КСО и ЗЗО.

1. В частта за годишен и авансов данък по ЗДДФЛ на ЕТ.

Съдът намира за неоснователно възражението на жалбоподателката относно декларирани с ГДД по чл. 50 от ЗДДФЛ получени доходи от наем за периода 2016г.-2020 г. и начислен дължим данък. В случая жалбоподателката не отрича факта, че ЕТ „Трите бора-С.Г.-Г. Р.” е отдавал под наем собствени недвижими имоти, находящи се в [населено място], УПИ IV по плана на Южна промишлена зона, [улица], по силата на договори за наем, сключени с юридически лица, в подкрепа на което с ГДД по чл. 50 от ЗДДФЛ с вх. № 0300И0978887/02.08.2021 г. в Приложение № 2 - доходи от стопанска дейност като едноличен търговец, са декларирани доходи от наем в размер на 103 190 лв., за които лицето твърди, че се отнасят за периода 2016г.-2020 г. НСС 18 Приходи определя счетоводното третиране на приходите, получени от определени видове сделки и в определени случаи, както и тяхното признаване. Т. 7.1 от същия НСС определя, че приходът, свързан със сделката за извършване на услуги, се признава в зависимост от етапа на завършеност на сделката към датата на съставянето на счетоводния баланс, при условие че резултатът от сделката може да се оцени надлежно. Съгласно чл. 26, ал. 1, т. 4 от ЗСч приходите и разходите, произтичащи от сделки и събития, се начисляват към момента на тяхното възникване, независимо от момента на получаването или плащането на паричните средства или техните еквиваленти, и се включват във финансовите отчети за периода, за който се отнасят. В тази връзка задачата на органите по приходите е била да установят наличието на реализираните от ревизирания субект приходи, които съобразно изискванията на ЗСч и приложимите НСС е следвало да бъдат отчетени през ревизираните периоди, която те са изпълнили. В конкретния случай органите по приходите правилно са определили за всяка една от ревизираните години данъчната основа по реда на чл.122-чл.124 от ДОПК, като са съобразили действително получените приходи и извършени разходи от търговеца и са приспаднали задължителните осигурителни вноски. Видно от заключението по т. 5 от ССчЕ не са представени доказателства за начислени амортизации, поради което такива не са отразени от вещото лице, което обуславя неоснователност на релевираното възражение в жалбата, че при определянето на данъчната основа не са включени разходите за амортизации на недвижимите имоти. Правилно органите по приходите са обложили в съответната година декларираните с ГДД за 2020г. приходи за предходни години. За 2020г. при определяне на данъчната основа, органите по приходите са установили действително получени приходи в размер на 20 850.01лв. и след приспадане на извършените разходи, здравно осигурителните вноски за сметка на лицето и внесения данък, са определили надвнесен данък в размер на 7460.23 лв. В таблица 1 от РА сумата е посочена като надвнесена, подлежаща на възстановяване или прихващане, като правилно е извършено прихващането, посочено в таблица 2 в РА, с което от недължимо внесения годишен и авансов данък по ЗДДФЛ за 2020 г. в размер на 7460.23 лв., са прихванати установените при ревизията годишен и авансов данък по ЗДДФЛ за 2016 г. в размер на 2994.90 лв. и част от 2017 г. в размер на 2428.06 лв., както и данък върху годишната данъчна основа по чл. 17 от ЗДДФЛ за 2016 г. в размер на 2037.27 лв.

В тази част жалбата се явява неоснователна и РА като правилен следва да се остави в сила.

2. В частта за данък върху годишната данъчна основа по чл. 17 от ЗДДФЛ.

1. Относно определеното начално салдо към 01.01.2016г.

Съдът не споделя изводите на органите по приходите, че началното салдо към 01.01.2016 г., следва да е в размер на 0.00 лв., тъй като жалбоподателката не е представила доказателства за налични средства.

ВАС е последователен в разбирането си, че не е допустимо при установено положително крайно салдо за предходната ревизирана година да се приеме различна начална стойност за следващата само въз основа на съображението, че „излишъкът“ не следва да се обвързва с конкретна дата. Да се приеме този довод би било в пряка колизия с принципа на обективност, прогласен с чл. 3 от ДОПК, задължаващ приходните органи да основават своите административни актове на действителните факти от значение за случая. Подобен подход би нарушил още и принципа за разпределение на доказателствената тежест между страните, като на практика вмени задължение на ревизирания да установява, че не е разходвал своите разполагаеми в края на периода средства, т.е. да доказва отрицателни факти, чието позитивно проявление е относимо към подкрепянето на обстоятелствата по чл. 122, ал. 1, т. 2 и т. 7 от ДОПК.

Методът на органите по приходите при издаването на РА следва разбирането за дохода като положително имуществено изменение, и този подход е правилен и съобразен със съдебната практика, а проверката за имуществено и финансово несъответствие да се извършва като сборът на разполагаемите средства в брой и по банкови сметки в началото на периода и постъпленията, се намалят с разходите и наличните парични средства в брой в края на периода, респ. последните две категории да се приемат като начално салдо към 01. 01. на следващия проверяван период.

С оглед гореизложеното съдът намира, че за определяне на наличните средства в брой към 01.01.2016 г., органите по приходите са разполагали с достатъчно данни, събрани в хода на извършената проверка за установяване на факти и обстоятелства, резултатите от която са обективирани в Протокол №П-03000316061379-073-001/21.09.2016г. Според т.1, б. „е“ от приетото по делото заключение на ССчЕ констатираните разходи и приходи за периода от 01.01.2010г. до 31.12.2015г. възлизат на 284 343.41лв. и съответно 275 704.21лв., като крайното салдо, определено от проверяващите органи, възлиза на 8 639.20 лв. Съдът възприема за начално салдо именно тази сума и кредитира ССчЕ в тази част.

По отношение претендираната от жалбоподелката като разполагаема сума в размер на 810 000 лева съдът приема, че не са представени достатъчно доказателства за наличието на тази сума към 01.01.2016г. в патримониума на жалбоподателката. Представения договор за наем на сейф от 01.11.2012г. е сключен четири години след получаване на сумата и като частен документ не доказва наличието на точно определена сума, съхранявана в него. Допълнителен аргумент е и установеното в хода на ревизията обстоятелство относно използването на получените през 2007г. и 2008г. доходи от продажбата на акции от „Ролес“ АД и „Агро Ролес“ ООД за финансиране на дейността на „Сага 2002-Г. Р.“ ЕООД. В хода на извършената насрещна проверка на „Сага 2002-Г. Р.“ ЕООД, приключила с ПИНП № 03000322111503-141-001/12.08.2022 г. /л.301 от преп./, са установени данни за предоставени парични средства от Г. С. Р. за финансиране на текущата дейност на „Сага 2002 - Г. Р.“ ЕООД през периода от 01.01.2010г. до 31.12.2015 г., като не са представени първични документи, удостоверяващи връщане на паричните средства. Освен това нито в хода на настоящото съдебно производство, нито в хода на ревизионното са представени доказателства за точни суми, които да бъдат приети като неизразходвани от получения доход през 2007г.-2008г., и които са били налични към 01.01.2016г.според жалбоподателката. С тези съображения съдът не кредитира заключението на ССчЕ в частта по т. 1, б. „е“, в която вещото лице е включило в началното салдо сумата от 810 000лв

С оглед гореизложеното настоящата инстанция намира, че твърденият положителен факт за наличието на сума в размер на 810 000 лв. към 01.01.2016г. в патримониума на жалбоподателката не се установява от събраните в хода на ревизионното и на съдебното производство доказателства, поради което правилно органите по приходите са приели, че тази сума не следва да участва при формирането на началното салдо към 01.01.2016г. на изготвения паричен баланс за д.п. 2016 година.

Представените с жалбата нотариални актове от 2014г. за продажба на наследствени недвижими имоти – вила и прилежаща земя и апартамент, също не могат да обосноват извод, че разполагаемите пари към началото на 2016г. са били в размер, по-висок от горепосочения. Органите по приходите са съобразили представената от жалбоподателката декларация по чл. 124, ал. 3 от ДОПК /л.209-215 от преп./, в т. 4 от която посочва наличност по банкови сметки в размер на 1385.15 лв., и не посочва притежавани парични средства в брой за периода 01.01.2015г.-31.12.2021г. въпреки дадената й възможност за деклариране на такива и ангажиране на доказателства в подкрепа на твърдението. Поради това ревизиращият екип не е имал възможност да отрази такива данни в таблицата при извършеното изследване, като в хода на съдебното производство също не бяха представени доказателства от жалбоподателката за наличието на средства в брой или по банкова сметка към началото на ревизирания период, които да бъдат включени в началното салдо. В подкрепа на горното е и заключението на ССчЕ, в което също няма установена сума в размер на 134 000лв. като налична към 01.01.2016г.

2. Относно постъпилите суми по банковата сметка на Г. Р. за закупуване на автомобил Тойота, модел Тундра, в размер на 44 790.85лв. и 16 489.81лв.

С оглед правилата за разпределяне на доказателствената тежест в процеса жалбоподателката е тази, която следва при условията на пълно насрещно доказване да докаже, че получените от нея парични средства не следва да се включа в облагаемата основа.

Съдът намира за неоснователно възражението по отношение на включването като разход на сумата от 44 790.85 лв. за закупен лек автомобил, обосновано със съображения, че този разход е извършен от Л. В. З. – мъжът, с който е живяла на семейни начала. Причина за това фактът, че така дадените обяснения не се подкрепят от доказателствата по делото. Не е спорно между страните, че на 27.07.2017г. Г. Р. е осъществила превод на парични средства в размер на 26 700 долара /44 790,85 лв./ за закупуване на автомобил Т. Т. /л.1060 от преп./. Установено е също така, че на 26.07.2020 г. Г. С. Р. е внесла сума в размер на 26 800 лв. с основание „захранване на сметка“. Вярно е, че Л. З. е продал недвижим имот, видно от представения [НА], том. 5, рег. №8691, дело № 770 от 24.09.2014 г. за сумата от 64 000 евро, от която 6400 евро са платени от купувачите по банков път преди подписването на НА. Както в хода на ревизията, така и в хода на съдебното производство обаче не са представени доказателства, че процесните суми са били налични към 26.07.2017г. и са били предадени на жалбоподателката. Сам по себе си представения НА не доказва предоставянето на парични средства от Л. З. на Г. Р.. Според уговорките в договора за продажба на имота, средствата от продажбата би следвало да са постъпили по банковата сметка на Л. В. З. и към 26.07.2017 г. /датата на захранване на сметката от Г. С. Р./ лицето да е разполагало със сума в посочения размер, която да предостави за закупуването на автомобила. Доказателства за такива факти не са представени, поради което правилно органите по приходите са приели преведените средства от банковата сметка на жалбоподателката в размер на 44 790.85 лв. за 2017 г. като разход за целите на съпоставката.

Съдът споделя принципното разбиране, че простото твърдение, че определено лице е дало парична сума на ревизираното лице не е достатъчно да се приеме, че въпросната сума оправдава направени през периода разходи, и автоматично следва да се има предвид в приходната част на паричния поток. Необходимо е доказването на реалното предаване на парите, а също и наличието на сумата в началото или по време на ревизирания период, за който се отнася разходът. Тази необходимост следва от тежестта на доказване, лежаща върху ревизираното лице, което чрез пълно и пряко доказване следва да установи фактите, на основата на които претендира изгодни за себе си правни последици. Според настоящия съдебен състав в случая обосновано може да се приеме, че такова доказване не е проведено.

Във връзка със закупуването на автомобила съдът намира за неоснователно и оспорването относно включването като разход на сума в размер на 16 489,81 лв., представляваща превод по сметката на П. Б.. Жалбоподателката не успя да докаже, че преведената от нея сума в размер на 9700 долара /16 489,81 лв./ с получател П. Б., с посочено основание на превода – трансфер на 04.05.2016 г. /л. 1057 от преп./, е била предоставена от нейния съпруг за закупуването на автомобил модел Т. Т.. Видно от движението по банковата сметка, преводът към П. Б. е извършен на 04.05.2016 г., т.е една година преди преведените на 27.07.2017 г. парични средства за покупката на посочения автомобил. Поради горното и поради липсата на доказателства за основанието на превода, правилно органите по приходите са приели, че описаният превод не е свързан с покупката на сочения автомобил. Отделно от това в хода на ревизията и в хода на извършената проверка, както и в хода на административния контрол, от Г. С. Р. не са представени данни за П. Б. - трите имена и ЕГН, поради което органите по приходите не са разполагали с възможност да извършат насрещна проверка и да съберат доказателства за релевантните факти; такива доказателства не са представени и пред съда. Поради тези причини преведените средства от банковата сметка на лицето в размер на 16 489.81 лв. правилно са приети за разходи при извършената съпоставка за 2016 г.

3. Относно получени парични средства от К. Р. З..

Жалбоподателката не се справи и с доказателствената тежест по отношение на получени преводи по банкова сметка в П. А. от К. Р. З. общо в размер на 5500,00 лв. /л.1080 от преп./, както следва: на 20.11.2019 г. в размер [рег. номер]. с посочено основание за превода-частен, на 25.11.2019 г. в размер [рег. номер]. с посочено основание за превода- захранване, на 06.12.2019 г. в размер на 2500,00 лв. с посочено основание за превода-частен, че последните представляват доходи, освободени от облагане. Представените писмени обяснения от жалбоподателката, че получените по личната й сметка парични преводи от „Елен инвест“ ЕООД, както и от счетоводителката на дружеството К. З., са били преведени на „Агристо“ ЕООД във връзка с дейността му, не са подкрепени от никакви доказателства.

Видно от Справка за всички подадени уведомления от работодател по реда на чл. 62 от КТ, К. Р. З. не е била назначена по трудово правоотношение в „Елен инвест“ ЕООД или в „Агристо“ ЕООД на длъжност счетоводител, като не са установени и данни за изплатени извънтрудови възнаграждения на лицето. Отделно от това от представените отчети по банковата сметка на жалбоподателката се установява, че постъпилите суми не са преведени на „Агристо“ ЕООД, а са изтеглени в брой или е извършено плащане на ПОС. При извършената насрещна проверка на К. Р. З. за установяване на основанието за извършените преводи, както и наличието на твърдяното облигационно отношение с дружествата, не са представени документи и писмени обяснения /л.341 от преп./.

С оглед гореизложеното и предвид факта, че от жалбоподателката и от К. З. не са представени доказателства за основанието на направените преводи, органите по приходите правилно са приели, че постъпилите средства по банковата сметка на жалбоподателката в размер [рег. номер]. за 2019 г. са недекларирани доходи, които подлежат на облагане.

4. Относно получени парични средства от В. Е. Х..

Съдът намира, че правилно органите по приходите са приели, че постъпилите средства по банковата сметка на жалбоподателката в размер [рег. номер]. от В. Х. за 2020 г. са недекларирани доходи. При извършената насрещна проверка на наредителката, приключила с ПИНП № П-04000622135768-141-001/19.08.2022 г. /л.362 от преп./, В. Е. Х. е посочила, че не е извършвала преводи към Г. С. Р., и че ако такива преводи са извършвани, то това е станало без нейно знание, съгласие и надлежна представителна власт /л. 364 от преп./. Предвид горното и с оглед липсата на представени документи и писмени обяснения относно основанието за извършения превод от жалбоподателката, правилно органите по приходите са приели, че постъпилите средства по банковата сметка на лицето в размер [рег. номер]. за 2020 г. с посочено основание „захранване на сметка“ са недекларирани доходи.

5. Относно получени парични средства от К. Й. М..

Съдът намира за неоснователно и следващото възражение, релевирано с жалбата – относно получените от жалбоподателката банкови преводи в П. А. от К. Й. М. общо в размер на 27 440.00 лв. /л. 1083-1085 от преп./, както следва: на 08.05.2020 г. в размер на 720 лв., на 15.06.2020 г. в размер [рег. номер]., на 27.07.2020 г. в размер на 620 лв., на 06.08.2020 г. в размер на 12 400лв., на 09.09.2020 г. в размер [рег. номер]. с посочено основание за преводите „захранване на сметка“. Представените писмени обяснения от К. Й. М., съгласно които цитираните захранвания по сметка на ревизираното лице е направила в качеството й на служител във фирма „Л. 15“ ЕООД по повод предварителни уговорки с Г. С. Р. и фирма „Агристо” ЕООД, отнасящи се за покупка на конструкция за оранжерия и изкупуването на задължението на фирмата по договор за банков кредит в П. И. Б. АД, съдът намира за несъответни на установените факти в хода на ревизионното производство. Според обясненията на К. М. преведените паричните средства са й били дадени от управителя на „Л. 15“ ЕООД /л.286 от преп./. Вярно е, че според Справката за всички подадени уведомления от работодател по реда на чл. 62 от КТ, К. Й. М. е била назначена по трудово правоотношение в „Л. 15“ ЕООД за периода 27.08.2018г. - 09.11.2021г. на длъжност „оперативен счетоводител“. От извършената насрещна проверка на „Агристо“ ЕООД, обективирана в ПИНП №П-03000322143997-141-001/20.09.2022г. /л. 371-373 от преп./ се установява, че по сметка на дружеството в „Първа Инвестиционна Банка“ АД са наредени преводи от „Л. 15“ ЕООД към „Агристо” ЕООД на 16.07.2020 г. в размер [рег. номер]., и на 27.07.2020 г. в размер [рег. номер]. с вписано основание - по договор. В счетоводството на „Агристо“ ЕООД получените плащания са отразени по кредита на сч. с/ка 4991 „Кредитор Л. 15 ЕООД“ в размер на 16 350 лв., като не са установени други вземания от „Л. 15“ ЕООД в счетоводството на „Агристо“ ЕООД.

Предвид изложеното правилно е възприета липсата на доказателства жалбоподателката да е внесла в „Агристо“ ЕООД получените парични средства от К. Й. М., за които се твърди, че са във връзка с доставки между „Агристо“ ЕООД и „Л. 15“ ЕООД. Фактът, че „Л. 15“ ЕООД е предоставило на „Агристо“ ЕООД парични средства в твърдяния период, които са отразени в счетоводството на „Агристо“ ЕООД, също подкрепя изводите на органите по приходите, че не е установено Г. Р. да е внесла в „Агристо“ ЕООД получени парични средства във връзка с доставки между „Агристо“ ЕООД и „Лазов 15“ ЕООД.

В случая установения недостиг на парични средства е с неустановен произход, поради което тези средства могат да се квалифицират като доходи от други източници по смисъла на чл. 35, т. 6 от ЗДДФЛ, придобити от лицето, но недекларирани в съответствие с изискванията на материалния закон, и върху които не е заплатен дължимия данък.

Предвид гореизложеното крайният извод на съда е, че жалбоподателката не обори презумпцията на чл. 124, ал. 2 от ДОПК по пътя на пълното насрещно доказване. Констатациите на приходната администрация от своя страна почиват на надлежно събрани доказателства в хода на редовно проведено ревизионно производство. Този извод не може да бъде променен и от приетото по делото заключение на ССчЕ, изготвено на база твърденията на жалбоподателката, които по изложените по-горе аргументи съдът приема за недоказани.

Съдът приема при начално салдо за 2016 г. в размер на 8 639.20 лв., налични парични средства в банкови сметки – 17316,11, приходи – 26749,36лв., разходи – 49958,47лв. и парични средства в края на периода – 14479,71лв., че размерът на превишението на разходваните над получените от лицето средства за 2016 г. възлиза на 11 733.51 лв., обуславящо дължим данък по чл. 48, ал. 1 от ЗДДФЛ в размер на 1 173.35 лв. Законната лихва изчислена с лихвен калкулатор на НАП върху дължимия данък възлиза на 665.93 лв. До тези размери за 2016 г. оспореният РА е законосъобразен, като в останалата част обжалваният РА следва да бъде отменен.

За периодите 2017г., 2018г., 2019г. и 2020г. началните салда, определени в размер на 0.00лв., се явяват законосъобразни, поради което изменение в начислените данъци и лихви не се установяват. В тази част жалбата се явява неоснователна и РА като правилен следва да се остави в сила.

3. Относно установените задължения по КСО и ЗЗО.

Съдът намира за неоснователно релевираното с жалбата възражение за неправилно установени задължения за осигурителни вноски, тъй като жалбоподателката не е осъществявала трудова дейност в този период.

Видно от представените договори за наем с “Гюрла“ ЕООД, „Обретенови“ ЕООД, „БГ Лозари 1“ ООД, „Динг БГ“ ЕООД, „Си-Ем-Си Фуудс“ ЕООД, „Шеф Монте Кристо“ ЕООД, „Мебелно студио Димитрови“ ЕООД и „Геян“ ЕООД, през ревизираните периоди Г. С. Р. е упражнявала търговска дейност по смисъла на чл. 1, ал.1 от ТЗ с ЕТ „Трите бора-С. Г.в-Г. Р.“ - отдаване под наем на недвижими имоти. Осъществените сделки не са били инцидентни, нито могат да бъдат определени като извършени за обезпечаване на индивидуални нужди. Следователно ревизираното лице е осъществявало дейност като търговец по смисъла на чл. 1, ал. 1 от ТЗ, без да са налице изключенията, визирани в чл. 2 от ТЗ, поради което правилно от органите по приходите е прието, че ревизираното лице е извършвало трудова дейност, от която са реализирани доходи, и на основание чл. 124а от ДОПК следва да се установят дължимите му осигурителни вноски за фонд ДОО, за фонд ДЗПО и за ЗОВ в качеството му на самоосигуряващо се лице, върху получените доходи, определени по реда на чл. 122 - 124 от ДОПК, във връзка с чл. 124а от ДОПК. Върху установения с ревизията размер на осигурителния доход на задълженото лице за 2016 г. - 2020 г., определен на база получените приходи, на основание чл. 124а от ДОПК във връзка с чл. 6, ал. 9 /в ред. 2016 /ДВ бр. 61/2015г. в сила от 01.01.2016г./ от КСО и чл. 40, ал. 1, т. 2 от ЗЗО, органите по приходите правилно са определили задължения за ДОО, ДЗПО и ЗОВ и прилежащите лихви, на основание чл. 113 от КСО и чл. 107 от ЗЗО, във връзка с чл. 175, ал. 1 от ДОПК. В случая е неприложимо Тълкувателно решение № 2/02.02.2022 г. по тълкувателно дело № 8/2020 г. по описа на ВАС на Република България - то не касае облагането по чл. 122, ал. 1, т. 2 и 7 от ДОПК, вкл. и в частта за задължителни осигурителни вноски по чл. 124а от ДОПК за еднолични търговци, регистрирани по чл. 56 и сл. от ТЗ, както и за физически лица, осъществяващи търговска дейност без да са регистрирани. За тях при провеждане на ревизия при наличие на обстоятелства по чл. 122, ал. 1, т. 2 от ДОПК константната съдебна практика приема, че установената в хода на ревизията данъчна основа, вследствие на укрит доход, е свързана с търговската дейност на лицата, която е и трудова, и за която се дължи не само данък, но и задължителни осигурителни вноски съгласно чл. 124а от ДОПК.

При този изход на делото претенциите на страните за присъждане на разноски се явяват частично основателни. Според материалния интерес по делото - в обжалваната част в размер на 108 000.04 лв. /главница+лихви/ и уважената част на жалбата в размер на 1839.28 лв. /главница+лихви/, разноските пред настоящата инстанция за жалбоподателката се определят на 169.45лв. от общо претендираната сума 9 950лв. за адв. хонорар, депозит за ССчЕ и д.т. Ответната страна има право на юрисконсултско възнаграждение в размер на 8 817.24лв, изчислено върху стойността на отхвърлената част от жалбата в размер на 106 160.76 лв. на осн. чл. 7, ал.2, т. 5 от Наредба №1/09.07.2004г. След прихващане жалбоподателката следва да заплати на ответната страна сумата от 8 647.79лв., представляваща юрисконсултско възнаграждение.

Мотивиран от изложеното и на основание чл. 160, ал. 1, предложение последно от ДОПК, съдът

 

Р Е Ш И :

 

ОТМЕНЯ Ревизионен акт № Р-03000322002730-091-001/07.12.2022г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП-Варна, частично потвърден и частично изменен с Решение №18/23.03.2023г. на директора на Дирекция „ОДОП“ [населено място] при ЦУ на НАП, В ЧАСТТА, с която на Г. С. Р. с ЕТ „Трите бора – С.Г. – Г. Р.“ са определени задължения по чл.48 ал.1 от ЗДДФЛ за 2016 г. за разликата над главница от 1173,35 лв. до 2037,27лв., и лихва над 665,93лв. до 1157,386лв.

ОТХВЪРЛЯ жалбата на Г. С. Р., [ЕГН], от [населено място], против Ревизионен акт № Р-03000322002730-091-001/07.12.2022г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП-Варна, частично потвърден и частично изменен с Решение №18/23.03.2023г. на директора на Дирекция „ОДОП“ [населено място] при ЦУ на НАП, в О. М. Ч..

ОСЪЖДА Г. С. Р., [ЕГН], от [населено място] да заплати в полза на дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ – Варна при ЦУ на НАП разноски за юрисконсултско възнаграждение в размер на 8 647.79 лева /осем хиляди шестстотин четиридесет и седем лева и седемдесет и девет стотинки/ - по компенсация.

Решението подлежи на касационно обжалване пред Върховния административен съд на Република България в 14-дневен срок от съобщаването му на страните.

Преписи от решението да се връчат на страните.