Р Е
Ш E Н И Е
№398
Гр. Перник, 10.10.2019 година.
В И М Е Т О
Н А Н А Р О Д А
АДМИНИСТРАТИВЕН СЪД – ПЕРНИК, в открито съдебно заседание на двадесет и
шести септември две хиляди и деветнадесета година, в състав:
СЪДИЯ: ЛОРА СТЕФАНОВА
С участието на секретаря Н. С., като
разгледа административно дело № 352/2019 г. по описа на съда, за да се произнесе
взе предвид следното:
Производството е по реда на
чл. 156 – чл. 161 от Данъчно – осигурителния процесуален кодекс
/ДОПК/.
Образувано е по жалба на „***“ ООД, с ЕИК *********,
със седалище и адрес на управление гр. Перник, ул. ***, представлявано от
управителя Д.Г.Д., срещу Ревизионен акт № Р-22001418002665-091-001/03.01.2019
г., издаден от К. Г. М. – началник сектор - възложител на ревизията и В. Б. Л.
– главен инспектор по приходите – ръководител на ревизията, с който на
жалбоподателя на основание чл. 70, ал. 5 от ЗДДС не е признато право на
признаване на данъчен кредит за данъчни периоди 01.01.2018 г. – 31.01.2018 г.,
01.02.2018 г. – 28.02.2018 г., 01.03.2018 г. – 31.03.2018 г., по фактури: №
153/03.01.2018 г., издадена от „***“ ООД, ЕИК ********, № 9/02.01.2018 г., №
10/01.02.2018 г. и № 11/02.03.2018 г., всички издадени от В. Г. В., ЕГН **********
в общ размер на 7453.68 лв., потвърден с Решение № 506/22.03.2019 г. на
директора на дирекция „Обжалване и данъчно – осигурителна практика“ – София при
Централно управление на Националната агенция за приходите.
Изложени са съображения за незаконосъобразност на оспорения ревизионен акт
поради неправилно приложение на закона и противоречие с практиката на Съда на
Европейския съюз. Искането към съда е да го отмени. Заявена е претенция за
присъждане на направените по делото разноски.
В съдебно заседание, жалбоподателят чрез пълномощника си адв. П. поддържа жалбата. Излага съображения,
подробно доразвити в писмени бележки, за незаконосъобразност на ревизионния
акт. Претендира присъждане на направените съдебни разноски.
В съдебно заседание, ответникът –
Директор на дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ – София при ЦУ
на НАП, чрез процесуалния си представител юрисконсулт Атанасова, оспорва
жалбата. Искането към съда е да я отхвърли като неоснователна. Претендира присъждане
на юрисконсултско възнаграждение.
Окръжна
прокуратура – Перник, уведомена за образуваното производство, не е встъпила
като страна по делото.
Административен
съд – Перник, като прецени процесуалните предпоставки за допустимост, взе
предвид становищата на страните и на основание чл. 160, ал. 2 от ДОПК въз
основа на събраните по делото доказателства провери законосъобразността и
обосноваността на ревизионния акт, намери следното:
Жалбата
е подадена в срока по чл. 159, ал. 1 от ДОПК, от надлежно легитимирано лице,
срещу подлежащ на съдебно оспорване ревизионен акт, обжалван и не отменен по
административен ред, поради което е процесуално допустима.
Разгледана
по същество е неоснователна по следните съображения:
Със заповед за възлагане на ревизия № Р-22001418002665-020-001/09.05.2018
г., изменена със заповед № Р-22001418002665-020-002/16.08.2018 г., двете
издадени от К. Г. М. – началник сектор при ТД – София на основание чл. 112 и
чл. 113 от ДОПК е възложено извършването на ревизия на жалбоподателя - „***“ ООД за определяне на задълженията му по
ЗДДС за данъчните периоди от 01.01.2018 г. до 31.03.2018 г. в срок до
17.10.2018 г. Връчени са му по електронен път съответно на 17.05.20108 г. и на
16.08.2018 г.
В хода на ревизионното производство са извършени насрещни проверки на
доставчиците на ревизираното лице – „***“ ООД и В. Г. В., резултатът от които е
отразен в протоколи за извършена насрещна проверка, съответно №
П-22220218099392-141-001/08.08.2018 г. и № П –
22221918102172-141-001/09.08.2018 г.; посетен е адресът за кореспонденция за
ревизираното дружество за проверка на счетоводната и търговската документация,
за което е съставен протокол Кв. 73№ 1228447/12.10.2018 г.; събрани са сведения
и писмени доказателства от жалбоподателя, в резултат на връчено му искане №
Р-22001418002665-040-001/30.05.2018 г.; извършени са проверки в информационния
масив на НАП.
Констатациите на ревизиращия екип са обективирани в съставения на основание
чл. 117 от ДОПК ревизионен доклад № Р-22001418002665-092-001/05.11.2018 г. В
него е отразено, че основният предмет на дейност на „***“ ООД през процесния
период е предоставяне на услуги по външно почистване на сгради и прозорци,
различни довършителни дейности по фасади на сгради, подмяна на покривни
ламарини и други дейности, изискващи въжен достъп. Тя е осъществявана изцяло на
обекти, с местонахождение Република Франция, с получатели данъчно задължени
лица, регистрирани за целите на ДДС в друга държава – членка – ALTAIS, VIN FR35451730592 и MORIN COUVERTURE ZINGUERIE,
VIN FR63508868031. Към получателите са издавани данъчни документи –
фактури, които са основание за начисляване на ДДС.
Предоставяните от жалбоподателя височинни услуги през ревизирания период са
извършвана е от двама подизпълнители – „***“ ООД, ЕИК ********* и В. Г. В., ЕГН
**********, които притежават сертификат за изпълнение на височинна работа,
както и удостоверения А1, издадени от НАП за приложимото законодателство в областта
на социалната сигурност при изпращане на служители на работа в чужбина. Подизпълнителите
са издали данъчни фактури както следва: „***“ ООД – № 153/03.01.2018 г., с
данъчна основа 12018.58 лв. и ДДС в размер 2403.72 лв., в която е обективирано
извършването на „работа чрез въжен достъп“; В. Г. В. – с №№ 9/02.01.2918 г.,
10/01.02.2018 г. и 11/02.03.2018 г., с данъчна основа в общ размер 25249.76 лв.
и ДДС в общ размер от 5049.96 лв., в които е обективирано извършването на „работа
чрез въжен достъп“. Ревизиращият екип е установил, че фактурираните услуги са изпълнени
реално. Издадените данъчни документи съдържат реквизитите по чл. 114 и чл. 177
от ЗДДС. Процесните фактури са включени в дневника за покупки и
справките-декларации за съответните данъчни периоди и по тях е упражнено право
на приспадане на данъчен кредит от жалбоподателя. Приел е, че мястото на
изпълнение на услугите се определя по правилата на чл. 21, ал. 4, т. 1 от ЗДДС
и е извън територията на страната, поради което по аргумент от чл. 12, ал. 1 от ЗДДС и на основание чл. 86, ал. 3 от ЗДДС доставчиците по тях не е следвало да
начисляват ДДС. Направеният в ревизионния доклад извод е, че поради
неправомерното му начисляване и на основание чл. 70, ал. 5, във вр. с чл. 68,
ал. 1, чл. 69, ал. 1 и чл. 9 от ЗДДС за получателя по фактурите не е възникнало
право на приспадане на данъчен кредит. Ревизионният доклад е връчен на
жалбоподателя на 07.11.2018 г.
Въз основа на него и на основание чл. 119 от ДОПК, компетентните съгласно
чл. 119, ал. 2 от ДОПК органи по приходите са издали ревизионния акт, предмет
на съдебен контрол, като изцяло са възприели изводите, направени от ревизиращия
екип и отразени в ревизионния доклад. Ревизионният акт е връчен на
жалбоподателя по електронен път на 07.01.2019 г. В срока по чл. 152, ал. 1 от ДОПК е обжалван пред директора на дирекция „ОДОП“ София при ЦУ на НАП.
Потвърден е с Решение № 506/22.03.2019 г., постановено в срока по чл. 155, ал. 1 от ДОПК, в което са изложени съображения за наличие на предпоставката на чл. 70,
ал. 5 от ЗДДС за отказ да се признае право на приспадане на данъчен кредит на
жалбоподателя, тъй като процесните доставки са с място на изпълнение извън
територията на страната и на основание чл. 86, ал. 3 от ЗДДС за тях не е
следвало да бъде начисляван данък върху добавената стойност.
В хода на съдебното производство е прието и неоспорено
от страните заключение по извършена съдебно – счетоводна експертиза от вещото
лице Н.М.М.. От него се установява, че „***“
ООД и от В. Г. В. /регистрирано
физически лице по ЗДДС/ са отразили процесните фактури в дневниците за продажби
и в справките – декларации за съответните данъчни периоди. Доставчиците са
регистрирани по ЗДДС лица. Размерът на начисления от тях данък е общо 7453.68
лв. Това и размерът на ползвания от жалбоподателя данъчен кредит. Плащането на
доставчиците и извършено по банков път. Начисленият данък е внесен ефективно.
Съдът кредитира констатациите на експерта, като пълни и обосновани, дадени с
необходимите професионални знания и опит.
При
така установеното от фактическа страна и на основание чл. 160, ал. 2 от ДОПК
настоящият състав намира, че ревизионният акт е издаден от компетентен
орган/чл. 119, ал. 2 от ДОПК/ и в предвидената от чл. 120, ал. 1 и ал. 3 от ДОПК форма. Съдържа всички реквизити съгласно чл. 120, ал. 1, т. 1 – т. 8 от ДОПК. Посочено е името и длъжността на органите, които го издават, номерът и
датата на издаването му, данни за ревизираното лице, обхвата на ревизията,
извършените действия в хода на ревизионното производство, мотивите за
издаването му, разпоредителна част, в която е определена отговорността на
ревизираното лице, пред кой орган и в какъв срок може да се обжалва и подпис на
издателя му. В съответствие с чл. 120, ал. 2 от ДОПК към ревизионния акт е
приложен ревизионния доклад, който е неразделна негова част.
Ревизионното
производство е протекло при спазване на предвидените процесуални правила и не
са допуснати нарушения на нормите, които го регламентират. Органите по
приходите, в рамките на служебните си правомощия и компетентност, са изискали
от ревизираното лице и неговите доставчици, всички намиращи се у тях писмени
доказателства, относими към извършваната ревизия. Направили са необходимите
справки в наличните информационни регистри. Ревизионният акт и приложеният към
него ревизионен доклад съдържат подробно обсъждане на всички приобщени
доказателства. От отразеното в тях по категоричен начин се изяснява кои факти
са приети за установени и въз основана какви доказателства, както и следващите
от това правни изводи. С оглед изложеното, съдът намира, че при провеждане на
ревизията не са допуснати нарушения на административно-производствените
правила, а издаденият ревизионен акт е обоснован.
От
приобщените доказателства се установява, че заповедта за възлагане на ревизия и
заповедта за изменението и, ревизионният доклад и ревизионният акт са подписани
от издателите им с валидни, към момента на подписването електронни подписи,
положени в съответствие със Закона за електронния документ и електронния
подпис.
От
изложеното до тук следва, че оспореният ревизионен акт отговаря на изискванията
на закона за материална компетентност на издателя му, процесуална
законосъобразност и обоснованост. Затова съдът следва да обсъди съответствието
му със материалния закон.
Като основание за издаването му е посочена
разпоредбата на чл. 70, ал. 5 от ЗДДС, според която не е налице
право на данъчен кредит за данък, който е начислен неправомерно. В случая
изводът на органите по приходите за неправомерно начислен данък върху
добавената стойност се основава на обстоятелството, че доставените услуги са с
място на изпълнение извън територията на страната, поради което на основание
чл. 86, ал. 3 от ЗДДС за тях не се начислява данък върху добавената стойност.
Спорният въпрос по
делото е кое е мястото на изпълнение на процесните услуги и приложима ли е нормата на чл. 21, ал. 4,
т. 1 от ЗДДС при
извършване на преценката за това. Съгласно посочения законов текст мястото на
изпълнение при доставка на услуга е мястото, където се намира недвижимият имот,
когато услугата е свързана с недвижим имот. Предмет на доставените услуги е работа
чрез въжен достъп по недвижими имоти, находящи се извън територията на
страната, а именно в Република Франция, свързани с почистване на фасади, подмяна
на покривни конструкции, външно почистване и други. В случая принципът е
данъчното облагане да бъде извършено в мястото, където се ползват имотите и
услугите /Решение на Съда
от 03.09.2009 г., R. E., С-37/08/. То е изключение от
общото правило на чл. 21, ал. 2
от ЗДДС, според което място на изпълнение на доставка на услуга,
когато получателят е данъчно задължено лице е мястото, където получателят е
установил независимата си икономическа дейност. Съответна на чл. 21, ал. 4, т.
1 от ЗДДС е разпоредбата на чл. 47 от Директивата за ДДС, в приложното поле на
която попадат доставките на услуги, които имат достатъчно пряка връзка с даден
недвижим имот, тъй като чрез тях се облагородява самия недвижим имот. В случая
е налице в достатъчна степен връзка между извършваните услуги и недвижимата
собственост, съответно мястото, където се намира недвижимата собственост е
място на крайното потребление на услугата. Съгласно Решение на С.
от 07.09.2006 г., H. R. G., С-166/05, сборник 2006, стр. І-07749, т. 24, под нормата на чл. 9 (2)
от Шеста директива следва да бъдат подведени доставките на услуги, които имат
достатъчно директна връзка с недвижимия имот. Според решението пряка връзка е
налице винаги, когато недвижимият имот е съществен и неизменен елемент от
услугата и мястото на недвижимия имот съвпада с мястото на крайното използване
на услугата. В този смисъл е и Решение от 03.09.2009
г., R. E., С-37/08, сб. 2009 г., стр. 0-7533, т. 36. Правилно е изследвана
връзката между извършената услуга и недвижимата собственост включително с
преценката дали крайния резултат от спорната услуга може самостоятелно да служи
за изпълнение на целта на договора, ако не е обвързан с недвижимия имот и дали
ако се отдели от този имот би била годен за потребление.
В настоящия случай дружеството-жалбоподател е издало фактури на френски
данъчно задължени лица, идентифицирани с регистрационни номера за целите на ДДС
и мястото на изпълнение на доставките е на територията на Република Франция.
Затова извършените услуги са трайно и безусловно свързани с недвижимите имоти в
Република Франция. Следователно те нямат и не могат да имат самостоятелно
значение извън недвижимите имоти и връзката с последните е пряка и
непосредствена. С оглед изложеното правилно е прието, че услугите следва да
бъдат определени като такива по чл. 21, ал. 4, ал. 1 от ЗДДС и мястото им
на изпълнение е мястото, в което се намира недвижимия имот – Република Франция.
Чл. 12, ал. 1 от ЗДДС дава легално определение на „облагаема доставка“ - всяка доставка
на стока или услуга по смисъла на чл. 6 и 9, когато е
извършена от данъчно задължено лице по този закон и е с място на изпълнение на
територията на страната, както и доставката, облагаема с нулева ставка,
извършена от данъчно задължено лице, освен в случаите, в които този закон
предвижда друго. От посочената разпоредба следва, че една от кумулативно
изискуемите предпоставки за облагане на конкретна доставка с ДДС е тя да е с
място на изпълнение на територията на страната. Чл. 86, ал. 3 от ЗДДС изрично
предвижда, че данък върху добавената стойност не се начислява за доставка с
място на изпълнение извън страната. В настоящия случай, както беше посочено
по-горе процесните доставки на услуги – „работа чрез въжен достъп“ по силата на
чл. 21, ал. 4, т. 1 от ЗДДС са с място на изпълнение в Република Франция.
Затова на основание чл. 86, ал. 3 от ЗДДС доставчиците по тях не е следвало да
начисляват данък върху добавена стойност. Начисляването му е неправомерно по
смисъла на чл. 70, ал. 5 от ЗДДС и на основание посочения законов текст за
получателя по тях не възниква право на приспадане на данъчен кредит. До този
извод са стигнали и органите по приходите, издали оспорения ревизионен акт.
Последният е издаден при наличие на материалните предпоставки за това и при
правилно приложение на закона.
Неоснователно
е възражението на жалбоподателя, че отказът да му бъде признато право на
приспадане на данъчен кредит води до двойно облагане с данък върху добавената
стойност на процесните доставки, тъй като същият е реално платен от
доставчиците му. Целта на режима на приспадане е
стопанският субект да бъде освободен от тежестта на платения или дължимия данък
в цялата му икономическа дейност и в крайна сметка той да бъде поет от крайния
потребител на стоката или услугата. В случая, обаче, данъкът не е дължим, тъй
като получените доставки, като изпълнени извън територията на страната не
подлежат на облагане с ДДС. Затова и получателят по тях няма право да приспадне
неправомерно начисления такъв. Този
извод не се променя от обстоятелството, че неговият доставчик е внесъл
ефективно недължимия данък, тъй като това не прави доставката облагаема по
смисъла на чл. 12, ал. 1 от ЗДДС.
Предвид всичко изложено настоящият състав намира
оспорения данъчно ревизионен акт за законосъобразен. Подадената срещу него
жалба е неоснователна и следва да се отхвърли.
С оглед изхода на делото и на основание чл. 161, ал. 1, изр. трето от ДОПК
в полза на ответника следва да се присъди юрисконсултско съгласно чл. 8, ал. 1,
т. 3 от Наредба № 182004 г. за минималните размери на адвокатските
възнаграждения в размер на 703 лв.
Мотивиран от гореизложеното и на основание чл. 160, ал. 1 от ДОПК настоящия
съдебен състав на Административен съд – Перник
Р Е Ш
И
ОТХВЪРЛЯ жалбата на „***“ ООД, с ЕИК ***********, със
седалище и адрес на управление гр. Перник, ул. „***“ № 20, представлявано от
управителя Д.Г.Д., срещу Ревизионен акт № Р-22001418002665-091-001/03.01.2019
г., издаден от К. Г. М. – началник сектор - възложител на ревизията и В. Б. Л.
– главен инспектор по приходите – ръководител на ревизията, с който на
основание чл. 70, ал. 5 от ЗДДС е отказано право на признаване на данъчен
кредит за данъчни периоди 01.01.2018 г. – 31.01.2018 г., 01.02.2018 г. –
28.02.2018 г., 01.03.2018 г. – 31.03.2018 г., по фактури: № 153/03.01.2018 г.,
издадена от „***“ ООД, ЕИК ********** и фактури № 9/02.01.2018 г., №
10/01.02.2018 г. и № 11/02.03.2018 г., всички издадени от В. Г. В., ЕГН **********
в общ размер на 7453.68 лв./седем хиляди четиристотин петдесет и три лева и
шестдесет и осем стотинки/, потвърден с Решение № 506/22.03.2019 г. на
директора на дирекция „Обжалване и данъчно – осигурителна практика“ – София при
Централно управление на Националната агенция за приходите, като неоснователна.
ОСЪЖДА „***“ООД, с ЕИК **************, със седалище и адрес на управление
гр. Перник, ул. „****“ № ***, представлявано от управителя Д.Г.Д. да заплати на
Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ София при Централно
управление на НАП, със седалище и адрес на управление гр. София, ул. „***“ № ***
сумата от 703.00 лв. /седемстотин и три лева/, представляваща съдебни разноски.
РЕШЕНИЕТО подлежи на обжалване с касационна жалба пред Върховния
административен съд на Република България в 14 – дневен срок от връчването му
на страните.
СЪДИЯ:/п/