Р Е Ш Е Н И
Е №58
гр.Силистра, 23.06.2023 година
В И М Е
Т О Н А Н
А Р О Д А
Административният съд гр.Силистра,в публично
заседание на тридесет и първи май през две хиляди двадесет и трета година,в
състав:съдия Маргарита Славова,при секретаря Виолина Рамова и с участието на прокурор……….…,като
разгледа докладваното от с-я М. Славова адм.д.№43
по описа на съда за 2023г.,за да
се произнесе,взе предвид следното:
Производството
е образувано по жалба на “ТОКО-И.Т.“ЕООД
с адрес на управление:гр.Силистра,бул.“Македония“ №171 и
ЕИК:*********,представлявано от управителя Б.Р.Т.,подадена чрез представител по
пълномощие адв.С.Е. ***,срещу Заповед за
налагане на принудителна административна мярка (ПАМ) №ФК-С1913-0093291/17.01.2023г., издадена от началник отдел
„Оперативни дейности“ София в ГД “Фискален контрол“ при ЦУ на НАП.Оспореният
акт е постановен на основание чл.186 ал.1 т.1 б.“а“ от Закона за данък върху
добавената стойност (ЗДДС),като с него е наложена ПАМ по вид „запечатване на
търговски обект“ и „забрана за достъп до него“ за срок от 14 дни.
С жалбата се твърди,че за релевираното
нарушение на чл.118 ал.1 ЗДДС,вр. с чл.25 ал.1 от Наредба №Н-18/13.12.06г. за регистриране и отчитане чрез фискални
устройства на продажбите в търговските обекти,изискванията към софтуерите за
управлението им и изисквания към лицата, които извършват продажби чрез
електронен магазин (Обн.ДВ,бр.106/06г.,посл.изм.ДВ,бр.110/24.12.21г.), не бил съставен Акт за
установяване на административно нарушение.Последното, по аргумент от чл.36 ЗАНН, означавало,че не е образувано административно-наказателно
производство,което макар и благоприятно обстоятелство за оспорващото дружество,
в случая накърнявало правото му на защита с оглед нормативната възможност от
чл. 187 ал.4 ЗДДС,при заплащане на наложената му имуществена санкция за същото
нарушение, което може да стане само в рамките на производство по ЗАНН,
приходният орган да прекрати ПАМ. Твърди се още, че оспорената ЗНПАМ била
немотивирана и материално незаконосъобразна,тъй като била издадена в
несъответствие с цел на закона,с позоваване на чл.22 ЗАНН. Упражнявайки дискреционната си власт, органът бил изложил общи, бланкетни мотиви относно продължителността ѝ, което
било равнозначно на липса на мотиви,свързани с конкретно възведеното нарушение
в процеса и неговия субект.Приложената в случая ПАМ е законоустановена (арг.чл. 186 ал.1 т.1 б.“а“ ЗДДС) и основният съставомерен факт не се оспорва.Релевирано
е обаче, възражение за несъразмерност на административната принуда с констатираното
от приходния орган „неспазване на реда за издаване на съответен документ за
продажба“,съгласно чл.186 ал.1 т.1 б.“а“ ЗДДС.В този контекст се твърди,че бил
на- рушен базовия принцип от чл.6 ал.2 АПК, защото приложената държавна
принуда,в оспорения й вид и обем, надхвърляла най-необходимото с оглед на целта,за
която е издадена заповедта. Настоява се за нейната отмяна и присъждане на
разноски.
Ответникът - Началник
отдел „Оперативни дейности“ София в
ГД„Фискален контрол“ при ЦУ на НАП, чрез упълномощен представител гл.юрисконсулт
М.Ц-З(л.71-л.73; т.12), представя изисканата административна преписка, но не
излага самостоятелно становище по жалбата.
Производството е по реда на чл.145 и сл. АПК,във
връзка с чл.186 ал.4 от Закона за данък върху добавената стойност. Съдът, като обсъди изложените доводи в жалбата и прецени
доказателствата по делото, извършвайки проверката, регламентирана с чл.168 ал.1 АПК, прие за установено следното: Жалбата е процесуално
допустима, като подадена от активно легитимирано лице - адресат на
оспорения правоограничителен акт; при наличие на
правен интерес и спазване на срока от чл.149 ал.1 АПК; насочена е срещу
подлежащ на съдебен контрол административен акт. Разгледана по същество е основателна.
Предмет на съдебния контрол за
законосъобразност е Заповед за налагане
на принудителна административна мярка №ФК-С1913-0093291/17.01.2023г.,издадена
от началник отдел „Оперативни дейности“ София в ГДФК при ЦУ НАП, с която на
основание чл.186 ал.1 т.1 б.“а“ ЗДДС, е наложена ПАМ по вид „запечатване на
търговски обект“ и „забрана за достъп до него“ за срок от 14 дни.Обектът
представлява „магазин за чанти“,с площ от около 30 кв.м. и се намира в
гр.Банско, ул.“…. стопанисван от „ТОКО-И.Т.“ЕООД гр.Силистра.
С
Протокол сер.АА №0093291/04.01.2023г.,инспектори по
приходите констатирали, че въпросният магазин е „търговски обект“ по смисъла на
§1 т.41 ДР ЗДДС и при извършена контролна покупка на 1 брой ръкавици на
стойност 26.50 лева, заплатени в брой, плащането е било прието (вкл. върнато
ресто от 3.50 лв.),но не е била издадена фискална касова бележка от монтираното
и функциониращо в обекта фискално устройство (ФУ), където било налично и
пост-терминално устройство, свързано с ФУ.Последното, от своя страна е от
одобрен тип,надлежно регистрирано и въведено в експлоатация, с изградена
дистанционна връзка с НАП.Проверен е бил паричния поток,вкл. посредством
извадена лента КЛЕН (представените разпечатки от ФУ са крайно нечетливи);
установено е било наетото лице М.Д.Х.към момента на проверката,както и
работното време на обекта. Констатирано е било съответствие между касовата
наличност и отчета от ФУ за деня (04.01.2023г.),като фактическата наличност на
сумата от 26.50 лв. е следствие от контролната покупка,както изрично е посочено
в ПИП.Видно от записването в Разписка (генерирана като текст в края на
процесната ЗНПАМ) е, че оспореният акт е връчен на управителя на ЕООД на 02.02.2023г., който в процесуалния срок от чл.84 ал.1 АПК, го
е оспорил по административен ред.Компетентният директор на Дирекция „Оперативни
дейности“ в ГДФК при ЦУ НАП, с Решение №ГДФК-49/14.02. 23г., постановено в
срока от чл.97 ал.1 изр.1 АПК,е оставил жалбата без уважение, като съгласно
чл.97 ал.1 изр.2 АПК,мотивите на контролния акт се смятат за част от мотивите
на ИАА.Решението е връчено лично на управителя на „ТОКО-И.Т.“ЕООД, видно от
Протокол сер.АА №00 90120/23.02.23г.(л.33-л.34) на
същата дата.На 27.02.23г. на електронния адрес на АС-Силистра е постъпила като
нередов- на настоящата жалба,чиито нередности са изправени.Съгласно правилото
от чл.149 ал.3 АПК и т.2 от ТР №6/30. 06.2015г. на ВАС по т.д.№4/2013г., ОСС, I и II колегии,
настоящото производство е допустимо и жалбата е разгледана по същество.
По
главния факт - неиздаване на фискална касова бележка от функциониращото в
магазина ФУ, с дистанционна връзка с НАП, за осъществената контролна покупка на
един чифт ръкавици на стойност от 26.50 лева от инспектор по приходите, на
релевираната дата 04.01.2023г., не се спори. Спорът е за правото и не засяга
съставомерността на фактите по приложените разпоредби от чл.118 ал.1 ЗДДС,вр. с чл.3 ал.1 и чл.25 ал.1 т.1 и ал.6 от Наредба №Н-18/2006г.
По аргумент от чл.187 ал.1 изр.2 ЗДДС, ПАМ се прилага за обекта, където е
установено нарушението. Последното е регламентирано да става с Акт за
установяване на административно нарушение (АУАН),какъвто въпреки даваните
указания на ответния орган, не е представен по делото.Такъв не е обсъждан и в
Решението по чл.97 ал.1 АПК на по-горестоящия
орган.Въпреки това, на лист 28 от делото, се намира извлечение (напечатан
текст) от ръкописно съставения Протокол сер.АА
№0093291, в което се съдържа и изявление за съставени Актове за установяване на
административни нарушения, с номера: АУАН сер.АА №F690909 и АУАН сер.AN №F690910 - двата
от 04.01.23г.Няма нормативно изискване същите да са приложени в настоящото
производство,щом фактическите елементи на релевираното нарушение на чл.118 ал.1 ЗДДС са ясно описани.
Оспорващият търговец е лице от кръга
по чл.118 ал.1 ЗДДС,т.е. данъчнозадължено лице (ДЗЛ), което е регистрирано и извършва
продажби в търговски обект в гр.Банско. Съгласно чл.3 ал.1 Наредба №Н-18/06г.
като такова лице, ЕООД-жалбоподател е длъжно да регистрира и отчита всяка
продажба, което не е направило на процесната дата. Обжалваният индивидуален
административен акт е издаден от компетентен орган,видно от Заповед
№ЗЦУ-1148/25.08.2020г. на изпълнителния директор на НАП (л.35), както и от
Заповед №3927/23.11.22г. (л.37), удостоверяваща заеманата длъжност от издателя
на ЗНПАМ.Двете, преценени в тяхното единство, сочат на хипотеза на делегирани
правомощия от чл.186 ал.3 ЗДДС.Не е спорно и обстоятелството, че в търговския
обект е инсталирано и работещо фискално устройство myPOS N5 Fiscal, с индивидуален №BN014986 и фискална памет №51016006, регистрирано с
потвърждение в приходната администрация с №4541610/02.02.22г.
Въпреки тези фактически
установявания, основателно с жалбата се поддържа довод за непълни и неясни
мотиви относно определения срок на наложената административна принуда.В
самостоятелен раздел (стр.3/4 от заповедта),озаглавен „Мотиви относно
продължителността на срока“ е записано,че „[…]неиздаване на фискална касова бележка за извършена
продажба, накърнява съществено държавния интерес и само по себе си е индиция за наличието на създадена организация в
обекта,която не е насочена към спазване на правилата за отчетност.“ Така описаната организация на деловата дейност в магазина,имаща
за цел нарушаване на данъчното законодателство, се налагало да бъде променена с
приложената ПАМ, за което било необходимо и време за създаване на нормална
организация за отчитане на дейност-та на търговеца.Единственият конкретен
факт,обсъден в процесните мотиви, е свързан с констатации за вида,
местоположението и потенциала на търговския обект да генерира приходи.
Установявания,
обаче, за реализирани високи обороти (приложените на л.27 отчети, доколкото
могат да бъдат разчетени, са нулеви),респ. за съществени приходи, няма.Липсват
и констатации,базирани на някакви доказателства, че в проверения обект е
наложена трайна практика на неиздаване на фискални бонове за извършените
продажби.Напротив, не е установена касова разлика (извън контролната покупка),
която да е индиция и за други случаи на неиздаване на
касови бележки.Няма данни в преписката, да са установявани други предходни нарушения,
от същия вид, което сочи, че настоящото е първо такова. Липсва и информация за
неразплатени публични задължения от страна на жалбоподателя,в контекста на
визираната в оспорената ЗНПАМ- създадена
организация, насочена към неотчитане на приходи,респ. към увреждане на фиска.Следователно,не става ясно как е определен срока на
ПАМ измежду 30 нормативни възможности; кои обстоятелства са били от значение и
каква е тяхната тежест при фиксирането му (в средния размер).Ответният орган е
издал процесния акт без да извърши преценка за наличието на баланс между
частния и обществените интереси, а само за бланкетно формулиран
публичен интерес от налага-нето на принудата.
Повдигнатият
спор относно срока на действие на ПАМ, е за законосъобразността ѝ в
контекста на чл.6 ал.2 АПК.По този въпрос изложените мотиви (частично цитирани
по-горе),са очевидно без връзка с фактите по случая и субекта,който следва да
претърпи принудата, поради което се приравняват на липса на мотиви, както основателно счита
жалбоподателят.А липсата на мотиви винаги е била преценявана като съществено
нарушение на административнопроизводствените правила,вкл. в контекста на т.2 от
ТР №4/22.04.2004г. на ВАС по дело №ТР-4/02г. на ОСС,тъй като при
индивидуализирането на срока на административната мярка,приходният орган
действа в условията на оперативна самостоятелност,което го задължава да
мотивира своето решение в тази му част.Изводът не се променя и от обсъденото
Решение № ГДФК-49/14.02.23г. по чл.97 ал.1 АПК,постановено от директора на дирекция
“Оперативни дейности“,чиито мотиви се смятат за част от мотивите на процесната
ЗНП АМ,но не попълват установената празнота и не кореспондират с фактите по
делото.
В
ЗДДС не е посочена специална цел за мерките по чл.186 ал.1,поради което следва
да бъде обсъдена регулацията от Раздел III ЗАНН. Съгласно чл.22 ЗАНН принудителните
административни мерки могат да имат за цел да предотвратят или преустановят
нарушението, както и да предотвратят или отстранят вредните последици от
него.Същите (ПАМ) нямат характер на санкция и на тях не могат да бъдат
възлагани функциите „предупреждаване и превъзпитаване на нарушителя“,а също и „предупреждаване
на останалите правни субекти“.Или, специалната и генералната превенции от пеналистиката нямат приложение в настоящия административен
процес, което сочи на пълно отсъствие на мотиви, в горния смисъл.Спорният по
делото въпрос - приложената ПАМ в унисон ли е с целите,регламентирани в чл.22 ЗАНН и с принципа за съразмерност, прогласен с чл.6 ал.2 АПК, следва да получи
отрицателен отговор с оглед на изложените по-горе съображения.При процесната
продължителност на срока - 14 дни, се засяга съществено правната сфера на
адресата на ПАМ и се игнорира нормативната цел за защита на обществения интерес
чрез налагане на адекватни на нарушението мерки.
Изцяло
в духа на изведените по-горе изводи е Решение на Съда на ЕС от 04.05. 2023г.
постановено по дело С-97/21 по преюдициално
запитване,отправено на основание чл.267 ДФЕС, от АС-Благоевград,за тълкуване на
чл.273 от Директива 2006/ 112/ЕО на
Съвета от 28.11.2006г. относно общата система на данъка върху доба-вената
стойност (Директивата за ДДС) и чл.50 от Хартата на основните права на ЕС.Съществуващата
диспропорция в националното ни право,свързана с автоматичното кумулиране (едновременното налагане) на административни
принудителни мерки и санкции за административни нарушения за едно също
деяние,извършено от едно и също лице, е недопустимо (Вж.т.42;т.44;т.49;т.54-т.56
и т.62 от посоченото Решение на СЕС). Намиращото се на л.28 от делото
извлечение от Протокол сер.АА №0093291,съдържа
изявление за съставени АУАН: №F690909/04.01.23г.
и №F6909 10/04.01.23г.,противно на твърденията в
жалбата.Няма нормативно изискване същите да са приложени в настоящото
производство,щом фактическите елементи на релевираното нарушение са ясно
описани в процесната ЗНПАМ и неоспорени, но наличието на стартирало административнонаказателно производство(арг.чл.36 ЗАНН) сочи, че за едно и също неизпълнение на задължение, нормирано с
материален данъчен закон, на жалбоподателя са наложени две отделни мерки с правоограничителен характер,като всяка от тях, сама по себе
си, е достатъчно тежка (Вж.т.47 и т.48 от Решението на СЕС).Кумулираното
действие на тези мерки надхвърля тежестта на извършеното от оспорващото дружество,
което е в противоречие с принципа за пропорционалност.Изцяло в такъв смисъл е
диспозитива на Решението на СЕС от 04.05.23г. по дело С-97/21, според който: чл.273 от Директива 2006/112/ЕО на Съвета от
28.11.2006г. и чл.50 от ХОПЕС трябва да се тълкуват в смисъл, че не допускат
национална правна уредба, съгласно която за едно и също неизпълнение на данъчно
задължение и след провеждане на отделни и самостоятелни производства, на ДЗЛ
може да бъде наложена мярка „имуществена санкция“ и мярка „запечатване на
търговски обект“,които подлежат на обжалване пред различни съдилища.Това
тълкуване е задължително за настоящия съд,в контекста на примата на общностното право пред националното.Следователно,до
преодоляване по законотворчески път на констатираното несъответствие в
разпоредбите от националното ни право, прилагащите го юрисдикции следва да
съобразяват коментираното Решение по дело С-97/21г. на Съда на Европейския съюз.
В обобщение настоящият
състав приема,че обжалваната ЗНПАМ, макар и издадена от компетентен орган, е
незаконосъобразна поради нарушение на изискването за форма,в сегмента на
нейната мотивираност (фактическите основания),каквото изискване съществува не
само в общата разпоредба на чл.59 ал.2 т.4 АПК,но и в специалната от чл.189
ал.3 ЗДДС.Същата е несъответна и на целта на закона.При този изход на делото и
с оглед своевременното поискване на разноски от жалбоподателя, такива следва да
му бъдат присъдени в удостоверения по делото размер (л.77) от 50 лева - платена
държавна такса.Съгласно чл.143 ал.1 АПК,вр.с §1 т.6
ДР АПК,същите следва да бъдат възложени в тежест на бюджета на администрацията,
която е способна да отговаря по имуществени претенции,т.е. разпоредител с
бюджет, каквато е НАП, по аргумент от чл.2 ал.2 ЗНАП - юридическо лице на
бюджетна издръжка, в чиято структурата се намира ответният орган.
Предвид изложеното,се налага крайния
извод,формиран при проверката по чл. 168 АПК,че оспореният акт, като несъответен на закона, следва
да бъде отменен, воден от което и на основание чл.172 ал.2 пр.2 АПК,Административният
съд Силистра
Р
Е Ш И:
ОТМЕНЯ по жалба на “ТОКО-И.Т.“ЕООД
гр.Силистра, с ЕИК:204 788557,Заповед
за налагане на принудителна административна мярка №ФК-С1913-0093291/17.01.2023г.
на началник отдел „Оперативни дейности“ София в Главна дирекция “Фискален
контрол“ при ЦУ НАП, издадена на основание чл.186 ал.1 т.1 б. “а“ от Закона за
данък върху добавената стойност, с която е наложена принудителна
административна мярка „запечатване на търговски обект“- магазин за чанти, находящ
се в гр.Банско, ул….. и „забрана за достъп до него“
за срок от 14 дни.
ОСЪЖДА Националната агенция за приходите,
с ЕИК:********* и административен адрес:гр.София, бул.„…., да заплати на „ТОКО-И.Т.“ЕООД,с
ЕИК:********* и адрес на управление:гр.Силистра, бул.„….., представлявано от
управителя Б.Р.Т., с ЕГН:**********, сумата
от 50.00 (Петдесет) лева - разноски по делото.
Решението подлежи на касационно
обжалване пред ВАС в 14-дневен срок от съобщаването му на страните по реда на
чл.137 АПК.
СЪДИЯ: