№ 15
Гр. Силистра, 14 март 2022 година
В ИМЕТО НА НАРОДА
Административен
съд гр. Силистра, в открито съдебно заседание на седемнадесети февруари през две хиляди и двадесет и втора година, в
състав:
Съдия: Елена Чернева
при
секретаря Румяна Пенева, като разгледа докладваното от съдията адм. д № 107 по
описа на съда за 2022 г., за да се произнесе, взе предвид следното:
Производството
е по реда на чл. 226 АПК във вр. с 156 и сл. от ДОПК.
С
решение № 5981 / 18. 05. 2021 г. по адм. д. № 1144 / 2021 г., VIII о. на ВАС е
отменено решение № 128 / 26. 11. 2020 г., постановено по адм. д. № 153/ 2020 г.
на АС – Силистра, и делото е върнато за ново разглеждане от друг състав поради
допуснати съдопроизводствени нарушения, изразяващи се в липсата на
разпределение на доказателствената тежест по реда на чл. 170, ал. 3 от АПК от
страна на съда, съответно на изпълнение на задължението му по чл. 171, ал. 4 АПК за даване на указания
относно обстоятелствата, за които
страната не сочи доказателства, и отхвърляне на всички доказателствени искания
на жалбоподателя.
Производството
е образувано по жалба на „ЕКОЕФЕКТ - 2008“ ООД с ЕИК *********, със седалище и адрес на управление: гр. Силистра, ул. „Добрич“ № 2, ет. 4,
представлявано от управителя К. П. Ц., срещу Ревизионен акт №
Р-03001918004911-091-001 от 27. 03. 2020 г. (РА), издаден от органи по
приходите при ТД на НАП – гр. Варна, потвърден след обжалване по
административен ред с Решение № 130 / 18. 06. 2020 г. на директора на Дирекция
"Обжалване и данъчно-осигурителна практика" – гр. Варна при ЦУ на
НАП, с който са установени задължения за ДДС общо в размер на 68 889. 88 лв. за
данъчни периоди юни и ноември 2018 г. и април 2019 г. и лихви за просрочия към
тях общо в размер на 8 691. 89 лв.
Жалбоподателят
оспорва всички констатации, свързани с извършената ревизия. Счита, че
решаващият орган не е обсъдил фактите и обстоятелствата от значение за правото
на приспадане на данъчен кредит, а е коментирал ирелевантни обстоятелства, в
резултат на което е изградил неправилна преценка. Оспорва извода, че не са
налице реално осъществени услуги по фактури, издадени от „Дани – 8007“ ЕООД с
№№ ********** / 27. 06. 2018 г., ********** / 30. 11. 2018 г. и № ********** /
11. 04. 2019 г., като твърди, че в хода на ревизията да представени категорични
доказателства от всеки от участниците по веригата, а именно: между Община
Червен бряг и „Комфортстрой 2017“ ДЗЗД; между „Комфортстрой 2017“ ДЗЗД и
„Екоефект – 2008“ ООД; между „Екоефект – 2008“ ООД и „Дани 8007“ ЕООД и между
„Дани – 8007“ ЕООД и „Бодибо – 65“ ЕООД, установяващи наличието на възникване
на право на данъчен кредит за дружеството. Излага подробни доводи в тази
насока. Счита, че изводът на органите по приходите, че доставчикът „Дани- 8007“
ЕООД не е разполагал с материален, технически и трудов ресурс за извършване на
доставки към датата на издаване на процесните фактури, е неправилен и е
достигнат в резултат на неоснователното игнориране на представени от
дружеството доказателства-фактури за закупуване на материали, договор за
отдаване на труд от 05. 11. 2018 г., обяснения от лицата, участвали в
извършването на услугата, както и доказателства за командироването им в гр.
Червен бряг. Изтъква допълнително, че дори да се приеме, че липсват
доказателства за кадрова обезпеченост на доставчика на фактурираните услуги,
само по себе си това не е основание да се приеме нереалност на доставката.
Акцентира, че поради големия обем СМР, които дружеството е поело да извърши по
още три договора, поради кратките срокове и поради забавяне на изпълнението на
дейностите по договора за обществена поръчка между Община Червен бряг и
„Комфортстрой 2017“ ДЗЗД във връзка с обжалване на процедурата по избор на
изпълнител в КЗК, се е наложило превъзлагане на част от СМР на сградата с адм.
адрес гр. Червен бряг, ул. ***№ *** по Договор по обособена позиция № 1 на
подизпълнител – „Дани – 8007“ ЕООД.
Оспорва извода на органите по приходите, че последният подизпълнител по
веригата „Бодибо-65“ ЕООД не е доставчик
на фактурираните услуги към „Дани – 8007“ ЕООД поради липса на
материална, техническа и кадрова обезпеченост и твърди, че същото е доставчик
на малка част от договорираните дейности, а освен това поведението му не би
могло да бъде контролирано от ревизираното лице, респ. последното да носи
отговорност за действията му. Изтъква, че наведените в РА твърдения за данъчна измама
не се базират на констатации за извършени неправомерни действия от дружеството,
а на липса на конкретни доказателства, с които безспорно да е доказана доставка
на процесните услуги, без обаче тези доказателства да са нормативно установени
или необходими за установяването на услугата. Въз основа на това моли за отмяна
на оспорения РА и за присъждане на направените по делото разноски.
Ответникът
по жалбата, Директорът на дирекция ОДОП – Варна, чрез процесуалния си
представител гл. юриск. М. К., оспорва жалбата и моли същата да се остави без
уважение. Подробни доводи излага в депозирани по делото писмени бележки.
Претендира за разноски, представляващи юрисконсултско възнаграждение.
Съдът,
като обсъди събраните по делото доказателства, съобрази доводите на страните и
извърши служебна проверка на законосъобразността на оспорения административен
акт, приема следното:
Жалбата
е подадена в срока по чл. 156, ал. 1 от ДОПК, след изчерпване на фазата на административния контрол. Ревизионният
акт обжалван и потвърден изцяло с
Решение № 130 / 18. 06. 2020 г. на директора на Дирекция "Обжалване и
данъчно-осигурителна практика" – гр. Варна при ЦУ на НАП, като в
настоящото производство предмет на спора е законосъобразността на всички констатации
по него.
Обжалваният
РА № Р-03001918004911-091-001 от 27. 03. 2020 г. е издаден от орган по приходите при ТД на НАП
– Варна след извършена ревизия на дружеството жалбоподател, относно
установяване негови задължения по ЗДДС за данъчни периоди юни и ноември 2018 г.
и април 2019 г. и лихви за просрочия към тях общо в размер на 8 691. 89 лв.
Ревизията
е възложена първоначално със Заповед за
възлагане на ревизия /ЗВР/ № Р-03001918004911-020-001 / 21.08.2018 г. за срок
до 3 месеца, считано от датата на връчване на заповедта, относно задълженията
за Данък върху добавената стойност за периода от 01.06.2018 г. до 30.06.2018 г. В последствие със Заповед
изменение на ЗВР № Р-03001918004911-020-002 / 30.11.2018 г. срокът на ревизията
е удължен до 01. 02. 2019 г., а със Заповед за изменение на ЗВР №
Р-03001918004911-020-003 / 14.01.2019 г. е разширен предметът на ревизията с
проверка на задълженията за ДДС и за периода от 01.11.2018 г. до 30.11.2018 г. Със Заповед № Р-03001918004911-023-001
/ 18.01.2019 г. ревизионното производство е спряно до приключване на ревизионното производство
на „Дани-8007" ЕООД – ЕИК *********, а със Заповед №
Р-03001918004911-143-001 / 29. 05.2019 г. производството е възобновено, като е
определен срок на ревизията до 29. 05. 2019 г. Със Заповед за изменение на ЗВР
№ Р-03001918004911-020-004 / 29.05.2019 г.
е разширен предмета на ревизията с проверка на задълженията за ДДС за
нов трети период от 01. 06. 2018 г. до 30. 06. 2018 г. Във връзка с наличие на висящи контролни
производства на "ДАНИ-2008" ЕООД и неговия предходен доставчик
"БОДИБО-65" ЕООД е последвало ново спиране, респ. и възобновяване на
процесното производство – съответно със Заповед № Р-03001918004911-023-002 /
30.05.2019 г. и Заповед № № Р-03001918004911-143-002 / 04.12.2019 г., като
срокът на ревизията след възобновяването е определен до 17. 12. 2019 г. Както
първоначалната ЗВР, така и заповедите за изменението, спирането и
възобновяването ѝ са били издадени като електронни документи и подписани
с квалифициран електронен подпис от Е.С.Х.- Началник сектор „Ревизии“ при ТД на
НАП – Варна. При преглед на диска, на който са записани електронните документи
и проверка на удостоверенията към файловете с електронни подписи, се
установява, че заповедите са материализирани като електронни документи на
посочените в тях дати на издаване и са подписани с КЕП на Е.Х., като видно от
сертификата, издаден от B-Trust, е че
валидността му е за периода 11. 05. 2018 г. – 11. 05. 2019 г., т. е. валиден
към датата на подписване на документите. Видно от съдържащата се в кориците на
делото Заповед № Д-2273 / 20. 12. 2018 г. на директора на ТД на НП Варна, е
обстоятелството, че Е.Х. е била надлежно оправомощена да издава ЗВР съгласно
чл. 112, ал. 2, т. 1 от ДОПК. Както ЗВР, така и заповедите за изменение,
спиране и възобновяване на производството, са връчени надлежно по
електронен път на ревизираното
дружество.
На
20. 12. 2019 г. е съставен Ревизионен доклад № № Р-03001918004911-092-001 (РД),
връчен по електронен път на ревизираното лице на 23. 12. 2019 г. Същото се е
възползвало от правото си да подаде възражение срещу доклада, към което са били
приложени доказателства. Във връзка с
проверка на представените нови доказателства е била възложена проверка на
„Пътстрой БГ“ ЕООД, което е наложило ново спиране на ревизионното производство
и съответно възобновяването му със Заповед № Р-03001918004911-143-003 /
23.03.2020 г. След извършената проверка подадените възражения са счетени за
неоснователни и на 27. 03. 2020 г. е издаден оспорения в настоящото
производство ревизионен акт (РА). Както РД, така и РА са издадени
като електронни документи и подписани с квалифицирани електронни подписи. При
преглед на диска със записаните електронни документи и проверка на сертификатите
на КЕП се установява, че към момента на подписването всички сертификати са били
валидни. Установи се, че РА изхожда от началник сектор "Ревизии" при
ТД на НАП- Варна Е.Х., която е възложила ревизията, и гл. инспектор по
приходите Г.З.Х. - ръководител на ревизията. РД изхожда от двамата
посочени инспектори в заповедта за
възлагане на ревизията - гл. инспектор по приходите Г. З.Х. - ръководител на
ревизията, и ст. инспектор по приходите Е.А.П..
В
съответствие с чл. 184, ал. 2 от ГПК, приложим съгласно § 2 от ДР на ДОПК, на
жалбоподателя бяха предоставени копия на диск на приложените електронни
документи, които не бяха оспорени в срока, указан в цитираната норма, и бяха
приобщени към доказателствата по делото.
Изложеното
по-горе сочи, че оспореният ревизионен акт е издаден от компетентните за това
органи, съгласно чл. 119, ал. 2, изр. първо от ДОПК, отговаря на изискванията на чл. 120 от ДОПК и при спазване на процедурата по Глава ХV, чл. 113 – чл. 120 от ДОПК.
На
следващо място е необходимо да се обсъди материалната законосъобразност на
оспорения акт.
С
ревизионния акт на жалбоподателя е отказано право на приспадане на данъчен
кредит по три фактури, издадени от „Дани 8007“ ЕООД, както следва:
1.
Фактура № ********** от 27. 06. 2018
г. с предмет на стопанската операция „Аванс по договор за СМР на обект
„Инженеринг – проектиране и изпълнение на СМР за подобряване на енергийната
ефективност на многофамилни жилищни сгради, строени по индустриален способ на
територията на гр. Червен бряг, във връзка с Договор за БФП №
BG16RFOP001-2.001.178-C01-001-S за обособена позиция (ОП) № 1 „Многофамилна
жилищна сграда с адрес: гр. Червен бряг, ***“, с данъчна основа 120 319.
63 лв. и начислен ДДС в размер на 24 319. 63 лева;
2.
Фактура № ********** от 30. 11. 2018
г. с предмет на стопанската операция „Междинно плащане по Договор №
BG16RFOP001-2.001.178-C01-001-S-003, рег. № 98-00-191/25. 04. 2018 г. за
обособена позиция № 1, разходът е по договор за БФП №
BG16RFOP001-2.001.178-C01-001-С01, ОПРР 2014-2020 г., с данъчна основа
70 000. 00 лв. и начислен ДДС в размер на 14 000. 00 лева;
3.
Фактура № ********** от 11. 04. 2019 г. с предмет на стопанската
операция „Окончателно плащане по Договор № BG16RFOP001-2.001.178-C01-001-S-003,
рег. № 98-00-191/25. 04. 2018 г. за обособена позиция № 1, разходът е по
договор за БФП № BG16RFOP001-2.001.178-C01-001-С01, ОПРР 2014-2020 г., след
приспадане на Аванс по фактура № ********** от 27. 06. 2018 г., с данъчна
основа 154129. 73 лв. и начислен ДДС в размер на 30 825. 95 лева.
В хода на
ревизията, с цел изясняване факти и обстоятелства от значение за данъчното
облагане на жалбоподателя, са извършени процесуални действия, подробно описани
в констативната част на изготвения РД, представляващ неразделна част от РА,
съгласно чл. 120, ал. 2 от ДОПК. На основание чл. 45 от ДОПК са извършени
множество насрещни проверки на Община Червен бряг, на юридическите лица от
веригата на доставките, както и на физически лица, за които има данни, че са
били в трудовоправни отношения с посочените дружества, в хода на които са
изискани доказателства, във връзка с фактическото изпълнение на фактурираните
услуги; присъединени са доказателства от приключили ревизионни производства
срещу „Дани-8007“ ЕООД и „Бодибо 65“ ЕООД.
В
производството е било установено, че между Община Червен бряг, в качеството на възложител, и ДЗЗД
„Комфортстрой - 2017“, в качеството на изпълнител, са сключени договори по три
обособени позиции във връзка със спечелена обществена поръчка с предмет
„Инженеринг - проектиране и изпълнение на СМР за подобряване на енергийната
ефективност на многофамилни жилищни сгради, строени по индустриален способ на
територията на гр. Червен бряг“, като релевантни за настоящия процес са
облигационните отношения, възникнали във връзка с договора по обособена позиция
№ 1. В тази връзка към административната преписка са били приобщени Договор за
обществена поръчка за ОП № 1 от 25. 04. 2018 г., сключен между Община Червен
бряг и консорциум „Комфортстрой 2017“ ДЗЗД във връзка с Договор за БФП №
BG16OP001-2.001.178-С01-S-003 (л. 534-539 от делото), Протокол от 07. 11. 2018
г. за откриване на строителна площадка и определяне на строителна линия и ниво
на строежа (л. 551-553), Протокол за приемане на извършени СМР, подписан между
Община Червен бряг и Консорциум „Комфортстрой 2017“ ДЗЗД от 13. 11. 2018 г. (л.
561-562), и следните фактури за осъществени плащания по договора, издадени на
Община Червен бряг от доставчика „Комфортстрой 2017“ ДЗЗД: № ********** / 19.
06. 2018 г. с предмет „Авансово плащане по договор № 98-00-191/25. 04. 2018 г.“
(л. 603); № ********** / 14. 09. 2018 г. с предмет „Частично плащане по Договор
№ 98-00-191/25. 04. 2018 г.- проектиране, обособена позиция № 1“ (л. 601); №
********** / 13. 11. 2018 г. с предмет „Междинно плащане по Акт обр. 19 по договор № BG16RFOP001-2.001.178-C01-001-S-003, рег. № 98-00-191/25.
04. 2018 г., ОП № 1“ (л. 600); №
**********/ 08. 04. 2019 г. с предмет „Окончателно плащане по Акт обр. 19-2/01.
04. 2019 г. по Договор № BG16RFOP001-2.001.178-C01-001-S-003, рег. № 98-00-191/25.
04. 2018 г., ОП № 1“ (л. 1218). По всички фактури плащанията са били извършени
по банков път.
От своя страна
изпълнителят по договора с Община Червен бряг „Комфортстрой 2017“ ДЗЗД е
сключил на 25.04.2018 г. договор с „Екоефект-2008" ООД, в качеството на
подизпълнител, за Обособена позиция № 1 „Жилищна сграда с адрес гр. ***. За
установяване на съдържанието на възникналото правоотношение в преписката са
приобщени Договор от 25. 04. 2018 г. за обособена позиция № 1 „Многофамилна
жилищна сграда с адрес гр. Червен бряг, ул. *“, сключен между „Комфортстрой
2017“ ДЗЗД и „Екоефект 2008“ ООД (л. 396-399), Протоколи от 09. 04.2019 г. (л.
488-492) и от 26. 11. 2018 г. (л. 469)
за приемане на извършени СМР, подписани между двете дружества, Актове
образец 12 (л. 555-560) и следните фактури: № ********** / 21. 06. 2018 г. с
предмет авансово плащане по договора (л. 416), № ********** / 25. 09. 2018 г. с предмет
частично плащане по договора (л. 447), № ********** / 30. 11. 2018 г. междинно
плащане по договора (л. 449) и № 233 / 09. 04. 2019 г. с предмет „Извършени СМР
по договор № Договор № BG16RFOP001-2.001.178-C01-001-S-003, рег. №
98-00-191/25. 04. 2018 г., ОП № 1, разходът е по договор за БФП №
BG16RFOP001-2.001.178-C01-001-С01, Акт № 1 / 09. 04. 2019 г.“ (л. 479 – гръб).
С последващ
договор за възлагане на строително-монтажни работи от 12.06.2018 г.
„Екоефект-2008" ООД превъзлага на „Дани-8007" ЕООД, в качеството на
подизпълнител, извършване на строително-монтажни работи /СМР/ по Обособена
позиция № 1 „Многофамилна жилищна сграда с адрес гр. Червен бряг, ***",
съгласно Количествена сметка - Приложение № 1. За установяване на съдържанието
на облигационната връзка в ревизионното производство са приложени Договор за
възлагане на строително – монтажни работи от 12. 06. 2018 г., сключен между
„Екоефект 2008“ ООД и „Дани 8007“ ЕООД и КСС към него (л. 540 - 544); Протоколи
за приемане на извършени СМР от 26. 11. 2018 (л. 563), от 09. 04. 2019 (л.
493-496), както и процесните фактури,
издадени във връзка с уреждане на сметните отношения между страните: №
**********/ 27. 06. 2018 г. (л. 414), № **********/ 30. 11. 2018 г. (л. 445) и
№ **********/ 11. 04. 2019 г. (л. 477). Във връзка с издаването на всяка от
фактурите са извършени три насрещни проверки на доставчика „Дани – 8007“ ЕООД,
приключили със съставянето на съответните протоколи от 01. 11. 2018 г. (л. 499
от делото), от 05. 02. 2019 г. (л. 519) и от 19. 06. 2019 г. (л. 566),
посредством които в производството са приобщени представените от дружеството
писмени доказателства и обяснения на прокуриста В.А.К...
По повод
присъединените документи от приключилите ревизионни производства на „Дани –
8007“ ЕООД (РА № Р-16002119001862-091-001 / 21. 10. 2019 г.) и „Бодибо 65“ ЕООД
(РА № Р-22221919001940-091-001/03. 12. 2019 г.) е установено, че в периода 21.
10. 2018 г. – 17. 01. 2019 г. между двете дружества са сключени 21 договора за
извършване на СМР, по които „Дани – 8007“ ЕООД е възложител, а „Бодибо 65“ ЕООД е изпълнител, за обекта в
гр. Червен бряг, *** т. е. приходната администрация е установила, че са налице
данни за ново превъзлагане на част от дейностите, възложени на „Дани – 8007“
ЕООД от „Екоефект-2008" ООД, като според представените договори, протоколи
обр. 19 и фактури за извършени услуги общата стойност на данъчната основа е 166405. 10 лв., а дължимия ДДС –
33 281. 01 лв. На „Дани– 8007“ ЕООД не е признато право на данъчен кредит
по посочените фактури по съображения, че доставчикът не разполага с материална,
техническа и кадрова обезпеченост за извършване на фактурираните доставки, не
са били налице доказателства за придобиването и реализацията на закупените
активи за осъществяване на услугите, за съхранението им и транспорта им, за
ползването на подизпълнител.
В ревизионното
производство е установено също, че между Община Червен бряг и „Комфортстрой
2017“ ДЗЗД е бил подписан само един акт обр. 19 за извършени СМР по договора –
този от 13.11.2018 г. Акт обр. 19 за извършени СМР към 09. 04. 2019 г. не е бил
съставен, поради възражения на общината,
че не са изпълнени цели дялове от проектната документация и са налице множество
забележки по извършените СМР. В преписката е приложен Констативен протокол от
20. 06. 2019 г. за извършена проверка на
място от комисия назначена от кмета на Община Червен бряг във връзка с
установяване на изпълнени СМР и отстранени забележки в Констативен протокол от
извършено посещение на място във връзка с искане за окончателно плащане по
договор за БФП № BG16RFOP001-2.001.178-C01-001-С01 (л. 1136 – 1146).
В РА е
направена съпоставка на извършените дейности по отделните договори по веригата
от подизпълнители, като са установени разминавания между датите на приемане,
вида и обема на услугите според приложените приемо-предавателни протоколи,
подписани между Община Червен бряг и „Комфортстрой 2017“ ДЗЗД, между
„Комфортстрой 2017“ ДЗЗД и „Екоефект – 2008“ ООД, между „Екоефект – 2008“ ООД и
„Дани – 8007“ ЕООД и между „Дани– 8007“ ЕООД и „Бодибо – 65“ ЕООД.
Въз основа на
събраните доказателства и техния анализ в РА е прието, че е налице очевидно
несъответствие на отчетените като
извършени СМР от подизпълнителите и тези, които реално са извършени и предадени
на Община Червен бряг. В същото време към 09. 04. 2019 г. „Дани – 8007“ ЕООД
фактурира извършени окончателни СМР услуги към „Екоефект – 2008“ ООД, което
няма как да не знае, че фактурираните дейности не са изпълнени, тъй като
участва в създадения консорциум „Комфортстрой 2017“ ДЗЗД. Ревизиращите органи
са обсъдили, че в хода на нито една от извършените насрещни проверки на „Дани–
8007“ ЕООД не са представени данни за участващите в извършването на услугите
лица, а информацията за това е установена от данните, събрани в ревизионното
производство на „Бодибо-65“ ЕООД, за което е доказано, че не разполага с
материална, техническа и кадрова обезпеченост за извършване на услугите.
В РА са
обсъдени подробно възраженията на ревизираното лице срещу връчения му
ревизионен доклад и приложените доказателства – договор за отдаване на труд от
05. 11. 2018 г. между „Дани – 8007“ ЕООД, в качеството на възложител, и
„Пътстрой БГ“ ЕООД, в качеството на изпълнител, фактура № 27 / 15. 04. 2019 г.
за извършена услуга по този договор и споразумение за прихващане на насрещни
вземания и задължения между двете дружества. Коментирани са резултатите от
насрещните проверки, извършени на „Пътстрой БГ“ ЕООД и на назначените от дружеството две физически
лица, посочени като работили на процесния обект в гр. Червен бряг. В РА е
счетено, че липсват данни за командироване на тези лица, тъй като те са
посочили, че са работили като зидари и общи работници на обекти в Бургас,
Смолян и Червен бряг; липсват данни и относно това кой е действителният
извършител на процесните СМР в Червен бряг, предвид приобщените документи,
събрани в хода на ревизионното производство на
„Бодибо – 65“ ЕООД. В тази връзка е прието, че съставените
приемо-предавателни протоколи между „Дани – 8007“ ЕООД и „Екоефект – 2008“ ООД
не почиват на обективната действителност и не отразяват реално факта на
получаване на предмета на доставките.
В заключение е
прието, че липсват реални доставки по издадените фактури от „Дани – 8007“ ЕООД
на ревизираното лице – документите са оформени формално и същите са включени в
дневниците на продажбите на доставчика с цел ползването на данъчен кредит от
получателя, без да е налице намерение за изпълнение на доставките. Прието е, че
фактурите са симулативни и са съставени с цел въвеждане в заблуждение на
данъчния орган, като след като РЛ е получило фактура, без услугите да са му
били доставени, то самото извършва данъчна измама, ползвайки данъчен кредит и
фактурата и намалявайки дължимия за внасяне ДДС за съответния данъчен период.
Допълнително в
Решение № 130 / 18. 06. 2020 г. на директора на Дирекция "Обжалване и
данъчно-осигурителна практика" – гр. Варна са обсъдени представените
фактури за закупени строителни материали от „Дани – 8007“ ЕООД и документи,
приложени към жалбата до органа. Прието е, че 11 бр. фактури са издадени след
датата на издаване на последната фактура за извършени СМР към „Екоефект- 2008“
ООД - 11. 04. 2019 г. , а от останалите 15 фактури само две са с място на
сделката гр. Червен бряг, като към никоя от останалите не са представени
съпроводителни документи, удостоверяващи извършването на доставка,
транспортиране и предаване на материали до обекта в гр. Червен бряг.
Коментирано е, че от приложените книги за инструктаж на „Бодибо 65“ ЕООД за процесния
обект на „Дани – 8007“ ЕООД в гр. Червен бряг не се установява, че за
посочените лица, на които се твърди, че е проведен инструктаж, са подадени
уведомления за сключени трудови договори с „Бодибо 65“ ЕООД или са изплатени
доходи извън трудови възнаграждения. Коментиран е като правилен извода в РА, че
„Екоефект – 2008“ ООД разполага с необходимия кадрови потенциал за извършване
на услугите по процесните фактури, като дейностите са аналогични с тези, в
които дружеството се е специализирало, което предполага, че същото само е
извършило фактурираните от „Дани – 8007“ ЕООД строителни дейности и е
използвало издадените фактури с цел неправомерно упражняване на данъчен кредит.
В този смисъл е прието, че е налице хипотезата на чл. 70, ал. 5 ЗДДС, съгласно която
не е налице право на данъчен кредит за данък, който е начислен неправомерно.
Така
направените констатации се оспорват от жалбоподателя. Във връзка с оспорванията
и в изпълнение на дадените от ВАС указания бяха изискани документи (фактури за
закупени материали и данни за доставката им) от седем неучастващи в процеса
лица по реда на чл. 192 ГПК във вр. с чл. 144 АПК; от Община Червен бряг беше
изискано представянето на Акт обр. 19 от 01. 04. 2019 г., изпратен ѝ от
консорциум „Комфортстрой 2017“ ДЗЗД и подписан само от негов представител, но
не и от страна на общината; бяха разпитани трима свидетели, водени от
жалбоподателя и беше назначена съдебно-техническа експертиза с Определение №
440 / 19. 08. 2021 г. Допълнително от страна на органа бяха представени справки
от НАП относно актуалното състояние на всички действащи трудови договори за
периода от 01. 01. 2018 г. до 31. 12. 2019 г. относно жалбоподателя и за
периода от 01. 10. 2018 г. до 31. 05. 2019 г. относно „Дани – 8007“ ЕООД, а
жалбоподателят от своя страна представи справка от НАП относно актуалното
състояние на трудовите договори на лицето Е.Г., разпитан като свидетел, така и
доказателства, че същото лице е било вписано като Ръководител екип в ЕЕДОП при
кандидатстването за участие в процедурата за възлагане на обществена поръчка,
обявена от Община Червен бряг.
Спорът
между страните е концентриран около въпросите дали процесните фактури за
извършени СМР от „Дани – 8007“ ЕООД
документират реално настъпили данъчни събития, съответно възникнало ли е
за жалбоподателя правото да приспадне начисления по тях данък.
Съгласно
разпоредбата на чл. 68, ал. 1 от ЗДДС, данъчният кредит се определя като сумата
на данъка, която регистрирано лице има право да приспадне от данъчните си
задължения по този закон за: 1/ получени от него стоки или услуги по облагаема
доставка; 2/ извършено от него плащане, преди да е възникнало данъчното събитие
за облагаема доставка; 3/ осъществен от него внос; 4/ изискуемия от него данък
като платец по глава осма. Съгласно ал. 2 на същата разпоредба, правото на
приспадане на данъчен кредит възниква, когато подлежащият на приспадане данък
стане изискуем, т. е. на датата на възникване на данъчното събитие по чл. 25,
ал. 2 и 3 ЗДДС. В този момент възниква и задължението на доставчика да начисли
ДДС.
Разпоредбата
на чл. 25, ал. 2 и 3 от ЗДДС сочи, че данъчното събитие по смисъла на ЗДДС
възниква на датата, на която собствеността върху стоката е прехвърлена или
услугата е извършена, както и в специфичните случаи описани в чл. 25, ал. 3 ЗДДС. Следователно извършването на доставка по смисъла на чл. 6 и чл. 9 от ЗДДС
е абсолютна предпоставка за възникването и упражняването на правото на данъчен
кредит.
Действителното
извършване на доставките, по които се претендира право на приспадане, е
признато от трайната практика на СЕС като необходимо условие за възникване на
претендираното право. В същото време константно установен принцип е, че
обезпечеността на доставчиците – материално-техническа и кадрова не е
предпоставка за правото на данъчен кредит
- в този смисъл решение по дело С-324/11 (Gabor Toth), решение по
съединени дела C-80/11 и С-142/11 (Mahageben kft и Peter David) и решение
С-18/13 ("Макс Пен"), който принцип е възприет и в практиката на ВАС,
съгласно която липсата на обезпеченост на доставчика не може да рефлектира
върху правото на данъчен кредит за получателя по доставките, освен ако
приходната администрация или съда не установят, че е налице данъчна измама с
участието и/ или със знанието на получателя по доставките. Респективно правото
на приспадане следва да бъде отказано, както когато самото данъчнозадължено
лице извършва данъчна измама (участва в нереална сделка), тъй като тогава не са
изпълнени обективните критерии, на които се основават понятията за реална доставка
и независима икономическа дейност (т. 38 от решение по дело С-285/11
"Боник" ЕООД), така и когато знае, или е трябвало да знае, че с
покупката си участва в сделка, която е част от измама с ДДС, извършена от някой
от доставчиците по веригата, без значение, дали е налице препродажба на стоките
или използване на услугите за последващи облагаеми доставки (т. 39 от решение
по дело С-285/11 "Боник" ЕООД).
Липсата
на доставка е основание да се откаже право на приспадане на ДК поради нарушение
на основните принципи на системата на ДДС - наличие на реална икономическа
дейност и данъчен неутралитет, който цели да освободи от данъчна тежест всички
икономически дейности. Участието на
самото ДЗЛ в тази дейност, която не отразява реални стопански операции,
включително чрез съставяне на документи за това, предполага знание у лицето.
Представянето на неверни декларации или
изготвянето на нередовни фактури е указание, че ДЗЛ лично извършва неправомерни
действия (т. 44 от решение по обединени дела С-80/11 и С-142/11), т. е.
указание за липса на реална доставка от доставчика, посочен като издател на
спорните фактури - изцяло в този смисъл
Решение № 1149 от 3.02.2016 г. на ВАС по адм. д. № 985/2015 г., I о.
В
настоящия случай от съвкупния анализ на приложените по делото доказателства не
се установяват твърденията на жалбоподателя относно осъществяването на място на
СМР във вида и обемите, посочени в съставените протоколи обр. 19 между него и
подизпълнителя „Дани-8007“ ЕООД, въз основа на които са издадени процесните
фактури.
На
първо място следва да се коментира същественото разминаване в датите по първите
съставени протоколи обр. 19 между Община Червен бряг и консорциум „Комфортстрой
2017“ ДЗЗД - 13. 11. 2018 г. от една страна (л. 561), между
консорциум „Комфортстрой 2017“ ДЗЗД и „Екоефект 2008“ ООД – 26. 11. 2018
г. (л. 469) и между „Екоефект 2008“ ООД и „Дани-8007“ ЕООД – 26. 11. 2018 г.
(л. 563), като е видно, че Община Червен бряг е приела извършените дейности
преди същите да са били предадени по веригата от последния подизпълнител.
Общината не е подписала втория представен ѝ от консорциум „Комфортстрой
2017“ ДЗЗД протокол обр. 19 (л. 1586 – л. 1593), но е видно, че той носи дата
01. 04. 2019 г., т. е. дейностите са предложени за приемане от общината преди
да бъдат предадени от подизпълнителите с протоколите обр. 19 от 09. 04. 2019 г.
между консорциум „Комфортстрой 2017“ ДЗЗД и „Екоефект 2008“ ООД (л. 488-492) и
между „Екоефект 2008“ ООД и „Дани-8007“ ЕООД (л. 579-л. 582), като възниква
въпросът как преди дейностите, извършени от последния
подизпълнител, да са индивидуализирани по вид и обем
посредством съставяне на приемо-предавателни
протоколи, биха могли да бъдат предадени на крайния получател на услугата
Община Червен бряг.
Освен
това назначената по делото експертиза установи съществени разминавания между
извършените реално СМР към м. април 2019 г. и тези, които са фактурирани и
заплатени както между „Екоефект 2008“ ООД и „Дани-8007“ ЕООД от една страна,
така и между Община Червен бряг и консорциум „Комфортстрой 2017“ ДЗЗД от друга
страна. Видно от изготвената от вещото лице таблица (л. 1724 – л. 1729 от
делото) е, че са налице особено съществени разминавания в количествата и вида
на СМР, които са извършени и които са фактурирани, като в повечето случаи са фактурирани дейности, които
изобщо не са извършени към м. април. По частта относно подмяна на дограмата на
сградата само по шест от общо петнадесет точки е установено съответствие на
извършеното и фактурираното за целия срок на договора между „Екоефект
2008“ ООД и „Дани-8007“ ЕООД, а по три точки - пълно неизпълнение, като в процеса остана неизяснен въпросът кой реално е
подменил дограмата, предвид показанията на свидетеля В.. Впрочем изявленията на
този свидетел следва да се коментират внимателно, тъй като от една страна
същият демонстрира информираност относно
обстановката по извършване на строително-ремонтните дейности, а от друга
очевидно се опитва да даде показания в полза на жалбоподателя, за което
свидетелстват явните противоречия в отговорите му на поставени идентични
въпроси от страна на съда и на процесуалния представител на жалбоподателя –
относно работниците, поставяли дограмите на строежа, свидетелят първоначално
заяви, че не знае кой ги е наел и са от фирма от Перник (л. 1872), а в
последствие заяви, че са били наети монтажници от „Дани“ (л. 1873). Освен това
същият свидетел твърди, че е бил нает от фирма „Дани“ и е контактувал само с
техничката на фирмата и с Б., за която мисли, че е от фирма „Бодибо“, като по
делото не е установено, че „Дани – 8007“ ЕООД е имало наети жени служители,
видно от справка за действащите трудови договори на дружеството за релевантния
период (л. 1885), нито е доказано, че „Бодибо – 65“ ЕООД са извършвали някаква
дейност на този обект и са имали служителка с подобно име, а показанията само
на този свидетел са недостатъчни да обосноват подобен извод. В същото време
свидетелят признава, че познава фирма „Екоефект“ и останалите двама свидетели,
разпитани по настояване на жалбоподателя и работещи в дружеството – Е.Г.,
ръководител на екипа за осъществяването на обществената поръчка, и М.И.–
технически ръководител в „Екоефект“, заявявайки, че ги е срещал на обекта, като
многото неустановени обстоятелства в отговорите му са пречка за пълното
кредитиране на показанията му относно това от кого е бил нает.
По
отношение на дейностите, свързани с топлоизолацията на външните стени на
сградата (т. 16 - т. 35) вещото лице е установило съответствие само по седем
пункта, като по т. 22, т. 26 и т. 31 неизпълнените дейности по договора между
„Екоефект 2008“ ООД и „Дани-8007“ ЕООД са особено големи – от уговорените по
тези точки 1180 кв.м неизпълнени са 1000 кв. м.
Големите
процентни неизпълнения се запазват и
по-надолу в таблицата, като изцяло неизпълнени (100%) са СМР по т. 47, т. 58,
от т. 63 до т. 69, от т. 76 до т. 193. В заключение общо по договора изцяло
неизпълнени към м. април 2019 г. са 129 от общо 193 позиции, 27 са частично
изпълнени и само 37 са изцяло изпълнените.
При условие, че липсва изпълнение, респ. приемане на
посочените по-горе СМР по 129 позиции от Община
Червен бряг към началото на м. април 2019 г., а по отношение на голяма част от
останалите позиции е налице частично неизпълнение, фактурирането им като
осъществени в отношенията между „Екоефект 2008“ ООД и „Дани-8007“ ЕООД на база
на двустранно подписаните протоколи обр. 19 очевидно не отразява реални
стопански операции и сочи, че получателят по тези фактури лично е извършил
неправомерни действия, което потвърждава извода на приходната администрация, че
са налице данни за извършена данъчна измама. Разбира се, ако протоколите обр.
19, подписани между страните, отразяваха реално извършените дейности към
момента на съставянето им и ако във фактури № **********/ 30. 11. 2018 г. и №
**********/ 11. 04. 2019 г. (стойността на аванса по фактура № **********/ 27.
06. 2018 г. е приспадната от стойността на фактура № **********/ 11. 04. 2019
г.) беше отбелязана реалната цена или имаше отметка, че касаят авансово
плащане, подобен извод не би могъл да се направи, но такава хипотеза не е
налице.
Не може да бъде споделено изложения от жалбоподателя довод, че поради
големия обем СМР, които дружеството е поело да извърши по още три договора, в
това число и по договор № BG16RFOP001-2.001-0153-C01-S-03
“Инженеринг-проектиране, СМР и авторски надзор на многофамилни жилищни сгради в
гр. Тутракан по ОП № 3, се е наложило превъзлагане на част от СМР на сградата в
гр. Червен бряг, ул. *** по Договор по обособена позиция № 1 на подизпълнител –
„Дани – 8007“ ЕООД. Видно от представения договор по ОП № 3 за сградата в гр.
Тутракан (л. 1742-1759) е
обстоятелството, че сключен на 17. 09. 2018 г., а договорът между „Екоефект
2008“ ООД и „Дани-8007“ ЕООД е сключен три месеца преди това - на 12. 06. 2018
г., т.е. към момент, в който все още не е имало необходимост да се търсят
подизпълнители.
Освен това не може да не направи впечатление, че съгласно справките от
НАП относно актуалното състояние на всички действащи трудови договори за
периода от 01. 01. 2018 г. до 31. 12. 2019 г. относно жалбоподателя и за
периода от 01. 10. 2018 г. до 31. 05. 2019 г. относно „Дани – 8007“ ЕООД
жалбоподателят е разполагал със 72 назначени лица, а „Дани – 8007“ ЕООД едва с
23, като са налице данни, че дружеството
е имало и други обекти в Ловеч, Смолян, Чепеларе и София. Същевременно от
назначената по делото експертиза се установява, че за да се изпълнят в срока на
договора възложените СМР, на обекта е
трябвало да има средно по 16 работника от месец 1 до месец 4, след което
намаляват на 10 работника. Няма данни по делото, че от страна на „Дани – 8007“
ЕООД са осигурени толкова работници. Свидетелят В., за когото вече се
коментира, че явно е бил на обекта, но без да е ясно от кого е нает, изтъква че
само месец след откриването на строителната площадка на обекта са останали пет
лица - трима работници (св. В. и още две лица - С и Б) и двама пазачи и в този
състав са били до м. март. Тази информация противоречи на данните, установени с
приложения договор за наем на труд между
„Дани – 8007“ ЕООД и “Пътстрой БГ” ЕООД от 05. 11. 2018 г. и обясненията на
управителя на последното дружество (л. 197), според които двама негови
работници - В.К. и В.К.в периода ноември 2018 г. - март 2019 са били на обекта
в гр. Червен бряг. Липсват и данни за командироване на тези лица, както
правилно са отбелязали ревизиращите органи.
Що се касае до свидетелите Е.Г. и М.И.не може да не се отчете
заинтересоваността им в полза на жалбоподателя поради наличието на трудови
правоотношения с него и поради личната им обвързаност с изпълнението на
дейностите по процесния обект. Освен това нуждата на свидетеля Г. да ползва
записки по време на разпита до голяма степен поставя под съмнение доколко
същият възпроизвежда собствени спомени и впечатления и доколко възпроизвежда
обстоятелства, ползващи жалбоподателя. Свидетелят И.от своя страна даде
противоречиви отговори на сходни конкретни въпроси, поставени от съда и от
процесуалния представител на жалбоподателя, което беше квалифицирано от
последния като “объркване” - свидетелят първоначално категорично заяви, че
дружеството “Екоефект 2008” ООД е имало наети 20 местни работници от Червен
бряг и е командировало за определени дейности 6-7 човека от Силистра за по една
седмица, а в последствие заяви, че общо местните и командированите от Силистра
работници са били 20 човека. От показанията на всички разпитани свидетели обаче
(в това число и на св. В.) става ясно, че СМР на обекта не са приключили в
началото на април, а са продължили до м. юни, докато по останалите две
обособени позиции в гр. Червен бряг СМР са приключили към 10 април (св. Г.). От
експертизата става ясно, че към началото на април огромна част от дейностите на
процесния обект не са били извършени, но в последствие същите са осъществени.
Следователно не е имало никаква пречка наетата работна ръка от “Екоефект 2008”
ООД по ОП 2 и ОП 3 след приключването на ремонтните дейности по тях да се
пренасочи към процесния обект. Но дори това да не е така, няма доказателства,
въз основа на които да се приеме, че същите дейности са осъществени от
подизпълнителя “Дани 8007” ЕООД или наето от него лице.
Горният извод не се променя и от подробния анализ на приложените
документи за закупени материали от “Дани 8007” ЕООД, изискани от трети лица.
Голяма част от тези фактури са с дата, която следва във времето издаването на
фактурите, по които е отказано признаване на данъчен кредит, а други
предшестват с месеци откриването на строителната площадка на процесния обект;
липсват и данни за транспорт на закупените стоки по повечето от фактурите,
респ. за влагането им в конкретния обект. Прави впечатление, че фактурата,
издадена от “Щром” ЕООД е от 13. 08. 2018 г. и в нея е отбелязано, че стоките
са получени на същата дата, докато приложените
експедиционни бележки са от 17.08.2018 г. и 24.08.2018 г. като по тях
лицето за контакт при доставянето е от фирма “Пътстрой БГ”, за която към този
момент все още няма данни, че е имала отношение към изпълнение на СМР на
процесния обект (договорът за наем на труд е от 05.11.2018 г.) - т. е. от една
страна тези материали са доставени месеци преди започването на СМР на обекта
през м. ноември 2018 г., а от друга - доставени са на дружество, което не е
било подизпълнител към нито един момент, а се твърди, че е предоставило двама
свои работници. Другата фактура, за която са представени доказателства за извършен
транспорт, е тази, издадена от “Аринтех Инвест” ООД под № 508 / 15. 04. 2019 г.,
но тя също е издадена след окончателното разплащане по договора между “Екоефект
2008” ООД и “Дани 8007” ЕООД, а освен това няма данни къде точно са доставени
материалите и на кого са предадени.
В заключение на изложената се налага извода, че преценката на приходната
администрация относно липса на реални доставки по фактурите, по които е
отказано признаване на данъчен кредит е правилна.
С
РА, на осн. чл. 175 от ДОПК във вр. с чл. 1 от ЗЛДТДПДВ, са определени лихви в
общ размер на 8691. 89 лв. за неплатените
данъчни задължения по процесните фактури в срока по чл. 89 ЗДДС. Съгласно чл. 86, ал. 2 от ЗДДС данъкът е дължим от
регистрираното лице за данъчния период, през който е издаден данъчният
документ, а в случаите, когато не е издаден такъв документ или не е издаден в
срока по този закон - за данъчния период, през който данъкът е станал изискуем.
В настоящия случай са издадени фактури, поради което е налице първата хипотеза
и данъкът е бил дължим за данъчния период на издаване на фактурите, поради
което е следвало да се включи в справка-декларацията по чл. 125 за този данъчен
период. Съгласно чл. 175, ал. 1 от ДОПК за неплатените в законоустановените
срокове публични задължения се дължи лихва в размер, определен в съответния
закон. Този закон е ЗЛДТДПДВ, като на основание чл. 1 от него неплатените в
сроковете за доброволно плащане, неудържаните или удържани, но невнесени в срок
данъци, такси, отчисления от печалби, вноски към бюджета и други държавни
вземания от подобен характер се събират със законната лихва. В таблица на стр.
13 от РА са посочени периодите на забава
съгласно чл. 89, ал. 1 във вр. с чл. 125, ал. 5 ЗДДС, за които е изчислена дължимата лихва за отделните задължения по
фактурите, на база на които е изчислен и общия
размер, посочен в
РА. Въз основа на това следва да се приеме, че лихвите са определени от
органите по приходите в съответствие с разпоредбите на материалния закон,
поради което оспорването на РА в тази част е неоснователно.
В
заключение на изложеното подадената жалба от „ЕКОЕФЕКТ
- 2008“ ООД срещу Ревизионен акт № Р-03001918004911-091-001 от 27. 03. 2020 г.,
издаден от органи по приходите при ТД на НАП – гр. Варна, потвърден след
обжалване по административен ред с Решение № 130 / 18. 06. 2020 г. на директора
на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" – гр. Варна
при ЦУ на НАП, се явява неоснователна.
При
този изход на делото и с оглед направеното искане от страна на процесуалния
представител на ответника за присъждане на разноски в производството,
представляващи юрисконсултско възнаграждение, съдът намира, че следва да се
присъдят такива в общ размер на 8572.
35 лв. за настоящото производство, производството пред ВАС (чл. 226, ал. 3 АПК) и за първото разглеждане на делото пред
АдмС-Силистра. За всяка от посочените инстанции размерът на възнаграждението
възлиза на 2857. 45 лева и е определен съгласно чл. 161, ал. 1,
изр. посл. от ДОПК, във вр. с чл. 7, ал. 2, т. 4 от Наредба № 1 от 9.07.2004 г. за
минималните размери на адвокатските възнаграждения (830 лв. + 3 % за горницата
над 10 000 лева, при интерес в размер на 77581. 77 лв.).
Водим
от горното и на основание чл. 160, ал. 1 от ДОПК, съдът
Р Е Ш И :
ОТХВЪРЛЯ
жалбата на „ЕКОЕФЕКТ - 2008“ ООД с ЕИК *********, със седалище и адрес на управление: гр. Силистра, ул. „Добрич“ № 2, ет. 4,
представлявано от управителя К. П. Ц., срещу Ревизионен акт №
Р-03001918004911-091-001 от 27. 03. 2020 г. (РА), издаден от органи по
приходите при ТД на НАП – гр. Варна, потвърден след обжалване по
административен ред с Решение № 130 / 18. 06. 2020 г. на директора на Дирекция
"Обжалване и данъчно-осигурителна практика" – гр. Варна при ЦУ на
НАП, с който са установени задължения за ДДС общо в размер на 68 889. 88 лв. за
данъчни периоди юни и ноември 2018 г. и април 2019 г. и лихви за просрочия към
тях общо в размер на 8 691. 89 лв.
ОСЪЖДА
„ЕКОЕФЕКТ - 2008“ ООД с ЕИК *********, със седалище и адрес на управление: гр. Силистра, ул. „Добрич“ № 2, ет. 4,
представлявано от управителя К. П. Ц., да заплати на
Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" – гр. Варна при
ЦУ на НАП юрисконсултско възнаграждение в размер на 8572. 35 (осем
хиляди петстотин седемдесет и два лв. и тридесет и пет ст.) лева.
Решението
подлежи на обжалване пред Върховния административен съд на Република България в
14-дневен срок от съобщаването му на страните.
СЪДИЯ: