Решение по дело №1359/2024 на Административен съд - Пловдив

Производство по реда на чл.156-161 от Данъчно-осигурителен процесуален кодекс (ДОПК).

Образувано е по жалба на „Проектантско бюро Плас – 90“ ЕООД, ЕИК по булстат ****, с адрес за кореспонденция по чл.8 от ДОПК: - [населено място], [улица], представлявано от С. К., чрез адвокатско дружество „С. и С.“, със съдебен адрес: [населено място], [улица], против Ревизионен акт № Р-16001623005492-091-001/25.03.2024 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП – Пловдив, потвърден с Решение № 229/30.05.2024 г. на директора на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ /Д „ОДОП“/ при ЦУ на НАП – Пловдив, с който са установени допълнителни задължения за корпоративен данък за 2016 г. в размер на 19 991.05 лв. и лихви в размер на 14 807.05 лв., за 2017 г. в размер на 3 544.86 лв. и лихви – 2 226.18 лв., за 2018 г. - в размер на 12 250.15 лв. и лихви – 6 570.46 лв., за 2019 г. - в размер на 22 049.47 лв. и лихви 9 060.91 лв. и за 2021 г. – в размер на 3 382.55 лв. и лихви – 704.05 лв.

В жалбата до съда се излагат доводи за незаконосъобразност на административния акт, като постановен в нарушение изискванията на материалния и процесуалния закон – ЗКПО и ДОПК. Изразява се несъгласие с изводите на ревизиращия екип, че от представените хронологични ведомости на всички сметки от гр.60, 61 и гр.70 не може да бъде установено какви стопански операции са взети предвид при формиране на дебитните и кредитните салда по съответните счетоводни сметки, вкл. и по с/ка 611. В този смисъл жалбоподателят твърди, че от представените от дружеството вторични счетоводни документи се установява достатъчно ясно, че за неотчетения според ревизията приход от дружеството в размер на 91 662.73 лв., не е отчетен от дружеството съответен разход в размер на 99 746.06 лв., поради което РА, непризнаващ посочения разход се явява незаконосъобразен, като постановен в нарушение на принципа на съпоставимост на приходите и разходите. Оспорва също констатацията на органа по приходите, че от представените хронологични ведомости на всички сметки от гр.60, 61 и гр. 70, които са за целия период от 01.01.2016 г. – 30.09.2022 г., не може да бъде установено какви стопански операции са взети предвид при формиране на дебитните и кредитни салда по съответните счетоводни сметки в т. ч. и 611, като неоснователна, по отношение неотчетени приходи в размер на 202 394.17 лв., през 2018 г., свързани с обекти, продадени с НА № 200/14.02.2018 г. Сочи се и, че е недоказан и фактически неверен изводът на ревизиращите, че ф-ра № **********/22.12.2016 г., касаеща извършени СМР с получател И. К., след продажба на апартамент № 13 и стойността на същите не участва при формиране на недекларираните приходи за 2016 г., тъй като документът е с невярно съдържание. В сочените насоки се излагат подробни аргументи. Иска се от съда да отмени РА, като незаконосъобразен.

В съдебно заседание жалбоподателят се представлява от адв. С., който поддържа жалбата и претендира разноски по делото.

Ответникът по жалбата – директорът на Д „ОДОП“ – Пловдив, чрез процесуалния си представител юриск. Б., изразява становище за неоснователност и недоказаност на така подадената жалба по доводи, подробно изложени в представената по делото писмена защита. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение.

Представителят на Окръжна прокуратура – Пловдив изразява становище за неоснователност на жалбата и моли съда да я отхвърли.

Ревизионният акт е обжалван в предвидения за това срок, пред контролния в йерархията на приходната администрация орган, който с решението си изцяло го е потвърдил. Така постановеният от директора на дирекция “Обжалване и данъчно -осигурителна практика” - [населено място] резултат и подаването на жалбата в рамките на предвидения за това преклузивен процесуален срок, налагат извод за нейната процесуална ДОПУСТИМОСТ.

Със Заповед за възлагане на ревизия /ЗВР/ № Р-16001623005492-020-001 от 14.09.2023 г. /л.1276, т.5/, издадена от Р. Б. М., в качеството си на заместник на Т. В. П. – началник сектор при ТД на НАП – Пловдив, е възложена данъчна ревизия на „Проектантско бюро Плас – 90“ ЕООД, с обхват на задълженията - данък върху добавената стойност за периода 01.07.2019 г. – 31.07.2019 г. и корпоративен данък за периода от 01.01.2016 г. до 31.12.2019 г. и от 01.01.2021 г. до 31.12.2021 г., като е определен срок за извършване на ревизията до три месеца, считано от датата на връчване на заповедта, което е сторено на 25.09.2023 г. по електронен път /л.1280, т.5/. Със заповед за изменение на ЗВР № Р-16001623005492-020-002 от 21.12.2023 г. /л.1223, т.5/, ЗИЗВР № Р-16001623005492-020-003/22.01.2024 г. /л.1202, т.5/ и ЗИЗВР № Р-16001623005492-020-004/21.02.2024 г. /л.178, т.1/, срокът на ревизията е продължен до 23.02.2024 г., като и тези заповед са връчена по електронен път, съответно, на 03.01.2024 г. /л.1227, т.5/, на 23.01.2024 г. /л.102, т.5/ и на 21.02.2024 г. “/л.182, т.1/.

В хода на тази административна процедура е съставен Ревизионен доклад № Р-16001623005492-092-001/27.02.2024 г. /л.42, т.1/. В срока по чл.117 ал.5 от ДОПК, от страна на жалбоподателя, срещу така изготвения РД е депозирано възражение вх. № 70-00-2328/11.03.2024 г. /л.125, т.1/. Въз основа на съставения РД и след обсъждане на възражението, органите по приходите са издали Ревизионен акт № Р-16001623005492-091-001 от 25.03.2024 г. /л.25, т.1/.

По жалба на „Проектантско бюро Плас – 90“ ЕООД е издадено Решение № 229 от 30.05.2024 г. /л.12, т.1/ от директора на дирекция “Обжалване и данъчно – осигурителна практика” - Пловдив, при ЦУ на НАП, с което РА е потвърден, в частта за допълнително начислен корпоративен данък за периода 2016 -2019 и 2021 г. в размер общо на 61 218.08 лв. и главница – 33 408.65 лв.

С оглед, делегирането на правомощия по реда на чл.112 ал.2 т.1 от ДПОК, по делото са представени: Заповед № РД-09-2202/07.12.2022 г. (л.81, т.1), Заповед № РД-09-2277/30.11.2023 год. /л.83, т.1/, Заповед № 10017/12.09.2023 г. /л.876, т.1/, Заповед № А-10017/12.09.2023 г. (л.88, т.1), Заповед № РД-09-789/13.05.2022 г. /л.89, т.1/, Заповед № РД-09-783/13.05.2022 г. /л.91, т.1/ и Заповед № РД-09-192/06.02.2024 г. /л.92, т.1/, издадени от директора на ТД на НАП Пловдив

Представени са също така: - сертификати за валиден електронен подпис на длъжностните лица (л.95-л.97 и л.99-л.101, т.1), изготвили административния акт, както и електронен носител – CD (л.98, т.1).

Съдът намира за установено следното от фактическа страна:

Извършената ревизия е повторна и е възложена във връзка с Решение № 340/2023 г. /л.1287, т.5/ на директора на Д „ОДОП“ – Пловдив, с което е отменен РА № 16001622005722-091-001/21.06.2023 г., издаден на жалбоподателя, с който са установени задължения за корпоративен данък за 2016, 2017, 2018, 2019 и 2021 г., ведно с начислените лихви. На основание чл.155 ал.4 от ДОПК преписката е върната за нов РА, с цел правилно и мотивирано определяне на данъчните задължения на дружеството, съобразно изискванията на процесуалния и материалния закон и при спазване на изложените в решението съображения.

Ревизията е с обхват определяне на данъчните задължения за корпоративен данък за посочените по-горе периоди, като данъчната основа е определена по реда на чл.122 от ДОПК, тъй като органът по приходите твърди, че е установил наличието на обстоятелство по ал.1, т.2 и т.4 от същия. В общата част на РД към оспорения РА е записано, че за ревизирания период дружеството извършва основно проектантски услуги, отдаване под наем на недвижими имоти, посреднически услуги, инвестиции и продажба на недвижими имоти.

В хода на ревизията са предприети множество процесуални действия, подробно описани в РД на стр. 2 и 3 от същия /л.42-гръб – л.43, т./ - изискани са документи, справки и обяснения от РЛ, извършени да служебни проверки, присъединени са доказателствата към преписката, събрани в хода на извършеното предходно производство на дружеството и др. Ревизиращият екип е посочил, че е установено некоректно отчитане на приходите и разходите, което е в противоречие на утвърдените счетоводни стандарти /СС/; не са издавани фактури по нотариални актове за покупко-продажба на недвижими имоти; в счетоводството липсва достатъчно аналитичност, което затруднява извършването на качествен анализ и контрол на дейността и присъщите й приходи и разходи; установено е и наличие на документи, които не са намерили отражение в счетоводството на дружеството и не са отразени в ГФО. Ревизиращите органи са извършили съпоставка между осчетоводените от дружеството приходи от продажби и реализираните приходи по счетоводни документи – издадени фактури, регистрирани продажби в брой чрез ФУ и получени преводи по банковите сметки на дружеството, при което са установени редица несъответствия. Констатирано е, че да взети счетоводни операции, без да са налични счетоводни документи; че не са декларирани приходи за целите на ЗКПО и, че въз основа на нотариални актове са изповядани множество сделки по продажба на недвижими имоти, за които не са издадени фактури.

В тази връзка на РЛ са връчени уведомления по чл.17 /л.439, т.2/ и чл.124 /л.431, т.2/ от ДОПК, както и ИПДПОЗЛ за декларациите по чл.124 ал.3 от кодекса, като в указания срок дружеството не е изразило становище относно преминаване на ревизията по реда на чл.122 от ДОПК.

Въз основа на гореизложеното ревизиращите органи са извършили анализ по ал.2 на чл.122 от кодекса, като са установили и съобразили относимите данни и обстоятелства по посочената норма, а именно: - т.1., т.2., т.3., т.4., т.6., т.7., т.8т.9., т.10., т.11., с цел определяне на приходите, разходите и данъчната основа за облагане с преки и косвени данъци по особения ред. Направена е задълбочена съпоставка по изпълнение на инвестиционни проекти и реализирани продажби, при което е установено, че са допуснати неотчетени приходи, както и неспазване на СС за признаване на приходи и разходи, свързани с дейността на дружеството. В РД подробно са описани всички собствени обекти в недвижими имоти от новопостроени сгради: - обект „Кукуш“ 26, обект „Д-р Селемниски“ 1А, обект „Остромила – Тепе тарла“ – обект „Жилищни сгради 1 и 2“, обект „Остромила – Тепе тарла“ – обект „Жилищни сгради 1, 2 и 3“, както и отчетените приходи и разходи по ОПР и по счетоводни сметки, свързани с продажбите на активите. От извършените съпоставки по нотариални актове, данни от Агенцията по вписванията, счетоводни данни, издадени фактури, площ на обектите, представени справки за себестойност и други документи, са констатирани несъответствия в отчетените приходи от продажба на обекти в сгради (апартаменти, гаражи, офиси и др.) и в отразената отчетна стойност на същите, както и незаведени в дружеството такива. В РД са описани подробно, представени в таблици, всички продадени имоти, дата на нотариалните актове, купувачи, вид, адрес, площ, цена и пр., и са определени общо признатите от ревизията приходи и разходи, като е установено, че:

• За 2016 г. не са издадени фактури по нотариални актове за

финализирани сделки по продажби на недвижими имоти с купувачи: И. Н. К., М. Й. М. и А. П. В., в обекти: “Кукуш“ 26 и „Д-р С.“ 1А, общо на стойност 207 065.99 лв. без ДДС; неправилно е отразен приход за 2017 г. – 20 833.33 лв., респ., разход – 13 677.81 лв.; т. е. с процесните суми следва да се коригират установените приходи и разходи при формиране на данъчната основа по чл.122 от ДОПК за този период;

• За 2017 г. са финализирани продажби на недвижими имоти, за които не

са издадени фактури за продажба на недвижими имоти с купувачи А. П. В. и Б. М. М. в обекти „Кукуш“ 26 и „Д-р Селимнски“ 1А, общо на стойност 52 252.17 лв. ( в т. ч. горепосочените от предходната година) и не са отчетени разходи като себестойност на продадените през 2017 г. обекти – 16 803.56 лв. (на база определената средна себестойност на кв. м. – 124.98 лв./кв. м.). От ревизията не се признават отчетени приходи в размер на 8 333.33 лв. чрез счетоводна операция Дебит с/ка 412 - Клиенти по аванси/Кредит с/ка 703 - Приходи от продажба на услуги, но от представените документи не може да се установи за коя точно сделка от извършените авансови плащания се отнасят приходите, т. е. с тази сума и горните, следва да се коригират установените приходи и разходи при формиране на данъчната основа по чл.122 от ДОПК за този период;

• За 2018 г. в РА са извършени корекции по РД, като са установени

неправилно отразена стойност на заменени активи (които са регулирани и в приходите и в разходите, т. е. реално не влияят на данъчната основа), както и неотчетени в счетоводството на дружеството приходи от продажби на заменените обекти по нотариални актове на обекти от „Остромила“ с купувачи Г. С. Д., В. М. В. и М. В., М. С. Т., общо по нотариални актове 120 000.00 лв. или 100 000.00 лв. без ДДС, и с купувач П. Г. П. с цена по нотариален акт 35 000.00 лв. с ДДС или 29 166.67 лв. без ДДС. По отношение на разходите е установена разлика в размер на 6 665.18 лв., представляваща себестойност на продаден обект, т. е. с тази сума и горните следва да се коригират установените приходи и разходи при формиране на данъчна основа по чл.122 от ДОПК за този период;

• За 2019 г. по справка на Агенцията по вписванията и приложените

нотариални актове за тази година са извършени продажби и замени на недвижими имоти, които не са намерили отражение в счетоводството на дружеството, като са установени неотчетени приходи от тези операции и от продажба на свързано лице (получени като разлика между стойността на придобиването на съответните идеални части, осъществена при пазарни условия и размера на отчетените от дружеството приходи чрез издадена фактура), т. е. сумата на приходите от продажби на продукция следва да бъде увеличена с 273 607.10 лв. Анализирани са отчетените разходи и е определена себестойността на продадения през 2019 г. обект – 19 533.12 лв., т. е. отчетен е разход в повече в размер на 50 123.49 лв., както и в РА е извършена корекция – изписване на себестойността на продадените активи в размер на 103 235.91 лв. от сметка 302 – Материали, като се признават повече разходи; с тази сума и горните, следва да се коригират установените приходи и разходи при формиране на данъчната основа по чл.122 от ДОПК за този период;

• За 2021 г. по справка от Агенцията по вписванията и приложените

нотариални актове за тази година са извършени продажби, делби и замени на недвижими имоти, получени са суми за уравняване на дялове, които не са намерили отражение в счетоводството на дружеството по сделки с „Българстрой“ ЕООД общо в размер на 63 179.24 лв. Ревизиращите органи са изискали от лицето справки за формираната себестойност за всеки един от построените и продадени обекти, но такива не са представени, а предоставената справка за отчетените приходи и разходи за ревизирания период не съдържа коректни данни (некоректно посочени периоди на отчитане, некоректно посочени имена на купувачите и некоректно посочени стойности). Поради това, ревизиращият екип установява, че разходите за текущата 2021 г. са отчетени без ясна методика за определяна на себестойността на отделните обекти, като определя себестойност след анализ на данните по с/ка 611. Прието е, че доказаните разходи за изграждането на сградите, и по-конкретно за изграждането на описаните обекти, които са в дял на „Проектантско бюро Плас - 90“ ЕООД, и които реално биха могли да участват при формирането на себестойността на обектите, са в размер на 408 695.27 лв., а общо застроената площ на обектите в полза на РЛ е 721.109 кв.м., т. е. себестойност в размер на 566.76 лв./кв.м. застроена площ или себестойността на продадените недвижими имоти е в размер на 289 239.74 лв., което не съответства на отчетените разходи по счетоводни данни, взети с операция Дт с/к 701/Кт с/ка 611 в размер на 259 353.74 лв. Счетено е, че получената отрицателна разлика в размер на 29 353.74 лв. представлява неотчетени разходи, т. е. признати са повече разходи, като с тази сума и горните, следва да се коригират установените приходи и разходи при формиране на данъчната основа по чл.122 от ДОПК за този период.

С оглед гореизложеното, данъчният финансов резултат или данъчната основа по чл.122 от ДОПК за ревизираните години е определен като разлика между установените от ревизията общо приходи и установените от ревизията общо разходи, като са съобразени горните неотчетени/укрити приходи, респ., отчетени повече приходи, съответно, и са признати повече разходи, респ. не са признати отчетените такива в по-големи размери при съобразяване на счетоводния принцип за съпоставимост на приходите и разходите. В резултат на горните констатации е формирана данъчната основа за ревизирания период по реда на чл.122 от ДОПК, както следва: - за 2016 г. – 212 665.30 лв., за 2017 – 39 343.06 лв., 2018 г. – 123 329.33 лв., за 2019 – 241 457.02 лв. и за 2021 г. – 53 847.96 лв., като са доначислени процесните задължения за корпоративен данък и прилежащи лихви.

За да потвърди РА, решаващият орган, на първо място е посочил, че с РА са разгледани и обсъдени възраженията по РД, като част от същите са уважени и е извършена корекция в данъчната основа и установените задължения за 2018 г. На второ място, решаващият орган е изложил обстойно нормативната уредба, регулираща този вид финансови отношения, включваща – ДОПК, ЗКПО и ЗСч, и е изложил подробни мотиви относно необходимостта от извършване на ревизията по особения ред на чл.122 от ДОПК. В сочения смисъл и е възприел изцяло мотивите на ревизиращия екип, като конкретно е коментирал и редица установени обстоятелства. Така, по отношение на сочените в жалбата конкретни суми за 2016, 2018 и 2019 г. е посочил, че същите са обсъдени в РА, предвид направените възражения срещу РД, като част от тях, каза се, за 2018 г. са приети за обосновани и са коригирани. В този смисъл е посочил, че спорната сума от 13 266.67 лв. фактически не участва във формирането на данъчната основа за 2018 г., тъй като общият размер на установените неотчетени приходи за 2018 г. е в размер на 376 731.27 лв., формирани като сбор от сумите 247 564.60 лв., 100 000 лв. и 29 166.67 лв., свързани само със замяна на други активи, а не със спорната разлика между нотариален акт и фактури, поради което и, решаващият орган е приел, че в тази част жалбата до него се явява безпредметна, както и относно сочената сума от 247 085.69 лв., за която в жалбата се твърди, че правилно в РА е признат разход на тази стойност.

Директорът на Д „ОДОП“ – Пловдив при ЦУ на НАП е извършил и обстоен анализ по отношение на претендираната от жалбоподателя сума в размер на 99 746.06 лв., представляваща балансова стойност на изписания актив, за която се твърди, че следва да се признае като разход срещу установения неотчетен приход за 2019 г. в размер на 91 662.73 лв. В тази насока е посочил, че установеното в хода на ревизията, че отчетната стойност в размер на 99 746.06 лв. е отнесена по кредита на с/ка 200 – Земи срещу дебитиране на с/ка 6012 – Разходи за материали (натрупани обороти 176 163.50 лв.). Посочва, че от ревизията са проследени и последващите записвания по сметки 611 и 701, като се сочи, че от представените хронологични ведомости на всички сметки от гр.60, гр.61 и гр.70 (които са за целия период от 01.01.2016 г. – 30.09.2022 г.) не може да бъде установено какви стопански операции са взети предвид при формиране на дебитните и кредитните салда по съответните счетоводни сметки, в т. ч. по с/ка 611. От данните по преписката, решаващият орган е установил, че за 2019 г. са отчетени и декларирани общо разходи в размер на 257 346.47 лв., формирани от с/ка 601 – 176 163.50 лв., с/ка 602 – 60 384.41 лв., с/ка 604 – 5 004.62 лв., с/ка 605 – 1 274.44 лв., с/ка 606 – 13 377.61 лв., с/ка 621 – 31.18 лв., с/ка 629 – 1 090.56 лв. и с/ка 692 – 20.15 лв., т. е. не се подкрепя по никакъв начин твърдението на РЛ, че спорната сума не е отразена като разход и не може да се уважи претендираното признаване на същата още веднъж от ревизията.

По отношение възражението на жалбоподателя относно сумата от 16 250.00 лв. по фактура № **********/22.12.2016 г., която е отчетена на приход, и че ревизиращите органи са взели стойността на същата като приход в двоен размер още един път, като част от сумата 94 124.32 лв. (стойността на НА № 50/29.07.2015 г.), и втори път, стойността на самата фактура 16 250.00 лв., решаващият орган е посочил, че това е било предмет на оспорване и по предходната ревизия и във възраженията по РД, като в последния и в РА, подробно са анализирани представените документи и доводите на РЛ и е отговорено обосновано, като мотивирано ас оборени аргументите на жалбоподателя. Директорът на дирекцията изяснява, а именно: - в хода на ревизията е представена фактура № **********/22.12.2016 г. в оригинал, издадена на И. Н. К. с предмет: „СМР по договор т.1 на стойност 14 733.87 лв. и СМР по договор т.11 на стойност 1 516.13 лв.“ с данъчна основа 16 250.00 лв. и ДДС 3 250.00 лв., подписана от съставителя С. К. и получателя И. К.. Посочва се, че към жалбата по предходния РА е приложено копие на фактура № **********/22.12.2016 г., издадена на И. Н. К. с предмет „Частично по НА № 50/29.07.2015 г.“ и същата стойност и ДДС, подписана само от съставителя С. К.. Установено е, че приложеното копие към жалбата се различава от представения оригинален документ. Поради изложено и събраните по преписката документи, ревизиращите органи са се мотивирали и доказват, че процесната фактура касае извършени СМР след продажбата на ап.13 на И. К.. Уточнява, също така, че е установено безспорно, че цитираният апартамент е прехвърлен с НА № 50/2.07.2015 г. в степен на завършеност „груб строеж“, като в НА в стойността 57 750 евро (112 949.18 лв.) с ДДС не са уговорени допълнителни СМР, а същият се прехвърля в състоянието, в което е в момента на сделката. В тази връзка решаващият орган пояснява още, че е предвидено отлагателно условие – плащане на сума от 5 775 евро до 15.09.2015 г. и сума в размер на 5 775 евро в срок до 15.12.2015 г. Представено е споразумение от 07.01.2016 г. между страните, съгласно което, купувачът е изплатил изцяло стойността по НА № 50/29.07.2015 г. към тази дата, поради което и е формиран извода, че няма логика тази фактура да документира плащане по НА на дата 22.12.2016 г. В този смисъл, решаващият орган е приел, че основателно ревизиращите органи са счели, че фактура № **********/22.12.2016 г. касае извършени СМР с получател И. Н. К. след продажба на ап.13 и стойността на същите не участва при формиране на недекларираните приходи за 2016 г. относно продажбата на ап.13 по НА № 50/29.07.2015 г. на стойност 94 124.32 лв.

В съдебно заседание на 30.01.2025 г. е изслушана и приета без възражения от страните съдебно-счетоводна експертиза /ССчЕ/, за изготвянето на която вещото лице е използвало всички налични по преписката документи, както и допълнително – оборотна ведомост за 2019 г., хронология на сметки 601 –Разходи за материали и 811 – Разходи за основна дейност за 2019 г. След като експертизата е представила в табличен вид начина на облагане за 2018 и 2019 г., по първата задача формирала извода, че сумата от 13 266.67 лв., представляваща стойността на ф-ра № **********/06.02.2019 г., издадена от контрагент „Рал 202“ ЕООД, не е предмет на облагане, нито за 2018, нито за 2019 г. по РА, т.е. не е налице двойно облагане, поради което определените с РА задължения като главница и лихви не следва да бъдат коригирани. По втората поставена задача, вещото лице е извършило анализ на счетоводното отразяване на сделката по НА № 156/21.09.2018 г., подробно описан в заключението, и е формирало извода, че е налице неспазване на принципа на съпоставимост на приходите и разходи, поради което за 2019 г. експертизата е извършила преизчисление на дължимия корпоративен данък, съобразно анализираните данни, при което е установила, че внесеният данък е в размер на 2 096.23 лв., разликата за довнасяне е 12 075.41 лв. и лихви 6 495.24 лв. От анализа на всички обследвани счетоводни документи – налични по преписката и допълнително представени, експертът е формирал и крайния си извод, че няма създадени аналитични партиди по видове обекти, по които да се отчитат съответните приходи и разходи, което не позволява да се определи нито прихода от даден обект, нито себестойността на същия.

При така установеното от фактическа страна, съдът формира следните правни изводи:

Жалбата е допустима, като подадена в срока по чл.156 ал.1 от ДОПК, от ревизираното лице след изчерпване на процедурата по административното оспорване на РА.

Изложеното до тук налага да се приеме, че процесното ревизионно производство е възложено от материално компетентен административен орган, при спазване на предвидените за това процедурни правила. Ревизионният акт е постановен в изискваната от закона форма и от компетентните за това, в съответствие с нормата на чл.119 ал.2 във връзка чл.118 ал.2 и чл.112 ал.2 т.1 от ДОПК, органи на приходната администрация. Ревизионното производство е образувано и съответно, ревизионният доклад и ревизионният акт са издадени от надлежно снабдените с правомощията за това органи по приходите. Както ревизионният доклад, така и ревизионният акт са съставени в предвидената за това форма.

Впрочем, дори в хода на съдебното производство да се установи, че са налице нарушения на процесуалните правила при извършване на ревизията, то това обстоятелство, само по себе си, не обуславя незаконосъобразността на ревизионния акт, като краен резултат, тъй като съдът в настоящото производство действа при условията на чл.160 от ДОПК и е задължен да разреши материалноправния спор по същество, с оглед събраните в хода на административното и съдебно производство доказателства, действайки вместо органа по приходите, като провери наличието на всички материалноправни предпоставки за определяне на задължения по ЗДДС. Предвид на това, дори и при констатиране на процесуални нарушения, допуснати в ревизионното производство, съдът няма правомощието да отмени РА, а следва да приложи материалния закон по отношение на установените по делото факти и да определи конкретния размер на данъчните задължения.

Разгледана по същество жалбата е неоснователна.

Процесната ревизия е проведена по реда на чл.122 от ДОПК предвид наличието на обстоятелства по чл.122 ал.1 т.2 и т.4 от ДОПК. При извършване на ревизията са изискани от дружеството представяне на подробно изброени първични и вторични счетоводни документи и регистри, свързани с дейността на дружеството, като не е спорно, че от него са представени само част от изисканите такива, като липсват доказателства за редовно водено счетоводство-аналитично, което да дава възможност за установяване на дължимите публични задължения. Поради липсата на документи, изрично изброени във фактическата част на решението, настоящата инстанция намира че, правилно ревизиращият орган е приел, че са налице предпоставките на чл.122 ал.1 т.2 и т.4 от ДОПК– налице са данни за укрити приходи или доходи и липсва или не е представена счетоводна отчетност и липсват документи, необходими за установяване основата за облагане с данъци.

При изчерпателно посочените предпоставки на чл.122 ал.1 от ДОПК е невъзможно да се определи данъчната основа по друг начин освен, чрез анализ на обстоятелствата визирани в ал.2 на същата разпоредба, което е в съответствие с разпоредбата на чл.273 от Директивата за ДДС и установените в него условия държавите членки да предвидят други задължения, за да предотвратят данъчни измами. Размерът на данъка при ревизия по чл.122 от ДОПК се определя съобразно изискванията на материалния закон, като особеността касае единствено и само размера на облагаемата данъчна основа. Изложените в жалбата възражения, че са нарушени процесуалните разпоредби на ДОПК, са несъстоятелно, предвид констатираното по отношение на счетоводството на жалбоподателя – липсата на достатъчно аналитичност затруднява извършването на качествен анализ и контрол на дейността и присъщите и приходи и разход; наличие на документи, които не са намерили отражение в счетоводството на дружеството е на са отразени в счетоводния баланс; некоректно отчитане на приходите и разходите, което е в противоречие на утвърдените счетоводни стандарти. Горните обстоятелства, безспорно налагат провеждане на ревизия по особения ред на ДОПК. Не са представени всички изискани от органа документи, счетоводни регистри и справки във връзка с извършените сделки от дружеството през ревизирания период, а представените в хода на ревизията са същите, които са представени и в административното обжалване, а нови пред настоящата инстанция не се представят. В този смисъл съдът изцяло споделя мотивите на Д „ОДОП“. Видно е, че от страна на ревизираното дружество не са представени всички изискани документи. Твърденията в жалбата, че в хода на ревизията са представени всички изискани документи и доказателства не отговаря на установената по преписката фактическа обстановка. Освен това, при ревизията органите по приходите са установили множество пропуски във водената счетоводна отчетност. Относно редовното водене на отделните счетоводни сметки, в частта по ЗКПО на РД е направен пълен анализ на допуснатите пропуски в счетоводната отчетност, който настоящата инстанция споделя. Ревизията правилно е установила, че формата на счетоводство не осигурява синхронизирано хронологично и систематично (аналитично и синтетично) счетоводно отчитане. Липсата на аналитични партиди по видове обекти по които се отчитат съответните приходи и разходи, не позволява да се определи нито прихода от конкретен обект, нито неговата себестойност, с което е нарушен принципът на съпоставимост на приходите и разходите, както и нормативно установените задължения в ЗСч и в данъчните закони, които изискват вярно и точно отразяване и деклариране на счетоводните активи и пасиви, а оттам и за изготвянето на финансовите отчети.

Съгласно чл.26 ал.1 т.4 от ЗСч, позициите, които се представят във финансовите отчети, се признават и оценяват в съответствие с принципа на начисляване, а именно, предприятието изготвя финансовите си отчети, с изключение на отчетите, свързани с паричните потоци, на базата на принципа на начисляването – ефектите от сделки и други събития се признават в момента на тяхното възникване, независимо от момента на получаването или плащането на паричните средства или техните еквиваленти, и се включват във финансовите отчети за периода, за който се отнасят. Няма спор, че паричните потоци обхвата приходите и разходите, в които се включва и себестойността на дадената стока/услуга.

Така, според т.2 от СС 18 – Приходи, приход е брутният поток от икономически изгоди през периода, създаден в хода на обичайната дейност на предприятието, когато този поток води до увеличаване на собствения капитал отделно от увеличенията, свързани с вноските на собствениците. Според стандарта, приходът от продажбата на стоки, услуги и използването на активи от трети лица (съгласно СС 18 Приходи) трябва да се оценява по справедливата стойност на полученото или подлежащо на получаване плащане или възмездяване, а справедливата стойност е сумата, за която един актив може да се размени или един пасив може да се уреди между информирани и желаещи страни в пряка сделка помежду им. Според т.5.1 от СС 18, приходът се признава, когато: а) е вероятно предприятието да има икономическа изгода, свързана със сделката; б) сумата на прихода може да бъде надеждно изчислена; в) направените разходи или тези, които ще бъдат направени във връзка със сделката, могат надеждно да бъдат измерени; г) приходите за всяка сделка се признават едно - временно с извършените за нея разходи (принцип на съпоставимост между приходите и разходите), а съгласно т.5.2. приходът не се признава, когато разходите не могат да бъдат надеждно изчислени. При тези обстоятелства всяко получено плащане се признава за пасив (задължение).

От своя страна, сумата на прихода от една сделка обикновено се определя по споразумение между предприятието и купувача или ползвателя на актива. Той се оценява по справедливата стойност на полученото или подлежащо на получаване възмездяване, като се отчита сумата от всички търговски отстъпки и количествени рабати, направени от предприятието. В повечето случаи възмездяването е под формата на парични средства и сумата на прихода представлява сумата от получените или подлежащи на получаване парични средства. Според т.10 от СС 18, по отношение продажбата на недвижими имоти, трябва да са налице специфични критерии за признаване на прихода за неговото осчетоводяване и документиране. В конкретния казус се касае до счетоводно документиране на сделки с недвижими имоти, което налага прилагането именно на цитираните по-горе специфични критерии за отчитане. Такъв критерий за признаване на приход от недвижим имот е прехвърлянето на правото но собственост; осчетоводяването следва да обхваща сметките от гр. 70: - С/ка Приходи от продажби на продукция и С/ка Приходи от продажби на стоки; продажбата се документира с нотариален акт и фактура. В случая няма спор, че сделките за продажба на недвижимите имоти са осчетоводявани само въз основа на нотариален акт; не са отразявани в счетоводството свързаните с това счетоводни операции, които обстоятелства дават своето отражение върху отчетения счетоводен финансов резултат, както и декларираната данъчна основа в ГДД по чл.92 от ЗКПО. Горните обстоятелства се потвърждават и от приетата без възражения от страните по делото ССчЕ, която е категорична, че липсата на аналитични партиди по видове обекти по които да се отчитат съответните приходи и разходи, не позволява да се определи нито прихода от даден обект, нито себестойността на същия.

Съдът кредитира експертизата, като коректно и безпристрастно изготвена, отговаря на поставените задачи и спомагаща за изясняване на фактите по делото.

Тези констатации не са оборени от жалбоподателя. Каза се, в настоящото съдебно производство не се представят нови доказателства. Или иначе казано, ревизираното дружество не е водило аналитична отчетност, както при завеждане на обектите, така и при тяхното изписване, която да дава вярна информация с оглед определяне на прихода по всяка една сделка. Липсват първични документи - фактури, даващи пълна информация за сделките. Неводенето на подробна счетоводна отчетност възпрепятства установяването на задълженията по ЗДДС и ЗКПО, както е в конкретния случай. Законът изиска да се води такава счетоводна отчетност, която да е достатъчна за установяване на задълженията по ЗДДС и ЗКПО. Изпълнението на това задължение се отнася до всички регистрирани по ЗДДС лица, установено с разпоредбата на чл.123 ал.1 от ЗДДС, която от своя страна е хармонизирана с разпоредбата на чл. 242 от Директива 2006/112. Тези изводи на органа по приходите не се опровергават с помощта на изслушаната по делото ССчЕ. Съдът възприема основното възражение на ответника, че установените обстоятелства не са подкрепени с първични счетоводни документи, няма обвързване между съответния нотариален акт и приход и разходи, както и че експертното заключение не дава възможност да се установи как се формира приходът от и себестойността на всеки имот, разходите, свързани с него. Това налага и извода, че по този начин се препятства и определянето на данъчните задължения, вкл. и за корпоративен данък.

Съдът намира, че в настоящото производство безспорно се установи, че:

• За 2016 г. не са издадени фактури по нотариални актове за

финализиране на сделки по продажби на недвижими имоти с купувачи И. Н. К., М. Й. М. и А. П. В. в обекти: „Кукуш“ 26 и „Д-р С.“ 1А общо на стойност 207 065.99 лв. без ДДС и неправилно е отразен приход за 2017 г. – 20 833.33 лв., респ., разход – 13 667.81 лв.;

• За 2017 г. са финализирани продажби на недвижими имоти, за които не

са издадени фактури за тях с купувачи А. П. В. и Б. М. М. в обекти: „Кукуш“ **и „Д-р С.“ ** общо на стойност 52 252.17 лв. и не са отчетени разходи като себестойността на продадените през 2017 г. обекти – 16 803.56 лв., както и не са признати от ревизията отчетени приходи в размер на 8 333.33 лв. чрез взета счетоводна операция Д-т с/ка 412 – Клиенти по аванси/К-т с/ка 703 – Приходи от продажба на услуги, тъй като от представените документи не може да се установи за коя точно сделка от извършените авансовите плащания се отнася на приход;

• За 2018 г. са установени неправилно отразена стойност на заменени

активи, както и неотчетени в счетоводството на дружеството приходи от продажби на заменени обекти по нотариални актове на обекти от „Остромила“ с купувачи Г. С. Д., В. М. В. и М. В., М. С. Т. , общо по нотариални актове 120 000.00 лв. или 100 000.00 лв. без ДДС и с купувач П. Г. П. с цена по нотариален акт 35 000.00 с ДДС или 29 166.67 лв. без ДДС. По отношение на разходите е установена разлика в размер на 6 665.18 лв., представляваща себестойност на продаден обект;

• За 2019 г. са установени данни за извършени продажби и замени на

недвижими имоти, които не са намерили отражение в счетоводството на дружеството, като са установени неотчетени приходи от тези операции и от продажба на свързано лице;

• За 2021 г. са установени данни за извършени продажби, делби и замени

на недвижими имоти, получени суми за уравняване на дялове, които не са намерили отражение в счетоводството на дружеството по сделки с „Българстрой“ ЕООД общо в размер на 63 179.24 лв. От страна на РЛ не са представени справки за формиране на себестойността за всеки един от построените и продадени обекти, което налага извода, че липсват данни как е определена себестойността на всеки един обект.

Или иначе казано, предвид липсата, както на първични счетоводни документи за процесните сделки с недвижими имоти – фактури, така и на аналитични ведомости, е очевидно, че няма съпоставимост на приходите и разходите, което препятства определянето на приходите и себестойността на даден обект. Във връзка с липсата на аналитични партиди по видове обекти, препятства реалното представяне на финансовия резултат на предприятието. А финансовият резултат на предприятието се характеризира като разликата между всички приходи и разходи за отчетния период. Основните правила, на които се подчинява признаването на приходите и разходите за целите на установяване на резултата са: - 1./ принцип на текущото начисляване и – 2./ съпоставимост на разходите и приходите. Представянето на резултатите на предприятието във финансовите отчети се прави в две негови части - в отчета за приходи и разходи и в приложението към финансовия отчет, а двустранният отчет за приходите и разходите включва всички направени разходи в предприятието, включително и тези, срещу които все още не са реализирани приходи.

Съгласно чл.11 ал.1 т.2 от ЗСч, при изграждането и поддържането на счетоводната система предприятията осигуряват получаване на аналитична и обобщена информация по счетоводен път, представяща най-точно и по най-подходящ начин годишните финансови отчети на предприятието, съгласно чл.16 ал.1 т.3 от с. з. ръководителят на предприятието утвърждава формата на счетоводството, която осигурява синхронизирано осъществяване на хронологичното и систематичното (аналитично и синтетично) счетоводно отчитане.

От анализа на цитираната нормативна уредба и от този на събраните в хода на ревизията и настоящото съдебно производство информация, се налага категоричният извод, че в дружеството-жалбоподател, не е налице редовно водено счетоводство, което безспорно обосновава провеждане на ревизия по особения ред на ДОПК, с цел установяване на задължения по ЗКПО.

Предвид факта, че ревизията е проведена по особения ред, съгласно чл.124 ал.2 от ДОПК фактическите констатации в него се смятат за верни до доказване на противното, когато наличието на основанията по чл.122 ал.1 от ДОПК са подкрепени със събраните доказателства т. е. в тежест на задълженото лице е да обори констатациите на ревизията с пълно насрещно доказване. В този смисъл е и трайната съдебна практика напр. Решение № 2343 от 14.03.2022 г. на ВАС по адм. д. № 9934/2021 г., Решение № 1148 от 8.02.2022 г. на ВАС по адм. д. № 5958/2021 г.Решение № 837 от 1.02.2022 г. на ВАС по адм. д. № 5616/2021 г. Решение № 483 от 20.01.2022 г. на ВАС по адм. д. № 8004/2021 г., VI.

Съдът е дал указания в разпореждането за насрочване на делото, че жалбоподателят следва да проведе пълно, насрещно доказване, за да обори тази презумпция. Съдът намира, че такова не е налице, доколкото нито с помощта на ССчЕ, нито с представянето на другите писмени доказателства може да се установи воденето на редовно аналитично счетоводство.

Предвид изложеното съдът намира, че оспорваният РА е правилен и материално законосъобразен, поради което следва да бъде потвърден, а жалбата, като неоснователна, отхвърлена.

Неоснователно е възражението на жалбоподателя в насока, че данъчната основа за 2019 г. е увеличена със сумата от 13 266.67 лв. по фактура № **********/06.02.2019 г. Видно от РД и РА спорната сума не участва при формиране на данъчната основа за 2018 г. В този смисъл решаващият орган е изложил подробни мотиви, а в подкрепа на същия е и изводът на експерта, който е категоричен че сумата от 13 266.67 лв. по процесната фактура, издадена от „Рал 202“ ЕООД не е предмет на облагане нито за 2018, нито за 2019 г., т.е. предмет на облагане с оспорения РА.

Неоснователно е възражението и в насока претендираната сума в размер на 99 746.00 лв., представлява балансова стойност на изписания актив, както и за сумата от 202 394.17 лв., неотчетени приходи. Решаващият орган е изложил подробни мотиви и в тази насока, които се подкрепят изцяло и от ССчЕ, а именно, че първата не е отразена като разход и не може да се уважи претендираното признаване на същата още веднъж за годината, а за втората не може да се установи от кой обект точно е приходът. Безспорно се установи, че отчетната стойност в размер на 99 746.06 лв. е отнесена по кредита на с/ка 200 – Земи срещу дебитиране на с/ка 601 – Разходи за материали, т..е този разход е отчетен пряко и за първи път отнесен по с/ка 601. Същата сума участва при формирането на счетоводния резултат за 2019 г. и то като пряк разход, като от ревизията са проследени и последващите записвания по с/ки 611 и 701, като е посочено, че от представените хронологично ведомости на всички сметки гр.60, гр.61 е гр.70, не може да бъде установено какви стопански операции са взети предвид при формирането на дебитните и кредитните салда по съответните счетоводни сметки, в т. ч. и по с/ка 611. Горното се потвърждава и от приетата без възражения от страните ССче. В този смисъл съдът намира, че правилно ревизиращият екип е приел за неотчетени приходи в размер на 91 662.73 лв., получени като разлика между стойността на придобиване на съответните идеални части, осъществена при пазарни условия 99 746.06 лв. и размера на отчетените от дружеството приходи, чрез издадената фактура № 149/16.07.2019 г. – 8 0873.33 лв.

Що се отнася до възражението, че недоказан и фактически неверен е изводът на ревизията относно ф-ра № **********/22.12.2016 г., настоящата инстанция намира, че в хода на настоящата производство не се представят доказателства, които да оборят констатацията на приходната администрация, че се касае до СМР, след приключване на сделката п о придобиване на имота от И. К.. Правилен е изводът, че тази фактура касае извършени СМР с получател И. К. след продажба на ап.13 и стойността на същата не участва при формиране на недекларираните приходи за 2016 г. относно продажбата на ап.13 по НА № 50/29.07.2015 г. на стойност 94 124.32 лв.

При този изход на спора и предвид претенциите на страните за присъждане на разноски по делото, съдът намира, че такива се следват на ответната страна и същите се констатираха в размер на 8 220.14 (осем хиляди двеста и двадесет и 0.14) лева, съобразно разпоредбата на чл.7 ал.2 т.4 от Наредба № 1/09.07.2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения.

Воден от горното и на основание чл.160 от ДОПК, Административен съд – Пловдив, XI състав,

 

Р Е Ш И :

 

ОТХВЪРЛЯ жалбата на „Проектантско бюро Плас – 90“ ЕООД, ЕИК по булстат ****, с адрес за кореспонденция по чл.8 от ДОПК: - [населено място], [улица], представлявано от С. К., против Ревизионен акт № Р-16001623005492-091-001/25.03.2024 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП – Пловдив, потвърден с Решение № 229/30.05.2024 г. на директора на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ /Д „ОДОП“/ при ЦУ на НАП – Пловдив, с който са установени допълнителни задължения за корпоративен данък за 2016 г. в размер на 19 991.05 лв. и лихви в размер на 14 807.05 лв., за 2017 г. в размер на 3 544.86 лв. и лихви – 2 226.18 лв., за 2018 г. - в размер на 12 250.15 лв. и лихви – 6 570.46 лв., за 2019 г. - в размер на 22 049.47 лв. и лихви 9 060.91 лв. и за 2021 г. – в размер на 3 382.55 лв. и лихви – 704.05 лв.

ОСЪЖДА „Проектантско бюро Плас – 90“ ЕООД, ЕИК по булстат ****, с адрес за кореспонденция по чл.8 от ДОПК: - [населено място], [улица], представлявано от С. К., да заплати на Национална агенция за приходите – София, сумата от 8 220.14 (осем хиляди двеста и двадесет и 0.14) лева, представляваща юрисконсултско възнаграждение.

Решението подлежи на обжалване пред Върховен административен съд на Р България в 14-дневен срок от съобщаването му на страните.