Р Е Ш Е Н И Е
гр. Варна, ….07.2019 г.
В ИМЕТО НА НАРОДА
Варненският
административен съд, ВТОРИ състав, в
публично заседание на седемнадесети май, през две хиляди и деветнадесета година в състав:
Председател: ВЕСЕЛИНА ЧОЛАКОВА
при
секретаря Добринка Долчинкова , като
разгледа докладваното от съдията Веселина Чолакова адм.дело N 2658 по описа за 2017 год., за да се произнесе, взе предвид:
Производството е по реда на чл. 156 и сл. от ДОПК.
Образувано е по подадена жалба от „Зефира“ ООД, ЕИК
*********, със седалище и адрес на управление гр.Варна, ул. „Марко Балабанов“ №
25, представляван от управителите В.Д. и М. С., заедно и
поотделно, чрез адв. Ф. против РА № Р-03000316007268-091-001/30.05.2017 г. издаден от началник сектор „Ревизии“ в
дирекция „Контрол“ при ТД на НАП-Варна, възложил ревизията и главен инспектор
по приходите в дирекция „Контрол“ при ТД на НАП Варна, ръководител на
ревизията, в частта потвърдена с Решение № 280/15.08.2017 г. издадено от директор
на дирекция ОДОП-гр.Варна, с която са
установени задължения за корпоративен данък за данъчен период 2011 г.
главница в размер на 35 494,63 лв. и лихви 15 650,27 лв. ; за данъчен период
2012 г. главница в размер на 9976,71 лв. и лихва в размер на 4218,74 лв.; за
данъчен период 2013 г. главница в размер на 12 272,46 лв. и лихви в размер
на 3945,97 лв.; за данъчен период 2014 г. главница в размер на 12 291,24 лв. и
лихва в размер на 2703,01 лв. и задължения за ДДС по ЗДДС за данъчен период
м.06.2011 г. главница в размер на 738,36
лв. и лихва в размер на 442,77 лв. Жалбоподателят навежда
доводи за нарушения на материалния и процесуалния закон и необоснованост. Не излага съображения. Поддържа
изложените с възражението срещу РД доводи , които се свеждат до следното: Експертизата неправилно е ценена, тъй като е негодно
доказателствено средство, предвид, че липсват доказателства за реално
осъществени сделки с подобни имоти. Следвало да бъде извършен оглед на имотите
с цел изготвяне на оценката. Клиентът П.П. е закупил имота за 46000 евро, като
представя извлечение от банковата сметка на лицето в подкрепа на това
твърдение. Твърди, че независимо, че отпуснатият кредит е за 83800 евро,
неговото предназначение е за покупка, довършителни работи и обзавеждане на
апартамента. Във връзка с установените продажби под себестойност, твърди, че
бюджетът не е ощетен, тъй като са изготвяни своевременно протоколи по ЗДДС. По
отношение на извършеното преобразуване на финансовия резултат с размера на
амортизациите на недвижимите имоти, твърди, че органите по приходите не са
посочили въз основа на кои доказателства са направили извод, че имотите не са
употребявани в дейността на предприятието. В съдебно заседание редовно
уведомен се представлява от адв.Ф. която
поддържа жалбата. Претендира сторените по делото раноски.
Ответникът по жалбата – Директор на дирекция ОДОП
гр.Варна при ЦУ на НАП, оспорва жалбата в съдебно заседание и в представено
подробно писмено становище. Претендира за присъждане на юрисконсултско
възнаграждение.
По допустимостта на жалбата:
Жалбата е подадена в законоустановения срок, от
легитимирано лице и при наличие на интерес от обжалване, поради което е
допустима.
След като разгледа оплакванията, изложени в жалбата,
доказателствата по делото, становищата на страните и в рамките на
задължителната проверка по чл.160 от ДОПК, Административният съд приема за
установено от фактическа и правна страна следното:
Съгласно
разпоредбата на чл.156 от ДОПК, РА в частта, която не е отменена с решението по чл.155 от ДОПК, може да се
обжалва чрез решаващия орган пред
Административния съд по местонахождението му, в 14-дневен срок от получаване на
решението. Предмет
на настоящето производство е РА №
Р-03000316007268-091-001/30.05.2017 г.
издаден от началник сектор „Ревизии“ в дирекция „Контрол“ при ТД на
НАП-Варна, възложил ревизията и главен инспектор по приходите в дирекция
„Контрол“ при ТД на НАП Варна, ръководител на ревизията, в частта потвърдена с
Решение № 280/15.08.2017 г. издадено от директор на дирекция ОДОП-гр.Варна, с
която са установени задължения за
корпоративен данък за данъчен период 2011 г. главница в размер на 35 494,63 лв.
и лихви 15 650,27 лв. ; за данъчен период 2012 г. главница в размер на 9976,71
лв. и лихва в размер на 4218,74 лв.; за данъчен период 2013 г. главница в
размер на 12 272,46 лв. и лихви в размер на 3945,97 лв.; за данъчен период
2014 г. главница в размер на 12 291,24 лв. и лихва в размер на 2703,01 лв. и
задължения за ДДС по ЗДДС за данъчен период м.06.2011 г. главница в размер на 738,36 лв. и лихва в размер на
442,77 лв.
По валидността на РА:
Ревизията е започнала със заповед за възлагане на
ревизия № Р-03000316007268-020-001/20.10.2016г.,/стр.5-8/, изменена със заповед
за изменение на ЗВР № Р-03000316007268-020-002/30.01.2017г. /стр.9-12/ и
заповед за изменение на ЗВР № Р-03000316007268-020-003/20.02.2017г. / стр.
13-16/, издадени от оправомощен орган по приходите със Заповед № Д-1230 от
15.09.2014г. /стр.1-4/. Обхват на ревизираните задължения: Корпоративен данък
за периода от 01.01.2011 г. до 31.12.2015 г. и данък върху добавената стойност
за периода от 01.01.2011г. - 31.05.2014г. Определен е срок за завършване на
ревизията до 17.03.2017г.
В срока по чл. 117, ал. 1 от ДОПК е издаден РД №
Р-03000316007268-092-001/ 30.03.2017 г., връчен на 02.04.2017 г. по електронен
път на задълженото лице /л.248-267/. Срещу РД е постъпило възражение по чл.
117, ал. 5 от ДОПК вх. № 9831-6/16.05.2017 г. , към което са приложени
допълнителни доказателства/л. 272-282/.
РА № Р-03000316007268-091-001/30.05.2017 г. е издаден
от компетентни органи, съгласно чл. 119, ал. 2 от ДОПК, като съдържанието на
акта е в съответствие с изискуемото, съгласно
чл. 120 от ДОПК /л.284-292/.
Представените като административна преписка
документи ЗВР, РД и РА са във вид на разпечатки на
електронни документи. При запознаване със съдържанието на електронен диск и при
изрично изявление на жалбоподателя, че не оспорва валидността на подписите се
установи , че подписите във всички посочени документи са в срока на валидност
на сертификатите по чл.24 от Закона за електронния подпис и електронния
документ.
По определението на чл.13, ал.1 от Закона за
електронния подпис и електронния документ, електронен подпис е всяка информация
в електронна форма, добавена или логически свързана с електронното изявление ,
за установяване на неговото авторство. Квалифициран електронен подпис съгласно
чл.13,ал.3 и ал.4 от ЗЕДЕП е усъвършенстван електронен подпис, който отговаря
на изискването на чл.16 от Закона и той има значение на саморъчен подпис. За
установяване на наличието на квалифициран електронен подпис е необходимо
съгласно изискването на чл.16, ал.1 от ЗЕДЕП да е придружен от издадено от
доставчик на удостоверителни услуги удостоверение за квалифициран електронен
подпис, отговарящо на изискванията на чл.24 удостоверяващо връзката между
автора и публичния ключ за проверка на подписа, и да е създаден посредством
устройство за сигурно създаване на подписа. Удостоверението за електронен
подпис е средство за електронна идентификация и потвърждаване на самоличността
на лицето, подписващо даден документ /файл/. Удостоверението за електронен
подпис е законово признато за еквивалент на саморъчен подпис за лицата, които
притежават такова удостоверение. В общата информация на доставчика за удостоверението
за електронен подпис, което е достъпно на интернет
адрес:https//help.superhosting.bg/digital-signature.html са посочени
схемите на подписване. Едната е т.н. „Attached Signature“, при който тип
подписване се създава нов файл, в който се съдържат два файла- оригиналния
документ и цифровия подпис и „Detached Signature“ , при който документът и
подписът не се пакетират в един файл, а документът се запазва в оригиналния си
вид, като се създава нов файл, в който се съдържа само подписа. За последващата
верификация на подписа е необходимо получателят да разполага и с двата файла-
оригиналния документ и подписа. Посочената втора схема на подписване е приложена
и в съставените ЗВР,РД и РА. От представените удостоверения , като прикачен
файл към актовете е видно, че подписите са положени от съответните лица, в
периода на срока на действие на удостоверението. В тази връзка се установи, че
РА и РД и ЗВР създадени като електронни документи са подписани с електронен
подпис от лицата посочени като техни издатели , с КЕП и в периода на действие
на удостоверението.
При извършване на служебната проверка по чл.160, ал.2
от ДОПК, съдът констатира, че ревизионното производство е възложено от
компетентен орган и е приключило в определения от него срок. Ревизионният акт е
издаден от компетентен орган, и определя данъчни задължения за периода, за
който е възложена ревизията. Издаден е в изискуемата форма и има съдържание, в
което са изложени фактическите и правните основания за постановяването му. При
извършването на ревизията не са били допуснати съществени нарушения на
процесуалните разпоредби, визирани в ДОПК, поради което обжалвания РА, издаден
от орган по приходите при ТД на НАП- гр.Варна не страда от пороци, водещи до
неговата нищожност.
По
процесуалната и материална законосъобразност на акта.
В частта по ЗКПО:
В хода на проведеното ревизионно
производство са направени следните относими към предмета на делото фактически
констатации:
Установено е при ревизията, че извършваната
дейност през ревизирания период е продажба на обособени обекти от многофамилна
вилна сграда и идеални части от земята, находящи се в гр.Варна, кв. Виница,
местност Таушан Тепе. За сградата е издадено Удостоверение за въвеждане в
експлоатация на строеж № 135/26.08.2010
г. Същата е построена върху закупен от
дружеството през 2008г. поземлен имот, пл. № 53, площ по док. - 918.000 кв. м.,
гр.Варна, местност -ТАУШАН ТЕПЕ , КВ. ВИНИЦА , с.о. ТРАКАТА от лицата,
съдружници в дружеството: В.М.Д., ЕГН **********; Магдалена Благоева Славейкова,
ЕГН ********** и Михаил Петров Славейков, ЕГН **********/л.18/.
През ревизирания период /2011г. – 2015г./
дружеството няма сключени договори за строително-монтажни работи /СМР/,
строителен надзор и договори за наеми. Извършени са довършителни строително-монтажни
работи, услуги за ап. 9 за 4764,09 лв. /душ кабина и др./. За същия период
дружеството не е извършвало друго строителство и продажба на други обекти.
С цел събиране на доказателства от значение
за определяне задълженията на ревизираното дружество са извършени процесуални
действия, описани в т. ІІ на РД.
В отговор на връчено по електронен път
ИПДПОЗЛ № Р-0300016007268-040-001/29.11.2016 г./л. 243-246/, от ЗЛ са
представени писмени обяснения/л. 241-242/, оборотна ведомост и главна книга за
2015 г. /л. 238-240/, оборотна ведомост, главна книга и счетоводни регистри гр.
20,70 за 2014г./л. 232-237/, оборотна ведомост, главна книга и счетоводни
регистри гр. 20,70 за 2013г./л.221-231/, оборотна ведомост, главна книга и
счетоводни регистри гр. 20,70 за 2012г./л. 210-220/, оборотна ведомост, главна
книга и счетоводни регистри гр. 20,70 за 2011г./л.197-209/, оборотна ведомост,
главна книга и счетоводни регистри гр. 20,70 за 2010г./л.187-196/, оборотна ведомост 2009г./л. 186/, оборотна
ведомост 2008 г./л.185/, Амортизационен план
Многофамилна жилищна сграда см. 203 Сгради + с/ка 201 Земя и
амортизации, с/ка 206 за 2015 г./л. 183-184/,
за 2014 г./л. 181-182/, за 2013 г. /л. 179-180/, за 2012 г. /л. 177-178/, за 2011 г. /л.
175-176/, Справка за площообразуване по
обекти/л. 174/, протоколи от общото събрание, справки/л. 164-173/,
Удостоверение №135/26.08.2010 г. за въвеждане в експлоатация на строеж /л.
163/, копия на нотариални актове и издадени фактури за продажби /л. 48-162/.
На основание чл. 63 от ДОПК, с Акт за
възлагане на експертиза № Р-03000316007268-01-001/21.02.2017г. е възложено да
се определи пазарната цена на гаражи, паркоместа, апартаменти и студия за обект
„Многофамилна вилна сграда“, находяща се в ПИ 53 кв.3 по плана на СО „Траката“,
гр. Варна, като пазарната цена да бъде определена съобразно етапа на
завършеност на обектите към датата на продажбата им, съгласно приложени
нотариални актове за обекти, както следва:
-
Паркоместа №1, 2, 4, 5 и 6;
-
Гараж №1 и 2;
-
Апартаменти № 2, 6, 8, и 9;
-
Студия № 1, 2 и 3/л. 46-47/.
С Протокол за приемане на резултатите от
възложена експертиза от 08.03.2017г./л. 45/, е
приета експертната оценка с вх. № 9831/06.03.2017 г. /л.24-44/,
изготвена от вещо лице с оценителска правоспособност рег. № *********/12.12.2011
г. /л.23/.
В отговор на Искане за представяне на
информация от трети лица № Р-03000316007268-041-001/14.03.2017г., е получен
отговор вх.№3978/30.03.2017г. от банка ДСК
/л. 19-22/.
Предвид гореизложеното, в настоящото
производство се установява, че в хода на ревизията, органът по приходите е
извършил множество процесуални действия за събиране на релевантни за
производството доказателства по реда на ДОПК, като същите са подробно
анализирани и въз основа на тях са направени изводите и констатациите за извършеното
данъчно облагане на дружеството.
І. По отношение на преобразуването с
приходите, неотчетени от ЗЛ в отклонение от данъчно облагане по см. на чл. 16,
ал.1 от ЗКПО.
След анализ на събраните доказателства –
нотариални актове за продажба на недвижими имоти и издадени фактури за продажби
по същите, при ревизията е установено, че
построените обекти се продават на цени, близки до себестойността им, като гаражи и паркоместа
са продадени на цени под себестойност.
Предвид установеното, в хода на ревизията, с
Акт за възлагане на експертиза 03000316007268-01-001/21.02.2017г. е
възложено да се определи пазарната цена
на гаражи, паркоместа, апартаменти и студия, за обект „Многофамилна вилна
сграда“, находяща се в ПИ 53 кв.3 по плана на СО „Траката“, гр. Варна, като
пазарната цена да бъде определена съобразно етапа на завършеност на обектите
към датата на продажбата им, съгласно приложени нотариални актове за обекти,
както следва:
-
Паркоместа №1, 2, 4, 5 и 6;
-
Гараж №1 и 2;
-
Апартаменти № 2, 6, 8, и 9;
-
Студия № 1, 2 и 3/л. 46-47/.
В задачата е посочено, че пазарната цена
следва да бъде определена при спазването на методите, регламентирани в Наредба
№ Н-9 от 14 август 2006г. за реда и начините за прилагане на методите за
определяне на пазарните цени/л. 46-47/.
Докладът за извършената експертиза е приет с
Протокол за приемане на резултатите от възложена експертиза от 08.03.2017г.,
като изготвената Експертна оценка е представена с вх.№ 9831/06.03.2017г. в ТД
на НАП гр. Варна, офис Шумен. /л. 24-45/. Видно от експертизата, при оценката е
използван метода на сравнимите неконтролирани цени на основание §1, т.10, буква
„а“ от ДР на ДОПК по реда и начина, регламентиран с Наредба № Н-9 от 14 август
2006г./л. 39/.
Констатирано
е, че определените пазарни цени с експертизата на част от продадените обекти се
отличават значително /в пъти/ от тези, посочени в нотариалните актове и
съответните издадени фактури от дружеството.
Освен
това, в хода на ревизията е отправено Искане за представяне на документи,
сведения и писмени обяснения от трети лица
№Р-03000316007268-041-001/14.03.2017г. до Банка ДСК, във връзка с отпуснат
ипотечен кредит на П.Д.П. за покупка на имот от ревизираното дружество и
съпругата му. От получения отговор,
заведен с вх.№ 3978/30.03.2017г. е установено, че в кредитното досие на лицето
се съдържа Предварителен договор за продажба на НИ от 15.02.2011г., сключен със
„ЗЕФИРА“ ООД за покупка на обект: студио 3 от построената от дружеството сграда
в гр. Варна, селищно образование „Траката“. Според представения предварителен
договор, договорената продажна цена на имота е 300 000лв. /л.19-22/. Продажбата на имота е документирана от
дружеството с фактура №11/15.03.2011г., издадена на П.Д.П. за сумата от
74619,48 лв. без нотариални такси и ДДС /и посочена сума за плащане
89968,18лв./л.148-153/. Сравнението между продажните цени, посочени в
цитираните документи и тяхното несъответствие /разлика около три пъти/ е
индиция, че при сключване на сделките е налице отклонение от данъчно облагане.
Ревизиращите органи са достигнали до извода, че са налице сделки за продажба на
новопостроени от дружеството недвижими имоти, сключени с цел отклонение от
данъчно облагане.
Определените съгласно изготвената експертиза
пазарни цени на продадените през 2011г. имоти без ДДС са в общ размер на 551721,00
лв., а отчетените приходи по издадени фактури са в размер на 188829,63
лв. Същите са подробно описани в таблица на стр. 5 от РД за продадени гараж
№ 2, апартаменти № 2, 8 и 9 и студио № 3/л. 265 от преписката/.
Издадените за 2011 г. фактури са №№
10/27.01.2011 г. /л. 162/, 11/15.03.2011
г. /л. 153/, 12/12.05.2011 г., 13/06.06.2011 г. /л. 146-147/, 14/30.09.2011
г./л.135/и 15/27.12.2011 г. От
извлечение от сметка 709 - Приходи от други продажби за 2011 г. са установени
отчетените от дружеството приходи /л. 197/.
Определените съгласно изготвената експертиза
пазарни цени на продадените през 2012г. имоти без ДДС са в общ размер на 164515,00
лв., а отчетените приходи по издадени фактури са в размер на 48508,00 лв.,
подробно описани в таблица на стр. 11-12 от РД за продадени паркоместа № 4, 5, 6, 1, 2 и апартаменти № 6/л. 262 от
преписката/.
Издадените за 2012 г. фактури са №№
16/11.01.2012 г. /л. 122-126/,
17/11.01.2012 г. /л. 109-116/,
18/23.11.2012 г./л.101-108/,
20/04.12.2012 г. /л. 93-100/, 19/04.12.2012 г./л.81-91/ и 21/02.01.2013
г. за продажба по НА № 132/17.12.2012г. /л. 71-80/. Отчетените приходи са
установени от извлечение на сметка 709- Приходи от други продажби за 2012 г.
/л. 197/.
През 2013г. „ЗЕФИРА“ ООД е извършило доставка
на апартаменти, студия, гаражи и ид. части от поземлени имоти на Елена и Игор
Федорови, „СЕЙМС“ ООД, Нина Сибгатуллина, за които е издало следните фактури:
- №21/02.01.2013г., издадена на „СЕЙМС“ ООД с предмет продажба
паркомясто 2 за сумата от 3121,77 лв. нотариални такси и ДДС, но
данъчното събитие- прехвърлянето на собствеността на имота е осъществено на
18.12.2012г. с НА №132/17.12.2012г. При
ревизията е констатирано, че по счетоводни данни приходите и разходите, свързани
с тази продажба са отчетени през 2013г., но следва да бъдат отчетени през 2012г.
- №22/17.05.2013г., издадена на Е. и И. Ф. с предмет на доставка
продажба на студио №1 с площ 118,76 кв.м.+ 8,6 % ид.ч. от общите части – 11,65
кв.м. и прилежащите към студиото 78,99 кв.м. ид.ч. от дворното място за
сумата от 43024,54лв. без нотариални такси и ДДС/л.61-70/. Определената в
хода на ревизията пазарна цена на имота без ДДС, съгласно изготвената експертна
оценка е в размер на 182457,00лв., а отчетения приход за 2013 г. е 48969,02лв.,
установен от извлечение от сч.с/ка 709 - Приходи от други продажби/л. 221/.
През 2014г. „ЗЕФИРА“ ООД е извършило доставка
на апартаменти, студия, гаражи и ид. части от поземлени имоти на Е. и И. Ф.,
„СЕЙМС“ ООД, Н.С., за които е издало следните
фактури:
- №25/09.05.2014г., издадена на Н. С. с предмет на доставка
продажба на студио 2 и гараж 1 сутерен за сумата от 97095,90 лв. общо за двата
обекта без нотариални такси и ДДС; приспаднати авансови плащания по ф-ри №23 и
№24/л. 49-60/. Определените съгласно изготвената в хода на ревизията експертна
оценка пазарни цени на имотите без ДДС за 2014г. са в общ размер на 230899,00
лв. Отчетеният приход от продажбата на имотите по кредита на сметка гр. 70
за 2014г. е 97095,90 лв./л. 232/.
За периода 2015г. дружеството няма
декларирани продажби на недвижими имоти.
При анализ на представените банкови
извлечения на „ЗЕФИРА“ ООД е установено, че разплащанията по част от сделките
за продажба на имотите е извършено чрез внасяне на суми по банкови сметки на РЛ
от собствениците, т.е. не е ясно как е станало плащането по сделките от страна
на клиентите и какви суми са платени реално.
Основно клиентите са чужди граждани, като на
част от тях, са изпратени искания за извършване на насрещни проверки, при които
лицата не са открити и не може да се събере информация за реалната цена по
сделките и платените суми.
От ревизираното лице е изискано представяне
на всички документи във връзка с продажбата на имотите, в
това число и предварителни договори, документи относно извършени допълнителни
видове СМР услуги и др. В отговор е посочено, че няма сключени договори за СМР
и не са представени предварителни договори, сключени с клиентите. От
представеното писмено обяснение от О. С. при извършената насрещна
проверка за закупения от нея имот, се установява, че са извършени
довършителни работи – поставяне на
ламинат, плочки и други, като не са представени документи нито от купувача,
нито от ревизираното лице. Липсват документи, от които да се установи какви са
договореностите между участниците в сделките.
При анализ на представените банкови
извлечения на „ЗЕФИРА“ ООД е установено, че разплащанията по част от сделките
за продажба на имотите са извършени чрез внасяне на суми по банкови сметки на
дружеството от собствениците, т.е. не е ясно как е станало плащането от страна
на клиентите и каква сума е платена реално.
Както по-горе беше посочено, клиентите са
предимно чужди граждани, като на част от тях, са изпратени искания за
извършване на насрещни проверки, при които лицата не са открити и не може да се
събере информация за реалната цена по сделките и платените суми.
На основание чл.16 и чл.78 от ЗКПО е преобразуван счетоводния финансов резултат
на дружеството за 2011г. в увеличение с неотчетените приходи от горепосочените
сделки с недвижими имоти със сумата от
362891,37 лв., за 2012г. със сумата от 116006,94 лв., в т.ч. е
сума в размер на 3121,77лв., представляваща отчетен приход през 2013г. по
фактура №21/02.01.2013г., който следва да бъде признат през 2012г. на основание
чл.78 от ЗКПО. На основание чл. 16, ал. 1 от ЗКПО, финансовият резултат за
2013г. е увеличен със сумата от 133487,98лв., за 2014 г. - със сумата от
133803,10 лв.
По делото е
работила ССчЕ / приета на л.93-103/. Съобразно поставените задачи вещото лице
е използвало метода на сравнимите
неконтролируеми цени по Наредба № Н-9 от 14.08.2006 г. за реда и начините за
прилагане на методите на определяне на пазарните цени и сравними сделки- реални
продажби на обекти в многофамилна жилищна сграда изградена в съседен с
процесния имот парцел и въведена в експлоатация през 2010 г., както сградата
построена от „Зефира“ ООД. На основание на данните от представените за
продажбите НА за съседния имот /Таблица на л.96/ от делото, вещото лице е
установило следните пазарни цени на кв.м. по периоди и вид имоти:
|
Вид обект |
2011 г. |
2012 г. |
2013 г. |
2014 г. |
|
Жилище-апартамент , студио |
460 лв./ 230 евро |
480 лв./240 евро |
500 лв./250 евро |
590 лв./300 евро |
|
Гараж, склад |
320 лв./160 евро |
|
|
400 лв./200 евро |
|
Паркомясто |
|
250 лв./125 евро |
|
|
При установените пазарни цени, експертизата е
изчислила финансов резултат след данъчно преобразуване и дължим КД, както
следва:
|
Данъчен финансов резултат |
2011 г. -
7935,17 лв. |
2012 г. -
10988,30 лв. |
2013 г. 0,00 лв. |
2014 г. 5275,32 лв. |
|
Дължим КД /ДФРх10%/ |
0,00 лв. |
0,00 лв. |
0,00 лв. |
0,00 лв. |
Подробни изчисления за определяне на ДФР са
направени в табличен вид на л.97 и л.98 от делото.
За данъчен период м.06.2011 г. , съобразно
определената от вещото лице пазарна цена за Гараж 2 е изчислено задължение за
ДДС главница в размер на 139,53 лв.
Към експертизата са приложени използваните от
вещото лице при изготвяне на експертизата НА, приложени на л.114-198 от делото.
При изслушване на вещото лице в с.з. на
27.03.2018 г. / протокол на л.199-201 от делото/, е дало пояснения, че
използваните от назначената в хода на ревизията аналози са несъпоставими.
Сравняваните имоти са с друго местоположение, в зони с по-добра инфраструктура
и близост до морето. Към момента на извършване на сделките 2010 г.-2012 г. е
нямало близост до автобусен транспорт. Посочено е, че при ревизията са
използвани не само реални сделки, но и офертни цени.
По делото е работила и повторна
съдебно-оценителна експертиза, изготвена от две вещи лица, лицензирани
оценители. При съобразяване с
техническите характеристики на оценявания обект и при използване на метода на сравнимите
неконтролируеми цени, са установени същите пазарни цени, като тези на
работилата по делото единична експертиза. Установен е същият размер на ДФР и
съответно същия размер на задълженията за корпоративен данък за процесните
периоди и за .ДДС за д.п.м.06.2011 г. За сравними сделки са използвани
извършени реални продажби на имоти в Многофамилна жилищна сграда, находяща се в
съседния парцел на процесната сграда/ Същите аналози са използвани и от вещото
лице, изготвило единичната експертиза/. При даване на устни обяснения в с.з. на
05.03.2019 г. /протокол на л.424-427/, вещите лица са заявили, че не са
установили други подходящи аналози, които да бъдат използвани при определянето
на пазарните цени на продадените обекти.
При извършен оглед на основание чл.204,ал.1
от ГПК, във вр. с пар.2 от ДР на ДОПК, се установи следното: В съседство на
процесния имот е налице идентичен аналог на процесната сграда, находящ се на
ул. „Васил Стоилов“ № 19. Това е аналогът, който е използван при определяне на
пазарните цени на имотите от единичната и повторната СОЕ. Нагоре от процесната
сграда, на около 500 м. се намира многофамилна жилищна сграда с административен
адрес ул. „Св. Св. Констатин и Елена „ № 40. В района на процесния имот, извън
посочените две сгради се намират само еднофамилни жилищни сгради / Протокол за
извършен оглед на административен адрес гр. Варна, м. „Таушан тепе“ , кв.
„Траката“, ул. „Васил Стоилов“ № 23А е приложен на л.429 от делото/. По делото
са приети НА за извършени покупко-продажби на недвижими имоти в сградата с
административен адрес ул. „ Св.Св.
Констатин и Елена „ № 40 /л.443-л.482 от делото/. Цените на извършените
реални сделки на обекти в сградата са близки или по-ниски до установените от
работилите по делото единична СОЕ и повторна СОЕ.
Предвид
установеното от фактическа страна, съдът намира от правна страна следното:
За да се приеме, че е налице основанието по чл. 16, ал.1
от ЗКПО, пазарната цена следва да е определена задължително по някой
от методите, посочени в §1, т.10 от
ДР на ДОПК, и при спазване разпоредбите на Наредба № Н-9/2006 г.
Съгласно легалната дефиниция на §1, т.8 от ДР
на ДОПК, пазарна цена е цената, определена чрез методите за
определяне на пазарни цени по смисъла на §1, т.10 от
ДР на ДОПК, т.е. сумата без ДДС и акцизите, която би била платена
при същите условия за идентична или сходна стока или услуга, по сделка между
лица, които не са свързани. Методите, по които се определят пазарните цени, са
методът на сравнимите неконтролирани цени между независими търговци; методът на
пазарните цени, където обичайната пазарна цена е цената, използвана в процеса
на продажба на стоки и услуги в непроменена форма на независим партньор,
намалена с разходите на търговеца и с обичайната печалба; методът на
увеличената стойност, при който обичайната пазарна цена се определя като
стойността на продукцията се увеличи с обичайната печалба; методът на
транзакционната нетна печалба; и методът на разпределената печалба. Редът и
начинът за прилагане на методите са определени в Наредба № Н-9 от 14.08.2006 г. за
реда и начините за прилагане на методите за определяне на пазарните цени,
обн. ДВ, бр. 70 от 29.08.2006 г.
Съгл. чл. 7 от Наредбата, за определяне на
пазарните цени се използват методът на сравнимите неконтролирани цени, методът
на пазарните цени или методът на увеличената стойност. Методът на сравнимите
неконтролирани цени се прилага, когато е налице сходство в характеристиката на
продукта или услугата - предмет на контролираната и съпоставимата
неконтролирана сделка - чл. 8 от Наредбата. Съгл.ал.2 на същия текст методът на
пазарните цени и методът на увеличената стойност се прилагат, когато е налице
сходство в изпълняваните функции по контролираната и съпоставимата
неконтролирана сделка, като методът на пазарните цени се прилага в случаите на
покупка и последваща продажба на продукти, при които лицето, осъществяващо
препродажбата, не добавя значителна стойност към стойността на продуктите в
резултат на изменение на физическите им характеристики или в резултат на
използването на нематериални блага; методът на увеличената стойност пък се
прилага в случаите на производство и последваща продажба на продукти и в
случаите на предоставяне на услуги, когато производителят или лицето, което
предоставя услугите, не добавя значителна стойност към стойността на продуктите
или услугите в резултат на използването на нематериални блага или не използва
високостойностни активи. Методите се прилагат въз основа на сравнение между
контролирана и съпоставима неконтролирана сделка - чл. 5 от Наредбата, като за
целта се извършва анализ за съпоставимостта между контролирана и неконтролирана
сделка на посочените фактори. Съгл. чл. 9 от Наредбата когато методите,
посочени в чл. 7, не могат да доведат до резултат, в съответствие с целта по
чл. 4 се прилага методът на транзакционната нетна печалба или методът на
разпределената печалба.
Следва да се има предвид, че за да е налице
хипотезата на чл. 16, ал.1
от ЗКПО, пазарната оценка следва задължително да се основава на
някой от методите по Наредба № Н-9 и да е извършена по правилата и изискванията
на наредбата. Стриктното спазването на
методите по Наредба № Н-9 изисква прилагане и анализ на неконтролирани сделки с
оглед съпоставката им с контролираната сделка по показателите, относими за
всеки един от методите по чл. 7 от Наредбата, а именно: 1) Цени на активи по
неконтролирана сделка с оглед съпоставката за целите на метода на сравнимите
неконтролирани цени; 2) Нормата на брутна печалба, реализирана в резултат на
препродажба по неконтролирана сделка, с оглед съпоставката за целите на метода
на пазарните цени; 3) Нормата на надбавка, реализирана при продажбата на
произведени продукти по неконтролирана сделка, с оглед съпоставката за целите
на метода на увеличената себестойност, както и за приложението на методите на
разпределената печалба и на нетната транзакционна продажба, които съгл. чл. 9
от Наредбата се прилагат, когато методите по чл. 5 не дават резултат, и
принципно не изискват съпоставка със сделки между независими лица, респективно
не могат да се извършват корекциите по чл. 11 от Наредбата.
За да се обоснове приложението на някой от
методите по Наредба № Н-9, следва да е извършено реално съпоставяне на някой,
няколко или на всички показатели, относими към конкретен метод или методи по
Наредбата, която урежда изключително детайлно както самите критерии и механизма
на оценяване, така и хипотезите, при които се прилага всеки един от методите.
Видно от Приложения № 1 до № 5 от
заключението / л.25-34 от адм. преписка/ , оценителят е използвал данни от
списание "Варненски имоти“, бр.26 и информация за ипотечен кредит от „ПИБ“
АД. Използваните от оценителя аналози не представляват реално извършени сделки
, а само офертни цени и данни за предоставен кредит за закупуване на жилище. Доколкото
методите за оценка са нормативно установени и приложението им подлежи на
съдебен контрол за целите на ЗКПО, съдът намира, че заключението, прието от
ревизиращия екип, не е изготвено по методите на Наредба №Н-9/2006 г. Използвани
са статистически данни за себестойността на обектите, както и данните за
ипотечен кредит за закупуване на жилище в същата сграда. Прилагането на
методите по Наредба №Н-9/2006 г. изисква извършването на реална съпоставка с
конкретни сделки, каквито не са посочени. Не е извършен никакъв анализ на
приложения метод, липсва обосновка защо именно той е счетен за приложим сред
посочените в Наредбата, и отговаря ли на заложените в нея предпоставки.
Въпросният метод задължително изисква наличието на съпоставими сделки
(неконтролирани) и то само такива, при които различията между сделките не
влияят съществено върху съпоставяните показатели в пазарни условия, или е
възможно да се извършат корекциите по чл. 11 от Наредба № Н-9. След като в
заключението не са изрично посочени, а има само общо твърдение за съпоставка с
такива, изготвената и приета от ревизиращите експертиза в тази й част се явява
необоснована и незаконосъобразна, поради което и определените с нея пазарни
цени на процесните обекти- апартаменти, гаражи и паркоместа не могат да послужат като основа за корекция
на финансовия резултат на дружеството и начисляване на допълнителни задължения
по ЗКПО.
Неоснователно е позоваването на стойността на
отпуснат кредит на П.Д.П. и сключения между него и дружеството предварителен
договор на цена за апартамента по-висока от посочената в НА. Според
представения предварителен договор, договорената цена на имота е 300000 лв., а
стойността на издадената от дружеството фактура № 11/15.03.2011 г. е за сумата
от 74 619,48 лв. Сравнението между продажните цени, посочени в цитираните
документи и тяхното несъответствие е само индиция, че сделките са сключени в
отклонение от данъчното облагане. Това не е достатъчно съдът да приема, че
определената с РА пазарна цена за имотите е правилна. След като ответникът твърди положителни факти, а именно , че сделката е
сключена в отклонение на данъчното облагане и крайната продажна цена не
отговаря на действителната, той следва да проведе главно и пълно доказване на
тези юридически факти. „Доказаният факт е за съда осъществен факт. Недоказаният
се третира като неосъществил се факт. Оттук следва процесуалната равнозначност
между съществуване и доказване на факти „“ / Сталев Ж., Гражданско процесуално
право, Сиела, 2004 , стр.263/. Определяне на данъчната основа
при констатирано отклонение по чл.16,ал.1 от ЗКПО е свързано с определяне на
пазарните цени на извършените сделки по предвидения в ДОПК и приложимата
наредба процесуален способ, а именно съгласно Наредба № Н-9 /14.08.2006 г.,
чл.3 и пар.1,т.10 от ДР на ДОПК. . В случая ревизията е извършена по общия ред
и поради това, не е възможно данъчната основа да бъде определяна по аналог и
съобразно правилата на чл.122,ал.2 от ДОПК. В работилата в хода на ревизията
оценителна експертиза не са съобразени изискванията на наредбата, по мотивите
изложени по-горе в решението. Работилите по делото експертизи, първоначална и
повторна , са определили пазарната цена на процесните имоти, при спазване на
метода на сравнимите неконтролируеми цени, съгласно чл.3, т.1 от Наредбата и
следва да бъдат съобразени при установяване на данъчните задължения на
дружеството.
ІІ. По отношение на
непризнатите разходи за данъчни цели и непризнати данъчни амортизации, както и
преобразуване в намаление с неотчетени разходи за себестойност на продадените
активи.
Отчетеният разход
съгласно представени счетоводни регистри – себестойност на продадените обекти
през 2011г. е 176430,02 лв., установен от дебитния оборот на сметка 709 -
Приходи от други продажби в кореспонденция със сметки 201 и 203/л.197/, т.е. отчетен е разход в размер на 3658,28 лв.
без правно основание. Себестойността е взета от представените от ревизираното
лице справки/л.164-165/ и изнесена по обекти в таблица на стр. 5 от РД /л.265/
и е в размер на 172771.74лв. Същата е сравнена с отчетената в счетоводството
себестойност на обектите и е установена разлика в размер на 3658,28 лв., които са приети като отчетени
разходи без правно основание /при липса на документална обоснованост/. По отношение
на апартамент 9 е установено, че в представената от дружеството справка за
обектите /л. 165/ е посочена себестойност 43758.41лв. Установено е, че в
посочената себестойност неправилно са включени разходи за довършителни работи,
извършени след датата на продажбата в размер на 4764.09лв., поради което
себестойността е намалена с тези разходи.
Установено е, че през м. юни и юли 2011г. са направени разходи в общ
размер на 4764,09 лв. /церезит, душ, ламиниран под, первази, мивка, душ-кабина,
бойлер, водомер, бои за привеждане на апартамент 9 в състояние за ползване.
Направените разходи са осчетоводени в увеличение стойността на имота. От
ревизираното лице не е отчетен приход, както и не е издадената фактура или друг
документ за изписаните материали.
На основание чл. 78, вр.
с чл. 16, ал. 1 от ЗКПО с разходите, извършени за безвъзмездно предоставени
довършителни СМР в размер на 4764,09 лв. е преобразуван в увеличение СФР за
2011 г.
На основание чл. 77 от ЗКПО финансовият резултат за 2012 г. е намален с неотчетени разходи в размер на
8338,37 лв., представляващи себестойност на продадените обекти.
За 2013 г. е установено,
че са отчетени разходи в размер на 907,75 лв., които превишават действителната
себестойност на продадените активи/апартаменти, студия, гаражи и паркоместа/,
поради което е увеличен финансовия резултат на дружеството с цитираната сума.
На основание чл. 77 от ЗКПО финансовият резултат за 2014 г. е намален с неотчетени разходи в размер на
13522,00 лв., представляващи себестойност на продадените обекти.
От представените счетоводни регистри, ДАП и САП и писмени обяснения
от дружеството е установено, че през ревизирания период са отчетени разходи за
амортизации, начислени за заведените като ДМА по сметка 203 Сгради- построените
обекти от Многофамилна вилна сграда в СО Траката, гр. Варна и по сметка 206 –
барбекю/л.175-184/.
От събраните документи
при ревизията е установено, че сградата е построена с цел продажба на
построените обекти и не се използва за производството и/или
доставката/продажбата на активи или услуги, за отдаване под наем, за
административни или за други цели. Съгласно счетоводната теория, когато
изпълнителят на СМР продава напълно завършени обекти, същите се третират като
продукция. Приходите от продажби през ревизирания период са формирани изцяло от
продажба на тези обекти и няма отчитани приходи от наем или друг вид приходи.
Отчетените счетоводни разходи за амортизации през 2011г. са в общ размер на
14369,25 лв. В ГДД са декларирани в увеличение на ФР счетоводните разходи за
амортизации, като в намаление на ФР са посочени данъчни амортизации в същия
размер -14369,25 лв.
На стр. 8 от РД е цитирана
разпоредбата на чл. 50 от ЗКПО, даваща определение на данъчен дълготраен
материален актив и определението за ДМА в т. 2 от СС16 – Дълготрайни материални
активи, като построените обекти с цел продажба не са данъчни амортизуеми
активи, а представляват материални запаси по см. на т. 2, буква „б“ от СС 2
Отчитане на стоково-материалните запаси.
Предвид горното, органите по приходите са приели, че построените
обекти за продажба, части от Многофамилна вилна сграда в СО Траката, гр. Варна
неправилно са осчетоводени по счетоводни сметки от група 20 и същите неправилно
са заведени в счетоводен и данъчен амортизационен план.
В
резултат на изложеното с РА не е признато извършеното намаление на ФР на
основание чл. 54 ал. 1 от ЗКПО представляващо годишните данъчни амортизации в
размер на 14369,25 лв. за 2011г., 10754,92 лв. за 2012 г., 8558,03 лв. за 2013
г., 4984,13лв. за 2014 г. и 3631,93 лв. за 2015 г.
Предвид установеното от фактическа
страна, съдът намира от правна страна следното:
По
отношение на непризнатите данъчни амортизации в жалбата не са изложени
конкретни доводи, единствено е посочено, че липсват доказателства, подкрепящи
констатациите на органите по приходите. В подкрепа на подаденото възражение
срещу РД в тази връзка е цитирано и приложено Решение №28/03.01.2014г. на
Административен съд гр. София/л. 272-274/. Цитираното Решение е отменено с
Решение №1222/04.02.2015г. на ВАС/л. 283/. В мотивите на ВАС е посочено, че
необосновано съдът е приел, че разрешението за ползване на сградата, в която се
намират процесните апартаменти е достатъчно доказателство за въвеждането на
активите в експлоатация. Действително, според чл. 58, ал.2 от ЗКПО, когато в нормативен акт е предвиден
ред за въвеждане в експлоатация, въвеждането в експлоатация на актива за
данъчни цели не може да бъде по-рано от установеното в нормативния акт. Това в
никакъв случай не означава, че моментът на издаване на разрешението за
въвеждане в експлоатация на строежа, във всички случаи, е този, от който следва
да се начисляват амортизации върху актива. Това разрешение прави възможно
ползването на сградата.
Няма
съмнение, че начисляването на данъчни амортизации на дълготрайни активи е
свързано с икономическата изгода от тях, какъвто е смисълът на т.1 б. „г“ от
Счетоводен стандарт /СС/ 4 „Отчитане на амортизациите“, съгласно който
неупотребяваните в дейността на предприятието активи се считат за
неамортизируеми. Това следва и от разпоредбата на чл.58, ал.1 ЗКПО.
В
издадения РД на „ЗЕФИРА“ ООД е установено, че процесните активи, за които са
начислени амортизации не са употребявани в дейността на предприятието за
периода на начисляване на амортизации.
Тежестта
да докаже факта, че имотите са използвани за икономическата дейност на
дружеството, от която същото реализира приходи е на жалбоподателя.
Доказателства в тази насока не са представени.
С
приетата по делото единична съдебно-счетоводна експертиза, в т.2 е даден отговор на въпроса- В случай, че
съдът приеме, че на процесните продадени активи не е следвало да се начисляват
и отчитат в счетоводството на дружеството разходи за амортизации, а е следвало
да бъдат заведени и отчитани като стоки , да се определят данъчните задължения
по ЗКПО и ЗДДС в хипотезата , при която се вземе предвид установената пазарна
стойност по назначената в хода на ревизията СОЕ и в хипотезата, при която се
вземе предвид пазарната стойност на работилата по делото експертиза. Във втория
вариант, който се приема за правилен , при изложените по-горе съображения,
вещото лице е установило ФР след данъчно преобразуване , както следва:
|
ДФР |
2011 г. -9040,98 лв. |
2012 г. -10966,09 лв. |
2013 г. 0,00 лв. |
2014 г. 4191,72 лв. |
|
Дължим КД |
0,00 лв. |
0,00 лв. |
0,00 лв. |
419,17 лв. |
При
липса на специални знания по счетоводство, налагащи допускането на ССчЕ и при
изводите, че определените от приходната
администрация пазарни цени за имотите е в противоречие с приложимите нормативни
актове, съдът приема, за правилно заключението в частта на установените
задължения за публични държавни вземания за КД за процесните периоди.
ІІІ. По ЗДДС :
На
основание чл. 86, ал. 1 и ал. 2 във връзка с чл. 27, ал.1 от ЗДДС за данъчен
период м.06/2011г. допълнително е
начислен ДДС в размер на 738,36 лв. във връзка с извършена продажба на гараж
№2, на цена под себестойността му.
Съгласно
чл. 27, ал.1, т. 3 от ЗДДС /в редакцията на закона до 31.12.2011г./, данъчната
основа при доставка на нови сгради или на части от тях и прилежащия им терен не
може да е по-ниска от себестойността ѝ, а в случаите, когато стоката е
внесена - на данъчната основа при вноса.
Установената
при ревизията себестойност на гараж 2 е в размер на 11230,68 лв., видно от ред
8, колона 12 от Амортизационен план Многофамилна жилищна сграда „ЗЕФИРА“ ООД за 2011 г./л. 176/, а е фактуриран
на стойност 7334,36лв. с фактура № 13/06.06.2011г. /л.146/.
Съгласно
определената пазарна цена на Гараж 2 от работилите по делото експертизи
,задълженията за ДДС по ЗДДС за данъчен период м.06.2011 г. възлизат, както
следва:
Разлика
в цената – 8032,00 – 7334,36 = 697,64 лв.
Дължим
ДДС – 20% =
139,53 лв.
Предвид
установеното РА следва да се измени, като се установят задължения за КД за
данъчен период 2014 г. в размер на 419,17, ведно с лихва в размер на 92,36 лв.
и задължения за ДДС за д.п.м.06.2011 г. главница в размер на 139,53 лв. и лихва
в размер на 83,94 лв. Размерът на лихвите е изчислен с програмата „Калкулатор
законна лихва“ достъпен на Интернет адрес https://www.calculator.bg/1/lihvi_zadaljenia.html.
Предвид изхода на спора и разпоредбата на чл.161, ал.1 ДОПК, искането на жалбоподателя за присъждане на сторените разноски е
основателно. Възнаграждението се определя съобразно уважената част на жалбата и
представените доказателства за сторени разноски и е в размер на 2001,81 лв. Възнаграждението
за ответника следва да бъде определено по реда на чл.8, ал.1,т.1 от Наредба
№1/09.07.2004г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения и е в
размер на 300,00 лева. В хипотезата на компенсация, ответникът следва да
заплати сторените от жалбоподателя разноски в размер на 1701, 81 лв.
Водим от горното, съдът
Р Е Ш И:
ИЗМЕНЯ по подадена жалба от „Зефира“ ООД, ЕИК *********, със
седалище и адрес на управление гр. Варна, ул. „Марко Балабанов“ № 25,
представляван от управителите В.Д. и М. С., заедно и поотделно, чрез адв. Ф. РА №
Р-03000316007268-091-001/30.05.2017 г.
издаден от началник сектор „Ревизии“ в дирекция „Контрол“ при ТД на
НАП-Варна, възложил ревизията и главен инспектор по приходите в дирекция
„Контрол“ при ТД на НАП Варна, ръководител на ревизията, в частта потвърдена с
Решение № 280/15.08.2017 г. издадено от директор на дирекция ОДОП-гр.Варна, с
която са установени задължения за
корпоративен данък за данъчен период 2011 г. главница в размер на 35 494,63 лв.
и лихви 15 650,27 лв. ; за данъчен период 2012 г. главница в размер на 9976,71
лв. и лихва в размер на 4218,74 лв.; за данъчен период 2013 г. главница в
размер на 12 272,46 лв. и лихви в размер на 3945,97 лв.; за данъчен период
2014 г. главница в размер на 12 291,24 лв. и лихва в размер на 2703,01 лв. и
задължения за ДДС по ЗДДС за данъчен период м.06.2011 г. главница в размер на 738,36 лв. и лихва в размер на
442,77 лв. и УСТАНОВЯВА: задължения за корпоративен данък за данъчен период
2014 г. главница в размер на 419,17 лв.
и лихва в размер на 92,36 лв. и задължения за ДДС по ЗДДС за д.п.м.06.2011
г. главница в размер на 139,53 лв. и лихва в размер на 83,94 лв.
ОСЪЖДА Дирекция ОДОП-гр. Варна да заплати на „Зефира“ ООД,
ЕИК *********, със седалище и адрес на управление гр. Варна, ул. „Марко
Балабанов“ № 25, представляван от управителите В.Д. и М. С., заедно и
поотделно , сторените по делото разноски в размер на 1701, 81 лв. / хиляда седемстотин и един лева и осемдесет
и една стотинки/.
РЕШЕНИЕТО подлежи на касационно обжалване пред Върховния
административен съд, в 14 – дневен срок от съобщението до страните.
Административен
съдия:
.