Р
Е Ш Е Н И Е №90
гр.Силистра, 02.082021 година
В
И М Е Т О Н А Н А Р О Д А
Административният съд гр.Силистра,в публично заседание
на първи юли през две хиляди двадесет и първа година,в състав:съдия Маргарита
Славова, при секретаря Виолина Рамова и с участието на прокурор…..…….…..,като
разгледа докладваното от съдия М.Славова адм.дело
№56 по описа на съда за 2021 година,
за да се произнесе, взе предвид следното:
Производството е образувано по жалба на “НИЙДКОМ“ЕООД
гр.Силистра, ЕИК:*********, подадена чрез представител по пълномощие адв.Сн.Х. ***,срещу
Ревизионен акт №Р-03001919000834-091-001/21.08.2019г., потвърден изцяло с
Решение №274/09.12.19г.,издадено по реда на чл.155 ал.2 ДОПК от решаващия орган по чл.152 ал.2 ДОПК.Оспорващото
дружество твърди, че процесният РА е незаконосъобразен, като излага съображения, че неправилно приходните
органи са провели ревизията по особения ред от чл.122 ДОПК,тъй като посочените
за установени обстоятелства от същия член ал.1 т.2 и т.4 ДОПК, не са били
налице.Това било така,защото недекларираният приход от продажбата на два
автомобила на дружеството,в общ размер от 1000 лева,бил следствие от допусната
счетоводна грешка, чието отстраняване е нормативно регламентирано (глава Дванадесета ЗКПО и Счетоводен стандарт №8), а не действие по неговото укриване, предвид и
незначителността му на фона на декларираните приходи от дружеството в
подадената ГДД по чл.92 ЗКПО за ревизираната 2013 година, в размер на
177 947.78 лв. Приложеното от приходните органи основание от чл.122 ал.1
т.4 ДОПК,се твърди за неосъществено,защото воденото счетоводство при
жалбоподателя било редовно. В този контекст се поддържа,че от представените
Инвентарна книга; Счетоводен амортизационен план (САП) и Данъчен
амортизационен план (ДАП), както и хронологични справки по счетоводните сметки
от група 20,по които се отчитат дълготрайните активи,без затруднения се проследявали
действителните стопански операции. Представените още Главна книга и Оборотна
ведомост, водени на синтетично ниво, както и неизменно оказваното съдействие на
екипа в хода на ревизията,игнорирало формирания от последния извод за лошо
водено счетоводство,недаващо възможност за коректно установяване на основата за
данъчно облагане.Липсата на аналитична отчетност била без правно значение, щом
счетоводството на дружеството, през релевирания период,било водено съгласно
Закона за счетоводството. В този ракурс поставено твърдението за неправилно
провеждане на ревизията при условията на чл.122 ДОПК, не е съпроводено от конкретно
искане към съда,независимо от отбелязаното в Писмените бележки по делото (л.664-л.680), че същото
представлявало нарушение на административнопроизводствените правила,довело до
необосновано разместване на доказателствената тежест в контекста на чл.124 ал.2 ДОПК,но няма твърдения да е засегнало материалната законосъобразност на акта на
приходните органи.
Заявено е искане за прогласяване на нищожността на
оспорения РА и потвърждаващото го Решение на директора на Дирекция „ОДОП“ Варна при ЦУ НАП, поради недопустимо
изменение на обхвата на ревизията,два дни преди изтичането на крайния срок за
нейното приключване (19.07.2019г.), определен със Заповед №Р-03001919
000834-020-003/19.06.19г., поради липса на предпоставките от чл.114 ал.4 ДОПК.
Оспорват се изводите на ответния орган относно
разходите за гориво, в частта им за дизеловото гориво (тези за бензин са признати за разходи, свързани с
икономическата дейност на ДЗЛ и следователно, за целите на данъчното облагане), с която същите не са признати за данъчни цели, както
по ЗКПО, така и относно ползваното право на приспадане на данъчен кредит, с
основния мотив,че разходите за дизелово гориво не са свързани със стопанската
дейност на дружеството. Последният бил неверен, защото жалбоподателят бил доказал
посредством Фактура №115/02.03.2011г. (л.19) придобиването на един генератор за ток,чиято стойност
(330 лв. с ДДС)
била под прага на същественост (700 лв.- чл.50 ал.1 т.2 ЗКПО), за задължителното му завеждане като дълготраен
актив,но за неговата експлоатация било използвано дизеловото гориво (автомобилите на дружеството се зареждали с бензин и
газ),като самият генератор бил задължителна (иманентно присъща) част на съоръжението „ледена пързалка“, обезпечаващ
непрекъснатата работа на помпите на чилърите, при евентуален проблем със
захранването с електрическа енергия.
Поддържат се доводи за невярност на решаващия извод на
ответния орган,респ. на ревизиращите лица, за липса на реални доставки по 4
фактури (стр.18 от РД),
предвид обхвата на настоящата ревизия (м.12.2013г.
по ЗДДС) с
доставчик „Газ термо инвест“ЕООД, на стоки на обща стойност 34 683.24 лв.-
данъчна основа и ДДС-6 936.65 лв. Това било така, защото жалбоподателят
бил отразил коректно в счетоводството си процесните фактури,както и в СД по
ЗДДС; представил приемо-предавателни протоколи за фактическото получаване на
материалите,както и пътни книжки на два товарни автомобила на дружеството,с
които за собствена сметка, бил извършил превоза им до мястото,с оглед на предназначението
им - изграждане на обект „ледена пързалка“. Ето защо възразява срещу извода на
приходните органи,че не са налице реално извършени доставки, които именно
обуславят и правото на данъчен кредит.
Освен това, през 2013 година оспорващото дружество е
отчело по ЗКПО разход за материали в общ размер от 77 631.64 лева въз
основа на осем фактури, вкл. горните четири, издадени от същия доставчик „Газ
термо инвест“ЕООД,който (разход) противно на закона и установените факти в процеса, бил
счетен от ответния орган за документално необоснован по смисъла на чл.10 ал.1 ЗКПО и на основание чл.26 т.2 с.з., не бил признат за данъчни цели.Последното
довело до преобразуване на декларирания счетоводен финансов резултат чрез
намаляване на разходите с данъчните основи по посочените осем фактури, обосновало
увеличаване на прекия данък върху годишната данъчна печалба.
В обобщение относно „фактурите, издадени от „Газ термо
инвест“ЕООД“,жалбоподателят твърди, че по тях са осъществени реални доставки,
материалите от които са вложени за изграждане на обект „ледена пързалка“,каквито
верни са и счетоводните им отразявания, поради което по релевираните за
проверявания период по ЗДДС (01.12.13г.-31.12.13г.) доставки,
ДДС е законосъобразно начислен и следователно, основателно приспаднат данъчен
кредит.Годишната финансова печалба, определена по реда на ЗКПО била съответна
на реално осъществените данъчни събития,стопанските операции по които били
документално обосновани и намаляването на разходите за 2013г. с данъчните основи
по 8-те фактури, издадени от „Газ термо инвест“ЕООД на основание чл.26 т.2 ЗКПО,
било незаконосъобразно, поради което се настоява за неговата отмяна.
С жалбата е заявено възражение за изтекла погасителна
давност по отношение на начислените лихви върху установените с оспорения РА
публични задължения, без конкретизация на периодите на олихвяване. Същото се
поддържа и с писмените бележки по делото.
Или, в производството са релевирани отменителните
основания от чл.160 ал.2 ДОПК,във вр.с чл.146 т.3 (относно особения ред по чл.122 ДОПК),т.4 и т.5 АПК,вр. с §2 ДР ДОПК, като акцентът е
поставен върху неправилното приложение на материалния закон. Независимо, че
относно преобразуването на годишния финансов резултат по чл.26 т.1, т.2 и т.3 ЗКПО, свързано със: 1. продадените
два автомобила през 2013г., без отразяването им в счетоводството на
жалбоподателя; 2. двукратно
упражненото право на приспадане на данъчен кредит за едни и същи облагаеми
доставки за м.11. 2013г. и м.12.2013г. и 3.
изписаната отчетна стойност на стоки в размер на 39 027.91 лева през м.12.2013г.,
не е повдигнат спор (не са заявени никакви искания),като са налице единствено признания на съставомерните
факти,се настоява за цялостна отмяна на оспорения Ревизионен акт. Претендира се
присъждане и на съдебни разноски.
Ответникът - Директорът
на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“Варна при Централно
управление на Националната агенция за приходите, чрез представител по
пълномощие гл.юрисконсулт З. Е. (л.482), оспорва изцяло жалбата.В писмено становище (л.477-л.479)
поддържа главните решаващи изводи на
приходните органи, като счита, че не са допуснати твърдените нарушения на
процесуалния и материалния закони.Излага самостоятелни съображения за
неоснователност на искането за прогласяване на нищожността на оспорения РА, защото
процесната ревизия била проведена и приключила в съответствие с нормативните
срокове от ДОПК,а позоваването на чл.114 ал.4 ДОПК било неотносимо към същата. Придържа
се изцяло към мотивите,изложени в Решение №274/09.12.2019г.,потвърждаващо
оспорения РА,както относно наличието на предпоставките от чл.122 ал.1 т.2 и т.4 ДОПК за провеждане на ревизията по особения ред, така и относно материалната
законосъобразност на изводите на приходните органи, установяващи допълнителни задължения
за жалбоподателя по ЗДДС и по ЗКПО,ведно с лихви на основание чл.175 ал.1 ДОПК,
във връзка с чл.1 от Закона за лихвите върху данъци,такси и други подобни
държавни вземания (ЗЛДТДПДВ).С оглед на всичко това настоява жалбата да бъде
отхвърлена, както и да бъде присъдено юрисконсултско възнаграждение в хипотезата
на чл.161 ал.1 изр.3 ДОПК, във връзка с чл.8 ал.1 т.4 от Наредба №1/09.07.04г.
за минималните размери на адвокатските възнаграждения,при уточнен материален
интерес по делото от 31 110.29 лева, доколкото се иска пълна отмяна на оспорения
РА, вкл. в частите, базирани на неоспорените основания и допълнително установени
публични задължения, за които се твърди, че били следствие от допуснати
счетоводни грешки,което не ги елиминира за целите на данъчното облагане, без
значение в резултат на какво са възникнали.
Производството
е по реда на чл.156-чл.161 ДОПК,във връзка с §2 ДР ДОПК и чл. 145 и следващите
от АПК. Образувано е след връщането
му за ново разглеждане от друг състав на АС-Силистра, с Решение
№3413/16.03.2021г.,постановено по адм.дело №20/2021г. от състав на Първо
отделение на ВАС,с което са дадени указания на настоящия съд относно подробното
обсъждане на всички релевирани възражения от оспорващото дружество и формиране
на аргументиран отговор по всяко от тях.
В
изпълнение на нормативния регламент на чл.226 АПК и тъй като констатираните от
ВАС пороци са засегнали съдебния процес в крайната му фаза (чл.172-чл. 174 АПК),настоящият състав следва да зачете всички извършени
процесуални действия до дадения ход по съществото на делото в открито съдебно
заседание на 24.09. 20г.,съобразявайки и ограниченията от чл.226 ал.2 АПК.По
аргумент от чл.224 АПК, дадените с отменителното решение на ВАС указания, са
задължителни и се свеждат до това, съдът да изложи конкретни мотиви относно всички
наведени от ДЗЛ доводи за незаконосъобразност на обжалвания ревизионен акт.
Съдът,като обсъди изложените в жалбата възражения и становищата
на страните, след преценка на доказателствата по делото, прие за установено
следното: Жалбата е процесуално допустима,като
подадена от активно легитимирано лице - адресат на оспорения РА; при спазване
на срока по чл.156 ал.1 ДОПК,след изчерпване на процедурата по Глава осемнадесета,във
връзка с чл.156 ал.2 ДОПК и е насочена срещу подлежащ на съдебно обжалване акт.
Разгледана по същество е неоснователна.
Предмет на съдебния контрол за законосъобразност е Ревизионен акт №Р-0300 **********-091-001/21.08.2019г.,потвърден
с Решение №274/09.12.2019г.,издадено по реда на чл.155 ал.2 ДОПК от директора
на дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ Варна при ЦУ НАП.Със
същия са установени задължения за данъци, както следва:1.Корпоративен данък
по ЗКПО за 2013г. в размер на 12 024.84 лева, ведно с лихва от 6 582.18
лева (арг.чл.9 ЗКПО,вр.с чл.1 ЗЛДТДПДВ),след допълнително преобразуване на счетоводния
финансов резултат (общ размер на установените
приходи по реда на чл.122 ДОПК- 178 947.78 лева и общ размер на установените разходи по реда на
чл.122 ДОПК- 56 144.98 лева,сочещ на положителен финансов резултат (печалба) от
122 802.80 лева,който е и данъчната основа по чл.19 ЗКПО); 2.Данък върху добавената стойност в общ
размер на 8234.03 лева,ведно с лихва от 4269.24 лева, за данъчен период м.декември.2013г.,формиран
вследствие непризнато право на приспадане на данъчен кредит на основание чл.68
ал.1 т.1 и чл.70 ал.5 ЗДДС.
Ревизионното производство е образувано съгласно чл.112
ал.1 ДОПК със Заповед за възлагане на ревизия №Р-03001919000834-020-001/11.02.2019г.
(л.453),изменена със заповеди: №Р-03001919000834-020-002/20.05.19г.
(л.452) и №Р-03001919000834-020-003/19.06.19г.- връчени по електронен път на
ревизираното дружество,което обстоятелство не е спорно.Обхватът на възложената
ревизия е определен първоначално до установяване на задължения за корпоративен
данък по ЗКПО за периода от 01.01. 2013г. до 31.12.2015г. и за 2017г.,както и
за данък върху добавената стойност,за различни данъчни периоди,включени в
горния времеви отрязък (финансовите 2013/ 2017г.) Със ЗИЗВР
№Р-03001919000834-020-004/16.07.2019г. (л.450) предметният обхват на ревизията
е редуциран до корпоративен данък за периода от 01.01.2013г. до 31.12.2013г. и
за ДДС за периода:01.12.2013г.-31.12.2013г.,като е потвърден крайният срок за
приключване на ревизията по стеснения обхват - 19.07.2019г., което сочи, че в
настоящото ревизионно производство са спазени сроковете от чл.114 ал.1 и ал.2 ДОПК.В изпълнение на Разпореждане №172/29.03.21г. по делото (л.620-621) за
представяне на доказателства за времето и начина на връчване на жалбоподателя
на стартовата заповед за възлагане на ревизията от 11.02.2019г. и на изменителната
от 16.07.2019г.,ответният орган е представил такива,но имащи отношение към
отделеното ревизионно производство, което не е предмет на настоящия контрол. Доколкото
обаче, страните не спорят, че заповедите са връчвани своевременно на
оспорващото дружество и същото е реагирало адекватно (дори активно,с оглед на твърдението,че е съдействало
неизменно на приходните органи в хода на ревизията), горният извод не се променя.Определеният краен срок
за завършване на процесната ревизия - 19.07. 2019г. е спазен, видно от
издадения в срока от чл.117 ал.1 ДОПК Ревизионен доклад (л.103-л.118).Същият
е връчен електронно на управителя на ревизираното дружество на 05.08.2019г. (Разписка
на л.117-гръб) и срещу констатациите му е подадено възражение
вх.№10818/19.08.2019г. (л.99-л.100).
Заповедите са издадени от Д. Б. К., изпълняваща
длъжността „Началник на сектор „Ревизии“ в Дирекция „Контрол“ при ТД НАП Варна,
изрично определена за лице, което да възлага ревизии,съгласно чл.112 ал.2 т.1 ДОПК и Заповед №Д-1249/30.06.2017г. на директора на ТД НАП гр.Варна (л.448). Разпоредено
е ревизията да бъде извършена от М. Х. М.- главен инспектор по приходите (ръководител на ревизията) и Ж. М. Ж.-главен
инспектор по при-ходите,което е в съответствие с нормативната регламентация от
чл.113 ал.6 ДОПК,вр. с чл.7 ал.1 т.4 ЗНАП. Съгласно чл.10 ал.3 ЗНАП
изпълнителният директор определя териториалната компетентност на дирекциите
„ОДОП“ при ЦУ НАП, като видно от решение на УС на НАП №РМФ-286/19.12.2009г.(достъпно на сайта на НАП) е одобрена организационната структура на ЦУ НАП, а с
т.3.4. от същото, ТД на НАП Варна има териториален обхват съвпадащ с обхвата на
закритите ТД на НАП - Варна, Русе, Шумен,Разград, Добрич, Силистра и Търговище (Вж.ТР №5/22.06.15г. по т.д.№4/14г., ОСС, I и II колегии на
ВАС).
Срещу установяванията в Ревизионен доклад №Р-03001919000834-092-001/30.
07.2019г. (л.103-л.118) жалбоподателят,в срока от чл.117 ал.5 ДОПК,е подал
възражение, обсъдено в постановения Ревизионен акт. При извършване на
задължителната проверка по чл.160 ал.2 ДОПК, настоящият съд установи, че
ревизията е възложена и извършена от компетентни приходни органи. Същата е
приключила в определения срок.Процесният по делото РА също е издаден от компетентни
органи съгласно регламента от чл.119 ал.2 ДОПК,в предвидената от закона форма и
определя данъчни задължения за периода, за който е възложена ревизията,вкл.
след стесняване на предметния ѝ обхват,поради което обжалваният акт не е
засегнат от пороци, водещи до неговата нищожност.Актовете са подписани от
посочените в тях длъжностни лица с квалифициран електронен подпис по чл.13 ал.3
от Закона за електронния документ и електронните удостоверителни услуги
/Загл.изм.ДВ,бр.85/2017г./, приравнен на само-ръчен с чл.13 ал.4 ЗЕДЕУУ, в
срока на действие на удостоверението по чл.25 ал.1 ЗЕДЕУУ, за всеки един от тях
(диск на л.24).
В този контекст разгледано, възражението за нищожност
на процесния по настоящото дело РА, поради нарушение на чл.114 ал.4 ДОПК, се явява
неоснователно и следва да бъде
отклонено. Искането за прогласяване на нищожността на оспорения РА и
потвърждаващото го Решение на директора
на Дирекция „ОДОП“ Варна при ЦУ НАП, е заявено поради изменение на
обхвата на ревизията,два дни преди изтичането на крайния срок за нейното
приключване (19.07.2019г.), определен със ЗИЗВР № Р-03001919000834-020-003/19.06.2019г.,
което е преценено за недопустимо, поради липса на предпоставките от чл.114 ал.4 ДОПК.Вероятно възражението е относимо към продължилата ревизия за отделения
период след 31.12.2013г., но за процесната е без правно значение,тъй като
съгласно чл.117 ал.1 ДОПК,Ревизионният доклад в настоящото производство е
издаден на 30.07.2019г.,т.е. в нормативния срок след нейното приключване, което
ирелевира възражението за нищожност на процесните актове.
Видно от Справка на ОД МВР гр.Силистра на л.264 и
следващите документи от л.265 до л.280 от делото е, че през 2013 година
оспорващото дружество е извършвало дейност по закупуването и продажбата на
моторни превозни средства. В този делови сегмент е продало и два леки
автомобила, за които няма никаква следа във воденото от него счетоводство,както
следва:„Пежо 206“ ***(л.275) и „БМВ 316 И“ ***(л.351), първият за
400 лв. на С. П. Д., а вторият - за 600 лв. на С. Н. Ч..Няма издадени фактури и
съответно отчетени приходи от 1000 лева, по които обстоятелства не се спори. Приходните
органи,на базата на предоставените им от КАТ документи по регистрирането на автомобилите
и курсът на британската лира към релевантните моменти, са приели, че отчетната
стойност на двата употребявани автомобила, възлиза общо на 1334.41 лв.,която е
коригирана с Решение №274/09.12.19г. на ответния орган на 1 119.79 лв.(стр.11 от Решението).Последната не е оказала практически никакво влияние
при формирането на крайните резултати.Неотчетеният приход (без значение е неговия размер), както и незаприхождаването изобщо в счетоводните
сметки от гр.20 (ДМА) или гр.30 (стоки,
предвид предмета на дейност), на двете МПС (преди тяхната продажба),вкл. липсата на водена аналитична счетоводна
отчетност, приходните органи са възприели за безспорни обстоятелства по чл.122
ал.1 т.2 и т.4 ДОПК за извършване на ревизията по особения ред.
Първото основание (чл.122 ал.1 т.2 ДОПК) е свързано от
нормотвореца с наличие на данни за укрити доходи или приходи, каквито данни
несъмнено са установени в хода на ревизията (данни, а не укриване).Достатъчно условие да се премине към ревизия по реда
на чл.122 ДОПК е установеното незаприхождаване на МПС в сч.сметки от гр.20 (ДМА) или гр.30 (стоки, с оглед установената дейност на дружеството) и, съответното неотразяване на приходите от тяхната
продажба в сч.сметки от гр.70. Последното е форма на недеклариране,респ.
укриване, без значение от субективната страна на бездействието,както на
доставките на МПС,така и на приходите от тяхната продажба.Няма нормативно
изискване за някакво съотношение между стойността на укритите/недекларирани
приходи и размера на общите такива, генерирани в рамките на съответната
финансова година по ЗКПО.Ето защо настоящият състав приема,че е налице
основанието от чл. 122 ал.1 т.2 ДОПК за провеждане на ревизията по особения
ред.В този контекст следва да бъде отбелязано,че е достатъчно установяването на
едно от лимитативно изброените в закона основания от чл.122 ал.1 ДОПК (т.1-т.8), за да премине
ревизията по особения ред,но въпреки това съдът дължи отговор и на възражението
за липса на второто прието от приходните органи основание (чл.122 ал.1 т.4 ДОПК).
С жалбата се твърди, че воденото счетоводство било
редовно, в какъвто смисъл е поставен въпрос и на приетата ССЕ. Последната, макар
и не категорично, е отговорила, че провереното счетоводство е водено съгласно
ЗСч и по-скоро редовно, независимо,че не е извършван одит по международните
стандарти. На поставената задача 2, вещото лице е дало правен отговор, който не
може да бъде кредитиран от съда, защото това, че в конкретните хипотези не се е
наложило използване на методите от чл. 122 ал.2 ДОПК (аналог, заместване, допълване), а приходните органи, за да определят максимално
вярно основата за облагане с данъци, са ползвали информация от събраните
документи от трети лица (в случая ОД МВР Силистра),протоколи от
насрещни проверки и представени документи от оспорващото дружество,не
означава,че ревизията е проведена и приключила по общия ред. В какъв контекст
настоява жалбоподателят да се приеме воденото от него счетоводство за „редовно“
не е ясно в данъчния спор, тъй като нормативното изискване е друго:„[…]или не е представена счетоводна
отчетност съгласно ЗСч или воденото счетоводство не дава възможност за
установяване на основата за данъчно облагане,както и […]“.Последната
хипотеза, според настоящия състав,е налице щом двата автомобила нито са били
заприходени в съответните счетоводни сметки на дружеството,нито са били
счетоводно отразени приходите от тяхната продажба,а няма никакви колебания,че
именно ЕООД-жалбоподател, в кръга на своята икономическа дейност, ги е придобило
с цел продажба,каква то и реално е осъществена в рамките на няколко месеца след
придобиването,видно от Справката на ОД МВР Силистра (л.264).Така например,
л.а.“Пежо 206“ ***е купен от дружеството на 19.09.2013г.(л.274); регистриран е
в КАТ на 24.09. 2013г. и продаден на 11.11.2013г. (л.275)
Предвид горните установявания се приема, че правилно
данъчната ревизия е проведена по особения ред, което сочи на приложимост на
нормативната презумпция от чл.124 ал.2 ДОПК.Последната е оборима и дружеството
е положило процесуални усилия в тази насока.Спазен е редът от чл.124 ДОПК,като
на жалбоподателя е изпратено Уведомление №Р-03001919000834-113-001/11.06.19г.
по чл.124 ал.1 ДОПК (л. 335-л.336) и Уведомление по чл.17 ал.1 т.2 ДОПК (л.337-л.338) - и
двете получени на 13.06.2019г.Заедно с тях е изпратено и Искане за представяне
на документи и писмени обяснения от задълженото лице №Р-03001919000 834-040-002/11.06.19г.
(л.339-л. 340), като
изрично е изискана и Декларацията по чл.124 ал.3 ДОПК за
имущество,доходи,приходи,източници на формиране на собствения капитал и т.н.От ЕООД-жалбоподател
не е представено нито становище относно преминаването на ревизията по реда на
чл.122 ДОПК, нито последно посочената декларация.
Независимо от всичко изложено по-горе и защото делото
се разглежда за втори път от АС-Силистра, дори и да се приеме тезата на
жалбоподателя за отсъствие на основанията от чл.122 ал.1 т.2 и т.4 ДОПК,това не
може да промени крайните изводи, свързани с приложението на материалния закон. Правнозначимата
цел- данъчната основа да бъде определена максимално вярно и обективно,вкл. и
съобразно материалните норми от ЗКПО, ЗДДС, ЗСч и съответните счетоводни
стандарти, а не по критериите от чл.122 ал.2 ДОПК, щом е постигната,без
значение за съществения резултат от ревизията, е реда на нейното провеждане (по правило „процесът“ има обслужваща роля,т.е. той е
формата за защита на материалното право,което именно е съдържанието на
съдебната защита).Начинът на провеждане на
данъчната ревизия има значение единствено за доказателствената стойност на
издадения ревизионен акт и разпределянето на доказателствената тежест в
процеса.Дори и да се приеме,че ревизията не е извършена по особения ред,то
тогава констатациите на РА няма да се ползват с обвързваща доказателствена сила
по чл.124 ал.2 ДОПК и органът по приходите е този, който следва да обоснове материалната
законосъобразност на изводите си за отклонение от данъчното облагане,
преобразуване на финансовия резултат по реда на чл.78 ЗКПО и определяне на
допълнителни задължения за корпоративен данък,респ. ДДС.В настоящия случай,
всяка една от страните е ангажирала доказателства в подкрепа на своите тези; определянето
на вида и размера на публичните задължения е извършено по реда на релевантните материални
закони, поради което посочването, че ревизията се провежда по особения ред (дори и да не беше обосновано) е без правна
стойност и не е довело до накърняване правото на защита на жалбоподателя. Изцяло
в такъв смисъл е по-новата практика на ВАС.(Вж.Решение №1099/28.01.21г.,адм.д.№11661/20г., IО).
В обобщение,настоящият състав приема,че не са
допуснати съществени нарушения на административнопроизводствените правила, в
контекста на чл.160 ал.2 ДОПК, вр. с чл.146 т.3 АПК, които да са от значение за
крайния резултат от ревизията или да са накърнили правото на защита на ДЗЛ.За
да бъдат изчерпени релевираните възражения от горния вид, следва да се
отбележи, че поддържаното в Писмените бележки (стр.12 абз.2 -л.675 от
делото) противоречие относно фактурите за гориво, не се
установява, което налага оплакването да бъде отклонено.Това е така, защото на
стр.20 от РД подробно са обсъдени представените фактури за гориво, а в част IV (по ЗКПО) т.3.3. е коментирано,че ДЗЛ е отчело разходи за
материали (Д-та на с/ка 601 „Разходи за
материали“) по фактури,съгласно приложена
справка: Статии със сметка 601 Разходи за материали, Подсметка „Дизелово
гориво“,в общ размер 3 923.23 лева. Анализирайки цялата информация,подробно
описана в Раздел V - констатации по ЗДДС,където попада и посочената
по-горе стр.20,приходните органи са извели извод, че осчетоводените разходи за
материали - дизелово гориво, не следва да бъдат признати като разходи за
данъчни цели, защото липсват доказателства,че закупеното дизелово гориво е
използвано за дейността на дружеството.Ето защо не е налице противоречие, свързано
с изискването, представянето и обсъждането на базовия доказателствен материал, който
в частта му относно фактурите за закупеното дизелово гориво, в нито един момент
не е бил конфликтен. Напротив този кръг от доказателства, надлежно счетоводно
отразени,е послужил за други изводи, свързани с определяне на допълнителни
данъчни задължения за жалбоподателя в хипотезата на чл.26 т.1 ЗКПО:не се признават за данъчни цели разходи, несвързани
с дейността. Анализът на същите фактури,ведно с тяхното отразяване в съответните
счетоводни сметки на дружеството, в контекста на ЗДДС,е мотивирал друг извод,
базиран на същата основа, че щом дизеловото гориво е закупувано без връзка с
икономическата дейност на дружеството (зареждали
са се почти ежедневно малки количества гориво в резервоари на автомобили), то няма как за същото да е възникнало право на
приспадане на ДДС, съгласно специалната разпоредба на чл.70 ал.1 т.2 ЗДДС (стоките са предназначени за дейности, различни от
икономическата дейност на лицето).
По материалната законосъобразност на оспорения РА и
защото се иска цялостната му отмяна, съдът намира следното:
Относно двукратно упражнено право на приспадане на
данъчен кредит за данъчни периоди- м.11.2013г. и м.12.2013г.,за едни и същи
фактури, от едни и същи доставчици,т.е. за едни и същи облагаеми доставки (стр.19 от РД), жалбоподателят
твърди, че е следствие от допусната счетоводна грешка, като не оспорва
релевантния факт, но въпреки това настоява за отмяна на РА,вкл. в частта, с
която по аргумент от чл.71 т.1 ЗДДС, у е отказано право на приспадане на
данъчен кредит за дублираните доставки, при повторното им отразяване в дневника
за покупки.Искането е явно неоснователно.
Такова е и относно продажбите на два леки
автомобила от жалбоподателя през 2013г.,приходите от които в общ размер на
1000 лв., не са отчетени счетоводно, а автомобилите не са били заведени като
активи,респ. като стоки, в счетоводството на ДЗЛ. Не са били издадени и фактури
при продажбата им. Последното е наложило ревизиращият екип да установи
отчетната стойност на продадените активи на базата на предоставените му
документи от ОД МВР гр.Силистра (сектор „Пътна
полиция“),в размер на 1 334.41лв.,редуциран с релевираното
решение на ответния орган на 1 119. 79 лв., което е в полза на оспорващото
дружеството,а отражението му върху определените допълнително публични
задължения е пренебрежително малко, незначително. Тези факти не се оспорват, но
се поддържа теза, че са плод на допусната счетоводна грешка/опущение и не са
годни да обосноват обстоятелството по чл.122 ал.1 т.2 ДОПК, защото грешката е
несъзнателна и не може да се вмести в понятието за „укри-ти приходи или
доходи“. Независимо от признанието на съставомерните факти, макар и със
символично отражение върху годишния финансов резултат (към увеличение на прихода за 2013г. с 1000 лв. и увеличаване
на разхода с призната отчетна стойност на продадените автомобили от 1119.79 лв.),не е заявено конкретно искане по материалноправната
му трактовка, но се настоява за отмяна на РА изцяло,т.е. и в частта му,с която
е коригирана годишната основа на корпоративния данък по горните причини.
Като неоснователни се преценяват и оплакванията относно
изписаната отчетна стойност на стоки в размер на 39 027.91 лв. през
м.12.2013г. (кредит с/ка 304, партида „Други“
срещу дебита на с/ка 702„Приходи от продажби на стоки“),по отношение на които няма заявени никакви възражения
с жалбата.Такива не са изложени и в писмените бележки по съществото на данъчния
спор от жалбоподателя,но видно от писменото обяснение на счетоводителя на
дружеството и упълномощено лице (л.296-л.298) е, че в нарушение на чл.4 ал.3 ЗСч (отм.) за
документална обоснованост на стопанските операции,както и на принципа за
съпоставимост между приходите и разходите, погрешно са били осчетоводени
митнически декларации и фактури към тях от периода 2010г.-2012г.,всяка една
като отделна доставка,т.е. салдата по счетоводни сметки: 304 “Стоки“ и
401“Доставчици“,са завишени двойно към 01.01.13г.Приходните органи не са
признали за данъчни цели осчетоводения разход като „отчетна стойност на стоки“
в размер на 39 027.91лв., вследствие на което и на основание чл.26 т.2 във
връзка с чл.10 ал.1 ЗКПО,са намалили разходната част на годишната основа за
КД.Отново няма заявено искане във връзка с горните установявания,като е налице
изричното им признаване,но се настоява за пълна отмяна на оспорения РА,без посочено
основание.
По гореизложените (в последните три абзаца) основания за увеличаване на дължимия ДДС (по първото) със
сума в размер на 1084.88лв., представляващ ползван два пъти данъчен кредит,
поради счетоводна грешка; както и по другите две - относими към корпоративния
данък на годишна основа, водещи до намаляване размера на декларираните с ГДД по
чл.92 ЗКПО разходи от жалбоподателя със сумите от: 39027.91 лева,
представляваща изписана отчетна стойност на стоки, за които не е налице
документална обоснованост и 1119.79 лева, представляваща отчетна стойност на
продадените два автомобила,респ. увеличение на размера на декларираните приходи
(177947. 78 лв.) с 1000 лева - неотчетен приход от продажбата на
същите автомобили, е налице признание от страна на оспорващото ЕООД на
обуславящите ги факти, с обяснение за допуснати счетоводни грешки,потвърдено и
от заключението на приетата ССЕ (задача 1).Последното,преценено в контекста на чл.175 ГПК,вр. с §2
ДР ДОПК,с останалите доказателства по делото,обосновава извод за тяхната
безспорност и следователно, за правилност на атакувания акт на приходните
органи, в частите му, базирани на същите факти. Съдът не дължи друго тяхно
обсъждане.
За да бъде затворена темата със „счетоводната
грешка“,настоящият състав приема,че такава могат да бъдат както неосчетоводени
стопански операции,така и такива, при които има дублирано счетоводно
отразяване,както и грешки в сумата на счетоводната операция; липса на документална
обоснованост,т.е. осчетоводени стопански операции без първичен счетоводен
документ; неправилно отчитане на амортизацията; грешки при съставян на ГФО и
мн.др. Истината е такава, че няма легална дефиниция на понятието „счетоводна
грешка“, което налага съобразно Счетоводен стандарт №8, грешките да бъдат
третирани спрямо значимостта им за верността на отчета, като фундаментални и
нефундаментални (маловажни). Каквито по вид и подбуди да са те, подлежат на
отстраняване съгласно регламентацията от глава Дванадесета„Счетоводни грешки“
на ЗКПО (чл.75-чл.81) и
Счетоводен стандарт №8,съдържащ конкретния алгоритъм за
това.Следователно,третирането на счетоводната грешка за счетоводни цели (при откриването ѝ от ДЗЛ),извън данъчния контрол,е свързано с нейното
коригиране и внасяне на дължимия данък, установен вследствие на отстраняването
ѝ. Третирането ѝ, обаче за данъчни цели е по-деструктивно,защото
става принудително, от приходни органи,при условията на чл.81 ЗКПО,като за
допълнително установените публични задължения задължително се начислява лихва
за просрочие по общия ред (арг. чл.80 ЗКПО), каквато междувпрочем винаги се дължи, но при
своевременното откриване на грешката от ДЗЛ,вкл. в същата година,когато е
допусната, обременителните задължения за лихва биха били никакви или
незначителни. В настоящия случай, съдът приема, че действително се касае за
допуснати „счетоводни грешки“ и в трите гореописани случаи, но лихвите за
определените задължения за данъци след отстраняването им и, защото се отнасят
за много отдалечен минал период, са силно обременителни,което не може да бъде
избегнато с оглед третирането им за данъчни цели.Ето защо, в тези му части,
оспореният РА правилно е потвърден от ответния орган, което разрешение следва
да бъде оставено в сила и от съда.
Относно очертаните конфликтни моменти в процеса,които
имат отношение както към преобразуването на годишния финансов резултат по ЗКПО
за ревизираната 2013г., така и към непризнаването на право на приспадане на
данъчен кредит по две групи фактури: - за покупки на дизелово гориво в
общ размер на 3 923.23 лева (л.238-л.241); - за покупки (облагаеми доставки) на материали на обща стойност 77 631.64 лева
въз основа на 8 фактури с доставчик „Газ термо инвест“ЕООД (приложени четливи копия на л.656-л.663), настоящият състав приема следното:
Оспорващото дружество е отчитало в счетоводна с/ка
601„Разходи за материали“, подсметка 2 „Дизелово гориво“, фактури за покупки на
дизелово гориво през цялата 2013г. в общ размер на 3 923.23 лева, видно от
приложените на л.238-л.241 Статии със сметка 601. Същите, обаче, не
кореспондират със счетоводни записвания за тяхното влагане в икономическата
дейност на дружеството.По изричното признание на ДЗЛ,а и от приложените по делото
свидетелства за регистрация на МПС на дружеството е видно, че няма такива,
които да се зареждат с дизелово гориво.От дадените обяснения в хода на
ревизията (л.342),а и от жалбата по чл.152 ДОПК,се установява, че
дизеловото гориво е било използвано не за употребяваните от жалбоподателя
автомобили, а за агрегати,които обезпечавали работата на помпите на чилърите -
елемент на оборудването на съоръжение „ледена пързалка“ (л.65). Такива
генератори, обаче няма заведени счетоводно като дълготраен актив, или стопански
инвентар. Липсват и в представения инвентаризационен опис към 31.12.2013г. (л.357-л.358). Жалбоподателят,
позовавайки се на фактура №115/02.03.11г., издадена от „Виктория 2004“ЕООД
гр.Хасково и свидетелсваща за закупен генератор за ток, поддържа, че процесните
генератори са с ниска стойност (330 лева с ДДС), което ги поставя в хипотезата от чл.50 ал.1 т.2 ЗКПО, под стойностния праг на същественост (700 лева), поради което
и не са заведени счетоводно като активи.С преносими два такива дизелови генератора
дружеството разполагало и за тяхното захранване било закупувано и използвано
процесното дизелово гориво. За установяване на горното обстоятелство,
приходните органи са изпратили Искане за представяне на документи, сведения и
писмени обяснения до „София Мед“АД (л.119), за което дружество е безспорно,че е в договорни
отношения с жалбоподателя по повод ползване на съоръжение „ледена пързалка“ в
гр.София. От представените такива е видно, че не са ползвали генератор на
„Нийдком“ЕООД гр.Силистра, тъй като чилърът е бил захранван с техен собствен
токов източник (л.120). Последният (чилърът) им е предоставен под наем с 218 кW хладилна мощност (л.121-гръб-л.122) по силата на
Договор NCRC-001/2013г. (л.126-гръб-л.128). От отговора на вещото лице по приетата ССЕ - задача
3; таблица 2 се установява, че счетоводните записвания са проследими по
хронология на дата на доставка, доставчик и са заведени по аналитична сметка
„Гориво“, включени в дневниците за покупки по ЗДДС от „Нийдком“ЕООД.В съдебно
заседание на 24.09.2020г. вещото лице е обяснило, че не е открило разходни
норми и капацитет на въпросните генератори; липсват и лимитни карти или искания
за изписване на дизелово гориво за захранване на такива генератори,поради което
е заключило,че няма документална обоснованост за съставените счетоводни
операции. В тази му част заключението следва да бъде кредитирано,защото освен
твърдението на жалбоподателя,че притежава два преносими дизелови генератори за
ток,които били захранвани с процесното по делото дизелово гориво,което
междувпрочем е купувано почти ежедневно, в количества съответстващи на
зареждане на автомобилен резервоар, при отсъствие на каквито и да е данни
същото да е съхранявано в собствена/наета на жалбоподателя цистерна или по друг
начин, както и счетоводна следа да е влагано за работата на дизелови генератори
при експлоатацията на „ледени пързалки“, няма нищо друго в данъчната преписка. Представената
с настоящата жалба фактура за закупен един генератор за ток през м.март.2011г.
не може да бъде отнесена към процесния данъчен спор, нито по същество, нито в
темпорален план, което я ирелевира. А щом всичко това е така,то верен е изводът
на ответния орган, че отчетеното като „текущ разход“ дизелово гориво не е
използвано за икономическата дейност на дружеството, което активира правилото
от чл.26 т.1 ЗКПО за непризнаване на счетоводния разход за данъчни цели, както
правилно е процедирал ответният орган.Отчетеният разход е довел до намаляване
на счетоводния финансов резултат на дружеството за 2013г., поради което при
условията на чл.78 ЗКПО,последният е коригиран посредством намаляване на
отчетена сума на разходите с процесните 3 923.23 лева.
Освен отражението върху данъчното облагане с прекия
данък на годишна основа,горните установявания имат значение и за преценката на
ползваното от жалбоподателя право на приспадане на данъчен кредит в периода на
упражняването му по фактури за покупка на дизелово гориво на основание чл.70
ал.1 т.2 ЗДДС, съобразно ревизирания период по ЗДДС- м.12.2013г. и подадената
Справка-декларация за м.12. 2013г. от „Нийдком“ЕООД.Правото на приспадане на
данъчен кредит за покупките на дизелово гориво, съгласно таблицата на л.114 от
делото (стр.23 от РД, неразделна част от процесния РА), правилно е отказано в размер на 212.50 лева, защото
горивото е било предназначено за дейности, различни от икономическата такава на
ДЗЛ, по аргумент от чл.70 ал.1 т.2 ЗДДС.
През ревизирания период по ЗКПО: 01.01.2013г.-31.12.2013г.,
оспорващото дружество е отчело разходи за материали (Д-т с/ка „Разходи за материали“ по осем фактури,
описани в таблица на стр.9 от РД - л.107 от делото) в размер общо на 77 631.64 лева, които са били
закупени от „Газ термо инвест“ЕООД. От извършени насрещни проверки както на
прекия доставчик на жалбоподателя, така и на негови доставчици (л.178-л.212), е
установено, че на декларирания адрес по чл.8 ДОПК, кой-то съвпада с този за
кореспонденция на „Газ термо инвест“ЕООД гр.Варна (л.282-л. 295),
данъчните служители не са открили офис на фирмата или упълномощено лице за
получаване на съобщения. За двете посещения на 25.03.2019г. и на 02.04.2019г.
са съставени Протоколи съответно №1175250 (л.293) и №1441685 (л.295), които не са
оспорени в съдебния процес, а съгласно чл.50 ал.1 ДОПК са доказателство за
извършените действия и установените факти. Последното е наложило да се премине
към връчване на ИПДПИ №П-030003190052609-040-001/21.03.19г. (л.291-л.292) по реда
на чл.32 ДОПК,който е изчерпен, но изискваните документи и обяснения не са
представени (л.284-л.290).При проверка в информационната база данни на НАП (Протокол №0878934/19.07.2019г.) е установено, че „Газ термо иневест“ЕООД е отразило
процесните 8 фактури с клиент „Нийдком“ЕООД и че не е подало ГДД по чл.9 ЗКПО
за 2013г. При ревизиите на неговите доставчици е констатирано, че всички те са
с непогасени публични задължения в големи размери и с изразен рисков профил.Вследствие
на горните установявания, приходните органи не са могли да констатират какъв е
произходът на стоките - предмет на настоящия контрол.
По тези заключения жалбоподателят възразява,
позовавайки се както на практиката на ВАС, така и на общодостъпната практика на
СЕС по приложението на чл.226 от Директива 2006/112/ЕО на Съвета,че не
разполага с правни или икономически лостове да проверява редовността на
сделката от страна на доставчика; неговите доставчици; кадровата и ресурсната
му обезпеченост за осъществяване на въпросната доставка и т.н. Бил проверил в
публичния Търговски регистър,където имало публикуван ГФО на „Газ термо инвест“ЕООД
за 2013г., което доказвало, че е активен на пазара търговски субект.От същата
справка в ТР, настоящият състав установи, че в Отчета за приходите и разходите
на дружеството към 31.12.2013г., не са отразени никакви разходи за персонал, което
поставя под съмнение реалността на процесните доставки, предвид количествата (и като обем, и като тонаж) на доставените стоки на жалбоподателя. От извършените
служебно проверки в базата данни на НАП,ответният орган е установил, че „Газ термо
инвест“ЕООД е декларирал един трудов договор, сключен на 12.12.2013г. с
„обслужващ бензиностанция/газстанция“ (л.143),който е ирелевантен за настоящия процес, защото
предаването на материалите е приключило преди 12.12.2013г., съгласно
представените ППП.
Приходните органи са изискали от жалбоподателя да
представи доказателства относно реалността на процесните доставки по 8-те
фактури, при което с Обяснение
№8816/10.07.2019г., е представена справка за разходите по изграждането и
експлоатацията на съоръжение „ледена пързалка“ (л.344). На
15.07.2019г. управителят на оспорващото дружество е представил, за целите на
ревизията, и копия от Пътни книжки на два товарни автомобила „Фолксваген
Транспортер“ ***и „Ситроен Берлинго“ ***, твърдейки, че със собствен транспорт
и за собствена сметка, е превозил получените материали по процесните 8 фактури
до мястото на предназначението им, както и 13 броя Приемо-предавателни
протоколи, за удостоверяване времето и мястото на реалното получаване на
материалите.Същите 13 ППП, в четливи копия, се намират на л.643-л.655 от делото,
като част от тях са неотносими към предмета на спора. От заключението на ССЕ по
задача 11 се установява, че процесните фактури са намерили счетоводно отражение
по Дебита на с/ка 601“Разходи за материали“, като са включени в разходите за
дейността по сметка 611. По Дебит на с/ка 401 „Доставчици“, доставчик „Газ термо
инвест“ЕООД и по кредита на с/ка 501 „Каса“ са отразени направените плащания
към доставчика. Значителна част от така доставените материали са
вложени,съгласно счетоводните записвания при жалбоподателя, при монтажа на
„ледена пързалка“ СТРАНД-Бургас (л.521, стр.15
ССЕ).
По така представените доказателства, настоящият състав
намира, че действително няма никаква пречка, получателят на материалите да ги
привози за собствена сметка, със свои автомобили, като отрази надлежно счетоводно
съответните операции.Това става с пътни листи, изискващи посочване конкретно на
стоките, които се превозват, тяхното количество, кой е водачът и с какъв
автомобил се извършва превоза, по точно посочена дестинация и време - час на
тръгване и др.под.,съгласно нормативната регламентация на превозите за
собствена сметка със Закона за автомобилните превози и нормативните актове за
неговото приложение.(Напр:чл.6 ал.3 т.9; чл.7а ал.2
-ал.3,чл.12б ал.10-ал.12; чл.78 ал.1;чл.104,вкл. и дефиницията от §1 т.4
б.“а“ДР ЗАвтП както и Наредба №Н-8/27.06.08г. за условията и реда за извършване
на превоз на пътници и товари за собствена сметка -обн.ДВ,бр.63/08г.,посл.изм.ДВ,бр.98/17г.) Такива
първични документи (пътни листи) няма по делото,а от представените копия от Пътни
книжки на двата товарни автомобила на дружеството е възможно установяване
единствено на пътуване на посоченото в книжките лице на съответните дати. Те не
са годни да удостоверят целта на това пътуване, а още по-малко превоз на
материали за деловата дейност на дружеството. Вещото лице е намерило корелация
между датите на фактурите и съответните ППП и пътуванията,което му дало
основание да заключи, че транспортът е бил осъществен по твърдения от
жалбоподателя начин.
Съдът при условията на чл.202 ГПК не приема
заключението в тази му част за съответстващо на останалата доказателствена
съвкупност.Това е така, защото: товарният автомобил „Ситроен Берлинго“ *** е
придобит от „Нийдком“ ЕООД на 28.10.2014г., видно от Свидетелство за
регистрация част I на л.230 от делото. Същото
обстоятелство се потвърждава и от Справката на ОД МВР Силистра на л.264-гръб,
което го ирелевира изцяло за целите на ревизирания период, приключващ към
31.12.2013г.,когато този автомобил не е бил все още в имуществото на
оспорващото дружество.Ето защо, са без всякакво значение записаните в него
пътувания. От същата справка се установява, че товарен
автомобил „Фолксваген Транспортер“ ***е придобит от жалбоподателя на
15.11.2013г., поради което следва да бъдат обсъдени записаните в
него пътувания на управителя на дружеството през релевирания период.
Съгласно Фактура №276/09.12.2013г.,издадена от “Газ термо
инвест“ЕООД гр. Врана, жалбоподателят е закупил (и платил в брой 13 55.25 лв., видно от приложения
касов бон-л.660), 10812 кг, или почти 11 тона, Профил
Н 240. С Приемо-предавателен протокол от 09.12.2013г. (л.646),цялото
количество от 11 тона профил Н240 в гр.Варна (без посочено конкретно място - склад,офис,база), е получено фактически и без възражения от управителя
на оспорващото дружество. Видно от записванията в Пътна книжка на товарен
автомобил „Фолксваген Транспортер“ е, че на 08.12. управителят на „Нийдком“ЕООД
е пътувал от Бургас до София; на 09.12. - от София до Бургас, т.е. изобщо не е
бил в гр.Варна, а на 10.12. е направил преход Бургас-Варна-Бургас. При това
положение, не може да бъде кредитирано заключението на ССЕ за съвпадение между
датите на пътувания и датите на ППП, защото те са несъвместими с мястото на
предаване на материалите; лицата, участващи в приемането и предаването им,както
и направленията,записани в Пътната книжка.Освен това,напълно неизяснен е
въпросът: - при липса на документи за използвана товаро-разтоварна техника,
както и на наети товаро-разтоварни работници (такива и в двeте
дружества няма наети по ТПО), как
фактически двамата управители на дружеството-доставчик и на дружеството-получател,
са натоварили 11 тона профили.Неустановена е и товароносимостта на автомобила
„Фолксваген Транспортер“, но при горните установявания е безпредметно нейното
изследване.
Поради липса на доказателства за реално осъществени
доставки от „Газ термо инвест“ЕООД, не е признат за данъчни цели осчетоводеният
разход в размер общо на 77 631.64 лв., като практически със същите
аргументи е отказано и правото на приспадане сумата на отразения на отделен ред
ДДС, в четирите фактури (фактура № 264/30.11.2013г. с данъчна основа /ДО/
5997.20 лева и ДДС-1199.44 лева; Фактура № 271/05.12.2013г. с ДО -10700 лева и
ДДС-2140 лева; Фактура №276/09.12.2013г. с ДО- 11 298.54лв. и ДДС-2259.71лв.
и Фактура №278/10.12.2013г. с ДО -6687.50лв. и ДДС -1337.50 лв.- стр.18 от РД).Последното е извършено на основание чл.70 ал.5 ЗДДС, несъдържащо
условието за реално осъществяване на доставката, което е мотивирало
жалбоподателя да изложи възражения свързани с чл.177 ЗДДС, които са ирелевантни
за настоящия процес. Твърди, че установяванията относно доставчика „Газ термо
инвест“ЕООД (неоткрит офис и упълномощено лице
от ЕООД на декларирания адрес; липса на доказателства за произхода на
стоките;липса на кадрови ресурс за осъществяване на доставките и др.) са му непротивопоставими, съгласно цитирана практика
на СЕС по приложението на Директива
2006/112/ЕО на Съвета от 28.11.2006г. относно общата система на данъка върху
добавената стойност. Поддържа доказаност на фактите,касаещи действията му
по четирите процесни доставки - представени път-ни книжки за транспортиране на
материалите до местоназначението им; приемо-предавателни
протоколи,удостоверяващи фактическото им придобиване; надлежното им
осчетоводяване, свързано с предназначението им при изграждане на обект „ледена
пързалка“,вкл. заключението на ССЕ по т.11-„вложени за изпълнение на ледена
пързалка СТРАНД-Бургас“ и т.н.Поддържа още, че доставките са реални,
материалите са вложени в независимата икономическа дейност на дружеството, а
както е установено и в РД (стр.9) процесните фактури са осчетоводени по дебита на с/ка
601 „Разходи за материали“, след което са отнесени по направление подсметка
611, която е закрита със сметки от група 70.Ето защо отчетеният разход (като действителен) е довел до
намаляване на счетоводния финансов резултат на дружеството за 2013г.,което
отговаря на счетоводните записвания в регистрите на същото.Поради това настоява
съдът да ревизира горният извод,че не били налице реално извършени доставки по
8-те фактури,издадени от „Газ термо инвест“ЕООД през 2013г., поради което
отчетеният разход не бил документално обоснован съгласно чл.10 ал.1 ЗКПО и, на
основание чл.26 т.2 ЗКПО, същият не бил признат за данъчни цели.Последното
довело до увеличаване на разходите,представляващи данъчните основи по 8-те
фактури и, съответно до преобразуване на счетоводния финансов резултат на 2013 година.
От начина на осчетоводяване на доставените материали
от „Газ термо инвест“ ЕООД,видно от заключението на приетата съдебно-счетоводна
експертиза по т.11 (табл.3 на стр.15 ССЕ) е, че същите са били вложени при монтажа на ледена пързалка СТАНД-Бургас.От
достъпните сайтове в Интернет https://life.dir.bg/
archive/ и https://
www.burgas24.bg/novini/burgas/ се установява,че „на 30.11.13г. в СТРАНД
Бургас,първият търговски и развлекателен център на открито, е открит сезонът на
зимното пързаляне“.В същото съобщение е посочено,че ледената пързалка ще работи
от 30.11.13г. до 30.01.2014г. и ще бъде отворена всеки ден.Няма данни за други
ледени пързалки в гр.Бургас и ако жалбоподателят е свързан по някакъв начин с горната
информация, то следва,че няма какво да е монтирал в гр.Бургас след
30.11.2013г.,към който последващ период са относими четирите фактури, издадени
от „Газ термо инвест“ЕООД, по които му е отказано правото на приспадане на ДДС.Нещо
повече, няма и следа в счетоводството на ревизираното дружество за постъпили
приходи от тази дейност (свързана с
ледена пързалка в гр.Бургас),което е в
нарушение на базовия принцип от чл.4 ал.1 т.4 ЗСч (отм.),но приложим
към ревизирания период, към ДВ,бр.94/2012г.-в сила от 01.01.2013г., за
съпоставимост между приходи и разходи.В същото време е налице регулярно
постъпвали и осчетоводявани приходи от „София Мед“АД по силата на Договор NCRC-001/2013г. за доставка и настройка на чилър, каквито
няма отразени в счетоводството на жалбоподателя от други търговски субекти към
релевирания период - 2013 година.
При това положение верен е изводът на приходните
органи за липса на реални доставки и по 8-те фактури. И двете страни са се
позовавали на съдебна практика както на ВАС,така и на СЕС, поради което, за целите
на настоящото произнасяне, следва да бъде отбелязано в обобщение
следното:Разпоредбата на чл.68 ал.2 ЗДДС обуславя възникването на субективното право
на приспадане на данъчен кредит на ДЗЛ от кумулативното осъществяване на
елементите от регламентирания в ЗДДС сложен фактически състав.Последният,наред
с притежаването на данъчния документ от чл.71 т.1 ЗДДС, включва и
установяването на реалното получаване на стоките по облагаемата доставка (арг.чл.6 ал.1 ЗДДС). Няма нормативна регламентация изискваща наличието на
конкретни по вид документи за доказване на реалността на доставките,което
налага преценката в горния контекст да
бъде извършена при анализ на събраната доказателствена съвкупност по делото.Представените
от жалбоподателя доказателства са по хипотеза частни документи и тяхната
доказателствена стойност следва да бъде преценявана съобразно корелативността
им, респ.противоречието, с останалите документи. Добре познатата съдебна
практика на страните по делото, трайно приема, че само по себе си издаването на
данъчна фактура и надлежното ѝ счетоводно отразяване, не е достатъчно да
мотивира извод, че процесната доставка е действително осъществена. Или, само
издадената фактура, съпътстващия я приемо-предавателен протокол и копия от
пътна книжка на товарен автомобил, удостоверяващи,че на въпросните дати са
извършвани някакви пътувания, не могат да обосноват извод, че договорените
между страните стоки, реално са предоставени във фактическата власт на
получателя и, съответно вложени в икономическата му дейност. Следователно, с
оглед на изложените по-горе съображения настоящият състав приема, че не е
доказано реално извършена доставка и по 8-те процесни фактури, издадени от „Газ
термо инвест“ЕООД. Полезни в тази насока от по-новата практика на ВАС могат да
бъдат: Решение №2114/17.02.21г., адм.д. №10931/20г.; Решение № 2179/18.02.21г.,
адм.д. №12825/20г.; Решение №713/20.01.21г., адм.д. №7340/20г.; Решение
№2465/23.02.21г., адм.д. №9158/20г. и мн.др.- първите две на I Отделение,а следващите - на VIII Отделение на ВАС.
Неоснователно е възражението за изтекла погасителна
давност по отношение на начислените лихви за забава на установените с процесния
РА публични задължения на жалбоподателя.Съгласно чл.171 ал.1 ДОПК публичните
задължения се погасяват с изтичане на 5-годишен давностен срок, считано от първи
януари на годината, следваща тази, през която е следвало да бъдат платени.Освен
в приложимите материални закони (чл.9 ЗКПО;
чл.92 ал.10 ЗДДС) и чл.175 ал.1 ДОПК, изрично регламентира задължението
за лихва за неплатените в срок публични задължения, определена в съответния
закон, в случая Закона за лихвите върху данъци, такси и други подобни държавни
вземания, съгласно чиито чл.1 е определена „законната лихва“. Според изричната
регламентация от чл.162 ал.2 т.9 ДОПК публично държавно вземане е и „лихвите за вземанията по т.1-т.8“(т.1 за данъци).Следователно,щом
нормативната уредба на лихвата върху държавни вземания я приравнява на публично
такова, то следва,че същата е подчинена на режима на 5-годишната давност от
чл.171 ал.1 ДОПК, което елиминира възраженията, основани на общите правила от
чл.111 ЗЗД, които вероятно се имат предвид от жалбоподателя.В конкретния случай
давността за начислената лихва (от 01.04.2014г.
до 30.07.2019г.) върху допълнително определения
корпоративен данък, е започнала да тече от 01.01.2015г. и очевидно към датата
на възлагане на ревизията, не е изтекла. Съгласно чл.172 ал.1 т.1 ДОПК,
давността спира да тече, когато е започнало производство по установяване на
публичното вземане,а се прекъсва с издаването на РА (арг.чл.172 ал.2 ДОПК).За задълженията за допълнително установения ДДС (по арг. от чл.125 ал.5 ЗДДС,ликвиден след 14.01.2014г.), давността е започнала да тече от 01.01.2015г. и също
не е изтекла нито към 11.02.2019г.; нито към 21.08.2019г.- датата на издаване
на РА.Ето защо, като неоснователно възражението за изтекла погасителна давност
по отношение на определените задължения за мораторна лихва, следва да бъде
отхвърлено.
По аргумент от чл.160 ал.2 ДОПК,във вр. §2 ДР ДОПК и
чл.168 ал.1 АПК,съдът дължи произнасяне на всички основания за оспорване на процесния
акт.Спорът е повдигнат за дължимостта (не толкова
за размера) на определените задължения за данъци както по ЗКПО,
така и по ЗДДС.Като субсидиарно задължението за лихва следва съдбата на
главното,но с жалбата не са наведени самостоятелни възражения относно нейния
размер, извън обсъденото възражение за давност. При така очертания предмет на
съдебния контрол относно установените публични задължения на жалбоподателя с
оспорения РА и с оглед събраните по делото доказателства,преценени в тяхната
взаимна връзка,се налага извод,че по същество,жалбата е неоснователна и следва
да бъде отхвърлена.Правилно е преобразуван годишния счетоводен резултат на
дружеството за 2013г. съобразно правилото от чл.78 ЗКПО. Съответно на закона (чл.68 и чл.71 ЗДДС) е определен и допълнителен ДДС за внасяне, вследствие
отказаното право на приспадане на данъчен кредит в подробно описаните случаи,
за данъчен период м.декември.2013г.,ведно с лихвата за забава.
В обобщение, настоящият състав установи, че не са
налице отменителни основания от чл.160 ал.2 ДОПК,във връзка с чл.146 АПК, по
отношение на установените публични задължения и тяхната дължимост от
жалбоподателя. Присъждане на съдебни разноски своевременно са поискали и двете
страни (л.536; л.638 и л.680) ,но с оглед
изхода на процеса,такива се дължат на ответния орган,на основание чл.161 ал.1
изр.2 и 3 ДОПК, в размер на 1 463 лева,съгласно чл.8 ал.1 т.4 от Наредба №1/2004г.
за минималните размери на адвокатските възнаграждения. А щом всичко изложено до
тук е така, то оспореният Ревизионен акт, потвърден изцяло с Решение №274/09.12.
2019г. на директора на дирекция „ОДОП“ гр.Варна при ЦУ НАП,като съответен на
фактите по делото и закона и, установяващ вярно дължими от „Нийдком“ЕООД
публични задължения, следва да бъде оставен в сила, воден от което и на
основание чл. 160 ал.1 ДОПК, Административният съд гр.Силистра
Р
Е Ш И :
ОТХВЪРЛЯ
жалбата на „НИЙДКОМ“ЕООД,с ЕИК:********* и адрес на управление:***,
представлявано от управителя П. Х. Х., срещу Ревизионен акт №Р-03001919000834-091-001/21.08.2019г., потвърден
изцяло с Решение №274/09.12.2019г. на директора на дирекция „Обжалване и
данъчно-осигурителна практика“ Варна при ЦУ на НАП,с който са установени задължения
за корпоративен данък по ЗКПО за 2013г. в размер на 12 024.84 лева и лихва
за забава от 6 582.18 лева; както и задължения за данък върху добавената
стойност по ЗДДС, за данъчен период - месец декември 2013 година, в размер на 8 234.03
лева и лихва от 4 269.24 лева
ОСЪЖДА „НИЙДКОМ“ЕООД,с ЕИК:********* и адрес на управление: ***,
представлявано от управителя П. Х. Х., с ЕГН:**********, да заплати на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“
гр.Варна при Централно управление на Националната агенция за приходите, с
административен адрес: гр.Варна, бул.“Осми приморски полк“ №128,сумата от 1 463.00 /Хиляда четиристотин
шестдесет и три/ лева - съдебни разноски.
Решението подлежи на касационно обжалване пред ВАС в
14-дневен срок от съобщаването му на страните по реда на чл.138 ал.1 АПК, във
връзка с §2 ДР ДОПК.
СЪДИЯ: