Р Е
Ш Е Н
И Е
№ 362 12.10.2021г. гр. Стара Загора
В И М Е Т О
Н А Н А Р О Д А
Старозагорският административен съд,
в публично съдебно заседание на шести октомври през две хиляди двадесет и първа
година в състав:
СЪДИЯ:
ГАЛИНА ДИНКОВА
при
секретар Зорница Делчева
и
с участието на прокурор
като
разгледа докладваното от съдия Г. Динкова административно дело № 202 по описа
за 2021г., за да се произнесе, съобрази следното:
Производството
е по реда на чл.156 и сл. от ДОПК и чл.145 и сл. от АПК във връзка с §2 от ДР
на ДОПК.
Образувано
е по жалба на И.Д.Ж., ЕГН ********** ***, подадена чрез пълномощника му адв. Б.
***, със съдебен адрес ***, против Ревизионен акт №
Р-16002418007347-091-001/18.11.2020г., издаден от Н.Ж.К. на длъжност Началник
на сектор, възложил ревизията и Б. Г. Ч. на длъжност главен инспектор по
приходите – ръководител на ревизията, потвърден с Решение № 92/ 03.02.2021г. на
Директора на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ - гр. Пловдив
при ЦУ на НАП, с който на И.Д.Ж., на основание чл.19, ал.1 от ДОПК е установена
отговорност за задълженията на „Д. – РАДОСТ“ ЕООД, с ЕИК ********* за данък
върху добавената стойност за периода от 01.02.2015г. до 30.09.2016г в размер на
53 848.52 лв. главница и 26 849.20 лв. лихви.
В
жалбата са изложени доводи за незаконосъобразност на оспорения РА по
съображения за издаването му в противоречие и при неправилно приложение на
материалния закон и в нарушение на административнопроизводствените правила.
Твърди се, че ревизионният доклад, въз основа на който е издаден обжалвания РА
не му е бил редовно връчен. По този начин счита за нарушено правото му на
защита. Направено е оплакване, че не е участвал в ревизионното производство на
„Д.-РАДОСТ“ ЕООД, тъй като към момента на провеждане на ревизията той вече не е
бил управител на това дружество. Като нарушение на материалния закон се
поддържа, че е недопустимо по реда на чл.19, ал.1 ДОПК да бъде ангажирана
отговорността на лице, което вече не е управител на задължено търговско
дружество. Изтъква се също така, че не е доказано наличието на
материалноправните предпоставки по чл.19, ал.1 от ДОПК, с които законът възлага
като отговорност на управителя на търговско дружество несъбираемите вземания за
това дружество. Счита, че самото неизпълнение на задължението за деклариране на
фактите и обстоятелствата, не е достатъчно за да се приеме съществуването на
неправомерно и умишлено поведение - укриване на факти и обстоятелства, като
възприето основание за издадения РА. Твърди, че по никакъв начин нито е
обосновано, нито е доказано, наличието на каузална връзка между сочените като
укрити факти и обстоятелства и невъзможността за събиране на вземанията на
дружеството, а фактическият състав на чл.19, ал.1 от ДОПК изисква наличието на
пряка причинна връзка между укриването на факти и обстоятелства, които
управителя е бил длъжен по закон да обяви пред орган по приходите или публичен
изпълнител, и невъзможността за събирането на задълженията на дружеството за
данъци. Оспорват се и начислените с РА лихви по съображения, че същите са извън
обхвата на отговорността по чл.19 от ДОПК. По подробно изложени в жалбата
съображения се иска оспорения ревизионен акт, потвърден изцяло с Решение №92/
03.02.2021г. на Директора на Дирекция „ОДОП“-Пловдив, да бъде отменен като
незаконосъобразен. Претендират се и направените по делото разноски.
Ответникът
по жалбата - Директор на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ –
Пловдив при ЦУ на НАП, чрез процесуалния си представител по делото, в
представено писмено становище, оспорва жалбата като неоснователна и моли да
бъде отхвърлена. Обосновава, че обжалваният Ревизионен акт №
Р-16002418007347-091-001/ 18.11.2020г е правилен и законосъобразен, като изцяло
поддържа изложените в тази връзка съображения в потвърждаващото ревизионния акт
решение на Директора на Дирекция „ОДОП“ гр. Пловдив.
Въз
основа на съвкупната преценка на събраните по делото доказателства, съдът
приема за установено следното от фактическа страна по административно-правния
спор:
Със
Заповед за възлагане на ревизия /ЗВР/ № Р-16002418007347-020-001 от
30.11.2018г., издадена от Г. И. Н. на длъжност Началник сектор /л.277/, на
основание чл.112 и чл.113 от ДОПК, е възложено извършването на ревизия на И.Д.Ж.,
ЕГН ********** ***, в качеството му на управител на „Д. – РАДОСТ“ ЕООД, с ЕИК
********* за установяване отговорност по чл.19 от ДОПК на лицето за задължения
на „Д. – РАДОСТ“ ЕООД. Определено е ревизията да обхване следните видове
задължения по периоди: Отговорност за Данък върху добавената стойност за
периода 01.02.2015г. - 30.09.2016г. В заповедта е посочен ревизионният акт, с
който са установени задълженията за ДДС, във връзка с които е възложена
ревизията за установяване на отговорност по чл.19 от ДОПК на управителя на „Д.
– РАДОСТ“ ЕООД – И.Д.Ж.. Извършването на ревизията е възложено на Б. Г. Ч. -
главен инспектор по приходите /ръководител на ревизията/ и на Н.Н.Н.– старши
инспектор по приходите. Определено е ревизията да бъде извършена в срок от три
месеца от връчване на ЗВР, което е станало на 31.03.2020г. по реда на чл.32 от ДОПК/л.267/. Срокът за извършване на ревизията е удължен със Заповед за
изменение на ЗВР № Р-16002418007347-020-002/ 30.06.2020г. /л.283/, издадена и
подписана от Г. И. Н., Началник сектор, като срокът за приключване на ревизията
е определен като такъв до 31.08.2020г. Заповедта за възлагане на ревизия и
заповедта за изменение на ЗВР, са издадени в електронен вид и подписани с
валиден към датата на полагането му квалифициран електронен подпис от
длъжностното лице, посочено като издател в съответното длъжностно качество.
В хода
на ревизията са предприети действия по събиране на доказателства, вкл. въз
основа на отправени искания за представяне на документи и писмени обяснения от
данъчно задълженото лице и от трети лица; извършени са справки и са съставени
протоколи за извършени насрещни проверки; присъединени са доказателства и са
предприети действия по налагане на предварителни обезпечителни мерки.
Извършените процесуални действия и събраните в хода на производството
доказателства, са подробно описани в РД.
Въз
основа на извършената ревизия и на основание чл.117 от ДОПК, от определения със
ЗВР ревизиращ екип – Б. Г. Ч. - главен инспектор по приходите /ръководител на
ревизията/ и Н.Н.Н.- старши инспектор по приходите, е съставен Ревизионен
доклад /РД/ № Р-16002418007347-092-001/ 14.09.2020г. С Ревизионния доклад, в
резултат на извършените действия и направените констатации и изводи,
ревизиращият екип е предложил по отношение на ревизираното лице И.Д.Ж., в
качеството му на управител на „Д. - РАДОСТ“ ЕООД, да бъде установена
отговорност по чл.19, ал.1 от ДОПК за задълженията на дружеството в общ размер
на 79 725.37 лева, в т.ч. отговорност за данък върху добавената стойност
за периода от 01.02.2015г. до 30.09.2016г. в общ размер на 53 848.52 лева
и прилежащи лихви в размер на 25 876.85 лева. Ревизионният доклад е
издаден чрез ИС „Контрол“ като електронен документ и е подписан с електронни
подписи от Б. Ч. и от Надя Нейкова, като доказателства за датата и начина на
подписване и такива за удостоверяване валидността на сертификатите към тази
дата, са представени по делото като разпечатка и на оптичен носител.
По
отношение на вменените задължения е посочено, че същите произтичат от
установени и невнесени изискуеми данъчни задължения по РА №
Р-16002416008994-091-001/ 12.07.2017г., издаден на „Д. – РАДОСТ“ ЕООД.
Направени са констатации, въз основа на които е прието, че отговорността на И.Д.Ж.
следва да бъде ангажирана в посочения размер, поради това, че е укрил факти и
обстоятелства, които по закон е бил длъжен да обяви пред органа по приходите,
вследствие на което тези задължения не са могли да бъдат събрани.
В хода
на ревизионното производство от фактическа страна е установено, че „Д.-РАДОСТ“
ЕООД е вписано в търговския регистър на Агенция по вписванията на 09.11.2009г. Въз
основа на дружествения договор на „Д. – РАДОСТ“ ЕООД от 16.03.2015г.(последен
срок за подаване на СД по ЗДДС за данъчен период м.02.2015г.) от ревизиращите
органи е прието, че И.Д.Ж. от тази дата е станал едноличен собственик,
управител и представляващ дружеството. В РД е посочено, че до 05.06.2017 г.,
именно И.Д.Ж. е бил управител на „Д. – РАДОСТ“ ЕООД, когато въз основа на
договор от 30.05.2017 г./л.155 от делото/ е била вписана промяна в Търговския
регистър. С цитирания договор И.Д.Ж., в качеството си на едноличен собственик
на капитала на „Д. – РАДОСТ“ ЕООД е продал всички притежавани от него
дружествени дялове с обща номинална стойност 2.00 лв. на лицето Драгомир Иванов
Стоянов за сумата от 2.00 лв. Направен е извод, че ревизираното лице – И.Ж. е
бил управител и едноличен собственик на капитала на „Д. - РАДОСТ” ЕООД през
целия ревизиран период от 01.02.2015г. до 30.09.2016г.
Констатирано
е, че „Д. – РАДОСТ“ ЕООД е регистрирано по реда на ЗДДС, считано от 19.04.2010
г. и дерегистрирано на 05.09.2017г., поради установени обстоятелства по чл.176
от ЗДДС.
При
ревизията е установено, че основната дейност на „Д. – РАДОСТ“ ЕООД е била
доставяне на хранителни продукти на два студентски стола в гр. Стара Загора и
детски лагер „Каваци“. Деклариран е код по КИД 2008: 5629 – „Други дейности по
приготвяне и доставяне на храна“. Посочено е, че дружеството не разполага с
фискално устройство с дистанционна връзка.
В хода
на настоящата ревизията от органите по приходите е било констатирано, че на „Д.
– РАДОСТ“ ЕООД е била извършена ревизия по ЗДДС за периоди 01.02.2015 г. –
30.09.2016 г., документирана с ревизионен акт РА №
Р-16002416008994-091-001/12.07.2017 г./л.83–л.86/. С Протокол № 1639509/
27.08.2020г./л.81/ този РА, ведно с ревизионния доклад към него, са
присъединени към доказателствения материал по настоящата ревизия. С посочения
РА на дружеството са били определени задължения по ЗДДС общо в размер на
53 848.52 лв. с прилежащи лихви 8 506.11 лв. Посочено е, че няма
данни РА да е обжалван по съдебен ред. Ревизиращите органи са констатирали, че
задълженията по горецитирания РА не са погасени до момента и за тях следва да
бъде ангажирана отговорността на ревизираното лице.
От
органите по приходите, извършили ревизията на „Д. – РАДОСТ“ ЕООД, е установена
нереалност на декларирани като получени доставки на плодове и зеленчуци от
дружествата „ЕМ ЕС ЕЙЧ“ ЕООД с ЕИК *********, „АГРОСТРОЙ КОМЕРС 2011“ ЕООД с
ЕИК *********, „СТАБОС – 11“ ЕООД с ЕИК ********* и „ЛЪКИ“ ЕООД с ЕИК
*********. Прието е, че трети лица, различни от тези, посочени във фактурите,
за които „Д. РАДОСТ“ ЕООД е приспаднало неправомерно данъчен кредит, са
реалните доставчици на стоките. С оглед на това, на основание чл.70, ал.5 във връзка
с чл.68, ал.1, т.1; чл.69, ал.1, т.1 от ЗДДС, е отказан данъчния кредит по
фактурите, издадени от тези лица и отразени в дневниците за покупки на
дружеството. При ревизията на дружеството е установено, че представляващият И.Д.Ж.
е контактувал с едно и също лице, представляващо и четирите дружества („ЕМ ЕС
ЕЙЧ“ ЕООД, „АГРОСТРОЙ КОМЕРС 2011“ ЕООД, „СТАБОС – 11“ ЕООД и „ЛЪКИ“ ЕООД), за които е установено,
че са „рискови“, с оглед на което е било прието, че той не е могъл да не знае,
че участва в привидни доставки. С оглед на това в РД са изложени доводи, че в
хода на ревизионното производство на „Д. – РАДОСТ“ ЕООД представляващият не е
представил доказателства и документи, с които да удостовери, че е действал
добросъвестно и е взел всички възможни разумни мерки, за да се увери, че не
участва в ДДС злоупотреба. В тази връзка се сочи, че И.Д.Ж., като представляващ
на „Д. – РАДОСТ“ ЕООД, не се е отнесъл с грижата на добър търговец и не е
извършил проучване на дружествата посочени във фактурите, за които ревизиращият
екип е отказал правото на приспадане на данъчен кредит. Въз основа на
констатациите, направени при ревизията на дружеството, от настоящата ревизия е
обоснован извод, че управителят и представляващият дружеството „Д. – РАДОСТ“
ЕООД няма как да не е знаел за нереалността на доставките и е посочил
съзнателно неверни данни в подадените справки-декларации по ЗДДС за ревизирания
период, т.е. извършил е умишлено укриване на факти и обстоятелства, като с тези
си действия е способствал за изготвяне на документи с невярно съдържание –
подаване на справки-декларации по ЗДДС с резултат, различен от действителния.
Изтъкнато е, че чрез неправомерно упражнено право на приспадане на данъчен
кредит е декларирал ДДС за внасяне от дружеството, в много по-малък размер.
В хода
на настоящата ревизия, с цел установяването на факти и обстоятелства от
значение за установяване на отговорността на И.Д.Ж., на основание чл.37, ал.3.
чл.53 и чл.56. ал.1 от ДОПК, е било изготвено искане за представяне на
документи и писмени обяснения от задължено лице /ИПДПОЗЛ/ №
Р-16002418007347-040-001/ 27.05.2020 г./л.254/, което обаче било връчено по
реда на чл.32 от ДОПК, а изисканите с него документи и писмени обяснения не са
били представени.
Извършена
е била и насрещна проверка на „Д. – РАДОСТ“ ЕООД приключила с Протокол №
П-16002420091199-141-001/ 27.08.2020 г./л.189/, в който е отразено, че до
дружеството е било изготвено ИПДПОЗЛ, с което са били изискани всички
счетоводни регистри и всички първични документи, включително и банкови
документи за движението по банковите сметки за периода от 01.02.2015г. до
30.09.2016г. По повод на това искане, което също било връчено по реда на чл.32
от ДОПК, не са били представени изисканите документи и обяснения.
Поради
непредставянето на изисканите документи, въз основа на съдебни решения за
разкриване на банкова тайна, е изискана информация за движението и остатъците
на паричните средства на дружеството от банките, в които то е имало разкрити
банкови сметки. При прегледа на движението и остатъците на средства в лева по
наличните банкови сметки на „Д. – РАДОСТ“ ЕООД от ревизиращите органи е
установено, че постъпленията по сметките са от основния клиент на дружеството -
„Студентски столове и общежития“ ЕАД клон Стара Загора, както и от Община Стара
Загора за доставката на хранителни продукти в столовете и в детски лагер в
„Каваци“. Констатирано е, че плащанията от сметките са за погасяване на
данъчно-осигурителните задължения на дружеството, както и за погасяване на
малки задължения към доставчици. Посочено е от органите по приходите, че
остатъците по банковите сметки са теглени касово от задълженото лице. Посочва
се, че сметката в Инвестбанк е закрита на 29.04.2015 г., а от сметката в ТБ
„Уникредит Булбанк“ периодично касово са теглени паричните наличности. Съгласно
данни от публикуваните ГФО за 2015г. и 2016г./л.157-л.160/ (Баланси Отчет за
паричните потоци) на дружеството е установено, че основните парични
постъпленията са от клиенти, основните парични плащания са към доставчици, а
паричните наличности в края на периода за 2015 г. са 30 хил. лв., от които 18
хил. лв. са налични средства в брой в касата на дружеството, а за 2016 г. са
налични само средства в брой в касата в размер на 4 хил. лв.
При
ревизията, с цел установяване наличието на разпоредителни сделки с имуществото
на юридическото лице, е било отправено Искане за представяне на информация от
трети лица - № Р-16002418007347-041- 001/13.08.2020 г./л.166/ до ЮРОБАНК
БЪЛГАРИЯ - банката, в която И.Д.Ж. има разкрита банкова сметка. ***авила
детайлни извлечения за движението и салдата по сметката/л.168-л.185/. От
ревизиращия екип е бил извършен анализ на движенията и остатъците по банковата
сметка, чийто титуляр е РЛ, при който е установено, че единствените постъпления
за ревизирания период са получени пенсионни обезщетения от НОИ. В РД е
посочено, че не са констатирани сделки с имущество на юридическото лице от
страна на неговия управител за процесния период, както и не е установено
нарастване на имущественото състояние на И.Д.Ж. в ревизирания период, съгласно
направена справка в Служба вписвания по ЕГН на лицето, поради което е прието,
че не е налице обстоятелство по ал.2 на чл.19 от ДОПК.
От
ревизиращите органи е констатирано, че за събиране на изискуемите публични
вземания на дружеството, от публичен изпълнител в дирекция „Събиране“ при ТД на
НАП Пловдив, са били предприети изпълнителни действия, подробно отразени в
справка за проученото имуществено състояние и категоризация на задълженото лице
– „Д. – РАДОСТ“ ЕООД с изх. № С180024-134-0002176/ 11.09.2018г./л.317-л.320/.
Изтъкнато е, че в хода на ревизионното производство на дружеството е било
издадено Постановление за налагане на предварителни обезпечителни мерки на
основание чл.121, ал.1 от ДОПК, с изх. №
С170024-023-0002316/21.06.2017г./л.331/, с което е бил наложен запор върху
налични и постъпващи суми по банкови сметки в ТБ „Уникредит Булбанк“ АД и върху
движими вещи – кухненско оборудване. Действието на наложените предварителни
обезпечителни мерки е продължено на основание чл.121, ал.6 от ДОПК с
постановление от 14.08.2017г. Сочи се, че не са констатирани налични авоари. За
събиране на вземанията на „Д. – РАДОСТ“ ЕООД е било образувано изпълнително
дело № *********/2017г. за 83665.89 лева.
В
образуваното вече производство по принудително изпълнение, с Постановление №
С180024-022-0020098/28.03.2018 г./л.330/ е наложен запор на налични и
постъпващи суми по банкови сметки във всички ТБ в страната. От получените
отговори от търговските банки е установено, че дружеството няма открити други
банкови сметки, освен тези, върху които е бил наложен запор. В представената по
административната преписка информация от дирекция „Събиране“/л.161/ е посочено,
че представляващият дружеството не е поел ангажимент за изплащане на
задълженията след изпращане на искане по чл.212 от ДОПК, не е представил
допълнителна информация и писмени обяснения относно изплащане на допълнително
установените задължения по образуваното изпълнително дело. Изтъкнато е, че
дружеството няма други налични активи освен тези, върху които е наложен запор,
като е уточнено, че същите към момента на проучване на имуществото състояние на
дружеството за категоризиране на дълга му, са с нулева балансова стойност и то
не притежава други активи, което е установено след извършване на служебни
справки в съответните регистри. На база направените справки и събраните
доказателства за имущественото състояние на дружеството е констатирано, че то няма
имущество върху което да се наложат обезпечителни мерки и по запорираните
банкови сметки няма наличност. Публичният изпълнител е направил извод, че не е
възможно да се удовлетвори събирането на задълженията. Въз основа на
изготвената справка за проученото имуществено състояние на дружеството към
10.09.2018 г. дългът е категоризиран като „трудно събираем“/л.317-л.320/.
При
така установените факти, органите по приходите, са приели, че са налице всички
изискуеми предпоставки, на И.Д.Ж., в качеството му на управител на „Д. –
РАДОСТ“ ЕООД, да се вмени отговорност по чл.19, ал.1 от ДОПК, за допълнително
установените задължения на дружеството по ЗДДС с РА
№Р-16002416008994-091-001/12.07.2017г. за периода от 01.02.2015г. до
30.09.2016г.
С
оглед на изложеното в РД е прието, че за ревизираните периоди, за които са
установени данъчните задължения, лицето И.Д.Ж. е бил управител на дружеството,
като е вписан в ТР съгласно чл.141, ал.3 от ТЗ и отговаря за дружеството,
съгласно чл.145 от ТЗ. Изтъкнато е, че той е бил овластен да представлява
дружеството и в това си качество е отговорен за извършените данъчни нарушения,
доказани и обосновани с РА № Р-16002416008994-091-001/12.07.2017 г., който е
влязъл в сила. Въз основа на това е обоснован извод, че И.Ж. е действал
абсолютно съзнателно и преднамерено за укриване на посочените данъчни
задължения, тъй като в подадените от него справки-декларации по ЗДДС не е
декларирал истински стойности на ДДС за възстановяване и на претендиран данъчен
кредит.
В тази
връзка в РД е посочено, че именно И.Д.Ж. е укрил факти и обстоятелства, които
по закон е бил длъжен да обяви пред органите по приходите или публичния
изпълнител, като в СД по ЗДДС и дневниците за покупки е декларирал фактури, за
които е доказано, че не отразяват реални доставки. С оглед на това ревизиращите
органи са изтъкнали, че отговорността по чл.19, ал.1 от ДОПК почива върху
недобросъвестно препятстване установяването, непосочването на данните и
несъбираемостта на задължението. В този смисъл, са изложени доводи, че предвид
констатациите при извършената ревизия на „Д. – РАДОСТ“ ЕООД, лицето И.Ж., като
управител на дружеството няма как да не е знаел, че посочените във фактурите
доставчици, не са действителните доставчици на получените от дружеството стоки.
Обосновава се, че по този начин лицето е укрило фактите относно действителния
размер на ДДС за внасяне и размера на данъчния кредит. Направен е извод, че
несъбираемостта на допълнително установените задължения на дружеството е
предпоставен от факта на укриване на тези задължения.
По
отношение на договора от 30.05.2017г. за прехвърляне на дружествени дялове от
капитала на „Д. – РАДОСТ“ ЕООД /л.155/ в РД е прието, че ревизираното лице – И.Д.Ж.,
е продало дяловете си с умисъл да не заплати задълженията на дружеството.
Направено е заключение, че в периода от 01.02.2015 г. до датата на вписване на
продажбата на дяловете - 05.06.2017г., действащият управител на дружеството
възпрепятства събирането на неизплатените задължения на дружеството, които е
укрил, и които по-късно са установени с издадения ревизионен акт. Посочено е,
че ревизираното лице е извършило съвкупност от действия, респективно
бездействия, които от една страна способстват за неплащането на данъчни
задължения, а от друга страна, правят невъзможно събирането им след
установяване на същите. С оглед на това е приета за доказана и
причинно-следствена връзка между необявяването на фактите и обстоятелствата, и
несъбираемостта на съответното задължение от задълженото лице, като е направен
извод, че вследствие от действията на управителя не могат да бъдат събрани
задълженията за данъци.
Въз
основа на изложеното е прието, че е налице недобросъвестно поведение и умисъл в
действията на И.Д.Ж. в посока препятстване на органите на НАП за събиране на
задълженията на дружеството. Изтъкнато е в тази връзка, че дружеството не
притежава имущество, прекратило е търговска дейност, няма авоари по банковите
сметки и следователно публичният изпълнител не може да проведе успешно
производство по събиране на вземането. Обосновава се, че е налице невъзможност
за събиране на установените задължения, а посоченото поведение на управителя е
причина за несъбираемостта на публичните вземания.
Заключението
на органите по приходите е, че отговорността на ревизираното лице следва да
обхване дължимите и невнесени от „Д. – РАДОСТ“ ЕООД задължения, представляващи
ДДС по влязъл в сила РА в размер на 53 848.52 лв. главница и лихви в
размер на 25 876.85 лв.
Ревизионният
доклад е връчен по реда на чл.32 от ДОПК на ревизираното лице на
22.10.2020г./л. 59 от делото/.
На
основание и в срока по чл.117, ал.5 от ДОПК от ревизираното лице не е подадено
възражение срещу констатациите в РД.
Въз
основа на съставения Ревизионен доклад № Р-16002418007347-092-001/ 14.09.2020г.
и на основание чл.119, ал.2 от ДОПК, от Н.Ж.К. на длъжност Началник на сектор,
възложил ревизията и Б. Г. Ч. на длъжност главен инспектор по приходите –
ръководител на ревизията, е издаден Ревизионен акт № Р-16002418007347-091-001/
18.11.2020г., с който по отношение на И.Д.Ж., в качеството му на управител на „Д.
– РАДОСТ“ ЕООД, е установена отговорност по чл.19, ал.1 от ДОПК в общ размер на
80 697.72 лева за задължения на „Д. – РАДОСТ“ ЕООД, както следва: за данък
върху добавената стойност в размер на 53 848.52 лв. – главница и лихви -
26 849.20 лв. С ревизионния акт, след преценка на извършените при
ревизията действия и на установените факти и обстоятелства, изцяло са потвърдени
констатациите в ревизионния доклад, като са приети направените в него
фактически и правни изводи и предложенията за установяване на задължения по
видове и периоди.
Ревизионният
акт е издаден чрез ИС „Контрол“ като електронен документ и подписан с квалифицирани
електронни подписи от Николай Колев и от Б. Ч., като доказателства за датата и
начина на подписване и такива за удостоверяване валидността на сертификатите
към тази дата, са представени по делото като разпечатка и на оптичен носител.
Ревизионният
акт е връчен на И.Д.Ж. на 23.11.2020г. по електронен път, видно от приложеното
удостоверение за електронно връчване/л.51 от делото/.
В
срока по чл.152, ал.1 от ДОПК, И.Д.Ж. е обжалвал издадения ревизионен акт по административен
ред с подадена до Директора на Дирекция ОДОП Пловдив на 03.12.2020г. жалба,
регистрирана в ТД на НАП – Пловдив с вх. № 70-00-12186/
03.12.2020г./л.31-л.40/.
С
Решение № 92/ 03.02.2021г. Директор на Дирекция „Обжалване и
данъчно-осигурителна практика“ – Пловдив/л.22-л.27 от делото/ на основание
чл.155, ал.2 от ДОПК и след като е разгледал жалбата по същество, е потвърдил
изцяло РА № Р-16002418007347-091-001 от 18.11.2020г., с който на И.Д.Ж., на
основание чл.19, ал.1 от ДОПК е установена отговорност за задължения на „Д. –
РАДОСТ“ ЕООД в размер на 53 848.52 лв. главница и 26 849.20 лв.
лихви.
Обсъдени
са всички оплаквания за издаване на РА в нарушение на материалния закон. С
решението на Директора на Дирекция ОДОП – Пловдив са потвърдени констатациите
на ревизиращите органи, че са налице достатъчно обстоятелства по чл.19, ал.1 от ДОПК за реализиране на отговорност срещу И.Ж., в качеството му на управител на
„Д. – РАДОСТ“ ЕООД за задълженията по ЗДДС по РА, тъй като физическото лице,
чиято отговорност се търси, е притежавало качеството на управител към момента
на укриване на известни му факти и обстоятелства, които по закон е било длъжно
да обяви пред органите по приходи и за които е знаело. Прието е, че с процесния
РА органите по приходите са доказали, че е налице причинно-следствена връзка
между недобросъвестно извършените действия, съответно бездействия на управителя
И.Ж. и несъбираемостта на задълженията на „Д. – РАДОСТ“ ЕООД. За доказано е
прието и укриването на факти и обстоятелства, които по закон лицето е било
длъжно да обяви пред органа по приходите или публичния изпълнител. Споделени
са, в тази връзка, мотивите на органите по приходите, че информирането на
приходната администрация за извършените и получените облагаеми доставки по
ЗДДС, се извършва във формата на справка-декларация и отчетни регистри по ЗДДС,
като разминаването между декларираното и действителното, безспорно се явява
укриване. Изтъкнато е, че от събраните при ревизията на дружеството доказателства,
се установявало, че И.Д.Ж., в качеството му на управител и собственик, е
декларирал недействителни данни в подадените декларации и отчетни регистри по
ЗДДС, като по този начин е укрил факти и обстоятелства от приходната
администрация. Въз основа на данните от издадения на „Д.-РАДОСТ“ ЕООД РД №
Р-16002416008994-092-001/20.06.2017г., от решаващия орган, е направен извод, че
управителят на дружеството – И.Д.Ж. е бил наясно с нереалността на сделките,
вписани в тези фактури и съзнателно е допуснал отразяване на същите в отчетни
регистри по ЗДДС – дневници за покупки за процесния период с цел намаляване на
дължимия данък.
За
неоснователни са приети твърденията в жалбата, че на лицето не му е била
известна извършената ревизия на „Д. – РАДОСТ“ ЕООД. Изтъква се, че в хода на
административно обжалване е била извършена служебна проверка, при която се
установило, че ревизията на дружеството е била възложена със заповед от
16.12.2016г., връчена на 09.01.2017 г., в който период ревизираното лице е бил
управител и собственик на дружеството. В тази връзка се сочи, че до И.Д.Ж. са
били изготвени и адресирани две искания за представяне на документи във връзка
с дейността на „Д. – РАДОСТ“ ЕООД, като с второто искане - № Р-16002416008994-040-002/18.04.2017
г., са му изискани конкретно доказателства относно сделките по процесните
фактури, издадени от посочените четири дружества. Отбелязва се също така, че
във втората заповед за възлагане на ревизия от 10.04.2017 г., връчена на
13.04.2017 г., с която лицето също е било запознато, е било отразено, че
ревизията ще приключи на 09.06.2017г. Въпреки това, И.Д.Ж. е извършил
прехвърляне на дяловете на дружеството на друго лице на 30.05.2017 г. и считано
от 05.06.2017 г. вече не е бил собственик и управител на същото. Изложени са
доводи, че в резултат от тази ревизия са определени задълженията на
дружеството, произтичащи от нереалността на доставките по спорните фактури, за
която нереалност И.Д.Ж. е знаел. Посочено е, че именно след продажбата на
дяловете дружеството е задлъжняло без възможност да обслужва и погасява
задълженията си, тъй като е преустановило своята дейност. Направен е извод за
наличие на умисъл в действията на ревизираното лице, поради това, че продажбата
на всичките притежавани от него дялове на „Д.-РАДОСТ“ ЕООД има за последица
неплащане на задълженията. В подкрепа на това се сочат и констатираните в хода
на административно обжалване обстоятелства относно лицето, на което са
прехвърлени дяловете. Изтъква се, че дяловете са придобити от Драгомир Иванов
Стоянов, който има установени задължения към НАП и спрямо него е образувано
изпълнително дело от 2009г., както и че той е представляващо лице и управител
на значителен брой юридически лица – над 20 на брой, част от които са включени
в публичните списъци с длъжници със задължения към НАП, а други са
дерегистрирани по ЗДДС по инициатива на орган по приходите, поради нарушение на
закона. С оглед на това е обосновано заключение, че у ревизираното лице не може
да не е имало знание или разумно предположение, че продажбата на дяловете на
посоченото физическо лице ще доведе до негативни последици за „Д. – РАДОСТ“
ЕООД.
Поради
изложеното е направен извод за поведение на управителя, което е единствената причина
за несъбираемост на установените на дружеството публични вземания за ДДС по
влезлия в сила РА № Р-16002416008994-091-001/12.07.2017г. В тази връзка е
прието, че са налице всички кумулативно необходими предпоставки за ангажиране
отговорност по реда на чл.19, ал.1 от ДОПК на И.Д.Ж., в качеството му на
управител на „Д. – РАДОСТ“ ЕООД, за установените с цитирания РА и невнесени
данъчни задължения по ЗДДС за периода от 01.02.2015г. до 30.09.2016г.
Решението
на Директора на Дирекция ОДОП – Пловдив е издадено като електронен документ и
подписано с квалифициран електронен подпис от Г.Ж.А., като доказателство за
удостоверяване валидността на сертификата към датата на издаване на решението,
са представени по делото като разпечатка./л.28/.
Решение
№ 92/ 03.02.2021г. на Директора на Дирекция ОДОП Пловдив е връчено на И.Д.Ж. по
електронен път на 10.02.2021г. /л.21 от делото/.
По
делото са представени и приети като доказателства документите, съдържащи се в
административната преписка по издаването и обжалването по административен ред
на ревизионния акт; доказателства във връзка с компетентността на органа,
възложил ревизията; удостоверения за валидност на електронни подписи на лицата,
подписали с квалифициран електронен подпис в съответното длъжностно качество
РА, РД и ЗВР на оптичен носител, на който се съдържат електронните документи и
файловете, генерирани при подписването им с квалифициран електронен подпис.
Съдът,
като обсъди събраните по делото доказателства във връзка с направените в
жалбата оплаквания, доводите и становищата на страните и като извърши цялостна
проверка на законосъобразността и обосноваността на оспорения Ревизионен акт №
Р-16002418007347-091-001/ 18.11.2020г., на основание чл.160, ал.2 от ДОПК и чл.168,
ал.1 във връзка с чл.146 от АПК във вр. с §2 от ДР на ДОПК, намира за
установено следното:
Оспорването
на РА № Р-16002418007347-091-001/ 18.11.2020г., потвърден с Решение № 92/
03.02.2021г. на Директора на дирекция ОДОП - Пловдив, като направено в законово
установения срок по чл.156, ал.1 от ДОПК, от легитимирано лице с правен интерес
и против акт, подлежащ на съдебно обжалване и контрол за законосъобразност, е
процесуално допустимо.
Разгледана
по същество, жалбата е основателна:
Съгласно
представената и приета като доказателство по делото Заповед № РД-09-1/ 03.01.2017г.
на Директора на ТД на НАП – Пловдив, на основание чл.11, ал.3 от ЗНАП и чл.112,
ал.2, т.1 от ДОПК, като органи, компетентни да издават заповеди за възлагане на
ревизии съгласно чл.112 от ДОПК, както и заповеди за изменение на първоначално
издадени заповеди за възлагане на ревизии, съгласно чл.113, ал.3 от ДОПК, са
определени началниците на сектори в отдел „Ревизии“, с месторабота в гр.
Пловдив и тези с изнесено работно място в офисите в градовете Стара Загора,
Хасково, Пазарджик, Смолян и Кърджали /л.18-л.20 от делото/. В случая Заповед
за възлагане на ревизия № Р-16002418007347-020-001 от 30.11.2018г. е издадена
от Г. И. Н. на длъжност Началник сектор в отдел „Ревизии”, като издателят на
заповедта за възлагане на ревизия, с оглед на заеманата длъжност, е сред
органите, посочени в т.2 от Заповед №РД-09-1/03.01.2017г. на Директора на ТД на
НАП – Пловдив, определени като компетентни да издават ЗВР и ЗИЗВР. Следователно
Заповед за възлагане на ревизия № Р-16002418007347-020-001 от 30.11.2018г. и
Заповед за изменение на ЗВР № Р-16002418007347-020-002 от 30.06.2020г., са
издадени от компетентен орган в кръга на неговите правомощия, като съдържанието
им отговаря на изискванията по чл.113 от ДОПК, при подписване на заповедта с
валиден към датата на издаването й квалифициран електронен подпис на Началник
сектор в отдел „Ревизии“ в ТД на НАП Пловдив – Г. И. Н..
Възложената
ревизия на И.Д.Ж. е извършена от определените със ЗВР №
Р-16002418007347-020-001 от 30.11.2018г. органи по приходите – Б. Г. Ч. на
длъжност главен инспектор по приходите /ръководител на ревизията/ и Н.Н.Н.–
старши инспектор по приходите, които длъжностни лица с оглед на заеманата от
тях длъжност и определянето им за ревизиращи органи по чл.113, ал.1, т.2 от ДОПК със ЗВР, са разполагали с необходимата материална компетентност за
провеждането на ревизията и за съставянето на Ревизионен доклад №
Р-16002418007347-092-001/ 14.09.2020г. /чл.117, ал.1 от ДОПК/.
Посочените
по-горе заповед за възлагане на ревизия, съставения въз основа на ревизията
Ревизионен доклад № Р-16002418007347-092-001/ 14.09.2020г. и РА №
Р-16002418007347-091-001 от 18.11.2020г., са издадени чрез информационна
система „Контрол“ като електронни документи, подписани с електронен подпис.
Представянето на електронните документи на хартиен носител като заверен от
страната препис, е допустимо по силата на чл.184, ал.1 от ГПК във вр. с § 2 от
ДР на ДОПК, като самите електронни документи са представени по делото и на електронен
носител /приложения с административната преписка CD-R в делото/. От
представените електронни документи се установява, че подписалите ги лица са
имали валидни електронни подписи.
Съгласно
разпоредбата на чл.119, ал.2 от ДОПК, ревизионният акт се издава от органа,
възложил ревизията /определен за това с акт на директора на компетентната
териториална дирекция - чл.112, ал.2, т.1 от ДОПК/ и от ръководителя на
ревизията /определен със заповедта за възлагане на ревизия - чл.113, ал.1, т.2 ДОПК/.
По време
на висящото ревизионно производство със заповед № РД-09-1624/
12.10.2020г./л.340 от делото/ на Директора на ТД на НАП Пловдив, на основание
чл.7, ал.3 от ДОПК, са иззети правомощията на Г. И. Н. като възлагащ орган по
процесната ревизия, считано от 09.10.2020г. и същите са възложени на Н.Ж.К.,
началник сектор „Ревизии“, видно от Приложение №1 към заповедта/л.344,гръб/.
Въз основа на тази заповед, оспорения Ревизионен акт № Р-16002418007347-091-001
от 18.11.2020г. е издаден от Н.Ж.К. на длъжност Началник на сектор, възложил
ревизията и от Б. Ч. на длъжност главен инспектор по приходите, определен за
ръководител на ревизията със заповедта за възлагане на ревизия.
В
случая е налице изземване на компетентност по отношение на лицето възложило
ревизията. В заповедта за изземване на Директора на ТД на НАП - Пловдив като
правно основание е посочена разпоредбата на чл.7, ал.3 от ДОПК.
Съгласно
цитираната разпоредба в приложимата й редакция, определен в закона горестоящ
орган може да изземе разглеждането и решаването на конкретен въпрос или
преписка от компетентния орган по приходите, съответно от публичния изпълнител,
в случаите когато са налице основания за отвод или самоотвод, както и в
случаите на трайна невъзможност за изпълнение на служебните и да възложи
правомощията по разглеждането и решаването им на друг орган, съответно публичен
изпълнител, равен по степен на този, от когото е иззета преписката или
въпросът. Разпоредбата на чл.7,
ал.3 ДОПК следва правилото за неизменност на компетентния орган по приходите за
разглеждане и решаване на конкретен въпрос или преписка. Изключението е
изземването на разглеждането и решаването на въпроса/преписката и възлагането
им на друг орган като предпоставките за изземване на производството са
изчерпателно изброени - наличие на основания за отвод или самоотвод и трайна
невъзможност за изпълнение на служебните задължения.
На
първо място, следва да се отбележи, че в посочената заповед на Директора на ТД
на НАП Пловдив за изземване разглеждането и решаването на конкретен
въпрос/преписка не се съдържат фактически основания, въз основа на които да се
извърши преценка налице ли е някое от законовите изисквания, обуславящо промяна
на органа възложил ревизията. Липсата на мотиви, обосноваващи изземването на
правомощия от определения за това орган по приходите води до
незаконосъобразната подмяна на лицата, които следва да издадат ревизионния акт.
От
данните по делото не може да се направи извод за отвод или самоотвод. Като
доказателство за наличието на основание по чл.7, ал.3 от ДОПК е представена
Заповед № 3233/ 13.10.2020г. на Изпълнителния директор на НАП/л.359 от делото/,
с която на Г. Н. на длъжност Началник сектор, при условията на вътрешно
съвместителство се възлага да изпълнява и длъжността директор на офис/дирекция
за обслужване гр. Стара Загора, считано от 09.10.2020 г. за срок до назначаване
на титуляр, но за не повече от 6 месеца. Въз основа на тази заповед обаче не
може да се приеме, че е налице трайна невъзможност за изпълнение на служебните
задължения по смисъла на чл.7, ал.3 от ДОПК. В случая не е налице такава
промяна на служебното правоотношение, по силата на която лицето вече да не
разполага с определени правомощия, за да се приеме, че е налице трайна
невъзможност за изпълнение на служебни задължения (в случая, заключаващи се в
упражняване на правомощия), каквито лицето вече няма. Напротив, Г. Н. не е
загубила персоналната си компетентност като орган, възложил ревизията във
връзка с издаване на РА, тъй като в случая не е налице преназначаване на
различна длъжност. Тя е запазила компетентността си в пълен обем. От
съдържанието на заповедта на изпълнителния директор на НАП е видно, че на Г. Н.
се възлагат единствено и само допълнителни компетентности, наред с тези които
вече притежава, за което й се определя и допълнително възнаграждение. Касае се
за допълнително служебно правоотношение при незаета длъжност, по смисъла на
чл.16 от Закона за държавния служител.
Предвид
изложеното, съдът намира, че не са налице предпоставките за прилагане нормата
на чл.7, ал.3 ДОПК, които да са обусловили нареденото изземване на
неприключилите ревизионни производства към 09.10.2020г. Възлагането на
допълнителни компетентности и отговорности при условията на вътрешно съвместителство
не може да се квалифицира като трайна невъзможност на компетентния орган по
приходите, след като неговата длъжност е същата – началник сектор в отдел
„Ревизии“. Съгласно сочената по-горе заповед Г. Н. е продължила да заема
длъжността началник сектор, поради което не може да се приеме, че тя е била в
трайна невъзможност за изпълнение на служебните си задължения по смисъла на чл.
7, ал.3 ДОПК. Не се установява разлика в длъжностите, заемани от възложителя на
ревизията при първоначалното възлагане на ревизията и впоследствие, към момента
на издаване на оспорения РА. Едва със заповед № 2-152/12.04.2021г., издадена от
Директор на ТД на НАП Пловдив/л.360 от делото/, Г. Н. е преназначена на
длъжност директор на офис/дирекция в ТД на НАП Пловдив - офис за обслужване
Стара Загора, считано от 13.04.2021г., от който момент впрочем е възможна
хипотезата на трайна невъзможност за органът, възложил ревизията, да изпълнява
задълженията си поради промяна на обема и предмета на възложените задължения на
преназначената длъжност – директор офис на НАП.
Следва
се отбележи, че нормата на чл. 7, ал. 3 ДОПК е специална и допуска изземване на
компетентност само в строго определени случаи и служи като гаранция, че
ревизионните актове се издават при условията на обективност, безпристрастност и
законосъобразност. След като в заповедта за изземване на конкретната преписка
от възложителя на ревизията не са изложени мотиви и е издадена без да са налице
основанията за изземване, регламентирани в закона, то следва да се приеме, че
органът по приходите, подписал РА в качеството възложител на ревизията въз
основа заповедта за изземване на правомощия, не притежава съответната
материална компетентност. Актът при липса на компетентност на издалия го орган
е нищожен. С оглед предвидената в закона съвместна компетентност на издателите
на РА, опорочаването на участието дори и на единия от тях влече нищожност на
ревизионния акт като цяло.
Ето
защо, съдът намира, че следва да прогласи нищожността на Ревизионен акт № Р-16002418007347-091-001/18.11.2020г.,
издаден от Н.Ж.К. на длъжност Началник на сектор, възложил ревизията и Б. Г. Ч.
на длъжност главен инспектор по приходите – ръководител на ревизията, потвърден
с Решение № 92/ 03.02.2021г. на Директора на Дирекция „Обжалване и
данъчно-осигурителна практика“ - гр. Пловдив при ЦУ на НАП.
Въпреки
горното, както и за пълнота на изложението, съдът намира за необходимо да
посочи съображения и по останалите критерии за законосъобразност на ревизионния
акт:
Оспореният
ревизионен акт е издаден в предвидената в чл.120 от ДОПК, във вр. с чл.3, ал.2
от Закона за електронния документ и електронните удостоверителни услуги форма и
при спазване на изискванията за неговото съдържание, като съставеният Ревизионен
доклад, е неразделна част от него.
Ревизията
е приключила в срока по чл.114, ал.2 от ДОПК. РД е съставен от ревизиращите
органи на 14.09.2020г., в срока по чл.117, ал.1 от ДОПК. РД съдържа
предвидените в чл.117, ал.2 ДОПК реквизити, при прилагане на събраните в хода
на ревизионното производство доказателства. Съответно спазен е и срока по
чл.119, ал.2 от ДОПК за издаването на ревизионния акт.
В
жалбата се сочат допуснати съществени процесуални нарушения, изразяващи се в
нарушение правото на защита, което възражение на жалбоподателя е обосновано с
твърдения, че ревизионния доклад, въз основа на който е издаден обжалвания РА,
не му е бил редовно връчен. В тази връзка се изтъква, че жалбоподателят не е
бил законосъобразно търсен на всички възможни адреси.
Съдът
намира това възражение за неоснователно. Съгласно чл.28, ал.1, т.1 от ДОПК
адресът за кореспонденция е постоянният адрес - за физическите лица, ако не е
посочен писмено друг адрес. Според чл.29, ал.1 от ДОПК връчването на
съобщенията в административното производство се извършва на адреса за
кореспонденция на субекта. Не се твърди и не се сочат доказателства лицето да е
посочило друг адрес за кореспонденция, различен от постоянния му адрес. В този
смисъл, правилно органите по приходите са търсили ревизираното лице за връчване
на актове и съобщения на постоянния му адрес. В случая РД е бил връчен по реда
на чл.32 от ДОПК на 22.10.2020г. От органите по приходите са извършени две
посещения на адреса за кореспонденция по чл.8 от ДОПК, който съвпада с постоянния
адрес на лицето, документирани с Протокол № 1639506 от 17.09.2020г./л.63/ и
Протокол № 1639505 от 25.09.2020г./л.61/. При посещенията е установено, че на
адреса за кореспонденция – гр. Казанлък, ж.к. „Изток“ 23, вх. З, ет.2, ап.174
не е намерено лицето И.Д.Ж., нито упълномощено от него лице. Изготвено е
Съобщение № Р-16002418007347-С32-004/06.10.2020г. по чл.32 от ДОПК/л.59/. На
06.10.2020 г. съобщението е публикувано в интернет страницата на НАП и
поставено на определеното за целта място в ТД на НАП Пловдив, Офис Стара
Загора. Съобщението е изпратено и по пощата с обратна разписка на постоянния
адрес на И.Д. Ж.. Пратката е върната обратно с гриф „непотърсена“/л.58/.
Съобщението е снето от табло на 22.10.2020г. и това е отразено в самото
съобщение, както изисква разпоредбата на чл.32, ал.7 от ДОПК. С оглед на
изложеното, следва да се приеме, че редът, регламентиран в разпоредбата на
чл.32 от ДОПК е спазен и не са налице твърдените в жалбата процесуални
нарушения.
Относно
съответствието на оспорения ревизионен акт с материалния закон:
С
оспорения РА № Р-16002418007347-091-001/ 18.11.2020г., е установена отговорност
на И.Д.Ж., в качеството му на управител, за задължения на „Д. – РАДОСТ“ ЕООД за
ДДС - главници общо в размер на 53 848.52 лв. и прилежащи лихви -
26 849.20 лв., на основание чл.19, ал.1 от ДОПК.
С
разпоредбата на чл.19 от ДОПК е създаден особен случай на лична имуществена
отговорност на лицата, управляващи задължени за данъци или осигурителни вноски
субекти - задължени лица по чл.14, т.1 и т.2 от ДОПК. Съгласно чл.19, ал.1 от ДОПК, който в качеството си на управител, член на орган на управление,
прокурист, търговски представител, търговски пълномощник на задължено
юридическо лице по чл.14, т.1 и 2 укрие факти и обстоятелства, които по закон е
бил длъжен да обяви пред органа по приходите или публичния изпълнител и
вследствие от това не могат да бъдат събрани задължения за данъци и/или
задължителни осигурителни вноски, отговаря за непогасеното задължение. Тълкуването
на разпоредбата налага извод, че фактическият състав на същата включва следните
елементи: 1. Субект на отговорността – кой може да бъде трето отговорно лице –
управител, член на орган на управление, прокурист, търговски представител или
пълномощник; 2. Наличие на задължение на лице по чл.14, т.1 или 2 ДОПК, 3.
Действие – укриване на факти и обстоятелства, които по закон е бил длъжен да
обяви пред орган по приходите или публичен изпълнител. В съдебната практика се
приема, че действието следва да е извършено преднамерено, т. е. необходимо е
виновно поведение; 4. Причинно следствена връзка - вследствие на това укриване
на факти и обстоятелства не могат да бъдат събрани задължения за данъци и/или
задължителни осигурителни вноски. В съдебната практика се говори за т. нар.
„уникалност“ на връзката между поведението на третото лице в укриване на факти
и обстоятелства и невъзможността да бъдат събрани задълженията. 5. Невъзможност
да бъде събрано вземането - чрез допустими доказателствени средства органът по
приходите следва да докаже, че дружеството не разполага с имущество, които е в
състояние да покрие съществуващите публични задължения. 6. Граници на
отговорността - в резултат на виновното си поведение лицето отговаря за пълния
размер на непогасеното задължение.
Тежестта
на установяване на всички елементи от фактическия състав на разпоредбата е на
органа по приходите, който следва да докаже същите съгласно изискванията на
чл.170, ал.1 АПК, във връзка с § 2 ДР ДОПК, каквито указания са и дадени с
разпореждане на съда от 29.04.2021г.
В
случая такова главно доказване на всички елементи от фактическия състав не е
проведено.
По
отношение на първата предпоставка на отговорността, в РА е прието, че И.Д.Ж. е
бил управител и едноличен собственик на капитала за целия ревизиран период от
01.02.2015г. до 30.09.2016г. От извършена справка в Търговския регистър се
установява, че жалбоподателят е бил вписан като управител на „Д. – РАДОСТ“
ЕООД, считано от 21.03.2015г. до 05.06.2017г. Кой е управителят като обстоятелство
от търговската регистрация на дружеството има действие за трети лица от датата
на вписването му в Търговския регистър, поради което е от значение това
вписване, а не нотариално заверените документи преди това(арг.чл.141, ал.6 от ТЗ). За да обосноват отговорността на ревизираното лице за данъчен период
м.02.2015г., органите по приходите са се позовали на факта, че дружественият
договор и договорът за прехвърляне на дружествени дялове/л.154 от делото/ са от
16.03.2015г., която дата била последния ден от срока за подаване на
справката-декларация за м.02.2015г. Видно обаче от представените по делото
декларации по ЗДДС на дружеството за ревизирания период, се установява, че
справката-декларация за м.02.2015г. е подадена на 12.03.2015г./л.134 от делото/,
т.е. преди датата, на която са придобити дяловете от И.Ж. с цитирания договор,
съответно преди това обстоятелство да бъде вписано в Търговския регистър. Ето
защо съдът намира, че в настоящия случай жалбоподателят не може да носи
отговорност по чл.19, ал.1 от ДОПК за вменените му задължения за данъчен период
м. 02.2015г., тъй като визираните от органите по приходи действия по укриване
на факти и обстоятелства, са свързани именно с деклариране на резултати по
ЗДДС, което за данъчен период м.02.2015г. е станало преди той да е имал
качеството на управител.
По
отношение на останалите периоди, включени в РА, а именно от 01.03.2015г. до
30.09.2016г., се установява, че И.Д.Ж. е бил управител на задълженото лице „Д.
- РАДОСТ“ ЕООД, като тези периоди съвпадат и с времето на възникване на
задълженията на ревизираното дружество. Неоснователно се твърди от
жалбоподателя, че след като вече не е бил управител към момента на установяване
на задълженията на дружеството с РА не следва да носи отговорност. В случая релевантен
е моментът на възникване на задълженията, периодът за който са установени, а не
моментът на тяхното установяване с РА.
По
делото не се спори, че са налице задължения по ЗДДС на „Д. - РАДОСТ“ ЕООД,
установени с РА № Р-16002416008994-091-001 /12.07.2017г. Не се спори, че тези
задължения не са събрани. Същите са били предмет на изпълнително дело №
*********/2017г. по описа на ТД на НАП Пловдив, офис Стара Загора. Въз основа
на изготвената справка за проученото имуществено състояние на дружеството към
10.09.2018 г. дългът е категоризиран като „трудно събираем“/л.317-л.320/.
Допълнително, по делото бе представено и разпореждане с изх. №
С210024-035-0254459 от 11.06.2021г./л.332/, с което на основание чл.225, ал.1,
т.4 от ДОПК, производството по принудително изпълнение е било прекратено по
преценка на публичния изпълнител, че вземането е несъбираемо, след като всички
изпълнителни способи са били изчерпани, тъй като дружеството не разполага с
парични средства и активи, с които да покрие задълженията си.
Следователно
спорът по делото се свежда до наличието на другите две предпоставки за
ангажиране на отговорността по реда на чл.19, ал.1 ДОПК – дали задълженото лице
И.Ж. е укрил факти и обстоятелства, които по закон е бил длъжен да обяви пред
органа по приходите или публичния изпълнител и съществува ли причинно
следствена връзка - между това укриване на факти и обстоятелства и
невъзможността да могат да бъдат събрани задължения за данъци и/или
задължителни осигурителни вноски на дружеството.
Преди
всичко следва да се посочи, че отговорността на чл.19, ал.1 ДОПК се отнася до
укриване на факти и обстоятелства, свързани със събирането на задълженията на
юридическото лице, а не с тяхното установяване. В конкретния случай такова
поведение на И.Ж. не се установява от доказателствата по делото. От
констативната част на ревизионния акт е видно, че като форма укриване на факти
и обстоятелства по смисъла на закона, е посочено обстоятелството, че
задълженото лице е включило в справките-декларации по ЗДДС доставки с право на
данъчен кредит, за които в последствие с влязъл в сила ревизионен акт е прието,
че не са реални и правото на данъчен кредит е упражнено неправомерно.
Действително,
по силата на чл.141, ал.2 от ТЗ управителят на търговското дружеството
представлява същото, организира и ръководи дейността му. Това формира и
представа относно сключването и изпълнението на сделките, които ЗДДС
квалифицира като облагаеми доставки. Информирането на приходната администрация
за извършените и получените облагаеми доставки се извършва във формата на
справка-декларация - чл.125 от ЗДДС, чл.115 от ППЗДДС и приложение № 13 към
ППЗДДС. Разминаването между декларираното и действителното е укриване, но това
е така, само ако поведението на управителя е умишлено, т. е. последният е
наясно със смисъла и значението на действията си, предвиждал е неговите
последици и е искал или допускал настъпването на тези последици.
С
оглед на фактите и обстоятелствата по делото, не може да бъде приета тезата на
ответника, че с подаването на справка-декларация по ЗДДС, в която са включени
фактури, за които в последствие с влязъл в сила РА е отказано право на данъчен
кредит, е налице укриване на факти и обстоятелства по смисъла на чл.19, ал.1 от ДОПК. Съгласно вече цитираната разпоредба на чл.125, ал.1 от ЗДДС за всеки
данъчен период регистрираното лице подава справка-декларация, съставена въз
основа на счетоводните регистри по чл.124 от същия закон. Липсват каквито и да
е доказателства, управителят да е знаел, че доставките по процесните фактури,
за които е отказано право на данъчен кредит не са реални или че е знаел, че
неправомерно е упражнено право на данъчен кредит по нереални доставки. Органът
по приходите в обжалвания ревизионен акт е посочил единствено установените с
влезлите в сила ревизионни актове на дружеството размери на задължения, но
доказателства за невярно деклариране на обстоятелства в ревизионното
производство по установяване на отговорността на жалбоподателя по чл.19 от ДОПК
не са събирани. В РА се твърди, че жалбоподателят е подавал СД по ЗДДС и
дневници за покупки, в които са декларирани факти и обстоятелства, за които е
знаел, че са неверни. За обосноваване на тези твърдения, ревизиращите органи са
се позовали и са възпроизвели изводите и заключенията, направени при ревизията
на „Д. – РАДОСТ“ ЕООД, но доказателства в тази връзка не са ангажирани.
Обсъждания и изводи на друг орган по приходите, изградени в друго ревизионно
производство, са непротивопоставими на ревизираното лице в производството за
реализиране на отговорност по чл.19 от ДОПК. Недопустимо е укриването на факти
и обстоятелства да се презумира с наличието на влязъл в сила ревизионен акт,
установяващ задължения на друг правен субект – търговското дружество. Влезлият
в сила ревизионен акт, с който са установени задълженията на „Д. – РАДОСТ“ ЕООД
ООД обвързва ревизията по чл.19 от ДОПК единствено по отношение на размера на
данъчните задължения, подлежащи на събиране.
Според
съда за да има укриване и да е налице този законоустановен елемент за ангажиране
на отговорност но чл.19 от ДОПК, следва да бъде доказан умисъл от страна на
ревизираното лице. В случая субективната страна на деянието не е установена с
допустимите доказателствени средства. Още по-малко по делото са налице данни
или доказателства за лицето, което е подавало справките-декларации по ЗДДС –
дали това е бил управителя или друго лице. В приложените по делото
справки-декларации/л.134-л.152/ също не се съдържа информация за това от кое
лице са подадени.
От
друга страна подаването на справки-декларации по ЗДДС с неверни данни за
получени облагаеми доставки с цел неправомерно ползване на данъчен кредит и
намаляване на дължимия за внасяне ДДС от „Д. – РАДОСТ“ ЕООД, е релевантно за
установяване задълженията на дружеството. Налице е разлика във фактическите
състави, обуславящи отговорността на дружеството за данъци и/или задължителни
осигурителни вноски, от този по чл.19, ал.1 ДОПК, обуславящ отговорността на
управителя му за невъзможността да бъдат събрани задължения на дружеството за
данъци и/или задължителни осигурителни вноски. За прилагането на отговорността
по чл.19, ал.1 ДОПК релевантната е
връзката между поведението на управителя и несъбирането на вземанията на
дружеството, а такава връзка с декларираните данни в справките – декларации по
ЗДДС не е налице. Това укриване на факти е относимо към дължимостта на данъци
от дружеството, но не и към събирането им.
Предприетите
от задълженото лице И.Ж. действия, свързани с прехвърляне на дружествените си
дялове, с което е обоснован коментирания елемент от отговорността по чл.19,
ал.1 ДОПК в РА не могат да установят причинно-следствената връзка между
твърдяните укрити факти и обстоятелства при декларирането на ДДС и
невъзможността за събиране на установените данъчни задължения на дружеството. В
случая не е доказано, че поведението на управителя е единствената причина за
невъзможността на бъдат събрани задължения за данъци.
Изцяло
в този смисъл е и практиката на ВАС по сходни дела, изразена в редица решения:
напр. решение № 14533 от 24.11.2020 г. на ВАС по адм. д. № 8802/2020 г., първо
отделение; решение № 6250 от 28.05.2020 г. на ВАС, първо отделение, постановено
по адм. д. № 1412/2020 г., решение № 3776 от 11.03.2020 г. на ВАС, първо
отделение, постановено по адм. д. № 11972/2019 г.; решение № 10929 от 12.07.2019
г. на ВАС, осмо отделение, постановено по адм. д. № 5156/2019 г.
Не
могат да бъдат споделени и доводите на ответника, че прехвърлянето на
дружествени дялове на лице с установени задължения към НАП, свидетелства за
пряк умисъл у ревизираното лице, че с продажбата на всичките притежавани от
него дялове на „Д.-РАДОСТ“ ЕООД ще доведе до неплащане на задълженията.
Действително, видно от събраните по делото доказателства И.Ж. е заличен като
управител на дружеството и едноличен собственик на капитала на 05.06.2017г.,
преди издаването на ревизионен акт от 12.07.2017г. и установяването на
задълженията по отношение на юридическото лице. Следва да се отбележи обаче, че
в случая не е налице прехвърляне на търговското предприятие на дружеството на
трето лице – Драгомир Иванов Стоянов. И.Ж. е прекратил участието си в
дружеството чрез прехвърляне на дружествените си дялове на посоченото лице.
Касае се за дружествени дялове от дружество с ограничена отговорност, поради
което имущественото състояние на приобретателя/новия едноличен собственик на
капитала/ е ирелевантно за приложението на чл.19, ал.1 ДОПК, противно на
съображенията, изложени в решението на директора на дирекция ОДОП Пловдив.
От
доказателствата по делото е установено, че невъзможността за събиране на
публичните задължения от дружеството се дължи на липсата на финансови средства
и ДМА. Липсват данни това обстоятелство да е било укрито от органите по
приходите. В хода на ревизията не е установена промяна в имущественото състояние
на дружеството преди и след ревизията, приключила с издаването на ревизионния
акт от 12.07.2017г. Имуществото на „Д. – РАДОСТ“ ЕООД преди и след твърдяното
поведение на управителя не е претърпяло промяна, така че не се установява
липсата на активи, които да служат за събиране на публичните задължения, да се
дължи на поведението на управителя. Аргумент за това е и констатацията на
ревизиращите органи, че не са установени разпоредителни сделки с имущество,
собственост на дружеството, от страна на И.Д.Ж.. За дружество, което не е
разполагало с активи и парични средства, т.е. поначало не може да изпълнява
задълженията си поради финансовото си състояние, трудно може да се докаже, че
не е изпълнило впоследствие установени данъчни задължения единствено поради
укриване от страна на управителя на факти при декларирането по ЗДДС. По делото
не са представени доказателства и за предприети действия по реализиране на
запорираните движими вещи, представляващи кухненско оборудване. Не става ясно
защо тези вещи не са описани и изнесени на публична продан. Сочи се, че към
момента на проучване на имуществото състояние на дружеството за категоризиране
на дълга му, същите са с нулева балансова стойност, но това не е било така към
момента когато са били запорирани, видно от Постановлението за налагане на
предварителни обезпечителни мерки от 21.06.2017г./л.331 от делото/. В този
смисъл, от събраните по делото доказателства не може да се установи сочената
несъбираемост да се дължи само и единствено на твърдяното укриване на факти и
обстоятелства от управителя.
С
оглед на изложеното съдът намира, че не е доказана пряка причинна връзка между
укриването и невъзможността за събирането на публичните вземания.
Причинно-следствената връзка представлява обусловеността на несъбираемостта на
публичните задължения от укриването на фактите и обстоятелствата. В практиката
на ВАС без противоречие се приема, че съставът на чл.19 от ДОПК изисква
уникалност на каузалната връзка между поведението на субекта на отговорността и
несъбирането на данъчните задължения на дружеството, от чиито управител се
търси вземането. Деянието в тази хипотеза има две възможни проявни форми –
действие или бездействие; тоест следва да е налице волево поведение на субекта,
което цели пряко укриването на проявените факти и обстоятелства от приходната
администрация, като лицето съзнава, че с неговото поведение води до
невъзможността да се събират публични задължения.
В случая не е доказано укриването на факти и
обстоятелства в подадените от името на дружеството декларации да е извършено с
цел възпрепятстване събираемостта на задълженията, нито е налице обусловеност
на несъбираемостта на задълженията с тези действия.
Самите
действия, предвид същността им, може да се приемат, че са насочени към
препятстване установяването на публичните задължения, но нямат за своя
задължителна, единствено възможна последица, невъзможността за събиране на
установените задължения. Невярното деклариране на получени доставки е причина
за формиране на по-малък размер на данъка за внасяне в СД по ЗДДС за
съответните данъчни периоди, но от това не може да се направи категоричен
извод, че то е и пречка за събирането на произтичащите от тях задължения и
именно поради нея тези задължения не са събрани. Декларацията е изпълнително
основание по чл.209 ал.2 т.2 от ДОПК, липсата на такава или подадената с
некоректни данни, може да се приеме, че затруднява установяването на
задълженията, но не и събирането им.
Дори
да се приеме за доказана тезата на приходния орган, че с поведението си
управителят на дружеството е извършил действия по укриване на факти и
обстоятелства, които по закон е следвало да обяви пред приходния орган или
публичния изпълнител, в случая не е доказано съществуването на другия
кумулативен елемент на отговорността по чл.19, ал.1 ДОПК – наличието на
причинно-следствена връзка между поведението на управителя и невъзможността да
бъдат събрани задълженията на дружеството за данъци и осигурителни вноски.
Предвид изложеното, разпоредбата на чл.19 ал.1 от ДОПК е неправилно приложена в
случая.
По
изложените съображения жалбата се явява основателна. Ревизионен акт №
Р-16002418007347-091-001/ 18.11.2020г., потвърден с Решение №92 от 03.02.2021г.
на Директора на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ – Пловдив,
като издаден от некомпетентен орган, следва да се обяви за нищожен.
При
този изход на спора, искането за присъждане на разноски в полза на
жалбоподателя е частично основателно. Установява се, че разноските по делото са
в размер 3010лв. /три хиляди и десет лева/, като включват разноски за държавна
такса - 10лв. и заплатено възнаграждение за адвокат в размер на 3000 лв.
/съгласно договор за правна помощ и съдействие от 23.02.2021г.- л.15/. Съгласно
представен списък по чл.80 от ГПК, се претендира сума в размер на 3050 лв, от които 50лв. са за внесена държавна
такса по делото. Дължимата държавна такса в случая е в размер на 10 лева,
поради което не следва ответникът да бъде осъждан за заплащане на такса над
този размер. По отношение на възражението за прекомерност на адвокатското
възнаграждение следва да се посочи, че същото е определено към минималния
размер, съгласно чл.8, ал.1, т.4 от Наредба № 1 от 09.07.2004 г. за минималните
размери на адвокатските възнаграждения и няма основание за намаляването му.
Водим
от горните мотиви и на основание чл.160, ал.1 от ДОПК Старозагорският административен съд
Р
Е Ш И
:
ОБЯВЯВА за нищожен по
жалба на И.Д.Ж., ЕГН ********** ***, Ревизионен акт № Р-16002418007347-091-001/18.11.2020г.,
издаден от Н.Ж.К. на длъжност Началник на сектор, възложил ревизията и Б. Г. Ч.
на длъжност главен инспектор по приходите – ръководител на ревизията, потвърден
с Решение № 92/ 03.02.2021г. на Директора на Дирекция „Обжалване и
данъчно-осигурителна практика“ - гр. Пловдив при ЦУ на НАП, с който на И.Д.Ж.,
на основание чл.19, ал.1 от ДОПК е установена отговорност за задълженията на „Д.
– РАДОСТ“ ЕООД, с ЕИК ********* за данък върху добавената стойност в размер на
53 848.52 лв. главница и 26 849.20 лв. лихви.
ОСЪЖДА
Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ – Пловдив при ЦУ на
Националната агенция за приходите, да заплати на И.Д.Ж., ЕГН ********** ***,
сумата от 3 010.00 /три хиляди и десет лева/ лева, представляваща
направените от жалбоподателя по делото разноски.
Решението
подлежи на обжалване с касационна жалба пред Върховния административен съд в 14
дневен срок от съобщаването му на страните.
СЪДИЯ: