Р Е Ш
Е Н И Е
№…………….
гр. Варна, 22.06.2021 г.
В И М Е Т
О Н А
Н А Р О Д А
Административен съд –
Варна, ХХIХ състав, в публично съдебно заседание на първи юни две хиляди
двадесет и първа година в състав:
СЪДИЯ:
Кремена Данаилова
при секретаря Ангелина
Георгиева, като разгледа докладваното от съдията административно дело №
629/2021 г. по описа на Административен съд – Варна, за да се произнесе, взе
предвид следното:
Производството е по реда на
чл. 156 и следващите от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/.
Образувано е по жалба от „Паралекс“ ЕООД, гр. Варна,
ул. „Д.“ № **, ЕИК *********, срещу Ревизионен акт /РА/ №
Р-03000320003978-091-001/10.12.2020 г., издаден от органи по приходите при ТД
на НАП Варна, потвърден с Решение № 4/05.03.2021 г. на Директора на Дирекция
„Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ /„ОДОП“/ – Варна при ЦУ на НАП, с
който в тежест на дружеството са установени задължения за корпоративен данък по
Закона за корпоративното подоходно облагане /ЗКПО/ за данъчен период /д.п./
2018 г. в размер на 10 095,50 лева – главница и 1 755,95 лева – лихви; за д.п.2019 г. в размер на 1 560,00 лева
– главница и 73,15 лева – лихви, и задължения
за данък върху добавената стойност /ДДС/ по Закона за данък върху добавената
стойност /ЗДДС/ за д.п.м.02.2019 г. в размер на 9 720,00 лева – главница и
1 720,04 лева – лихви; за д.п.м.03.2019 г. в размер на 800,00 лева –
главница и 146,76 лева – лихви.
В жалбата и в уточняваща писмена молба се излагат
съображения за незаконосъобразност на
оспорения РА поради издаването му в нарушение на материалния закон. Оспорват се
констатациите на приходните органи по отношение на фактурите, по които е
отказано право на приспадане на данъчен кредит. Твърди се, че по всяка от
доставките са представени доказателства, доказващи реалното им осъществяване, в
т.ч. фактури, договори и протоколи с ясно и конкретно посочване на обекта на
сделката, и плащания. По отношение на доставките по фактурите, издадени от
„Ауто Инженеринг 19“ ЕООД се изтъква, че същите касаят покупко-продажба на
чисто нов автомобил, който, на основание чл. 145, ал. 1 от Закона за движението
по пътищата /ЗДвП/ приобретателят не е длъжен да регистрира, когато е придобит
с цел продажба. Посочва се, че автомобилът е регистриран от крайния потребител,
който го ползва по предназначение. Навеждат се доводи, че лицата, които са
приели и предали автомобилите, са законните представители на двете дружества –
доставчик и получател. По отношение на фактурите, издадени от „Ауто Авангард
35“ ЕООД, с предмет на доставка услуга, чийто обхват включва проучване на
възможностите за кандидатстване на обществени поръчки по реда на ЗОП, се
твърди, че подготовката на технически предложения е алтернативен, а не
задължителен елемент на услугата. Аргументира се, че „Ауто Авангард 35“ ЕООД е
възложил извършването на редица проучвания във връзка с услугата на „Рос Инвест
1“ ЕООД, което дружество разполага с необходимата кадрова, материална и
техническа обезпеченост – притежава наети лица по трудов договор, разполага с офис,
от който се извършва дейността, както и с необходимите за това интернет
свързаност и персонални компютри за наетите лица. В частта по ЗКПО се релевира,
че при определянето на по-висок от декларирания от дружеството финансов
резултат, ревизиращите незаконосъобразно са се позовали единствено на
резултатите от предходна ревизия, при която са му установени задължения за ДДС.
Отправя
се искане за отмяна на оспорения РА, което се поддържа в съдебно заседание по
даване ход на делото по същество.
Ответната страна – Директорът на Дирекция „ОДОП“ –
Варна при ЦУ на НАП, чрез процесуален представител – юрисконсулт, оспорва
жалбата и моли за нейното отхвърляне като неоснователна. Претендира присъждане
на юрисконсултско възнаграждение съответстващо на материалния интерес по
делото.
След
преценка на събраните доказателства, съдът намира за установено от фактическа
страна следното:
По ЗДДС:
В хода на ревизионното
производство е установено, че „Паралекс“ ЕООД е упражнило право на приспадане
на пълен данъчен кредит по следните фактури:
1/ за д.п.м.02.2019 г.
- фактура № **********/05.02.2019
г. /л. 108, л. 457/, с данъчна основа в размер на 11 600,00 лева и ДДС в
размер на 2 320,00 лева, с предмет ,,проучване за осъществяване на
проект“, издадена от „Ауто Авангард 25“ ЕООД;
- фактура № **********/31.01.2019
г. /л. 6-гръб, л. 428/, с данъчна основа в размер на 18 491,25 лева и ДДС
в размер на 3 698,25 лева, с предмет „авансово плащане за ** **“ и фактура
№ **********/04.02.2019 г. /л. 6, л. 428-гръб/, с данъчна основа в размер на
18 508,75 лева и ДДС в размер на 3 701,75 лева, с предмет ,,окончателно
плащане за ** **“, издадени от „Ауто инженеринг 19“ ЕООД;
2/ за д.п.м.03.2019 г.
- фактура № **********/27.03.2019
г. /л. 456/ с данъчна основа в размер на 4 000,00 лева и ДДС в размер на
800,00 лева, с предмет „проучване за осъществяване на проект“, издадена от
„Ауто Авангард 25“ ЕООД.
1. Относно фактурите, издадени от
„Ауто инженеринг 19“ ЕООД:
За доказване извършването на
доставките по издадените от „Ауто инженеринг 19“ ЕООД фактури, от „Паралекс“
ЕООД са представени фактура № **********/31.01.2019 г. /л. 6-гръб/, с предмет
„авансово плащане за ** **“ и фактура № **********/04.02.2019 г. /л. 6, л.
464/, с предмет „окончателно плащане за ** **“, договор за покупко-продажба на
МПС ** ** от 04.01.2019 г. /л. 12/, сключен между „Ауто инженеринг 19“ ЕООД и „Паралекс“
ЕООД; приемо-предавателен протокол от 04.02.2019 г. /л. 454/. Констатирано е
различие в предмета на представения от ревизираното лице екземпляр на фактура №
**********/04.02.2019 г. /„окончателно плащане за ** **“/ и този на същата
фактура, представена от доставчика „Ауто инженеринг 19“ ЕООД /,,авансово
плащане за ** **“/, както и липса на плащане по фактурите, установена от
представените счетоводни регистри: оборотна ведомост за периода 01.02.2019 г. –
31.03.2019 г. /л. 19/ и аналитичен регистър на сч. сметки от гр. 50 за периода
01.02.2019 г. – 31,03.2019 година /л. 20/.
В дневника за продажби за
м.02.2019 г. /л. 518/ „Паралекс“ ЕООД е декларирало продажба на
автомобила на „Рив Комерс“ ЕООД съгласно издадена фактура №
**********/04.02.2019 г. с данъчна основа в размер на 48 800,00 лева и
начислен ДДС в размер на 9 760,00 лева /л. 387/.
Извършена е насрещна проверка на
„Рив Комерс“ ЕООД, резултатите от която са обективирани в Протокол за извършена
насрещна проверка /ПИНП/ № 11-22221719134667-141-001/26.08.2019 г. /л. 392/.
Установено е, че „Рив Комерс“ ЕООД е получател по фактура с №
**********/04.02.2019 г., издадена от „Паралекс“ ЕООД, с предмет „МПС ** **“.
Представени са: копие на фактура № **********/04.02.2019 г. /л. 387/,
окончателен договор за покупко-продажба на МПС ** ** от 04.02.2019 г. /л.
385-386/, приемо-предавателен протокол от 04.02.2019 г. /л. 383/, писмени
обяснения /л. 384/, аналитичен регистър на „Рив Комерс“ ЕООД – Сметка 401
„Доставчици“ /л. 388/. Установено е, че фактурата не е платена на доставчика „Паралекс“
ЕООД. Управител и представляващ на прекия доставчик по процесните фактури „Ауто
инженеринг 19“ ЕООД е Е.И.И., която е едноличен собственик на капитала.
Констатирано е, че „Паралекс“ ЕООД и „Ауто инженеринг 19“ ЕООД имат общо
седалище и адрес на управление до 15.04.2019 г. – гр. Варна ул. „В.“
№ **.
От направена справка в
информационната система на НАП ПП „СУП“ и ЕСГРАОН /л. 547/ е установено, че
представляващите на трите дружества /„Ауто инженеринг 19“ ЕООД, „Паралекс“ ЕООД
и „Рив Комерс“ ЕООД/ са в родствена връзка помежду си. Р.Т.Ч.е майка на В.И.И.
и Е.И.И., поради което са свързани лица по смисъла на § 1, т. 3 от Допълнителните
разпоредби /ДР/ на ДОПК.
Предвид представените документи
органите по приходите са приели, че не е налице реална доставка по издадените
от „Ауто инженеринг 19“ ЕООД фактура № **********/31.01.2019 г. /л. 428/ и
фактура № **********/04.02.2019 г. с предмет авансово и окончателно плащане за **
**, поради което данъкът е начислен неправомерно и за него не се следва право
на данъчен кредит на основание чл. 70, ал. 5 от ЗДДС във връзка с чл. 6, чл.
12, чл. 25, чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 68, ал. 2 от ЗДДС.
В хода на административното
обжалване на РА е установено, че процесният автомобил е предмет на
последователно префактуриране от „Еспас ауто“ ЕООД към „Ауто инженеринг 19“
ЕООД, от „Ауто инженеринг 19“ ЕООД към „Паралекс“ ЕООД, от „Паралекс“ ЕООД към „Рив Комерс“ ЕООД и от „Рив Комерс“ ЕООД към Община Х., като
посочената стойност при първоначалната покупка е 36 982,50 лева, при
Община Х. е с почти същата стойност – 36 600,00 лева, а между „Рив Комерс“
ЕООД и „Паралекс“
ЕООД автомобилът е префактуриран па стойност 48 800,00 лева и ДДС в размер
на 9 760,00 лева, т.е. с разлика в увеличение от 12 200,00 лева.
2. Относно фактурите, издадени от
„Ауто Авангард 25“ ЕООД:
При извършена проверка за
установяване на факти и обстоятелства /ПУФО/ на „Паралекс“ ЕООД, резултатите от
която са обективирани в Протокол № П-03000319134040-073-001/05.11.2019 г. /л.
467-471/, ревизираното дружество е представило процесните фактури №№
**********/05.02.2019 г. и **********/27.03.2019 г., издадени от „Ауто Авангард
25“ ЕООД, с предмет ,,проучване за осъществяване на проект“, по които е
упражнило право на приспадане на пълен данъчен кредит. Към фактурите е приложен
договор от 10.12.2018 г. /л. 8-10, л. 105-107, л. 449-451-гръб/, сключен между
„Паралекс“ ЕООД – възложител, и „Ауто Авангард 25“ ЕООД – изпълнител, съгласно
който изпълнителят приема да извърши „проучване за осъществяване,
остойностяване, анализ на ценовата стойност и възможност за подготовка на
проекти за изпълнение на обществени поръчки“ за 4 възложителя по опис. Съгласно
чл. 6 от договора, общата му цена възлиза на 15 600,00 лева без ДДС или
18 720,00 лева с ДДС. Представени са и два броя приемо-предавателни
протоколи от 05.02.2019 г. /л. 451, л. 108-гръб/ и от 27.03.2019 г. /л. 445/ за
удостоверяване на изпълнението по договор от 10.12.2018 година. Констатирано е,
че фактурираните от доставчика „Ауто Авангард 25“ ЕООД услуги не са платени от
получателя „Паралекс“ ЕООД.
В хода на извършената ПУФО е
установено /л. 469-гръб/, че във връзка с фактурираните на жалбоподателя през
2019 г. услуги от „Ауто Авангард 25“ ЕООД дружеството – пряк доставчик е
представило договор от 11.12.2018 г. /л. 133/ за ползван подизпълнител – „Рос
Инвест 1“ ЕООД, и приемо-предавателен протокол от същата дата за удостоверяване
на изпълнението.
Извършена е насрещна проверка на
„Рос-Инвест-1“ ЕООД, резултатите от която са отразени в ПИНП №
П-22221720165825-141-001/20.10.2020 г. /л. 137/. От дружеството е представена
фактура № **********/09.01.2020 г. /л. 130/ с издател „Рос Инвест 1“ ЕООД и
получател „Ауто Авангард 25“ ЕООД, с предмет ,,плащане по договор от 11.12.2018
г. за преглед на поръчки, ежедневен мониторинг и проучване на поръчки“, на
стойност 2 000,00 лева. Същата не е включена в дневника за продажби и в СД
по ЗДДС от доставчика „Рос инвест 1“ ЕООД. Констатирано е, че „Рос Инвест 1“
ЕООД и „Ауто Авангард 25“ ЕООД се представляват от едно й също
физическо лице – Р.Т.Ч..
Представен е договор от
11.12.2018 г. /л. 131-133/, съгласно чл. 1 от който „Ауто Авангард 25“ ЕООД –
възложител, възлага, а „Рос Инвест 1“ ЕООД – изпълнител, приема да предостави
услуги от интелектуално естество. Според чл. 2 от договора обхватът на неговия
предмет се състои в следните задачи: извършване от изпълнителя на преглед на
проведените в предходните три години и до момента обществени поръчки за всеки
възложител на поръчка, за когото получи заявка от възложителя по този договор;
извършване на ежедневен мониторинг на обявените поръчки в обяви и информиране
на възложителя за откритите процедури; извършване на проучване относно
възможностите за изпълнение на поръчките; извършване на проучване за доставчици
и подизпълнители и всички съпътстващи параметри за успешно изпълнение на
поръчката. Цената по договора е определена в размер на 2 000,00 лева за
всеки възложител на поръчки, за когото е направено проучване. Представен е
окончателен приемо-предавателен протокол от 11.12.2019 г. /л. 131-гръб/ за
удостоверяване изпълнението на договор от 11.12.2018 година.
От „Рос Инвест 1“ ЕООД са дадени писмени
обяснения, според които извършената от дружеството дейност представлява
предоставяне на услуга по преглед, проучване и ежедневен мониторинг на
обявените поръчки в обяви и открити процедури по ЗОП. Посочено е, че фирмата
разполага с материални и трудови ресурси за осъществяване на услугите, които се
извършват от наети по трудови и граждански договори служители. Заявено е, че по
фактурите предстои плащане.
При горните констатации органите
по приходите са приели, че не са налице доказателства за реалното осъществени
доставки на услуги по издадените от „Ауто Авангард 25“ ЕООД фактури на
ревизираното лице поради липса на данни за конкретните обществени поръчки и за
лицата, осъществили проучванията. На основание чл. 70, ал. 5 във връзка с чл.
68, ал. 1, т. 1 и ал. 2 във връзка с чл. 25, ал. 2 и чл. 9 от ЗДДС с обжалвания
РА на „Паралекс“ ЕООД е отказано право на приспадане на данъчен кредит по
фактура № **********/05.02.2019 г. и фактура № **********/27.03.2019 г.,
издадени от „Ауто Авангард 25“ ЕООД.
По ЗКПО:
1.
През 2018 година от „Паралекс“
ЕООД са осчетоводени разходи в размер на 100 955,00 лева /л. 353/ по фактури,
посочени в табличен вид на стр. 7 от РД /л. 485/, както следва:
- по дебита на счетоводна сметка 602 „Разходи за външни услуги“ /л. 351/, в общ
размер на 100 196,00 лева по фактура № **********/14.11.2018 г. /л. 344,
л. 359/ на стойност 44 700,00 лева и ДДС в размер на 8 940,00 лева и
по фактура № **********/20.12.2018 г. /л. 344-гръб/ на стойност 55 496,00
лева и ДДС в размер на 11 099,20 лева, с предмет „проучване за
осъществяване на проект“, издадени от „Ауто Авангард 25“ ЕООД.
- по дебита на счетоводна сметка 601 „Разходи за материали“ /л. 351/ по
фактура № **********/12.11.2018 г. /л. 7, л. 360/ на стойност 759,00 лева и ДДС
в размер на 151,80 лева с предмет „компресор“, издадена от „Апекс 11“ ЕООД.
Горепосочените сметки са кредитирани/приключени по дебита на сч. сметка 611
„Разходи за дейността“ /л. 18/, с което разходите по тях са включени в
счетоводния финансов резултат на дружеството за отчетната 2018 година.
За осчетоводения от дружеството разход
за материали по фактурата, издадена от „Апекс 11“ ЕООД, органите по приходите
са констатирали, че стойността на компресора неправилно е осчетоводена в
разходите за 2018 г., тъй като по своя икономически характер
дълготрайните материални активи са част от придобитите и контролирани от
предприятието активи, които служат продължително време за осъществяване па
дейността на предприятието. Приели са, че за данъчни цели ревизираното лице е
следвало да заведе компресора в счетоводния амортизационен план и в данъчния
амортизационен план и на основание чл. 54, ал. 1 и ал. 2 от ЗКПО да извърши
преобразуване на счетоводния финансов резултат в посока увеличение /чл. 54, ал.
1 от ЗКПО/ и в посока намаление /чл. 54, ал. 2 от ЗКПО/ с начислени
амортизации, определени по реда па чл. 53, ал. 2 във връзка с чл. 55 от ЗКПО.
Във връзка с осчетоводените от „Паралекс“
ЕООД разходи за „проучване за осъществяване на проект“ по фактурите, издадени
„Ауто Авангард 25“ ЕООД, на прекия доставчик е извършена насрещна проверка,
резултатите от която са обективирани в ПИНП № П-22221719039730-141-001/27.03.2019
г. /л. 271/. От дружеството са представени договор за поръчка от 31.10.2018 г.
/л. 112, л. 265, л. 347/, сключен с „Паралекс“ ЕООД, с предмет „Проучване, осъществяване,
остойностяване, подготовка на план-проекти за
изпълнение на обществени поръчки и разработване на анализ за 3 години назад, за
14 възложителя по опис: да извърши преглед на проведените в предходните 3
години и до момента обществени поръчки за всеки възложител; да извършва
ежедневен мониторинг на обявените поръчки, обяви и да информира за откритите
процедури; да извърши проучване относно възможностите за изпълнение на
поръчките, да извърши проучване за доставчици, подизпълнители и всички
съпътстващи параметри за успешното изпълнение на поръчката. При положителен
резултат от проучването, изпълнителят следва да разработи необходимите технически
предложения и количествено-стойностни сметки за подготовка на оферта по ЗОП.
Общата цена съгласно чл. 7 от договора е 120 235,20 лева с ДДС /без ДДС – 100 196,00
лева/. Договорът е подписан от Р.Ч.– за изпълнител „Ауто Авангард 25“ ЕООД и от
Е.И. – за възложител „Паралекс“ ЕООД. Във връзка с поетите задължения по
договора са представени два броя приемо-предавателни протоколи от 14.11.2018 г.
/л. 343/ и от 20.12.2018 г. /л. 330, л. 342, л. 259/.
Същите документи са представени и
от ревизираното лице в отговор на искане от 21.07.2020 година /л. 126/.
Органите по приходите са приели,
че не са представени доказателства за фактическото извършване на услугите
именно от доставчика по спорните фактури, за техния конкретен вид, обем и
стойностно изражение за вложен технически, материален и кадрови ресурс. Счели
са, че наличието на сключен договор между страните е доказателство за
възникнали облигационни отношения, но за целите на данъчно облагане, е
необходимо да се установи действителното осъществяване на облагаеми доставки.
Разходите по посочените фактури
са квалифицирани като документално необосновани, тъй като същите не отразяват
вярно стопанска операция по смисъла на чл. 10, ал. 1 от ЗКПО.
За да обосноват този извод,
органите на приходната администрация са се позовали и на констатациите от
предходно извършена ревизия на „Паралекс“ ЕООД с обхват установяване на
задължения за ДДС по ЗДДС за периода от 05.11.2018 г. до 31.12.2018 г., чийто
предмет са били и процесните фактура № **********/14.11.2018 г. и фактура №
**********/20.12.2018 г., издадени от „Ауто Авангард 25“ ЕООД. Ревизионното
производство е приключило с издаването на РА №
Р-03000319001176-091-001/10.06.2019 г., който след проведено производство по обжалване
по административен и съдебен ред, е потвърден и е влязъл в сила. С посочения
ревизионен акт е прието, че декларираните покупки по процесните две фактури,
издадени от „Ауто Авангард 25“ ЕООД, не са налице реално осъществени доставки
на услуги.
На основание чл. 26, т. 2 във връзка
с чл. 10, ал. 1 и чл. 16, ал. 2, т. 4 от ЗКПО, органите по приходите не са
признали за данъчни цели осчетоводените от „Паралекс“ ЕООД разходи за материали и услуги в
общ размер на 100 955,00 лева по издадените от „Ауто Авангард 25“ ЕООД и
„Апекс 11“ ЕООД фактури. С посочената сума счетоводният финансов резултат на
ревизираното дружество за 2018 г. е преобразуван в посока увеличение, като е
определена данъчна печалба за отчетната 2018 година в размер на 101 950,00
лева и дължим корпоративен данък в размер на 10 195,00 лева.
2.
През 2019 година ревизираното
лице е осчетоводило разходи в сч. сметка 602 „Разходи за външни услуги“ /л.
461/ в размер на 15 600,00 лева, в т.ч. по фактура № *********/05.02.2019
г. /л. 106, л. 457/ на стойност 11 600,00 лева и ДДС в размер на
2 320,00 лева, и по фактура № 70000000012/27.03.2019 г. /л. 456/ на
стойност 4 000,00 лева и ДДС в размер на 800,00 лева, издадени от „Ауто Авангард
25“ ЕООД, с предмет „проучване за осъществяване на проект“. Сметка 602 „Разходи
за външни услуги“ е приключена със сметка 611 „Разходи за дейността“ /л.
121-гръб/, като процесните разходи са включени в счетоводния финансов резултат
на дружеството за отчетната 2019 година.
От ревизираното лице е представен
договор от 10.12.2018 г. /л. 105-107/ с идентичен предмет и страни, с тези по
договор от 31.10.2018 г., и приемо-предавателни протоколи от 05.02.2019 г. /л.
451/ и от 27.03.2019 г. /л. 445/, описани по-горе в настоящото изложение, в
частта относно установените с РА задължения за ДДС по ЗДДС.
Приходните органи са
констатирали, че по издадените фактури от „Ауто Авангард 25“ ЕООД не са
представени документи за изпълнение на договорените дейности, свързани с
осъществяване на процесните услуги, поради което са приели, че по тях не са
извършени реални доставки. По мотиви, идентични на изложените в частта по ЗКПО
за 2018 г., ревизиращите са счели, че отчетените разходи за услуги по
издадените фактури от „Ауто Авангард 25“ ЕООД не са документално обосновани,
тъй като същите не отразяват действително осъществени стопански операции, по
смисъла на чл. 10, ал. 1 от ЗКПО. На основание чл. 26, т. 2 във връзка с чл. 10,
ал. 1 и чл. 16, ал. 2, т. 4 от ЗКПО с обжалвания РА не са признати за данъчни
цели осчетоводените от „Паралекс“ ЕООД през 2019 година разходи за
услуги в общ размер 15 600,00 лева, с която сума счетоводният финансов
резултат на дружеството е преобразуван в посока увеличение. Определена е
данъчна печалба за д.п.2019 година в размер на 16 155,56 лева и дължим
корпоративен данък в размер на 1 615,56 лева.
В хода на
проведения задължителен административен контрол горестоящият административен
орган /Директорът на Дирекция „ОДОП“ – Варна при ЦУ на НАП/ е възприел изцяло
фактическите установявания и достигнатите въз основа тях изводи от органите по
приходите и е потвърдил издадения РА.
В хода на
настоящото съдебно производство като доказателства по делото са приети и
приложени шест броя извадки от сайта jobs.bg,
представляващи публикувани от „Рос Инвест 1“ ЕООД обяви за
работа за длъжността „технически сътрудник“, които са с идентично съдържание и
съдържат данни за извършваната дейност, изискванията за заемане на длъжността и
условията, предлагани от работодателя.
С оглед
установеното от фактическа страна съдът прави следните правни изводи:
І. По допустимостта на жалбата:
Решението на Директора на Дирекция „ОДОП“ – Варна при ЦУ на НАП е връчено
на жалбоподателя на 09.03.2021 г. /л. 15 от делото/, а жалбата до съда срещу
потвърдения с него РА е подадена на 22.03.2021 г., т.е. в срока по чл. 156, ал.
1 от ДОПК, от надлежна страна, при наличието на правен интерес, поради което е
допустима, а разгледана по същество, е неоснователна.
II. Относно компетентността, формата и процесуалната законосъобразност на
оспорения акт:
Със Заповед № Д-2273/20.12.2018 г., издадена от
директор на ТД на НАП Варна /л. 38-39 от делото/ са определени органите, които
да издават заповеди за възлагане на ревизии съгласно чл. 112 от ДОПК, сред
които е М.Т.Г.– началник сектор „Ревизии“. Ревизията е възложена със Заповед за
възлагане на ревизия № Р-03000320003978-020-001/03.07.2020 г. /л. 2/, изменена
по отношение на срока за нейното завършване със Заповед за изменение на заповед
за възлагане на ревизия № Р-03000320003978-020-002/07.10.2020 г. /л. 4/, издадени от М.Т.Г., с които е
определено ревизията да обхване задължения за корпоративен данък за периода от
17.10.2018 г. до 31.12.2019 г. и за ДДС за периода от 01.02.2019 г. до
31.03.2019 година.
Процесната ревизия е възложена от М.Т.Г.– началник сектор „Ревизии“ орган,
имащ компетентност да възложи ревизията, съобразно чл. 112, ал. 2, т. 1 от ДОПК. Определените задължения са в предвидения обхват на ревизията. Съобразно
чл. 112 и чл. 113 от ДОПК, за ръководител на ревизията е определена Н.А.П.–
главен инспектор по приходите и за член на ревизионния екип е определена Б.К.О.–
старши инспектор по приходите.
Срокът за извършване на ревизията, определен със Заповед № Р-03000320003978-020-002/07.10.2020 г. е бил до 06.11.2020 г., поради което на
основание чл. 117, ал. 1 от ДОПК, 14-дневния срок за изготвяне на ревизионен
доклад /РД/ е бил до 20.11.2020 година. Процесният РД № Р-03000320003978-092-001
/л. 477-488/ е издаден на 22.10.2020 г.
в предвидения 14-дневен срок.
Връчен е на жалбоподателя на по електронен път 22.10.2020 година /л. 477-гръб/.
Във връзка с подадено искане за продължаване срока за подаване на възражение
/л. 490/ срещу РД е предоставен такъв до 04.12.2020 г. на жалбоподателя с
Уведомление от № Р-03000320003978-РУС-001/05.11.2020 година /л. 492/. Не е
подадено възражение от ревизираното лице срещу РД. В срока и съобразно чл. 119, ал. 2 във връзка
с ал. 1 от ДОПК е издаден обжалваният № Р-03000320003978-091-001/10.12.2020 г.
от М.Т.Г.– началник сектор „Ревизии“ – възложил ревизията и Н.А.П.– главен
инспектор по приходите – ръководител на ревизията. РА е връчен на жалбоподателя
по електронен път на 17.12.2020 година /л. 495-гръб/.
Подадена е жалба срещу РА на 29.12.2020 г., видно от поставения върху нея
печат /л. 502/. В резултат на административното обжалване на РА по реда на чл.
152 и сл. от ДОПК Директорът на Дирекция „ОДОП“ – Варна при ЦУ на НАП, в срока
по чл. 155, ал. 1 от ДОПК, се е произнесъл с Решение № 4/05.03.2021 г., с което
е потвърдил РА изцяло.
Чрез
представения от ответника електронен носител /1 брой компактдиск/,
възпроизведен в съдебно заседание, проведено на 01.06.2021 г., и приет към
доказателствата по делото в същото съдебно заседание, е установено че ЗВР,
ЗИЗВР, РД и РА са издадени от лица, които са имали валиден електронен подпис съобразно чл. 13, ал. 3 от Закона за
електронния документ и електронните удостоверителни услуги /ЗЕДЕУУ/.
Атакуваният
по съдебен ред ревизионен акт, чиято неразделна част е РД, е издаден в
изискуемата от закона писмена форма – аргумент от чл. 120, ал. 1 от ДОПК, във
връзка с чл. 3, ал. 2 от ЗЕДЕУУ, и обективира както фактическите основания на
органа по приходите във връзка с установените данъчни задължения на
ревизираното лице, така и правните основания за издаване на акта. Установените
публични задължения са конкретизирани по основание, по размер, по период и по
субект. В контекста на изложеното съдът приема РА за съответстващ на законовите
изисквания за форма на административен акт.
Всички, развити от жалбоподателя, доводи изразяват по същество оспорване на
материалната законосъобразност на РА, а при извършената от съда служебна
проверка не се установяват допуснати от органите по приходите съществени
нарушения на административнопроизводствените правила, които да са
самостоятелно основание за отмяна на РА.
ІІІ. По материалноправната законосъобразност на акта:
1. Относно установените с РА задължения за ДДС по ЗДДС:
Спорът
между страните по делото в тази част се свежда до това налице ли са реално
осъществени доставки на стока /автомобил/ по издадените от „Ауто инженеринг 19“ ЕООД фактури
и на услуги /„проучване за осъществяване на проект“/ по издадените от „Ауто
Авангард 25“ ЕООД фактури, които да послужат като основание за упражняване на
правото на приспадане на данъчен кредит от страна на „Паралекс“ ЕООД.
Реалността на доставките е
първата и водеща предпоставка за признаване на правото на приспадане на данъчен
кредит. На основание чл. 68, ал. 1 от ЗДДС, данъчен кредит е сумата на данъка,
която регистрирано лице има право да приспадне от данъчните си задължения по
този закон. Съгласно чл. 68, ал. 2
от ЗДДС правото на приспадане на данъчен кредит възниква,
когато подлежащият на приспадане данък стане изискуем. Данъкът е изискуем,
съгласно чл. 25, ал. 6
от ЗДДС, към момента на възникване на данъчното събитие и
като последица от тази изискуемост, данъкът следва да се начисли. При доставка
на стоки данъчното събитие настъпва към момента на прехвърляне на правото на
собственост, респективно правото на разпореждане с вещта като собственик по
дефиницията на чл. 14, т. 1
от Директива 2006/112/ЕО /фактическото предаване на стоката/,
а при доставката на услуги – към момента на извършването им /чл. 25, ал. 2
от ЗДДС/.
Съгласно ЗДДС, приложим към
спорните доставки, и константната практика на Съда на Европейския съюз /СЕС/ по
тълкуването на чл. 167, чл. 168 и чл. 178 от
Директива 2006/112/ЕО, възникването и надлежното
упражняване на правото на приспадане на данъчен кредит изисква установяване
преди всичко наличието на действително осъществени облагаеми доставки на стоки
и услуги. От приетото по т. 33 от Решение от 6 декември 2012 г. на СЕС по дело С-285/11, следва, че по принцип правото на приспадане не би могло да бъде отказано,
ако се установи, че доставките на стоки са реално осъществени и впоследствие
тези стоки са били използвани от получателя за целите на неговите облагаеми
сделки. Съобразно направеното тълкуване на нормите на Директива
2006/112/ЕО от СЕС преценката за наличие на
условията за признаване на правото на данъчен кредит /реално ли са осъществени
доставките и използван ли е техният предмет в извършваната от лицето дейност/
се осъществява от националната юрисдикция съобразно правилата за доказване по
националното право и въз основа на съвкупна преценка на всички елементи и
фактически обстоятелства по делото /аргумент от т. 31 и т. 32 от Решение на СЕС
по дело С-
285/11/.
За да бъде признато и
законосъобразно упражнено правото на данъчен кредит, следва да са събрани
доказателства относно всеки един от юридическите факти, предвидени в действащия
към момента на издаване на фактурата закон. Съобразно общите правила за разпределяне
на доказателствената тежест, жалбоподателят, който претендира възникването и
законосъобразното упражняване на правото на приспадане на данъчен кредит по
процесните фактури, следва да докаже при условията на пълно и главно доказване
наличието на предпоставките по чл. 68 и чл. 69 от ЗДДС и отсъствие на пречки по чл. 70 от ЗДДС, които да препятстват упражняването на правото на данъчен кредит. При
липсата на нормативна уредба, която да изисква наличието на конкретен вид
документи за доказване на относимите в тази насока факти и обстоятелства,
определящ за преценката дали са изпълнени законовите изисквания за
упражняването на това право, е съвкупният анализ на всички, събрани по делото,
доказателства.
1.1.
В случая предмет на издадените от
„Ауто инженеринг 19“ ЕООД фактури са съответно „авансово плащане за ** **“ по
фактура № **********/31.01.2019 г. и ,,окончателно плащане за ** **“ по фактура
№ **********/04.02.2019 година. В самите фактури е отбелязан начин на плащане
„банков път“ с посочен номер на банкова сметка. ***, така и в хода на съдебното
производство, не са представени доказателства, удостоверяващи извършено плащане
по фактурите. Жалбоподателят не отрича, че стойността на фактурите не е
заплатена от него, като това обстоятелство се установява от приложените по ревизионната
преписка оборотна ведомост за периода 01.02.2019 г. – 31.03.2019 г. и
аналитичен регистър на сч. сметки от гр. 50 за същия период. По отношение на
фактура № **********/31.01.2019 г. липсата на извършено плащане лишава първичния
счетоводен документ от основание, доколкото същият е с предмет авансово
плащане. По силата на чл. 25, ал. 7 от ЗДДС когато, преди да е възникнало
данъчно събитие по ал. 2, 3 и 4, се извърши цялостно или частично авансово
плащане по доставка, данъкът става изискуем при получаване на плащането /за
размера на плащането/, с изключение на получено плащане във връзка с
вътреобщностна доставка. В тези случаи се приема, че данъкът е включен в
размера на извършеното плащане. Следователно липсата на плащане при фактурирано
авансово такова води до липса на възникнало данъчно събитие по смисъла на чл.
25, ал. 2 от ЗДДС, а оттам и липса на задължение за начисляване на данъка. След
като не е настъпило данъчното събитие, за получателя по фактурата не възниква
право на приспадане на данъчен кредит по тази фактура – аргумент от чл. 68, ал.
1, т. 2 и ал. 2 от ЗДДС. Относно фактура № **********/04.02.2019 г., освен
липсата на извършено плащане, следва да бъде отбелязано, че в представените от
ревизираното лице и прекия му доставчик екземпляри на фактурата е посочен
различен предмет, съответно „окончателно плащане за ** **“ и ,,авансово плащане
за ** **“. Това обстоятелство представлява допълнителна индиция за липса на
реална доставка, респ. на възникнало данъчно събитие, а оттам и на право на
приспадане на данъчен кредит по тази фактура. Недопустимо е подобно различие в
посочения предмет на доставка в двата екземпляра на един и същ първичен
счетоводен документ, съставен и подписан от едни и същи доставчик и получател.
Въпреки липсата на извършено
плащане по двете процесни фактури, в жалбата се твърди, че е налице право на
приспадане на данъчен кредит по тях, тъй като е
прехвърлена собствеността върху автомобила посредством договор за
покупко-продажба на МПС „** **“ от 04.01.2019 г. и приемо-предавателен протокол
от 04.02.2019 година. По своята правна същност тези писмени доказателства
представляват частни диспозитивни документи, които не притежават обвързваща
съда материална доказателствена сила, а следва да бъдат преценявани съвкупно с
останалия, събран по делото, доказателствен материал и във връзка с
установените факти. За
разлика от гражданскоправния аспект на сделката, за целите на доказването в
данъчното право и в частност за установяване на действителното осъществяване на
фактурирани доставки, респ. за възникване на правото на приспадане на данъчен
кредит, е необходимо, освен наличието на обективирани волеизявления на страните
в писмен вид, и фактическото изпълнение на уговореното – в случая – преминаване
на фактурираното МПС в патримониума на ревизирания данъчен субект. В този
смисъл е както трайно установената практика на ВАС, така и практиката на СЕС по
тълкуване на разпоредбите на Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006
година относно общата система на данъка върху добавената стойност.
В
разглеждания казус предвид посочения
характер на договора и приемо-предавателния протокол и съобразявайки, че същите изхождат от
жалбоподателя и удостоверяват изгодни за него факти, настоящият съдебен състав преценява,
че същите по своята правна същност са доказателства, ползващи се с най-ниска
степен на убеждаващо въздействие. Обсъдени съвкупно с останалите, събрани по
делото, доказателства, както и с установените факти /липса на данни за
заплащане на цената по фактурите и свързаността на доставчика и получателя по
фактурите – към момента на тяхното издаване „Ауто инженеринг 19“ ЕООД и „Паралекс“
ЕООД
се представляват от едно й също физическо лице – Е.И.И., като освен това имат идентични
седалище и адрес на управление/, съдът счита, че същите не доказват действителното
осъществяване на спорните доставки. Липсата
на данни за реалното извършване на доставките по спорните фактури обуславя
неправомерното упражняване на право на приспадане на данъчен кредит от
получателя по тях, което законосъобразно е санкционирано с издадения РА.
Горният
извод не се разколебава и от факта на деклариране от жалбоподателя в дневника за продажби за м.02.2019 г. на последваща продажба на автомобила
на „Рив Комерс“ ЕООД съгласно издадена фактура № **********/04.02.2019 година. Макар
към същата да са представени окончателен договор за покупко-продажба на МПС „**
**“ и приемо-предавателен протокол от 04.02.2019 г., не са налице данни за
реална доставка. От една страна, дори да се приеме, че е извършена,
последващата реализация на стоката би могла да бъде само допълнителен аргумент
за възникването на правото на приспадане на данъчен кредит, доколкото би
обосновала използването на стоката за целите на извършваните от регистрираното
лице облагаеми доставки по смисъла на чл. 69, ал. 1 от ЗДДС. Законосъобразното
упражняване на това право обаче предполага на първо място наличие на
категорични доказателства за осъществяване на пряката доставка, какъвто настоящият
случай не е. Освен това, в разглеждания казус не се установява последваща
реализация на стоката. Както и по пряката доставка, така и относно доказването
на реалността на сделката по фактура № **********/04.02.2019 г., издадена от
жалбоподателя на „Рив Комерс“ ЕООД, са представени единствено договор и
приемо-предавателен протокол, които по гореизложените мотиви, които не е
необходимо да бъдат наново преповтаряни, не удостоверяват реално извършена доставка
на стока. По фактура № **********/04.02.2019 г. не е налице извършено плащане.
В хода на ревизионното производство е установена свързаност по смисъла на § 1,
т. 3 от ДР на ДОПК между едноличните собственици на ревизираното лице –
„Паралекс“ ЕООД, неговия контрагент – „Ауто инженеринг 19“ ЕООД, и последващия
приобретател на стоката – „Рив комерс“ ЕООД, /същите са в близка родствена
връзка помежду си – съответно син, дъщеря и майка/, която свързаност е
предпоставка за съставяне на частни документи, целящи обслужването на защитната
теза на жалбоподателя.
Анализът на сделките по
констатираното в хода на ревизията последователно префактуриране на процесния
автомобил между няколко лица също е в подкрепа на извода за липса на реално
осъществени доставки по спорните фактури, издадени от „Ауто инженеринг 19“
ЕООД. Първоначално автомобилът е фактуриран от „Еспас ауто“ ЕООД към „Ауто
инженеринг 19“ ЕООД, след това от последното дружество към ревизираното лице по
процесните фактури, а впоследствие от него към „Рив комерс“ ЕООД, като краен
получател е Община Х.. Прави впечатление, че при първоначалната сделка –
закупуването на стоката от „Еспас ауто“ ООД от страна на прекия доставчик на
„Паралекс“ ЕООД – „Ауто инженеринг 19“ ЕООД, както и при последната – от „Рив
комерс“ ЕООД към крайния получател – Община Х., стойността е почти идентична, докато
при сделките между „Ауто инженеринг 19“ ЕООД, „Паралекс“ ЕООД и „Рив Комерс“
ЕООД цената е завишена с няколко хиляди лева, като същата не е заплатена. С
оглед горното и предвид свързаността на представляващите трите дружества –
ревизираното лице, прекия получател „Ауто инженеринг 19“ ЕООД и последващия
получател „Рив комерс“ ЕООД, който доставя автомобилите на крайния клиент –
Община Х., житейски логически обосновано е да се счита, че за всички тях са
били известни, както условията на доставка от официалния дилър „Еспас ауто“ ООД,
така и условията на доставка на крайния получател на стоката. Всичко това
налага извод за липса на реално осъществени доставки между тези лица, като
целта на издадените фактури е единствено неправомерно упражняване на право на
приспадне на данъчен кредит.
За
решаване на спора е без значение извършена ли е регистрация по реда на чл. 145
от ЗДвП на автомобила. Органите по приходите не са обосновали липсата на
доставка с липсата на регистрация на автомобила по чл. 145 от ЗДвП, поради
което довода на жалбоподателя, че е допуснато нарушение като е прието, че
липсата на регистрация обосновава липса на доставка е неоснователен.
По
изложените съображения съдът намира, че не е доказано осъществяването на реални
доставки на стока по фактура № **********/31.01.2019 г. и фактура №
**********/04.02.2019 г., издадени от „Ауто инженеринг 19“ ЕООД, поради което отказът на
приходните органи да признаят на „Паралекс“ ЕООД право на приспадане на данъчен кредит по тези фактури е
законосъобразен.
1.2.
Не са
налице доказателства за реално осъществени доставки на услуги по издадените от
„Ауто Авангард 25“ ЕООД фактура № **********/05.02.2019 г. и фактура №
**********/27.03.2019 г., с предмет ,,проучване за
осъществяване на проект“. Представените към фактурите договор от 10.12.2018 г. и два броя
приемо-предавателни протоколи не удостоверяват изпълнението на поетите
задължения. Както бе отбелязано, договорът свидетелства единствено за
възникнали облигационни отношения между сключилите го страни, но не е
доказателство за изпълнение на поетите с него задължения. Фактурираните в
случая услуги по проучване за осъществяване на проект, които съгласно чл. 1 от
договора от 10.12.2018 г. включват проучване за осъществяване, остойностяване,
анализ на ценовата стойност и възможност за подготовка на проекти за изпълнение
на обществени поръчки, би следвало да са обективирани в конкретни анализи, отразяващи
резултатите от извършените проучвания по отношение на всеки един от
възложителите, каквито обаче в случая липсват. В приемо-предавателните протоколи
не е посочена никаква информация относно конкретни възложители и обществени
поръчки, нито какъв е резултатът от проучването, което в случая е от съществено
значение предвид клаузата на чл. 2, т. 2 от договора /л. 451/, според която при
положителен резултат от проучването изпълнителят следва да разработи
необходимите технически предложения и количествено-стойностни сметки за
подготовка на оферта по ЗОП. Такива доказателства не са представени. Липсват
всякакви данни, твърдения и доказателства в какво се изразява извършеният
анализ, кой е извършил проучванията и анализа, с каква компетентност и
специални знания разполага. От представените доказателства не може да се
установи как е формирана стойността на извършеното, без да става ясно каква е
стойността на отделните дейности, които са възложени от жалбоподателя. След
като въз основа на представеното е неясно какви точно дейности и на каква
стойност са извършени, което е елемент от легалната дефиниция на услугата, то
може да се заключи, че не е изпълнен фактическият състав на чл. 8 и чл. 9 от ЗДДС.
В жалбата се твърди, че прекият доставчик е
ползвал подизпълнител – „Рос Инвест 1“ ЕООД, което дружество е разполагало с
кадрова, материална и техническа обезпеченост за извършване на доставките. От
представените договор от 11.12.2018 г. /л.131 – 133/ и приемо-предавателен
протокол /л.131/, сключени между „Ауто Авангард 25“ ЕООД и „Рос Инвест 1“ ЕООД,
не се установява реалното извършване на процесните услуги. Приемо-предавателният
протокол, подобно на този, съставен между прекия доставчик и ревизираното лице
е с твърде общо съдържание. В него липсва информация за конкретни възложители
на обществени поръчки, за извършен анализ, както и данни за самоличността и
компетентността на лицата, които са го извършили. Не са представени и
задължителните съгласно чл. 4, ал. 3 от договора от 11.12.2018 г. справки и
документи по всяка отделна заявка за проучване. Няма данни за получаване от
възложителя „Ауто Авангард 25“ ЕООД на справки и информация по електронен път,
по факс или лично в писмена форма, каквото задължение изпълнителят „Рос Инвест
1“ ЕООД е поел съгласно чл. 5, ал. 1 от договора. Наличието на офис, оборудван
със съответната компютърна техника и интернет свързаност, както и наемането на
лице на длъжност технически сътрудник, само по себе си не обосновава извод за
реално извършени доставки на услуги при липсата на каквито и да било писмени
доказателства за осъществяването им, още повече на такива, които самите страни
по сделката са договорили като задължителни за нейното изпълнение. Също така
наличието на обяви за работа не доказва наличието на кадрова обезпеченост. Липсва информация за лицата, които са били ангажирани в осъществяване на
възложените дейности, като не са индивидуализирани видът на услугите и техният
обем. Не са представени документи, съпътстващи реалното изпълнение на услугите,
като отчети, доклади, информация за обществените поръчки, тяхното конкретно
остойностяване, кои са основните възложители и др. подобни. При липса на
сведения за предмета на обществените поръчки, респективно за лицата, взели
непосредствено участие в изпълнението на фактурираните услуги, не са налице и
данни за евентуална правоспособност и квалификация, необходими за действително
осъществяване на проучването, остойностяването и анализа. Не е представена
информация за начина на калкулиране на цената на услугата и нейните елементи –
материали, труд, техника и други. Представените приемо-предавателни протоколи
са бланкетни и не удостоверяват начина на формиране на данъчната основа във
фактурите.
При преценката на представените фактури,
договори и приемо-предавателни протоколи следва да се има предвид частният
характер на тези документи и свързаността между съставилите ги лица. Прекият
доставчик „Ауто Авангард 25“ ЕООД и неговият предходен такъв „Рос Инвест 1“
ЕООД, се представляват от едно й също физическо лице – Р.Т.Ч., която е майка на
представляващата и едноличен собственик на капитала на ревизираното лице към
момента на издаване на фактурите – Е.И.И., както и на В.И.И. – представляващ и
едноличен собственик на капитала на „Паралекс“ ЕООД към настоящия
момент.
Допълнителен аргумент в подкрепа на извода за нереалност
на доставките на услуги по проучване за осъществяване на проект е и липсата на
плащане както по процесните фактури, издадени от „Ауто Авангард 25“ ЕООД на „Паралекс“ ЕООД, така и по тези между прекия доставчик на ревизираното лице
и „Рос Инвест 1“ ЕООД. Заплащането на цената по фактурите не е част
от фактическия състав, обуславящ възникването на правото на приспадане на
данъчен кредит, но липсата на такова, преценено съвкупно с останалите,
установени по делото, факти и обстоятелства /липса на доказателства за
извършване на фактурираните услуги и свързаността на лицата/, и със събраните
доказателства, води до извод за липса на реално осъществени доставки на услуги.
Липсата
на конкретизация на предмета на представените договори и приемо-предавателни
протоколи, както и на разплащания между страните, неуточняването на
необходимостта от възлагане на услугите, включително и неустановеността на
връзката на доставките с целите на извършваните от ревизираното лице облагаеми
доставки, сочат, че жалбоподателят е знаел, че участва в привидни сделки. С
Решение от 13.02.2014 г. по дело С-18/13 СЕС
разяснява, че националният съд следва служебно да следи за наличието на
обективи данни, сочещи че данъчно задълженото лице е знаело или е трябвало да
знае, че сделката, с която обосновава правото на приспадане е част от измама. Според
СЕС при проверката на тези факти и обстоятелства вътрешните норми следва да се
тълкуват от националния съдия в светлината на текста и в съответствие с целта
на Директива 2006/112 за борба с данъчните измами, избягването на данъци и евентуални
злоупотреби. От изложеното в т. 34 от цитирания съдебен акт следва, че
съответно на тази цел на Директивата би било такова тълкуване на разпоредбата
на чл. 70, ал. 5 от ЗДДС, при което в нейната хипотеза се субсумира позоваването на правото на
приспадане с неправомерна цел – за измама или за злоупотреба, като тази неправомерност
на целта обуславя и „неправомерността“ на начисляването на данъка по смисъла на
визирана национална норма. СЕС сочи, че тази преценка е правна и е дължима от
националната юрисдикция въз основа на установените от органа по приходите факти
и обстоятелства, както и че изводът на съда за наличие на измама или
злоупотреба може да се основава и на данни, предоставени за пръв път в
съдебното производство, без с това да се нарушава забраната за reformation in
pejos. В този контекст, при неустановеност на реалното извършване на процесните
доставки, наличие на сключени договори и приемо-предавателни протоколи с общо
съдържание, неконкретизиращи способа за изпълнение, неиндивидуализиращи
дължимите престации и липса на доказателства за предаването/изготвянето им, съдът
намира, че констатираните в хода на ревизията обективни данни сочат, че
спорните фактури са издадени формално с цел злоупотреба с право при
позоваването на правото на приспадане и ревизираното лице не е могло да не знае
за това. Тази неправомерна цел обосновава и неправомерността на начисляването
на данъка по смисъла на чл. 70, ал. 5 от ЗДДС, поради което следва да се приеме, че законосъобразно с оспорения РА на
жалбоподателя е отказано признаване на претендираното право на приспадане на
данъчен кредит по издадените от „Ауто Авангард 25“ ЕООД фактура №
**********/05.02.2019 г. и фактура № **********/27.03.2019 г., с предмет
,,проучване за осъществяване на проект“.
1.3.
В обобщение следва да се заключи, че в частта, с
която е отказано право на приспадане на данъчен кредит по фактурите, издадени
от „Ауто инженеринг 19“ ЕООД и „Ауто Авангард 25“ ЕООД, РА е правилен и
законосъобразен, а жалбата срещу него е неоснователна и следва да се отхвърли.
2.
Относно
установените с РА задължения за корпоративен данък по ЗКПО:
2.1.
През
ревизираните данъчни периоди „Паралекс“ ЕООД е осчетоводило по дебита на счетоводна
сметка 602 „Разходи за външни услуги“ разходи по издадени от „Ауто Авангард 25“
ЕООД четири броя фактури, както следва:
-
през
д.п.2018 г. в общ размер на 100 196,00 лева, в т.ч. 44 700,00 лева по
фактура № **********/14.11.2018 г. и 55 496,00 лева по фактура №
**********/20.12.2018 г., с предмет „проучване за осъществяване на проект“;
-
през
д.п.2019 г. в общ размер на в размер на 15 600,00 лева, в т.ч.
11 600,00 лева по фактура № *********/05.02.2019 г. и 4 000,00 лева
по фактура № 70000000012/27.03.2019 г., с предмет „проучване за осъществяване
на проект“.
Приходните органи са
приели, че по посочените фактури, издадени от „Ауто Авангард 25“ ЕООД, не са
представени документи за изпълнение на договорените дейности, свързани с
осъществяване на процесните услуги, поради което са счели, че по тях не са
извършени реални доставки, съответно, че отчетените разходи за външни услуги по
тези фактури не са документално обосновани, тъй като същите не отразяват
действително осъществени стопански операции по смисъла на чл. 10, ал. 1 от ЗКПО, и на основание чл. 26, т. 2 във връзка с чл. 10, ал. 1 и чл. 16, ал. 2,
т. 4 от ЗКПО са преобразували счетоводния финансов резултат на жалбоподателя с
отчетените разходи по фактурите, издадени от този доставчик.
Съгласно чл. 10, ал. 1
от ЗКПО счетоводен разход се признава за данъчни цели, когато е документално
обоснован чрез първичен счетоводен документ по смисъла на Закона
за счетоводството /ЗСч/, отразяващ вярно стопанската операция. Нормата
на чл. 26, т. 2 от ЗКПО регламентира, че не се признават за данъчни цели
разходи, които не са документално обосновани по смисъла на този закон. Анализът
на цитираните разпоредби сочи, за да се признае за целите на данъчното
облагане, отразеният в счетоводния документ разход, следва да е извършен по
реална сделка или да е отразяващ вярно стопанската операция, както е посочено в
разпоредбите на ЗКПО.
Категорично е
установено по делото, че ревизираното дружество е осчетоводило разходи по
процесните фактури, издадени от „Ауто Авангард 25“ ЕООД, като такива за външни
услуги. Предвид направените констатации в частта по ЗДДС /т. 1.2. от настоящото
изложение/, нито в хода на ревизионното производство и административното
обжалване, нито в хода на съдебното обжалване, са представени доказателства,
безспорно установяващи реалност на извършените доставки на услуги по фактура №
**********/05.02.2019 г. и фактура № **********/27.03.2019 г., с предмет
,,проучване за осъществяване на проект“. В случая е установено, че разходите по
тези фактури, с които „Паралекс“ ЕООД е намалило финансовия си резултат, са
отчетени в нарушение на счетоводното законодателство, тъй като не са налице
доказателства, които да установяват по категоричен начин, че същите са
действително извършени и че са свързани с реално осъществени доставки. След
като и в хода на настоящото съдебно производство не бяха представени
доказателства, които по категоричен начин да обосноват извода, че са налице
реално извършени доставки и възникнали стопански операции и че е следвало
същите да се документират съгласно изискванията на ЗСч, то обоснован се явява
изводът на данъчните органи, че отчетените въз основа на посочените две фактури
разходи се явяват недоказани, с което е нарушен принципът на документална
обоснованост, по смисъла на чл. 10 във връзка с чл. 26, т. 2 от ЗКПО. Правилно
и законосъобразно с тези разходи е преобразуван в посока увеличение
декларираният от жалбоподателя счетоводен финансов резултат на отчетната 2019
г., върху които е начислен дължим корпоративен данък и съответните лихви за
несвоевременното му внасяне.
Идентични изводи се
налагат и по отношение на осчетоводените през 2018 година разходи в общ размер
на 100 196,00 лева по фактура № **********/14.11.2018 г. и фактура №
**********/20.12.2018 г., с предмет „проучване за осъществяване на проект“. Представените
от ревизирания данъчен субект и от прекия му доставчик „Ауто Авангард 25“ ЕООД към фактурите договор за поръчка от 31.10.2018 г. и
два броя приемо-предавателни протоколи не установяват реално извършени доставки
на услуги. Договорът е с идентично съдържание с този от 10.12.2018 г., представен към фактура
№ **********/05.02.2019 г. и фактура № **********/27.03.2019 г., които са със
същия предмет. Съпътстващите фактурите частни документи, непритежаващи
обвързваща съда материална доказателствена сила, не установяват вида, обема и
стойностното изражение на фактурираните услуги. Не са представени доказателства
за фактическо изпълнение на договорените дейности по предоставяне на
консултантски услуги, изразяващи се в договорено проучване и мониторинг по
действащи и предстоящи за възлагане обществени поръчки. Посоченият във
фактурите доставчик, който е свързано лице с жалбоподателя, не разполага с
кадрова обезпеченост за обезпечаване изпълнението на доставките на процесните
услуги. Услугите не са индивидуализирани и липсва конкретика относно
изпълнението на поетите от изпълнителя по договора задължения. Приложените
приемо-предавателни протоколи са бланкетни, съдържат обобщена общодостъпна
информация и по никакъв начин не установяват извършването на визираните в договора
услуги по проучване, осъществяване, остойностяване и подготовка на план-проекти
за изпълнение на обществени поръчки. Не са посочени конкретни възложители и
конкретни поръчки, нито е разработен предвиденият в клаузите на договора
анализ. Стойността на фактурите не е заплатена от получателя, което
представлява косвено доказателство за липса на реално осъществени доставки на
услуги. Изложеното обосновава извод за неосъществени доставки на услуги.
Липсата на данни за реалното извършване на фактурираните доставки на услуги
квалифицира отчетените във връзка с тези доставки разходи като документално
необосновани, поради което същите не следва да се признават за данъчни цели –
аргумент от чл. 26, т. 2 от ЗКПО.
С оглед горното,
неоснователно е релевираното в жалбата възражение, че при установяване на
задълженията за корпоративен данък по ЗКПО органите на приходната администрация
са се позовали единствено на констатациите в предходно ревизионно производство на
„Паралекс“ ЕООД, приключило с издаването на РА № Р-03000319001176-091-001/10.06.2019
година. Издаденият на оспорващото дружество предходен ревизионен акт
представлява само едно от доказателствата, съобразени от приходните органи при
установяване на данъчните му задължения. Обсъден съвкупно с останалите
доказателства, събрани в хода на ревизията, същият правилно е преценен като
допълнителен аргумент в подкрепа на извода за наличие на основание за облагане
с корпоративен данък по ЗКПО за д.п.2018 година. Съобразно ползващото се със
задължителна сила по аргумент от чл. 297 от Гражданския процесуален кодекс във
връзка с § 2 от ДР на ДОПК Решение № 2355/05.12.2019 г., постановено по адм.
дело № 2673/2019 г. по описа на Административен съд – Варна, оставено в сила с
Решение № 5640/14.05.2020 г., постановено по адм. дело № 2529/2020 г. по описа
на Върховния административен съд на Република България, издаденият на „Паралекс“
ЕООД ревизионен акт е законосъобразен. С посочения РА е отказано признаване на
право на приспадане на данъчен кредит по издадените от „Ауто Авангард 25“ ЕООД
фактура № **********/14.11.2018 г. и фактура № **********/20.12.2018 г. поради
липса на реалност на доставките. При положение, че с предходно издадения на
жалбоподателя РА № Р-03000319001176-091-001/10.06.2019 г. правото на данъчен
кредит по процесните две фактури, издадени от „Ауто Авангард 25“ ЕООД, е
отказано поради нереалност на доставките, т.е. фактурите не отразяват
действително осъществени стопански операции, предвид безспорния между страните
факт, че „Паралекс“ ЕООД е осчетоводило по счетоводна
сметка 602 „Разходи за външни услуги“ разход в размер на 100 196,00 лева
по тези фактури, представляващ тяхната стойност,
както и с оглед изложените съображения в предходния абзац, извършеното с
процесния РА, на основание чл. 26, т. 2 във връзка с чл. 10, ал. 1 и чл. 16,
ал. 2, т. 4 от ЗКПО, увеличение на счетоводния финансов резултат на
жалбоподателя за д.п.2018 г. с посочената сума се явява
материалнозаконосъобразно. Налага се извод за неоснователност на жалбата в тази
част.
2.2.
РА е правилен и в частта относно
извършеното увеличение на счетоводния финансов резултат на жалбоподателя за
2018 година със сумата от 759,00 лева, представляваща стойността на фактура №
**********/12.11.2018 г. с предмет „компресор“, издадена от „Апекс 11“ ЕООД,
отчетена като разход в счетоводна сметка 601 „Разходи за материали“. Във връзка
с извършената корекция на декларирания от счетоводен финансов резултат за 2018
г. в тази част в жалбата не се съдържат никакви доводи. При извършена служебна
проверка в качеството му на съд по същество /аргумент от чл. 160, ал. 1 и ал. 3
от ДОПК/ настоящият съдебен състав преценява, че в тази част РА е съобразен с
приложимите материалноправни разпоредби. Стоката /„компресор“/ – предмет на
фактура № **********/12.11.2018 г., издадена от „Апекс 11“ ЕООД, представлява
дълготраен материален актив /ДМА/ по смисъла на т. 2 от Счетоводен стандарт
/СС/ 16 – Дълготрайни материални активи и като такъв е част от придобитите и притежавани от предприятието на
ревизираното лице активи, и по-конкретно нефинансов такъв, използван за
осъществяване на дейността на предприятието през повече от един отчетен период.
Съгласно чл. 50, ал. 1, т. 2 от ЗКПО данъчни дълготрайни материални активи са сумите, които
отговарят на изискванията за амортизируеми дълготрайни материални активи
съгласно Националните счетоводни стандарти, чиято стойност е равна или
превишава седемстотин лева. Доколкото стойността на компресора – предмет на фактура № **********/12.11.2018 г., е 759,00 лева, т.е. надвишава
посочената в цитираната данъчноправна норма сума, същият следва да се определи
като данъчен ДМА по смисъла на ЗКПО, който представлява данъчен амортизируем
актив съгласно чл. 48, т. 1 от ЗКПО.
С оглед горното правилно приходните органи приемат, че за данъчни цели „Паралекс“ ЕООД е
следвало да заведе процесния компресор в счетоводния амортизационен план и в
данъчния амортизационен план /чл. 52, ал. 1 от ЗКПО/ и на основание чл. 54, ал.
1 и ал. 2 от ЗКПО да извърши преобразуване на счетоводния финансов резултат в
посока увеличение, съответно в посока намаление, с начислени амортизации,
определени по реда па чл. 53, ал. 2 във връзка с чл. 55 от ЗКПО.
По силата на чл. 67 от ЗКПО счетоводните разходи, формиращи данъчен амортизируем актив, включително
последващите разходи, не се признават за данъчни цели, поради което правилно с
обжалвания РА отчетените от жалбоподателя разходи в размер на 759,00 лева по
фактура № **********/12.11.2018 г. с предмет „компресор“, издадена от „Апекс
11“ ЕООД, не са признати за данъчни цели и с посочената сума счетоводният
финансов резултат на жалбоподателя за отчетната 2018 година е преобразуван в
посока увеличение.
2.3.
В обобщение следва да бъде отбелязано, че в частта,
с която е увеличен финансовият резултат на дружеството-жалбоподател по ЗКПО за
д.п.2018 г. и д.п.2019 г., и са установени допълнителни задължения за корпоративен
по ЗКПО, РА е правилен и законосъобразен, а подадената срещу него жалба се
явява неоснователна.
3.
По изложените мотиви съдът
намира, че оспореният РА е законосъобразен и жалбата срещу него следва да се
отхвърли като неоснователна.
4.
При този изход на правния спор,
предвид своевременно направеното искане и осъществената защита, в полза на
ответната страна, на основание чл. 161, ал. 1, изречение второ и изречение трето от
ДОПК, следва да бъдат присъдени разноски за юрисконсултско възнаграждение,
определени съобразно чл. 8, ал. 1, т. 4 от Наредба № 1 от 9 юли 2004 г. за
минималните размери на адвокатските възнаграждения върху обжалвания материален
интерес /25 871,40 лева/ в размер на 1 306,14 лева, които
жалбоподателят следва да бъде осъден да заплати.
Водим от
горното и на основание чл. 160, ал. 1, предложение
последно от ДОПК, съдът
ОТХВЪРЛЯ жалбата от „Паралекс“
ЕООД, гр. Варна, ул. „Д.“ № 14, ЕИК *********, срещу Ревизионен акт №
Р-03000320003978-091-001/10.12.2020 г., издаден от органи по приходите при ТД
на НАП Варна, потвърден с Решение № 4/05.03.2021 г. на Директора на Дирекция
„Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ – Варна при ЦУ на НАП, с който в
тежест на дружеството са установени задължения за корпоративен данък по ЗКПО за
д.п.2018 г. в размер на 10 095,50 лева – главница и 1 755,95 лева –
лихви; за д.п.2019 г. в размер на
1 560,00 лева – главница и 73,15
лева – лихви, и задължения за ДДС по ЗДДС за д.п.м.02.2019 г. в размер на
9 720,00 лева – главница и 1 720,04 лева – лихви; за д.п.м.03.2019 г.
в размер на 800,00 лева – главница и 146,76 лева – лихви.
ОСЪЖДА „Паралекс“
ЕООД, гр. Варна, ул. „Д.“ № 14, ЕИК *********, да заплати в
полза на Национална агенция за приходите сумата от 1 306,14 лева /хиляда триста и шест лева и четиринадесет стотинки/,
представляваща юрисконсултско възнаграждение.
РЕШЕНИЕТО подлежи
на касационно обжалване в 14-дневен срок от съобщаването му на страните пред
Върховния административен съд на Република България.
СЪДИЯ: