РЕПУБЛИКА БЪЛГАРИЯ
Административен съд Пловдив
Р Е
Ш Е Н И Е
№ 982/17.5.2021г.
гр. Пловдив 17 май
2021 год.
В ИМЕТО НА НАРОДА
АДМИНИСТРАТИВЕН СЪД – гр. ПЛОВДИВ, І отд., ХІV състав в публично заседание на деветнадесети февруари
две хиляди двадесет и първа година в състав:
АДМИНИСТРАТИВЕН СЪДИЯ : ВЕЛИЧКА
ГЕОРГИЕВА
при секретаря НЕДЯЛКА ПЕТКОВА, като
разгледа докладваното от председателя
административно дело № 1286 по
описа за 2020 год. на Административен
съд - Пловдив, за да се произнесе взе предвид следното:
Производството е по реда на чл. 226 от АПК и чл. 156 и
сл. от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/.
Производството по делото е повторно пред
първоинстанционния съд, след като с Решение № 6901/09.06.2020г., постановено по
АД № 12668/2019г. по описа на Върховен административен съд, Осмо отделение, е
било отменено Решение № 1546/16.07.2019г., постановено по АД № 2735/2018г. по
описа на Административен съд – Пловдив, ХVс., като делото е върнато за ново
разглеждане от друг състав.
Първоначално делото е образувано по жалба на К.С.Б., ЕГН: **********,
с ЕТ „К. Б.“, ЕИК по БУЛСТАТ: *********, с посочен адрес за кореспонденция: ***,
против ревизионен акт № Р-16001317008622-091-001 от 23.05.2018г., издаден от П.С.–
началник сектор, възложил ревизията, и К.Д. – главен инспектор по приходите в
ТД на НАП - гр. Пловдив, офис Кърджали, ръководител на ревизията, потвърден с
решение № 448 от 26.07.2018г. на директора на дирекция „Обжалване и данъчно –
осигурителна практика“ – гр. Пловдив, относно непризнат данъчен кредит в общ
размер на 26 577,79лв., допълнително начислен ДДС в размер на 2 684,30лв.,
ведно с прилежащите лихви в общ размер на 4 157,14лв.
В жалбата се навеждат се доводи за материалноправна и
процесуална незаконосъобразност на административния акт и се иска неговата
отмяна от Съда. Подробни съображения са изложени в жалбата.
Ответникът директор на дирекция
“Обжалване и данъчно - осигурителна практика” – гр. Пловдив, чрез процесуалния
си представител юрк. Д., е на становище, че жалбата е неоснователна и моли съда
да я остави без уважение. Претендира присъждане на юрисконсултско
възнаграждение за всички инстанции и прилагане разпоредбата на чл. 161, ал. 3
от ДОПК по отношение на разноските.
Ревизионният акт, обект на настоящото производство, е
бил обжалван в предвидения за това процесуален срок пред горестоящия в
йерархията на приходната администрация орган, който е счел същият за
законосъобразен. Така постановеният от приходния орган резултат и подаването на
жалбата, в рамките на установения в закона срок, по повод на която е образувано
настоящото производство, налагат извода за нейната ДОПУСТИМОСТ.
Ревизията на лицето започнала съгласно заповед за възлагане
на ревизия № Р-16001317008622-020-001/08.12.2017г., издадена от С.З.– главен
инспектор по приходите в ТД на НАП – гр. Пловдив, заместваща началник сектор
при ТД на НАП – Пловдив. Съгласно заповедта, срокът за извършване на ревизията
е бил определен до три месеца, считано от връчването на заповедта, което е
сторено по електронен път на 13.12.2017г. Съобразно цитираната заповед
ревизираният период обхваща по задължения по ЗДДС за периода от 01.05.2015г. до
31.10.2017г. Заповедта е изменена със ЗИЗВР №
Р-16001317008622-020-002/12.03.2018г., с посочен краен срок до 13.04.2018г.
В срок е издаден ревизионен доклад № Р-16001317008622-092-001/27.04.2018г.,
против констатациите в който не е подадено възражение. Въз основа на
констатациите в ревизионния доклад е издаден обжалваният РА №
Р-16001317008622-091-001 от 23.05.2018г.
Всички цитирани актове са издадени от
надлежно оправомощени органи по приходите, видно от приложената по делото
заповед № РД-09-1/03.01.2017г. и приложения № 1 и № 2 към нея.
Ревизионният акт е обжалван изцяло по административен
ред с възражения против констатациите в РА, повторени при съдебното оспорване.
От фактическа страна, съдът намира за
установено следното:
За ревизирания период ЕТ „К. Б.“ е
извършвал добив, преработка и търговия с дървен материал в производствени
обекти в гр. Сърница и с. Лозарево, общ. Сунгурларе, склад в гр. Варна,
промишлена зона и офис в гр. Карнобат.
На основание разпоредбите на 68, ал.
1, т. 1, чл. 69, ал. 1, т. 1 и във връзка с чл. 6, ал. 1, чл. 9, ал. 1 и чл.
70, ал. 5 от ЗДДС поради недоказани реално осъществени доставки на стоки, е
отказано правото на приспадане на данъчен кредит по фактури, издадени от
следните дружества:
-„ИНТЕРЛЕС 2004” ЕООД по 3бр.
фактури от мм. 10 и 11.2015г., описани в РД, с ДДС в общ размер на
2 410,35лв. Предмет на доставките е дървесина.
-„УЪРЛД КУОЛИТИ ВАЛВЕС“ ЕООД по 9бр.
фактури от м. 12.2016г., описани в РД, с ДДС в общ размер на 13 147,40лв.
Предмет на доставките е добив на дървесина.
-„РОСИ КОМФОРТ” ЕООД по фактури от
мм. 03 – 06.2017г., описани в РД, с ДДС в общ размер на 11 020,04лв.
Предмет на доставката е добив на дървесина.
Извършени на насрещни проверки на
посочените дружества – доставчици, като в отговор на изготвените ИПДПОЗЛ,
връчени по реда на чл. 32 от ДОПК, в указания срок не са представени изисканите
документи и писмени обяснения.
При извършени проверки в
информационния масив на НАП е установено, че всички процесни фактури са
отразени в дневниците за продажби на доставчиците. Доставчиците са с прекратена
регистрация по ЗДДС, считано от 26.10.2017г. за първото дружество, 16.08.2017г.
за второто дружество и 11.10.2017г. за третото дружество. По отношение на
всички преки доставчици е установено обстоятелството, че не разполагат с
материална, кадрова и техническа обезпеченост за изпълнение на доставки с
посочения предмет (стоки – дървесина и услуги – добив на дървесина).
От ревизираното лице, получател по
доставките, е изискано представяне на доказателства за място на осъществяване
на сделките, приемо - предаване на стоките, транспортиране, както и писмени
обяснения за начина на избор и осъществяване на контакти с посочените
доставчици. В отговор на ИПДПОЗЛ са представени само копия на издадените
фактури, ведно с фискални бонове към тях.
По отношение на доставчика „УЪРЛД
КУОЛИТИ ВАЛВЕС“ ЕООД е констатирано, че РЛ е приспаднало право на приспадане на
данъчен кредит през данъчен период м. 12.2016г. в общ размер на
7 424,40лв. по фактури №№ 153/16.12.2016г., 154/17.12.2016г.,
155/19.12.2016г. и 156/20.12.2016г. През следващ данъчен период м. 03.2017г. са
отразени в дневника за покупките със знак „минус“, т.е. е извършена корекция на
ползвания данъчен кредит по тези фактури. За периода от м. 12.2016г., когато е
упражнено правото на приспадане на данъчен кредит, до м. 03.2017г., когато е
извършено „сторниране“ на посочените фактури, е вменено само акцесорно
задължение за лихва, на основание разпоредбата на чл. 175 от ДОПК, в размер на
185,62лв.
При анализ на събраните при
ревизията доказателства ревизиращите органи по приходите са направили извод, че
жалбоподателят е представил само и единствено доказателства за заприхождаване
на стоките, както и подробни справки за последващата им реализация на негови
клиенти. Независимо, че се касае за доставки с предмет стоки – дървесина и
услуги – добив на дървесина, не са представени изискуемите се в тази връзка
документи, предмет на правна регламентация в Закона за горите, Правилника за
прилагане на Закона за горите и Наредба № 1 от 30.01.2012г. за контрола и
опазването на горските територии.
Предвид липсата на техническа и
кадрова обезпеченост на доставчиците за извършване на сделки с предметът,
посочен във фактурите, и непредставяне на доказателства, изискуеми съгласно
специална правна уредба, касаеща добив на дървесина, на основание чл. 70, ал. 5
от ЗДДС на РЛ не е признато право на приспадане на данъчен кредит по доставките
от посочените три дружества – преки доставчици, в общ размер на
26 577,79лв., ведно с прилежащите лихви.
На следващо място, при ревизията е установено, че жалбоподателят е
приспадал данъчен кредит в общ размер на 2 684,30лв. по фактури и
доставчици, описани в таблица на стр. 16 - стр. 18 от РД (л. 85 гръб – 86 гръб
от адм. дело № 2735/2018г.) с предмет храни и напитки. В отговор на ИПДПОЗЛ е
депозирано писмено обяснение със съдържание, че и двата производствени цеха на
ЕТ разполагат с автомати за кафе, безалкохолни напитки и сладкиши, които храни
се предлагат на работниците, като на всеки работник се полага порцион за
1,50лв. При направен
анализ на разпоредбата на чл. 285 от КТ и чл. 2, ал. 1 от Наредба № 11 от
21.12.2005г. органите по приходите са направили извод, че не се касае за
извършвани дейности със специфичен характер, които да предполагат
предоставянето на безплатна храна на работниците. Съгласно разпоредбата на чл.
7, ал. 1 от посочената Наредба работодателят определя с писмена заповед
работниците и служителите, които имат право на безплатна храна, въз основа на
оценката на риска, след предварителни консултации с представителите на
работниците и служителите, групата по условия на труд и писмено съгласуване със
службата по трудова медицина. В заповедта се определят видът и стойността на
храната и/или добавките към нея.
При спазване на условията на чл. 285
от КТ е възможно предоставянето на храна и под формата на ваучери за храна,
когато със съдържанието на ваучера се гарантира, че срещу него ще бъде получена
точно определен вид храна, съответстваща на тази, определена с издадената от
работодателя писмена заповед по реда на чл. 7 от наредбата. Поради неизпълнение
изискванията на посочените по-горе разпоредби е направени извод, че
жалбоподателят е предоставил безвъзмездно на работниците си храна и напитки, за
които е приспаднал право на приспадане на данъчен кредит в общ размер на
2 684,30лв. На основание разпоредбата на чл. 86 от ЗДДС, във връзка с чл.
6, ал. 3, т. 1 от ЗДДС е начислен ДДС за същата сума, вмесен като задължение,
ведно с прилежащите лихви.
При първоначалното съдебно обжалване
на РА пред първоинстанционния съд са представени следните писмени
доказателства, в хронологичен ред: удостоверение за електронен подпис на
органите по приходите Петър Стоев, Светла Захариева, К.Д. и Людмила Шишкова (л.
383 – 387); известие за доставяне (обратна разписка) за доставяне на решение №
448/2018г. на директора на дирекция „ОДОП“ – гр. Пловдив (л. 382); договор №
185/18.12.2012г. за добив на дървесина на корен, сключен между Община
Сунгурларе и ЕТ „К. Б.“ (л. 462 – 466); позволително за сеч № 0317346 от
16.08.2016г., издадено от служител в Регионална дирекция по горите – гр. Бургас
(л. 467); приемо – предавателен протокол от 03.10.2016г. (л. 468); превозни
билети към позволителното за сеч (без опис, л. 469 – 519); позволително за сег
№ 0327076 от 27.09.2016г. (л. 520); превозни билети към позволителното за сеч
(без опис, л. 521 – 543 и л. 545 - 547); приемо – предавателен протокол от
19.10.2016г. (л. 544); превозни билети към позволително за сеч № 08272446 от
05.11.2015г. (без опис, л. 548 – 572); позволително за сеч № 0335824 от
03.12.2016г. (л. 573); превозни билети към позволително за сеч № 340862 от
05.01.2017г. (без опис, л. 574 – 582); приемо – предавателен протокол от
10.02.2017г. (л. 583); превозни билети към позволително за сеч № 340862 от
05.01.2017г. (без опис, л. 584 – 587); приемо – предавателен протокол от
02.02.2017г. (л. 588); превозни билети към позволително за сеч № 340862 от
05.01.2017г. (без опис, л. 589 – 598); позволително за сеч № 0327290 от
28.09.2016г. (л. 598); приемо – предавателен протокол от 04.11.2016г. (л. 599);
превозни билети към позволително за сеч № 327290 от 28.09.2016г. (без опис, л.
600 – 607); позволително за сеч № 0335833 от 03.12.2016г. (л. 608); приемо –
предавателен протокол от 01.03.2017г. (л. 609); превозен билет към позволително
за сеч № 340749 от 05.01.2017г. (л. 610); приемо – предавателен протокол от
23.02.2017г. (л. 611); превозни билети към позволително за сеч № 340749 от
05.01.2017г (без опис, л. 612 – 613); приемо – предавателен протокол от
15.02.2017г. (л. 614); превозни билети към позволително за сеч № 340749 от
05.01.2017г. (без опис, л. 615 – 616); позволително за сеч № 0332749 от
28.10.2016г. (л. 617); приемо – предавателен протокол от 16.01.2017г. (л. 618);
приемо – предавателен протокол от 05.12.2016г. (л. 619); превозни билети към
позволително за сеч № 332749 от 28.10.2016г. (без опис, л. 620 – 621); приемо –
предавателен протокол от 24.11.2016г. (л. 622); превозни билети към
позволително за сеч № 332749 от 28.10.2016г. (без опис, л. 623 – 627);
позволително за сеч № 0320691 от 30.08.2016г. (л. 628); превозни билети към
позволително за сеч № 320691 от 30.08.2016г. (без опис, л. 629); приемо –
предавателен протокол от 24.11.2016г. (л. 630); превозни билети към
позволително за сеч № 320691 от 30.08.2016г. (без опис, л. 631 – 637); приемо –
предавателен протокол от 11.12.2016г. (л. 638); позволително за сеч № 0335257
от 17.11.2016г. (л. 639); превозни билети към позволително за сеч № 340875 от
05.01.2017г. (без опис, л. 640 – 652); приемо – предавателен протокол от 20.02.2017г.
(л. 653); превозни билети към позволително за сеч № 335257 от 17.11.2016г. (без
опис, л. 654); приемо – предавателен протокол от 23.12.2016г. (л. 655); приемо
– предавателен протокол от 04.07.2017г. (л. 656); позволително за сеч № 0314814
от 01.08.2016г. (л. 657); превозни билети към позволително за сеч № 314814 от
01.08.2016г. (без опис, л. 658 – 681); позволително за сеч № 0332746 от
28.10.2016г. (л. 682); превозни билети към позволително за сеч № 332746 от
28.10.2016г. (без опис, л. 683 – 684); приемо – предавателен протокол от
08.11.2016г. (л. 685); превозни билети към позволително за сеч № 332746 от
28.10.2016г. (без опис, л. 686 – 695); приемо – предавателен протокол от
16.11.2016г. (л. 696); превозни билети към позволително за сеч № 332746 от
28.10.2016г. (без опис, л. 697 – 699); приемо – предавателен протокол от
14.11.2016г. (л. 700); позволително за сеч № 0332742 от 28.10.2016г. (л. 701);
приемо – предавателен протокол от 13.11.2016г. (л. 702); превозни билети към
позволително за сеч № 332742 от 28.10.2016г. (без опис, л. 703 – 713); приемо –
предавателен протокол от 10.11.2016г. (л. 714); превозни билети към
позволително за сеч № 332742 от 28.10.2016г. (без опис, л. 715 – 720);
позволително за сеч № 0327085 от 27.09.2016г. (л. 721); превозни билети към
позволително за сеч № 327085 от 27.09.2016г. (без опис, л. 722); приемо –
предавателен протокол от 07.11.2016г. (л. 723); превозни билети към
позволително за сеч № 327085 от 27.09.2016г. (без опис, л. 724 – 728); приемо –
предавателен протокол от 06.12.2016г. (л. 729); позволително за сеч № 0335832
от 2016г. (л. 730); превозни билети към протокол за освидетелстване № 332843 от
17.01.2017г. (без опис, л. 731 – 732); приемо – предавателен протокол от
16.01.2017г. (л. 733); превозен билет към позволително за сеч № 335832 от
23.11.2016г. (л. 734); приемо – предавателен протокол от 15.01.2017г. (л. 735);
превозен билет към позволително за сеч № 335832 от 23.11.2016г. (л. 763);
приемо – предавателен протокол от 27.12.2016г. (л. 737); позволително за сеч №
0327090 от 27.09.2016г. (л. 738); приемо – предавателен протокол от
16.01.2017г. (л. 739); превозни билети към протокол за освидетелстване № 332815
от 17.01.2017г. (л. 740); приемо – предавателен протокол от 15.01.2017г. (л.
741); превозни билети към позволително за сеч № 327090 от 27.09.2016г. (л.
742); приемо – предавателен протокол от 18.12.2016г. (л. 743); превозни билети
към позволително за сеч № 327090 от 27.09.2016г. (л. 744); приемо –
предавателен протокол от 21.11.2016г. (л. 745); превозни билети към
позволително за сеч № 327090 от 27.09.2016г. (без опис, л. 746 – 752); приемо –
предавателен протокол от 22.11.2016г. (л. 753); превозни билети към
позволително за сеч № 327090 от 27.09.2016г. (л. 754 – 755); приемо –
предавателен протокол от 20.10.2016г. (л. 756); превозни билети към
позволително за сеч № 327090 от 27.09.2016г. (без опис, л. 757 – 758); превозни
билети към позволително за сеч № 08263112 от 04.09.2015г. (л. 759 – 762);
позволително за сеч № 0335828 от 2016г. (л. 763); приемо – предавателен
протокол от 01.05.2017г. (л. 764); превозни билети към позволително за сеч №
340756 от 05.01.2017г. (л. 765 – 766); приемо – предавателен протокол от
04.04.2017г (л. 767); превозни билети към позволително за сеч № 340756 от
05.01.2017г. (без опис, л. 768 – 769); приемо – предавателен протокол от
20.05.2017г. (л. 770); превозни билети към позволително за сеч № 340756 от
05.01.2017г. (л. 771 – 772); приемо – предавателен протокол от 03.02.2017г. (л.
773); превозен билет към позволително за сеч № 340756 от 05.01.2017г. (л. 747);
позволително за сеч № 0327087 от 27.09.2016г. (л. 775); приемо – предавателен
протокол от 14.11.2016г. (л. 776); превозни билети към позволително за сеч №
327087 от 27.09.2016г. (л. 777 – 782); позволително за сеч № 0335830 от 2016г.
(л. 783); приемо – предавателен протокол от 16.01.2017г. (л. 784); позволително
за сеч № 0327067 от 27.09.2016г. (л. 785); приемо – предавателен протокол от
14.12.2016г. (л. 786); превозен билет към позволително за сеч № 327067 от
27.09.2016г. (л. 787); позволително за сеч № 0326390 от 21.09.2016г. (л. 788);
приемо – предавателен протокол от 04.11.2016г. (л. 789); превозни билети към
позволително за сеч № 326390 от 21.09.2016г. (л. 790 – 796); приемо –
предавателен протокол от 01.11.2016г. (л. 797); превозни билети към
позволително за сеч № 326390 от 21.09.2016г. (л. 798 – 806); приемо –
предавателен протокол от 27.10.2016г. (л. 807); превозни билети към
позволително за сеч № 326390 от 21.09.2016г. (л. 808); приемо – предавателен
протокол от 18.10.2016г. (л. 809); превозни билети към позволително за сеч №
326390 от 21.09.2016г. (л. 810 – 814); приемо – предавателен протокол от
14.10.2016г. (л. 815); превозни билети към позволително за сеч № 326390 от
21.09.2016г. (л. 816 – 825); позволително за сеч № 0327080 от 27.09.2016г. (л.
826); приемо – предавателен протокол от 01.11.2016г. (л. 827); превозни билети
към позволително за сеч № 327080 от 27.09.2016г. (л. 828 – 831); приемо –
предавателен протокол от 29.10.2016г. (л. 832); превозни билети към позволително
за сеч № 327080 от 27.09.2016г. (л. 833 – 842); позволително за сеч № 0326421
от 21.09.2016г. (л. 843); превозни билети към позволително за сеч № 326421 от
21.09.2016г. (л. 844 – 853); пътни листове за движение на МПС (без опис, л. 922
– 1070); свидетелства за регистрация на МПС (без опис, л. 1071 – 1080).
В съдебното заседание на 07.02.2019г.
е прието основно заключение по назначената съдебно – счетоводна експертиза,
изготвено от вещото лице А.С., без направени възражения от страните по делото.
След преглед и анализ на представените по делото доказателства и на
допълнително представени счетоводни документи в счетоводството на РЛ, подробно
изброени в раздел Проверени книжа и документи (л. 395) вещото лице е дало
следните отговори на поставените задачи:
-задача 1: в таблица на л. 396 са
посочени доставчиците и стойностите на процесните фактури, по които е отказано
право на приспадане на данъчен кредит. Три от процесните фактури с издател
„Уърлд куолити Валвес“ ЕООД, издадени през данъчен период м. 12.2016г. (редове
9 – 12 от таблицата), са „сторнирани“ през данъчен период м. 03.2017г. (редове
17 – 20 от таблицата);
-задача 2: съгласно данните в
аналитична оборотна ведомост за сметки от гр. 20 за 2016г. и 2017г. на РЛ (л.
263 – 272) ЕТ „К. Б.“ разполага с леки и товарни автомобили и друга техника –
багери, булдозери, мотокари и трактори, посочени в таблица на л. 397 – 398;
-задача 3: предмет на процесните
доставки са материали, закупени от доставчика „Интерлес 2004“ ЕООД и услуги от другите
двама преки доставчици. Налице са счетоводни записвания за закупените материали
по дебита на сметка 302/1 Основни материали, склад Лозарево срещу кредита на
сметка 401/1 Доставчици. Материалите са заприходени по аналитични партиди за
широколистна и иглолистна дървесина, съответстващи на вида дървесина и
количеството по фактурите;
-задачи 4 и 10: заплащането по
доставките (на стоки и услуги) е извършено в брой и документирано с фискален
бон от ЕКАФП (таблица на л. 398 – 399). Във вторичните счетоводни регистри са
налице счетоводни записвания по дебита на сметка 401/1 Доставчици срещу кредита
на сметка 501 Каса в левова, съответната аналитична партида на доставчика
„Интерлес 2004“ ЕООД. По отношение на другите две дружества – преки доставчици
са съставени счетоводни записвания по дебита на сметка 602 Разходи за външни
услуги срещу кредита на сметка 501/1 Каса в лева. Вещото лице не може да даде
отговор на въпроса относно фактическото приемо – предаване на стоките, тъй като
в счетоводството на ЕТ не са налице приемо – предавателни протоколи или други
документи, от данните в които да е видно, кога, къде и от кои лица е извършено.
Същото се отнася и за доставките на услуги от доставчиците „Уърлд куолити
Валвес“ ЕООД и „Роси комфорт“ ЕООД. Съгласно обясненията на собственика на ЕТ,
след извършването на сеч или добив на дървен материал в сечищата, за които е
налице позволително за сеч на жалбоподателя, добитата дървесина се складира във
временни складове, собственост на съответната община, и се заприхождава с
протокол от горски стражар, служител на общината. Протоколите за извършена сеч,
съответно добито и заприходено във временен склад количество се съхраняват в
съответната община, която е разрешила извършването на сечта;
-задача 5: в счетоводството на ЕТ не
се представиха документи за извършени допълнителни разходи, конкретно свързани
със сделките с трите дружества – доставчици;
-задачи 6 и 15: съгласно данните в
предоставена счетоводна справка Дневник на сметка 707/1 Приходи от продажба на
материали за периода от 01.10.2015г. до 31.10.2017г. жалбоподателят е извършил
продажби на следните материали: дърва за огрев 92куб. м, иглолистни трупи
78куб. м и техн. дървесина 544тона. Съответно, закупената от „Интерлес 2004“
ЕООД дървесина е в следните количества – иглолистни трупи 72,84куб. м,
широколистни дърва 30,6куб. м и широколистни трупи 25,93куб. м. Според вещото
лице има последваща реализация на дървен материал, сходен със закупените от
посочения доставчик количества, но не може да се направи категорична обвръзка;
-задача 7: по отношение редовността на
воденото от жалбоподателя счетоводство вещото лице е дало заключение за
коректност на взетите хронологични счетоводни операции по отношение на сделките
с процесните доставчици, тъй като не е извършена проверка на всички съставени
счетоводни записвания. Доставените материали от доставчика „Интерлес 2004“ ЕООД
са заприходени на склад, формирано е задължение към доставчик, което е платено
по касов път, което е в съответствие с данните в първичните счетоводни документи.
Фактурите от доставчиците „Уърлд куолити
Валвес“ ЕООД и „Роси комфорт“ ЕООД са осчетоводени по дебита на сметка
602 Разходи за външни услуги срещу кредита на сметка 501/1 Каса в левове.
Счетоводната операция е коректна, в съответствие с данните в първичните
счетоводни документи;
-задача 8: вещото лице не е дало
отговор, тъй като не е осъществило контакт с нито един от процесните преки
доставчици;
-задача 9: към момента на извършване
на процесните доставки и съобразно констатациите в РД, доставчиците са
регистрирани по ЗДДС лица и „Интерлес 2004“ ЕООД и „Уърлд куолити Валвес“ ЕООД
са включили издадените фактури в дневниците си за продажби за съответните
данъчни периоди. Относно доставчика „Роси комфорт“ ЕООД се съдържа констатация,
че през 2017г. не са декларирани продажби към получател ЕТ „К. Б.“;
-задача 11: вещото лице не е
установило контакт с процесните доставчици и поради тази причина не може да
даде отговор на въпроса относно притежавани собствени складови помещения или
наети такива за съхранението на стоките. При жалбоподателя са съставени
счетоводни записи по дебита на сметка 302/1 Основни материали срещу кредита на
сметка 401/1 Доставчици по отношение закупените стоки от прекия доставчик
„Интерлес 2004“ ЕООД;
-задачи 12 и 13: при проверка в
счетоводството на жалбоподателя на вещото лице са представени оригинали на
превозни билети за 2015г., 2016г. и 2017г. Според вещото лице не може да бъдат
обвързани с издадените фактури от доставчиците „Уърлд куолити Валвес“ ЕООД и
„Роси комфорт“ ЕООД по някои от параметрите в тях, напр. дата, количество или
транспортно средство. Съгласно дадените от РЛ пояснения превозните билети се
издават при натоварване на дървения материал от временните складове в сечището
в собствени на фирмата транспортни средства. Вдигането на дървения материал от
сечището не съвпада с датите на издаване на фактурите за сеч, тъй като може да
стане и месеци след извършване на услугата от подизпълнителя. Съответствие в
количествата също не може да се намери, тъй като обикновено не се товари
количество, добито само от една сеч, а може да бъде натоварен дървен материал
от няколко временни склада и от няколко добива. Липсата на обвръзка между
превозните билети и фактурите за добив на дървесина води до липса на информация
за превозните средства, с които е бил извозен добитият дървен материал. На
вещото лице са представени пътни листове, но в тях липсват данни за превозени
количества добита дървесина. На шофьорите на транспортните средства в ЕТ не се
изчисляват и изплащат командировъчни възнаграждения, поради което и
обвръзването на пътните листове с фактурите за добита дървесина и превозните
билети би могло да бъде само хипотетично.
Съгласно счетоводна справка Дневник на
сметка 302/4 Горивни материали за периода от 01.10.2015г. – 31.10.2017г. са
закупени и заприходени горива дизелово гориво, бензин А95Н и пропан бутан за
складовете в с. Лозарево и гр. Сърница. Същото е възможно да е потребено от
притежаваните от жалбоподателя специализирани транспортни средства, посочени в
таблица на л. 403 – 404;
При проверката в счетоводството на РЛ
на вещото лице са предоставени множество позволителни за сеч, издадени от
поделението на ИАГ в гр. Бургас. Някои от позволителните за сеч са
окомплектовани към процесните фактури, издадени от доставчика „Уърлд куолити
Валвес“ ЕООД, а друга част не са окомплектовани, но е пояснено, че са във
връзка с фактурите от доставчика „Роси комфорт“ ЕООД. Вещото лице е направило
обвръзка на част от процесните фактури, издадени от „Уърлд куолити Валвес“ ЕООД
през данъчен период м. 12.2016г. с позволителните за сеч (приложение № 1 към
заключението на л. 409), при която е констатирано пълно съответствие на
добитата дървесина.
За да извърши обвръзка на издадените
фактури от „Роси комфорт“ ЕООД и позволителните за сеч, е извършено обобщение
по видове на добива, извършен и фактуриран от доставчика (таблици на л. 404 –
406). Съгласно обобщените данни, от посочения доставчик е извършен добив на
дървесина в общо количество 2 380,21куб. м. Съгласно данните в обобщената
информация за добив на дървен материал в позволителните за сеч (таблица на л.
406) за периода от 05.01.2017г. до 31.12.2017г. жалбоподателят е имал право да
добие следните количества дървесина: едра строителна дървесина 376куб. м,
средна строителна дървесина 792,20куб. м, дребна строителна дървесина 44куб. м
и дърва 3 107куб. м.
-задача 14: при проверка на място в
обекта на РЛ в с. Лозарево на вещото лице са представени дневници за постъпила
и експедирана дървесина за 2015г. и 2016г., водени на ръка. В тях се съдържан
информация за вида на постъпилата дървесина, експедираната дървесина, номер на
позволителното за сеч и кой го е издал, превозен билет, вид и номер на марките,
с които са маркирани материалите и превозвач с регистрационен номер на превозно
средство. При преглед на данните в дневниците вещото лице не е открило
съответствие на закупения или добит дървен материал по процесните фактури. Така
напр., по отношение на доставчика „Интерлес 2004“ ЕООД би следвало закупеният
дървен материал да се впише в дневника приблизително на или около датата на
фактурата, но такива количества не са описани нито през м. 10.2015г., нито през
м. 11.2015г. По отношение на другите двама доставчици вещото лице не е могло да
установи кога добитият дървен материал е изнесен от временните складове, за да
постъпили в склада на жалбоподателя. В този смисъл, не може да се каже в кой
период следва да бъде вписан този дървен материал в дневника за постъпилата и
експедирана дървесина. Количествата дървен материал, вписани по дати като
постъпления в дневника на ЕТ, са доста по-малки от количествата по процесните
фактури за добив. Вещото лице е изказало предположение, че добитият материал е
заприхождаван в дневника на по-малки количества, ако не са изтегляни целите
добити количества материал от временните складове.
За периода от 01.01.2017г. до
31.12.2017г. на вещото лице е предоставен за анализ документ, изходящ от ЕТ,
наименован „Ведомост на дървесина в обект“, представляващ по съдържанието си
дневник на постъпилата и експедирана дървесина. Считано от 2017г. този дневник
се води в електронен вариант, но в него се съдържа много по-малко информация от
дневниците, водени за 2015г. и 2016г. Във „ведомостта“ за 2017г. се съдържа
информация за видовете дървен материал, началният им остатък, прихода, разхода
и крайният остатък като количество в съответния обект, но общо за периода. Не
се съдържа информация за движение по дати, съпътстващи документи и превозни
средства. За цялата 2017г. в производствен цех Лозарево са постъпили
10 610,005куб. м дървен материал, разходвани са 10 028,613куб. м и
крайният остатък в цеха възлиза на 581,392куб. м. От така предоставената
информация вещото лице не може да обвърже добитият дървен материал по
процесните фактури с описаните количества в документа „ведомост“;
-задача 17: При проверка на вещото
лице в обекта на ЕТ в с. Лозарево се установи наличието на система за
видеонаблюдение на входа на обекта. Не са представени документи на вещото лице
за закупуване и монтаж на видеосистемата.
В съдебното заседание по приемане на
заключението вещото лице е направило подробни пояснения във връзка с
направените експертни изводи (л. 410 гръб – 411).
В съдебното заседание на 13.06.2019г.
е прието допълнително заключение по назначената съдебно – счетоводна експертиза
(ССчЕ), изпълнено от същото вещо лице, без направени възражения от страните по
делото.
След анализ на представените по делото
доказателства, включително позволителни за сеч, приемо – предавателни протоколи
и превозни билети, вещото лице е дало следните отговори на поставените задачи:
-в табличен вид на л. 869 – 872 е
направена обвръзка между позволителните за сеч и протоколите за заприходена
дървесина. Позволителните са издадени въз основа на сключен договор между
жалбоподателя и община Сунгурларе № 185 от 18.12.2012г. за продажба на
дървесина на корен. Предмет на договора е прехвърляне на собствеността върху
маркирана дървесина на корен от община Сунгурларе върху ЕТ „К. Б.“ за обект
1300, представляваща 50% от позволеното годишно ползване, преимуществено
иглолистна дървесина, за срок от 5 години, считано от 01.01.2013г. В част от
случаите заприходените количества дървесина не отговарят на позволените
количества, съгласно позволителните за сеч и това е в следствие на
обстоятелството, че позволените количества са ориентировъчни, а заприходените с
протоколи количества са действително изчесеченият и годен за продажба дървен
материал.
-в табличен вид на л. 872 – 875 е
направена обвръзка между количествата добита дървесина съгласно позволителните
за сеч, приемо – предавателните протоколи и данните от фактурите на доставчика
„Уърлд куолити Валвес“ ЕООД. Вещото лице е констатирало съвпадение на
количествата между позволителните за сеч и фактурите от прекия доставчик, с
изключение на тези по ф-ри №№ 154/17.12.2016г. и 155/19.12.2016г., като е
направило извод, че е фактурирано прогнозно количество дървен материал, а не
действително добитото такова. Според обяснения на служител в община Сунгурларе
разликите между разрешеното и добитото количество се получава, тъй като е
възможно не цялото количество да е годно и да може да се окачестви като дървен
материал. В тази връзка, негодното количество не се заприхождава и в повечето
случаи количествата по протоколите за заприходен дървен материал са по-малки от
количествата, които са позволени за изсичане.
-в справка приложение № 1 към
заключението (л. 905 – 921) вещото лице е направило допълнителна обвръзка на
позволителните за сеч с протоколите за заприходена дървесина и фактурите от
доставчика „Уърлд куолити Валвес“ ЕООД. За окончателното обвързване на данните
от превозните билети с реално осъществени транспорти, вещото лице е изискало
пътните листове на установените с превозните билети автомобили. В таблица на л.
876 – 900 е направена обвръзка на данните от превозните билети с данните от
представените пътни листове.
-добитата дървесина е превозена с
транспортни средства, собственост на ЕТ „К. Б.“, „Лес транс строй“ ЕООД, ЕТ „***
– 90“, „Бургас транс 2008“ и „Антонис 06“ ЕООД. Товарните автомобили са
управлявани от лицата А.Т., А.А., В.Д., М.Х., Н.Б. и Р.Я., които се намират в
трудови правоотношения с ЕТ „К.Б.“. Останалите лица, вписани в пътните листове,
не са служители на ЕТ (таблица на л. 902);
-към процесните фактури от доставчика
„Уърлд куолити Валвес“ ЕООД са представени документи позволителни за сеч и
транспортни документи – пътни листове. Добитата дървесина е превозена от
временните складове на община Сунгурларе с превозни билети. Като документ за
произход на дървесината може да се приеме договор № 185 от 18.12.2012г. със
страни община Сунгурларе (продавач) и ЕТ „К. Б.“ (купувач). Документите,
удостоверяващи от кое място е натоварена дървесината и до кое място е
експедирана, от кои лица и с кои МПС, са превозните билети, представени по
делото от трето неучастващо лице община Сунгурларе.
Съгласно експертните изводи на вещото
лице процесните фактури са издадени за количествата от позволителните за сеч,
като количествата в тях не отговарят на тези по протоколите за заприходена
дървесина. Данните от протоколите за заприходена дървесина в 90% от случаите се
обвързват с вида и количествата по превозните билети. Данните от превозните
билети относно дата, автомобил, маршрут и шофьор в голяма степен се обвързват с
представените пътни листове, но към голяма част от превозните билети липсват
пътни листове.
В разпита си в съдебното заседание по
приемане на заключението вещото лице е направило пояснения във връзка с
дадените отговори на поставените задачи (л. 1081 гръб – 1082).
При повторното разглеждане на делото
от първоинстанционния съд са ангажирани допълнително заключения по съдебно –
счетоводна експертиза и съдебно – лесотехническа експертиза, оспорени като
необосновани от процесуалния представител на ответника.
В съдебното заседание на 17.09.2020г.
е прието заключение по ССЕ, изготвено от вещото лице И.С., с направени
възражения от процесуалния представител на ответника. След анализ на
представените по делото доказателства и допълнителна проверка в счетоводството
на жалбоподателя вещото лице и дало следните отговори на поставените задачи:
-в таблица първа на л. 21 от адм. дело
№ 1286 от 2020г. са посочени закупените количества и видове дървесина в склад
Лозарево и склад Сърница;
-жалбоподателят разполага общо с 58бр.
товарни автомобили, трактори, ремаркета, мотокари и друга техника (таблица на
л. 21 – 22). Вещото лице е посочило, че 40бр. единици техника могат да се
обвържат с добива и транспортирането на дървесина (таблица на л. 22 – 23). Извън
компетентността на експерта е да извърши преценка дали транспортът на
заприходения дървен материал в периода от 01.05.2017г. до 31.10.2017г. може да
се извърши със собствените на жалбоподателя транспортни средства.
През процесния период е закупено гориво
за склад Лозарево и склад Сърница (л. 23), но закупеното и изразходвано гориво
не е заведено аналитично по видове транспортни средства.
-през периода мм. 10 и 11.2015г. е
закупена дървесина от доставчика „Интерлес 2004“ ЕООД, като към ф-ри №№ 1097/20.10.2015г.,
1098/08.11.2015г. и 1099/08.11.2015г. няма съпътстващи документи приемо –
предавателни протоколи. Посочените фактури са осчетоводени при РЛ по дебита на
сметка 302/1 Материали склад 2 Сърница и дебит на сметка 453/1 Начислен ДДС на
продажбите срещу кредит на сметка 401/1 Доставчици, аналитична партида 489
„Интерлес 2004“ ЕООД.
В съдебното заседание на 19.02.2021г.
е прието заключение по съдебно лесотехническата експертиза, изготвено от вещото
лице инж. М.Ж., с направено възражение за необоснованост от процесуалния
представител на ответника. След преглед на представените по делото
доказателства и допълнителни такива, находящи се в държане на ЕТ – пътни
листове, позволителни за сеч, лицензи др. вещото лице е дало следните отговори
на поставените задачи:
-изискуеми документи, съгласно ЗГ,
ППЗГ, Наредба за условията и реда за възлагане изпълнението на дейности в
горски територии – държавни и общински, са позволително за сеч, съгласно чл.
108 от ЗГ, превозен билет по чл. 211, ал. 2, т. 1 от ЗГ. От страна на
жалбоподателя са представени превозни билети по години, както следва: за 2015г.
– 13бр.; за 2016г. – 759бр. и за 2017г. – 129бр. Съхранението на добития дървен
материал се осъществява в преработвателен цех, снабден с видеонаблюдение по чл.
14а от Наредба № 1 и се регистрира съгласно чл. 206 от ЗГ;
-след преглед на представените по
делото доказателства вещото лице е констатирало, че от страна на жалбоподателя
са представени пътни листове по години, както следва: за 2015г. – 9бр.; за
2016г. – 705бр. и за 2017г. – 138бр., които се различават като брой от
превозните билети.
-дърводобивните фирми, извършващи сеч,
трябва да бъдат регистрирани по чл. 241 от ЗГ за извършване на дейността. ЕТ „К.
Б.“ притежава удостоверение № 270-2/26.03.2012г.
Съгласно представен списък за
назначаване и освобождаване на работници е видно, че са назначени 13 лица на
длъжност „работници – секачи“ и 5 лица на длъжност „трактористи за извличане на
дървесината до временен склад“. В ЕТ е назначено лице на длъжност лицензиран
лесовъд – Катя Метанова, регистриран по чл. 235 от ЗГ под номер 1401. РЛ разполага
и със собствени и наети трактори, автомобили и бензино – моторни триони;
-след проучване на цените в района на
гр. Сунгурларе, гр. Карнобат и Югоизточно държавно предприятие вещото лице е
установило, че цените за сеч са в следните граници: за трупи – 26 - 28лв. за
пл. кв.м; 19 – 22лв. за пл. кв.м за технологична дървесина и 18 – 21лв. за пл.
кв.м за дърва за огрев. Превръщането на пространствения кубичен метър в плътен
метър е за дърва 0,50 – 0,55, а за технологична дървесина – 0,60.
В разпита си в съдебното заседание по
приемане на заключението вещото лице е направило изявление за допуснати
технически грешки по отношение на броя превозни билети и пътни листове за
2015г., 2016г. и 2017г. (л. 50 гръб).
При така установеното от фактическа
страна, настоящият съдебен състав намира следното от правна страна:
На
първо място съдът намира, че РА е издаден от компетентни органи по приходите
/така чл. 119, ал. 2 от ДОПК в сега действащата им редакция/, в предвидената за
това форма и при липсата на допуснати нарушения на административно
производствените правила, очертани в ДОПК за провеждане на ревизионното
производство. Съображения в тази насока са изложени по-горе в настоящото
решение. Изводите в РА не са опровергани от жалбоподателя с доказателствените средства,
допустими в процеса.
По
отношение констатацията за непризнат данъчен кредит настоящият съдебен състав съобрази
приложимите за случая правни норми. Съгласно разпоредбата на чл. 68, ал. 2 от ЗДДС правото на приспадане на данъчен кредит възниква, когато подлежащият на
приспадане данък стане изискуем. Данъкът е изискуем, съгласно чл. 25 от ЗДДС,
към момента на възникване на данъчното събитие, и съответно като последица от
изискуемостта, данъкът следва да се начисли. При доставка на стоки данъчното събитие
настъпва към момента на прехвърляне на
правото собственост, респективно правото на разпореждане с вещта като
собственик по дефиницията на чл. 14, т. 1 от Директива 2006/112/ЕО/
(фактическото предаване на стоката), а при доставката на услуги - към момента
на извършването им (чл. 25, ал. 2 ЗДДС). Съгласно ЗДДС и константната практика
на Съда на Европейския съюз (СЕС) по тълкуването на чл. 167, чл. 168 и чл. 178
от Директива 2006/112/ЕО/, възникването и надлежното упражняване на правото на
приспадане на данъчен кредит изисква установяване преди всичко на наличието на
действително осъществени облагаеми доставки на стоки и услуги. От приетото по
т. 33 от Решение от 6 декември 2012г. на СЕС по дело С-285/11, следва, че по
принцип правото на приспадане не би могло да бъде отказано, но само ако се
установи, че доставките на стоки /извършването на услуги/ са реално осъществени
и впоследствие тези стоки са били използвани от получателя за целите на
неговите облагаеми сделки.
Съобразно направеното
тълкуване на нормите на Директива 2006/112/ЕО/ от СЕС, преценката за наличие на
условията за признаване на правото на данъчен кредит (реално ли са осъществени
доставките /извършени услугите) и използван ли е техният предмет в извършваната
от лицето дейност), се осъществява от националната юрисдикция съобразно
правилата за доказване по националното право и въз основа на съвкупна преценка
на всички елементи и фактически обстоятелства по делото (аргумент от т. 31 и т.
32 от Решение на СЕС по дело 285/11). Т.е. данъчнозадълженото лице, което се
позовава на правото на приспадане следва да установи реалното осъществяване на
доставките (реално извършените услуги) и използването на техния предмет за
целите на облагаемата си дейност, съгласно правилата за доказване по чл. 154 от
Гражданския процесуален кодекс /ГПК/, във вр. с § 2 ДР ДОПК. Следователно, за
преценката, дали е осъществена реална доставка по конкретна данъчна фактура, е
необходимо да се изследва, дали е налице предвиденият в чл. 6, ал. 1 и чл. 9,
ал. 1 от ЗДДС правопораждащ юридически факт, а именно, прехвърляне правото на
собственост върху стоката, респ. правото на разпореждане със стоката или
извършването на услугата, при чието проявление възникват и предвидените правни
последици, свързани с правото на приспадане на данъчен кредит. Съгласно разпоредбата на чл. 6, ал. 1 ЗДДС, доставка на стока по смисъла на този закон е прехвърлянето на правото на
собственост или друго вещно право върху стоката, а съгласно чл. 9, ал. 1 от ЗДДС, доставка на услуга е всяко извършване на услуга, като услуга по смисъла
на чл. 8 от закона е всичко, което има стойност и е различно от стока, от
парите в обращение и от чуждестранната валута, използвани като платежно
средство. Според чл. 12, ал. 1 от ЗДДС облагаема доставка е всяка доставка на стока
или услуга по смисъла на чл. 6 и 9, когато е извършена от данъчно задължено
лице по този закон и е с място на изпълнение на територията на страната, а
данъчно събитие по чл. 25, ал. 1 ЗДДС представлява доставката на стоки или
услуги, което възниква на датата, на която собствеността върху стоката е
прехвърлена или услугата е извършена (чл. 25, ал. 2 от ЗДДС).
От така цитираните законови
разпоредби следва извода, че наличието на действително осъществена доставка е
предвидено като изискване за възникване правото на данъчен кредит в
разпоредбата на чл. 68, ал. 1, т. 1 от ЗДДС и изпълнението й следва да бъде
проверено, за да бъде направена преценка дали ревизираният субект има право да
приспадане данъчния кредит, който е декларирал в подадената справка - декларация.
Следва да бъде посочено, че се касае за доставки на стоки и услуги със
специфичен предмет – дървен материал и услуги по добив на дървен материал,
предвид на което и следва да бъдат съобразени изискванията на специалния Закон
за горите и подзаконовите нормативни актове – Правилник за прилагане на Закона
за горите и Наредба № 1 от 30.01.2012г. за контрола и опазването на горските
територии.
По делото е спорен въпросът
дали издателите на процесните фактури са доставили на РЛ стоките (различни
количества дървен материал) или са извършили услугите по добиването на различни
количества дървен материал, при наличието на материална, техническа и кадрова
обезпеченост за извършване на доставките. Тук следва да бъде посочено, че по
делото жалбоподателят е представил доказателства за добиване на определени
количества дървесина от определени обекти, предмет на договор от 18.12.2012г.
между него, като купувач, и община Сунгурларе като продавач. Подробно е описан
и механизмът на доставките, като сечта се извършва въз основа на позволителни
за сеч, в които се описват прогнозни количества, след което постъпва във
временен склад на общината и се приема с приемо – предавателен протокол от
горски стражар и в последствие се експедира за преработка или до клиенти от временния
склад с превозен билет. В тази връзка, по делото са ангажирани доказателства
именно за добиване на дървесина от жалбоподателя и последващата й реализация на
негови клиенти, като в хода на съдебното обжалване на вещото лице са
представени за анализ дневник за постъпила и експедирана дървесина за
процесните 2015г., 2016г. и 2017г.
В решението на касационната
инстанция са тълкувани клаузи на договора (т. 4.2.4, т. 4.2.5 и т. 9.4),
сключен между него и община Сунгурларе и е направен извод, че тримата доставчици
е следвало да бъдат посочени като подизпълнители по договора в общината.
Настоящият съдебен състав констатира, че по делото не са представени
доказателства за посочването на доставчиците на услуги като подизпълнители по
договора и за участието им в извършването на сечта по позволителните, издадени
от името на жалбоподателя. Извън процесните фактури, единствените доказателства
за участието на доставчиците като подизпълнители по договора са приемо –
предавателните протоколи, представени едва в хода на съдебното производство
пред първоначалния първоинстанционен съд, по отношение на които е направено
възражение от процесуалния представител на ответника за недостоверност на
датата. При изрично изявление на пълномощника на жалбоподателя, че ще се ползва
от оспорените частни документи, по делото са ангажирани единствено заключения
по съдебно – счетоводна и съдебно – лесотехническа експертиза, които са
оспорени от процесуалния представител на ответника като необосновани.
Настоящият съдебен състав
констатира, че в заключението по ССЕ са дадени отговори на поставените задачи
относно количеството дървен материал, заприходено в склада на РЛ през
ревизирания период, наличие на транспортни средства за транспортиране на
заприходения дървен материал и наличието на съпътстващи доставката документи за
приемо – предаване на закупената дървесина от доставчика „Интерлес 2004“ ЕООД.
В заключението се съдържат експертни констатации за липса на приемо –
предавателни протоколи за предадени количества дървесина от посочения доставчик
към жалбоподателя, като се посочва единствено начинът на осчетоводяване на
процесните 3бр. фактури в счетоводството на получателя.
В заключението по съдебно –
лесотехническата експертиза са дадени принципни отговори относно изискуемите
документи за добив на дървесина, съгласно ЗГ, ППЗГ, но единствено е посочено,
че по делото са приети като доказателство пътни листове и превозни билети.
Съдът констатира, че в
заключението само и единствено се посочва брой на издадените пътни листове и
превозни билети, като този брой е коригиран от вещото лице в разпита му в
съдебното заседание по приемане на заключението. За разлика от приетото
заключение по ССЕ при първоначалното разглеждане на делото от
първоинстанционния съд, не е извършена съпоставка между данните в процесните
фактури, превозните билети, приемо – предавателните протоколи и пътните
листове, при която са констатирани значителни несъответствия. Независимо от
дадените задължителни указания от касационната инстанция, не са ангажирани
доказателства относно спорния по делото въпрос, а именно участието на конкретни
обявени подизпълнители в изпълнението на договора между жалбоподателя и община
Сунгурларе за добив на определени количества дървен материал. Защитната теза се
концентрира единствено около обстоятелството за добита и постъпила в склада на
ЕТ дървесина и наличието на кадрова и техническа обезпеченост при него за
доставката й до клиенти. Не се ангажират несъмнени доказателства за участието
на издателите на фактурите в добиването й, доколкото представените в хода на
съдебното производство пред първоначалния първоинстанционен съд приемо –
предавателни протоколи представляват частни документи с недостоверни дати, с
данни, несъответстващи на останалите събрани по делото доказателства.
В тази връзка, съдът намира,
че не следва заключението по съдебно лесотехническата експертиза да бъде
кредитирано, тъй като е необосновано и съдържа неточности по отношение броя на
съпътстващите доставката от доставчика „Интерлес 2004“ ЕООД съпътстващи
документи – превозни билети и пътни листове. Следва да бъде кредитирано изцяло
заключението по ССЕ, прието при първоначалното разглеждане на делото, съдържащо
подробен и обоснован отговор на поставените задачи и експертни изводи, съответни
на останалите събрани по делото доказателства.
Съгласно твърденията на
жалбоподателя, през мм. 10 и 11.2015г. е закупил добита дървесина от прекия
доставчик „Интерлес 2004“ ЕООД, като в хода на ревизията не са представени
каквито и да било документи за фактическото й предаване. При съдебното
обжалване пред първоначалния първоинстанционен съд вещото лице е направило
изрично изявление, че не е осъществило контакт с посочения доставчик и не може
да даде обосновано заключение за начина на приемо – предаване на материалите.
Съгласно поясненията на вещото лице, в дневника за добита дървесина за 2015г.
липсват записвания за количествата от този пряк доставчик, като по делото са
представени единствено доказателства за взети счетоводни операции по
заприхождаване на дървесината при РЛ (като материал по сметка 302/1 срещу
кредитиране на сметка 401/1 Доставчици) и заплащане в брой. При съдебното
обжалване при повторното разглеждане на делото от първоинстанционния съд се
потвърждават единствено фактите на взетите при жалбоподателя счетоводни
операции при заприхождаване на дървесината, като е направен извод за липса на
съпътстващи документи за приемо – предаването й.
Предвид събраните при ревизията
и в хода на съдебното обжалване на РА доказателства не може да се направи
несъмнен извод, че издателят на фактурите фактически е доставил на РЛ
посочените в тях количества стоки, които в последствие той да реализира към
свои клиенти. Следва да
бъде отбелязано, обаче, че се касае за родово определени вещи, собствеността
върху които по правилото на чл. 24, ал. 2 от ЗЗД се прехвърля, щом бъдат
определени по съгласие на страните или при липса на такова, когато бъдат
предадени. В случая, не се представят никакви доказателства за обекта, от който
е добита дървесината, както и превозни билети, с които е транспортирана. Не се
представят доказателства за МПС, с което е извършен транспортът, както и за
обстоятелството, че доставчикът има наети лица по трудови правоотношения за
изпълнение на доставката.
По така изложените аргументи, настоящият съдебен
състав намира, че не са представени каквито и да било доказателства в хода на
съдебното производство, оборващи констатациите в обжалвания РА относно липса на
доставка на стоки (материали) от прекия доставчик „Интерлес 2004“ ЕООД.
Правилно и законосъобразно, на основание разпоредбата на чл. 70, ал. 5 от ЗДДС,
във връзка с чл. 6, ал. 1 от ЗДДС, за данъчни периоди мм. 10 и 11.2015г. на ЕТ
„К. Б.“ не е признато право на приспадане на данъчен кредит в общ размер на
2 410,35лв., ведно с прилежащите лихви.
При повторното разглеждане на делото от
първоинстанционния съд не са ангажирани каквито и да било доказателства в
подкрепа на твърдението за достоверност на датата на частните документи,
представени при първоначалното разглеждане на делото от първоинстанционния съд
по отношение доставчиците „Уърлд куолити Валвес“ ЕООД и „Роси комфорт“ ЕООД При
ревизията, през данъчни периоди м. 12.2016г. и мм. 03 – 06.2017г. не е признато
право на приспадане на данъчен кредит в общ размер на 24 167,44лв. по
фактури с издатели „Уърлд куолити Валвес“ ЕООД и „Роси комфорт“ ЕООД. Предмет
на доставките е услуга – добив на различни количества дървесина. В хода на
ревизионното производство жалбоподателят е представил само и единствено
процесните фактури, ведно с фискални бонове към тях за извършено разплащане в
брой по доставките. Четири от издадените фактури от доставчика „Уърлд куолити
Валвес“ ЕООД са сторнирани през данъчен период м. 03.2017г., т.е. самият
получател е коригирал упражненото право на приспадане на данъчен кредит.
В хода на съдебното обжалване при първоначалното
разглеждане на делото от първоинстанционния съд, предвид поддържаната защитна
теза, жалбоподателят е ангажирал доказателства за добиване на определени
прогнозни количества дървесина въз основа на позволителни за сеч,
заприхождаването й във временни складове на община Сунгурларе с приемо –
предавателни протоколи и извозването й оттам с превозни билети и по маршрути,
посочени в пътни листове. Ангажирано е изготвянето на ССЕ със задача извършване
на обвръзка между количествата добита дървесина по процесните фактури,
позволителните за сеч и заприхождаването й и в последствие експедирането й с
превозни билети. В заключението си вещото лице е посочило няколкократно, че не
е осъществило контакт с фирмите – преки доставчици и не може да даде заключение
относно водената от тях счетоводна отчетност, наличието на материални активи за
осъществяване на услугите, както и кадрова обезпеченост – наети лица по трудови
правоотношения. В основното и допълнителното заключение е констатирано само и
единствено съответствие между данните в процесните фактури с издател „Уърлд
куолити Валвес“ ЕООД и позволителните за сеч, като изрично е посочено, че в
приемо – предавателните протоколи могат да са посочени различни количества
дървесина, тъй като част от добитата дървесина може да бъде и некачествена. Съдът намира, че констатациите на приходния
орган не се обориха в хода на съдебното производство, тъй като от събраните
писмени доказателства и от приетата при първоначалното разглеждане на делото от
първоинстанционния съд и неоспорена от страните ССЕ се установи, че няма
съпътстващи доставката документи към процесните фактури, с които се приема фактическото
изпълнение на услугата в посочените параметри. Следва да бъде посочено, че
самият жалбоподател е сторнирал 4бр. от процесните фактури, като по този начин
е приел, че доставките по тях не са осъществени. Вещото лице С. е направило
изявление, че според обяснения на счетоводителката на РЛ са сторнирани само и
единствено извършените разплащания в брой, тъй като надвишават сумата от
10 000лв., но този факт не е подкрепен от каквито и да било други
доказателства.
На следващо място, следва да бъде посочено, че
фактурирането на количеството добита дървесина от доставчика „Уърлд куолити
Валвес“ ЕООД е извършено въз основа на количествата по позволителните за сеч, а
не по приемо – предавателните протоколи за фактически добитото количество
дървесина. Това означава, че параметрите на извършване на услугата могат да се
приемат като неопределяеми, още повече че към момента на издаване на процесните
фактури са налице издадени приемо – предавателни протоколи, в които се съдържат
данни за фактически добитото и заприходено количество дървесина.
Следва да бъде посочено, че в
заключението на вещото лице е направен експертен извод, че е налице последваща
реализация на добитите количества дървесина, но е направено изрично изявление,
че тъй като се касае за родовоопределени вещи не може да се посочи категорично,
че фактурираните от доставчика количества дървесина от определен вид са
идентични с тези, фактурирани на последващия клиент. Този извод е подкрепен от
самите обяснения на собственика на РЛ, съгласно съдържанието на които може да
мине много време от заприхождаването на добития дървен материал във временния
склад до експедирането му към клиент с превозен билет, както и в експертните
констатации на вещото лице по съдебно – лесотехническата експертиза относно
продажните цени за добитата дървесина до последващи клиенти. Тук следва да бъде
посочено, че самият жалбоподател разполага с необходимата кадрова, техническа и
материална обезпеченост за извършване на добив на дървен материал, поради което
и самият той трябва по недвусмислен начин да посочи необходимостта от
използването на подизпълнители, както и параметрите на услугата.
В настоящия случай, не са представени
договори с доставчиците, поради което и не може да се определят параметрите на
услугата – дали се касае само за сеч, извършвана от работници на доставчика, с
негови инструменти, без транспортиране до временния склад или в обхвата на
доставката е включен и транспорт. Ако се касае за доставка на услуга, включваща
добиването на дървен материал и транспортирането му, при ревизията органите по
приходите са подложили на анализ възможността доставчиците да извършат доставки
от вида на процесните, като са констатирали, че нито едно от проверяваните лица
не разполага с транспортни средства за транспортиране на добитото количество
материали. Този въпрос не е изяснен и в заключението на вещото лице при
първоначалното разглеждане на делото пред първоинстанционния съд, което е
изградило експертните си изводи само въз основа на доказателства за постъпване
на количества дървесина във временни складове и в последствие експедирането им
към клиенти, както и в заключенията на вещите лица при повторното разглеждане
на делото. Това означава, че РЛ разполага със съответната обезпеченост за
извършване на доставките и самостоятелно, без участие на доставчици, по
доставките от които е упражнено право на приспадане на данъчен кредит, но в
последствие не са ангажирани доказателства за фактическо изпълнение.
Именно липсата на кадрова и техническа
обезпеченост при доставчиците за изпълнение на доставки от вида на процесните и
липсата на нормативно изискуеми документи, съгласно ЗГ и ППЗГ, са обосновали
изводът на ревизиращите органи по приходите за неизвършена фактически доставка
на услуги от посочените в процесните фактури доставчици. За пълнота следва да
бъде посочено, че съгласно разпоредбата на чл. 14а от Наредба № 1 от
30.01.2012г. за контрола и опазването на горските територии, считано от
01.01.2016г. обектите по чл. 206 от ЗГ, а именно тези, в които постъпва,
преработва се или от които се експедира дървесина, се оборудват със система за
постоянно видеонаблюдение, която трябва да осигурява визуалното разчитане на
регистрационния номер на превозното средство, транспортиращо дървесина, както и
и час и дата на влизане и излизане на превозното средство. В настоящия случай,
вещото лице С. е посочило, че обектът на жалбоподателя в с. Лозарево е
оборудван с такава система за видеонаблюдение, но няма данни кога е доставена и
монтирана. Вещото лице Ж. също е посочил, че са му предоставени за анализ
доказателства за система за видеонаблюдение, но такива доказателства не са
представени от жалбоподателя. Следва да бъде посочено, че доставките на услуги
от преките доставчици са извършени след 01.01.2016г., което означава, че РЛ би
следвало да разполага най-малкото с информация за наличието на работници и
технически средства за сеч на дървета, както и на кои дати е извършена сечта.
При липса на съпътстващи доставката документи, извън изискуемите по ЗГ и ППЗГ,
както и констатирани от вещото лице С. неточни записвания в дневника за
постъпил и експедиран дървен материал, не може само въз основа на данни от
документи, касаещи извършването на дейността от самия ЕТ да се направи извод за
фактическо изпълнение на услугите и от неговите доставчици. Действително,
представените в хода на съдебното обжалване документи – пътни листове, превозни
билети и позволителни за сеч са частни документи, тъй като са издадени от
служители на община Сунгурларе, но при спазване на нейно договорно задължение по
договор за продажба на дървесина на корен, като частноправен субект. В
документите се съдържат данни само и единствено за изпълнение на задълженията
на жалбоподателя също като страна по договора, като посредством тях се
установява само и единствено, че са добивани и експедирани количествата
дървесина, предмет на договора. В случай на използване на подизпълнители РЛ
лице следва да разполага с несъмнени доказателства за наличие на активи и
персонал на доставчиците за изпълнение на фактурираните услуги, както и с данни
за конкретно добити количества дървен материал, а не прогнозни такива. Няма
пречка предметът на сделката между получателя и изпълнителя по една доставка да
е определяем по различни параметри, но в настоящия случай следва да бъдат
фактурирани не прогнозни количества (за които е възможно да бъде направено само
авансово плащане), а действително добити такива, посочени в приемо –
предавателните протоколи, съставени при постъпването на добитата дървесина във
временните складове, собственост на община Сунгурларе.
По отношение доставчика „Роси комфорт“
ЕООД вещото лице С. е посочело, че общият добив е в размер на 2 380,21куб.
м, като за периода от 05.01.2017г. до 31.12.2017г. по позволителните за сеч ЕТ
е имало право да придобие по-голямо количество. Това означава, че едновременно
са изпълнявани дейности по добиване на дървен материал и от жалбоподателя, и от
доставчика, което означава, че най-малкото жалбоподателят следва да разполага с
доказателства в коя част от обекта се извършва сеч от доставчика. Такива
доказателства не са представени, като вещото лице не е могло да извърши
обвръзка на количествата дървен материал по позволителни за сеч, превозни
билети и процесни фактури, както е процедирало с другия пряк доставчик.
Настоящият съдебен състав кредитира
изцяло основното и допълнително заключение по допуснатата ССЕ, изготвени от
вещото лице С., както и заключението на вещото лице С., но счита, че
експертните изводи не допринасят за други установявания във връзка със спорния
по делото предмет. Вещите лица са потвърдили установените при ревизията факти и
обстоятелства, че към процесните фактури липсват съпътстващи документи, чрез
които да бъдат индивидуализирани материалите, предмет на доставката и
конкретните параметри на извършените услуги. Не са представени транспортни
документи за евентуално извършен транспорт на добитите количества дървен
материал (в случай, че такива са включени в предмета на доставката на услуга,
за което не са представени доказателства), както не са представени и
доказателства за наети от доставчиците МПС, съответно за заплатени разходи за
транспортна услуга от трето лице – превозвач. Представени са само и единствено
доказателства за извършен транспорт на дървения материал от временния склад до
клиенти на жалбоподателя, с негов или нает от него транспорт (за второто отново
не са представени доказателства), но това не е достатъчно, за да бъде прието по
несъмнен начин, че добивът на различни видове дървесина е осъществен именно с
участието на доставчиците, издатели на процесните фактури, по отношение на
които не е признато право на приспадане на данъчен кредит.
По
отношение твърденията в жалбата за несъобразяване със съдебната практика на
Съда на ЕС, следва да бъдат изложени и следните аргументи: В редица свои
решения СЕС приема, че правото на приспадане следва да се признае не просто
защото данъкът е вписан във фактурата. Това право се ограничава до действително
дължимите данъци, т.е. тези отговарящи на облагаема сделка /т. 53 от решение с
дата 19.09.2000г. на СЕО по дело № С-454/98г./. От друга страна в т. 37 от
решението по делото „Боник”, съдът допълва, че националните административни и
съдебни органи следва да откажат да признаят право на приспадане, ако въз
основа на обективни данни се установи, че се прави позоваване на това право с
измамна цел или с цел злоупотреба от самото данъчнозадължено лице.
Действително, в такъв случай не са изпълнени обективните критерии, на които се
основават понятията за доставка на стоки или услуги, извършена от
данъчнозадължено лице в това качество, и за икономическа дейност /т. 38/.
Посоченото е възприето от СЕС и в решение от 13 февруари 2014г. по дело С-18/13
/т. 26/. Според т. 38 от същото решение по делото „Макс Пен”, след преценка на
обективните данни, съдът, комуто е възложено да прецени законосъобразността на
РА, може да откаже правото на приспадане при положение, че чл. 70, ал. 5 ЗДДС
предвижда, че то не е налице за данък, който е начислен неправомерно.
При липса на облагаема доставка,
логически е изключена добросъвестността на получателя, защото той, като страна
по договор, знае или би трябвало да знае, че не е получил определената стока
реално. (аргументи в този смисъл са изложени и в Решение на СЕС от 13 февруари
2014г. по дело „Макс Пен” ЕООД, С-18/13). Нормалният стопански оборот и
предвидимата икономическа логика на отношенията между добросъвестни търговци
предполага сключването и изпълнението на договори с разпознаваеми и проследими
търговци, с които да се поддържат постоянни или инцидентни търговски контакти,
но при взаимно доверие и коректност, предполагат наличието на безпротиворечиви
съпътстващи фактурите документи, което в случая не се доказа.
Съдът намира за недоказано реалното
извършване на самата доставка, предмет на процесните фактури, следователно
законосъобразно приходният орган, на основание чл. 70, ал. 5 във вр. с чл. 9,
ал. 1 от ЗДДС, е отказал правото на приспадане на данъчен кредит в общ размер
на размер на 24 167,44лв. по процесните фактури, издадени от „Уърлд куолити Валвес“ ЕООД и „Роси
комфорт“ ЕООД. За несвоевременното разчитане на ДДС с бюджета законосъобразно
са определени и прилежащи лихви.
По отношение констатацията за
допълнително начислен ДДС, в касационната жалба не се съдържат конкретни
възражения, съответно не са дадени задължителни указания от касационната
инстанция по тълкуването и прилагането на материалния закон. В хода на
съдебното обжалване при първоначалното и повторното разглеждане на делото от
първоинстанционния съд не се ангажират доказателства, включително поставяне на
задача на вещото лице и проверка на коректността на извършените изчисления от
ревизиращия екип. Настоящият съдебен състав споделя аргументите на органите по
приходите, че трудът, полаган от работниците в ЕТ „К. Б.“ не е сред
изчерпателно посочените в разпоредбата на чл. 2, ал. 1 от Наредба № 11 от
21.12.2005г., както и не е издадена заповед за определяне на работниците, които
имат право на безплатна храна.
Правилен е изводът, че се касае за
безвъзмездна доставка на стоки, която е предназначена за лична употреба на
работниците във фирмата, която се приравнява на възмездна такава, съгласно
разпоредбата на чл. 9, ал. 3 от ЗДДС.
В тази й част жалбата е неоснователна,
съответно обжалваният РА – правилен и законосъобразен.
При
този изход на делото и своевременно направеното искане от процесуалния
представител, на ответника се дължи възнаграждение за осъществената
юрисконсултска защита при първоначалното и повторното разглеждане на делото
пред първоинстанционния съд и пред касационната инстанция. На основание чл.
161, ал. 1, пр. 3 от ДОПК и чл. 8, ал. 1, т. 4 от Наредба № 1от 09.07.2004г. за
минималните размери на адвокатските възнаграждения (в приложимата й редакция) следва
да бъде присъдено възнаграждение в общ размер на 3 065,16лв. (2 х 1 532,58лв.)
за разглеждане на делото пред първоинстанционния съд. На основание чл. 9, ал. 3
от Наредба № 1 от 09.07.2004г. (в приложимата й редакция) се дължи
възнаграждение за юрисконсултска защита пред касационната инстанция в размер на
1 149, 44лв. (3/4 х 1 532,58лв.).
Жалбоподателят
следва да бъде осъден да заплати на ответника възнаграждение за осъществената
юрисконсултска защита в общ размер на 4 214,60лв. (четири хиляди двеста и
четиринадесет лева и шестдесет стотинки).
Жалбоподателят
следва да бъде осъден да заплати на Административен съд -Пловдив допълнително
определения депозит на вещото лице в размер на 181,50 лв. по
съдебно-лесотехническата експертиза, след което следва да бъде издаден разходен
касов ордер на вещото лице.
Мотивиран от гореизложеното и на
основание чл. 160, ал. 1 от ДОПК, Съдът
Р
Е Ш И :
ОТХВЪРЛЯ жалбата на К.С.Б., ЕГН: **********,
с ЕТ „К. Б.“, ЕИК по БУЛСТАТ: *********, с посочен адрес за кореспонденция: ***,
против ревизионен акт № Р-16001317008622-091-001 от 23.05.2018г., издаден от П.С.–
началник сектор, възложил ревизията, и К.Д. – главен инспектор по приходите в
ТД на НАП - гр. Пловдив, офис Кърджали, ръководител на ревизията, потвърден с
решение № 448 от 26.07.2018г. на директора на дирекция „Обжалване и данъчно –
осигурителна практика“ – гр. Пловдив, относно непризнат данъчен кредит в общ
размер на 26 577,79лв., допълнително начислен ДДС в размер на
2 684,30лв., ведно с прилежащите лихви в общ размер на 4 157,14лв.
ОСЪЖДА К.С.Б., ЕГН: **********, с ЕТ „К.
Б.“, ЕИК по БУЛСТАТ: *********, с посочен адрес за кореспонденция: *** да
заплати на НАЦИОНАЛНА АГЕНЦИЯ ЗА ПРИХОДИТЕ – гр. София да заплати сумата в
размер на 4 214,60лв. (четири хиляди двеста и четиринадесет лева и
шестдесет стотинки) възнаграждение за осъществената юрисконсултска защита.
ОСЪЖДА К.С.Б., ЕГН: **********, с ЕТ „К.
Б.“, ЕИК по БУЛСТАТ: *********, с посочен адрес за кореспонденция: *** да
заплати на Административен съд – Пловдив сумата от 181,50 лв. /сто осемдесет и
един лева и петдесет стотинки/ допълнителен депозит за изготвената съдебно-лесотехническа
експертиза.
Решението
подлежи на обжалване с касационна жалба пред Върховния административен съд в
четиринадесетдневен срок от съобщаването за неговото изготвяне с препис за
страните.
АДМИНИСТРАТИВЕН СЪДИЯ
: