Решение по дело №902/2024 на Административен съд - Плевен

Производството е по реда на чл. 156 и сл. от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/.

Административното дело е образувано по жалба на „АБВ Проекти“ ЕООД, ЕИК *********, седалище и адрес на управление: гр.Плевен, [жк], [улица], ет. 4, ап. 10 чрез представляващ А. В. чрез адв З. С. от САК, съдебен адрес: гр. София , [улица], ет. 1, офис 22 срещу ревизионен акт № Р-04001524000482-091-001/30.05.2024 година на гл. инспектор по приходите при ТД на НАП В.Търново в частта му, с която е отказано право на приспадане на данъчен кредит по фактури, издадени от „ЮНИК СТАНДАРТС“ ЕООД, ЕИК *********, потвърден с Решение № 89/28.08.2024 г. на директор на дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ гр. Велико Търново при Централно управление на Национална агенция по приходите.

Сочи, че съгласно същия РА на „АБВ ПРОЕКТИ“ ЕООД е отказаното право на приспадане на данъчен кредит по фактури, издадени от „ЮНИК СТАНДАРТС” ЕООД. Счита РА за незаконосъобразен. От представените в хода на ревизионното производство доказателства се установява по един категоричен начин, че са налице действително реализирани доставки по смисъла на чл. 6 и чл. 9 от ЗДДС, пораждащи наличието на възникване на право на данъчен кредит по отношение на ревизираното дружество.

Счита, че са ангажирани са достатъчно доказателства, които да обосноват извод за реалността на всяка една доставка. Налице са различни по вид доказателства, които взаимно си кореспондират, поради което те следва да се кредитират и ценят като годни и относими за реалността на извършените доставки.

В хода на производството е представен Договор за покупко-продажба от 01.11.2023 г., сключен между „АБВ ПРОЕКТИ“ ЕООД и „ЮНИК СТАНДАРТС“ ЕООД. Представени са и фактури, издадени във връзка със същия Договор. В същите закупените стоки са индивидуализирани по вид, количество и цена. Процесните фактури, като вид счетоводен документ се ползват с доказателствена сила, доколкото същите съответстват на останалите събрани в хода на ревизионното производство доказателства. Фактурите съдържат всички необходими реквизити съгласно ЗСч и ЗДДС и представляват редовен и коректно оформен първичен счетоводен документ.

Фактурите са осчетоводени, както от страна на „АБВ ПРОЕКТИ“ ЕООД, а така и от страна на доставчика „ЮНИК СТАНДАРТС“ ЕООД. Начислен е и дължимият ДДС.

Съгласно чл.55, ал. 1 от ТЗ редовно водените счетоводни книги и вписванията в тях се приемат като доказателства между търговци за установяване на търговските сделки. Предмет на фактурите са доставка на стоки - строителни материали, свързани с икономическата дейност на ревизираното лице. Всички стоки по издадените фактури са заплатени, за което също са представени редовни доказателства.

Към фактурите издадени от „ЮНИК СТАНДАРТС“ ЕООД, са представени заявки и приемо-предавателни протоколи съставени между представители на двете дружества. Налице са доказателства за предаване на стоките от продавача на купувача. От тези протоколи е видно, какъв е вида на предадената стока. При покупко-продажба на родово определени вещи, вещите се индивидуализират по общи и специфични белези при предаването им от продавача на купувача, т. е. чрез фактическото действие на предаването, за каквото в случая са представени годни доказателства. В случая ясно са посочени имената на лицата, които са подписали протоколите - А. В. - управител на „АБВ ПРОЕКТИ“ ЕООД и Е. Б. - съдружник в „ЮНИК СТАНДАРТС“ ЕООД.

Така представените документи съдържат необходимата информация - съдържат номер, дата, получател, доставчик, предмет на сделката, данъчна основа и ДДС, което ги обвързва с означените във фактурите доставки. В същите са описани и стоките по вид, количество и цени, идентични с тези по съответната фактура. Издаването на приемо - предавателни протоколи, обвързани с всяка от фактурите, удостоверява предаването на стоките като способ за индивидуализирането им по чл. 24, ал. 2 от ЗЗД.

По отношение констатациите направени от приходната администрация, че при съставянето на представените документи (приемо - предавателни протоколи) е положен подпис на Е. Б., който подпис е различен от този в обявения дружествен договор по партидата на дружеството в ТР, сочи, че дори и върху представените документи да не е поставен подпис на посоченото в документа лице, а на негов представител, то това не опорочава формата на приемо-предавателните протоколи. Според нормата на чл. 301 от ТЗ действията на лице без представителна власт се считат потвърдени, ако търговецът от чието име се действа не се противопостави веднага след узнаването на тези действия. В случая е налице такова узнаване най-късно към момента на подаване на СД по ЗДДС и счетоводното отписване на стоките при доставчика, или на заприхождаването им при получателя, които действия не само не са противопоставяне по смисъла на закона, но съставляват и изрично приемане на резултатите от сделката и фактическото предаване на стоката.

Предаването на стоките е фактическо, а не правно действие и с арг. от чл. 36 от ЗЗД за извършването му от чуждо име не е необходимо упълномощаване. Дори да се приеме, че като акт на изпълнение на договора за продажба предаването е правно действие, то в съответствие с чл. 37 от ЗЗД липсва изискване за форма за действителност на упълномощаването, а и дори да са били без представителна власт действията на пълномощника са потвърдени по реда на чл. 301 от ТЗ.

Напълно неоснователно е приетото от приходната администрация, че Е. Б. не разполага с представителна власт, тъй като същият е съдружник, а не управител в дружеството. Касае се за фактическо, а не за правно действие.

Напълно неоснователно е и приетото от приходната администрация, че след като приемо-предавателните протоколи и заявки са представени едва с жалбата срещу РА, то тези доказателства не следва да се кредитират и да се ценят като годни такива, тъй като същите са нововъзникнали и създадени за обслужване на целите на обжалването. В случая в закона не е въведена преклузия за представяне на доказателства в ревизионното производство, като такива могат да бъдат представени във всеки един момент. След като няма нормативно въведен срок, действията на жалбоподателя не следва да се тълкуват в негова вреда.

Напълно неоснователно е приетото от приходната администрация, че липсата на документи за транспорт и съхранение на стоката, обосновават извод за нереалност на доставите.

Дори и да е налице липса на доказателства за транспорт и съхранение на стоките, то до колкото същите са индивидуализирани във фактурите и придружаващите ги протоколи, то това не може да бъде самостоятелно основание за отказ на правото на данъчен кредит, като в този смисъл е практиката на Съда на Европейския съюз по съединени дела С-80/11 и С-142/11 и по дела С-324/11, С-18/13. Липсата на транспортни разходи не обосновава извода за липса на реалност на доставката. Процесната доставка е такава с предмет продажба, а не с предмет тяхното транспортиране.

В тази връзка следва да се отбележи, че няма каквито и да е нормативно установени изисквания, при осъществяване на доставки от категорията на процесните, да е наложително съставянето на експедиционни бележки, анализни свидетелства, складови разписки, или др. Наред с това поначало пътният лист/товарителница, като вид транспортен документ, нямат за предназначение да установяват фактическото предаване на стоките от превозвача на получателя.

В хода на ревизията, ревизиращия екип не е информирал „АБВ ПРОЕКТИ“ ЕООД за невъзможността да бъде открит неговия доставчик, с цел оказване на съдействие по издирването му и предоставяне на изисканите доказателства. Ревизиращия екип е следвало да уведоми „АБВ ПРОЕКТИ“ ЕООД и да му предостави възможност да сътрудничи на екипа, като издири доставчика си с оглед предоставяне на исканата документация, която ще му даде възможност за защита и ще възпрепятства формирането на необосновани изводи за липсващи документи и съответно за определяне за внасяне на задължения по ЗДДС.

Органите по приходите са изпълнили формално задълженията си, без да положат необходимите усилия, за да открият представител на процесния доставчик. Недопустимо е в резултат на собственото си бездействие и неизпълнение на служебните си задължения по реда на чл. 37, ал. 1 ДОПК, органите по приходите да излагат изводи, че доставчикът не може да бъде намерен на адрес, че не е представил изисканите му доказателства, а от тук, че липсват доказателства за извършване на реални доставки.

Съда на Европейския съюз (СЕС) в решение на от 21.06.2012 г. по съединени дела С-80/11 и С-142/11 се е произнесъл, че чл.167, чл.168, буква а), чл.178, буква а) и чл.273 от Директива 2006/112 трябва да се тълкуват в смисъл, че не допускат национална практика, съгласно която данъчният орган отказва да признае право на приспадане, поради това че данъчнозадълженото лице не се е уверило, че издателят на фактурата за стоките, във връзка с които се иска упражняване на това право, има качеството на данъчнозадължено лице, разполагал е със стоките, предмет на доставката, бил е в състояние да ги достави и е изпълнил задълженията си за деклариране и за внасяне на ДДС, или поради това че въпросното данъчнозадължено лице не притежава други документи.

По аналогичен въпрос с настоящия, е налице произнасяне на Съда на ЕС - Решение на Съда (трети състав) от 21 юни 2012 година по съединени дела С-80/11 и С-142/11. Сочи и практика на ВАС.

Моли да се отмени РА, претендира направените съдебни разноски.

С определение № 3741/28.10.2024 г. /л.326/ жалбата е оставена без движение за внасяне на държавна такса, като същата е внесена в посочения от съда срок /л.331/.

С определение №3911/14.11.2024 г. /л.334/ са конституирани страните, и на ответника е указано, че носи доказателствената тежест.

В съдебно заседание жалбоподателят -„АБВ ПРОЕКТИ“ ЕООД, редовно уведомен, не се явява, не се представлява. Представя становище, в което прави искане за отмяна на ревизионния акт в обжалваната част и присъждане на разноски.

Ответникът – Директор на дирекция „ОДОП“ В.Търново при ЦУ на НАП се представлява от юрк В., която намира ревизионния акт в обжалваната частта за законосъобразен и моли съдът да вземе предвид мотиви на административния орган, изложени в решение от 28.08.2024 година. Намира, че не се доказва действителност на доставките на стоките по чл. 6 от ЗДДС по фактури, издадени от доставчика. Намира, че от жалбоподателя в хода на съдебното производство не е проведено успешно пълно насрещно доказване на истинността на оспорените по реда на чл. 193 от ГПК приемо –предавателни протоколи и приетата по делото съдебно-счетоводна експертиза не променя установената в хода на ревизията фактическа обстановка. Моли жалбата да бъде отхвърлена и да бъдат присъдени разноски в размер на 7869,67 лева.

Административен съд - Плевен, шести състав, след като обсъди доводите на страните и събраните по делото доказателства в тяхната цялост приема за установено от фактическа страна следното:

О. Р. акт № Р-04001524000482-091-001/30.05.2024 г. /л.л.81-85/ е поправен с Ревизионен акт за поправка на РА (РАПРА) № П-04001524104213-003-001/11.06.2024 г./л.л.75-79/, издадени от П. Г. А. на длъжност началник сектор „Ревизии“, възложила ревизията и Р. В. Н. на длъжност главен инспектор по приходите при ТД на НАП Велико Търново, ръководител на ревизията, и е потвърден с Решение №89/28.08.2024 год. /л.л.10-14/ на Директора на Дирекция „ОДОП“ Велико Търново при ЦУ на НАП. Със същия РА за данъчен период м. 12.2023 година е отказано право на приспадане на данъчен кредит в размер на 85 745,60 лв. по фактурите, издадени от „ЮНИК СТАНДАРТС” ЕООД и са определени лихви в размер на 4 500,33 лв. Именно в тази част е обжалван РА пред съда и е потвърден като законосъобразен.

За пълнота съдът отбелязва, че с РА са определени и други задължения - за лихви по сторнирани фактури /посочени като издадени от друго дружество/, както и суми за възстановяване, в които части РА не е обжалван по административен ред, не се обжалва и пред съда, а и изрично в жалбата се посочва, че се обжалва РА, с който е отказано право на приспадане на данъчен кредит.

Ревизията е възложена, съгласно чл. 112, ал. 2, т. 1 от ДОПК, със Заповед за възлагане на ревизия /ЗВР/ № Р-04001524000482-020-001/25.01.2024 г., връчена по електронен път на 30.01.2024 г. За резултатите от ревизията е съставен Ревизионен доклад (РД) № Р-04001524000482-092-001/10.05.2024 г. /л.л.89-102/, връчен по електронен път на 15.05.2024 г. /л.103/.

Срещу ревизионния доклад не е подадено възражение по реда на чл. 117, ал. 5 от ДОПК.

Издаден е обжалваният РА, като същият е обжалван по отношение на отказаното право на данъчен кредит по фактури, издадени от „ЮНИК СТАНДАРТС” ЕООД, видно от жалбата при обжалването по административен ред /л.20 и сл./., като на л. 30 от жалбата е посочена, че се прави искане за отмяна на Ревизионен акт № Р-04001524000482-091-001/30.05.2024 г. в частта относно отказано право на приспадане на данъчен кредит в размер на 85 897,66 лв. по фактури, издадени от „Юник Стандрат“ ЕООД .

С Решение № 89/28.08.2024 г. на Директора на Дирекция "ОДОП"-гр. Велико Търново същият РА е потвърден в обжалваната му част.

Предмет на оспорване в настоящото съдебно производство е РА в частта, в която е обжалван по административен ред и е потвърден.

За да потвърди РА в оспорената му част, решаващият орган е приел за установено следното:

С РА на „АБВ ПРОЕКТИ“ ЕООД са определени допълнителни задължения по ЗДДС, произтичащи от отказано право на приспадане на данъчен кредит в размер на 85 745,60 лв. за данъчен период м. 12.2023 г. по фактури, издадени от „ЮНИК СТАНДАРТС“ ООД и определените във връзка с това лихви за просрочие в размер на 4 500,33 лв., както и лихви за данъчни периоди м.06.2023 г. и м.08.2023 г. общо в размер на 2 402,34 лв. във връзка с неправомерно упражнено право на приспадане на данъчен кредит по фактури, издадени от „АВТО СТРОЙ“ ООД, по които е извършена корекция от ревизираното дружество през м. 12.2023 г. С оглед на установения ДДС за възстановяване за по-голямата част от ревизираните периоди общо в размер на 2 835,84 лв. и след извършено прихващане, с обжалвания РА са установени задължения за довнасяне за ДДС в размер на 82 909,76 лв. и лихви в размер на 6 902,67 лв.

След издаването на РА № Р-04001524000482-091-001/30.05.2024 г., органите по приходите са констатирали грешки, изразяващи се в неотчитане, че посочените като надвнесените суми за ДДС за м.09.2023 г. и м.11.2023 г. общо в размер на 837,27 лв. са възстановени с АПВ. По инициатива на органите по приходите, на основание чл. 133, ал. 3 от ДОПК е извършена поправка на тези грешки с Ревизионен акт за поправка № П- 04001524104213-003-001/11.06.2024 г. Издаденият РАПРА представлява неразделна част от обжалвания РА.

Предмет на обжалването по административен ред са били определените с РА допълнителни задължения за данъчен период м. 12.2023 г., произтичащи от отказано право на приспадане на данъчен кредит в размер на 85 745,60 лв. и определените във връзка с това лихви за просрочие в размер на 4 500,33 лв.

„АБВ ПРОЕКТИ“ ЕООД е вписано в Търговския регистър на 11.12.2018 г. със седалище и адрес на управление гр. Плевен, [жк] [улица], ет.4, ап.10. С протокол-решение от 13.12.2018 г. по партидата на дружеството в Търговския регистър е вписан открит клон със седалище и адрес на управление гр. София, общ. Столична, [жк], [улица], ет. 13. Дружеството е регистрирано по ЗДДС на 17.11.2018 г. Същото е извършвало дейност - изграждане на ел. инсталации, СМР услуги на жилищни и нежилищни сгради, профилактика и поддръжка на ел. инсталации, изграждане на фотоволтаични инсталации и други.

На ревизираното дружество е връчено искане за представяне на документи и писмени обяснения от задълженото лице (ИПДПОЗЛ) № Р-04001524000482-040-001/12.02.2024 г.

С него органите по приходите са изискали от „АБВ ПРОЕКТИ“ ЕООД копия на 32 броя фактури, издадени от „ЮНИК СТАНДАРТС“ ООД към „АБВ ПРОЕКТИ“ ЕООД през м. 12.2023 г.; съпроводителни документи към тях - приемо-предавателни протоколи, складови разписки и др., договори, анекси или споразумения, сключени между „ЮНИК СТАНДАРТС“ ООД и „АБВ ПРОЕКТИ“ ЕООД; документи относно транспорта на фактурираните доставки; както и платежни документи за извършени разплащания.

В отговор по електронен път чрез електронната система на НАП на 03.03.2024 г. са представени само копия на 32 броя фактури, издадени от „ЮНИК СТАНДАРТС“ ООД, фискални бонове към 28 броя фактури и договор за покупко-продажба от 01.11.2023 г.

На същия ден по електронен път чрез електронната система на НАП от „АБВ ПРОЕКТИ“ ООД е депозирана молба с вх.№ Р-04001524000-482-МЛБ/03.03.2024 г. за удължаване на срока за представяне на документи по въпросното ИПДПОЗЛ № Р-04001524000482-040-001/12.02.2024 г. Въпреки подадената молба, до края на ревизионното производство от страна на ревизираното лице, не са представени други документи, освен тези приети в отговор на ИПДПОЗЛ № Р-04001524000482-040-001/12.02.2024 г.

В хода на ревизията, във връзка с издадените към жалбоподателя фактури с предмет различни видове строителни материали е извършена насрещна проверка на „ЮНИК СТАНДАРТС“ ООД, документирана с ПИНП № П-22221424020023-141-001/14.03.2024 г. Видно от него е, че искането за представяне на документи и писмени обяснения е връчено по реда на чл. 32 от ДОПК, като в указания срок, а и след това, няма представени документи от страна на „ЮНИК СТАНДАРТС“ ЕООД.

С Протокол № Р-04001524000482-ППД-001/07.02.2024 г. са присъединени документи от извършената проверка по прихващане или възстановяване на „АБВ ПРОЕКТИ“ ЕООД, приключила с АПВ № П-04001524017900-004-001/31.01.2024 г. Сред присъединените документи са: АПВ, представените документи с вх. № П-04001524017900-ПРД- 001/31.01.2024 г. по връченото ИПДПОЗЛ и покана по чл. 103 от ДОПК № П- 04001524017900-177-001/29.01.2024 г.

С Протокол № Р-04001524000482-ППД-002/07.02.2024 г. са присъединени документи от извършената проверка на „АБВ ПРОЕКТИ“ ЕООД с УИН П-04001523234418 /по повод на подадено искане за прихващане или възстановяване № 1500И385780/11.12.2023 г./. Сред присъединените документи са: представените документи от „АБВ ПРОЕКТИ“ ЕООД с вх. № П-04001523234418-ПРД-001-И/28.12.2023 г., вх. № П-04001523234418-ПРД-002-И/28.12.2023 г. и вх. № П-04001523234418-ПРД-003-И/03.01.2024 г. и Протокол № П-16002423236097-141-001/04.01.2024 г. за извършена насрещна проверка на „АВТО СТРОЙ“ ЕООД.

С Протокол № Р-04001524000482-ППД-003/07.02.2024 г. са присъединени документи от извършената проверка на „АБВ ПРОЕКТИ“ ЕООД с УИН П-04001523234362 /проверка по прихващане или възстановяване, приключила с АПВ № П-040015232343 62-004- 001/10.01.2024 г./. Сред присъединените документи са: представените документи от „АБВ ПРОЕКТИ“ ЕООД с вх. № П-04001523234362-ПРД-001-И/28.12.2023 г., вх. № П- 04001523234362-ПРД-002-И/03.01.2024 г. и вх. № П-04001523234362-ПРД-003-И/03.01.2024 г., копия на фактури за покупки и продажби за периода 01.09.2023 г. – 30.11.2023 г., счетоводни регистри за периода 01.09.2023 г. - 30.11.2023 г., договори за СМР за периода.

Въз основа на събраните доказателства, при ревизията органите по приходите са отказали право на приспадане на данъчен кредит общо в размер на 85 745,60 лв. по 32 броя фактури, издадени от „ЮНИК СТАНДАРТС“ ООД, гр. София, с ЕИК ********* за данъчен период м. 12.2023 г. От мотивите на ревизионния акт и ревизионния доклад към него е видно, че органите по приходите са направили извод за липса на реални доставки на стоки между жалбоподателя и доставчика. В резултат на така установеното от фактическа страна, органите по приходите са отказали право на приспадане на данъчен кредит по тези фактури на основание чл. 69, ал. 1, т. 1, чл. 68, ал. 1, т. 1 и ал. 2, във връзка с чл. 6 и чл. 25 от ЗДДС.

РА в тази му част е обжалван по административен ред, като е посочено по-горе и жалба е отхвърлена, като от директора на ДОДОП, като е прието , че съгласно чл. 113, ал. 4 от ЗДДС, фактурата се издава задължително не по-късно от 5 дни от датата на възникване на данъчното събитие за доставката, а в случаите на авансово плащане - не по-късно от 5 дни от датата на получаване на плащането. В случая не са налице доказателства за възникнало данъчно събитие, по смисъла на чл. 25 от ЗДДС - прехвърляне на собственост върху конкретни стоки.

Прието е, че основно значение за преценката на органите по приходите на фактическата обстановка и за направените от тях правни изводи е непредставянето на документи от самия жалбоподател, а не действията и обстоятелствата, касаещи процесния доставчик, като от ревизираното лице в хода на ревизията са представени единствено копия на 32 броя фактури, издадени от „ЮНИК СТАНДАРТС“ ООД, фискални бонове към 28 броя фактури и договор за покупко-продажба от 01.11.2023 г.

Прието е, че обстоятелството, че ревизираното лице разполага с първични счетоводни документи - фактури, не означава, че същите автоматично доказват отразените в тях обстоятелства и не е достатъчен, за да обоснове правото на данъчен кредит по тях, като фактурата се ползва с доказателствена сила, доколкото съответства на останалите събрани в хода на ревизионното производство доказателства.

Прието е, че правото на приспадане на данъчен кредит на данъчно задълженото лице възниква при кумулативното осъществяване на елементите от регламентирания в ЗДДС сложен фактически състав. Наред с притежаването на данъчния документ по чл. 71, т. 1 от ЗДДС, той включва и установяването на реалното получаване на стоките по облагаемата доставка - арг. от чл. 6, ал. 1 от ЗДДС. При липсата на нормативна уредба, която да изисква наличието на конкретен вид документи за доказване на относимите в тази връзка факти и обстоятелства, определящо за преценката, дали една доставка е действително осъществена е съвкупният анализ на всички събрани при ревизията доказателства. Посочва се, че трайна е и съдебната практика, че издаването на фактура и осчетоводяването й от страните по нея само по себе си не установява действителното извършване на обективираната в нея доставка и действителното извършване на доставките, по които се претендира право на приспадане, е многократно подчертавана и от СЕС като изискуемо условие за възникване на претендиралото право, като следва в съответствие с националните правила за доказването да се извърши обща преценка на всички доказателства и фактически обстоятелства по спора, за да определи, дали претендиращият право на приспадане и може да го упражни.

Посочва се, че реалното осъществяване на доставката е фактически въпрос, който изисква цялостна оценка на всички доказателства, които пряко и/или косвено свидетелстват за нейното извършване и само действително осъществената доставка може да породи изискуемост на данъка, съответно право на приспадане, в който случай и при изпълнение на останалите материалноправни и процесуалноправни изисквания, правото на приспадане по принцип не може да бъде ограничавано.

Считат, че с оглед легалната дефиниция за доставка на стоки по смисъла на чл. 14, пар. 1 от Директива 2006/112/ЕО и чл. 6, ал. 1 от ЗДДС, за доставки с посочения предмет правно релевантни за доказването на изпълнението им са доказателства за наличност на стоките в патримониума на доставчика, прехвърлянето на собствеността в патримониума на получателя (ревизираното лице), както и доказателства за съпътстващи изпълнението факти като фактическото предаване, мястото на изпълнението на доставките и свързаните с това доказателства за наличие на търговски обекти и транспортиране на стоките. Разместването на материални блага предполага оставянето на материални следи за това движение, поради което ревизираното лице следва да притежава, респективно да представи още в хода на ревизията доказателства за реално транспортиране и предаване на стоки, съдържащи индивидуализиращи стоката белези, които да наведат на категоричен и несъмнен извод, че стоки от посочения вид и количество са отделени и реално предадени на получателя. В случая документите не отговарят на това изискване, като същевременно при извършената насрещна проверка на доставчика не се установява, че същият е притежавал спорните видове и количества стоки и ги е прехвърлил на АБВ ПРОЕКТИ ЕООД. Липсват доказателства за притежаване, съхранение и транспортиране на процесните стоки с оглед възможността да бъдат предмет на реално извършени доставки между дружеството пряк доставчик и ревизираното дружество.

По отношение на представения в хода на ревизията договор между „АБВ ПРОЕКТИ“ ЕООД и „ЮНИК СТАНДАРТС“ ООД, е отбелязано, че Върховният административен съд нееднократно е посочвал, че договорът е само доказателство за възникнали облигационни отношения между страните, но не и за реално изпълнение на фактурираните доставки. За да се приеме, че сключените договори са реални, необходимо е не само да се установи сключването им, а трябва да са налице документи, удостоверяващи тяхното изпълнение. В случая от ревизираното лице в хода на ревизията не са представени изрично изисканите му: съпроводителни документи - приемо-предавателни протоколи, складови разписки; транспортни документи към всички спорни фактури, издадени от „ЮНИК СТАНДАРТС“ ООД, счетоводни регистри за отчитане на фактурите, издадени от „ЮНИК СТАНДАРТС“ ООД, не е осигурен достъп до тях, нито са представени доказателства за реално получаване на фактурираните му стоки и влагането им в извършваната независима икономическа дейност.

Посочва се, че при обжалването по административен ред са представени 36 броя приемо-предавателни протоколи към фактурите, издадени от „ЮНИК СТАНДАРТС“ ООД, както и 8 л/бр. разпечатки от имейл кореспонденция със заявки между двете дружества, но органът е приел ,с оглед момента на представянето им, че те следва да се разглеждат като новосъздадени документи за целите на административното обжалване и не следва да се ценят като годни доказателства.

Посочено е обаче, че при преглед на приложените приемо-предавателни протоколи се установява, че същите са 36 броя, а процесиите фактури, издадени от „ЮНИК СТАНДАРТС“ ООД са 32. Представените приемо-предавателни протоколи макар и неподредени в хронологичен ред, в преобладаващата част се покриват със съдържанието, позиции и стойности по процесиите фактури. Представен е два пъти един и същ приемо-предавателен протокол от 30.12.2023 г. към фактура № **********/30.12.2023 г. За приложените приемо- предавателен протокол от 12.12.2023 г. за 40 броя перфоратори с единична цена 200 лв. на стойност 8 000,00 лв. и ДДС 1 600,00 лв., както и за приемо-предавателен протокол от 13.12.2023 г. за 23 броя сгъваеми стълби с платформа с единична цена 349,99 лв. на стойност 8 049,91 лв. и ДДС 1 609,96 лв., липсват фактури. За фактура № **********/16.12.2023 г. е представен приемо-предавателен протокол от 12.12.2023 г., като се установяват несъответствия между количествата на стоките, стойността, ДДС и сумата за плащане по двата документа. По фактурата стоката е: гипсокартон 12,5 мм, 400 бр. с единична цена 11,658333 лв. на стойност 4 663,33 лв.; гипсокартон 9,5 мм, 300 бр. с единична цена 10,8250 лв. на стойност 3 247,50 лв. Данъчната основа по фактурата е общо 7 910,83 лв., ДДС е 1 582,17 лв., сумата за плащане е 9 493,00 лв., приложен е фискален бон за 9 393,00 лв. По приемо-предавателния протокол стоката е: гипсокартон 9,5 мм, 400 бр. с единична цена 10,8250 лв. на стойност 4 330,00 лв. гипсокартон 12,5 мм, 300 бр. с единична цена 11,658333 лв. на стойност 3497,50 лв.; данъчната основа е общо - 7 827,50 лв., ДДС е 1 565,50 лв., а сумата за плащане 9 393,00 лв.

Органите по приходи приемат, че според приложените приемо- предавателни протоколи към процесните фактури, стоката е предадена между Е. Б., представител на „ЮНИК СТАНДАРТС“ ООД и А. В., представител на „АБВ ПРОЕКТИ“ ЕООД в гр. София. Протоколите съдържат подпис за предал с посочено име Е. Б., но съгласно данните от Търговския регистър лицето Е. Б. няма представителна власт и не представлява дружеството, а е само съдружник и притежава 33% от дружествените дялове. Положените подписи за предал в приемо-предавателните протоколи видимо се различават от подписа на Е. Б. в дружествения договор от 29.03.2021 г. на „ЮНИК СТАНДАРТС“ ООД, публикуван в Търговския регистър и в протоколите не е посочено точното място на предаване, а няма и данни дружеството доставчик да притежава търговски обект - склад за търговия със строителни материали, като към нито една от процесните фактури не са представени транспортни документи, които да удостоверят транспорта на стоката от гр. София до склад на жалбоподателя или до обект на негов клиент.

Посочва се, че в хода на административното обжалване отново е изпратено искане за представяне на документи и писмени обяснения до „ЮНИК СТАНДАРТС“ ООД, но отговор не е получен.

Прието е, че приложените приемо-предавателни протоколи не са годни да удостоверят реално осъществили се факти, а показват само, че жалбоподателят изготвя документи, единствено за целите на административното обжалване, които не отразяват факти от обективната действителност, като приложени към жалбата разпечатки от имейл кореспонденция и заявки не могат да бъдат обвързани с процесните фактури, нито с процесния доставчик.

Прието е, че представените от „АБВ ПРОЕКТИ“ ЕООД при ревизията и към жалбата по административен ред документи не могат да докажат, че процесните фактури, издадени от „ЮНИК СТАНДАРТС“ ООД отразяват факти от обективната действителност, т.е. не са налице продажби на стоки, тъй като фактурата не е самостоятелен отделен документ, а част от документите, които се съставят в рамките на търговския и счетоводен процес в аспекта на Директива 2010/45/ЕС от 13.07.2010 г. за изменение на Директива 2006/112/ЕС относно общата система на ДДС по отношение правилата на фактуриране.

Прието е в решението директор на ДОДОП , че „АБВ ПРОЕКТИ“ ЕООД не е представил годни доказателства за реално получаване на стоки по процесните фактури, издадени от „ЮНИК СТАНДАРТС“ ООД, което води до извод, че тези фактури са съставени с цел ползване на данъчен кредит от „АБВ ПРОЕКТИ“ ЕООД, и е налице знание в страната получател, при положение, че тази страна не отрича получаването на документа, нещо повече декларира го в отчетните регистри по ЗДДС, с цел ползване на данъчен кредит. Посочва се, че жалбоподателят , който е получател по фактурите и претендира за приспадане на данъчен кредит по фактура, по която не е получило нищо, не може да не знае този факт, а и „ЮНИК СТАНДАРТС“ ООД е дерегистрирано по ЗДДС на 05.02.2024 г., малко след като са издадени спорните фактури.

Органът приема, че не е доказано осчетоводяване на процесните фактури при доставчика, тъй като при ревизията счетоводни регистри не са представени, нито пък е осигурен достъп до счетоводството.

В хода на административното обжалване е изпратено искане с изх.№ 867/15.07.2024 г. до „АБВ ПРОЕКТИ“ ЕООД, с което е изискано предоставяне на писмена информация и доказателства за транспортиране на материалите, за осчетоводяването на фактурите, респективно за влагането им в независимата икономическа дейност на дружеството-жалбоподател. Изискани са писмени обяснения и доказателства, къде са вложени строителните материали, на кой обект и във връзка с кой договор, респективно издадена от жалбоподателя фактура. Изискани са счетоводни регистри на сметка 302 „Материали“ и сметка 601 „Разходи за материали“, както и Оборотна ведомост и Главна книга за 2023 г. Искането е връчено по електронен път на 15.07.2024 г. на декларирания от дружеството електронен адрес, но в указания срок и до издаване на решението на директора на ДОДОП няма представени доказателства от страна на „АБВ ПРОЕКТИ“ ЕООД. Предвид това, освен че не е доказано реалното получаване на стоките, предмет на спорните фактури, не са налице и доказателства за тяхното използване в независимата икономическа дейност на жалбоподателя за последващи облагаеми доставки. В този смисъл, представените от ревизирания субект документи не са годни доказателства и не очертават надеждна одитна следа, свързваща фактурите и спорните доставки, тъй като фактурите са част от документите, които се съставят в рамките на търговския и счетоводен процес в аспекта на Директива 2010/45/ЕС от 13.07.2010 г. за изменение на Директива 2006/112/ЕС относно общата система на ДДС по отношение правилата на фактуриране. В настоящия случай в счетоводната документация на ревизираното дружество, както и на неговия доставчик липсва документален поток на сделката, който да позволява да се провери, дали е извършена доставката на стока, документирана с процесните фактури.

Прието е, че тъй като от страна на ревизираното лице, а и от страна на „ЮНИК СТАНДАРТС“ ООД, не са представени годни доказателства за доставки на стоките, правилно органите по приходите са приели, че не са налице условията по чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69, ал. 1, т. 1, във връзка с чл. 6 от ЗДДС за ползване на право на данъчен кредит.

По настоящето дело с протоколно определение от 13.02.2025 г. /л.л.364-365/ е открито производство по оспорване истинността, верността на съдържанието и автентичността на положените подписи съответно за „предал“ на следните 33 приемо-предавателни протоколи /които са приобщени на л.л.39-51,53-62, 64-74 от делото/:

1. Приемо-предавателен протокол от 30.12.2023 г. - на стойност 8 811,10 лв.

2. Приемо-предавателен протокол от 05.12.2023 г. - на стойност 7 665,60 лв.

3. Приемо-предавателен протокол от 04.12.2023 г. - на стойност 9 446,20 лв.

4. Приемо-предавателен протокол от 05.12.2023 г. - на стойност 9 110,90 лв.

5. Приемо-предавателен протокол от 06.12.2023 г. - на стойност 9 663,50 лв.

6. Приемо-предавателен протокол от 06.12.2023 г. - на стойност 9 442,50 лв.

7. Приемо-предавателен протокол от 07.12.2023 г. - на стойност 8 852,60 лв.

8. Приемо-предавателен протокол от 07.12.2023 г. - на стойност 9 663,80 лв.

9. Приемо-предавателен протокол от 19.12.2023 г. - на стойност 71 242,50 лв.

10. Приемо-предавателен протокол от 10.12.2023 г. - на стойност 47 829 лв.

11. Приемо-предавателен протокол от 21.12.2023 г. - на стойност 130 045,59 лв.

12. Приемо-предавателен протокол от 12.12.2023 г. - на стойност 9 393 лв.

13. Приемо-предавателен протокол от 30.12.2023 г. - на стойност 9 629,10 лв.

14. Приемо-предавателен протокол от 08.12.2023 г. - на стойност 9 292,90 лв.

15. Приемо-предавателен протокол от 08.12.2023 г. - на стойност 8 929 лв.

16. Приемо-предавателен протокол от 09.12.2023 г. - на стойност 8 099 лв.

17. Приемо-предавателен протокол от 09.12.2023 г. - на стойност 9 950,07 лв.

18. Приемо-предавателен протокол от 09.12.2023 г. - на стойност 9 957,60 лв.

19. Приемо-предавателен протокол от 10.12.2023 г. - на стойност 9 400,80 лв.

20. Приемо-предавателен протокол от 10.12.2023 г. - на стойност 9 127,80 лв.

21. Приемо-предавателен протокол от 11.12.2023 г. - на стойност 9 160,20 лв.

22. Приемо-предавателен протокол от 11.12.2023 г. - на стойност 8 945,20 лв.

23. Приемо-предавателен протокол от 13.12.2023 г. - на стойност 9 950,07 лв.

24. Приемо-предавателен протокол от 14.12.2023 г. - на стойност 8 238,07 лв.

25. Приемо-предавателен протокол от 14.12.2023 г. - на стойност 8 099,10 лв.

26. Приемо-предавателен протокол от 16.12.2023 г. - на стойност 9 357,40 лв.

27. Приемо-предавателен протокол от 19.12.2023 г. - на стойност 9 966,60 лв.

28. Приемо-предавателен протокол от 28.12.2023 г. - на стойност 9 627,60 лв. г.

29. Приемо-предавателен протокол от 28.12.2023 г. на стойност 9 629,10 лв.

30. Приемо-предавателен протокол от 28.12.2023 г. на стойност 7 655,13 лв.

31. Приемо-предавателен протокол от 28.12.2023 г. на стойност 9 386,30 лв.

32. Приемо-предавателен протокол от 28.12.2023 г. на стойност 8 718,20 лв.

33. Приемо-предавателен протокол от 29.12.2023 г. на стойност 9 717,30 лв.

Със същото определение на жалбоподателя е указана доказателствената тежест на основание чл.193, ал.3 ГПК вр. чл.144 АПК.

С протоколно определение от 13.02.2025 г. /л.364/ е допусната съдебно счетоводна експертиза /ССЕ/, с ВЛ икономист-счетоводител, като заключението на същата е приобщено на л.л.382-392.

Вещото лице посочва, че счетоводството на дружество „АБВ Проекти“ ЕООД, ЕИК ********* е организирано и водено в съответствие с изискванията на ЗСч и Националните счетоводни стандарти, по утвърден сметкоплан. Дружеството е регистрирано по ЗДДС, считано от 17.11.2018 г., без достигнат оборот за задължителна регистрация.

Посочва, че получените фактури за доставки на материали и услуги се отразяват в дневник на покупките, а издадените фактури за извършените от дружеството услуги се отразяват в дневник на продажбите. Съставените регистри по ЗДДС и СД за всеки данъчен период са подадени по електронен път с електронен подпис на упълномощено лице - Я. В..Дължимите размери на ДДС по издадените от дружеството фактури за продажби на услуги е начислен.Счетоводните записвания по сметките се отразяват в хронологичен ред.

Експертизата не е извършила проверка в счетоводството на дружество „Юник Стандартс“ ООД, поради факта, че на предоставения от А. В. телефонен номер за връзка с дружеството - ********** никой не отговаря.

На изпратена от ВЛ молба с искане за предоставяне на документи или адрес на който се извършва счетоводството на посоченият имейл адрес, на който е водена търговска кореспонденция между „АБВ Проекти" ЕООД и „Юник Стандартс“ ООД - [електронна поща] - не е получен отговор.

На декларираният адрес по регистрация и адрес за кореспонденция - София, [жк], бл.228, Партер не се помещава дружество с наименование „Юник Стандартс“ ООД.

При извършената насрещна проверка на „Юник Стандартс“ ООД, в процеса на ревизионното производство на „АБВ Проекти“ ЕООД, документирана с Протокол №П-22221424020023-141-001/14.03.2024 г. е установено , че дружеството е с прекратена регистрация, считано от 05.02.2024 г., поради установени обстоятелства по чл.176 от ЗДДС, в периода 01.12.2023 г. - 31.12.2023 г. в дружеството няма наети лица по трудово правоотношение, в качеството си на осигурител, дружеството не е подавало Декларации обр.1 и обр.6 за наети лица в периода 01.12.202г. - 31.12.2023 г., не притежава активи и за календарната 2023 г. не са подадени Справки по чл.73, ал.1 и ал.6 от ЗДДФЛ за изплатени доходи по трудови и извънтрудови правоотношения. Установено е, че дружеството е регистрирано по реда на ДОПК от 28.10.2020 г. и няма подавани ГДД по чл.92 от ЗКПО от регистрацията до момента на проверката, управител на дружеството е И. П. М. - назначен от 29.03.2021 г., съгласно протокол от заседание на Общото събрание на „Юник Стандартс“ ООД. Лицето е с прекъснати здравноосигурителни вноски от м.06.2021 г. до момента на проверката; Б. О. Р. - съдружник и съсобственик на „Юник Стандартс“ ООД, притежаващ 67 дружествени дяла, всеки с номинал по 1,00 лв. е с прекъснати здравноосигурителни вноски от м.02.2019 г. до момента на проверката; Е. П. Б. - съдружник и съсобственик на „Юник Стандартс“ ООД, притежаващ 33 дружествени дяла, всеки с номинал по 1,00 лв. е пенсионер от 24.11.2014 г. на основание чл.71 от КСО и не е подавал Окд 5 за осигуряване в качеството на съдружник в ООД на основание чл.4, ал.3, т.2 от КСО или чл.40, ал.1, т.2 от ЗЗО от регистриране на дружеството до момента на проверката.

Вещото лице посочва, че между дружествата „Юник Стандартс“ ООД, ЕИК ********* в качеството на продавач и „АБВ Проекти“ ЕООД, ЕИК ********* в качеството на купувач е сключен договор за покупко-продажба на материали и съгласно т.1 от Договора продавача прехвърля собствеността и предава на купувача стоките описани във фактурите и приемо - предавателните протоколи.

В изпълнение на договорните задължения, дружеството - продавач е издало общо 32 броя фактури за продажби на материали на обща стойност 514 473,73 лв., в т.ч. данъчна основа – 428 728,13 лв. и начислен ДДС – 85 745,60 лв.

Установено е от вещото лице, че издадените фактури са декларирани в СД по ЗДДС вх.№1500- 2050227/30.01.2024 г. и в дневника за покупки на „АБВ Проекти“ ЕООД за данъчен период м.12.2023 г. с основание „покупка на материали“ и със същите стойности. В Справка декларацията е деклариран резултат за периода в кл.50 - „ДДС за внасяне“ -152,06 лв. и в кл. 71 „Данък за ефективно внасяне“ - 152,06 лв.

В счетоводството на „АБВ Проекти“ ЕООД декларираните фактури за доставка на материали са отразени по Дт на сч.сметка 601 „Разходи за материали" на обща стойност 428728,13 лв., по Дт сч.сметка 4531 „Начислен ДДС на покупките с пълен данъчен кредит“ - 85745,60 лв. и по Кт на сч.сметка 401 „Доставчици“, партида „Юник Стандартс“ ООД.

Установено е ,че „АБВ Проекти“ ЕООД няма склад за съхранение на строителните материали и доставките се извършват директно на обект и се отчитат на разход за обекта.

За периода 01.12.2023 г. - 31.12.2023 г. отчетените приходи от извършени СМР са на обща стойност 249 916,64 лв., без вкл. ДДС от които:

• На „ДЕ СТАР 36“ ЕООД - 208476,64 лв., по фактура №**********/19.12.2023 г.;
• На „ИСТА А.“ ООД - 12940,00 лв. по фактура №**********/2.12.2023 г.;
• На „БРИДЖ-1“ ЕООД - 28500,00 лв. по фактура №**********/31.12.2023 г.

От направените констатации е видно, че стойността на декларираните доставки на строителни материали от „Юник Стандартс“ ЕООД, надвишават значително по стойност, декларираните продажби на СМР услуги за данъчен период м.12.2023 г.

Счетоводното отразяване на плащанията в брой, съгласно предоставения счетоводен регистър Главна книга за сч.сметка 401 „Доставчици", партида „Юник Стандартс“ ООД е извършено през м.12.2023 г. и м.01.2024 г., както следва:

• През м.12.2023 г. - плащания по 15 броя фактури на обща стойност 135 915,37 лв.
• През м.01.2024г. - плащания по 4 броя фактури на обща стойност 35 665,20 лв.

По останалите 10 броя фактури, на които е отразен начин на плащане „в брой“ и има приложен фискален касов бон не са отразени плащания в счетоводството.

По отношение на фактури №**********/19.12.2023 г., №**********/20.12.2023 г. и №**********/21.12.2023 г. от ревизиращият екип е установено, че при извършена проверка документирана с Протокол №П-04001524017900, присъединен към ревизионното производство, е отразен начин на плащане „в брой“, а на предоставените в хода ревизионното производство фактури е отразен начин на плащане „По банка - BG16FINV91501017529838“.

От приложеното в делото извлечение за движение на паричните средства по банкова сметка BG94IABG74731000370501 с титуляр „АБВ Проекти“ ЕООД за периода 01.12.2023 г. - 31.12.2023 г. и предоставените на експертизата извлечения за периоди 31.12.2023 г. -31.01.2024 г., 01.02.2024 г. - 29.02.2024 г. и 01.04.2024 г.- 31.07.2024 г. не се установяват извършени плащания към посочената във фактурите сметка BG16FINV91501017529838.

Предвид обстоятелството, че с дружество „Юник Стандартс" ООД не е осъществен контакт, експертизата не може да даде отговор на въпроса, отразени ли са фактурите в счетоводството му.

В Ревизионен доклад № Р-04001524000482-092-001/10.05.2024 г. е отразено, че в ИС на НАП издадените фактури на клиента „АБВ Проекти“ ЕООД са отразени в дневник за продажбите на „Юник Стандартс“ ООД за данъчен период м.12.2023 г.

Дружеството не е съставяло ГФО и не е подавало ГДД по чл.92 от ЗКПО от регистрацията си до момента на извършване на данъчна ревизия на „АБВ Проекти“ ЕООД, от което може само да се предполага, че счетоводството е сведено до съставяне и подаване на СД по ЗДДС.

Към подадена Жалба по Ревизионен акт №Р-04001524000482-091- 001/30.05.2024 г. с вх. №14507/24.06.2024 г. са приложени 35 броя Приемо- предавателни протоколи, двустранно подписани от Е. Б. - предал и А. В. - приел.

В процеса на ревизионното производство приемо-предавателните протоколи не са били представени на ревизиращия екип.

Приемо-предавателните протоколи са идентични по вид и количество на предадените материали, и по стойност с издадените фактури, без фактура №**********/16.12.2023 г.

Издадената фактура е на обща стойност - 9493,00 лв., а приемо-предавателния протокол е с дата 12.12.2023 г. и на обща стойност - 9393,00 лв. В таблица ВЛ описва фактурата и приемо-предавателни протокол, като видно от същите, бройките на двата вида гипсокартон по фактурата са разменени в приемо-предавателния протокол, откъдето се получава и разлика в стойността.

Представени са и 3 броя приемо - предавателни протоколи, по които не са декларирани фактури за извършени доставки, а именно: Приемо - предавателен протокол от 13.12.2023 г. с предмет на доставката „Сгъваема стълба с платформа“ - 23 броя на обща стойност 9659,77 лв. с включен ДДС; Приемо-предавателен протокол от 12.12.2023 г., с предмет на доставката „Перфоратор SKIL 2770 АА 850W-40 броя на обща стойност 9600,00 лв. с включен ДДС; Приемо-предавателен протокол от 28.12.2023 г. с предмет на доставката „Универсално строително лепило 25 кг“ - 90 броя на обща стойност 9629,10 лв. с включен ДДС.

Към заключението е приобщен снимков материал на посетения от ВЛ адрес – седалище и адрес на управление на „Юник Стандартс“ ООД в гр.София, р-н Искър, бл.228, партер.

В о.с.з. ВЛ допълнително сочи, че е ходило в гр. София на този адрес [жк] и е направило няколко снимки, които е приложило към експертизата. Изобщо такова дружество там не съществува.

По делото са приобщени посочените в РА и в потвърдителното решение доказателства.

При така установената фактическа обстановка, съдът намира от правна страна следното:

Жалбата е подадена в срока по чл. 156, ал. 1 от ДОПК, след изчерпване на фазата на задължителния административен контрол. Ревизионния акт, който се обжалва пред административния съд, е обжалван по административен ред и потвърден с Решение № 89/28.08.2024 г. на Директора на Дирекция "ОДОП"-гр. Велико Търново. Същото решение е връчено на 01.10.2024 г. /л.15/, а жалбата срещу него е подадена на 14.10.2024 г. чрез органа, видно от поставената дата на документа от пощенски оператор на л.9 и е процесуално допустима.

Разгледана по същество жалбата е неоснователна.

Ревизионният акт е издаден от компетентен орган - органи по приходите, определени на основание чл. 119, ал. 2 от ДОПК, в рамките на тяхната компетентност и в установения от закона срок, видно от приобщената ЗВР /л.104/.

Същият е съставен след приключила ревизия на жалбоподателя, издаден е в предвидената в чл. 120 от ДОПК форма и съдържа фактическите и правните основания.

Заповедта за възлагане на ревизията е издадена от компетентен орган, видно от заповедта на л.л.107-108, в кръга на неговите правомощия и отговаря на изискванията на чл. 113 от ДОПК. Ревизията е приключила в установения от чл. 114, ал. 2 от ДОПК срок, надлежно определен от органа, който я е възложил, като след изтичане на срока не са изисквани доказателства и не са извършвани процесуални действия. РД е съставен преди изтичането на определения от чл. 117, ал. 1 от кодекса срок, доколкото ЗВР е връчена на 30.01.2024 г. /л.106/, тримесечния срок по същата изтича на 30.04.2024 г., а РД е съставен на 10.05.2024 г. /л.89/.

Съдът намира, че актът е издаден в съответствие с материалния закон.

Съгласно чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69, ал. 1, т. 1, посочени и в РА, точно транспониращи разпоредбата на чл. 168, б. "а" от Директива 2006/112/ЕС, две са материално-правните предпоставки, при наличието на които правото на данъчен кредит на получателя следва да бъде признато – реалното осъществяване на доставките на стоки и използването на стоките за осъществяване от получателя на следващи облагаеми доставки или във връзка с неговата независима икономическа дейност (Решение на СЕС от 6 декември 2012 по дело С-285/11, Боник, т. 33). На основание чл. 154, ал. 1 от ГПК във вр. с § 2 от ДР на ДОПК в тежест на жалбоподателя в процеса е да докаже наличието на тези две предпоставки. В този смисъл е и приетото от СЕС в т. 44 от определението от 15 юли 2015 по дело С-123/14.

Само фактурата не е достатъчна като доказателство за осъществяването на доставката. В този смисъл т. 13 и т. 17 от решение на СЕО по дело С-342/87 "Genius Holdig", според което упражняването на правото на приспадане не включва данъка, който се дължи само защото е вписан във фактура, а се ограничава до действително дължимите данъци, тези, отговарящи на облагаема сделка. Доколкото доставка на стока според определението на чл. 14, § 1 Директива 2006/112, транспониран в чл. 6, ал. 1 от ЗДДС, означава прехвърлянето на правото за разпореждане с материална вещ като собственик, този положителен факт следва да бъде доказан.

За да се признае правото на приспадане, е необходимо да се докаже, че доставките на стоки/услуги са реално осъществени и че тези стоки са използвани от получателя за извършваните от него облагаеми сделки.

Съдът счита, че административният орган е установил правилно фактическата обстановка.

По делото като доказателства са приети 32 броя фактури л. 124 и сл. , в които е отразено, че „Юник Стандартс“ ООД доставя на „АБВ Проекти“ЕООД строителни материали, но липсват доказателства относно реалност на тези доставки. Няма никакви доказателства за това дали, как и кога реално посочените във фактурите стоки са постъпили във фактическа власт на дружеството , като и ВЛ посочва в заключението, неоспорено от страните, че дружество няма склад, а строителните материали се твърди, че се доставят на обектите, в които се извършват СМР, но с оглед представени фактури, издадени през декември 2023 година за извършени СМР в три дружества - ДЕ СТАР 36“ ЕООД - 208476,64 лв., по фактура №**********/19.12.2023 г.; „ИСТА А.“ ООД - 12940,00 лв. по фактура №**********/2.12.2023 г.; „БРИДЖ-1“ ЕООД - 28500,00 лв. по фактура №**********/31.12.2023 г. не е възможно да се установи, какви материали са вложени от тези които се твърди, че „Юник стандратс“ ООД доставя, за да се докаже твърдението на жалбоподателя, че закупените строителни материали са доставени на обектите, където са осъществени СМР.

Съгласно разпоредбата на чл. 24, ал. 2 от Закона за задълженията и договорите (ЗЗД), при договори за прехвърляне на собственост върху вещи, определени по своя род (в случая различни видове строителни материали), собствеността се прехвърля, щом вещите бъдат определени по съгласие на страните, а при липса на такова, когато бъдат предадени. Единствените доказателства, които са представени, изхождат от жалбоподателя и не съдържат данни за мястото на предаването и приемането на стоките и твърдението на жалбоподателя, че съдружник в дружеството –доставчик е подписал приемо- предавателните протоколи и е налице прехвърляне на собствеността, съдът не приема за основателно. В представен договор на л. 123 по делото е уговорено, че продавачът прехвърля собственост и предава на купувача стоката, описана във фактурите е и приемо –предвателни потоколи.

По делото са представени и 33 броя приемо - предавателни протоколи, с които жалбоподателят иска да докаже, че е налице реално доставяне на стоките , които пълномощникът на ответника оспори относно верността на съдържанието и автентичност на положените подписи за „предал“, положени върху тях.

Съдът откри производство по оспорване и въпреки указаната на жалбоподателя доказателствена тежест съгласно чл.193, ал.3, изр.второ ГПК, доказателства от него не са представени по отношение на истинността, верността на съдържанието и автентичността на поставените подписи за „предал“ на оспорените 33 приемо-предавателни протоколи, издадени по приетите като доказателство по 32 фактури от 12.2023 г., издадени от „Юник Стандартс“ ООД. С оглед установеното от вещото лице, посоченият под т.29 от определението, с което е допуснато оспорването, приемо-предавателен протокол, по същия не е издадена фактура.

В случая съдът намира , че оспорването е успешно и не се доказа от жалбоподателя, че отразените стоки в приемо-предавателни протоколи са реално доставени.

Доказателственото искане на жалбоподателя /л.396/ да се задължи трето , неучастващо в спора лице - „Юник Стандартс“ ООД, да представи документи ,бе допуснато от съда, но въпреки двукратно изпращане на посочения адрес на седалище и адрес на управление, такива не са ангажирани.

Съдът намира, че не може да се приеме, че представените приемо –предавателни протоколи отразяват реално доставка на материалите, тъй като освен, че не се доказа, че същите са подписани от представляващ дружеството доставчик, то в тях само е посочен видът на материалите, мярка, единична и обща цена, като не е посочено мястото, където се извършва предаването, нито същите протоколи имат номер, както се твърди в жалбата.

ВЛ е установило, че ревизираното дружество няма склад, а закупените материали се твърди, че се доставят на място, където се извършват СМР от дружеството, т.е от наетите от него лица. Доколкото се касае за значителен обем и брой строителни материали /само пясъкът е стотици тонове/, явно същите материали следва да бъдат транспортирани и доколкото ревизираното дружество твърди, че е закупило реално, за да използва тези материали, същото няма пречка да посочи, къде са доставени същите материали /дори ако продавачът ги е транспортирал/, и за какви СМР са използвани, като не са ангажирани доказателства в тази насока.

При обжалваното по административен ред от органа са поискани писмени обяснения и доказателства – не само за транспорта, но и за влагането на материалите в независимата икономическа дейност на дружеството – на кой обект и във връзка с кой договор, респективно издадена от „АБВ Проекти“ ЕООД фактура. Такива доказателства не са представени пред директора на ДОДОП, въпреки че представянето им е изцяло във възможностите на ревизираното дружество, доколкото изхождат от него. Вещото лице установи, че през 12.2023 г. стойността на декларираните доставки на строителни материали от „Юник Стандартс“ ООД надвишават значително по стойност декларираните от „АБВ Проекти“ ЕООД продажби. Съдът съобразява, че вложените материали от „АБВ Проекти“ ЕООД са само част от стойността на неговите продажби, доколкото в същите продажби освен материали влизат разходи за труд, печалба и пр. – не е налице обикновена препродажба на стоки в същия вид, в който са доставени, няма данни за кои сторежи са използвани , дори завършени след 12.2023 г., няма представени сключени договори за строителство, издадени от него в по-късен период от 12.2023 г. фактури и други доказателства за завършени строителни обекти, където са използвани посочените строителните материали.

Следва да се има предвид, че значителните по обем материали налагат използването на съответен транспорт – например за 1160 броя газибетон тухла Итонг – л.125, гръб, 900 броя от същия материал – л.128, още 580 броя – л.131, гръб, 174,24 тона пясък – 132, гръб, 186,36 тона пясък – л.138, хиляди броя гипсокартон, профили за същия и т.н. Дори да се приеме, че материалите са доставени на място от продавача дружеството няма пречка да посочи къде са доставени същите материали, и за какви СМР са използвани. Още при административното обжалване са поискани писмени обяснения и доказателства – не само за транспорта, но и за влагането на материалите в независимата икономическа дейност на дружеството – на кой обект и във връзка с кой договор, респективно издадена от „АБВ Проекти“ ЕООД фактура същите са използвани. Дружеството не е представило нито обяснения, нито доказателства за същото, въпреки че такива са изискани от директора на ДОДОП, а и представянето на такива е в негов интерес с оглед направеното оспорване на приемо-предавателните протоколи.

С оглед изложеното съдът приема, че не са доказани истинността, верността на съдържанието и автентичността на поставените подписи за „предал“ на представените и оспорени 33 приемо-предавателни протоколи, като 32 от тях съответстват на 32-те фактури от 12.2024 г., издадени от „Юник Стандартс“ ООД.

Няма данни за редовна търговска кореспонденция между „АБВ Проекти“ ЕООД и „Юник Стандартс“ ООД. Но от представените от жалбоподателя заявки по електронен път е видно /л.31, л.37/, че управляващият дружеството сочи: „ще ми трябват следните материали…“ „на няколко пъти ще мина да ги взема“ „моля да бъдат приготвени …“. С оглед на така посоченото може да се направи извод, че материалите се транспортират от ревизираното дружество. След като не са представени доказателства за извършен реален товарен транспорт - няма представени транспортни листи, товарителници, кантарни бележки и др., следва да се приеме, че такъв не е извършван. Дружеството притежава само един лек автомобил, който е в движение към процесния период 12.2023 г. – в този смисъл е и РД - л.89, гръб, с който автомобил явно няма как да се транспортират значителните по обем и размер строителни материали. Освен това, ВЛ е направило снимки на седалището и адреса на управление на „Юник Стандартс“ ООД /л.392/, от които не само е видно, че такова дружество няма на този адрес, но и че на същия адрес няма възможност да се складират строителни материали, и то в значителните количества, посочени във фактурите.

Освен това ВЛ е установило, че не по всички фактури са извършени плащания, които да са отразени в счетоводството на „АБВ Проекти“ ЕООД. Такива са отразени по отношение на 15 броя фактури за 12.2023 г. и 4 броя фактури за 01.2024 г. /таблици в ССЕ на л.386/. Въпреки че са издадени касови бонове за 29 фактури, е отразено заплащане само за 19 от тях. Освен това съдът отбелязва, че по 3 броя фактури – тези с най-голяма стойност, въобще липсва плащане. В този смисъл е и заключението на ВЛ /л.385/. Освен това, тези три фактури са представени на ревизиращия орган в два различни варианта – в копията на л.л.138, гръб-139 в същите фактури е посочено, че плащането е по банкова сметка /индивидуализирана/, а в представените копия на същите по номера и дати фактури на л.л.151-152 е посочено, че плащането е в брой. Освен това, видно от таблицата с фактурите в заключението на ВЛ /л.385/, фактура с номер 324 е издадена след фактури 328, 333, 337, 362, 367, 373, 383 и 386 /посочени са само последните цифри от номерата/, а фактура 411 е издадена преди фактури 326 и 344. Трите неплатени фактури са на стойност съответно 71242,50 лева, 47829,00 лева и 130045,60 лева. Съгласно приложения договор за покупко-продажба между „Юник Стандартс“ ООД и „АБВ Проекти“ ЕООД /л.123/, и там т.4 е посочено, че сумата на доставените, но все неплатени стоки от купувача не може да надхвърля 100000 лева, която сума страните наричат помежду си и приемат за „стоков кредитен лимит“. Още с първите две от посочените неплатени фактури този кредитен лимит е надхвърлен, с оглед на което не може да се приеме, че доставка на стойност 130045,60 лева е извършена в съгласие с този договор.

По отношение на „Юник Стандартс“ ООД – издател на процесните фактури, съдът отбелязва, че със същото дружество не може да се установи връзка от ВЛ, включително на представения от жалбоподателя телефон и адрес на електронна поща. С оглед на този факт са неоснователни твърденията на жалбоподателя, че органите по приходите е следвало да поискат съдействие от жалбоподателя за свързване с „Юник Стандартс“ ООД – дори с такова съдействие връзка с „Юник Стандартс“ ООД не може да се установи. Същото дружество е с прекратена регистрация по ЗДДС от 05.02.2024 г. поради установени обстоятелства по чл.176 ДОПК, през 12.2023 г. няма наети лица, не притежава активи, не е подавало декларации за наети лица, нито справки за изплатени доходи по трудови и извънтрудови правоотношения, не е подавало ГДД от регистрацията си от 28.10.2020 г., всички съдружници и управителят от 2021 г. не са осигурени от дружеството /а един и от 2019 г./, включително по ЗЗО. Следователно въобще не е възможно извършване на проверка на дружеството доставчик, за да се установи , дали процесните фактури са отразени, налице ли е идентичност, налице ли са редовно водени търговски книги на търговеца, за да се счита, че съставените от него документи удостоверяват вярно стопанските операции.

Неоснователен е доводът на жалбоподателя , че непризнаването на данъчен кредит следва да се обвързва с факта, че дружеството доставчик не е представило доказателства за предмет на фактурираните стоки и че не разполага с база, кадрова обезпеченост. Въпросът за кадровата и техническа обезпеченост на доставчиците в случаи като настоящия, при които се оспорва от приходните органи извършването им именно от доставчиците, издали фактурите, е коментиран от СЕС в редица негови решения – Решение от 6 септември 2012 г. по дело С-324/11, Gabor Toth, т. 45, Решение от 21 юни 2012 г. по съединени дела С-80/11 и С-142/11, Mahageben и Peter David, т. 66, Решение от 13 февруари 2014 г. по дело С-18/13, М. Пен, т. 32, Определение от 3 септември 2020 г. по дело С-610/19, Vikingo, т. 47. Във всички тях се приема, че обстоятелствата, че доставчиците не са разполагали с персонал, материали и активи, необходими за извършването на услугите, разходите за услугите не са намерили счетоводно отражение в счетоводството им, не са декларирали работниците си, не са разполагали със стоките, предмет на доставката, и с транспорт, за да ги доставят, не са достатъчни, за да се изключи правото на приспадане на получателя, освен ако приходните органи не докажат, че данъчнозадълженото лице е разполагало с данни за извършена данъчна измама от доставчика/доставчиците или пък самото то извършва такава. От получателя по доставката не може разумно да се очаква да разполага с данни за начина, по който доставчикът му е организирал и осъществява своето занятие и дали се придържа стриктно към нормативните изисквания, които го регулират, но в случая след съвкупна оценка на представените доказателства не може да се приеме, че дружеството доставчик е извършило реално доставка на строителни материали, тъй като липсват доказателства в тази насока. Следва отново да се отбележи, че приемо-предавателните протоколи са частни документи, които следва да бъдат потвърдени от останалите доказателства по делото и за да се приеме, че стоките са индивидуализирани чрез приемо-предаване следваше да се представят годни писмени доказателства, потвърждаващи този факт - договор или търговска кореспонденция, оферти, заявки, подписани товарителници от изпращач, превозвач и получател, превозвач , а в случая стоките съгласно договор се индивидуализират с фактурите и приемо-предавателните протоколи, като по отношение на фактурите не може да се извърши проверка, дали са издадени от дружеството доставчик, а в съдебното производство не се доказа автентичност и верност на приемо-предавателните протоколи и всъщност не се доказва реалност на доставката, като непризнаването на право на приспадане на данъчен кредит се основава именно на недоказване на реални доставки по представените 32 броя фактури.

Съдът намира, че и представените доказателства за заплащане на сумата по фактурата от жалбоподателя не доказват доставката на строителни материали и в тази връзка са неоснователни доводи на жалбоподателя, че е налице доставка, тъй като фактурите са счетоводно отразени в неговото счетоводство, което е редовно водено ,което се установява и вещото лице.

Дори при генетичната и функционална връзка на насрещните престации при двустранните договори, от факта на плащането не следва единствено възможният извод на осъществяване на престацията на доставчика. Следва да бъде отбелязано, че макар нормативно да не е определена конкретна форма при предаването на стоките, в тежест на ревизираното лице е да установи фактът на предаването. Само наличието на фактура и счетоводното й отразяване в съответните регистри не е достатъчно и необходимо условие, за да се приеме, че е налице реалност на спорната доставка. Редовно воденото счетоводство от ревизираното лице, което позволява правилно да бъдат определени задълженията му не води автоматично до признаване право на данъчен кредит.

Според СЕС действителното извършване на доставката като правно релевантен факт подлежи на доказване със средствата, предвидени в националния закон, като за целите на данъчното производство следва да се ангажират годни и относими доказателства, дори такива да не са необходими за обичайния търговски оборот между страните по сделки. Пак според практиката на СЕС и тази на националните съдилища, съдът следва да установи в рамките на спора по делото, дали издателят на фактурата е извършил посочената в нея доставка, като за тази цел се вземат предвид всички обстоятелства по случая. Реалното изпълнение на фактурирана доставка е материално-правно изискване по същество за признаване на получателя по доставката на правото на приспадане на платения от него ДДС. В този смисъл Решение на СЕС от 6 декември 2012 г. по дело С-285/11, Боник, т. 31, т. 44 и др. Реалността на доставката е фактически въпрос, който следва да бъде решен от съдебната юрисдикция, разглеждаща спора по същество, в съответствие с националните правила на доказване. (вж цит. решение Боник, т. 32; Решение на СЕС от 18 юли 2013 г. по дело С-78/12, Е. -К, т. 37 и т. 38). В случая не се доказва реално доставяне на строителни материали поради оспорване на представени приемо-предавателни протоколи, то следва да се отчете и факт, че дружеството доставчик няма склад, не са ангажирани доказателства за наети лица, няма превозни средства, с които да се извърши доставката .

Неоснователен е доводът на жалбоподателя, че следва да бъде признато право на приспадане на данъчен кредит само въз основа на т. 56 до 61 от решение по дело Kittel Recolta Recycling, тъй като не са налице обективни данни , че жалбоподателят , който е получил стоките е знаел, че сделката е част от данъчна измама, извършена от доставчика . В случая не се доказва въобще реалност на доставката на строителни материали и знанието или не на данни за измама, няма отношение.

Липсата на реална доставка е отрицателен факт, доказването на който може да се извърши чрез съвкупност от положителни факти /индиции/, които се основават на доказателствени изводи за отрицателния факт – Тълкувателно решение № 6/2014 г. на ОСГК, ВКС. В хода на съдебното производство изцяло в доказателствената тежест на ревизираното лице е да докаже твърдения от него, благоприятен положителен факт от обективната действителност за наличие на реални доставки на стоки. Основание за този извод се намира, както в общата процесуална разпоредба на чл. 154, ал. 1 ГПК, така и в практиката на СЕС – т. 37 от Решение на СЕС от 18.07.2013 г. по дело № С-78/12 Е. -К: лицето, което иска да приспадне ДДС, следва да докаже, че отговаря на предвидените условия за това, включително и наличието на реална доставка като материалноправна предпоставка за възникване правото на данъчен кредит. Следва да се отбележи, че именно националният съд въз основа на националните правила за доказването в съответствие в принципа на процесуална автономия извършва обща преценка на всички доказателства и фактически обстоятелства по спора, за да отговори на спорния материалноправен въпрос относно законосъобразното упражняване на правото на ДК /т. 32 от решение на СЕС от 06.12.2012 г. по дело С-285/11 и т. 37 и т. 43 от решение на СЕС от 18.07.2013 г. по дело С-78/12 Е. -К/. Фактическите установявания са специфични за всеки един от случаите, зависят от процесуалната активност на страните в хода на производството въз основа на националните правила за доказването и в съдебната фаза са предмет на решаващата дейност на съда – установени ли са /доказани ли са/ съответните обективни данни, въз основа на които да се направи извод, че е налице прехвърляне на правото на разпореждане със съответната вещ като собственик (налице е реална доставка на стоки) или реално изпълнение услуги със съответен обективиран резултат. В случая не се доказа от жалбоподателя реално доставка на строителни материали от представените документи –фактури и приемо –предавателни протоколи. Изискани и от съда по доказателствено искане на жалбоподателя бяха документи от дружеството доставчик –„Юник Стандартс“ …, но въпреки двукратно изпращане на писмо, то същото не е връчено, тъй като на адрес, посочен в ТР няма дружество.

Както вече бе посочено по-горе реалността на доставката е основно изискване за възникване и упражняване на правото на данъчен кредит, съгласно чл. 68, ал. 1 и чл. 69, ал. 1 от ЗДДС, в каквато насока са и изискванията на правото на ЕС, залегнали в Директива 2006/112/ЕО и решенията на СЕС. Директива 2006/112/ЕО и принципът на данъчен неутралитет допускат националната юрисдикция да извърши проверка въз основа на цялостната преценка на всички обстоятелства по случая дали издателят на фактурата респективно на друг първичен счетоводен документ е извършил процесната сделка, като се вземат предвид всички обстоятелства по случая. В този смисъл е решение на СЕС от 06.09.2012 г. по дело С-324/11. Според решение от 18.07.2013 г., по дело С-78/12 националния съд следва да определи във всеки отделен случай в зависимост от фактите по делото дали е налице прехвърляне правото на разпореждане със съответната вещ като собственик и в съответствие с националните правила на доказването да извърши обща преценка на всички доказателства и фактически обстоятелства по спора. По силата на правилото на чл. 170, ал. 1 от АПК (във връзка с § 2 от ДР на ДОПК) доказателствената тежест е на оспорващия, който следва по несъмнен начин да установи, че издадените от доставчиците му фактури обективират действителни стопански операции. Поради това получателят на доставката следва да докаже нейната реалност с всички допустими доказателства и доказателствени средства. С оглед на това той трябва да притежава и всички необходими документи за получаване на стоките, след като именно от реалността на тези сделки черпи права за претендираното право на приспадане на данъчен кредит.

Във връзка с установяване на основната предпоставка за признаване на правото на приспадане на ДДС т. е наличие или липса на доставка следва да се има предвид приложението на счетоводния принцип за съпоставимост между приходи и разходи, съгласно чл. 4, ал. 1, т. 4 от Закона за счетоводството. По силата на посочената разпоредба разходите, извършени във връзка с определена сделка или дейност се отразяват във финансовия резултат за периода, през който предприятието черпи изгода от тях, а приходите се отразяват за периода, през който са отчетени разходите за тяхното получаване. Следователно, когато се анализират отделните доставки, следва да се извърши проверка относно обстоятелството, дали конкретният доставчик е осчетоводил приход във връзка с реализираната доставка, както и дали е осчетоводен насрещен разход, който да бъде съпоставим на прихода и в какво се изразява (материали, разходи за труд, разходи за подизпълнител и т. н.). В случая такава проверка в дружеството доставчик е невъзможна, тъй като то не осъществява дейност, няма възможност за проверка на счетоводство, каквито са и констатации на вещото лице, чието заключение съдът кредитира като обективно и кореспондиращо с доказателства по делото, което не бе оспорено от страните.

Предвид горното съдът намира, че правилно е прието, че не е налице основание за приспадане на данъчен кредит съгласно чл. 68, ал. 1 и чл. 69, ал. 1, т. 1 , тъй като не е доказано реална доставка на стоките, посочени в процесните фактури и съдът счита, че ревизионният акт е издаден от компетентен орган, при спазване на административно-производствените правила, при правилно прилагане на материалния закони целта на закона и следва жалбата срещу него да бъде отхвърлена.

С оглед изхода на делото и искането на пълномощник на ответника за присъждане на юрисконсултско възнаграждение е основателно и на основание чл. 161, ал. 1 , изр. второ и трето от ДОПК следва „АБВ ПРОЕКТИ“ ЕООД, ЕИК *********, със седалище и адрес на управление: гр. Плевен, п.к. 5800, [жк], [улица], ет. 4, ап. 10, представлявано от управителя А. И. В. да заплати на Национална агенция по приходите –София разноски за юрисконсултско възнаграждение в размер на 7869,67 лева .

Мотивиран от горното и на основание чл. 160, ал. 1, предл. последно от ДОПК, Административен съд - Плевен, шести състав,

РЕШИ:

Отхвърля жалбата на „АБВ Проекти“ ЕООД, ЕИК *********, седалище и адрес на управление: гр.Плевен, [жк], [улица], ет. 4, ап. 10 чрез представляващ А. В. съдебен адрес: гр. София , [улица], ет. 1, офис 22 срещу ревизионен акт № Р-04001524000482-091-001/30.05.2024 година на гл. инспектор по приходите при ТД на НАП В.Търново в частта му, с която е отказано право на приспадане на данъчен кредит по фактури, издадени от „ЮНИК СТАНДАРТС“ ЕООД, ЕИК *********, потвърден с Решение № 89/28.08.2024 г. на директор на дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ гр. Велико Търново при Централно управление на Национална агенция по приходите.

Осъжда „АБВ ПРОЕКТИ“ ЕООД, ЕИК *********, със седалище и адрес на управление: гр. Плевен, п.к. 5800, [жк], [улица], ет. 4, ап. 10, представлявано от управителя А. И. В. да заплати на Национална агенция по приходите –София разноски за юрисконсултско възнаграждение в размер на 7869,67 лева .

Препис от решението да се изпрати на страните .

Решението може да се обжалва пред Върховен административен съд в 14-дневен срок от съобщаването му на страните.