Решение по дело №300/2022 на Административен съд - Монтана

Производството по делото е по реда на чл. 156 и сл., вр. пар. 2 от ДОПК, вр. с чл. 144 от АПК.

Образувано е по жалба на Д. И. Д., гр. Монтана против Ревизионен акт /РА/ № Р-04001221006665-091-001/06.04.2022 г., издаден от Р. И. Ф. - началник сектор „Ревизии", възложил ревизията и Л. В. Ц. - главен инспектор по приходите при Териториална дирекция на НАП Велико Търново, ръководител на ревизията, потвърден с Решение № 67/11 07 2022 г. от Б. М. Н. – Директор на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика”, Велико Търново при ЦУ на НАП.

С жалбата се твърди, че РА е изцяло незаконосъобразен и необоснован, постановен при неправилно приложение на процесуалния и материалния закон и моли съдът да го отмени, ведно със законните от това последици. Данъчната основа за ревизирания период за всички определени задължения за довнасяне е неправилно определена. Доказателства за наличието на данни, които да навеждат на необходимост от извършване на ревизията по реда на чл. 122 и сл. от ДОПК липсват и в този смисъл същата е извършена процесуално незаконосъобразно. Наличието на индиции. съмнения, подозрения, целесъобразност, житейска логика и др. под., не съставлява доказателство по смисъла на закона. Приходните органи не могат да се позовават на презумптивната доказателствена сила на констатациите в РА и РД, закрепена в чл. 124, ал. 2 от ДОПК, защото наличието на твърдяните основания по чл. 122, ал. 1 от ДОПК не е подкрепено със събраните доказателства в административното производство. По същество всички констатации и изводи на ревизиращите органи се основават на събраните, но непроверени данни, а именно, че за периода 01.01.2018 г. - 30.06.2021 г. по информация на „Еконт Експрес” ООД и „Спиди" ЕАД в информационния масив се съдържат данни за изпратени пратки, получени парични преводи и наложени платежи, което не е достатъчно да обоснове изводите на приходната администрация за твърдяните от нея обстоятелства по чл. 122, ал. 1 от ДОПК свързани с осъществявана електронна търговия от ревизираното лице. Представените отговори и доказателства от тези дружества - лицензирани пощенски оператори, не обосновават извода за укрити приходи за ревизираните данъчни периоди или наличие на декларираните и/или получените приходи, доходи, източници на формиране на собствения капитал или на безвъзмездно финансиране на стопанската дейност на ревизираното лице да не съответстват на имущественото и финансовото му състояние за ревизирания период и то по вина на ревизираното лице. Възникването на данъчно задължение предполага реализиран доход от жалбоподателя, който да е с източник неговата търговска дейност. Подробно описаните пратки получени чрез "Еконт експрес” ООД и „Спиди" ЕАД и представените в табличен вид на разписки за доставка на пощенски пратки/пощенски записи не е основание да се приеме, че са получени стоки, същите са продадени и са реализирани доходи, които не са декларирани и съответно обложени. Приетите от данъчния орган в ревизионното производство доказателства от "Еконт експрес" ООД и „Спиди" ЕАД на електронен носител, както многократно е изразявал становище ВАС по идентични дела, не са електронни документи, а са писмени доказателства, които могат да бъдат представени на хартиен носител в изпълнение на разпоредбата на чл. 183 от ГПК, като такива липсват в ревизионната преписка. В ревизионното производство не са събрани и приложени писмени доказателства, от които да е видно предаването на конкретни стоки. Органите по приходите твърдят, че става дума за изпратени пратки с пощенски колети със стоки: усилватели, аудио глави, касетни декови, тонколони, кондензатори, CD плейъри и друга музикално – озвучителна техника. Стоките са били насочени основно към физически лица на територията на страната, които пратки са реализирани към трети лица. Предвид на това, че процесните стоки са родово определени такива, то съгласно чл. 24, ал. 2 от ЗЗД собствеността върху тях се прехвърля с индивидуализирането им чрез определянето и по съгласие между страните или чрез предаването им. При ревизията не са представени, каквито и да било приемо-предавателни протоколи, разписки, товарителници или други, които да установяват безспорно предаването/получаването на стоките. Не е съобразено, че като нетърговец не е длъжен да води счетоводство и не притежава счетоводна отчетност като търговец по ТЗ и по смисъла на ЗСч. и НСС. В този смисъл няма как да представи на ревизиращите органи исканите от тях документи и книжа, които са строго от търговско и счетоводно естество. Липсват каквито и да било първични документи - товарителници и РКО. Невъзможността за преценка на доказателствата поради непредставянето им в годен за това вид има за последица несъобразяването им при формиране на съответните фактическите и правни изводи в РА, като реално липсва годна доказателствена база, обосноваваща твърденията на ревизиращите органи (в този смисъл реш. № 10064/05.10.2021 г. на ВАС, постановено по адм. д. № 2757/2021 г., VIІІ отд., реш. № 5709/12.05.2021 г. на ВАС, постановено по адм. д. № 186/2021 г.. I отд., и др.) Недоказаното наличие на предпоставките по чл. 122, ал. 1 от ДОПК само лишава РА от материалната му доказателствена сила по чл. 124 от ДОПК, без да прави непременно РА незаконосъобразен, но в конкретния случай доколкото се касае за твърдени укрити доходи от ревизираното лице, то в тежест на съответните приходни органи е да докажат предпоставките за извършеното от тях облагане по аналог. Като не е доказал наличието на укрити приходи, но е приел същите като база за определяне на облагаемата данъчна основа по съответния материален данъчен закон, приходният орган е постановил един материално и процесуално незаконосъобразен РА, който е следвало да бъде отменен още във фазата по обжалване на същия по административен ред. Твърди още, че липсват доказателства и за наличието на обстоятелства по чл. 123, ал. 1, т. 1 от ДОПК и „стойността на имуществото на лицето явно съществено превишава размера на декларираните приходи, доходи, източници на формиране на собствения капитал или на безвъзмездно финансиране, получени от него“ и т. 2. „направените разходи от лицето и от свързаните с него лица по § 1, т. 3, буква "а" от допълнителните разпоредби явно и съществено превишават размера на декларираните получени средства“. Законът ясно разграничава предпоставките, свързани с обстоятелства, водещи до облагане по аналог, като следва да е налице не просто обикновено несъответствие между приходи и разходи, извършени от ревизираното лице, но и същите явно и съществено да са в причинно - следствен дисбаланс. В потвърдителното решение на ДД „ОДОП“ - град Велико Търново също липсват изложени каквито и да е доводи относно доказаната и несъмена липса на обстоятелства по чл. 123, ал. 1, т. 1 от ДОПК, което също навежда на процесуална незаконосъобразност на извършената ревизия по реда на чл. 122 от ДОПК. Имущественото състояние на ревизираното лице не е изследвано, за да се констатира законовото изискване имуществото на лицето явно съществено да превишава размера на декларираните приходи, доходи, източници на формиране на собствения капитал или на безвъзмездно финансиране. Никъде не се твърди и не се представят доказателства, че имущественото състояние на ревизираното лице е несъмнено такова, което явно съществено превишава размера на декларираните приходи, поради което и установените задължения по чл. 48, ал. 2 от ЗДДФЛ са неправилно установени. Относно задълженията по ЗЗО, за ДОО и УПФ, и в тази му част РА е незаконосъобразен. При ревизията по чл. 122 и сл. от ДОПК се облагат доходи, източникът на който не е установен, каквото е и облагането по чл. 35, т. 6 ЗДДФЛ, като при него се облагат доходите, придобити през съответната данъчна година от всички източници, които не са посочени в ЗДДФЛ или не са обложени с окончателни данъци по реда на този закон или по ЗКПО. Законодателят не е предвидил в изрична правна норма презумпцията, че при ревизия при особени случаи доходът от неустановен източник е доход от трудова дейност. В този смисъл следва да се направи разграничение между понятията данъци и осигурителни вноски с оглед правната им същност и последици. Не приема подходът на приходните органи, че презумпцията по чл. 123, ал. 1 ДОПК, относно данъчното облагане от доходи с неустановен източник, е относима и за задължителни осигурителни вноски на самоосигуряващи се физически лица. Само доходът от трудова дейност е относим към осигуряване за ДОО, ДЗПО-УПФ и ЗО, а не и от всеки установен от приходните органи укрит и недеклариран доход или недостиг на средства. Презумпцията, предвидена в чл. 123, ал. 1 ДОПК е само относно облагаемия доход като данъчна основа за определяне на данъчни задължения, но не и за осигурителния доход. В този смисъл не е налице законова презумпция, че доходът с неустановен произход е от трудова дейност, което води и до извод, че този доход не представлява осигурителен доход в случаите на определена данъчна основа за облагане по чл. 122, ал. 2 ДОПК. Върху органите по приходите е тежестта да докажат посочения факт в съдебното производство при оспорване на ревизионния акт, с който акт, на основание фактическите установявания по чл. 122, ал. 1 от ДОПК, са определени осигурителни задължения по чл. 124а ДОПК за периоди след 15.02 2011 г. (TP № 2 от 02.02.2022 г. по тълкувателно дело №> 8/2020 г. ОСС на ВАС, І и ІІ колегия.), което недоказване е съществено процесуално нарушение, опорочило административното производство и конкретно принципа на обективност, закрепен в чл. 3, ал. 1 от ДОПК, съобразно който органите по приходите и публичните изпълнители са длъжни да установяват безпристрастно фактите и обстоятелствата от значение за правата, задълженията и отговорността на задължените лица в производствата по този кодекс. Нарушен е и принципът на служебното начало, прогласен в чл. 5 от ДОПК, които нарушения съставляват самостоятелно процесуално отменително основание, без да се взема предвид нарушаването на материалния закон и правят оспорения РА незаконосъобразен и необоснован. Всички установени задължения за довнасяне в РА (стр. 10) по основание и размер не съществуват. Липсва основание за тяхното установяване в този им размер и по описания начин. Моли съда да отмени оспореният РА като незаконосъобразен, недоказан и необоснован. Моли присъждане и на направените деловодни разноски в производството на основание чл. 161, ал. 1 от ДОПК и чл. 172а, ал. 1, т. 7 от АПК, съгласно представените за това писмени доказателства.

В съдебно заседание, жалбата се поддържа от адв. В. П.. В писмена защита същият твърди нищожност на издадения РА, както и на предхождащите го ЗВР и РД, като за тези си изводи се позовава на заключението на вещото лице А. А. и Регламент (ЕС) № 910/2014 на ЕП и Съвета от 23 юли 2014 година, чийто правни норми счита, че са нарушени. Твърди допускането на процесуални нарушения, същите подробно описани и аналогични на изложените в жалбата. Счита, че в РД и РА не е посочено какви задължителни за съставяне документи (по кой нормативен акт точно и на какво конкретно основание) ревизираното физическо лице е трябвало да представи в хода на ревизията. Данъчните документи по смисъла на ЗДДС са единствено и само тези, упоменати в чл. 112, ал. 1 от ЗДДС - фактура, известието към фактура и протокол, каквито данъчни документи ЗДДФЛ за физическо лице – нетърговец няма установен ред за съставяне, съхранение и срок на съхранение. Оспорва се посоченото на стр. 2 от РА, че в хода на ревизионното производство е установено, че основната осъществявана дейност на Д. И. Д. през ревизирания период е извършване на електронна търговия с разнообразни стоки, в т.ч.: аудио техника, усилватели, касетни дискове, тон колони, еквилайзери, грамофони и други. В дадените от РЛ собственоръчни писмени обяснения с вх. № 94-Д-68 от 10.09.2021 год., Д. И. Д. е заявил, че разпореждането с горните предмети представлява обновяване на негова колекция с вещи с колекционерска стойност. Предвид естеството на тези вещи (грамофоните отдавна са извън масовия търговски оборот, същото важи и за касетните декове, погрешно посочени като касетни дискове, аудио-касети за касетофони и др. подобни), счита, че в случая не става въпрос за търговска дейност по занятие. В същото време, видно от приобщените доказателства, тези дейности са извършвани несистемно, инцидентно, в различни периоди от време и явно не произтичат от извършвана от РЛ стопанска дейност като търговец по смисъла на ТЗ. По делото не са налице достатъчно годни и относими доказателства, обосноваващи твърденията на приходните органи за наличие на укрити доходи, в който смисъл е константната съдебна практика по аналогични спорове. Освен това при ревизията не е изяснен напълно механизмът, по който са осъществявани поръчките и продажбите на вещите, изпращани от ревизираното лице, тъй като не са извършвани проверки и не са събрани доказателства от нито един от получателите на стоките (в с. см. реш. № 8194 от 03.07.2024 г. по адм. д. № 2484/2024 г., І отд. на ВАС). Първичните документи е следвало да бъдат представени на хартиен носител в оригинал или заверен препис, в който смисъл са решения по адм. д. №№ 5763/19 г., осмо отделение; 9264/19 г.; 2823/20 г., първо отделение, № 13306/2019 г., осмо отделение; реш. № 10029 от 09.11.2022 г. по адм. зело № 1107/2022 г., І отд.на ВАС и др. Условно за получени суми могат да бъдат приети единствено тези, съдържащи се в 25 броя платежни документи – РКО, представени по делото от „Спиди“ АД, с оглед заключението на вещото лице инж. З. Л. З. по допуснатата, назначена и изпълнена съдебно – почеркова експертиза, въпреки резервите по отношение на изследваните неоргинални документи (фотокопия) и становището на ВАС, че непредставяне на оригиналните писмени документи или други доказателства, свързани с тях, възпрепятства оспорващата страна да реализира защитата си. Невъзможността за преценка на доказателствата поради непредставянето им в годен за това вид има за последица несъобразяването им при формиране на фактическите и правни изводи при решаване на спора. Не е възможно да се приеме за безспорно доказано и установено получаването на суми от РЛ по наложени платежи единствено въз основа на разпечатки, справки, екселски и други таблици, електронни носители и други такива, имащи обобщително-систематизиращ характер, без да са налице оригиналните документи (товарителници, РКО, приемо-предавателни протоколи, разписки за получени суми и др. под.), за да може да се провери авторството им спрямо. ревизираното лице чрез назначаването и изпълнението на съдебно-графологическа (почеркова) и/или съдебно-техническа (компютърна) експертиза. Документите, които съдържат копия на подписи, същите, при направеното оспорване, не се явяват годни доказателства, тъй като са копия, а експертиза, изготвена въз основа на копия не е обективна и не почива на достоверни и обективни факти. По отношение на т.н. „електронни изявления“, съставляващи преобладаващата част от доказателствената база на приходната администрация, същите под формата на фотокопия, също не са годно доказателствено средство и не могат да бъдат изследвани при направеното оспорване, нито от съдебно - почеркова експертиза, нито от съдебно техническа експертиза. Фактическите констатации за извършвани продажби на органите по приходите се основават единствено на представените от „Еконт Експрес“ ЕООД справки за подател и вида на стоката, без по делото да са събрани като доказателства товарителниците, въз основа на които са съставени тези справки, включително и по реда на чл. 192 ГПК. Липсата на тези доказателства препятства обвързването на получените от лицето суми по представените електронни изявления с продажби на стоките, посочени в справките. (вж. реш. № 12569 от 14.12.2023 г. по адм. дело. № 5269/2023 г., І отд.на ВАС.). Отделно от това има ел. изявления, в които няма съответствие на ЕГН – то на жалбоподателя. Моли присъждане на разноски.

Ответната страна – Директора на Дирекция ОДОП Велико Търново при ЦУ на НАП, чрез процесуалния си представител юрисконсулт В. В., оспорва жалбата и моли същата да се отхвърли като неоснователна. Моли присъждане на юрисконсултско възнаграждение в размер на 873,27 лв., съгласно приложен списък с разноски /л. 206, том III/. В писмена защита излага съображения, че представените от куриерските дружества електронни регистри с база данни са във вид на електронни таблици, които съдържат информация, съхранявана в електронна форма и са годни доказателства, които представляват съхранена счетоводна информация в съответствие с разпоредбите на чл. 42 от Закона за счстоводството /отм./, както и в съответствие с чл. 12 от сега действащия ЗСч. Предоставените данни /доказателства/ са подложени на анализ от органите по приходите, вследствие на което е установено, че за периода 01.01.2018 г. - 31.12.2020 г. Д. И. Д. е получил суми от наложен платеж и пощенски парични преводи, изплатени му от „Еконт Експрес" ООД и „Спиди" АД, като е направен извод, че същият е действал като търговец по смисъла на Търговския закон, без да притежава регистрация като едноличен търговец. За същия период РЛ е придобило облагаеми доходи общо в размер на 42625.80 лв. /за 2018 г. - 17615,00 лв. за 2019 г. - 16 235,80 лв. и за 2020 г. - 8 775,00 лв./, подлежащи на облагане по реда на чл. 26, ал. 7 от ЗДДФЛ, които не са декларирани с годишни данъчни декларации по чл. 50 от ЗДДФЛ. Този извод за получени доходи от продажба на стоки чрез куриерските дружества „Eконт Експрес" ООД и „Спнди" АД, се подкрепя от събраните в хода на ревизията и в съдебното производство писмени доказателства - РКО и Електронни изявления. От съдържанието на същите е видно, че куриерското дружество е предало в брой на Д. Д. съответната сума по наложен платеж/паричен превод, а за получател на сумата лично той се е подписвал и е посочвал ЕГН. Като частни свидетелстващи документи, които носят подписа на жалбоподателя, посочените РКО и разписки за доставка на пощенска пратка/пощенски запис се ползват с материална доказателствена сила относно съдържащите се в тях неизгодни за Д. Д. факти. За наличието на този факт свидетелстват и изводите на вещото лице графолог, което е установило, че „върху РКО, представени от „Спиди" АД зa получени суми от наложена платежи се открива почерка и подписа на Димитър Иванов Димитров". Представените от „Еконт Експрес" ООД електронни изявления по своята същност представляват приемо-предавателни протоколи между куриерското дружество и неговия клиент за извършени куриерски услуги на пратки, както и за получени наложени платежи по тях. Вещото лице, компютърен специалист по приетата съдебно-техническа компютърна експертиза заявява, че положените в електронните изявления подписи са цифрови изображения на собственоръчно поставен подпис върху таблет с капацитивни екрани /екрани, които чрез регистрации на промяна в електрическото напрежение на повърхността им чрез докосване или движение го трансфсрират в изображението на екрана/. Те се поставят от клиентите в присъствието на служител на „Еконт Експрес" ООД, след потвърждаване на самоличността на клиента посредством предоставяне на документ за самоличност. По отношение на така представените от третото неучастващо в процеса лице „Еконт Експрес" ООД Електронни изявления, приложение намира Законът за електронния документ и електронните удостоверителни услуги /ЗЕДЕУУ/. Електронното изявление е словесно изявление, представено в цифрова форма чрез общоприет стандарт за преобразуване, разчитане и представяне на информацията, като негов автор с физическото лице, което в изявлението се сочи като негов извършител, а титуляр - лицето, от името на което е извършено електронното изявление /чл. 2, ал. 1, вр. с чл. 4 от ЗЕДЕУУ/. Същите са съставени, като „електронен документ" по смисъла иа чл. 3, т. 35 от Регламент (ЕС) № 910/2014 на Европейския парламент и на Съвета oт 23 юли 2014 г. относно електронната идентификация и удостоверигелннте услуги при електронни трансакции на вътрешния пазар и за отмяна на Директива 1999/ЕО ( OB. L 257/73 от 28 август 2014 г.). Всички електронни изявления, представени от „Еконт Експрес“ ООД в хода на ревизията, са подписани oт Д. Д., като освен подписа на жалбоподателя, в тях фигурират име, ЕГН и телефонен номер. Посочени са и номерата на товарителниците, по които са изплатени сумите от наложен платеж или паричен превод, както и номерата на товарителниците, с които жалбоподатслят е изпращал пратки до трети лица. Жалбоподателят в хода на съдебното производство въпреки разпределената доказателствена тежест не оспори и не опроверга истинността /автентичността/ на тези документи /електронните изявления/. Съгласно чл. 5.2 от Общите условия за услугите на „Еконт Експрес" ЕООД. приети с Решение № 348/29.06.2017 г. на КРС, подписите на потребителите на услугите могат да бъдат поставени вьрху електронен вариант на документите, без да е необходимо тяхното разпечатване на хартиен носител, Софтуерното приложение, инсталирано на мобилното устройство на куриерите, единствено трансформира собственоръчния подпис на клиента в негово цифрово графично изражение и го интегрира в структурата на електронните документи във формат PDF. Оригиналният електронен документ се съхранява в т.нар. Data center - Център за обработка на данни на Еконт Експрес и не може да бъде редактиран и модифициран впоследствие. В случай, че потребителите желаят, могат да получат копие на документа на посочен от тях имейл адрес или на хартиен носител. Съгласно т. 5.3, изречение последно от Общите условия, в отношенията помежду си Еконт Експрес и потребителите на куриерски услуги се съгласяват, че така създадените (в т. 5.2 и 5.3) обикновени електронни подписи имат стойността на собственоръчни, поставени върху хартиен екземпляр на документите. В същия смисъл са и т. 10.2 и 10.4 от Общите условия за услугите на „Еконт експрес" ЕООД, приети с Решение № 258/16.06.2020 г. на КРС. При това положение и след като удостоверяват неизгодни за автора им факти, така посочените документи „електронни изявления", макар и частни такива следва да се приеме, че се ползват с доказателствена сила относно установените обстоятелства за реализираните продажби, респективно за размерът на установените с РА приходи, получени от жалбоподателя. В този смисъл са и мотивите на Решение № 7494/18.06.2024 г., постанопено по адм.д. № 2017/2024 г. по описа на ВАС. В настоящия случай следва да бъде отчетен и характерът на осъществяваната от задълженото лице дейност - онлайн търговия. С оглед спецификата на тази търговия от получените отговори от куриерските дружества, става ясно, че оригиналите на товарителници за изпратени пратки от задълженото лице не могат да бъда представени, тъй като подписите върху тези документи се генерират електронно в системата на тези дружества. За периодите 2018 г., 2019 г. и 2020 г. от ревизираното лице не са подадени ГДД, въпреки че за тези периоди при ревизията е установено, че Д. Д. е получил доходи от стопанска дейност, които е следвало да бъде декларирани. Съгласно чл. 50, ал. 1 от ЗДДФЛ местните физически лица подават годишна данъчна декларация по образец за придобитите през годината доходи, подлежащи на облагане с данък върху обща годишна данъчна основа и с данък върху годишната данъчна основа по чл. 28 от ЗДДФЛ. С оглед на тава са налице обстоятелствата по чл. 122, ал. 1, т. 1 и т. 2 от ДОПК - до започване на ревизията не е подадена декларация, когато задължението се определя по декларация и са налице данни за укрити приходи/доходи. Поради непредставянето на документи във връзка с извършваната от лицето стопанска дейност, в т.ч. първични документи по смисъла на чл. 4, ал. 1 от ЗСч, е налице и обстоятелството по чл. 122, ал. 1, т. 5 от ДОПК - документите, необходими за установяване на основата за облагане с данъци, липсват или са повредени до степен негодни за ползване. Поради липсата на заведена счетоводна отчетност и непредставяне на счетоводни регистри и отчети безспорно е налице и обстоятелство по чл. 122, ал. 1, т. 4 от ДОПК. Обстоятелствата по чл. 122, ал. 1 oт ДОПК не са дадени кумулативно и наличието дори само на едно от тях е достатъчно основание, ревизиращите органи да определят основата за облагане с данък по ЗДДФЛ по реда на чл. 122, ал. 2 oт ДОПК. В конкретния случай е доказано наличието на обстоятелствата по чл. 122, ал. 1, т. 1, т. 2, т. 4 и т. 5 от ДОПК. което е обосновало прилагането на чл. 122, ал. 2 от ДОПК при определяне на данъчната основа за облагане с годишен данък по ЗДДФЛ като Е. /данък по чл.48. ал.2 от ЗДДФЛ/. Преминаването към специалния ред за облагане по чл.122 от ДОПК за разлика oт общия облагателен режим, съответно води до разместване на доказателствената тежест между страните в процеса. В хипотезата на ревизия при особен случай фактическите констатации в ревизионния акг се смятат за верни до доказване на противното в производството по обжалването му, когато наличието на основанията по чл. 122, ал. 1 от ДОПК е подкрепено от събраните доказателства, докато при ревизия по общия ред тежестта за установяване на фактическите констатации, се носи от органа по приходите. Т.е. в тежест на жалбоподателя е да докаже твърденията си, което не е сторено, нито в хода на ревизионното, нито в хода на съдебното производство. В хода на ревизията от жалбоподателя многократно са изисквани доказателства, без да са представяни такива, поради което приемане на изложените в жалбата съображения означава, че лице, което извършва дейност като търговец и укрива приходите си от нея, се поставя в по-благоприятно положение от лицата, изпълняващи изискванията на счетоводното, данъчното и осигурителното законодателство. Съгласно чл. 124а от ДОПК, разпоредбите на чл. 122-124 от ДОПК се прилагат съответно и за установяване на задължителни осигурителни вноски. В частта по КСО и ЗЗО на РА са определени следващи се авансови осигурителни вноски за ДОО, ДЗПО-УПФ и ЗО на Д. И. Д., дължими като самоосигуряващо се лнце, предвид установените обстоятелства, че същият е извършвал дейност като едноличен търговец, без да е регистриран като такъв. Не могат да се приемат за основателни изложите в жалбата твърдения, че ревизираното лице е получило доходи от неустановен източник по смисъла на чл. 35, т. 6 от ЗДДФЛ и за това не следвало да се определят задължения по КСО и ЗЗО. Като основание за начисляване на дължимите осигуровки се счита, че от значение са чл. 4, ал. 3, т. 2 от КСО, във вр. с чл. 26, ал. 7 от ЗДДФЛ, чл. 6, ал. 8 и ал. 9 от КСО и чл. 40, ал. 1, т. 2 от ЗЗО. Задълженията за задължителни осигурителни вноски /ЗОВ/ на жалбоподателя са определени по реда на чл. 124а от ДОПК. като са взети предвид установения при ревизията годишен облагаем доход от стопанската дейност като Е. и при съобразяване с минималния и максималния размер на осигурителния доход, определен със Закона за бюджета на Държавното обществено осигуряване за 2019 г. и за 2020 г., и внесените oт жалбоподателя със закъснение здравноосигурителни вноски за 2019 г. и 2020 г., във връзка с подадена от него Декларация обр. 7 с вх.№ 124811601991059 / 31.03.2016 г.

Доказателствата по делото са писмени. Изслушани са заключения на вещи лица по съдебно-почеркова, съдебно-техническа (компютърни системи и технологии) и съдебно-икономическа експертиза.

Административен съд Монтана след като обсъди сочените в жалбата основания във връзка със събраните по делото доказателства и възражения на страните, приема за установено от фактическа страна следното:

Със Заповед № 6 от 03 01 2017 г. на Директор на ТД на НАП Велико Търново /л. 17/, на основание ЗНАП и ДОПК са определени органите по приходите, компетентни по чл. 112, ал. 2, т. 1 от ДОПК, да издават заповеди за възлагане на ревизии, като в т. 4 на Заповедта е посочено името на Р. И. Ф. – Началник сектор „Ревизии” при ТД на НАП Велико Търново, ИРМ Враца.

Със Заповед № 1270 от 15 11 2021 г. на Директор на ТД на НАП Велико Търново /л. 22/, на основание ЗНАП и ДОПК са определени органите по приходите, компетентни по чл. 112, ал. 2, т. 1 от ДОПК, да издават заповеди за възлагане на ревизии, като в т. 4 на Заповедта е посочено името на Р. И. Ф. – Началник сектор „Ревизии” при ТД на НАП Велико Търново, ИРМ Враца.

Със Заповед № 1331 от 29 11 2021 г. /л. 24/, на основание ЗНАП са определени органите по приходите, които да изпълняват функциите на ръководители на екипи – ръководители на ревизията, съгласно чл. 113, ал. 1, т. 2 и чл. 119, ал. 2 от ДОПК за периода 01 12 2021 – 30 11 2023 г., като за ИРМ Видин в Заповедта е посочено името на Л. В. Ц. - главен инспектор по приходите.

Със Заповед за възлагане на ревизия /ЗВР/ № Р-04001221006665-020-001/29.11.2021 г., на основание чл. 112 и чл. 113 от ДОПК, издадена и подписана от Р. И. Ф. с електронен подпис /л. 64/, на Д. И. Д., [ЕГН] е възложено извършването на ревизия за задължения за годишен и авансов данък по ЗДДФЛ на Е. за периода 01 01 2018 – 31 12 2020 г.; ДОО, ЗОО и УПФ за самоосигуряващи се за периода 01 01 2019 – 31 12 2020 г. Срокът за извършване на ревизията е определен на два месеца, считано от датата на връчване на Заповедта. За извършители на ревизията са определени лицата – Л. В. Ц. - главен инспектор по приходите /ръководител ревизията/ и Й. Н. М. – главен инспектор по приходите. В Заповедта е посочено, че за резултатите от ревизията следва да бъде съставен ревизионен доклад от ревизиращите органи не по-късно от 14 дни след определения за завършването на ревизията срок. В същата Заповед е извършено и уведомление, че връчването на всички други съобщения, документи и актове по започналото производство ще се осъществява на адреса за кореспонденция или на посочен друг електронен адрес, посочен за получаване на съобщения, както и че ако бъдат предприети действия за промяна на адреса за кореспонденция без да бъде уведомен ръководителят на ревизията, актовете и документите ще се прилагат към преписката и ще се считат за редовно връчени.

Съгласно приложеното по делото заверено копие на Разписка за получаване на екземпляр от Заповедта за възлагане на ревизия, последната е получена на 03 12 2021 г. /л. 66/

Със Заповед за изменение на Заповед за възлагане на ревизия № Р-04001221006665-020-002/28.01.2022 г., на основание чл. 112, ал. 2, т. 1 и чл. 113, ал. 3 и чл. 114, ал. 2 от ДОПК, е изменена Заповедта за вьзлагане на ревизията, в частта касаеща срока, като е посочено, че ревизията следва да приключи до 02 03 2022 г. Тази Заповед е връчена със съобщение при условията на чл. 32 от ДОПК, ведно с Ревизионния доклад, във връзка с изготвени Протоколи за посещение на адрес Съобщение е изпратено автоматично от ИС „Контрол” на 28 02 2022 г. на електронен адрес enigma1987@[интернет адрес] ./л. 69 – 72/.

Сьгласно Заявление за ползване на електронни услуги, предоставяни от НАП от 18 10 2021 г., оспорващият Д. И. Д. е посочил ел. адрес за кореспонденция – enigma1987@[интернет адрес]. /л. 140/

С Искане за представяне на документи и писмени обяснения от ЗЛ № Р-04001221006665-040-001/30 11 2021 г. на орган по приходите, връчено на 03 12 2021 г. от Д. И. Д. и за целите на ревизията са поискани да бъдат представени изброените в същото документи в 14 дн.ср. от неговото връчване – всички книжа, документи, носители на информация относно извършваната дейност, пълната счетоводна отчетност за периода 01 01 2018 – 31 12 2020 г. Искането е връчено на дата 03 12 2021 г. видно от Разписка за получаване на екземпляр от същото. /л. 76/ По това Искане няма представени доказателства и/или обяснения от ДЗЛ.

С второ Искане № Р-04001221006665-040-002/05 01 2022 г. и поради изтичане на срока и непредставяне на документи и обяснения от ЗЛ, органът по приходите уведомява лицето, че при непредставяне на изисканите с ИПДПОЗЛ от 30 11 2021 г. книжа, документи, писмени обяснения, счетоводна отчетност и други, относно извършваната дейност за периода 2018 – 2020 г., ревизиращият екип за целите на ревизията ще приеме, че те не съществуват и ще извърши преценка само на събраните в производството доказателства. В т. 2 на същото Искане е посочено лицето да представи декларация по чл. 124, ал. 3 от ДОПК, съгласно приложеният образец. /л. 77/ С Уведомление № Р-04001221006665-113-001 от същата дата 05 01 2022 г., на основание чл. 124 от ДОПК лицето е уведомено, че основата за облагане с годишен и авансов данък по ЗДДФЛ за периода 01 01 2018 – 31 12 2020 г. и осигурителния доход за установяване на задълженията от ЗОВ за ДОО, ЗО и УПФ за периода 01 01 2019 – 31 12 2020 г., ще бъде определена по реда на чл. 122 - 124 от ДОПК. /л. 83/, а с Уведомление № Р-04001221006665-139-001/05 01 2022 г., лицето е уведомено за правата и последиците от неизпълнение на задълженията си по този кодекс, съгласно чл. 17, ал. 1, т. 2 от ДОПК. /л. 89/

Второто Искане № Р-04001221006665-040-002/05 01 2022 г. и двете Уведомления по чл. 124 и чл. 17 от ДОПК са връчени със съобщение при условията на чл. 32 от ДОПК, предвид неоткриване лицето на адреса, съгласно Протоколи от 13 01 2021 г. и 01 02 2022 г. за две посещения на адрес. Съобщението за връчване на цитираните три документа е поставено на дата 01 02 2022 г. и свалено на 16 02 2022 г. /л. 79-95/

Съгласно Протокол № Р-04001221006665-ППД-001/11.02.2022 г. /л. 101-102/ към ревизионното производство са приобщени доказателства, събрани в хода на предшестваща преди ревизията проверка, обективирани в Протокол № П-04001221133319-073-001/15.11.2021 г. Проверката е обхващала наличие на регистрирани трудови договори по отношение на данъчно-задълженото лице /ДЗЛ/, получавани доходи от граждански договори, имотното му състояние, подавани декларации и регистрации, налични задължения, както и получавани приходи от изплатени наложени платежи от дружествата Еконт Експрес ООД и Спиди АД. /л. 103-109/

По време на извършваната проверка до ДЗЛ е отправяно Искане за представяне на документи и писмени обяснения от задължено лице № П-04001221133319-040-001 от 28 07 2021 г., от жалбоподателя са поискани документи и писмени обяснения, във връзка с извършваната от него електронна търговия и събрани суми по наложени платежи и пощенски парични преводи за периода 01 01 2018 – 30 06 2021 г. изплатени от Еконт Експрес ООД и Спиди АД. /л. 110/

По това Искане жалбоподателят е подал писмено обяснение, в което заявява, че продаваните и купуваните от него предмети са част от негова колекция, а сумите е получавал от офис на куриера. /л. 112/

С Ревизионен Доклад /РД/ № Р-04001221006665-092-001/16.02.2022 г. /л. 41/, съставен от ревизиращите органи и подписан електронно от същите, са определени данъчни задължения по ЗДДФЛ, КСО и ЗЗО при условията и реда на чл. 122 и сл. от ДОПК, за ревизирания период, посочен в ЗВР и ЗИЗВР. С РД, на основание чл. 117, ал. 5 от ДОПК е даден 14 дневен срок на ревизираното лице да направи писмено възражение и представи доказателства. Съгласно Протокол от 16 02 2024 г. лицето е уведомено по телефона за издадения акт, като същият е връчен при условията на чл. 32 от ДОПК чрез съобщение, поради неоткриването му на декларирания адрес, видно от Протоколи с дати 17 02 2022 и 28 02 2022 г. Съобщение ведно с РД е изпратен и на ел.адрес enigma1987@[интернет адрес] /л. 52-56/, без данни за неговото отваряне. Съобщението е поставено на дата 28 02 2022 г. и свалено на дата 15 03 2022 г.

С Ревизионен акт /РА/ № Р-04001221006665-091-001/06.04.2022 г. /л. 30/, на основание чл. 119, ал. 2 от ДОПК, е установен размер на задълженията по видове и периоди, ведно с лихвите за просрочие, изчислени към 06 04 2022 г.

Съгласно Удостоверение за извършено връчване по електронен път в ИС „Контрол”, на 20 04 2022 г. ревизионният акт е изпратен на ел.адрес enigma1987@[интернет адрес] и е изтеглен на дата 21 04 2022 г., с което същият е връчен по електронен път. /л. 36/

Срещу РА, в законоустановения 14 дневен срок, същият срок посочен и в акта, е подадена жалба, вх. № 4303/05 05 20212г. /л. 13/ до Директор на Дирекция ОДОП гр. Велико Търново, като се моли изцяло неговата отмяна.

С Решение № 67/11 07 2022 г. на Б. М. Н. – Директор на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика”, Велико Търново при ЦУ на НАП, жалбата срещу РА е приета за допустима за разглеждане по същество, но за неоснователна и РА е потвърден изцяло. За да потвърди РА, решаващият орган приема, че жалбоподаталят Д. И. Д. е местно лице по смисъла на чл. 4, ал. 1 от ЗДДФЛ и като такова, съгласно разпоредбите на чл. 6 от ЗДДФЛ, е носител на задължението за данъци за придобитите от него доходи от източници в Република България и в чужбина. При надлежно връчени Заповед за възлагане на ревизия, ведно с изменената такава е съставен Ревизионен доклад, последният връчен на ревизираното лице по реда на чл. 32 от ДОПК, чрез прилагане към досието на 15.03.2022 г. Ревизионното производство приключва с издаването на PA съставен при прилагане на особения режим на облагане, регламентиран в разпоредбите на чл. 122 - 124а от ДОПК и конкретно поради наличие на обстоятелствата визирани в чл. 122, ал. 1, т. 1, т. 2, т. 4 и т. 5 от ДОПК, а именно: до започване на ревизията не е подадена декларация, налице са данни за укрити приходи и липсва/не е представена счетоводна отчетност и липсват документи необходими за установяване основата за облагане с данъци. Определените с РА задължения, потвърдени с Решението на решаващия орган, са както следва: 1. за периода от 01.01.2018 г. до 31.12.2020 г. годишен данък по ЗДДФЛ на Е. /данък по чл. 48, ал. 2 от ЗДДФЛ/ общо в размер на 1332,70 лв. и лихви общо в размер на 335,12 лв.; 2. за периода от 01.01.2019 г. до 31.12.2020 г. осигурителни вноски, от които: 2.1. вноски за ДОО общо в размер на 2077.92 лв. и лихви в размер на 449.84 лв.; 2.2. вноски за ЗО общо в размер на 561,60 лв. и лихви в размер на 121,59 лв.; 2.3. вноски за ДЗПО-УПФ общо в размер на 702,00 лв. и лихви в размер на 151,97 лв. Размерът на задълженията е определен въз основа на представените от куриерските дружества „Еконт Експрес" ООД и „Спиди" АД доказателства – справки от регистри, Електронни изявления, РКО и снимки на товарителници, въз основа на които е установено, че за ревизирания период 01.01.2018 г. - 31.12.2020 г. Д. И. Д., в качеството на търговец по смисъла на Търговския закон, без да притежава регистрация като такъв, е получавал суми от наложен платеж и пощенски парични преводи. Общият размер на полученият облагаем доход за този три годишен период е установен на стойност 42 625.80 лв. /за 2018 г. – в размер на 17615,00 лв.; за 2019 г. - в размер на 16 235,80 лв. и за 2020 г. - в размер на 8775,00 лв./, която сума е приета за доход, подлежащ на облагане по реда на чл. 26, ал. 7 от ЗДДФЛ, а именно, когато не са декларирани с годишни данъчни декларации по чл. 50 от ЗДДФЛ. При определяне основата за облагане по ЗДДФЛ са съобразени относимите обстоятелства по чл. 122, ал. 2, т. 1, 2, 4, 8, 9, 15 и 16 от ДОПК, а именно: вида и характера на фактически осъществяваната дейност; платените данъци, мита, такси, вноски и други публични вземания - платени ЗОВ; официалните документи и документите с достоверни данни; брутните приходи/доходи (оборота); брой на заетите за осъществяване на дейността лица; получените и извършените доставки и други доказателства, които могат да послужат за определяне на основата. В решението подробно се описват обстоятелства по изпращане и получаване на пратки от ревизираното лице, както и на изплащаните му парични преводи. Посочва се също, че е съобразен принципа на съпоставимост на приходи и разходи, като на жалбоподателя са признати разходи в размер на 70% от получените приходи, по аналог, на база установен размер на разходи на физическо лице осъществявало електронна търговия през същия период 2018 г. - 2019 г. със сходни по вид стоки - аудио техника (декове, усилватели, грамофони, ролкови, еквилайзери, тон колони, касетофони и др), който разход е значително в по-висок размер предвид стойността на извършваните от лицето покупки. С оглед нормата на чл. 124а от ДОПК, на Д. И. Д., в качеството му на самоосигуряващо се лице, са определени задължения за осигурителни вноски за ДОО, ДЗПО-УПФ и ЗО, дължими на основание чл. 4, ал. 3, т. 2, чл. 6, ал. 8 и ал. 9 от КСО, чл. 40, ал. 1, т. 2 от ЗЗО, вр. с чл. 26, ал. 7 от ЗДДФЛ. Основа за изчисляване на задължението е установеният при ревизията годишен облагаем доход от стопанската дейност на ревизираното лице като Е. и при съобразяване с минималния и максималния размер на осигурителния доход, определен със Закона за бюджета на Държавното обществено осигуряване за 2019 г. и за 2020 г., както и внесените от жалбоподателя (със закъснение) здравноосигурителни вноски за 2019 г. и 2020 г. по подадена от него Декларация обр. 7 с вх. № 124811601991059 / 31.03.2016 г. В обобщение се посочва, че ревизията е извършена по особените правила на чл. 122 - 124 от ДОПК и в тежест на жалбоподателя е да опровергае констатациите на органите по приходите, като в хода на настоящото производство не са представени доказателства, които да опровергават установените фактически констатации в ревизионния доклад и последвалия ревизионен акт.

Решението на решаващия орган е връчено по електронен път на 11 07 2022 г. чрез активиране на електронна препратка от ел. адрес enigma1987@[интернет адрес] /л. 12/

Доказателства за издадените ел.подписи, както и за периода на тяхната валидност на данъчните органи извършили ревизията и издавали актовете във връзка със същата, а именно: Р. И. Ф. – Началник сектор „Ревизии”, Л. В. Ц. – ръководител ревизията и Й. Н. М. – главен инспектор по приходите, са представени като екранни снимки от публичния регистър на л. 26 – 29, том І от делото.

С молба от 17 10 2022 г. /л. 150/ процесуалният представител на жалбоподателя заявява общо оспорване по реда и условията на чл. 193 от ГПК, без да конкретизира документите, които оспорва. Въз основа на дадени с Определение от 19 10 2022 г. указания, с молба от 04 11 2022 г. /л. 156-162/ се посочва, че оспорването касае автентичността на подписа на жалбоподателя поставен под представените документи, както и на тяхното съдържание, последните изрично описани в приложение към молбата като опис, а именно: РКО – 25 бр. от Спиди АД и от Еконт Експрес ООД, както следва: Разписки за доставка на пощенска пратка/пощенски запис - 54 бр., РКО – 16 бр., Разписки за прием на паричен превод – 4 бр., Изплащане на наложен платеж от 2015 г. – 1 бр. и Електронни изявления – 263 бр. В описа има отразени два документа, които са без наименование, номер и дата.

Съдът е давал многократно указания във връзка с очертаване предмета на делото и попълването му с относими доказателства, като е допуснал и изслушал исканите от жалбоподателя експертизи.

С Протоколно Определение от 22 юни 2023 г. /л. 1, том III/, на ответната страна са дадени указания да уточни и индивидуализира с номер и дата, всички Електронни изявления, респ. разходни касови ордери, по които оспорващият е получавал суми от дружество „Еконт Експрес” ООД и които са взети предвид при издаване на настоящия РА. В изпълнение на тези указания в допълнение към становище /л. 59-65, том III/, процесуалният представител на ответника представя два броя описи на всички документи, с които оспорващият е получавал суми от това дружество, а именно РКО общо 11 на брой, разписки общо 30 бр. и Електронни изявления – общо 225 бр.

Във връзка с извършеното оспорване по искане на адв. П., Спиди представя на хартиен носител 20 бр. РКО в оргинил и 5 броя в заверено копие /л. 215-239; 246-247/ и посочва, че не разполага с оригинали на товарителници, тъй като подписи върху хартиени товарителници не се полагат, а същите се ползват единствено като етикети на пратките, с цел тяхната обработка. /л. 196/

Във връзка със същото оспорване дружество Еконт Експрес представя на хартиен носител един брой РКО в оригинал /л. 69, том III/ и пет броя оптични носители със записани на тях Електронни изявления (Писма, подписани с ел. подпис от дати 28 11 2022 г. – л. 192; 13 12 2022 г. – л. 204; 23 12 2022 г – л. 241; 06 03 2023 г- л. 297; 27 04 2023 г. – л. 323; 28 06 2023 г. – л. 353 (изх. № 3704 от 27 04 2023 г. и 21 08 2023 г. – л. 68, том II/.) В представените писма Еконт Експрес ООД пояснява, че през 2018 г. поетапно са преминали от хартиен носител към Електронни изявления, поради което не могат да представят оригинали на тези документ на хартиен носител. Търсенето на получаваните суми става при залагане ЕГН на лицето, като при посещението на това лице в офис, едновременно са му се приемали пратки, връщали са му се пратки и са му изплащани събраните към момента наложени платежи, които операции са онагледени с пример.

Съгласно изискана информация от Комисия за регулиране на съобщенията е представено писмо от 21 09 2023 г. /л. 85, том III/, от което е видно, че "StampIT Global Qualified CA" е удостоверяващ орган в йерархията на доставчика на удостоверителни услуги по смисъла на чл. 3, т. 20 от Регламент (ЕС) № 910/2014 и е вписан в доверителния списък на лицата, предоставящи удостоверителни услуги и квалифицирани удостоверителни услуги в Република Бьлгария. Търговското наименование на „Информационно обслужване“ АД е StampIT. Услугите, които предоставя „Информационно обслужване“ АД са услуга по издаване на квалифицирано удостоверение за електронен подпис; услуга по издаване на квалифицирано удостоверение за електронен печат; услуга по издаване на квалифицирано удостоверение за автентичност на уебсайт; услуга по издаване на квалифицирани електронни времеви печати. Сертификатът на удостоверяващия орган StampIT Global Qualified CA е публикуван в доверителния списък и е със срок на валидност 14 05 2017 – 13 05 2037, което е сертификат на доставчика, издаден от основния удостоверяващ орган StampIT Global Root CA и с него се подписват издаваните удостоверения за съответните удостоверителни услуги предоставяни от „Информационно обслужване“ АД. Посочен е линк към публикувания национален доверителен списък на лицата, предоставящи удостоверителни услуги и квалифицирани удостоверителни услуги, съгласно чл. 22 от Регламент (ЕС) № 910/2014, който е достъпен на страницата на КРС, раздел Области на регулиране – Електронни удостоверителни услуги. Доставчиците на квалифицирани удостоверителни услуги в Република Бьлгария, които са вписани в доверителния списък са „Борика“ АД, „Евротръст Технолъджис“ АД, „Инфонотари“ ЕАД, „Информационно обслужване“ АД и „СЕП Бьлгария“ АД.

Съгласно изискана информация от „Информационно обслужване“ АД е представена информация за издадените и датата на валидност на квалифицирано удостоверение за квалифициран електронен подпис (КУКЕП) на лицето Р. И. Ф., издаден от „Информационно обслужване“ АД и валиден (с подновяване) за времето 18 11 2021 г. – 15 11 2023 г.; на лицето Л. В. Ц. /л. 106-111, том III/ издаден от „Информационно обслужване“ АД и валиден (с подновяване) за времето 18 11 2021 г. – 11 09 2023 г., на която дата последният е прекратен; на лицето Й. Н. М. издаден от „Информационно обслужване“ АД и валиден (с подновяване) за времето 18 11 2021 г. – 15 11 2023 г.

Съгласно Протокол за извършена експертиза, вещото лице З. Л. З. дава заключение, че подписите върху представените РКО от Спиди АД в оригинал и като заверени копия документи са положени от Д. И. Д..

Съгласно представеното заключение на вещото лице А. А. по допуснатата съдебно-техническа експертиза, същото дава заключение, че по своята същност документите предоставени от „Еконт Експрес“ ООД под наименование „Електронно изявление“, представляват генерирани справки от информационната система за управление на основната дейност на дружеството, а именно осъществяване на куриерска дейност. Генерирането на такъв тип справки се осъществява от профил в системата, който има администраторски права, и чрез въвеждането на различни условия уточнява какво да бъде генерирано като краен резултат (име на клиент, период на справката, офис на предоставяне на услугата и др.). Входни данни за генериране на справките се взимат от централна база данни, която съхранява информацията в табличен вид. Тези данни се въвеждат от служители във фронт-офисите на организацията, които попълват екранни форми с необходимата информация. Тези справки представляват приемо-предавателни протоколи между организацията и нейните клиенти за извършени куриерски услуги на пратки, както и за получени наложени платежи по тях. Генерират се от информационната система на Еконт Експрес при приемане/предаване на пратки и/или при получаване на наложени платежи. Тези данни не се създават и съхраняват на хартиен носител, а в цифров вид под формата на база данни и няма как да бъдат предоставени като оригинали по делото, а се предоставят под формата на справки. Подписите върху тях са цифрови изображения на собственоръчно поставен подпис върху таблети с капацитивни екрани (екрани, които чрез регистрация на промяна в електрическото напрежение на повърхността им чрез докосване или движение с пръст или друг предмет го трансферират в изображението на екрана) и се съхраняват като отделни записи за всяко „Електронно изявление“.Има пълно съответствие и идентичност между предоставените Електронни изявления и данните, съхранявани в сървърите на Еконт Експрес ООД, като разликата е, че едните са в табличен, нечетим вид, а другите са във вид на справки. При изследване на електронните подписи и удостоверенията на лицата, подписали актовете „Заповед за възлагане на ревизия (ЗВР)“, „Ревизионен доклад“ (РД) и „Ревизионен акт“ (РА) установява, че всичките са издадени от StampIT Global Qualified CA, удостоверяващият орган на доставчика на удостоверителни услуги „Информационно обслужване“ АД. На официалната страница на Европейския съюз може да се види списък на одобрените доставчици на удостоверителни услуги, отговарящи на условията за такива в Регламента на ЕС 910/2014. Последната редакция на списъка е от 12.02.2024 г. В него попадат Борика АД, ИнфоНотари ЕАД, Е. Т. ЕАД и Информационно обслужване АД. Към момента на изготвяне на заключението на сайта на издателя на удостоверенията няма данни за издадени удостоверения, които да са били валидни в периода на подписване на процесните документи, а има информация само за такива, които са валидни понастоящем, което не означава, че не е имало стари издадени такива. Вероятно такава е политиката на този ДУУ, тъй като при други ДУУ на техните сайтове стои информация, както за валидни, така и за изтекли удостоверения. Неясен е механизмът на предаване на удостоверенията от ДУУ на титулярите, както и сигурното съхраняване на устройствата от техните ползватели. Документите налични на оптичния носител представен по делото, а именно: Заповед за възлагане на ревизия (ЗВР)“, „Ревизионен доклад“ (РД) и „Ревизионен акт“ (РА), са подписани с удостоверения, които са издадени като квалифицирани удостоверения за квалифициран електронен подпис (съгласно писмо на организацията-издател), като проверка за валидиране на положените електронни подписи е извършено в няколко независими платформи. /л. 9 на заключението/ При тези извършени проверки, по отношение на една част от подписите и за някои от платформите, вещото лице установява несъответствия, които подробно са описани в констативната част на заключението /л. 9-45 на заключението/, но общия резултат от същата тази проверка, е положителен. /л. 51 на заключението/ Вещото лице се позовава на писмо с вх.номер 4323/30.10.2023 г. от Информационно обслужване, според което на описаните служители Р. И. Ф., Л. В. Ц. и Й. Н. М. са били издадени квалифицирани удостоверения за квалифициран електронен подпис, което не може да установи при проверката на сайта на производителя. Еднозначно могат да се определят лицата, на които са издадени електронните документи, макар в издадените удостоверения да не фигурират техните ЕГН, а фигурират уникални идентификатори, издадени от ДУУ. Дали са положени от физическите лица, записани в тях, не може да даде отговор, тъй като няма данни как и къде се съхраняват устройствата, в които се съхраняват издадените удостоверения. За два от документите има квалифициран електронен времеви печат, за един времето на подписването е взето от локалната работна станция. Данни за време на подписване на документите от независим сървър има в два от документите – Ревизионен акт и Ревизионен доклад. Квалифицираното валидиране не преминава напълно. При анализа на детайлите от резултата на валидирането са видни няколко несъответствия. Също така, поради недостатъчно данни не може да се заключи, че буква „в“ от чл. 26 на Регламента е изпълнена, а именно няма убедителни доказателства, че положеният подпис е „създаден чрез данни за създаване на електронен подпис, които титулярят на електронния подпис може да използва с висока степен на доверие и единствено под свой контрол“. Под титуляр в Регламента се има предвид автора на положеният подпис. Титуляр на електронните подписи е юридическото лице, от името на което ползвателите на удостоверенията извършват подписването на електронните документи. Като титуляр по смисъла на ЗЕДЕУУ е посочено “TD na NAP Veliko Tyrnovo – Vidin. Файловете, записани на предоставените CD оптични носители от пощенски оператори, съдържащи данни в табличен вид не установява данни за поставени електронни подписи. Същите представляват справки, генерирани от информационните системи на куриерските компании. Установява един положен електронен подпис в Писмо от Еконт, подписано от А. М. И.. При изследването на подписа резултата е отрицателен, т.е. подписът не може да бъде валидиран, като възможна причина може да е несъответствие в съдържанието преди и след подписването. Корекция на файлове преди подписване с електронен подпис по принцип е възможно, като за файловете, генерирани като справки от информационните системи на куриерските фирми, не установява данни за промени или корекции.

В с.з. при изслушване на вещото лице, същото пояснява, че стр. 50-51 от заключението, обсъжданите Електронни изявления са създадени като електронен файл, т.е. съдържанието им е в електронен вид. То е една форма, като бланка на документ, която извлича информация от базата данни и се попълва автоматично от системата, след като е запазен вече. Това не е бланка в хартиен вид. Това е ел. шаблон, който извлича информацията от базата данни. Самото ел. изявление се генерира, след като са попълнени данните за получател, изпращач, че пратката е отшила, върнала се е и т.н. Има два варианта за подписване на документ – посредством електронен подпис и собственоръчно. В случая посредством техническо устройство се поставя собственоръчен подпис върху ел. документ, който подпис се преобразува в цифров вид и така се запаметява върху този ел. документ, който се съхранява в централизираната база данни и след това евентуално може да бъде извикан, като ел. изявление. Не се съхранява точно като ел. изявление. Данните, които се въвеждат са в отделни таблици и просто самото изявление извлича информацията и я прави в този вид и подписа по същия начин. Този документ може да се каже, че е ел. документ, има всички реквизити за това, а подписа положен върху него, в случая от Д. Д., не е електронен. Този подпис, който се поставя от клиентите е собственоръчен подпис, поставен върху техническо устройство, за да може да бъде пренесен в ел. вид в информационната система, той се преобразува в цифров вид, но не може да се каже, че е ел. подпис. Отговорите на въпроси 6 и 4 следва да се разбират, че към момента на проверката от вещото лице, на сайта на издателя на ел. подписи, няма история на издадените удостоверения, които са с изтекла валидност. Има само тези, които са валидни, а тези които са с изтекла валидност не се виждат. Под валидиране на ел.подпис се има предвид извършване на проверка, която включва валидността на ел. подпис, което означава същият да е издаден от квалифициран доставчик, да е с определената дата на валидност, да е издаден на съответно лице, като основната част на проверката, т.е. по валидиране на ел. подпис, цели да се установи дали съдържанието на ел. документ след неговото подписване е променяно, т.е. документа да е преправен по някакъв начин, както и да провери интегритета на удостоверителната верига, всички сертификати, сертификата на организацията, която е издала това удостоверение, самото удостоверение и подписания документ или казано по различен начин да има връзка между този, който е издал, този който е получил и издаденият документ. На въпроса на адв. П. как може да бъде проверена автентичността на подписа, който се съдържа в ел. изявления, вещото лиц пояснява, че за да може да се генерира дадена заявка, дали ще е за подаване, получаване или изпращане на стока, се въвеждат определен набор от данни в определени полета. Данните от тези полета се записват в базата данни на информационната система като всеки един от записите получава уникален идентификационен номер и при проверка, би могло да се знае всеки един от положените подписи, всеки един от файловете, в които са записани тези подписи, пориди уникалността на дадения номер, с който е записань, може да се каже напр., че съответният номер е към определена заявка или пратка. Имат си идентификатори и се знае съответният подпис, който е положен, че е към определена заявка към определена дата и въпреки, че не е проверявал, счита, че не е възможно в тези файлове да има промяна в съдържанието на документа след неговото подписване, тъй като по принцип повечето информационни системи след приключването на една заявка, информацията се запазва, без възможност за корекции.

По отношение отговора на въпрос 5, л. 51, касаещи откритите несъответствия при проверката за валидиране на положените подписи, касаещи трите оспорени данъчни актове – ЗВР, РД и РА, вещото лице пояснява, че несъответствията, които има предвид са няколко, а именно: това, че не може да се установи механизма за предаване на доверяващата страна от доставчика; това, че титулярът на подписа не може да се каже с висока степен на доверие, че под свой контрол държи предоставеният му ел. подпис; грешките, които са генерирани, т.е. грешките като резултат от извършената от него проверка (подробно механизъма на проверка е описан на л. 11-45 от заключението) на валидиране на положените ел. подписи, които излизат от софтуера като общ положителен резултат. Този общ положителен резултат е нещо систематизирано дали минава проверката и може да се каже, че изследваните документи, са подписани от техните издатели, както и че няма промяна по съдържанието на същите /л. 185 на делото/. Няма как да каже какво точно не е наред, тъй като самия софтуер не предоставя допълнителна информация, просто това е неговото заключение. /л. 186/ Дадените несъответствия ги превежда от самия доклад, от самия репорт, който генерира. Системата прави различни изчисления, проверки на сертификатите, с техните хешове, изчислява и просто казва, без да може да се разбере какво точно не е съответно при тази проверка, като несъответствието може да е и поради технически параметри или несъвместимост на софтуера. Няма изисквания как трябва да се съхраняват предоставените ел. подпис. Единствено е казано да се съхранява под свой контрол, което означава да не се предоставя на друго лице. Според вещото лице няма как да се създаде механизъм и теоретически е невъзможно да се създаде тъкъв, който да установи, дали ел. подпис, с висока степен на доверие се ползва и единствено е под контрола на неговия получател, като за случая няма данни и вещото лице не установява някой друг освен титуляра на ел. подпис да го е използвал.

Съгласно допусната и изслушана съдебно-икономическа експертиза от вещото лице Б. Ц. данъчните органи са уведомили ревизираното лице, за установени от тях обстоятелства по чл. 122, ал. 1 от ДОПК, както и че основата за облагане с данъци и начисляване на осигурителни вноски ще се определи по реда на чл.122, ал. 2 от ДОПК. Уведомлението е връчено по реда на чл. 32 от ДОПК - връчване чрез изпращане на посочена електронна поща: enigma1987@[интернет адрес] и поставяне на определено за целта място в териториалната дирекция, след две посещения на адреса за кореспонценция и адрес по чл. 8 от ДОПК и не откриване на ревизираното лице – съставени са два проткола № 1665305/ 13.01.2022 и №1665308 / 01.02.2022г. На лицето му е предоставен 14 дневен срок за представяне на исканите документи до 16.02.2022 г. Задълженото лице не е изпълнило задълженията си да декларира имуществото си, вида и размера на направените разходи, както и всички източници на доходи, приходи, източници на формиране на собствен капитал или на безвъзмездно финансиране и техния размер. От органите на НАП са установени обстоятелствата визирани в чл. 122, ал. 1, т. 1, т. 2, т. 4 от ДОПК, а именно: до започване на ревизията не е подадена декларация, когато задължението се определя по декларация; налице са данни за укрити приходи или доходи; липсва или не е представена счетоводна отчетност съгласно Закона за счетоводството. Обстоятелствата, обосноваващи прилагането на цитираните норми подробно са отразени в констативната част и те са, че няма подадени ГДД по чл. 50 от ЗДДФЛ; установени са приходи и не се предсдтавят счетоводни документи и регистри. Данъчната основа е определена на база установените приходи, след приспадане на установени разходи, полагащи се задължителни осигурителни вноски и оставащата данъчна основа е умножена с 15% данък, съгласно чл. 48, ал. 2 от ЗДДФЛ. Размерът на установения разход-70 % от установения приход, е определен по аналог, на база установен размер на разходи по приключило производство на задължено лице от гр. Монтана, осъществяващо електронна търговия за периода 2018-2019 година с аудио техника. При определяне на данъчната основа е спазен принципа на съпоставимост на приходи и разходи. Органите на НАП са взели предвид всяко едно от следните обстоятелства, които се установяват за процесния случай, а именно: т. 1. Видът и характерът на фактически осъществяваната дейност – установени са данни за извършвана стопанска дейност: търговия на стоки чрез Интернет; т. 2. Платените данъци, мита, такси, вноски и други публични вземания - за периода от 01.01.2018 г. до 31.12.2020г. - няма данни за платени такива; т. 4. Официалните документи и документите с достоверни данни: Приобщени са факти, обстоятелства, документи и доказателства, от извършена предходна проверка; т. 8. Брутните приходи/доходи (оборота) - установени приходи за 2018 г. в размер на 17 615,00 лв.; установени приходи за 2019 г. в размер на 16 235,80 лв.; установени приходи за 2020 г. в размер на 8 775,00 лв.

С Определение от 17 08 2022 г. /л. 130/, 19 10 2022 г. /л. 153/, Протоколно Определение от 10 11 2022 г. и други са давани указания на страните, с оглед сочените от тях факти и обстоятелства и изясняване на спорните обстоятелства.

По делото са представени още Протоколи от ревизията, Електронните изявления, включително и представени на ел. дискове, предоставени от Еконт Експрес, РКО от Спиди АД и един РКО от Еконт Експрес.

В хода за произнасяне с решение съдът установява, че въпреки неизпълнение на дадените на адв. П. указания с Определение от 22 06 2023 г. за уточняване на документите, които оспорва, то предвид изричното оспорване от тази страна на описаните в молба от 04 11 2022 г. документи досежно подписа на жалбоподателя, този състав е следвало да открие производство по оспорване на същите, поради което и с Определение от 22 07 2024 г. такова производство е открито, а именно на общо на 362 броя документи, от които: 25 бр. РКО на Спиди АД, изброени на л. 157 съгласно опис; Разписки за доставка на пощенска пратка/пощенски запис - 54 бр., Разписка за прием на паричен превод - 4 бр., Електронни изявления - 263 бр. и РКО - 16 бр., всички от Еконт Експрес ООД, съгласно нарочен опис на л. 158 – 162. Със същото Определение съдът е разпределил доказателствената тежест и е дал възможност на ответната страна да заяви дали ще се ползва от представените доказателства. С писмена молба от 24 07 2024 г. юрк В. В., заявява че ще се ползва от представените по делото и оспорени от жалбоподателя доказателства. Заявява, че няма искания за други доказателства. В писмена молба от 26 07 2024 г., адв. П. също заявява, че няма искания за събиране на други доказателства извън събраните по делото.

При така изложената фактическа обстановка и при условията на чл. 168 от АПК съдът намира от правна страна следното:

По допустимостта на жалбата.

Ревизионният акт е връчен на дата 21 04 2022 г. г. /л. 36/ по електронен път чрез активиране на електронната препратка. Надлежно е обжалван по административен ред, по което е постановено Решение на директора на Дирекция "ОДОП" – Велико Търново при ЦУ на НАП, последното връчено на 11 07 2022 г. /л. 12/, с което същият изцяло е потвърден, поради което с подаване на жалбата на 22 07 20221 г., видно от пощенското клеймо поставено на плика, с който същата е изпратена (вх. № 1121/25 07 2022 г.), е спазен предвидения в чл. 156, ал. 1 от ДОПК 14-дневен срок за оспорване.

Жалбата е подадена срещу индивидуален административен акт, подлежащ на оспорване и от надлежна страна при наличие на правен интерес и преминало задължително административно обжалване, поради което се явява допустима за разглеждане по същество.

По съществото на жалбата.

Предмет на делото е Ревизионен акт № Р-04001221006665-091-001/06.04.2022 г., издаден от Р. И. Ф. - началник сектор „Ревизии", възложил ревизията и Л. В. Ц. - главен инспектор по приходите при Териториална дирекция на НАП Велико Търново, ръководител на ревизията, потвърден с Решение № 67/11 07 2022 г. от Б. М. Н. – Директор на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика”, Велико Търново при ЦУ на НАП. РА обхваща периода 01.01.2018 г. - 31.12.2020 г. и е за задължения по ЗДДФЛ, КСО и ЗЗО.

По делото са спорни всички обстоятелства.

По компетентността на органите да издават актовете в ревизионното производство.

Органът възложил ревизията – Р. Ф., съгласно чл. 112, ал. 2, т. 1 от ДОПК и цитираната по-горе Заповед № 6 от 03 01 2017 г. на Директор на ТД на НАП, се явява компетентен да възложи същата.

РД е издаден от ревизиращите органи по приходите, така както същите са определени със ЗВР, сьгласно чл. 113, ал. 1, т. 2 и чл. 117, ал. 2 от ДОПК – Л. В. Ц. - главен инспектор по приходите /ръководител ревизията/ и Й. Н. М. – главен инспектор по приходите, а РА е издаден от органа възложил ревизията и ръководителят на ревизията, в който смисъл е чл. 119, ал.2 от ДОПК или съставените актове /ЗВР, РД и РА/ са издадени от компетентни органи, в кръга на техните правомощия.

По процесуалната законосъобразност на акта и неговата форма.

Законодателят не предвижда специална форма за издаване на ревизионните актове. Видно от самия Ревизионен акт, същият е в съответната писмена форма и съдържа всички посочени от закона реквизити, в който смисъл е чл. 120 от ДОПК. С ревизионният акт са определени задължения за периода и на лицето, на което е възложена ревизията, поради което същият не страда от пороци, засягащи неговата валидност и се явява редовен от формална страна. РА съдържа изложение на фактическите и правните основания за постановяването му, предвид позоваването в него на изготвения Ревизионен доклад, същият неразделна част от РА, съгласно чл. 120, ал. 2 от ДОПК, а съгласно константната съдебна практика мотивите на РД, когато са възприети от компетентните органи, се явяват и такива на приключващия ревизията акт.

Крайният срок за извършване на ревизията е 02 03 2022 г., съгласно ЗИ на ЗВР /л. 67/, поради което на основание чл. 117, ал. 1 от ДОПК, 14 – дневния срок за изготвяне на РД е до 16 03 2022 г., присъствен ден, който РД е издаден на 16 02 2022 г. или предвиденият в закона 14 – дневен срок е спазен. В тази връзка следва да се има предвид, че срокът по чл. 117, ал. 1 от ДОПК не е преклузивен, а изтичането му се отразява единствено на годността на събраните след този момент доказателства, поради което дори ревизионният доклад да беше издаден на по-късна дата /след изтичане на 14 дневния срок/, то това обстоятелство не би било съществено процесуално нарушение, което да съставлява отменително основание, като в този смисъл е и съдебната практика (решение по адм. дело № 2170/2011 г. и адм.д. № 5003/2014 г. на ВАС)

Срещу РД не е подавано възражение, в законоустановения 14 дневен срок, с начало 15 03 2022 г., съгласно чл. 117, ал. 5 от ДОПК, поради което крайният срок за издаване на РА, считано от датата на изтичане на крайния срок за подаване на възражения, съгласно чл. 119, ал. 2 от ДОПК, изтича на 11 04 2022 г., а РА № Р-04001221006665-091-001 е издаден на дата 06 04 2022 г. или същият е издаден в предвидения от закона срок.

Жалбата срещу РА е подадена в срока по чл. 152, ал. 1 от ДОПК и в срока по чл. 155, ал.1 от ДОПК, Директорът на Дирекция "ОДОП" – Велико Търново при ЦУ на НАП се е произнесъл с Решение, с което РА е потвърден изцяло.

В хода на ревизионното производство на задълженото лице е осигурена законовата процесуална възможност да представя документи и обяснения, предвид неговото редовно уведомяване, както за започване на ревизионното производство, така и за възможността за определяне основата за облагане с данъци при условията и реда на чл. 122 и сл. от ДОПК, като му е поискано да изпълни задължението си по чл. 124, ал. 3 от ДОПК, а именно: да декларира имуществото си, вида и размера на направените разходи, както и всички източници на доходи, приходи, източници на формиране на собствения капитал или на безвъзмездно финансиране и техния размер с декларация по образец, утвърден от изпълнителния директор на Националната агенция за приходите, което не е направено от жалбоподателя.

С оглед на гореизложеното съдът приема, че при издаване на оспорения ревизионен акт не са допуснати процесуални нарушения, имащи характер на съществени, които да съставляват самостоятелни основания за отмяна на оспорения административен акт, без същият да бъде разглеждан по същество.

По материалноправната законосъобразност на акта.

Съгласно чл. 3, т. 35 от Регламент (ЕС) № 910/2014 на ЕП и Съвета от 23 юли 2014 година относно електронната идентификация и удостоверителните услуги при електронни трансакции на вътрешния пазар и за отмяна на Директива 1999/93/ЕО /Регламент № 910/2014/ - За целите на настоящия регламент се прилагат следните определения: „електронен документ" означава всяко съдържание, съхранявано в електронна форма, по-специално текстови или звуков, визуален или аудио-визуален запис.

Съгласно чл. 3, т. 1 и 3 от Регламент № 910/2014 - „електронна идентификация" означава процес на използване на данни в електронна форма за идентификация на лица, които данни представляват по уникален начин дадено физическо или юридическо лице, или физическо лице, представляващо юридическо лице; „данни за идентификация на лица" означава набор от данни, които позволяват да се установи самоличността на физическо или юридическо лице, или на физическо лице, представляващо юридическо лице.

Съгласно чл. 26 от Регламент № 910/2014 - Усъвършенстваният електронен подпис отговаря на следните изисквания:

а) свързан е по уникален начин с титуляря на подписа;

б) може да идентифицира титуляря на подписа;

в) създаден е чрез данни за създаване на електронен подпис, които титулярят на електронния подпис може да използва с висока степен на доверие и единствено под свой контрол; и

г) свързан е с данните, които са подписани с него, по начин, позволяващ да бъде открита всяка последваща промяна в тях.

Този състав счита за неоснователно възражението на адв. П., че ел.подписи на лицата издали данъчните документи, а именно: ЗВР, РД и РА са невалидни, а от там за неоснователно и твърдението за нищожност на тези актове.

Лицата издатели и съставители на ЗВР, РД и РА - Р. И. Ф., Л. В. Ц. и Й. Н. М., имат издадени валидни, (с подновяване) за времето на издаване на съответните актове, квалифицирани електронни подписи, същите издадени от надлежно вписан доставчик на удостоверителни услуги, който доставчик притежава съответно валиден сертификат. В подкрепа на този извод е удостовереното от Комисия за регулиране на съобщенията, че "StampIT Global Qualified CA" е удостоверяващ орган в йерархията на доставчика на удостоверителни услуги по смисъла на чл. 3, т. 20 от Регламент (ЕС) № 910/2014, вписан в доверителния списък на лицата, предоставящи удостоверителни услуги и квалифицирани удостоверителни услуги в Република Бьлгария. StampIT е търговското наименование на „Информационно обслужване“ АД, а сертификатът на този удостоверяващ орган - StampIT Global Qualified CA, е публикуван в доверителния списък и е със срок на валидност 14 05 2017 – 13 05 2037 г. Услугите, които предоставя „Информационно обслужване“ АД са услуга по издаване на квалифицирано удостоверение за електронен подпис; услуга по издаване на квалифицирано удостоверение за електронен печат; услуга по издаване на квалифицирано удостоверение за автентичност на уебсайт; услуга по издаване на квалифицирани електронни времеви печати.

Този извод се потвърждава и от изслушаното заключение на вещото лице А. А., което съдът кредитира като дадено обективно, пълно и обосновано, с което заключение е извършена проверка по валидиране на оспорените електронни подписи. Установеното от вещото лице обстоятелство, че към момента на изготвяне на заключението, на сайта на издателя на удостоверенията няма данни за издадени удостоверения, които да са били валидни в периодите на подписване на процесните документи, т.е. не се съхранява история на издаваните удостовереня, не променя установеното по надлежен начин от самия доставчик на удостоверителната услуга, който изрично предоставя информация за периодите на валидност на издаваните квалифицирани удостоверения на посочените данъчни органи. В тази връзка и по отношение на установените несъответствия при извършената проверка по валидиране на оспорените електронни подписи, от една страна следва да се има предвид, че не всички системи/платформи дават несъответствия, същевременно тези несъответствия са различни при различните системи, а както заяви вещото лице в с.з., това може да се дължи на технически параметри или несъвместимост на софтуера. От друга страна всички ползвани от вещото лице системи дават общ положителен резултат, който е резултат на систематизиране дали минава проверката и може да се каже, че този резултат установява, че изследваните документи, са подписани от техните издатели, както и че няма промяна в тяхното съдържание, което навежда на извода, че самите регистрирани от софтуера грешки не са достатъчни или в степен, че да може да се приеме невалидност на ел. подписи, тъй като тези грешки не се отразяват върху установения общ положителен резултат. Не е без значение обстоятелството, че самата проверка по валидиране цели основно да установи връзката между документа, върху който е положен електронният подпис и лицето, което го е подписало, които обстоятелства не се оспорват от титулярите на ел. подписи. Същевременно, с оглед установените несъответствия и приетото от вещото лице, че няма убедителни доказателства, че буква „в“ от чл. 26 на Регламент (ЕС) № 910/2014 е изпълнена, т.е. че положеният подпис е „създаден чрез данни за създаване на електронен подпис, които титулярят на електронния подпис може да използва с висока степен на доверие и единствено под свой контрол“, където под титуляр Регламента има предвид автора на положеният подпис, то в с.з. същото вещо лице поясни, че няма механизъм, който да може да установи дали титулярят на електронния подпис използва същия с висока степен на доверие и единствено под свой контрол. От друга страна притежателите на ел. подписи не твърдят и вещото лице не установява да са налични данни за неправомерното им използване, поради което за ЗВР, РД и РА не се установява нищожност.

По отношевие възраженията, че ответната страна не установява обстоятелствата по чл. 122, ал. 1, т. 2 и т. 7 от ДОПК, по който ред безспорно е протекло ревизионното производство, а именно: укрити приходи и несъответствието им с имущественото и финансовото състояние на лицето за ревизирания период, както и поради неотносимост на обстоятелствата по т. 1 и т. 4 на същата норма, последните установени по безспорен начин, тъй като физическо лице, каквото е жалбоподателя не дължи подаване на декларация, респ. не следва да води счетоводна отчетност, този състав също счита, че тези възражения са неоснователни.

В случая, следва да се има предвид, че посочените обстоятелства в чл. 122, ал. 1 от ДОПК са алтернативно изброени и наличието на всяко едно от тях, когато бъде установено, е самостоятелно основание за приложение на предвидения особен ред, при който органът по приходите може да приложи установения от съответния закон размер на данъка към определена от него, по реда на ал. 2 на същата правна норма, основа. Тежестта на доказване изброените в чл. 122, ал. 1 ДОПК обстоятелства пада върху органите по приходите, а след като тези обстоятелства бъдат доказани, констатациите по издадения ревизионен акт се ползват с доказателствената сила, в който смисъл е чл. 124, ал. 2 ДОПК. Същевременно презумпцията за вярност на фактическите констатации е оборима, като доказателствената тежест за това се носи от жалбоподателя.

В тази връзка този състав установява наличието на четири от визираните в чл. 122 и сл. ДОПК обстоятелства относими към ревизираното лице (РЛ), а именно: 1. неподаване на декларация, когато по закон се следва такава, в случая при условията и реда на чл. 50 от ЗДДФЛ – не се спори по неподаването на декларации за ревизирания период (т. 1 на чл. 122, ал. 1 от ДОПК); 2. недекларирани изплащани суми по наложени платежи за периода 2018-2020 г. от куриерски дружества Спиди АД и Еконт Експрес ООД – представените и оспорени по делото РКО и Електронни изявления, чието недеклариране само по себе си квалифицира тези доходи като укрити (т. 2); 3. липса на водена счетоводна отчетност съгласно Закона за счетоводството – няма представена такава и не се оспорва по нейната липса (т. 4); 4. получените приходи не съответстват на имущественото и финансовото състояние на ревизираното лице за ревизирания период (т. 7) – в случая лицето без да има каквито и да било надлежно декларирани приходи - няма регистрирани трудови договори, респ. плащания по граждански такива, придобива МПС и извършва покупки на стоки, било и с цел обновяване на своята колекция по негови думи, а за да могат да се извършат плащания, следва да има постъпления от определена дейност.

Основно спорът по делото се свързва с наличието на обстоятелствата по т. 2 на чл. 122, ал. 1 от ДОПК и установените от данъчните органи данни за укрити приходи (доходи) от РЛ, а именно: неотчетени такива от продавани на различни лица стоки, за които са получавани различни по размер суми (наложени платежи от куриерски дружества). Този състав приема, че безспорни доказателства за получавани и недекларирани, т.е. укрити приходи, в случая са представените по делото на хартиен носител разходни касови ордери /РКО/ и документите с наименование „Електронни изявления“, които документи приема за годни и надлежни писмени доказателства, установяващи предаването и получаването на парични суми и които суми представляват доход за техния получате - ревизираното лице. Тези документи са надлежно подписани от жалбоподателя (върху всеки от тях има положен подпис), без същият да ангажира доказателства и да установява обратното.

По отношение вида и същността на документите с наименование „Електронно изявление“, предоставени неколкократно на приложените по делото оптични носители от третото за делото лице „Еконт Експрес“ ООД, този състав кредитира приетото и неоспорено от страните заключение на вещото лице А. А. по допуснатата съдебно-техническа експертиза, въз основа на която приема, че тези документи са генерирани под формата на справка в информационната система на дружеството, върху която служителите попълват индивидуалните параметри за всяка конкретна куриерска услуга, съответно клиент, след което попълнената информация се съхранява на сървърите на Еконт Експрес ООД в табличен, нечетим вид и може да бъде извикана в четим вид под формата на „Електронно изявление“, във вида, в който са представени по делото на оптичните носители. Има пълно съответствие и идентичност между данните в предоставените Електронни изявления и данните, съхранявани на сървьра. Това, че вещото лице определя Електронните изявления като справки, не означава, че по същността си тези документи са справки, последните съдържащи вторична/обобщена информация, въз основа на предходно съставени документи. Видно от съдържанието им, същите съдържат дата, имената на лицата предали и приели сумите/пратките, ЕГН на получателя (в случая жалбоподателя), сумата (наложеният платеж), която се изплаща, номер на съответната услуга (товарителница, с която е изпратена и доставена стоката, за която е изплатен наложения платеж) и подпис на получателя на сумата. Така вписаната информация за пръв път отразява и регистрира сбъднатите събития, поради което и съдържащият я документ е първичен, съдържащ изискуемите по закон конкретни и подробни данни, поради което и размерът на получените парични суми е меродавно удостоверен. Електронните изявления са документи, които се създават в електронна форма и поради това същите безспорно са електронни, тъй като притежават всички реквизити на тези документи, а като електронни документи не биха могли да бъдат предоставени в оригинал на хартиен носител. Тези документи са представени по надлежния ред, съобразно разпоредбите на чл. 184 от ГПК, вр. с чл. 144 от АПК. Особеното при Електронните изявления като документи е, че положеният върху тях подпис, не е електронен, а собственоръчно поставен. Механизмът в случая е, че оспорващият, в качеството си на клиент на Еконт Експрес ООД, собственоръчно, с помощта на техническо средство наподобяващо писалка, се подписва върху техническо устройство, което пренася/преобразува този подпис в цифров/електронен вид в информационната система, където се запазва и съхранява. Подписите върху Електронните изявления са цифрови изображения на собственоръчно поставен подпис върху таблети с капацитивни екрани (екрани, които чрез регистрация на промяна в електрическото напрежение на повърхността им чрез докосване или движение го трансферират в изображението на екрана и така се съхраняват като отделни записи за всяко „Електронно изявление“). В същия смисъл са и предвидените в т. 5.2. и 5.3., респ. т. 10.2 и 10.4 от Общите условия за услугите на „Еконт Експрес" ЕООД, приети с Решение № 348/29.06.2017 г. и Решение № 258/16.06.2020 г. на КРС. С оглед на този начин на създаване, изпълнение и съхранение, този състав счита, че представените по делото Електронни изявления по своето същество не са справки (употребата на това понятие от вещото лице съдът свързва с контекста на неговото изложение), а първични документи, меродавно удостоверяващи документираното правоотношение, в това число изплатените парични суми от вида наложен платеж, без същите да могат да бъдат предоставени по реда на чл. 183 от ГПК, а именно на хартиен носител, като същевременно са надлежно представени съгласно изискването на чл. 184 от ГПК и поради това съставляват годно доказателствено средство, което да бъде надлежно обсъждано при разглеждане на повдигнатия правен спор. Този състав счита, че Електронните изявления и РКО, съставляващи първични счетоводни документи, са меродавни, валидни и достатъчни доказателства, които установяват по безспорен начин получаването на различни парични суми, наименовани наложени платежи от куриреските дружества, а от там и да обосноват обстоятелството визирано в т. 2 на чл. 122, ал. 1 от ДОПК – наличие на данни за укрити получени доходи, в случая посредством трето лице - куриер. Безспорно в тази връзка, във всички представени от Еконт Експрес РКО и Електронни изявления, като получател е посочено лицето Д. И. Д., настоящ жалбоподател, без да има спор между страните, че върху тези документи не фигурира подпис, а очевидно такъв съществува. Същевременно, въпреки твърденията на адв. П., че ще поиска експертиза за установяване, че подписите върху тези Електронни изявления не са на ревизираното лице-жалбоподател, такава експертиза не беше поискана, с което тази страна имплицитно прие за установено обстоятелството по получаване на сумите. Необосновано също така адв. П. твърди, че в случая са представени единствено вторични документи като таблици, регистри и справки, които не са достатъчни да обосноват полученият доход. Доказателствата в настоящото производство не се заключават единствено и само върху представените фото изображения на Разписки, товарителници, РКО, респ. на таблици, последните, съдържащи вторична (обобщена) информация за ревизираното лице, а на годни писмени доказателства – на хартиен носител - РКО и в електронен формат - Електронни изявления. В тази връзка въпреки безспорната установеност на невъзможността за представяне по делото на съответните товарителници, с които са изпращани пратките, по които са изплащани наложените платежи (предвид предаването им на получателя на пратката), то това обстоятелство, не променя и не заличава обстоятелствата по получаването на изплатените суми именно по предавани пратки. Същевременно самият жалбоподател не представя доказателства, с които да обосновава конкретно основание за получаването на установените суми по представените Електронни изявления за процесния период, поради което и като единствен обоснован в тази връзка извод остава този, че същите суми са получавани в резултат на извършвана търговия. Следвайки тази правна логика, всяко физическо лице, което извършва търговска дейност, т.е. такава по занятие, а с оглед броят/честотата на получаваните суми (неколкократно в месеца и многократно за съответната година) и техният размер за съответния период, не може да обоснове инцидентност и несистемност на тази дейност, без това да се свърже с наличието на стопанска цел, поради което и ревизираното лице следва да се приеме за търговец по смисъла на чл. 1, т. 1 от Търговския закон. В качеството си на търговец, макар и нерегистриран, същото дължи данък върху получените през годината доходи, в който смисъл е чл. 26, ал. 7 от ЗДДФЛ.

Видът на изпращаните от оспорващия стоки, от които са получавани наложените платежи, този състав установява от даденото описание в регистъра на предавани пратки – „Куриерски поръчки“ (представени в табличен вид на оптичния носител от дружество Еконт Експрес ООД), които имат сходно предназначение и характер, а именно: аудио техника (декове, усилватели, грамофони, ролкови, еквилайзери, тон колони, касетофони и др). В тази връзка твърденията на адв. П., че повече от стоките са излезли от масовия пазар, съдът счита за несъстоятелни и недоказани. След като има търсене и предлагане на дадена стока, то дали тази стока е на масовия пазар или не, е без правно значение. Единственото правно значение е това, че има извършена сделка с тази стока, по която е получена съответна цена, която се явява доход за лицето.

Неоснователно се твърди, че не е изяснен и механизъма, по който са осъществявани поръчките и доставките, тъй като това е безспорно установено, а именно посредством куриерските дружества – основно чрез Еконт Експрес и по-малко чрез Спиди.

Възражението, че не са проверявани получателите на стоките, също няма пряко отношение и значение към настоящия случая, тъй като спорът е по получаването на приходи, а не по извършването на разходи, за които законодателят изисква съответната документална обоснованост, но последното преследва други цели. Правно релевантно значение в случая има обстоятелството, че за проверявания период са получавани суми, които не са декларирани за целите на данъчното облагане, а липсата на надлежно деклариране създава основание за данъчните органи да извършат облагане по реда и условията на чл. 122 от ДОПК. Какво е основанието и фактическите обстоятелства свързани с получаване на установените наложени платежи, съставляващи брутен доход за ревизираното лице, какви разходи са извършвани във връзка с този доход, респ. други относими документи, са все обстоятелства, които е следвало да бъдат установени от ДЗЛ, поради което и възраженията му, основаващи се на липса на товарителници, протоколи за предаване на вещите и др., нямат пряко отношение към самия факт на получаване на дохода и не обосновава различни от приетите правни изводи.

По отношение на обстоятелствата по т. 1 (липса на подадена декларация) и т. 4 (липса на водена счетоводна отчетност) на чл. 122, ал. 1 от ДОПК. Единствената законова възможност физическо лице, каквото е жалбоподателят Д. И. Д., да извършва покупка на стоки с цел препродажба в първоначален, преработен или обработен вид или продажба на стоки от собствено производство, е под формата на едноличен търговец (Е.), което качество го задължава да декларира получаваните от дейността приходи. С оглед на това и самият факт на получаване на суми по наложени платежи в установените в случая размери и честота, обосновава извършваната от това лице стопанска дейност по занятие, въпреки нерегистрирането му като търговец. Същевременно качеството на търговец задължава съответното лице да води счетоводство, в което да отразява движението на имуществото на своето предприятие – чл. 53, ал. 1 от ТЗ и при спазване разпоредбите на Закона за счетоводството - текущо счетоводно отчитане, документална обоснованост и формиране на финансов резултат, каквото не е правено от настоящия жалбоподател. Ревизиращите органи са изисквали с нарочни искания, същите надлежно връчвани, което не се и оспорва, представяне на водената счетоводна отчетност, поради което и неоснователно се явява възражението на адв. П., че не е било ясно какви документи е следвало да представи ревизираното лице, тъй като освен изискващите се по закона, което знаене е по презумпция, в самите искания изрично е посочено какви са документите, които следва да бъдат представени.

Липсата на счетоводна отчетност е отрицателен факт, който единствено може да бъде констатиран от данъчните органи, а РЛ е това, което следва да обори тази установеност като представи съответните писмени доказателства. В случая, възраженията на адв. П. са в посока, че РЛ не следва да води счетоводна отчетност, именно поради това, че не е търговец, което с оглед на изложените по-горе съображения, този състав счита същите за неоснователни. В тази връзка самото твърдение, че лицето не е търговец и не следва да води счетоводство, респ. да подава ГДД, само по себе си потвърждава обстоятелствата визирани в т. 1 и т. 4, предложение първо на чл. 122, ал. 1 от ДОПК, а от там и наличието на самостоятелно основание за провеждане на ревизията по предвидения специален ред.

Неоснователни са възраженията за неустановяване на обстоятелствата по чл. 123, ал. 1, т. 1, във вр. с чл. 122 от ДОПК, а именно: дали стойността на имуществото на лицето явно съществено превишава размера на получените приходи/доходи от него. От една страна дори и това възражение да се приеме за основателно, то същото не променя крайният правен резултат, с оглед безспорната установеност на обстоятелствата по т. 1, т. 2, т. 4 и т. 7 на чл. 122, ал. 1 от ДОПК, чиято установеност дава правомощия на данъчните органи да определят съответните задължения при условията и реда на чл. 122 и 124 от ДОПК, независимо и отделно от нормата на чл. 123 от ДОПК. Това е така, тъй като нормата на чл. 123 от ДОПК не въвежда основания, респ. правила, които да следва да се кумулират с тези по чл. 122 от кодекса, а единствено въвежда презумпция за доказаност на обстоятелствата по чл. 122, в случай, че допълнително се установят предвидените в чл. 123 хипотези. От друга страна, видно от доказателствата по делото имущественото състояние на лицето е служебно изследвано от данъчните органи, които са установили притежаването, както на недвижимо имущество – сграда в гр. Монтана, така и 7 на брой МПС, което съпоставено с липсата на каквито и да било доказателства за надлежно регистрирани доходи, обосновава и приложимостта на чл. 123, ал. 1, т. 1 от ДОПК. В тази връзка, непредставянето на искани документи – задължение по чл. 124, ал. 3 от ДОПК, не може да бъде обстоятелство, от което ревизираното лице да може да черпи права или казано по друг начин черпенето на права от собствено неправомерно поведение е правно недопустимо.

При безспорна установеност на посочените по-горе обстоятелства по ал. 1 на чл. 122 от ДОПК, констатациите в РА се ползват с презумирана доказателствена сила, съгласно чл. 124, ал. 2 от ДОПК, която жалбоподателят не успя да обори. Същият не установи и неистинност на оспорените и относими за ревизирания период Електронни изявления и РКО, поради което обосновано и съответно на закона данъчната основа подлежи на определяне при условията на следващата алинея втора на чл. 122 от кодекса. В тази връзка съдът кредитира като обоснована и в съответствие с доказателствата по делото изслушаната съдебно-икономическа експертиза, също приета без оспорване от страните, с която вещото лице установява, че от изброените в чл. 122, ал. 2 от ДОПК обстоятелства, тези които кореспондират с процесния случай са по т. 1. вид и характер на фактически осъществяваната дейност – търговия със стоки; т. 2. платени данъци и други публични вземания – няма и не се твърди да са плащани такива задължения; т. 8. брутни приходи/доходи – установените изплатени суми по наложени платежи за целия период 2018 - 2020 г.; т. 9. брой на заетите лица – само задълженото лице; т. 16. други доказателства – липса на подадени годишни данъчни декларации по чл. 50 от ЗДДФЛ и липса на водена счетоводна отчетност.

С оглед на всичко изложено, неоснователно се явява искането на адв. П. за изключване от доказателствата по делото на Електронните изявления представени на оптичен носител и заверените копия на хартиен носител на РКО, позовавайки се на нормата на чл. 183, ал. 1 от ГПК, вр. с чл. 144 от АПК, според която и в случай на поискване от страната, същата е длъжна да представи оригинала на документа или официално заверен препис от него, като ако не стори това, представеният препис се изключва от доказателствата по делото. Този състав, извън изложените по–горе мотиви в настоящото решение, счита, че цитираната норма е неприложима в настоящия случай, тъй като текстът на чл. 183, ал. 1 от ГПК визира документи, намиращи се в лице, което има качеството на страна по съответния процес, а не и намиращи се в трето, за същия този процес, лице. Същевременно следва да се има предвид също така, че техническите носители на информация, от които са снети и могат да бъдат обективирани на хартиен носител, изготвените Електронни изявления, са допустими веществени доказателствени средства, съгласно чл. 71 ДОПК и чл. 184 от ГПК, вр. с пар. 2 от ДОПК, в който смисъл е и Решение № 5709 от 12.05.2021 г. на ВАС по адм. д. № 186/2021 г.

Този състав изрично отбелязва, че изведените правни изводи в настоящото решение базира единствено на представените и обсъждани Електронни изявления и РКО, без да взема предвид и да обсъжда представените снимки на Разписки за доставка на пощенска пратка / пощенски запис, имайки предвид, че същите, във вида, в който са представени – фото изображения, нямат качеството на годен/валиден документ, поради което, нито тяхното представяне, нито оспорване, не променят възпритета от съда фактическа обстановка, а от там не променят и правните изводи въз основа на същата.

При установено вече валидно и годно правно основание за определяне публичните задължения на ревизираното лице при условията и реда на чл. 122 - 124 от ДОПК стои въпросът за размерът на брутния доход/приход за ревизирания период. В случая същият се установява при събиране на всички изплатени суми по обсъжданите до момента в мотивите на настоящото решение наложени платежи, която обща стойност е установена след отварянето на всички Електронни изявления, качени като файлове върху пет броя оптични носители, представени предоставени от Еконт Експрес ООД. Електронните изявления са сравнени по номер и дата с Електронните изявления описани в представения нарочен опис от ответната страна - 225 на брой, като към тяхната обща стойност, която е 37379.80 лв. е прибавена стойността от сбора на изплатените наложени платежи с РКО (общо 26 на брой – 1 бр. от Еконт Експрес и 25 бр. от Спиди), която е 3062 лв. или размерът на брутния приход за периода 2018 – 2020 г. възлиза на обща стойност 40441,80 лв., която стойност се разминава с приетата по РА, а именно: 42625.80 лева. Действителният размер е този установен лично и непосредствено в настоящото производство, а именно: 40441,80 лв.

В тази връзка по представените от Спиди АД 25 бр. РКО, по искане на жалбоподателя, е изслушано заключение на вещото лице З. Л. З. - графолог, който категорично и безпротиворечиво установява, че подписите върху тези документи, в оригинал и като заверени копия, са положени от лицето Д. И. Д.. Заключението не е оспорено от страните и този състав го кредитира като дадено обективно, безпристрастно и достоверно. Неоснователни са възраженията на адв. П., че по копия на документи, не може да се установи авторството на лицето, тъй като по този въпрос меродавно е заключението на експерта, който не навежда обстоятелства, които да будят каквото и да било съмнение, че не може да изследва подписите положени върху представените като заверени копия на пет броя РКО.

След установяване размерът на брутните приходи, на установяване подлежи и размерът на направените разходи, като в случая същите отново се определят при условията на чл. 122 от ДОПК, поради липсата на валидни доказателства, установяващи такива. В случая обосновано данъчните органи приемат като процент на разходите 70 % от установения приход, който процент обосновават с аналог по друго приключило производство на задължено лице от гр. Монтана, осъществяващо електронна търговия за периода 2018-2019 година с аудио техника, като по делото е приложен РД, РА и писмените обяснения на това лице, посочващ процента разходи /л. 114-128/. Отделно и независимо от тези аргументи, за които в настоящото производство не се представят доказателства, този състав счита, че в ЗДДФЛ, макаръ и в друга хипотеза, самият законодател е предвидил като максимален процент признавани разходи - 60 % (чл. 29, ал. 1, т. 1 от ЗДДФЛ), поради което определените за случая 70 % разходи за дейността, са напълно съответветни и законово обосновани, включително и с установените по чл. 122, ал. 2 от ДОПК, обстоятелства.

Размерът на разходите се получава при извършването на просто математическо изчисление, а именно: общият размер на брутните приходи (получените по наложени платежи суми) се умножи по определения процент разходи. Математически уравнението изглежда така: 40441.80 лв. х 70 %, което дава като резултат 28309.26 лв. При изваждане от общата стойност на брутните приходи за процесния период, стойността на извършените разходи, се получава размерът на чистия доход, който подлежи на облагане и който в случая е в размер на 12132.54 лв. (40441.80 лв. - 28309.26 лв. = 12132.54 лв.)

За изчисление на дължимото данъчно задължение, обаче, правно релевантно е да се установи дължими ли са осигурителни вноски за процесния период, които вноски следва да бъдат приспаднати от размера на установения чист доход, предвид изискването на чл. 25, ал. 2 от ЗДДФЛ, в резултат на което приспадане се получава релевантния размер на данъчната основа, която подлежи на облагане с данък.

Задължението за внасяне на осигурителни вноски по ДОО, ЗО и УПФ от РЛ, следва от императивно предвиденото в чл. 4, ал. 3, т. 2 от КСО, според която норма задължително осигурени за инвалидност поради общо заболяване за старост и за смърт са лицата, които се облагат по реда на чл. 26, ал. 7 от Закона за данъците върху доходите на физическите лица, т.е. физически лица, които са търговци по смисъла на Търговския закон, въпреки че нямат регистрация като еднолични такива. С оглед на това, този състав счита, че Тълкувателно решение № 2 от 02.02.2022 г. на ВАС по т. д. № 8/2020 г., ОСС, І и ІІ колегия е неприложимо за настоящия случай, тъй като с оглед на изложените по-горе съображения, получаваните суми по наложени платежи са резултат от стопанска дейност, извършвана от лицето в качеството му на търговец. Именно в това си качествво, РЛ има задължение да внася за своя сметка задължителните по закон осигурителни вноски.

Общо дължимият процент осигурително задължение се получава като се сумират императивно определените от законодателя проценти, касаещи всяко едно задължително осигурително основание, а именно: за инвалидност поради общо заболяване за старост и за смърт (14.8%), дължими на основание чл. 6, ал. 1, т. 2, б. „а“, вр. с т. 4, б. „а“ и б. „б“ от КСО; за ДЗПО (5%) на основание чл. 127, ал. 1 и чл. 157, ал. 1, б. „в“ от КСО и за здравно осигуряване (8%) на основание чл. 40, ал. 1, т. 2 от ЗЗО, вр. с чл. 2 от ЗБ на НЗОК за 2019 и 2020 г. или 14.8% + 5% + 8% = 27.8 % общо.

Имайки предвид изискването на чл. 6, ал. 17, вр. ал. 8 и ал. 2, т. 2 от КСО (МРЗ за 2019 г. е 560 лв., а за 2020 г. 610 лв.), размерът на задължителните осигурителни вноски се получава като се умножи минималният осигурителен размер по 12 месеца (560х12 и 610х12), по съответния процент (27.8 %), при което за 2019 и 2020 г. (1868.16 лв. + 2034.96 лв.) се получава общо осигурително задължение от 3903.12 лева. За процесната 2018 година, с РА не се начисляват и не са начислявани от ревизиращите органи осигурителни вноски, с оглед на това, че основанието за тяхното начисляване влиза в сила от 01.01.2019 с изменението на КСО.

След като ревизираното лице има императивно вменено задължение да внася осигурителни вноски, но не е внасяло такива в срок, правилно с РА са установени техните дължими размери, както и дължимите за просрочието им, лихви. В тази връзка не се спори, че жалбоподателят е извършил частично внасяне на здравни осигуровки, а именно в размер на 561.60 лв., който размер е взет предвид при издававането на РА или от общото осигурително задължение за ревизирания период - 3903.12 лв. е приспаднат внесеният размер от 561.60 лв., като общият размер за довнасяне на осигурителни вноски е в размер на 3341.52 лв. (3903.12 лв. - 561.60 лв. = 3341.52 лв. / само за ЗО - 1123.20 лева – 561.60 лв. = 561.60 лв.).

Размерът на дължимите осигурителни вноски (3903,12 лв.) за ревизирания период, именно поради тяхната императивна дължимост предвидена в КСО, респ. на основание чл. 25, ал. 2 от ЗДДФЛ, следва да се приспадне от чистия доход (12132,54 лв. - 3903,12 лв. = 8229.42 лв.), при което се получава размерът на основата за облагане, която за ревизирания период е 8229.42 лева.

След установяване на данъчната основа за облагане с данък, размерът на дължимия данък (чл. 48 от ЗДДФЛ) също е просто математическо изчисление и се получава като се умножи размерът на тази основа с предвидения законов процент в нормата на чл. 48, ал. 2 от ЗДДФЛ или 8229.42 лв. х 15 %, при което се получава размерът на дължимия данък за трите процесни години, който в случая е 1234,41 лева. Лихвата върху тази сума, изчислена с лихвен калкулатор и същата е в размер на 301,32 лв., дължима поради несвоевременното внасяне на съответното задължение.

В обобщение на всичко изложено и с оглед основния спорен въпрос между страните - дали задълженото лице е извършвало продажби на стоки чрез куриерски фирми и в тази връзка дали обемът и характерът на осъществяваната дейност я квалифицира като търговска по смисъла на ТЗ, то отговорът на този въпрос е положителен, което безспорно се установява от броя на приложените разходни касови ордери и Електронни изявления, удостоверяващи постоянното/системно изпращане на пратки и получаваните по тях суми за ревизирания период. Сумите са получавани от сами жалбоподател, което е видно също от тези документи, което съдържание и подписи положени под тях не е оборено по надлежния ред въпреки откритото производство по тяхното оспорване.

За пълнота на изложението следва да се отбележи, че позоваването от жалбоподателя на цитираните съдебни решения на ВАС, този състав счита, че предмета на тези дела не е идентичен с установената по настоящото дело, фактическа обстановка, поради което същите са ирелевантни за настоящия спор и не могат да бъдат възприети като аналогична съдебна практика.

Предвид изложеното, при издаване на оспорения административен акт са спазени изискванията за компетентност и форма, не са допуснати нарушения на административнопроизводствените правила и правилно е приложен материалния закон. С оглед, обаче, неправилното определяне размерът на брутния доход, РА, в частта над установения размер за данък по ЗДДФЛ от 1234.41 лева - главница и 301.32 лв. – лихва, до установения 1332.70 лв. -главница и 335.12 лв. - лихва, следва да бъде изменен.

По отношение на задължението за осигурителни вноски, поради различното основание и база за тяхното изчисление, същите са правилно определени с РА, а именно 3341.52 лв. главница и 723.40 лв. лихва, който размер е установен след приспадане на платените вноски за здравноосигуряване или цялото задължение по РА, който включва задължение за внасяне на данък и задължения за внасяне на осигурителни вноски възлиза на 5600.65 лв. (4575.93 лв. главница и 1024.72 лв. лихви), което е със 132.09 лв. по-малко, от приетия с РА размер, а именно: 5732.74 лева (главница и лихва).

При този изход на делото и по аргумент от чл. 161, ал. 1, изр. второ от ДОПК, във вр. с чл. 2, ал. 2 от ЗНАП, вр. чл. 143 и 144 от АПК, във вр. с чл. 78 от ГПК, основателно се явява искането на процесуалния представител на ответната страна за заплащане на направените по делото разноски, представляващи юрисконсултско възнаграждение, като с оглед на уважения размер и претендирани разноски от 873,27 лв, се дължат 853,15 лв.

Основателно е и искането на процесуалния представител на жалбоподателя, предвид уважената част от жалбата, която е в размер на 132,09 лв. или на жалбоподателя се дължат разноски в размер на ………….. лева.

Мотивиран от горното и на основание чл. 160 от ДОПК съдът

Р Е Ш И :

ИЗМЕНЯ Ревизионен акт /РА/ № Р-04001221006665-091-001/06.04.2022 г., издаден от Р. И. Ф. - началник сектор „Ревизии", възложил ревизията и Л. В. Ц. - главен инспектор по приходите при Териториална дирекция на НАП Велико Търново, ръководител на ревизията, потвърден с Решение № 67/11 07 2022 г. от Б. М. Н. – Директор на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика”, Велико Търново при ЦУ на НАП, В ЧАСТТА, с който е установен годишен и авансов данък по ЗДДФЛ за периода 01 01 2018 – 31 12 2020 г., като същият се счита за определен в размер на 1234.41 лева (главница) и лихва 301.32 лв.

ОТХВЪРЛЯ като неоснователна жалбата на Д. И. Д., гр. Монтана, В ЧАСТТА на РА за начислен данък от стопанска дейност като едноличен търговец, над размера 1234.41 лева (главница) и лихва 301.32 лв. до установения 1332.70 лв. (главница) и лихва (335.12 лв.).

ОТХВЪРЛЯ като неоснователна жалбата на Д. И. Д., гр. Монтана, В ЧАСТТА на РА за начислени задължения за ДОО, ЗО и УПФ за самоосигуряващи се лица за периода 01 01 2019 – 31 12 2020 г., същите в размер на 3341.52 лв. главница и 723.40 лв. лихва.

ОСЪЖДА Д. И. Д., гр. Монтана ДА ЗАПЛАТИ на НАП София сумата от 853.15 лева, представляваща юрисконсултско възнаграждение, съобразно отхвърлената част на жалбата.

ОСЪЖДА НАП София ДА ЗАПЛАТИ на Д. И. Д., гр. Монтана сумата от 42.86 лева, представляваща разноски в производството за държавни такси, депозит за вещи лица и адвокатско възнаграждение, съобразно уважената част на жалбата.

РЕШЕНИЕТО подлежи на обжалване в 14 дневен срок от съобщаването му пред ВАС.