РЕПУБЛИКА БЪЛГАРИЯ
АДМИНИСТРАТИВЕН
СЪД - ПЛОВДИВ
РЕШЕНИЕ
№ 1670
гр.
Пловдив, 11.08. 2021 год.
В ИМЕТО
НА НАРОДА
АДМИНИСТРАТИВЕН СЪД - ПЛОВДИВ, IІ отделение, XIІ състав в публично заседание на петнадесети юни през две
хиляди двадесет и първа година в състав:
ПРЕДСЕДАТЕЛ:
МАРИАНА МИХАЙЛОВА
при
секретаря Р.П., като разгледа
докладваното от Председателя адм. дело № 2018
по описа за 2020 год., за да се
произнесе взе предвид следното:
І. За характера на производството, жалбата и
становищата на страните:
1. Производството е по реда на Глава ХІХ от ДОПК.
2. Образувано е по жалба на „ВОЛОС 05“ ЕООД, ЕИК *********, с адрес на
управление: обл.Пловдив, гр.Кричим, ул.“Никола Вапцаров“ № 32, представлявано
от управителя А.И.Р., чрез адв.Х., против Ревизионен акт № Р-16001619006415-091-001/27.04.2020г., издаден от Г.П.Й., на длъжност началник сектор,
възложил ревизията и С.М.И.на длъжност главен инспектор по приходите -
ръководител на ревизията към ТД на НАП - Пловдив, потвърден с Решение № 339 от 21.07.2020г. на Директор на Дирекция
“Обжалване и данъчно - осигурителна практика” гр. Пловдив, при Централно
управление на Национална агенция за приходите, в частта, с която на дружеството
е отказан данъчен кредит в размер на 19
604,60 лв., допълнително е начислен ДДС в размер на 4 594,27 лв., ведно с
прилежащи лихви в размер на 16 906,38 лв., установени са допълнително
задължения за корпоративен данък за 2012
г. в размер на 2 396,76 лв. и лихви 1 721,26 лв. и за 2013 г. в размер на 1
563,77 лв. и лихви 964,58 лв.
Навеждат се
доводи за неправилност, незаконосъобразност и необоснованост на
административния акт и се претендира неговата отмяна от съда.
На първо
място е изразено несъгласие с твърдението на органа за наличие на
обстоятелствата по чл.122 ал.1 т.2 и т.4 от ДОПК и проведеното ревизионно
производство по особения ред на чл.122 от ДОПК. В тази връзка е посочено, че в
хода на ревизията са представени разпечатка на съответната сметка от гр.30
/301, 302, 3023 и 304/ в количествено и стойностно изражение, оборотни
ведомости на материалните сметки. Според жалбоподателя всеки асортимент е воден
аналитично при заприхождаване и изписване, като в сметка 302 се виждат и
номерата на фактурите по които това се извършва, при преработка се цитира текст
„материал за палети“ (съгласно предадени справки за преработка на материал по
асортимент помесечно), а началните и крайни салда са посочени в хронологията на
сметка 302 за ревизирания период и стойностно се засичат с оборотна ведомост,
главна книга и инвентарни описи към 31.12.2012г. и 31.12.2013г. Според
жалбоподателя в последните инвентаризационни описи има и всички материали по
асортимент и кубични метри. Изтъкнато е, че органът е изпратил уведомление по
чл.124 от ДОПК преди да извърши проверка на представените от дружеството
счетоводни документи.
Изразено е
несъгласие относно вменените допълнително данъчни задължения за корпоративен
данък за 2012г. и 2013г. В тази връзка е изтъкнато, че закупуването,
продаването и транспортирането на дървения материал се следи от Изпълнителна
агнеция по горите, както и че палетите се произвеждат от различни видове дървен
материал според наличностите. Според жалбоподателя ответния орган не е
анализирал и съпоставил фактурите и аналитичността на сметка 302 за процесния
период. Твърди, че в решението на горестоящия орган не са обсъдени документите
представени от ЮДП гр.Смолян още в хода на ревизията, както и че не е изяснен
механизмът на обработка и реализация на продукцията, както приложимите БДС стандарти относно добива и
обработка на отделните дървесни видове. Посочва, че всички събрани писнмени
доказателства – договор №1 от 16.03.2012г. между ТП „Държавно горско стопанство
– Кричим“ и дружеството, фактури, счетиоводни записвания, дневници за покупки и
продажби по ЗДДС, справки, доказателства за плащания са игнорирани. Според жалбоподателя неправилно е учеличен и
финансови резултат на дружеството за 2012г. и 2013г., съответно по три и по две
фактури издадени от доставчика „КАЛИЧЕВ АРТ“ ЕООД с предмет на доставка
рекламни материали, като в тази връзка се твърди неправилност на приетото от
органите по приходите, че не са налице реално извършени доаставки на материали.
Изразено е
несъгласие и относно твърденията за неначислен ДДС по неотчетени, но продадени
от дружеството количества дървен материал през периода м.12.2012г. –
м.12.2013г., като в тази връзка жалбоподателя препраща към възраженията по
ЗКПО. По отношение на отказания данъччен кредит по 12 броя фактури,
жалбоподателят сочи, че неоснователно се оспорва реалността на доставките по
тях, като се позовава на представените в хода на ревизията и служебно събрани от
органите по приходите доказателства – приемо-предавателни протоколи, фискални
бонове, данни от регистрите на НАП, дневник на продажбите на доставчика, опис
на активи на доставчика, хронологичната ведомост и дневника на покупките на
доставчика. Описан е начина на получаване и транспортиране на рекламните
материали, както и тяхното разпространение. В тази връзка в жалбата е направено
позоваване на практика на СЕС и ВАС.
Иска се
изцяло отмяната на РА.
В с.з.
процесуалният представител на жалбоподателя адв. Х., поддържа жалбата.
Претендира разноски. Подробни съображения по същество са изложени в
представената по делото писмена защита.
3. Ответникът – Директор на Дирекция „Обжалване и
данъчно-осигурителна практика“, Пловдив при Централно управление на Национална
агенция за приходите, чрез процесуалния си представител юрк.К., е на становище,
че РА е правилен и законосъобразен и моли Съда да го потвърди, като се присъди
съответното юрисконсултско възнаграждение. Подробни съображения са изложени в представена
по делото писмена защита.
ІІ. За допустимостта :
4. Ревизионният акт е обжалван в рамките на
предвидения за това срок, пред горестоящия в йерархията на приходната
администрация орган, който с решението си го е потвърдил в прежде посочената
негова част. Така постановеният от Директора на Дирекция “Обжалване и данъчно -
осигурителна практика” гр. Пловдив
резултат и подаването на жалбата в рамките на предвидения за това процесуален
срок налагат извод за нейната ДОПУСТИМОСТ.
ІІІ. За процедурата:
5. Ревизията
е възложена във връзка с решение № 533/17.09.2019 г. на директора на дирекция
на ОДОП Пловдив, с което е отменен ревизионен акт № Р-16001618007885-091-001/27.06.2019
г. и преписката е върната за извършване на нова ревизия.
Със Заповед
за възлагане на ревизия /ЗВР/ № Р-16001619006415-020-001/02.10.2020г. /лист
882/, издадена от началник сектор при ТД на НАП – Пловдив, е възложено
извършване на данъчна ревизия на „ВОЛОС 05“ ЕООД, ЕИК ********* с обхват,
установяване на задължения за корпоративен данък за периодите: от 01.01.2012г.
до 31.12.2012г. и от 01.01.2013г. до 31.12.2013г., за данък добавена стойност
за периодите: от 01.01.2013г. до 31.01.2013г., от 01.02.2013г. до 28.02.2013г.,
от 01.03.2013г. до 31.03.2013г., от 01.04.2013г. до 30.04.2013г., от
01.05.2013г. до 31.05.2013г., от 01.06.2013г. до 30.06.2013г., от 01.07.2013г.
до 31.07.2013г., от 01.08.2013г. до 31.08.2013г., от 01.09.2013г. до
30.09.2013г., от 01.10.2013г. до 31.10.2013г., от 01.11.2013г. до 30.11.2013г.,
от 01.12.2013г. до 31.12.2013г., от 01.12.2012г. до 31.12.2012г. Крайният срок
за извършване на ревизията е съответно продължен със Заповед за изменение на
ЗВР №
Р-16001619006415-020-002/09.10.2019г. /лист 878/ и Заповед за изменение на ЗВР
№ Р-16001619006415-020-003/10.01.2020г. /лист 874/. Заповедите са подписани с квалифициран
електронен подпис и надлежно връчени на ревизираното лице, включително и по
електронен път.
В хода на
това ревизионно производство е съставен Ревизионен доклад № Р -16001619006415-092-001/24.03.20120г.,
подписан и връчен по електронен път на 30.03.2020г. на ревизираното лице. В
срока по чл.117 ал.5 от ДОПК, е подадено възражение от страна на
ревизираното лице. Въз основа на РД е издаден оспореният в настоящото
производство ревизионен акт, подписан с квалифицирани електронни подписи и
надлежно връчен на ревизираното лице по електронен път на 04.05.2020г.
В тази
насока следва да се констатира, че от приобщените по делото доказателства се
установява, че ЗВР, заповедите за изменение на ЗВР, ревизионния доклад и
ревизионния акт са надлежно подписани с валидни електронни подписи положени в
съответствие със Закона за електронния документ и електронните
удостоверителни услуги (загл. изм. - дв, бр. 85 от 2017 г.) към момента на подписването на електронните
документи.
Ревизионния
акт е обжалван от ревизираното лице с жалба от 27.05.2020г. по описа на
Дирекция „ОДОП“ – гр.Пловдив, като с Решение № 339 от 21.07.2020г., Директор на
Дирекция “Обжалване и данъчно - осигурителна практика” гр. Пловдив при Централно
управление на Национална агенция за приходите е потвърдил процесния ревизионен
акт в обжалваната пред настоящата инстанция част.
Последвало е подаването на жалба на основание и в
срока по чл.156, ал.1 от ДОПК, с която спора относно законосъобразността на
ревизионния акт в посочената част, е отнесен пред Административен съд
гр.Пловдив, по повод на която жалба е
образувано и производството по настоящото дело.
С оглед,
делегирането на правомощия по реда на чл.112 ал.2 т.1 и чл.119, ал.2 от ДПОК,
по делото е представена Заповед № РД-09-1801 от 28.09.2018г. на Директора на ТД
на НАП – Пловдив.
Изложеното
до тук налага да се приеме, че ревизионното производство е образувано и
съответно ревизионния доклад и ревизионния акт са издадени от надлежно снабдените
с правомощията за това органи по приходите. Както ревизионния доклад, така и
ревизионния акт са съставени в предвидената за това форма. Ревизионният акт е валиден
административен акт, като издаден от материално компетентен, териториално
компетентен и компетентен по степен административен орган.
ІV.За фактите:
6.
Относно определената облагаема данъчна основа по особения ред на чл.122 от ДОПК.
В
хода на ревизията е установено и не е спорно между страните по делото че,
дейността на ревизираното дружество е преработка, производство на дървен
материал, палети, дъски и други изделия, като дружеството притежава собствена
производствена база и склад в гр. Кричим, гара Въча, Индустриална зона. В хода
на ревизията с протокол № 1462005/24.03.2020 г. /лист 84/ са присъединени
документи и са извършени проверки в информационната база данни на НАП, касаещи
ревизираното дружество.
В
хода на ревизията, с цел изясняване на факти и обстоятелства от значение за
данъчното облагане на жалбоподателя е извършена насрещна проверка на „Каличев арт“
ЕООД/с предходно наименование „Пловдив принт“ ЕООД/, на РЛ са връчени искания
за представяне на документи и писмени обяснения, а на РДГ Пловдив е изпратено
искане за предоставяне на налична информация.
В
отговор на първото връчено искане за представяне на документи и писмени
обяснения от задълженото лице, управителя на „Волос 05" ЕООД е представил
писмени обяснения, декларация за
вида на дейността на фирмата,
първични счетоводни документи за покупки и продажби, счетоводни регистри,
оборотни ведомости, справки, фактури, банкови документи, инвентарна книга,
документи за извършени инвентаризации и други. А в отговор на второ искане са
представени инвентаризационен опис към 31.12.2011 г., месечни справки за
набичени материали и произведени от тях изделия -палети с различни размери,
бокс - палети, палетни детайли, дъски от иглолистни и широколистни материали,
аналитичност на сметка 302 материали – аналитичен регистър сметка 302-материали
за2016тт, сметка 702 - приходи от продажби на стоки, главна книга на сметка 303
- продукция за 2012 г. и за 2013 г., отразяваща произведената и продадена
продукция и други. В декларация /обяснение/, управителя на дружеството е
посочил, че изписването на продадения дървен материал става на кубични метри, независимо
от какъв асортимент е материалът, а закупуването и продаването на дървения
материал става с превозни билети и се следи от органите на Изпълнителна агенция
по горите - т. е. не е възможно да се транспортира и продава дървен материал,
включително и дърва без това да е проследи от тези органи. Посочено е, че
палетите се произвеждат от различни видове дървен материал, според наличностите
или възможностите за закупуване на такъв. При производството се използват
всички видове дървен наличен материал, независимо от вида и размера. Детайлите
на палетите имат размери 8 на 8 см., 10 на 10 см. за трупчетата, и от 80 см. до
400 см. за дъските. Твърди се, че от технологична дървесина, целулоза, ОЗМ и
ОЗП и от дърва за огрев се произвеждат по-дребните детайли, а от по-едрата
дървесина дъските и по-едрите детайли.
В
хода на ревизията е установено е, че счетоводното отчитане на закупения дървен
материал е организирано в сметка 302 - Материали, но не се води аналитично по
видове дървен материал. Според органите по приходите началните салда за
съответната година не носят информация какъв е видът /асортимента/ на наличния
дървен материал, като за процесните данъчни периоди дружеството не отчита
незавършено производство. Констатъирано е, че „ВОЛОС 05" ЕООД декларира
рандеман за добив на дъски за производство на палети от объл занаятчийски
материал /ОЗМ/ от 50 % т. е. от 1 куб. дървен материал /ОЗМ/ се добиват 0,5
куб. м. дъски.
След
преглед на приложените към преписката инвентаризационни описи на наличните
активи към 31.12.2011 г. и към 31.12.2012 г. органите по приходите установили,
че по стойност същите съответстват на салдото по сметка 302 – Материали, но в
тези описи са включени както материали като объл занаятчийски материал и
различни видове дървен материал /бук, ела, иглолистни трупи други/ така и
изделия като палети и палетни детайли. Установено е още, че в сметка 302 -
материали се водят както закупените материали за производството на различни по
вид и размер изделия, така и изделия като палети и детайли за палети, което
според ревизиращите не е правилно, тъй като не дава вярна и точна информация на
наличните видове материални запаси, а от там изписването им при продажбите и
наличностите към 31.12. на съответната година.
От
страна на Регионална дирекция по горите - Пловдив е представена справка за
количествата на постъпила, преработена и експедирана дървесина за 2012 г. и
2013 г. от „ ВОЛОС 05" ЕООД за обект - Цех за преработка на дървесина на
територията на РДГ Пловдив, регистриран за „ВОЛОС 05" ЕООД в т. ч. обобщена
справка по вид /кол-во на обла дървесина по категории в куб. м./ пр. куб. м./ -
2 бр. л. и справка по вид / количествово на постъпила, преработена и
експедирана фасонирана дървесина на куб. м. След анализ на закупените и
изписани количества букови дърва за 2012 г. ревизиращите са установили, че към
31.12.2012 г. следва да са налични 137,81 куб. м. широколистни дърва - бук,
като такива по инвентаризационен опис не са налице. Според органите по
приходите 137,81 куб. м. букови дърва са реализирани по средни цени от 65,00
лв., а приходите от тези продажби общо за 8 957,65 лв. не са отчетени от
дружеството, а са укрити. След анализ на закупените и изписани количества букови
дърва, иглолистни дърва и други материали за 2013 г. органите по приходите
установили, че по инвентаризационен опис не са налични 120,74 куб. м. букови
дърва общо за 7 848,10 лв., 88,17 куб. м. иглолистни дърва общо за 5 731,05 лв.
и 9,53 куб. м. целулоза общо за 434,57 лв. Така са приели, че описаните по-горе
материали са реализирани от дружеството, а приходите от тези продажби общо за
14 013,72 лв. не са отчетени от дружеството, а са укрити.
Преценявайки
уистановените обстоятелства и доказателствата, органите по приходите са направили извод, че за ревизирания
период воденото счетоводство по отношение на материалните запаси и конкретно
относно материалите не дава възможност за установяване на основата за данъчно
облагане. Прието е още, че „Волос 05" ЕООД не е отчело в пълен размер
приходите от извършени продажби на произведени и реализирани изделия от
дървесина за 2012 г. и за 2013 г. Така според ревизиращите са налице
обстоятелства по смисъла на чл. 122, ал. 1, т. 2 и т. 4 от ДОПК: налице са
данни за укрити приходи или доходи, и липсва или не е представена счетоводна
отчетност съгласно ЗСч или воденото счетоводство не дава възможност за
установяване на основата за данъчно облагане, както и когато документите,
необходими за установяване на основата за облагане с данъци или за определяне
на задължителните осигурителни вноски, са унищожени не по установения ред.
На
лицето е връчено уведомление по чл. 124, ал. 1, в което е посочено, че
данъчната основа ще бъде определена по реда на чл. 122, ал. 2 от ДОПК. Подробен
анализ на всички относими към РЛ обстоятелства по чл. 122, ал. 2 от ДОПК е
извършен в РД, като са посочени кои от същите са съотносими и кои не - при
определяне на данъчната основа. Така органът по приходите определил основата за
облагане с корпоративен данък по ЗКПО и по ЗДДС по особения ред, предвиден в
чл.122 от ДОПК.
7. Относно определените данъчни
задължения по ЗКПО.
Органите
по приходите са установили дължим корпоративен данък за 2012 г. в размер на 2
396,76 лв. и лихви 1 721,26 лв. и за 2013 г. в размер на в размер на 1
563,77 лв. и лихви 964,58 лв.
7.1.Както бе
посочено по-горе в хода на ревизията е установено, че воденото от „Волос
05" ЕООД счетоводство не дава възможност за установяване на основата за
данъчно облагане, тъй като отчитането на закупените и изписани материали в
дружеството не се води аналитично по видове закупена дървесина, а се води по
сметка 302 - материали, партида дървен материал. Прието е още, че от
дружеството не са декларирани част от приходите от продажби на произведени от
дружеството изделия от дървесина, в резултат на което не е начислен прекият
данък за тяхната реализация. Счетено е, че произведените и продадени от РЛ
изделия са реализирани на вътрешния пазар, а част от получените приходи не са
отчетени като такива, а са укрити. Изложеното според приходния орган по своето
естество представлява обстоятелство по чл. 122, ал. 1, т. 2 и т. 4 от ДОПК, в
резултат на което ревизията е преминала в ревизия при особени случаи по реда на
чл. 122, ал. 1 от ДОПК. Според ревизиращите „Волос 05" ЕООД не е отчело в
регистрите си приходи от продажби на изделия от букови дърва, иглолистни дърва
и други материали по години, както следва: за 2012 г. в размер на 8 957,65 лв.,
а за 2013 г. в размер на 14 013,72 лв.
7.2.Извършено е и
преобразуване в увеличение на счетоводния финансов резултат на дружеството за
2012 г. със сумата от 15 010,00 лв. и за 2013 г. с 1 624,00 лв. на основание
чл. 26, т. 2 от ЗКПО. Увеличението на счетоводния финансов резултат за 2012 г.
общо в размер на 15 010,00 лв. е по три фактури, а за 2013 г. по две фактури
общо за 1 624,00 лв., издадени от доставчика „КАЛИЧЕВ АРТ" ЕООД/с предходно наименование „Пловдив
принт“ ЕООД/
с предмет на доставката рекламни материали. Ревизиращите са констатирали, че
ревизираното дружество е включило в разходите за материали издадените от
„КАЛИЧЕВ АРТ" ЕООД/с предходно наименование „Пловдив принт“
ЕООД/ фактури
и същите участват при формиране на финансовия резултат съответно за 2012 г. и
за 2013 г., но е направен извод, че се касае за липса на доставка на материали,
като реално такава не са получени от „ВОЛОС 05" ЕООД. Така не са признали
за данъчни цели отчетени разходи за рекламни материали по фактури, издадени от
„Каличев арт" ЕООД/с предходно наименование „Пловдив принт“
ЕООД/.
Според органа по приходите наличието на издадена фактура, платежен документ и
др., отразяват стопански операции, но за целите на данъчното облагане по ЗКПО
следва да са налице конкретни доказателства, че процесните доставки на
материали са реално извършени.
7.3.Така след
анализ на обстоятелствата визирани в чл. 122, ал. 2 от ДОПК за ревизираните
периоди, органите по приходите определили основата за облагане с корпоративен
данък по ЗКПО, както следва: за 2012 г. с ревизията по реда на чл. 122 от ДОПК
е определена данъчна печалба от 41 152,43 лв. и дължим корпоративен данък в
размер на 4 115,24 лв., като декларирания и внесен корпоративен данък е 1
718,48 лв., а допълнително е начислен корпоративен данък за 2012 г. - 2 396,76 лв.; за 2013 г. с ревизията по реда
на чл. 122 от ДОПК е определена счетоводна печалба от 25 070,67 лв. и дължим
корпоративен данък по ЗКПО за 2013 г. в размер на 2 507,07 лв., като
декларирания и внесен корпоративен данък е 943,30 лв., а допълнително е
начислен корпоративен данък за 2013 г. в размер на 1 563,77 лв.
8. Относно определените
данъчни задължения по ЗДДС.
8.1. В хода на ревизията е установено и не
е спорно между страните по делото, че спор,
че „Волос
05" ЕООД е регистрирано за целите на ЗДДС.
Както бе посочено и в частта по ЗКПО органите по
приходите са констатирали, че „Волос 05" ЕООД не е отчело в регистрите си
приходи от продажби на изделия от букови дърва, иглолистни дърва и други
материали по години, както следва: за 2012 г. в размер на 8 957,65 лв., а за
2013 г. в размер на 14 013,72 лв. Направили са извод, че за извършените и
неотразени продажби, с данъчна основа в общ размер на 22 971,38 лв., са налице
доставки по смисъла на чл. 6 от ЗДДС, които са облагаеми по смисъла на чл. 12,
ал. 1 от с. з., поради това, че са с място на изпълнение на територията на
страната. Начисляването на данъка е извършено в м. 12 на съответната година, за
която са установени неотчетени приходи, като общо допълнително начисления ДДС е
в размер на 4 594,27 лв.
8.2. На следващо
място, на основание чл. 70, ал. 5, във връзка с чл. 6, ал. 1, чл. 25, ал. 2 от ЗДДС е отказан данъчен кредит в размер на 19 604,60 лв. по 12 бр. фактури с
предмет различни видове рекламни материали, издадени от „Каличев арт" ЕООД
/с предходно наименование „Пловдив принт"
ЕООД/.
При извършената насрещна проверка на
„КАЛИЧЕВ АРТ' ЕООД/с
предходно наименование „Пловдив принт“ ЕООД/ в хода на ревизията не са представени
документи и писмени обяснения по връченото искане по реда на чл. 32 от ДОПК. В
тази връзка от РЛ са представени: част от процесните фактури,
приемо-предавателни протоколи към част от фактурите и писмени обяснения, че
рекламните материали са раздадени лично от управителя на дружеството, както и
че са превозени от него с притежаваната от дружеството „Тойота Ланд
Крузер" с рег. № СА **** РТ.
В хода на ревизията органите по
приходите са направили проверка в ИС на НАП, при която с протокол №
1462005/24.03.2019 г. са приобщени справки и е констатирано, че „Каличев арт"
ЕООД/с предходно
наименование „Пловдив принт“ ЕООД/ има публични задължения в особено
големи размери, не притежава недвижими имоти и превозни средства, регистрацията
му по ЗДДС е прекратена на основание чл. 176 от ЗДДС към 06.01.2014 г. и че за
периода на доставките има регистрирани 8 бр. трудови договори, които са
прекратени към 23.09.2013 г. Ревизиращите са направили извод, че доколкото не
са представени доказателства за реалното изпълнение на процесиите доставки
(договори, анекси, поръчки във връзка с изработката на рекламните материали,
пътни листове, пътна книжка, разходи за гориво, осчетоводяването им, както и
обяснения от къде са получени съответните рекламни материали - календари,
химикалки, оферти, брошури, запалки, бележници и пр.), то липсва данъчно
събитие и не възниква право на приспадане на данъчен кредит по фактурите с
издател „Каличев арт" ЕООД/с предходно наименование „Пловдив
принт“ ЕООД/,
тъй като данъкът по тях се явява начислен без основание. Така е отказан данъчен
кредит в размер на 19 604,60 лв. по 12 бр. фактури издадени от „Каличев арт"
ЕООД/с предходно наименование „Пловдив принт“ ЕООД/
9. Решаващия
орган е потвърдил РА с мотиви, че
са
налице предпоставките и е реализиран съставът на чл. 122, ал. 1, т. 2 и т. 4 от ДОПК, както и че ревизиращият орган е спазил изискването на чл. 122, ал. 2 от ДОПК, като е направил нужния за целта анализ. Директорът на дирекция ОДОП
Пловдив е коментирал приложения към жалбата против РА аналитичен дневник на
сметка 302 - материали за 2012 г. и е изложил съображения, че същият
представлява регистър на хронологичните записвания по сметка 302 - материали за
периода от 01.01.2012 г. до 01.03.2012 г., като в него са включени доставката и
изписването на различни партиди материали - иглолистни трупи 11-14 с код
01.007, иглолистни трупи ОЗМ с код 01.005 и т. н. Но според решаващия орган
същият не дава възможност да се определят по партиди закупените материали по количества
и цени през 2012 г., изписаните материали по количества и цени и наличните
материали по видове, по количества и цени и тези данни да бъдат сравнени с
представените при ревизията оборотни ведомости. По отношение на извършеното
преобразуване ан финансовия резултат е прието, че са налице предпоставките на
чл.26, т.2 от ЗСПК, като разходите правилно не са признати за данъчни цели,
понеже не са документално обосновани по смисъла н чл.10, ал.1 от ЗКПО с
първични счетоводни документи, отразяващи вярно стопанските операции. По
отношение на констатацията за отказан данъчен кредит в мотивите на решението е
посочено, че в случая става дума за покупко-продажби на стоки, определени по
техния род, като позоваавайки се на чл. 24, ал. 2 от ЗЗД и чл.6 ал. 1 от ЗДДС,
решаващият орган е посочил, че са налице приемо-предавателни протоколи, но в
тях няма данни къде е извършено съответното предаване - точен адрес и обект,
както и че не са представени доказателства къде са товарени и разтоварвани
стоките и с какви транспортни средства са превозвани. Според горестоящия орган
доставчикът „Каличев арт" ЕООД не е извършил въпросните доставки.
Направено е позоваване на практиката на СЕС.
10. В хода на съдебното производство е
изслушано и прието заключението на вещото лице Ю.З.Х. по допуснатата съдебно –
счетоводна експертиза /ССЕ/, л.2849 и сл., том ІX/. Вещото лице, въз основа на данните
по делото и след посещение на счетоводствата на „Волос 05“ ЕООД и „КАЛИЧЕВ АРТ“
ЕООД е дало, следното заключение по поставените въпроси:
Според експерта, 12-те фактури по
процесните доставки издадени от „Каличев арт“ ЕООД (с предишно наименование „ПЛОВДИВ ПРИНТ” ЕООД с
ЕИК:*********) са разплатени в брой към датата на издаването им и към всяка от
фактурите има приложени касови бонове от регистрирано в НАП ФУ за обект- Офис,
гр. Пловдив, ул."София" 66 Б за ЕИК ********* на „Пловдив принт"
ЕООД. Според заключението счетоводно при „Волос 05“ ЕООД разхода е отразен в
счетоводния регистър на сметка 501 Каса към датите на получаване на доставката
по процесните фактури. Отразено е, че в материалите по делото са приложени
Главни книги за сметка 501 Каса за 2012
и 2013 год. /стр.554 и стр.570 по делото/. Според заключението заплатените суми
по процесните фактури са отчетени като приход по сметка 501 Каса в
счетоводството на процесния доставчик „Каличев
арт“ ЕООД, а при извършената проверка в счетоводството на доставчика на експертизата била предоставена
Хронологична ведомост на сметка 411 АП Волос 05 ЕООД за 2013 год. и Журнал по
сметка 411 Клиенти, удостоверяващи взетите счетоводни операции. Вещото лице е
описало и придружаващите документи към всяка от процесните 12 броя фактури
документиращи доставката на стоки-рекламни материали, както следва: към фактура
№ **********/10.12.2012г. –фискален бон и приемо-предавателен протокол от
10.12.2012г. по ф-ра № 320/10.12.2012г., подписан чрез представляващи на
дружествата лица за прието количество рекламни материали от А.Р.– като приемаща
страна/стр.105/, към фактура № **********/12.12.2012г. - фискален бон и
приемо-предавателен протокол от 12.12.2012г. по ф-ра № 325/12.12.2012г.,
подписани чрез представляващи на дружествата лица за прието количество рекламни
материали от А.Р.–като приемаща страна, /стр.107/; към фактура № **********/13.12.2012г.
- фискален бон и приемо – предавателен протокол от 13.12.2012г. по ф-ра №
325/12.12.2012г., подписани чрез представляващи на дружествата лица за прието
количество рекламни материали от А.Р.– като приемаща страна, /стр.110/; към фактура
№ **********/17.01.2013г. - фискален бон и приемо- предавателен протокол от
17.01.2013г. по ф-ра № 385/17.01.2013г., подписани чрез представляващи на
дружествата лица за прието количество рекламни материали от А.Р.– като приемаща
страна/стр.131/; към фактура № **********/28.01.2013г. - фискален бон и приемо-
предавателен протокол от 28.01.2013г. по ф-ра № 402/28.01.2013г., подписани
чрез представляващи на дружествата лица за прието количество рекламни материали
от А.Р.– като приемаща страна, /стр.129/; към фактура № **********/31.01.2013г.
- фискален бон и приемо-предавателен протокол от 31.01.2013г. по ф-ра №
407/31.01.2013г., подписани чрез представляващи на дружествата лица за прието
количество рекламни материали от А.Р.– като приемаща страна/стр.135/; към фактура
№ **********/22.03.2013г. - фискален бон и приемо-предавателен протокол от
22.03.2013г. по ф-ра № 524/22.03.2013г., подписани чрез представляващи на
дружествата лица за прието количество рекламни материали от А.Р.– като приемаща
страна/стр.114/; към фактура № **********/23.05.2013г. - фискален бон и приемо -
предавателен протокол от 23.05.2013г. по ф-ра № 572/23.05.2013г., подписани
чрез представляващи на дружествата лица за прието количество рекламни материали
от А.Р.–като приемаща страна/стр.117/; към фактура № **********/ 17.06.2013г. - фискален бон; към фактура № **********/29.07.2013г. - фискален бон и приемо- предавателен
протокол от 29.07.2013г. по ф-ра № 661/29.07.2013г., подписани чрез
представляващи на дружествата лица за прието количество рекламни материали от А.Р.–като
приемаща страна/стр.119/; към фактура № **********/27.09.2013г. - фискален бон
и приемо-предавателен протокол от 30.09.2013г. към ф-ра № 720/27.09.2013г., подписани
чрез представляващи на дружествата лица за прието количество рекламни материали
от А.Р.– като приемаща страна/стр.127/; към фактура № **********/30.09.2013г. -
фискален бон и приемо-предавателен протокол от 30.09.2013г. към ф-ра № 721/30.09.2013г.,
подписани чрез представляващи на дружествата лица за прието количество рекламни
материали от А.Р.– като приемаща страна/стр.123/. За всички издадени по
процесните фактури фискални бонове е посочено, че са за регистрирано плащане в
брой на конкретно посочена по всяка дата от ФУ за обект- Офис, гр. Пловдив,
ул." София" 66 Б за ЕИК ********* на „Пловдив принт" ЕООД. За
всички фактури вещото лице е посочило, че транспорта е осъществен с Тойота Ланд
Круизер с Рег.№ СА **** РТ. Според заключението дружеството жалбоподател
разполага с редовни от външна страна съгласно ЗСч и ЗДДС фактури по всички
доставки, за които му е отказано правото на данъчен кредит.
Относно
отразяването на данъкът по процесните фактури като задължение към бюджета в
счетоводните регистри на доставчика и в подадените в НАП дневници за продажби и
справки декларации за съответните данъчни периоди, вещото лице посочва, че на
стр.22 от РД при анализ на наличната информация при осъществен достъп на данни
в информационния масив на НАП за „Каличев арт“ ЕООД в т.2 е констатирано,че
фактурите издадени на „Волос 05“ ЕООД са отразени в дневниците за продажби на
доставчика и СД за съответните данъчни периоди. Посочено е, че в хода на
ревизионното производство от страна на
процесния доставчик са предоставени дневници за продажби за 2013 год. /лист
01650-01680 по делото/ от които е видно декларирането на процесните фактури.
Според експерта от приложената по делото Хронологична ведомост за сметка 411 АП
Волос 05 ЕООД /стр.1690/ е видно осчетоводяването на фактурите и счетоводното
начисляване на данък ДДС по сметка 4532 Начислен данък за продажбите. Изрично е
посочено, че в РД декларирането от процесния доставчик на фактурите издадени
към „ВОЛОС 05“ ЕООД не е оспорвано.
По
трети въпрос, относно осчетоводяването на приходите от доставчика по
доставките, извършени в полза на жалбоподателя в заключението е посочено, че от
счетоводните регистри на „Каличев арт“ ЕООД
за 2013 год. е видно, че прихода от продажби на рекламни материали е
осчетоводен по кредита на сметка 701.0 Приходи от печатница АП „Волос 05 „
ЕООД, както и че сумата на услугата дизайн и предпечатна подготовка по фактура
721/30.09.2013 г. е осчетоводена по сметка по кредита на сметка 703 Приходи от
услуги. Приложена по делото Хронологична ведомост за сметка 411 Клиенти АП
Волос 05 за 2013 год./стр.1690/. Експертът е приел, че прихода по процесните
фактури за 2013 год. е осчетоводен. За 2012 год е посочено, че е подадена ГДД
по чл.92 с код 1812-Печатане на други издания и печатни продукти, установено в
РД, /стр.27 от РД,стр.71/ от която могат да се установят приходи и разходи
според твърдението на ревизиращия екип и в предвид факта че фактурите издадени
през 2012 год. са декларирани в дневниците за продажби на процесния доставчик,
според вещото лице може да се приеме,че същите са били осчетоводени.
По
четвърти въпрос, относно материално- техническата и кадрова обезпеченост на
доставчика за периода на извършване на процесните доставки е даден отговор, че
от описа на действащите трудови договори и ведомости за заплати, представени на
експерта от доставчика, както и от приложената по делото Справка за актуално
състояние на всички трудови договори за Каличев арт ЕООД /стр.102 по делото/ се
установява, че за процесния период във фирмата са били назначени по трудов
договор следните служители по длъжности:А.С.К.- счетоводител; К.Т.К.–
технически изпълнител; В.П.Е. – копист; К.Т.П.– ситопечат; М.И.Г.– ситопечат; А.А.К.Х.
– специалист предпечатно; М.В.Ц.– машинен оператор печат. Посочено е, че
дружеството е разполагало със 7 служители за периода м.12.2012 - м.03.2013
год., съответно за периода 04.2013 год.
– 08.2013 год. 5 служители и през 09.2013 год. 3 служители от които 1 работник
ситопечат и 1 работник машинен оператор печат. Според вещото лице, дружеството
разполага с кадрова обезпеченост да изработва рекламни материали.
Според
вещото лице от описа на активи на доставчика/стр.1686 по делото/ е видно, че
към периода на изработване на рекламните материали по процесните фактури
дружеството е разполагало със следните активи: Ламинатор, Цифрова печатна
машина, Компютърна система.
По
отношение на физическото предаване на стоките и транспортирането им до обекта
на жалбоподателя, заключението посочва, че според приложените по делото
приемо-предавателни протоколи, подписани чрез представляващи на дружествата
лица за прието количество рекламни материали, транспорта е осъществен с Тойота Ланд Круизер с Рег.№ СА ****
РТ собственост на жалбоподателя.
По
пети въпрос, дали след извършените доставки на „Каличев арт„ ЕООД документирани
с процесните фактури, жалбоподателят е отчел повишение на приходите си от
продажби в последващите данъчни периоди, в заключението е посочено, че
приходите от продажби в хил. лв по ОПР са както следва : 390 хил.лв. за 2009г.,
512 хил.лв.през 2010година, 632 хил.лв през 2011г., 830 хил.лв. през 2012
година, 913 хил.лв. през 2013 година, 964 хил.лв. през 2014 година,което
показва тенденция на увеличение. А относно това дали са начислени съответните
преки и косвени данъци от жалбоподателя по тези доставки е посочено, че за 2012
год. е подадена ГДД по чл.92 от ЗКПО с вх.№ 1600И0119435/27.03.2013 год. със
счетоводен финансов резултат печалба в
размер на 17184.78 лв. и е начислен корпоративен данък за внасяне 1718.48 лв., като данъкът е
разчетен с бюджета, а декларираните приходи от продажби са в размер на
831950.81 лв. За 2013 год. е подадена ГДД
по чл.92 от ЗКПО с вх.№ 1600И0175612/28.03.2014 год. със счетоводна печалба в
размер на 9432.95 лв. и е начислен корпоративен данък в размер на 943.30 лв,
като данъкът е разчетен с бюджета, а декларираните приходи от продажби са в
размер на 914289.11 лв. Изрично е посочено, че и за двете процесни години
констатациите в РД са, че декларираните приходи по гр.70 съответстват на
посочените в ОПР и декларираните с ГДД по чл.92 от ЗКПО /Раздел IV от РД по ЗКПО стр.62 по делото ,
стр.9-15 от доклада/ и начислените приходи не са оспорени от страна на ревизиращите органи при
извършената данъчна ревизия на Волос 05 ЕООД.
По
шести въпрос дали по счетоводни данни е трябвало да има наличности на дървен
материал в дружеството към 31.12.2012 г. и към 31.12.2013 год., вещото лице е
посочило, че в счетоводните регистри на дружеството сметка 302 Материали се
води по аналитични партиди, а закупените материали се продават и/или се влагат
в производството на палети, палетни детайли, греди и дъски от дървесина, като
закупуването и продажбата на дървен материал се извършва с превозни билети и се
следи от органите на Изпълнителна агенция по горите. Посочено е, че
произведените палети и др. се произвеждат от различни видове дървен материал и
производството се организира съгласно заявките за покупка като произведените
такива се отчитат помесечно. Готовата продукция се изписва на основание
фактурите за продажба. Според заключението практиката в дружеството е да се
произвежда готова продукция по заявки с цел, реализацията и по предварително
заявени количества. Средната норма при производството на готова продукция във
видовете произвеждани от жалбоподателя е декларирана от „Волос 05“ ЕООД в хода
на ревизията и не е оспорена от ревизиращия екип. Посочено е, че разходните
норми са приети и описани в РД на стр.7/стр.61/. Според експертизата
производството на продукцията става в собствена база в гр.Кричим Индустриална
зона гара Въча. Приложени са справки за преработен дървен материал по месеци
/стр.175-186 по делото/
След
анализ на фактурите за покупка и продажба, както и изписаните и вложени в
производството дървени материали, анализ на счетоводните записвания и движение
по счетоводните сметки, експертът е изготвил обобщени таблици за движението на
наличностите по аналитични партиди за сметки 302 Материали и 303 Продукция за
2012г. и 2013г. /на стр.10 и сл. от заключението/. Така според вещото лице,
началните салда по аналитичности към 01.01.2012 год. съответстват на
счетоводните записвания и наличностите по инвентаризационен опис към 31.12.2011
г. предоставен в хода на ревизионното производство/стр.159/, а приходите са по
фактури и превозни билети. Посочено е, че разхода по сметката е за изписани
дървени материали на обща стойност 448 606.81 лв и количество 5975.7172 куб.м
дървен материал. Според експертизата обобщените суми по изготвената таблица съответстват на
оборотите по приложената по делото Главна книга по сметка 302 за 2012
год./ последна от 69 страници стр.342 по
делото/ и Аналитичен дневник на сметка 302 Материали за 2012 год./ последна от
75 страници стр.694 по делото/. Изчислените обороти съответствуват и на
записите в Оборотната ведомост на дружеството за 2012 год. /стр.801 по делото/.
Според вещото лице от така изписания по сметка 302 Материали дървен материал за
2012 год. са отчетени продажби по дебита на сметка 702 приходи от продажби на
стоки и изписани като разход за материали по ДТ на сметка 601 Материали.
Обобщените суми по изготвената таблица
съответстват на оборотите по приложената по делото Главна книга по сметка 303 за
2012 год./ последна от 9 страници
стр.198 гръб по делото/. Изчислените обороти съответствуват и на записите в
Годишната оборотна ведомост на
дружеството за 2012 год. /стр.801 по делото/. Според вещото лице началните
салда по аналитичности към 01.01.2013 год. съответстват на счетоводните
записвания и наличностите по инвентаризационен опис към 31.12.2012 г.
предоставен в хода на ревизионното производство и на тези изчислени и описани
от експертизата, а приходите са по фактури и превозни билети. Посочено е, че
разхода по сметката е за изписани дървени материали на обща стойност 551019.19
лв и количество 7779.2387 куб.м дървен материал и 1120 бр. дървен материал.
Според експертизата обобщените суми по
изготвената таблица съответстват на оборотите по приложената по делото Главна
книга по сметка 302 за 2013 год./
последна от 88 страници стр.434гръб по делото/ и Аналитичен дневник на
сметка 302 Материали за 2013 год./ последна от 96 страници стр.742 гръб по
делото/. Според вещото лице от така изписания по сметка 302 Материали дървен
материал за 2013 год. са отчетени продажби по дебита на сметка 702 приходи от
продажби на стоки и изписани като разход за материали по ДТ на сметка 601 –
материали на стойност. Обобщените суми
по изготвената таблица съответстват на оборотите по приложен по делото
Аналитичен дневник на сметка 303 Продукция
за 2013 год./ последна от 12 страници стр.754 гръб по делото/. Направен
е извод, че изчислените обороти съответствуват и на записите в Оборотната
ведомост на дружеството за 2013 год. /стр.805 по делото/. От така изведените
количества и стойности на движението по материални сметки експертизата получила следните наличности към 31.12.2012
год. и 31.12.2013 год.
2012 год.
Сметка
302 Материали
|
31.12.2012 год. |
|||
|
Сметка
302 Материали |
|||
|
Аналитична
партида |
МЯРКА |
Количество |
Стойност
|
|
01.002
ТРЕПЕТЛИКА 15-17 |
куб.м |
0.1100 |
5.25 |
|
01.005
ИГЛ.ТРУПИ ОЗМ |
куб.м |
68.4000 |
4716.8 |
|
01.006
БУК НАД 30 |
куб.м |
56.1700 |
4764.42 |
|
01.008
ТРЕПЕТЛИКА 18-29 |
куб.м |
13.6700 |
869.4 |
|
01.015
ББ НАД 30 |
куб.м |
88.4420 |
9312.73 |
|
01.016
ББ 18-29 |
куб.м |
97.3080 |
9090.93 |
|
01.017
ЕЛА НАД 30 |
куб.м |
29.5400 |
3236.36 |
|
01.018
ЕЛА 18.29 |
куб.м |
9.5200 |
952 |
|
01.019
ББ 15-17 |
куб.м |
31.6470 |
2899.28 |
|
01.020
ЕЛА 15-17 |
куб.м |
16.6000 |
1360.53 |
|
01.021
ББО ОЗМ |
куб.м |
23.2700 |
1805.58 |
|
01.022
ЕЛА ОЗМ |
куб.м |
19.3700 |
1317.66 |
|
01.028
СМЪРЧ 15-17 |
куб.м |
0.2300 |
18.52 |
|
01.029
ЧБ НАД 30 |
куб.м |
29.6600 |
2824.53 |
|
01.033
ББНАД 50 |
куб.м |
4.0000 |
484 |
|
01.036
БУК НАД 50 |
куб.м |
1.9400 |
184.3 |
|
01.038
ПАЛЕТНИ ДЕТАЙЛИ |
куб.м |
18.5100 |
2806.06 |
|
01.040
ЧБ ОЗМ01.043 СТ.ДЪРВЕСИНА |
куб.м |
4.3300 |
294.44 |
|
01.043
СТ ДЪРВЕСИНА |
куб.м |
64.5628 |
3063.88 |
|
1.044
БУК ОЗМ |
куб.м |
38.6700 |
2727.25 |
|
01.046
БУК 15-17 |
куб.м |
15.0600 |
1024.63 |
|
01.048
ДЪБ |
куб.м |
7.7500 |
533.98 |
|
01.049
ГАБЪР |
куб.м |
5.5000 |
378.95 |
|
01.050
ТРЕПЕТЛИКА НАД 30 |
куб.м |
21.5200 |
1482.74 |
|
01.052
ТРЕПЕТЛИКА ОЗМ |
куб.м |
50.6300 |
2847.98 |
|
01.056
ДТ ДЪРВЕСИНА |
куб.м |
0.2000 |
3.74 |
|
01.057
ТРЕПЕТЛИКА |
куб.м |
7.0000 |
311.64 |
|
01.059
БУК 18-29 |
куб.м |
36.0600 |
3004.34 |
|
01.061
ДЪБ 18-29 |
куб.м |
3.0000 |
254.4 |
|
01.062
ДЪБ ОЗМ |
куб.м |
2.7100 |
186.72 |
|
Всичко за партиди в куб. м |
куб.м |
765.3798 |
62763.04 |
|
01.011
ПАЛЕТИ |
бр. |
200 |
2100 |
|
Всичко за партиди в бр. |
бр. |
200 |
2100 |
|
31.12.2012 год. |
|
|
64863.04 |
Наличностите
според вещото лице отговарят на количествата и стойностите по инвентаризационен
опис към 31.12.2012 год. и като наличност по сметка 302 Материали в годишната
оборотна ведомост. Към 31.12.2012 год. експертизата не е установила наличности
по сметка 303 Продукция, като няма посочени и наличности от преработена
дървесина в Обобщената справка
представена в РДГ Пловдив при ИАГ /стр.138/
2013 год.
Сметка
302 Материали
31.12.2013 год.
|
Сметка
302 Материали |
|
|
|
|
Аналитична
партида |
МЯРКА |
Количество |
Стойност
|
|
01.006
БУК НАД 30 |
куб.м |
0.48 |
39.68 |
|
01.007
ИГЛОЛИСТНИ ТРУПИ 11-14 |
куб.м |
0.88 |
31.44 |
|
01.015
ББ НАД 30 |
куб.м |
10 |
839.1 |
|
01.016
ББ 18-29 |
куб.м |
25.447 |
1870.62 |
|
01.017
ЕЛА НАД 30 |
куб.м |
8.55 |
801.8 |
|
01.018
ЕЛА 18.29 |
куб.м |
5.59 |
491.54 |
|
01.020
ЕЛА 15-17 |
куб.м |
0.32 |
18.71 |
|
01.021
ББО ОЗМ |
куб.м |
6.624 |
309.06 |
|
01.025СМЪРЧ
18-29 |
куб.м |
25.74 |
2188.93 |
|
01.029
ЧБ НАД 30 |
куб.м |
0.74 |
64.92 |
|
01.030 ЧБ 18-29 |
куб.м |
0.6 |
45.03 |
|
01.034
ЕЛА НАД 50 |
куб.м |
12.19 |
1203.64 |
|
01.036
БУК НАД 50 |
куб.м |
1.02 |
95.88 |
|
01.037
ЦЕЛУЛОЗНА ДЪРВЕСИНА |
куб.м |
43.93 |
2003.13 |
|
01.043
СТ ДЪРВЕСИНА |
|
33.62 |
858.11 |
|
01.056
ДТ ДЪРВЕСИНА |
куб.м |
1.64 |
24.17 |
|
01.060
СМЪРЧ НАД 30 |
куб.м |
21.59 |
1944.18 |
|
31.12.2013 год. |
куб.м |
198.961 |
12829.94 |
Според
вещото лице наличностите отговарят на количествата и стойностите по
инвентаризационен опис към 31.12.2013 год. и като наличност по сметка 302
Материали в годишната оборотна ведомост, като наличностите в количествено
изражение отговарят и на посочените такива в Обобщената справка представена в РДГ Пловдив при ИАГ /стр.139/.
Към 31.12.2013 год. експертизата не е установила наличности по сметка 303
Продукция, като няма посочени и наличности от преработена дървесина в
Обобщената справка представена в РДГ
Пловдив при ИАГ /стр.140/.
В
забележка вещото лице е посочило, че относно данните в Обобщената справка представена в РДГ Пловдив при ИАГ същите са в
куб.м, при аналитичностите по счетоводни данни по сметка 303 Продукция
имаме мерни единици в брой и куб.м
След
посещение на счетоводствата на жалбоподателя „Волос 05“ ЕООД и доставчика му „Каличев арт„ ЕООД, по седми въпрос
експертът е дал заключение, че счетоводните регистри и документи за периода
2012 год., 2013 год. на „ВОЛОС 05“ ЕООД
били предоставени от счетоводителя К.П.. Посочено е, че счетоводството
на процесния доставчик „КАЛИЧЕВ АРТ„ ЕООД се води от СК „Актив“, гр.Пловдив,
ул.“Елиезер Калев“ № 10, а счетоводните регистри и документи за 2013 год. на „Каличев арт„ ЕООД били
предоставени от счетоводителя Н.М., като счетоводната кантора води
счетоводството на „Каличев арт„ ЕООД от 2013 год. Посочено е, че дружествата
прилагат двустранна форма на счетоводно записване съгл.чл.12 от ЗСч при
компютърна обработка на информацията. Както и че съгласно ЗСч са заведени
основните регистри за хронологично и синтетично
отчитане на стопанските операции и са приложени Националните стандарти
за малки и средни предприятия. Според вещото лице извършените стопански
операции са отчитани в хронологичен ред.Заведена е синтетична и аналитична
отчетност за отразяване на движението на стоките и материалните запаси.
Разходите се отчитат по икономически елементи. Експертът сочи, че вярно са
отразени стопанските операции при осчетоводяването, въз основа на първични
счетоводни документи, изписаните стоки са намерили отражение в балансовата
стойност на изписаните активи в ОПР. В
рамките на направената проверка на счетоводните регистри за 2013 год.,
експертизата дава заключение, че счетоводството на „Каличев арт„ ЕООД е водено редовно.
Според
заключението счетоводството на жалбоподателя „Волос 05“ ЕООД използва счетоводен софтуер Бизнес
навигатор“, като в рамките на извършената проверка според вещото лице не са
правилни изводите в РД за липса на аналитична отчетност в счетоводството на „Волос
05“ ЕООД. Посочено е, че на експерта били предоставени аналитичности по
движения и обороти за всички материални
сметки и за двете процесни години. Направен е извод, че заприхождаването по
сметки 302 Материали и по сметка 303 Продукция е по аналитичности, като
изписването също е по аналитичности. Посочено е, че в счетоводния регистър на
дружеството се водят 65 аналитични партиди. Според заключението, по сметка 302
аналитично се изписват материали в две направления - към сметка 702 Приходи от
продажба на материали, по отчетна стойност за продадения дървен материал и към
сметка 601 Разходи за материали за вложените такива в производството на готова
продукция. Изложено е, че сметка 601 Разходи за материали също се води по
аналитичности, като изписаните материали са по разходни норми неоспорени от
ревизиращия екип. Според вещото лице сметката кореспондира със сметка 611
Разходи за основна дейност, по която се отчита общо вложените разходи на продукция Сметка 611 Разходи за основна
дейност се приключва със сметка 303 Продукция. Посочено е, че по дебита на
сметка 303 Продукция се отчитат заприходената готова продукция по видове
/номенклатурни позиции/ по себестойност Сметката се кредитира при изписване на
продукцията при продажба. Според експертизата, счетоводството на жалбоподателя
е водено редовно и при спазване изискванията на данъчното и счетоводно
законодателство към ревизираните периоди.
11.
В хода на съдебното
производство от страна на жалбоподателя са представени и са приобщени към
доказателствения материал по делото и документите, по които е работило вещото
лице по приетата ССЕ, съгласно молба на л.2866 и сл., том IX от делото..
V.За правото :
12. В случая, на първо място следва да се констатира,
че релевантните за разрешаването на административноправния въпрос факти и
обстоятелства са установени от материално компетентни органи на приходната
администрация в хода на ревизионно производство, осъществено по реда на чл. 112
и сл. от ДОПК. Ревизията е завършила с издаването на оспорения ревизионен акт,
който е постановен в изискваната от закона писмена форма и съдържа
законоустановените реквизити съобразно разпоредбата на чл. 120 от ДОПК.
Впрочем
спор по тези обстоятелства не се формира между страните по делото.
13.Относно административноправния
спор, касаещ допълнително определените задължения по ЗДДС и ЗКПО, ведно със
съответните лихви за просрочие, произтичащи от определената данъчна основа по
реда на чл.122 от ДОПК.
Разрешаването
на административноправния спор по същество, в случая, на първо място налага да
се съобразят разпоредбите на чл. 122 - 124 от ДОПК, които регламентират особени
правила за извършване на данъчни ревизии, т.н. ревизии при особени случай.
Съгласно разпоредбата на чл. 122, ал. 1 от ДОПК органът по приходите може да
приложи установения от съответния закон размер на данъка към определена от него
по реда на ал. 2 данъчна основа, когато е налице някое от обстоятелствата,
визирани в т.1 - 7 от посочената разпоредба. Съгласно разпоредбата на чл. 122,
ал. 1, т. 2 от ДОПК, такова обстоятелство е налице, когато са налице данни за укрити приходи. Съгласно
разпоредбата на чл. 122, ал. 1, т. 4 от ДОПК, такова обстоятелство е налице,
когато липсва или не е представена счетоводна отчетност съгласно Закона за
счетоводството или воденото счетоводство не дава възможност за установяване на
основата за данъчно облагане, както и когато документите, необходими за
установяване на основата за облагане с данъци или за определяне на
задължителните осигурителни вноски, са унищожени не по установения ред.
Съгласно
разпоредбата на чл.122 ал.2 от ДОПК данъчната основа по чл.122 ал. 1 се
определя след анализ на обстоятелствата, регламентирани изчерпателно в т.1-16
от ал.1 на чл.122 от ДОПК. При определяне на данъчната основа по особения ред,
на чл.122, ал.1 от ДОПК, органът по приходите не е длъжен да анализира и
разгледа всички критерии, визирани в нормата на ал.2, с оглед тяхната
разностранност. Достатъчно е да направи анализ на онези от тях, които му
позволяват да определи данъчната основа по възможно най – обективния и достоверен
начин по отношение на конкретния ревизиран субект. В обсъжданата насока е
необходимо да се посочи, че разпоредбата на чл. 122 от ДОПК не съставлява
самостоятелна материално-правна уредба за възникване на данъчни задължения, а
по своята същност е набор от особени доказателствени правила, които позволяват
прилагането на материално - правните норми на съответния данъчен закон при
съществена или пълна липса на необходимите доказателства за настъпването на
фактическите състави, посочени в материалния закон и водещи до възникване на
данъчни задължения. Естествено при това заместване на изискуемите от
материалния закон данни (декларации, отчети и т.н.) с други такива, посочени в
чл. 122 от ДОПК, води много често до само приблизително установяване на данъчната
основа. Все пак, в крайна сметка целта е да се получи цялостна, макар и
косвена, представа за дейността на задълженото лице, а оттам и някакво, макар и
само приблизително и относително, съвпадение на данъчната основа, определена по
реда на чл. 122 от ДОПК и данъчната основа, която би била установена, ако бяха
налице липсващите доказателства и данни.
Неминуемо
при това положение, така определената данъчна основа по реда на чл.122 от ДОПК,
ще се различава от обективно осъществения данъчен фактически състав, но това е
резултат на неправомерното поведение на задълженото лице, което в случая, е
укрило приходи и е водило счетоводство, което не дава възможност за
установяване на основата за облагане. Същото обаче разполага с процесуална
възможност, в хода на производството по обжалване на ревизионният акт да
опровергае установените фактически констатации, като ангажира съответните
доказателства, във връзка с обективно осъществения фактически състав на материалния данъчен закон и докаже, че
размера на облагаемата му данъчната основа е друг, а не приетия от ревизиращите
органи.
Как
се разпределя при това положение доказателствената тежест между данъчния субект
– жалбоподател и административния орган – ответник по жалбата? Решаващо е
обстоятелството – каква правна последица страната претендира като настъпила.
Относно факта, обуславящ тази последица страната носи доказателствената тежест.
Доказателствената
тежест не е равнозначна на задължение да се представят доказателства.
Принципите на обективната истина и служебното начало в съдебния административен
процес, налагат съдът да основе констатациите си за всеки факт върху наличните
доказателства, без да има значение, дали те са представени от страната, която
носи доказателствената тежест относно този факт, от противната страна по
административния спор или пък са издирени служебно от съда. При това положение,
въпросът за доказателствената тежест се свежда до последиците от недоказването.
Доказателствената тежест се състои в правото и задължението на съда да обяви за
ненастъпила тази правна последица, чийто юридически факт не е доказан. Това
разбиране произтича от законно установеното задължение за съда да реши делото
по същество, като отмени изцяло или частично ревизионния акт, като го измени в
обжалваната част или отхвърли жалбата (чл. 160, ал. 1 от ДОПК), независимо от това, дали в съдебното
производство страните са ангажирали някакви доказателства или не. Изпълнението
на това задължение от страна на съда, означава при недоказване, да се приеме,
че недоказаното не е осъществено. А щом юридическият факт не е осъществен, не
могат да настъпят последиците, които съответната материалноправна норма свързва
с неговото проявление.
В
обсъжданата до тук насока, следва да се съобрази и правилото възведено в чл.
124 ал. 2 от ДОПК, съобразно което – “В производството по обжалването на
ревизионния акт при извършена ревизия по реда на чл.122 фактическите
констатации в него се смятат за верни до доказване на противното, когато
наличието на основанията по чл. 122 ал. 1 е подкрепено със събраните
доказателства.” Това означава, че на ревизионния акт е нормативно придадена
отнапред, материална доказателствена сила по отношение на обективираните в него
констатации. Казано с други думи, тежестта за тяхното оборване е на
жалбоподателя.
14.Как изложеното до тук се съотнася към
конкретиката на настоящия сучай?
Каза
се, че с оглед направените в хода на ревизионното производство констатации,
органите на приходната администрация са приели, че е проявен съставът,
предвиден в хипотезата на чл.122, ал.1, т.2 и т.4 от ДОПК, а именно налице са
данни за укрити приходи и водената
счетоводна отчетност не дава възможност за установяване на основата за облагане
по ЗДДС и ЗКПО, понеже счетоводното отчитане на закупения дървен материал е
организирано в сметка 302 - Материали, но не се води аналитично по видове
дървен материал.
Данните,
съдържащи се в документите и останалите доказателствата, приобщени в хода на
ревизионното производство, са наложили несъмнения извод, че „Волос 05"
ЕООД не е отчело в пълен размер приходите от извършени продажби на произведени
и реализирани изделия от дървесина за 2012 г. и за 2013 г., както и, че воденото
счетоводство по отношение на материалните запаси и конкретно относно
материалите не дава възможност за установяване на основата за данъчно облагане.
Това
само е било достатъчно, за да се направи извод за наличието на предпоставките
по чл.122, ал.1, т.2 и т.4 от ДОПК и съответно ревизията да бъде
извършена по реда предвиден в този нормативен текст.
Правният
извод е, че в случая е проявен съставът, предвиден в хипотезата на чл. 122,
ал.1, т.2 и т.4 от ДОПК, което е
предопределило определяне на основата за
облагане по ЗДДС и ЗКПО по реда на чл.122, ал.2 от ДОПК. Именно констатираното
в хода на ревизията, че ревизираното дружество не е отчело в пълен размер
приходите от извършени продажби на произведени и реализирани изделия от
дървесина за 2021г. и 2013г. и че не е водило счетоводна отчетност, по
отношение на материалните запаси, даваща възможност за определяне на основата за
данъчно облагане по ЗДДС и ЗКПО, е наложила необходимостта да се прибегне до
особения ред за извършване на данъчна ревизия предвиден в чл.122 и сл. от ДОПК,
който е приложим във всеки случай, когато данъчната основа не може да бъде
определена по реда на съответния материален данъчен закон. Казано с други думи,
налице е едно противоправно развитие на данъчните правоотношения, което е
последица от проявлението на някой от фактите възведени в чл.122, ал.1 от ДОПК,
и което е предопределило прилагане на особения ред за извършване на ревизионно
производство.
Изложеното
до тук обосновава крайният извод на съда, че в конкретния случай са били налице
основания за провеждане на ревизия по реда на чл. 122 ДОПК и съответно за
определяне на следващите се фискални задължения по ЗДДС и ЗКПО за процесните 2012г.
и 2013г. по този ред. Установяването на основанията за провеждане на ревизия по
реда на чл. 122 ДОПК несъмнено следва да е доказано с допустимите от ДОПК
доказателства, като доказателствената тежест е за органите по приходите при
условията на пълно и главно доказване и не е допустимо прилагането на
разпоредбата при само предполагаемо наличие на основание, какъвто обаче не е
настоящия случай. Оплакванията на жалбоподателя в обратния смисъл са
неоснователни и не се споделят от състава на съда.
15. При това положение релевантния в
случая въпрос е относно размера на облагаемата основа за облагане по ЗДДС и ЗКПО.
Каза се, че съгласно разпоредбата на чл.122 ал.2 от ДОПК данъчната основа по
чл.122 ал.1 се определя след анализ на обстоятелствата, регламентирани
изчерпателно в т.1-16 от ал.1 на чл.122 от ДОПК. При определяне на данъчната
основа по особения ред, на чл.122, ал.1 от ДОПК, органът по приходите не е
длъжен да анализира и разгледа всички критерии, визирани в нормата на ал.2, с
оглед тяхната разностранност. Достатъчно е да
направи анализ на онези от тях, които му позволяват да определи
данъчната основа по възможно най – обективния и достоверен начин по отношение
на конкретния ревизиран субект. В случая ревизиращите органи са извършили
анализ на обстоятелствата по ал.2, които
са приели за относими към данъчната основа, и които допринасят за определянето
й по възможно най - достоверния и обективен начин по отношение ревизирания
субект. Каза се, че неминуемо, така определената данъчна основа по реда на
чл.122 от ДОПК, ще се различава от обективно осъществения фактически състав на
материалния данъчен закон, но ревизираното лице разполага с процесуална
възможност, в хода на производството по обжалване на ревизионният акт да опровергае
установените фактически констатации, посредством ангажирани доказателства, във
връзка с обективно осъществения данъчен фактически състав, установявайки, че
размера на облагаемата му данъчната основа е друг, а не приетия от ревизиращите
органи.
В случая обаче каквито и да е данни в този
смисъл не установиха
по делото по безспорен начин от страна на жалбоподателя. Не водят до обратен извод
констатаците на вещото лице по задачи шест и седем от приетата ССЕ и
счетоводните документи, приобщени по делото, на които тя е основана. По отношение на обсъжданите документи, от страна
на пълномощника на ответника бе заявено възражение за липса на достоверна дата
по смисъла на чл.181 от ГПК, като от страна на жалбоподателя не се ангажирани доказателства, установяващи наличието
на достоверна датата на оспорените частни писмени документи. Въпросните документи
нямат нотариална заверка, като не се твърди и не се установява наличие на друг
от подробно изброените в чл. 181 от ГПК белези, които да доказват достоверно,
че въпросните документи са съставени на посочените в тях дати. Освен това, в случая не може да се приеме, че представените компютърни
разпечатки са съставени от прекия доставчик на жалбоподателя, тъй като липсва
каквото и да е отбелязване кое е лицето, което ги е съставило, поради което и
не е изпълнено изискването на чл. 54, ал. 3 от ДОПК. Изискването за указание за
лицето - съставител на счетоводния документ е необходимо, както за да се
установи по безспорен начин принадлежността им по отношение на фирмата, така и
за да се гарантира достоверността на информацията, която те съдържат, с оглед
разпоредбата на чл. 10 от ЗСч. Освен това, по аргумент от разпоредбата на чл.
54, ал. 3 от ДОПК, следва да се приеме, че когато става въпрос за разпечатки на
данни от технически носители, за които се твърди, че са съставени от
съконтрагент на ревизирания субект, както е в конкретния случай, за да се
направи извод, че са съставени от съконтрагента, същите следва да се съдържат в
компютрите или техническите носители, намиращи се на местата, където той
упражнява дейността си – нещо, което не е установено по делото. В случая и с оглед разпоредбата на
чл.10 ЗСч въпросните документи не могат да се приемат за достоверни носители на
информация за обективираните с тях стопански операции, тоест не представляват
годно доказателствено средство относно обективираните в тях факти и
обстоятелства. Съответно, това е основание да не бъде дадена вяра и на
експертните изводи на вещото лице по задачи шест и седем от приетата ССЕ, която се основава на обсъжданите документи.
16. В заключение, и с оглед коментирания
по - горе въпрос за разпределение на доказателствената тежест, следва в случая
да се посочи, че жалбоподателят, който носи доказателствената тежест, не
ангажира в настоящото производство необходимата пълнота от доказателства, с
които успешно да опровергае, посредством проведено пълно насрещно доказване
нормативно установената материална доказателствена сила на ревизионния акт,
придадена му от разпоредбата на чл.124, ал.2 от ДОПК.
Обратно,
в случая органите на приходната администрация, установиха по безсъмнен начин проявлението на фактите и
обстоятелствата, от който черпят правомощието си да определят данъчната основа
за облагане на жалбоподателят по реда на чл.122 от ДОПК, като констатациите им
са обосновани със събраните в хода на ревизионното производство доказателства,
а направените въз основа на тях правни изводи са съответни на материалния
закон. В хода на проведеното административно производство са събрани достатъчно
категорични и непротиворечиви доказателства, ползващи се с несъмнена
достоверност, които в своята съвкупност позволяват да се формира обоснования и
логичен извод, че са налице данни за укрити приходи и водената счетоводна
отчетност не дава възможност за установяване на основата за облагане по ЗДДС и ЗКПО.
При това положение законосъобразно органите по приходите са определили
облагаемата основа за процесните ревизирани периоди по реда на чл.122 от ДОПК,
и съответно законосъобразно са начислили следващите се от това данъци и
акцесорни задължения.
Следва
в случая да се посочи и това, че по отношение на останалите факти, които са от
значение за определяне на данъчната основа за облагане по чл.122, ал.2 от ДОПК,
спор не се формира между страните. Няма причина при това положение да не се
приеме, че тези факти са точно установени от органите на приходната
администрация. С оглед точното определяне на конкретния размер на съответната данъчната основа за
облагане за обсъждания период и съответното изчисление на размера на дължимите данъци
и лихви за просрочие, следва да се приеме, че в тази насока от страна на
ревизиращите органи също не са допуснати нарушения на закона. Конкретния размер
на облагаемата основа и дължимите данъци, и съответно прилежащите лихви за
просрочие, са определени в ревизионния акт, и срещу тези изчисления също няма
конкретно заявени възражения. Не са налице
доказателства, които да подлагат на съмнение така възприетите изводи на
ревизиращите органи.
17.Относно административноправния спор, касаещ непризнато
право на приспадане на данъчен кредит в размер на 19 604,60 лв., ведно със
съответните лихви за просрочие по 12 бр. фактури с предмет различни видове
рекламни материали и услуги, издадени от „Каличев арт" ЕООД/ с предходно
наименование „Пловдив принт“ ЕООД/, на основание чл.70, ал.5 от ЗДДС, във вр.с чл.68,
ал.1, т.1 и чл. 69, ал.1, т.1 от ЗДДС.
Разрешаването
на текущия административноправен спор по същество, налага в случая да се
констатира, че противоположните становища на страните, поддържани в производството
се концентрират по отношение на наличието на осъществени доставки, в случая на
стоки и услуги, като проявени юридически факти, последица от който е
възникването на съответните данъчни права и задължения за страните по тях.
18. Описаните в предходния раздел на
решението данни, налага да се приеме за установено следното :
Пряко
приложимото в случая национално право, предвижда следното:
Според
чл. 6, ал.1 от ЗДДС – Доставка на
стока по смисъла на този закон е прехвърлянето на правото на собственост или друго
вещно право върху стоката. Според чл. 8 от ЗДДС - Услуга по смисъла на този закон е всичко,
което има стойност и е различно от стока, от парите в обращение и от
чуждестранната валута, използвани като платежно средство. Според чл.9, ал.1 от ЗДДС пък - Доставка на услуга е всяко извършване на
услуга.
Общата
формулировка на понятието “услуга” в чл.8 от ЗДДС включва в себе си, не само
сделките, квалифицирани от гражданскоправна гледна точка, като договори за
изработка или поръчка, но и всякакви други сделки и правни действия, които
могат да се определят като доставка по смисъла на чл.8 и чл.9 от ЗДДС, и имат
за предмет блага, различни от стока и пари в обръщение, като законно платежно
средство.
Съответно,
според другата легална дефиниция, възведена в чл. 68, ал. 1, т. 1 от ЗДДС - Данъчен кредит е сумата на
данъка, която регистрирано лице има право да приспадне от данъчните си
задължения по този закон за получени от него стоки или услуги по облагаема
доставка.
В чл. 69, ал. 1 от ЗДДС е предвидено,
че когато стоките и услугите се използват за целите
на извършваните от регистрираното лице облагаеми доставки, лицето има право да
приспадне данъка за стоките или услугите, които доставчикът - регистрирано по
този закон лице, му е доставил или предстои да му достави.
Разпоредбата
на чл. 70, ал. 5 от ЗДДС пък предвижда, че не е налице право на данъчен кредит
за данък, който е начислен неправомерно.
19. Несъмнено е, че процесните първични
счетоводни документи, издадени от доставчика „Каличев арт“ ЕООД /с предходно
наименование „Пловдив принт“ ЕООД/ касаят не нещо друго, а договор за продажба
на родово определени вещи – рекламни материали (рекламни календари, рекламни
бележници, рекламни запалки, рекламни химикали, кубчета хартия А4, рекламни
хартиени торбички, рекламни комплекти и др.), съответно процесния първичен счетоводен
документ - Фактура № **********/30.09.2013г., издадена от доставчика „Каличев
арт“ ЕООД/с предходно наименование „Пловдив принт“ ЕООД/ касае не нещо друго, а
договор за изработка - „дизайн и предпечатна подготовка“.
Съответно, договора за търговска покупко – продажба на
вещи определени по своя род е – двустранен /възникват
задължения и за двете страни/; възмезден /налице
е еквивалентно разместване на блага/; комутативен
/облагата от договора е известна към момента на сключването му/; консенсуален /за сключването му е
достатъчно постигане на съгласие между страните/. Договорът за продажба е неформален по принцип.
Продавачът има две основни задължения - да прехвърли собствеността /чл.183 от ЗЗД/ и да предаде продадената вещ /чл.187 от ЗЗД/. Другото съществено условие от
съдържанието на договора за търговска покупко – продажба на вещи, разбира се е
и възнаграждението, което следва да плати насрещната страна.
Продажбата има не само облигаторно
действие. Съгласно чл. 24 от ЗЗД, във връзка с чл. 288 от ТЗ, при
договори за прехвърляне на собственост или за учредяване, или за прехвърляне на
други вещни права върху определена
вещ, прехвърлянето или
учредяването настъпва по силата на самия договор, без да е нужно да се предаде
вещта. Това е така нареченото вещноправно действие на продажбата. От този
момент продавачът е изпълнил своето задължение да прехвърли собствеността. Тя е
преминала върху купувача, заедно с риска от случайното погиване на вещта.
Едно от изключенията на това правило е
установено в чл. 24 ал.2 от ЗЗД. То се отнася до търговските покупко-продажби,
които имат за предмет вещи, определени по своя род, каквито, са процесните
сделки. В този случай, според изричната норма на закона, собствеността не се
прехвърля като непосредствена последица от сключването на договора, а щом
вещите бъдат определени по съгласие на страните или при липса на такова, когато
бъдат предадени.
Според
легалната дефиниция, възведена в чл. 258 от ЗЗД (във
връзка с чл. 288 от ТЗ) - С договора за изработка изпълнителят
се задължава на свой риск да изработи нещо, съгласно поръчката на другата
страна, а последната – да заплати възнаграждение.
Това налага да се определи, че договора
за изработка е – двустранен /задължения възникват за двете страни/; възмезден /налице е еквивалентно
разместване на блага/; комутативен /облагата
от договора е известна към момента на сключването му/; консенсуален /за сключването му е достатъчно постигане на съгласие
между страните/; неформален. Договорът
за изработка е за facere. С него изпълнителят се задължава да “изработи нещо” –
един предмет на труда, един конкретен трудов резултат. Другото съществено
условие от съдържанието на договора за изработка е възнаграждението.
Очевидно,
определянето или предаването на родово посочените вещи е фактическото действие,
което има за последицата преминаването им във владение на получателя по
доставката и съответно на добиването на възможността, той да се разпорежда с
тях като собственик (независимо от обстоятелството, дали това вещно право е било в
патримониума на неговия доставчик или не). Напълно аналогична е ситуацията при договора
за изработка, по отношение на трудовия резултат, който изпълнителят се е
задължил да престира.
20. В този контекст, отчитайки
спецификата на обществените отношения, имащи за предмет облагане на оборота на
стоки с данък върху добавената стойност, чл. 14, ал.1 от Директива 2006/112/ЕО
на Съвета от 28 ноември 2006 година относно общата система на данъка върху
добавената стойност (ОВ L 347, 11.12.2006 г.), не държи
сметка за прехвърлителното правоприемство, като вещноправна последица от
покупко - продажбата на стоки, а изрично дефинира, че - „Доставка на стоки“
означава прехвърлянето на правото за разпореждане
с материална вещ като собственик.
21. Изложените
до тук съображения, съотнесени с конкретиката на текущия казус, налагат да се
посочи, че за да се установи наличието на процесните доставки като позитивно
проявени факти, необходимо бе да се установи конкретното, фактическо определяне
или предаване на индивидуализираните по своя род вещи на получателя и съответно
да се приеме, че нему е прехвърлено правото за разпореждане със стоките като
собственик. Именно,
съотнасянето на посочените до тук правни норми, налагаше в настоящият процес да
се установи къде, кога и как процесните родово определени стоки са били
конкретно индивидуализирани по съгласие на страните или пък физически предадени
от продавача в разпореждане на купувача по сделката. Все в тази насока, необходимо
бе в хода на производството да се установи къде е било местонахождението на стоката към момента, в който тя е
изпратена или е започнал превозът й, кога и как е била превозена към
получателя, от кого и на кого е предадена. Напълно аналогично е положението и с трудовия резултат, който
изпълнителят се е задължил да престира по договора за изработка.
В тази
насока очевидно би следвало да се установи по несъмнен начин времето и начина
на фактическо осъществяване на доставките и съответно предоставянето на стоките
във владение на жалбоподателя и съответно времето и начина на фактическо
осъществяване на процесните услуги, като конкретен трудов резултат по договора
за изработка и предоставянето му във
владение на жалбоподателя.
Тези именно
данни следваше да бъдат заявени и доказани от жалбоподателя посредством
предвидените в процесуалния закон способи.
В тази
именно насока, нему бяха дадени изрични указания във връзка с разпределение на
доказателствената тежест в процеса.
22. От данните
по делото се установява единствено плащането
(в брой) по отношение доставките от доставчика „Каличев арт“ ЕООД/с предходно
наименование „Пловдив принт“ ЕООД/, за
което са представени съответните фискални бонове.
По
делото не се установява обаче вторият елемент от този фактически състав, а
именно прехвърляне правото на собственост върху стоките и съответно предоставянето им в разпореждане на жалбоподателя,
респективно извършване на услугите от посочения доставчик.
23. Според жалбоподателя са налице реално
извършени доставки на процесните стоки и услуги
Данните
по делото обаче, сочат следното:
- Така следва да се посочи, че са представени приемо - предавателни протоколи, като съпъстващи доставките документи към процесните фактури, издадени от „Каличев арт“ ЕООД/с предходно наименование „Пловдив принт“ ЕООД/ . Следва обаче да се посочи, че същите не са достатъчни да обосноват извод в желаната от жалбоподателя насока. От приемо-предавателните протоколи към обсъжданите фактури, не може да се установи конкретното лице, което фактически е предало, съответно получило стоката, тъй като за „предал“ и „приел“ са положени единствено парафи.
Все в тази
насока, следва да се добави, че всички тези съпъстващи доставките документи са съставени напълно еднообразно,
съдържат еднотипна информация и преценени във връзка с останалите данни по
делото, не задоволителен отговор на въпроса кога, как и по какъв начин „Каличев арт“ ЕООД/с предходно
наименование „Пловдив принт“ ЕООД/ е
осъществил процесните доставки на стоки и услуги, съгласно цитираните първични счетоводни документи,
и съответно са ги е предал в разпореждане на „Волос 05“ ЕООД. Несъмнено в случая обсъжданите
приемо-предавателни протоколи, като съпътстващи доставките документи, са частни
писмени документи и съдържанието им не се ползва с материална доказателствена
сила относно удостоверените с тях факти и обстоятелства, а същите се преценяват
наред с всички останали доказателства, събрани в хода на административното и
съдебно производство. Именно данните, събрани при извършените насрещни проверка
на доставчика, както и останалите данни, каъбрани от органите по приходите в
хода на ревизията, в.т число и относно липсата на кадрова и техническа
обезпеченост на доставчика, дискредитират напълно доказателствената стойност на
обсъжданите частни писмени документи,
поради което и въз основа на тези доказателства не е възможно да се
обоснове категоричен извод за действително извършване на процесните доставки на
стоки и услуги от посочения доставчик в поддържания от жалбоподателя аспект.
-
По отношение на доставчика „Каличев арт“ ЕООД/с предходно наименование „Пловдив
принт“ ЕООД/ е установено, че същият не
разполага с материална, техническа и кадрова обезпеченост необходима за
действителното изпълнение на спорните доставки. Дружеството – доставчик няма декларирани
материални и нематериални активи под формата на движимо и недвижимо имущество,
няма назначени лица по трудови и граждански договори, притежаващи съответната
квалификация, съотносима към процесните доставки. В тази насока е необходимо да се посочи, че дружеството-доставчик
има регистрирани 8 бр. трудови договори, които обаче са прекратени към
23.09.2013 г. „Каличев арт“ ЕООД /с предходно наименование
„Пловдив принт“ ЕООД/ няма
декларирани притежавани недвижими имоти и превозни средства или други
материални и нематериални активи под формата на движимо и недвижимо имущество. Тези фактически установявания поставят
въпроса откъде жалбоподателят е получил процесните количества стоки, въпрос, на
който в хода на съдебното производството не бе даден отговор.Действително в
хода на ревизията е предоставен опис на активи, от който е видно, че към
периода на изработване на рекламните материали по процесните фактури
дружеството е разполагало със следните активи:Ламинатор, Цифрова печатна машина,
Компютърна система.
В случая обаче представянето единствено
на опис на активите, без данни за счетоводното им отразяване при доставчика, за
начисляване на следващите се амортизаци, е крайно недостатъчен да обоснове
извод за налличие та техническа обезпеченост на доставчика в поддържания от
жалбоподателя аспект.
- Казано с други думи, по делото
липсват каквито и да било данни за местонахождението на стоката към момента, в
който е започнал превозът й, от кого и къде фактически е предадена на
управителя на дружеството жалбоподател. Твърденията в тази насока са, че
рекламните
материали са раздадени лично от управителя на дружеството- жалбоподател, както
и че са превозени от него с притежаваната
от дружеството „Тойота Ланд Крузер" с рег. № СА **** РТ, в какъвто смисъл
са дадени обяснения в хода на ревизията.
По делото обаче не са ангажирани убедителни доказателства във връзка с
това твърдение. В хода на ревизията липсват дадени писмени обяснения от
управителя на „Каличев арт“ ЕООД /с предходно наименование „Пловдив принт“ ЕООД/ във
връзка с процесните доставки, а управителят на „Каличев арт“ ЕООД/с предходно
наименование „Пловдив принт“ ЕООД/, е дал такива, но не по реда на чл. 57 ДОПК.
Това е така защото въпросните обяснения не са подписани от орган по приходите
каквото е изискването на ал. 3 от същия член на кодекса. Освен това по делото
не са представени договори,
анекси, поръчки във връзка с изработката на рекламните материали, както и пътни
листове, пътна книжка, разходи за гориво, осчетоводяването им, както и
доказателства от къде и от кого са получени съответните рекламни материали,
съответно къде и на кого са предадени.
В
случая е повече от очевидно, че прежде
посочените данни, изключват възможността дружеството - жалбоподател „Волос 05“ ЕООД, да е получило в разпореждане от
съответния доставчик процесните стоки - рекламни материали (рекламни календари,
рекламни бележници, рекламни запалки, рекламни химикали, кубчета хартия А4,
рекламни хартиени торбички, рекламни комплекти и др.) и процесните услуги – „дизайн
и предпечатна подготовка“.
Впрочем, въпреки изрично дадените от съда указания,
обстоятелствата свързани с времето, мястото и начина на осъществяване на
доставките на стоки и услуги ии предоставянето им в разпореждане на жалбоподателя, дори не бяха
заявени с необходимата пълнота от страна на жалбоподателя.
Несъмнено е, че ако процесните доставки бяха
действително проявени юридически факти, то посочването и установяването на
времето, мястото и начина на предаване и получаване на стоките и услугите в
разпореждане на жалбоподателя не би съставлявало, каквото и затруднение за
последния.
24.
Ето защо, процесните
данъчни фактури и приемо-предавателни протоколи, сами по себе си не могат да
обосноват несъмнен извод, че разглежданите доставки са осъществени именно от
прекия доставчик. Както нееднократно се посочи каквито и да е данни за обратното
не се ангажираха от страна на жалбоподателя, комуто в случая бе
доказателствената тежест да установи наличието на доставките, като проявен
юридически факт, от който черпи за себе си спорното в процеса право. При това
положение, след като не се установява осъществяването на въпросния юридически
факт, не е възможно да се приеме, че спорното право на данъчен кредит се е
породило и е налично в патримониума на жалбоподателя.
25.Горните изводи не се променят в
никаква степен с оглед експертните изводи в заключението на вещото лице по приетата ССЕ.Така в
констатациите си по въпроси от първи до
пети, вещото лице само е потвърдило факти, които са установени в хода на
ревизионното производство и са принципно неспорни между страните по делото. В
тази насока е необходимо да се посочи, че осчетоводяването на процесните
фактури и прихподите и разходите във връзка с тях, както от страна на
жалбоподателя, така и от неговия доставчик, не могат да формират извод за действително
извършени доставки по спорните фактури. Обстоятелството, че процесните фактури
и приходите и разходите във връзка стях са осчетоводени по съответните
счетоводни сметки от страна на жалбоподателя, и от страна на неговия доставчик,
не е достатъчно да обоснове извод за
фактическо предаване, съответно получаване на стоките и услугитепо процесните фактури от
жалбоподателя. Осчетоводяването на доставките и на приходите и разходите
свързани с тях в счетоводството на жалбоподателя и неговия доставчик може да се
разглежда единствено като косвено доказателство за наличието на доставки на стоки и услуги от
страна на съответния доставчик и като такова не е достатъчно, за да създаде
сигурно убеждение у съда в истинността на конкретното фактическо твърдение относно
действителността на процесните доставки (каквато е целта на
пълното доказване). Жалбоподателят,
следваше да докаже по пътя на пълно и главно доказване, че процесните фактури
удостоверяват действителни доставки на стоки и услуги, тъй като именно той носи
доказателствената тежест относно факта, релевантен за спорното право на данъчен
кредит, който е предмет на главното доказване (наличието
на действително извършени доставки).
Косвеното доказване обаче, е недостатъчно за главното доказване. За да се постигне
то чрез косвено доказване, е нужна такава система от доказателствени факти,
която като изключи всяка вероятност, да създаде сигурност, че фактът индициран
чрез съвкупността от доказаните доказателствени факти, наистина се е
осъществил, защото главното доказване трябва да бъде винаги пълно.
Във връзка с експертните изводи на
вещото лице по приетата ССЕ и наведените в жалбата доводи е необходимо да се
добави още следното:
Редовно воденото счетоводство,каквато е
констатацията въпрос седми от приетата
ССЕ, без категорични доказателства за предаването на стоката, не е достатъчно
основание, за да се приеме, че е осъществена доставка на стока и услуга, а е
основание да се откаже правото на данъчен кредит по чл. 70, ал. 5 ЗДДС, както е
и в настоящия казус. Плащането на данъчната основа по доставките, също не е
предпоставка за признаване правото на данъчен кредит. Плащането може да се
обсъжда в полза на осъществяването на една доставка, само ако за нея са налице
достатъчно писмени доказателства за действителното й изпълнение, но не и като
самостоятелно основание за признаване правото на данъчен кредит.
26.
Относно цитираната съдебна практика на Европейския съд по правата на
човека, принципно разсъжденията в жалбата върху това решение са правилни, но
съотнесени към фактическите установявания по конкретното дело, те не водят до
друг извод. Изрично в множество решения СЕС се е произнесъл, че фактическите
установявания по делото е в правомощие на националния съд. Наред с това следва
да се отбележи, че правото на Европейския съюз не съдържа правила относно
преценката на доказателствата за осъществяване на доставките, като националните
съдилища прилагат националните си процесуални правила при установяване
настъпило ли е или не данъчно събитие по фактурата, издадена на ревизираното
лице, а в процесния случай при съвкупната преценка на доказателствата по делото
не се установява по безспорен начин, че са осъществени доставки на стоки и
услуги от „Каличев авт“ ЕООД/с предходно наименование „Пловдив принт“ ЕООД/ на „Волос 05“ ЕООД.
В горния смисъл е Решение № 421 от 14.01.2014 г. на
ВАС по адм. д. № 7029/2013 г., I о.
27.Крайният извод е че жалбоподателя в
чиято тежест бе това задължение, с оглед общото правило на чл.154, ал.1 от ГПК,
приложим във връзка с нормата на §2 от ДР ДОПК, не установи с предвидените от
процесуалния закон доказателствени средства, физическото осъществяване на
доставките на стоки и услуги и тяхното фактическо предаване от съответния доставчик
в разпореждане като собственик на жалбоподателя.
28.
Относно административноправния спор, касаещ извършено преобразуване в
увеличение на счетоводния финансов резултат на дружеството за 2012 г. със
сумата в размер на 15 010,00 лв. и за 2013 г. със сумата в размер на 1 624,00
лв. на основание чл. 26, т. 2 от ЗКПО.
За разрешаването на настоящия
административноправен спор е необходимо да бъдат разгледани приложимите в
случая правни норми:
В Част Втора, Глава Шеста от ЗКПО са
уредени общите положения за определяне на данъчния финансов резултат. Така,
съгласно чл. 22 от закона, същият се определя като счетоводният финансов
резултат се преобразува по ред и начин, определени в този закон, със: 1.
данъчните постоянни разлики; 2. данъчните временни разлики; 3. сумите,
предвидени в този закон. Член 23, ал. 1 от същия закон пък дава дефиниция за
данъчни постоянни разлики, а това са счетоводни приходи или разходи, които не
са признати за данъчни цели. В ал. 2, т. 1 от посочения член е пояснено, че за
целите на определяне на данъчния финансов резултат, когато в този закон е посочено,
че разход (загуба) не е признат за данъчни цели, с този разход (загуба) се увеличава счетоводният финансов резултат в
годината на счетоводното отчитане на разхода (загубата) и не се
преобразуват счетоводните финансови резултати през следващите години. От своя
страна счетоводните разходи, които не се признават за данъчни цели, са
изчерпателно изброени в чл. 26, т. 1 - 11 ЗКПО, сред които по т. 2 са разходи,
които не са документално обосновани по смисъла на този закон. Съответно,
понятието „документална обоснованост“ е уредено в чл. 10 от ЗКПО. В ал. 1 на
цитираната законова разпоредба изрично е посочено, че счетоводен разход се
признава за данъчни цели, когато е документално обоснован чрез първичен
счетоводен документ по смисъла на Закона за счетоводството, отразяващ вярно
стопанската операция.
От така направения кратък нормативен
анализ се налага извода, че от съществено значение за разрешаване на текущия
административноправен спор е да се даде отговор на въпроса дали отчетените
разходи по фактурите, издадени от „Каличев арт“ ЕООД /с предходно
наименование „Пловдив принт“ ЕООД/ са са документално обосновани по смисъла на
чл. 10, ал. 1 от ЗКПО.
Относно фактурите, издадени от „Каличев арт“ ЕООД/с предходно наименование
„Пловдив принт“ ЕООД/, за които вече бе
прието от съда в предходното изложение, че не обективират действително
извършени доставки на стоки и услуги (съображения,
изложени в предходния раздел от настоящото решение, които няма да бъдат
преповтаряни), е необходимо да бъде съобразено
следното:
Законодателят не предпоставя
признаването на разходите само с формалното им документално оформяне, ако то не
е свързано с действително осъществени стопански операции. При една осъществена
стопанска операция, данъчнозадължените лица са длъжни да я оформят и документално,
да я отразят в счетоводството си и чак тогава разбира се ще е налице спазване
на принципа за документална обоснованост. При положение, че липсват
доказателства за действително извършени доставки на стоки и услуги от страна на
доставчика „Каличев арт“ ЕООД/с предходно наименование „Пловдив принт“ ЕООД/ на
жалбоподателя по процесните фактури, съдът намира, че настоящият случай се субсумира в хипотезата на чл. 23,
ал. 2, т. 1 във връзка с чл. 26, т. 2 и
чл. 10, ал. 1 от ЗКПО. Както вече бе казано, счетоводните разходи, които не се
признават за данъчни цели, са изчерпателно изброени в чл. 26, т. 1 – 11 от ЗКПО, сред които по т. 2 са разходи, които не са документално обосновани
по смисъла на чл. 10, ал. 1 от ЗКПО, а тази разпоредба изисква първичните
счетоводни документи да отразяват вярно стопанските операции.
При тази нормативна уредба се налага
изводът, че във всички случаи за данъчното облагане е от значение първичните
счетоводни документи да отразяват вярно и честно обективираните в тях стопански
операции. Казано с други думи, формалното документиране на една доставка чрез
издаването на първичен счетоводен документ, ако същата не е действително
извършена, винаги представлява невярно отразяване по смисъла на чл. 10, ал. 1 от ЗКПО, респективно липса на документална обоснованост.
При това положение, преобразуването на
ФР на дружеството за за 2012 г. със сумата в размер на 15 010,00 лв. и за 2013
г. със сумата в размер на 1 624,00 лв., се явява законосъобразно.
29. Изложеното до тук, налага да се
приеме, че оспорения административен акт е законосъобразен.
Жалбата на „Волос 05“ ЕООД е изцяло
неоснователна и ще следва да се отхвърли.
VІ. За разноските:
30.
С оглед,
констатираната неоснователност на жалбата, на ответната администрация се дължи
възнаграждение за осъществената юрисконсултска защита. На основание чл. 161,
ал.1 изр. последно от ДОПК във връзка с чл. 8, ал. 1, т. 4 от НАРЕДБА № 1 от
9.07.2004г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения то се
констатира в размер на 1962,55 лв.
Ето
защо, Пловдивски административен съд, IІ
отделение, XIІ състав
Р Е Ш
И :
ОТХВЪРЛЯ оспорването на „ВОЛОС 05“
ЕООД, ЕИК *********, с адрес на управление: обл.Пловдив, гр.Кричим, ул.“Никола
Вапцаров“ № 32, представлявано от управителя А.И.Р., чрез адв.Х., против
Ревизионен акт № Р-16001619006415-091-001/27.04.2020г.,
издаден от Г.П.Й., на
длъжност началник сектор, възложил ревизията и С.М.И.на длъжност главен
инспектор по приходите - ръководител на ревизията към ТД на НАП - Пловдив, потвърден с Решение № 339 от
21.07.2020г. на Директор на Дирекция “Обжалване и данъчно - осигурителна
практика” гр. Пловдив, при Централно управление на Национална агенция за
приходите, в частта, с която на дружеството е отказан данъчен кредит в размер
на 19 604,60 лв., допълнително
е начислен ДДС в размер на 4 594,27 лв., ведно с прилежащи лихви в размер на 16
906,38 лв., установени са допълнително задължения за корпоративен данък за 2012 г. в размер на 2 396,76 лв. и лихви 1
721,26 лв. и за 2013 г. в размер на 1 563,77 лв. и лихви 964,58 лв.
ОСЪЖДА
„ВОЛОС 05“ ЕООД, ЕИК *********, с адрес на управление: обл.Пловдив,
гр.Кричим, ул.“Никола Вапцаров“ № 32, представлявано от управителя А.И.Р., да заплати на Национална агенция по
приходите, сумата от 1962,55 лв., представляваща възнаграждение за осъществена
юрисконсултска защита.
РЕШЕНИЕТО подлежи на обжалване с
касационна жалба пред Върховния административен съд в четиринадесетдневен срок
от съобщаването на страните за неговото изготвяне.
АДМИНИСТРАТИВЕН СЪДИЯ :