Р
Е Ш Е
Н И Е
№…………………… 2022 г.
гр. Варна
В ИМЕТО НА НАРОДА
Варненският
административен съд, VІІ състав, в публично заседание на десети ноември две
хиляди и двадесет и първа година в състав:
Административен
съдия : ЙОРДАН ДИМОВ
при секретаря Деница Кръстева
като
разгледа докладваното от съдия Йордан Димов
адм. д. №170
по описа на съда за 2021 г.,
за да се
произнесе, взе предвид следното:
Производството
е по реда на чл. 156 и следващите от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс
(ДОПК).
Образувано е по жалба на У.У.К.Т.Б.ООД, ЕИК ******, със седалище и адрес на управление ---------------представлявано от К.М.У. против Ревизионен акт
№Р-03000319007424-091-001/24.09.2020 г., издаден на основание чл. 119, ал. 2 от ДОПК от Е.С.Х., на длъжност началник сектор „Ревизии” в дирекция „Контрол” при
ТД на НАП Варна, потвърден с Решение № 277 от 14.12.2020 г. на
директора на дирекция “Обжалване и данъчно осигурителна практика” Варна при ЦУ
на НАП, в частта, в която на У.У.К.Т.Б.ООД, ЕИК ****** са определени
допълнителни задължения за корпоративен данък за ревизирания период, както следва
за 2015 г – 5 364.05 лв. д главница и 2 440.98 лв. лихви и за 2016 г.
– 39 304.89 лв. глбавница и 13 899.76 лв. – лихви.
В жалбата се
сочи, че издаденият РА е незаконосъобразен и издаден в нарушение на
процесуалните правила и на материалния закон. В жалбата се прави подробен
анализ на посоченото в РА и Решението, постановено във връзка с неговото
обжалване. Оборват се конкретни констатации. Твърди се, че непризнатите като
разход суми са за лицензионно вънаграждение, което е свързано с разработено и предоставено
ноу-хау под формата на процедури, ръководства и инструкции и касае целият
процес на организация на дейността по продажби на стоки втора употреба и на
дребно в търговските обекти на дружеството, както и по отношение на
организационната структура на сортировъчният център и инструкциите за
сортиране. Намира, че е налице вътрешно противоречие между представените в
административното производство доказателства и направените констатации. Сочи,
че в РА не са посочени, а и реално не са били извършени каквито и да са
действия от ревизиращия екип, които да установят на място спецификата на
дейността, приложението на предоставеното ноу-хау, както и и на изяснени относими и съществени факти и
обстоятелства за определяне задълженията на РЛ. Доколкото твърденията жалбата
са обвързани с обстоятелството, че ноу-хау за организиране на дейността се е
ползвало най-вече във връзка с дейността на сортировъчния център сочи, че реалността на доставката се определя от това
дали лицензодателят е предоставил ноу-хау за сортировъчния център, което намира
за установено пред административния орган. Твърди, че за предоставеното
ноу-хау, което е определящо за дейността на търговеца следва да бъде заплащано
лицензионно възнаграждение. Посочва, че според записаното в мотивите на РА
договорът е следвало да бъде тълкуван съобразно с правилата на швейцарското
право. Намира, че това не е сторено, тъй като според нормите на приложимият
федерален швейцарски закон договорът е следвало да бъде тълкуван според
реалната воля на страните, с което не е сторено от проверяващите. Твърди, че
съобразно с правилата на договора се дължи лицензионно възнаграждение, което не
е било спорно между страните по договора, които са Федерация на
асоциациите на международното движение
Хумана Пийпъл ту пийпъл, (наричана за кратко и в РА и в жалбата – Федерацията),
а от друга страна проверяваното дружество регистрирано по законите ра РБългария
– У.У.К.Т.Б.ООД. Оспорва заключението, че част от лицата, които закупуват
обработени дрехи от търговеца сами
дължат лицензионно възнаграждение на Фондацията и респективно не е необходимо
РЛ да заплаща такова и за тези стоки (дрехи). Сочи, че лицензионно
възнаграждене се дължи върху оборотите от продажбите. Оспорва заключението в
РА, че РЛ има качеството на свързано лице с лицето на което заплаща лицензионно
възнаграждение. Според §1, т.3, б. „м“ от ДР на ДОПК за свързани се възприемат
лицата, които участват пряко или косвено в управлението, контрола или капитала
на друго лице или лица, поради което между тях могат да се уговорят условия,
различни от обичайните. Намира, че в РА няма доказателство, че Федерацията и У.У.К.Т.Б.ООД
имат качеството на свързани лица помежду си. Намира, че наличието на
лицензионен договор не е форма на контрол между двете дружества и за това
намира, че по смисъла на ДОПК не може да се говори за наличие на свързани лица.
Контрол между двете дружества не може да има и поради обстоятелството, че У.У.К.Т.Б.ООД
членува във Федерацията, тъй като то не контролира дружеството, тъй като няма
право на глас в размер на 50+1 при вземане на Решения от Федерацията. Твърди,
че от учредителните документи на Федерацията може да се види, че там членуват
30 члена, а всеки от тях има право на един глас. Позовава се на практика,
според която за прилагането на чл.15 от ЗКПО винаги трябва да се изследва
сделката между свързаните лица (контролираната сделка) и да се съпостави с
други такива между несвързани лица, за да се прецени дали е налице отклонение от
данъчно облагане. Твърди, че към сделките, обект на РА не следва да се отнася
нормата на чл.16, ал.1 и ал.2, т.4 от ЗКПО, тъй като за отклонение от данъчно облагане се смята
начисляването на възнаграждения или обезщетения за услуги, които не са реално
осъществени, като намира, че в процесните хипотези е доказано наличие на
лицензионен договор, установено е, че се прилага система за организация на
работата съответна на записаното в договора и не са налице свързани лица. Моли
да бъде постановено решение, с което да бъде отменен обжалваният РА. Моли да
бъдат присъдени и сторените в производството разноски.
Жалбата не е
придружена от отговор от страна на въззиваемия, нито такъв е представен до
първото по делото заседание.
В съдебно
заседание въззивник поддържа жалбата си, така както е подадена. Сочи, че
предвид събраните в съдебното производство доказателства жалбата се явява
основателна и следва да бъде уважена. Твърди, че не са представени
доказателства за оправомощените лица, които са натоварени да извършат
ревизията. Моли да бъдат присъдени съдебни и деловодни разноски.
Въззиваемия
- Директор на Дирекция ОДОП при ТД на
НАП Варна, чрез представител заема становище, че жалбата е неоснователна.
Твърди, че приетата експертиза не е относима към спора, като намира, че спора
следва да бъде решен единствено чрез тълкуване на клаузите на договорите от
съда. Моли да бъде намалено заплатеното адвокатско възнаграждение в полза на
въззивника до минималният размер, както и моли да бъде присъдени юрисконсултско
възнаграждение в размер на 2 360.29 лв.
Жалбата е депозирана след изчерпване на възможността за обжалване на РА по
административен ред, в законоустановения срок, от легитимиран субект – адресат
на оспорения акт, при наличие на правен интерес и пред надлежния съд, поради
което е процесуално допустима и се дължи разглеждането й по същество.
След
преценка на събраните в производството доказателства, поотделно и в тяхната съвкупност, и
като съобрази направените възражения от страните съдът приема за установено от
фактическа страна следното:
Ревизията
е образувана въз основа на Заповед за възлагане на ревизия /ЗВР/ №Р- 03000319007424-020-001/20.11.2019
г. , спряна със Заповед №Р-03000319007424-023-001/27.02.2020г.,
възобновена със Заповед №Р-03000319007424-143-001/09.03.2020 г. и изменена със
ЗВР №Р-03000319007424-020-002/16.03.2020
г., издадени от компетентен орган по приходите - началник сектор „Ревизии“ в
дирекция „Контрол“ при ТД на НАП Варна, връчени
електронно на
ревизираното лице. Постановена е Заповед №Р-03000319007424-ЗИД-001/08.05.2020 г.
на основание чл.114 ал.4 от ДОПК, издадена от Изпълнителния директор на НАП, за
удължаване срока за извършване на ревизията до 14.07.2020 г. За резултатите от
ревизията е съставен Ревизионен доклад № Р-03000319007424- 092-001/28.07.2020
г., издаден от органи по приходи, на основание чл. 117 от ДОПК, който е връчен
по електронен път на 28.07.2020 г. Срещу РД е подадено възражение по реда на
чл. 117, ал. 5 от ДОПК. На основание чл. 119, ал. 2 от ДОПК и в срок е издаден
обжалвания Ревизионен акт № Р-0300031907424-091-001/24.09.2020 г., връчен по електронен
път на 25.09.2020г.
Ревизиращият
орган е установил, че основният предмет на дейност на У.У.К.Т.Б.ООД е покупка,
преработка, обработка и продажба на употребявани и нови дрехи и аксесоари на
едро и дребно, търговско представителство и посредничество. През ревизирания
период дружеството стопанисва 22 обекта под наем /магазини/ в цялата страна,
както и сортировъчен център, находящ се в с. Слънчево, общ. Аксаково, област
Варна. Капиталът на У.У.К.Т.Б.ООД е в размер на 5000 лв„ разпределен между три
юридически лица: „Хумана Пипъл ту Пипъл“, Италия - 8% от размера на капитала; „Планет
Ейд ЮК“ ООД, Великобритания - 32% от размера на капитала и „Хумана
Клайдерзамлунг“ ООД, Германия - 60 % от размера на капитала. Въз Установено
било, че в счетоводството на У.У.К.Т.Б.ООД са начислени разходи за лицензионни
възнаграждения в размер на 308959.78 лв. за 2015 г. и в размер на 833192.77 лв.
за 2016 г. в полза на Федерацията на асоциациите, свързани с международното
движение „Хумана Пийпъл ту Пийпъл" /Федерацията/, Швейцария, притежател на
запазена словесна и графична търговска марка „Хумана Пийпъл ту Пийпъл + Глоуб
дивайс" № 905896 в международни класове 24, 25, 35 и 36 и запазена словесна
и графична търговска марка „Хумана Пийпъл ту Пийпъл + 3 Глоуб дивайсис" №
905903 в международни класове 35 и 36. Установено е, че процесиите разходи са
изплатени във връзка със сключени между У.У.К.Т.Б.ООД и ФАМХПП лицензионни договори
от 01.01.2013 г. и от 01.01.2016 г.
С
цел изясняване на всички факти са изготвени искане за представяне на документи
и писмени обяснения с изх. №Р-03000319007424-040-001/26.02.2020 г. /стр. 1440-1441/ и №
Р-03000319007424-040-002/08.05.2020г. /стр. 1144- 1145/, с които от
ревизираното лице е изискано да представи всички документи, получени от
лизингодателя в изпълнение на Раздел III от договора, в т.ч. процедури, знание
и набор от дейности в областта на продажбата на текстилни стоки втора употреба,
търговска информация и др.; документи и писмени обяснения относно
популяризирането, промотирането и използването на търговската марка „Humana“; формите на маркетингови стратегии, които се ползват за
промотирането на бизнеса и марката; направени от дружеството разходи за реклама
др. От страна на дружеството са представени документи и писмени обяснения
/стр.921-1140, стр. 1146-1434/, подробно описани на стр.8-9 от РД /стр. 1449 -
1450 гръб от адм. преписка/.
Констатирано
било в доклада, че разработеното и предоставено ноу-хау, под формата на
процедури, ръководства, инструкции, касае целия процес на организация на
дейността по продажби на стоки втора употреба на дребно в търговските обекти на
дружеството - магазини в страната, както и по отношение на организационната
структура на сортировъчния център и инструкции за сортиране. Маркетинговите
стратегии се осъществяват чрез: брандиране на фасадите и витрините на
търговските обекти с логото на лицензигодателя; разполагане на информативни
табели и плакати в търговските обекти; флаери; фейсбук страница за всеки град,
в който има магазини; радиореклама. С оглед гореизложеното е направен извод, че
търговската марка и предоставеното ноу-хау, се използват и популяризират изцяло
на територията на РБългария и са предназначени специално за търговските обекти
/магазини/ на дружеството в страната, от които се извършват продажби на дребно.
Органите
по приходите констатирали, че съгласно клаузите на сключените лицензионни
договори при определяне на лицензионното възнаграждение изрично е
регламентирано, че се изплаща на база на годишния оборот, реализиран във връзка
с използването на търговските марки на територията. В т.І.1.и т. II. 1 от договорите е регламентирано, че
лицензодателят дава на лицензополучателя, изключителното право да използва
търговските марки в рамките на територията, определена в Член II от цялата гама
от продукти, обхванати от търговските марки и по-специално за продажба на дрехи
втора употреба. Територията, попадаща в обхвата на този лиценз е Република България
/по-долу наречена, за краткост, „Територията“/. В Преамбюла на процесиите
договори е записано, че „Лицензополучателят използва и двете търговски марки в
Република България и това включва и специфичното лого, разработено за веригата
магазини за дрехи втора употреба, използвана в РБългария.“ Въпреки даденото
право с чл.V.1 от договора, лицензополучателят да поставя търговската марка
върху стоки или техните опаковки, включително и при внос и износ, е направен
извод, че съгласно чл. VI. 1 от договора лицензионното възнаграждение се
определя „на база на годишния оборот, реализиран във връзка с използването на
търговските марки на територията“, т.е. оборота от внос и износ не се включва.
Направен е извод, че част от платените на Федерацията лицензионни такси,
изчислени върху оборота от продажби извън страната, не са свързани с получените
по договора с федерацията ноу-хау и права над търговската марка, следователно
такса не се дължи.
Въз основа на представените от ревизираното лице
документи, органите по приходите са констатирали, че чрез въведените процедури,
ръководства и инструкции, FAIHPP участва
косвено в цялостното управление и организация на дейността на дружеството, тъй
като федерацията указва на лицензополучателя как да се развива дейността, в
това число как да обучава персонала, как да ценообразува, как да подрежда
магазините и др. Направен е извод, че ревизираното лице и лицензодателят могат
да бъдат квалифицирани, като свързани лица, по смисъла на §
1, т. 3, б. „м“ във връзка с § 1,
т. 4, б. „в" и „д“ от ДР на ДОПК. С протокол
№Р-03000319007424-ППД-002/08.07.2020 г. /стр.688-689/ в ревизионното
производство са приобщени доказателства, събрани в хода на предходно ревизионно
производство на дружеството, а именно Протокол №
П-03000318132670-073-001/16.08.2019 г. /стр.663- 687/, с приложени към него
документи за извършена проверка на Федерацията на асоциациите, свързани с
международното движение „Хумана Пийпъл ту Пийпъл" /ФАМХПП/. Констатира се,
че в хода на проверката на ФАМХПП са предприети действия за обмен на информация
с данъчните администрации на Швейцария, Италия, Германия и Великобритания. Въз
основа на представените от компетентните органи на посочените държави
доказателства, органите по приходи са приели за установени следните
обстоятелства: ФАМХПП е международна благотворителна организация, включваща 31
национални организации на пет континента, които са свързани с движението.
Националните организации, свързани с Федерацията, работят по изграждането на
развитие по целия свят, чрез дейностите на проекти по развитието; ,.Хумана
Пипъл ту Пипъл", Италия, „Планет Ейд ЮК" ООД, Великобритания и
„Хумана Клайдерзамлунг" ООД, Германия са свързани лица, съгласно § 1, т.З, б. „в“ и „и“ от ДР на ДОПК, тъй като
са съдружници в „Уан Уърлд Клоутс Трейд България" ООД и съвместно го
контролират; През 2016 г., „Планет Ейд ЮК" ООД, Великобритания /съдружник
в ревизираното лице/, е направило дарение, в размер на 5000 британски лири, в
подкрепа на проекти на организацията HUMANA в
Намибия /3249.72 британски лири по
проект „ТСЕ Namibia, incl. ТСЕ Ohangwena, Oshikoto" и
1750.28 британски лири по проект DAPP Vocational
Training School/. С оглед посоченото е прието, че съгласно §.1, т.З, б.
„л" от ДР на ДОПК „Планет Ейд ЮК" ООД, Великобритания и ФАМХПП са
свързани лица; „Хумана Пипъл ту Пипъл", Италия и „Хумана
Клайдерзамлунг" ООД, Германия, са свързани лица, чрез Д.К.С.. Процесиите
две дружества са и членове на ФАМХПП „Федерацията“; От получения отговор от
данъчната администрация на Швейцария, относно Федерацията на асоциациите,
свързани с международното движение „Хумана Пийпъл ту Пийпъл", е
установено, че съгласно приложен списък, Приложение №1, „Уан Уърлд Клоутс Трейд
България" ООД е член на ФАМХПП през 2015г. и 2016 г. и същевременно
начислява и изплаща лицензионни възнаграждения на Федерацията.
На основание § 1,
т. З, б. „м“ във връзка с § 1,
т. 4, б. „в“ и „д“ от ДР на ДОПК органите по приходи са приели, че У.У.К.Т.Б.ООД
и Федерацията на асоциациите, свързани с международното движение „Хумана Пийпъл
ту Пийпъл" /ФАМХПП/, Швейцария, са свързани лица. Констатирано е, че
свързаност между лицата е налице и по смисъла на § 1,
т. 3, б. „л" от ДР на ДОПК, във връзка с направеното дарение в полза на
ФАМХПП от страна на „Планет Ейд ЮК" ООД - съдружник в У.У.К.Т.Б.ООД. От друга страна е прието, че
лицензионните такси, начислени в счетоводството на Федерацията
е освободена и от заплащането на всички местни, кантонални и федерални данъци
от страна на данъчните власти на кантон Женева със срок до 07.03.2018 г., като
по този начин е постигнато избягване на данъчно облагане. Органите по приходи
са обсъдили и приложението на чл. 9 от Спогодбата между Република България и
Конфедерация Швейцария за избягване на двойното данъчно облагане на доходите и
имуществото, в която се съдържа основание за облагане на свързани лица.
Съгласно чл.9, ал.1, б. „а“ от посочената СИДЦО, когато предприятие на едната
договаряща държава участва пряко или непряко в управлението, контрола или
имуществото на предприятие от другата договаряща държава, или едни и същи лица
участват пряко или непряко в управлението, контрола или имуществото на
предприятие на едната договаряща държава и на предприятие на другата договаряща
държава, и в двата случая между двете предприятия в техните търговски или
финансови отношения са приети или наложени условия, различни от тези, които
биха били приети между независими предприятия, тогава всяка печалба, която, ако
ги нямаше тези условия, би възникнала, но поради тези условия не е възникнала
за едно от предприятията, може да бъде включена в печалбите на това предприятие
и съответно обложена с данък.
Органите
по приходите са анализирали декларираните от ревизираното лице покупки и
продажби, като са установили, че основни доставчици на „Уан Уърлд Клоутс Трейд
България" ООД са дружества от групата Хумана /Humana
People to People Austria, Humana People to People Italia, Humana
Kleidersammlung GmbH/, които са членове на ФАМХПП. Ревизираното лице
реализира продажби на стоки /втора употреба/, основно към румънското дружество Humana People to People SRL, ROl8264676, /общо
деклариран ВОД на стойност 4129986.37 лв. през 2015г. и 6058640.00 лв. за
2016г./. Декларираният износ на стоки, облагаем с нулева ставка по глава трета
от ЗДДС, е основно към The Federation
Switzerland /ФАМХПП/, /общо декларирания износ за 2015 г. е
1112639.92 лв. и за 2016 г. 923436.50 лв./. Останалите доставки, извън
страната, са ВОД към други дружества от групата Хумана /Humana
People to People Slovakia S.r.o., Humana People to People Austria/. Установено
е, че декларираният износ към лица извън групата Хумана е в несъпоставимо малки
размери, спрямо доставките към дружествата от група Хумана и към Федерацията.
При
извършена проверка за установяване на факти и обстоятелства, свързани с
Федерацията от Асоциации свързани с Международното движение-Хумана Пийпъл ту
Пийпъл" /ФАМХПП/, е представена справка, съдържаща данни за дружества,
които са заплащали лицензионни такси през 2015 г. и 2016 г., както следва: НРР Slovakia, One World Clothes-Bulgaria, Romania, Humana
Second Hand Kleidung, HKS, Humana Ukraine. Следователно,
лицензионни такси са заплащани и от дружества от групата Хумана, към които са
декларирани извършените ВОД от ревизираното лице.
С
оглед гореизложеното, органите по приходите са приели, че дължимата лизензионна
такса следва да бъде изчислена върху оборота от продажби, реализирани в България,
а не върху целия оборот, включващ сделки извън страната. Въз основа на
представените от ревизираното лице документи, е установен общия отчетен оборот
от продажби в РБългария в размер на 7294835.95 лв. за 2015 г. и в размер на
8802876.80 лв. за 2016 г. С оглед посоченото дължимото лицензионно
възнаграждение за 2015 г. е в размер на 255319.26 лв. /7294835.95 лв. х 3.5 %/,
съответно за 2016 г. в размер на 440143.84 лв. /8802876.80 лв. х 5%/.
На
основание чл.15 и чл.16, ал.1 и ал.2, т.4 от ЗКПО във връзка с чл.26, т.2 и
чл.10, ал.1 от ЗКПО, счетоводният финансов резултат на дружеството за 201 5г. е
увеличен със сумата от 53640.52 лв., получена като разлика между начислени
разходи за лицензионни възнаграждения в размер на 308959.78 лв. и дължимите
такива в размер на 255319.26 лв. Съответно за 2016 г. счетоводният финансов
резултат е увеличен със сумата от 393048.93 лв. /разлика между начислени
разходи за лицензионни възнаграждения в размер на 833192.77 лв. и дължимите в
размер на 440143.84 лв/.
След
извършеното преобразуване, с РА е установен данъчен финансов резултат - печалба
в размер на 184468.63 лв. за 2015 г. и в размер на 1000779.31 лв. за 2016 г. и
дължим корпоративен данък в размер на 18446.86 лв. за 2015 г., съответно в
размер на 100077.93 лв. за 2016 г. След приспадане на внесения от дружеството
данък в размер на 13082.81 лв. за 2015 г. и в размер на 60773.04 лв. за 2016 г.
е установено задължение за внасяне в размер на 5364.05 лв. за 2015 г.,
съответно - 39304.89 лв. за 2016 г.
Жалбоподателят
не оспорва фактическите констатации на ревизиращите органи, а само тяхната
правна оценка. Предвид гореизложеното, както и предвид обстоятелството, че не
са ангажирани доказателства, които да установяват обратното съдът намира фактическите
констатации, залегнали в РА и в Решението по жалбата срещу РА за доказани.
Във
връзка с направените от жалбоподателят твърдения и възражения против заключения
на ревизионните органи съдът е назначил експертиза, която е имала за задача
след запознаване с организацията на работа в предприятието на жалбоподателят да
даде отговори на въпросите, какво представлява въведеното от лизингодателя
ноу-хау, как то влияе върху процесите в предприятието за постигане на по-голяма
ефективност. В заключение експерта дава следното становище:
Суровината, която след обработка в сортировъчния център
се продава като стока на външния пазар и тази, която се реализира на вътрешния,
минават не само през еднакви , но и през общи процеси на обработка и сортиране.
Нито към момента на сортиране на стоката в чувалите, нито към момента на
тяхното складиране е ясно, кой от тях ще бъде реализиран на българския и кой на
външния пазар. По време на товарене, чувалите с готова продукция се взимат на
случаен принцип и не се прави разграничение към кой краен клиент /на вътрешен
или външен пазар/ ще бъдат натоварени за продажба. Дадено е
становище, че не е възможно да се отдели ползваното ноу- хау като такова за
вътрешния и такова за външния пазар. Използвното знание /ноу хау/ за
сортиране и обработка, предоставено от Лицецензодателя, съгласно договорите за
лицензия, под формата на наръчници или други ръководства, указания или насоки,
по които се провежда процеса на сортиране анализиран при отговора на т.1 от
задачите е специфично и приложимо само за извършваната от лицензополучателя
дейност. Твърди се, че звършваната дейност в сортировъчния център е специфична
и и използваните производствени процеси са резултат от предоставеното ноу -
хау, което е приложимо само при вида дейност, извършвана от лицензополучателя и
което ноу- хау е предмет на лицензионния договор. Експерта акцентира, че
спецификата на прилагането на знанията, описана в констатациите, писмата и
финансовите отчети на лицензополучателя, може да се определи, че ноу-хауто е съществено за реализиране на приходи от
продажби на обработените стоки на външния и вътрешния пазар. Внедреното ноу-хау, предоставено от лицензодателя,
в процесите на обработка, подготовка и сортиране, извършвани от
лицензополучателя, осигурява от порядъка на 95% ефективно използване на
суровините и останалите ресурси.
Твърди, че няма
разграничение на продукция, която да се реализира в страната и такава, която се
реализира в чужбина, като сочи, че при подготовката на дадена категория за
продажба не е ясно и никой не следи, дали тя ще отиде в български магазин на
дружеството или ще бъде продадена на едро. Сочи, че това обхваща продуктите
категоризирани като такива със сезони зима, лято, смесени, тежки, леки, и
всички с качество А и Б. Категориите за рециклиране също се реализират в
България и чужбина, според това къде отдел „Продажби" намира пласиране на
по-добра цена. По данни от експерта към датата на даване на заключението,
съотношението на двата пазара е 1:1.
Продажбите,
реализирани както на външния, така и на вътрешния пазар, по своята същност са
част от обхвата на лицензионното възнаграждение, тъй като стоката се обработва
по специфичния начин, характерен за стоките, сортирани от лице, използващо знанието
ХУМАНА и тяхното последващо реализиране /продажба/ се дължи на качеството,
спецификата и съдържанието на крайния продукт, постигнато като резултат от
прилагане на специални знания /ноу-хау/.
Предвид приетото от
фактическа страна съдът направи следните правни изводи:
При
извършване на задължителната проверка по чл. 160, ал. 2 от ДОПК съдът
констатира, че ревизията е възложена от компетентен орган и е приключила в
определения от него срок. Оспореният по съдебен ред ревизионен акт е издаден от
компетентни органи – възложителя на ревизията и ръководителя на ревизията в
съответствие с чл. 119, ал. 2 от ДОПК и Тълкувателно решение № 5/13.12.2016
година на ВАС на РБ, постановено по тълкувателно дело № 10/2016 година, и
определя данъчни задължения за периода, за който е възложена ревизията.
Обжалваният
ревизионен акт, чиято неразделна част е РД, е издаден в изискуемата от закона
писмена форма и съдържа всички необходими реквизити съгласно чл. 120, ал. 1 от ДОПК, включително разпоредителна част в табличен вид, в която установените
публични задължения са конкретизирани по основание, по размер, по период и по
субект. В него са обективирани както фактическите основания на органите по
приходите във връзка с установените данъчни задължения на ревизираното лице,
така и правните основания за издаване на акта. В контекста на изложеното съдът
приема атакувания по съдебен ред РА за съответстващ на законовите изисквания за
форма на административен акт.
При извършена от съда служебна проверка не се
установяват допуснати от органите по приходите съществени нарушения на
административнопроизводствените правила, които да
обосноват отмяната на РА само на това основание. Ревизиращите
органи са извършили редица процесуални действия, подробно описани в РД, и са
събрали допустими, необходими и относими доказателства, с цел обективното
установяване на фактите и обстоятелствата от значение за случая, т.е. проявили
са активност при събирането и анализа на представените доказателства, в
съответствие с принципите на служебно начало /чл. 5 от ДОПК/, обективност /чл.
3 от ДОПК/ и добросъвестност /чл. 6, ал. 1 от ДОПК/ в административния и в
частност в данъчния ревизионен процес, поради което наведеното в обратен смисъл
възражение от жалбоподателя е неоснователно. Спазен и принципът на законност,
залегнал в чл. 2, ал. 1 от ДОПК – при извършване на ревизията и при издаване на
РА органите на приходната администрация са действали в рамките на своите
законоустановени правомощия. В тази връзка съдът приема за неоснователни
направените общи възражения в жалбата за допуснати процесуални нарушения и
предвид липсата на конкретно посочени такива.
Доколкото страните нямат спор по констатираните от
ревизионните органи факти, то следва да се приеме, че в
настоящия случай спорът, разгледан по същество, се свежда до тълкуването и
прилагането на материалния закон и по-специално налице ли е отклонение от
данъчно облагане, по смисъла на чл. 15 и чл. 16 от ЗКПО, и условия за
преобразуване на финансовия резултат на дружеството по чл.26 т.2 от ЗКПО за
ревизирания период.
Съгласно
чл. 15 от ЗКПО, когато свързани лица осъществяват търговските и финансовите си
взаимоотношения при условия, които оказват влияние върху размера на данъчната
основа, отличаващи се от условията между несвързани лица, данъчната основа се
определя и се облага с данък при условията, които биха възникнали за несвързани
лица.
Разпоредбата
на чл.16, ал.1 от ЗКПО, гласи, че когато една или повече сделки, включително
между несвързани лица, са сключени при условия, чието изпълнение води до
отклонение от данъчно облагане, данъчната основа се определя, без да се вземат
под внимание тези сделки, някои техни условия или тяхната правна форма, а се
взема под внимание данъчната основа, която би се получила при извършване на
обичайна сделка от съответния вид по пазарни цени и насочена към постигане на
същия икономически резултат, но която не води до отклонение от данъчно
облагане. За отклонение от данъчно облагане се смята и начисляването на
възнаграждения или обезщетения за услуги, без те да са реално осъществени /чл.
16, ал. 2, т.4 от ЗКПО/.
При
отклонение от данъчно облагане, чрез различни способи, данъчно- задължените
лица се опитват да представят реализираните от тях печалби или доходи като
необлагаеми или да насочат печалбата или дохода, включително чрез извършване на
разходи към друго лице, което поради една или друга причина не дължи данък или
дължи такъв в по-малък размер. Безспорно е установено в РА и Решението, с което
последния е потвърден, че в конкретния случай не става въпрос за скриване или
необявяване на извършваните сделки и неотчитане на продажби или получаване на
приходи.
За
да може да се приеме, че е налице отклонение от правилата на данъчното облагане
в хипотезата на чл.15 от ЗКПО следва да се установи, че лицензодателя и
лицензополучателя в настоящият казус са свързани лица. Легалната дефиниция за
нуждите на данъчното облагане направната фигура „свързани лица“ е дадена в
нормата на §1, т.3 от Допълнителните разпоредби на ДОПК. В мотивите на РА и Решението постановено във връзка с
жалбата против РА са описани няколко хипотези, присъстващи в нормата на на §1,
т.3 от Допълнителните разпоредби на ДОПК въз основа които ревизионните органи
са приели, че са налице свързани лица. В изложението на РА и Решението се
сспоменават последователно хипотезите на б.б. „в“, „г“, „д“, „и“, „л“ и „м“ на
1, т.3 от Допълнителните разпоредби на ДОПК.
Първо
следва да се уточни, че лицензодател и лицензополучател са Федерация на асоциациите на международното движение Хумана Пийпъл ту
пийпъл и У.У.К.Т.Б.ООД, като изслуедването на наличието на
свързаност по смисъла на § 1, т.3 от ДР на ДОПК, във връзка с хипотезата на
чл.15 от ЗКПО трябва да изследва единсствено отношенията между тези лица.
(Друго е основанието за преценката по чл.16 от ЗКПО).
В
хипотезата на § 1, т.3, б. „в“ от ДР на ДОПК е прието, че свързани лица са
съдружниците, но У.У.К.Т.Б.ООД и Федерацията не са съдружници, тъй като, за да имат
помежду си те това качество те следва да имат собственост от дялове в капитала
на трето дружество, в което те биха били съдружници. подобни обстоятелства не
се установяват. Обстоятелството, че У.У.К.Т.Б.ООД,
членува като учредител във Федерацията не дава основание да се приеме, че двете дружества са
съдружници.
В
хипотезата на § 1, т.3, б. „г“ от ДР на ДОПК е прието, че свързани лица са лицата,
едното от които участва в управлението на другото или на негово дъщерно
дружество. От фактическа страна в производството е установено ( и не е спорно
между страните), че У.У.К.Т.Б.ООД е член във Федерация на асоциациите на международното движение Хумана Пийпъл ту
пийпъл наред с 30 други дружества. Ето защо съдът намира, че е установено, че У.У.К.Т.Б.ООД
е член на общото събрание на Федерацията. Това обаче не прави У.У.К.Т.Б.ООД
член на управителен орган на другия търговец или както изисква нормата на § 1,
т.3, б. „г“ от ДР на ДОПК да участва в управлението. Управителни органи по
смисъла на българското законодателство са управителят в ООД (ЕООД), управителният
съвет, изпълнителния директор, директорът и съветът на директорите „борд на
директорите“. Независимо как би се нарекъл подобен орган, то същият следва да
осъществява управителни и изпълнителски функции. „Съгласно чл.141, ал.2, изр.1 от ТЗ дружеството с ограничена отговорност
се представлява от управителя. Неговата представителна власт е неограничена по
предмет и обем и съвпада с правоспособността на дружеството.“ – стр.281,
„Търговски дружества. Персонални дружества. Дружество с ограничена
отговорност“, изд. Сиби, 2014 г. – проф. А.К.. „Под управление на ООД се разбира правно уредената дейност по формиране
и изявяване на волята на ООС и организиране на нейното изпълнение.“ –
стр.69-70 от „Капиталови търговски дружества“, ИК „Труд и право“, 1997 г.,
проф. В.Т.. Общото събрание на дружествата макар и натоварено със сравнително
голяма компетентност по отношение на вземане на решения касаещи едно дружество,
не участва в управлението, тъй като няма изпълнителски функции. предвид това не
може да се приеме, че е налице хипотезата на § 1, т.3, б. „г“ от ДР на ДОПК,
както е подчертано в Решението по жалбата срещу РА.
В
хипотезата на § 1, т.3, б. „д“ от ДР на ДОПК е прието, че свързани лица са лицата, в чийто
управителен или контролен орган участва едно и също юридическо или физическо
лице, включително когато физическото лице представлява друго лице. По-горе бе
разяснено какво е управителен орган и това важи и в настоящата хипотеза, за да
установи защо съдът приема, че участието на едното дружество в ОС на другото не
може да представлява осъществяване на управителна функция. По същият начин
участието в ОС не означава участие в контролен орган. Предвидените по смисъла
на закона контролни органи, осъществяват надзорни функции, за някои от типовете
ЮЛ те са задължителни, а за други факултативни. Същественият елемент на
контролната функция е осъществяване на наздор над управителните органи.
Контролни органи могат да бъдат Надзорен съвет, Контролен съвет, контрольор и
т.н.Чл.242 от ТЗ изрично предвижда като част от задължителните органи на
акционерното дружество и Надзорен съвет. В случая няма данни двамата търговци
да имат качеството на членове на надзорния съвет на другото дружество. Предвид
изложеното не е налице и тази приета от органите по ревизията хипотеза на
свързани лица.
В
хипотезата на § 1, т.3, б. „л“ от ДР на ДОПК е прието, че свързани лица са лицата, едното от
които е направило дарение на другото. В цялата преписка не се съдържат данни за
обстоятелството между Федерация на
асоциациите на международното движение Хумана Пийпъл ту пийпъл и Уан
Уърлд Клоутс Трейд България“ ООД. В Решението постановено във връзка с жалбата
срещу РА се твърди, че:
„.Хумана Пипъл ту Пипъл",
Италия, „Планет Ейд ЮК" ООД, Великобритания и „Хумана Клайдерзамлунг"
ООД, Германия са свързани лица, съгласно пар.1, т.З, б.„в" и „и“ от ДР на
ДОПК, тъй като са съдружници в „Уан Уърлд Клоутс Трейд България" ООД и
съвместно го контролират;
През 2016г., „Планет Ейд ЮК"
ООД, Великобритания /съдружник в ревизираното лице/, е направило дарение, в
размер на 5000 британски лири, в подкрепа на проекти на организацията HUMANA в Намибия /3249.72 британски лири
по проект „ТСЕ Namibia, incl. ТСЕ Ohangwena, Oshikoto" и 1750.28 британски лири по
проект DAPP
Vocational Training School/. С
оглед посоченото е прието, че съгласно пар.1, т.З, б. „л" от ДР на ДОПК
„Планет Ейд ЮК" ООД, Великобритания и ФАМХПП са свързани лица;
„Хумана Пипъл ту Пипъл",
Италия и „Хумана Клайдерзамлунг" ООД, Германия, са свързани лица, чрез Д.К.С..
Процесиите две дружества са и членове на ФАМХПП;“
Тези обстоятелства обаче по никакъв начин не са свързани с отношенията между
лизингодател и лизингополучател. Те касаят трети лица, които нямат облагаеми на
територията на страната доходи и обстоятелството, че за тях има данни да са
свързани лица не може автоматично, по аналогия да се пренесе върху настоящите
две дружества.
В
хипотезата на § 1, т.3, б. „л“ от ДР на ДОПК е прието, че свързани лица са лицата, които
участват пряко или косвено в управлението, контрола или капитала на друго лице
или лица, поради което между тях могат да се уговарят условия, различни от
обичайните; Няма данни в настоящата хипотеза някои от лицата да участват пряко
или косвено в управлението, контрола или капитала на другото лице, поради което
да е възможно между тях да се договорят условия различни от обичайните. Тук
важи изложението направено в предните абзаци относно обстоятелствата защо не
може да се приеме, че нито едно от лицата не участва в управлението или
контрола на другото лице. По отношение на участие в капитала на лицата по
данните от преписката не е установено Федерацията да участва в капитала на У.У.К.Т.Б.ООД.
Установено е, че капиталът на последното се поделя между ,.Хумана Пипъл ту
Пипъл", Италия, „Планет Ейд ЮК" ООД, Великобритания и „Хумана
Клайдерзамлунг" ООД, Германия и Федерацията няма собственост в
дружеството. Обратното се установява, тъй като У.У.К.Т.Б.ООД има качеството на
член на Федерацията (участник в общото събрание), но за да се приеме, че това
би било релевантно за качеството на свързани лица следва да е налице и другото
условие по смисъла на законовият текст - това участвие в капитала да е
предпоставка за това между
тях могат да се уговарят условия, различни от обичайните. Данните по това дело
сочат на обратното. Приетата в производството експертиза, която не беше
оспорена от страните и съдът кредитира напълно установи, че „Внедреното
ноу-хау, предоставено от
лицензодателя, в процесите на обработка, подготовка и сортиране, извършвани от
лицензополучателя, осигурява от порядъка на 95% ефективно използване на
суровините и останалите ресурси.“ Следва да се има предвид и
обстоятелството, че основни търговски партньори за реализиране на продукцита на
дружеството извън страната са други дружества членове на Федерацията. Данните
по делото са ясни, че У.У.К.Т.Б.ООД благодарение на своя сортировъчен център
може да подготви продукция по-голяма от нуждите на българския пазар и с друго
дружество член на Федерацията със седалище в Румъния, като съконтрахент, осъществява
износ. Т.е. реализира облагаеми сделки, които, ако не членуваше в тази
федарация най-вероятно не би могло да реализира или вероятно не би могло да
реализира в същите обеми. В този смисъл начинът на организация и отношенията с
другите сродни дружества са до-голяма степен двигател на търговската дейност на
дружеството, което обуславя и неговият интерес да бъде участник в този
лиценцзионен договор и да заплаща процесното лицензионно възнаграждение.
В
хипотезата на § 1, т.3, б. „и“ от ДР на ДОПК е прието, че свързани лица са лицата, които
съвместно контролират трето лице или негово дъщерно дружество. В настоящата
хипотеза няма данни Федерация на
асоциациите на международното движение Хумана Пийпъл ту пийпъл и У.У.К.Т.Б.ООД
да имат обща собственост върху друго юридическо лице или върху негово дъщерно
дружество. Т.е. съдът не приема за установено наличието и на тази хипотеза на
свързани лица.
Предвид
това съдът не може на никакво основание да приеме, че Федерация на асоциациите на
международното движение Хумана Пийпъл ту пийпъл и У.У.К.Т.Б.ООД
са свързани лица и по отношение на тях може да се прилага хипотезата на чл. 15
от ЗКПО. От една страна не се установи първата от предпоставките – двата
търговеца да са свързани лица, а от друга страна не е доказано обстоятелството,
че същите осъществяват
търговските и финансовите си взаимоотношения при условия, които оказват влияние
върху размера на данъчната основа, отличаващи се от условията между несвързани
лица.
В
рамките на производството не е установено и наличието на сделки между
двамата търговци, които да са сключени при условия, чието изпълнение води до
отклонение от данъчно облагане, както това предвижда нормата на чл.16, ал.1 от ЗКПО. Както бе посочено по-горе по данните от приетата по делото експертиза
следва да се приеме, че използвното знание /ноу хау/ за сортиране и обработка,
предоставено от лицецензодателя, съгласно договорите за лицензия, под формата
на наръчници или други ръководства, указания или насоки, по които се провежда
процеса на сортиране анализиран при отговора на т.1 от задачите е специфично и
приложимо само за извършваната от лицензополучателя дейност. Същевременно Внедреното ноу-хау, предоставено от
лицензодателя, в процесите на обработка, подготовка и сортиране, извършвани от
лицензополучателя, осигурява от порядъка на 95% ефективно използване на
суровините и останалите ресурси. Т.е. налице са данни, че без внедреното
ноу-хау предоставено от лицензодателя развиваната от местният търговец дейност
би била двадесет пъти по-неефективна. В този смисъл следва да се приемат за
обосновани лицензните плащания.
От друга страна
законът дава легални дефиниции на това кога е налице отклонение от данъчното
облагане. Това са хипотезите на чл.16, ал.2, т.1, т.2, т.3 и т.4 от ЗКПО. В
мотивите на РА и Решението като основание да се приеме отклонение от данъчното
облагане касателно отношенията между двете дружества е нормата на чл.16, ал.2,
т.4 от ЗКПО. Последната гласи, че има отклонение от данъчното облагане, когато
са начислени възнаграждения или обезщетения за услуги, без те да са реално
осъществени. Съдът намира, в настоящата хипотеза, че визираният лицензионен
договор не е услуга, която не е реално осъществена. последният, както
нееднократно вече беше упоменато е определящ за дейността на търговеца,
предопределя ефективността му и респективно от него зависи
конкурентоспособността на процесната търговска дейности и в много голяма степен
реализирането на търговските обороти и печалби на търговеца.
Предвид това,
доколкото съдът приема, че не са налице предвидените в закона основания приети
от органите по ревизията като основание за промяна на данъчната основа
декларирана от търговеца, тъй като не са изпълнени основанията на чл.15 от ЗКПО
и чл.16, ал.2, т.2 от ЗКПО от следва да се приеме, че заключението на
ревизиращите органи за невнесени данъци по КПО е неправилно и
незаконосъобразно.
Предвид изложените съображения съдът намира, че РА, е изцяло незаконосъобразен,
като фактическите констатации в него кореспондират със събраните в хода на
ревизията доказателства, но направените изводи не намират опора в законовите
норми и не са били налице основанията за промяна на данъчната основа, както и
определянето на допълнителните задължения по КПО за У.У.К.Т.Б.ООД.
При този изход на правния спор, предвид своевременно направеното искане и
осъществената защита, в полза на жалбоподателя, на основание чл. 161, ал. 1, изречение първо от
ДОПК, следва да бъдат присъдени разноските по делото и възнаграждение за един
адвокат. Предвид направеното от представител на ответника възражение за
прекомерност на адвокатското възнагражение, съдът взе предвид следното:
Минималният размер на възнаграждението за адвокат, осъществяващ защита по
административни дела с определен материален интерес следва да се определи
съобразно чл. 8, ал. 1, т. 4 от Наредба №1/2004 г. за минималните размери на
адвокатските възнаграждения. Предвид материалният интерес в производството,
който е 61 009.68 лв. и представлява общият размер на всички дължими суми за
КПО и за лихви за 2015 г. и 2016 г., съобразно РА, то минималното дължимо
адсвокатско възнагаждение е в размер на 2 360.29 лв. Както може да се установи
за адвокатско възнаграждение жалбоподателката претендира сумата от 2805.60 лв.,
но съобразно представените документи осъществяващо защитата е адвокатско
дружество, регистрирано по ЗДДС, а от представената фактура №791/26.01.2021 г. може да се установи, че
дължимата сума е 2 338 лв. без ДДС, което е под минимума по Наредба №1/2004 г.,
като сумата достига размерът от 2805.60 лв. след добавяне на ДДС. Предвид
изложното възражението за прекомерност е неоснователно и съдът следва да
присъди цялата претендирана за адвокатско възнаграждение сума от 2805.60 лв.
Обосновано е и искането за другите разноски – общо 5886 лв. за изготвената
експертиза. Предвид изложеното ответника следва да заплати на жалбоподателя
сумата от 3155.60 лв. разноски.
Мотивиран от
изложеното и на основание чл. 160, ал. 1, предложение последно от ДОПК, съдът
Р Е Ш И :
ОТМЕНЯ по жалба на У.У.К.Т.Б.ООД, ЕИК ******, със седалище и адрес на управление ---------------представлявано
от управителя К.М.У. Ревизионен акт
№Р-03000319007424-091-001/24.09.2020 г., издаден на основание чл. 119, ал. 2 от ДОПК от Е.С.Х., на длъжност началник сектор „Ревизии” в дирекция „Контрол” при
ТД на НАП Варна, потвърден с Решение № 277 от 14.12.2020 г. на
директора на дирекция “Обжалване и данъчно осигурителна практика” Варна при ЦУ
на НАП, в частта, в която на У.У.К.Т.Б.ООД, ЕИК ****** са определени
допълнителни задължения за корпоративен данък за ревизирания период, както следва
за 2015 г – 5 364.05 лв. (пет хиляди триста шестдесет и четири лева и пет
стотинки) д главница и 2 440.98 лв. (две хиляди четиристотин и четиридесет
лева и деветдесет и осем стотинки“ лихви и за 2016 г. – 39 304.89 лв.
(тридесет и девет хиляди триста и четири лева и осемдесет и девет стотинки)
главница и 13 899.76 лв. (тринадесет хиляди осемстотин деветдесет и девет
лева и седемдесет и шест стотинки) – лихви.
ОСЪЖДА Дирекция
„Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ при ТД на НАП Варна да заплати в
полза на У.У.К.Т.Б.ООД, ЕИК ******, гр. Варна разноски за за
водене на нсастоящото производство в размер на 3 155.60 лв. (три хиляди сто
петдесет и пет лева шестдесет стотинки).
Решението подлежи на касационно обжалване пред Върховния административен съд
на Република България в 14-дневен срок от съобщаването му на страните.
СЪДИЯ: