Р Е Ш Е Н И Е
№1688
Град Пловдив, 05
август 2019 година
АДМИНИСТРАТИВЕН СЪД ПЛОВДИВ, І отделение,
ІV състав, в открито заседание на петнадесети юли две хиляди и деветнадесета
година, в състав:
Административен съдия: Анелия Харитева
при секретар Севдалина Дункова и с участие на прокурора Мария Тодорова,
като разгледа докладваното от съдията административно дело № 1152 по
описа на съда за 2019 година, за да се произнесе, взе предвид
следното:
Производството е по реда на чл.156 и сл.
от ДОПК.
Образувано е по жалба на „Хрис – 14 – 15“ ЕООД против ревизионен акт №
Р-16001618001639-091-001 от 07.12.2018 г., издаден от В.П.А., началник сектор в
ТД Пловдив на НАП, възложил ревизията, и М.Г.Г.,
главен инспектор по приходите в ТД Пловдив на НАП,
ръководител на ревизията, потвърден решение № 135 от 05.03.2019 г. на директора на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна
практика“ Пловдив при ЦУ на НАП, в частта на допълнително начисления ДДС в
размер на 701 689,68 лева и непризнатия данъчен кредит в размер на 561 208,67
лева и 138 237,50 лева лихва, както и лихви за несвоевременно внасяне на
ДДС в размер на 3 065,14 лева.
Според дружеството-жалбоподател
обжалваният ревизионен акт е незаконосъобразен поради противоречие с материалноправните
разпоредби и необоснованост. Иска се неговата отмяна в обжалваната част и
присъждане на направените разноски. Допълнителни съображения са изложени в
депозираното на 26.07.2019 г. писмено становище.
Ответникът чрез процесуалния си представител счита
жалбата за неоснователна и моли тя да бъде отхвърлена, а ревизионният акт да
бъде потвърден като правилен и законосъобразен. Претендира юрисконсултско
възнаграждение или моли алтернативно да се приложи чл.161, ал.3 ДОПК. Прави
възражение за прекомерност на адвокатското възнаграждение. Съображения по
съществото на спора са изложени в представената на 25.07.2019 г. писмена
защита.
Представителят на Окръжна прокуратура Пловдив дава
заключение за основателност на жалбата.
Настоящият съдебен състав намира, че жалбата е
подадена в срока по чл.156, ал.1 ДОПК и от активно легитимирана страна, имаща
право и интерес от обжалването, тъй като обжалваният ревизионен акт създава
нови публични задължения за дружеството, като по този начин неблагоприятно засяга
неговата правна сфера. Ревизионният акт е обжалван в предвидения срок пред
горестоящия в приходната администрация орган, който го е потвърдил.
Изчерпването на реда на задължителното административно обжалване и подаването
на жалба в рамките на предвидения в чл.156, ал.1 ДОПК срок, налагат извод за
нейната допустимост. Разгледана по същество, жалбата е неоснователна
поради следните съображения:
Ревизионното производство е образувано въз основа на
заповед за възлагане на ревизия № Р-16001618001639-020-001
от 20.03.2018 г., изменена със заповед за изменение на заповед възлагане на
ревизия № Р-16001618001639-020-002 от 04.07.2018 г., и обхваща определяне на
задължения за данък върху добавената стойност за периода от 01.08.2015 г. до
31.01.2018 г. Въз основа на събраните доказателства е съставен ревизионен доклад № Р-16001618001639-092-001 от 21.09.2018
г., който е дал
основание за издаване на обжалвания ревизионен акт №
Р-16001618001639-091-001 от 07.12.2018 г.
– предмет на настоящото съдебно производство.
Съдът
намира, че в хода на ревизионното производство не са допуснати съществени
нарушения на административнопроизводствените правила, които да са основание за
отмяна на ревизионния акт само на това основание. Заповедите за възлагане на
ревизия и за нейното изменение са издадени от длъжностно лице, надлежно
упълномощено въз основа на заповед № РД-09-1 от 03.01.2017 г. на директора на
ТД Пловдив на НАП, а сроковете за извършването на ревизията са съобразени със
сроковете по чл.114 ДОПК. Ревизионният доклад и ревизионният акт са издадени от
компетентните органи по приходите и в сроковете по чл.117, ал.1 и чл.119, ал.2 ДОПК. Ревизионният доклад и ревизионният акт са съобщени на дружеството, като
по този начин му е била осигурена възможност да упражни правото си на защита в
пълен обем.
При ревизията на
основание чл.70, ал.5 ЗДДС на „Хрис-14-15“ ЕООД не е признато право на
приспадане на данъчен кредит в общ размер на 561 208,67 лева по 307 фактури,
издадени от „Файко комерс 2017“ ЕООД (80 фактури), „Родопска дива гъба“ ЕООД
(47 фактури), „Агро био груп“ ЕООД (5 фактури), „Био инвест груп“ ЕООД (3
фактури), „Симпас“ ЕООД (5 фактури) и „Стонико“ ЕООД (167 фактури), с предмет –
прясна липа, липа, шипка,, ягода, боровинка и коприва.
След анализ на
събраните доказателства от ревизираното дружество, от доставчиците и от третите
лица органите по приходите са достигнали до извода, че не са представили
документи за реалното изпълнение на доставките на стоки по процесните фактури, защото
доставчиците не са доказали наличието на трудови, материални и технически
ресурси за осъществяване на доставките – нает персонал и неговата квалификация,
транспортни средства, притежаването на стоката от доставчиците, склад за
нейното съхранение и движение, разрешителни за добив на горски плодове, билки и
гъби, предаването на стоката от доставчиците и нейното приемане от „Хрис-14-15“
ЕООД, плащането по процесните фактури. Предвид липсата на такива категорични
доказателства и на основание чл.68, ал.1, т.1, чл.69, ал.1, т.1, във връзка с
чл.70, ал.5 ЗДДС на дружеството е отказано правото на приспадане на данъчен
кредит по 307 фактури, подробно описани в таблици в ревизионния доклад
(л.119-130 от делото).
В хода на съдебното производство с молба от
05.07.2019 г. процесуалният представител на дружеството-жалбоподател е
представил счетоводни документи от счетоводството на „Хрис-14-15“ ЕООД и
„Стонико“ ЕООД (л.2791-2861), по които е работило вещото лице по допуснатата
съдебно-счетоводна експертиза и които не се съдържат в кориците на делото
според изявлението на адв. П. (протокол от съдебното заседание от 10.07.2019 г.).
С оглед на датата, отразена върху тях, на тяхното съставяне тези документи не
следва да се квалифицират като нови, същите са били изискани в хода на
ревизията още с първото искане за представяне на документи и писмени обяснения
от 13.04.2018 г. (л.1735-1736) и не са били представени от управителя на
ревизираното дружеството, поради което основателно е възражението на
процесуалния представител на ответника, че тези документи не следва да бъдат
кредитирани, защото не съдържат подписите на длъжностните лица или печатите на
дружествата, от които изхождат, а съгласно чл.10 ЗСч. лицата, които са
съставили и подписали счетоводните документи и техническите информационни
носители, носят отговорност за достоверността на информацията в тях. Т.е., в
случая не са посочени лицата, които са съставили представените счетоводни
документи и които носят отговорност за тяхната истинност, за установяване на
която същите тези лица – съставители на документите, можеше да бъдат разпитани
като свидетели по делото, за да се установи действителното време на съставяне
на процесните документи и действителното извършване на стопанските операции,
които тези документи удостоверяват. В конкретния случай тези документи дори не
могат да установят авторството.
Отделно от това, счетоводните документи са
частни и като такива по начало не се ползват с материална доказателствена сила.
Същите са без достоверна дата за тяхното съставяне и без подписи на лицата,
които са съставили, поради което съдът намира, че те са съставени за нуждите на
настоящото производство и за реализиране на защитната теза на
дружеството-жалбоподател и не могат да бъдат кредитирани като годни
доказателства.
В хода на съдебното производство е допуснато
извършването на съдебно-счетоводна експертиза, чието заключение съдът кредитира
като компетентно, безпристрастно и кореспондиращо със събраните по делото
писмени доказателства.
Вещото лице е изследвало счетоводните
записвания по представените по делото и допълнително представени от
дружеството-жалбоподател документи от счетоводството на „Стонико“ ЕООД и
„Хрис-14-15“ ЕООД относно процесните фактури, по които е отказано правото на
приспадане на данъчен кредит, и е констатирало, че всички тези фактури,
издадени от „Симпас“ ЕООД, „Агро био груп“ ЕООД, „Био инвест груп“ ЕООД,
„Родопска дива гъба“ ЕООД, „Стонико“ ЕООД и „Файко комерс 2017“ ЕООД, са
осчетоводени в счетоводството на „Хрис-14-15“ ЕООД по дебита на сметка 3041
Стоки, дебита на сметка 453.1 Начислен ДДС на покупките, кредита на сметка 401
Доставчици, че всички процесни фактури са платени в брой, за което са направени
счетоводни записвания по дебита на сметка 401 Доставчици и кредита на сметка
501 Каса в лева.
Вещото лице не е могло да направи справки в
счетоводствата на доставчиците, като за „Родопска дива гъба“ ЕООД и „Симпас“
ЕООД не са били представени счетоводни регистри и в хода на ревизията, а за „Файко
комерс 2017“ ЕООД при ревизията са били представени само първични документи без
счетоводните записвания, поради което вещото лице не може да отговори на
постановените му въпроси за счетоводното отразяване на процесните фактури в
счетоводните регистри на доставчиците.
Относно счетоводното отразяване на фактурите,
издадени от „Био нивест груп“ ЕООД, „Агро био груп“ ЕООД и „Стонико“ ЕООД,
вещото лице е направило проверка на съдържащите се по делото документи и въз
основа на аналитични регистри на сметки 501 и 702 и на оборотните ведомости е
посочило, че процесните фактури са отразени в счетоводствата на доставчиците.
Съдът намира, че със заключението на вещото
лице не се установяват нови факти от значение за правилното определяне на
публичните задължения на ревизираното дружеството, а напротив – потвърждава се
правилността на констатациите и изводите на органите по приходите, чиято
обоснованост и правилност не е разколебана от никое от събраните по делото
доказателства. Единственият факт, който вещото лице установява, е
осчетоводяването на процесните фактури в счетоводството на „Хрис-14-15“ ЕООД,
което е установено и при ревизията, но не е достатъчно за доказване на основния
спорен въпрос по делото – осъществяването на процесните доставки на стоки по
фактурите, по които при ревизията е отказано правото на приспадане на данъчен
кредит, защото този факт сам по себе си не може да бъде доказан със заключение
на съдебно-счетоводна експертиза.
При тези факти съдът намира, че обжалваният
ревизионен акт е законосъобразен и не са налице основания за неговата отмяна.
От събраните по делото доказателства не е установено
по безспорен и категоричен начин наличието на кадрова и техническа обезпеченост
на доставчиците да извършат процесните доставки, нито е доказано доставчиците
да са притежавали стоките, предмет на процесните доставки, защото нито при
ревизията, нито в хода на съдебното производство не са представени техните
счетоводни регистри, в които да е отразеното завеждането на процесните стоки
като наличност. Според вещото лице към 31.12. в сметка 304 Стоки на
дружествата-доставчици няма налични стоки, т.е., също не може да се проследи
кога, каква и колко стока е заведена в счетоводствата на доставчиците, нито
може да се проследи нейната реализация и конкретно доставките към
дружеството-жалбоподател.
В този смисъл неоснователно е възражението на
дружеството-жалбоподател за доказаност на реалното извършване на доставките,
защото при липса на кадрова и материална обезпеченост е останал недоказван
предметът на преките доставки по фактурите, по които неправомерно е упражнено
правото на данъчен кредит. В тежест на получателя по доставките е да докаже, че
те наистина са осъществени, поради което в случая, макар приходните органи да
са изложили констатации относно предходните доставчици, всъщност са приели, че не
са доказани преките доставки (липсват доказателства именно за движението на
процесните стоки от доставчиците към „Хрис-14-15“ ЕООД и за лицата, които са
осъществили физически товаренето, транспортирането и предаването на стоките),
поради което обоснован и правилен е крайният извод за наличие на основанието по
чл.70, ал.5 ЗДДС.
Категорично не се споделя становището на
дружеството-жалбоподател, че то е санкционирано заради непредставянето на
документи и писмени обяснения от страна на доставчиците по време на ревизията.
Непризнаването на данъчния кредит по процесните фактури е резултат от
недоказването на доставките по тези фактури, като доказателствата за
действителното им извършване би следвало да са на разположение на
дружеството-жалбоподател като страна в облигационната правоотношение, създадено
по силата на договор за покупко-продажба. Законът обвързва облагането с ДДС не
със съгласието на страните за възникване на облигационно правоотношение и
поемането на задължение за изпълнение на определена престация, а с изпълнението
на тази престация като резултат. Затова без да е извършено прехвърляне на право
на собственост данъчно събитие не съществува. Субект на изпълнението следва да
бъде посоченият във фактурата доставчик, а не друго лице, като изпълнението от
друго лице не може да има за последица възникването на правото на приспадане.
Затова правилата на доказателствената тежест налагат съда да приеме за
несъществуващи юридическите факти, за които страната, черпещата благоприятни
правни последици от осъществяването им, не проведе главно пълно доказване,
както е в настоящия случай.
Не се споделя също възражението на
дружеството-жалбоподател, че органите по приходите са обосновали отказа да се
признае правото на приспадане по процесните фактури поради двустранно участие
на доставчика и получателя в данъчна измама. Нито в ревизионния акт, нито в
решението на решаващия орган не са изложени такива констатации и не са
направени изводи в тази насока. Единственото основание за отказ да се упражни
правото на приспадане в конкретния случай е това по чл.70, ал.5 ЗДДС,
аргументирано, както се каза вече, с липсата на доказателства за реално
извършени доставки по процесните фактури. В тази връзка
дружеството-жалбоподател като добър търговец и спазвайки правилата на добрата
търговска практика би следвало да държи сметка за своите контрагенти и да
събира и съхранява доказателствата, установяващи изпълнението на задълженията
по договорите за покупко-продажба и прехвърлянето на правото на собственост,
доколкото процесните доставки са такива за доставки на стоки.
Не е подкрепено от събраните по делото
писмени доказателства твърдение на дружеството-жалбоподател за наличие на
доказателства за прехвърляне на правото на собственост съгласно изискванията на
чл.24, ал.2 ЗЗД, тъй като само наличието на процесните фактури не е достатъчно
доказателство за това прехвърляне. Фактура може да бъде приета единствено за
доказателство за наличие на постигнато взаимно съгласие за сключване на договор
за покупко-продажба, но не е доказателство за неговото изпълнение, съответно за
прехвърлянето на правото на собственост върху процесните стоки.
Не е доказано също плащането по процесните
фактури, защото към фактурите не са представени касови бонове, удостоверяващи
плащане в брой, а е направено само съответно записване в счетоводните регистри,
което е недостатъчно доказателство предвид факта, че счетоводните регистри са
частни писмени документи, които не се ползват с материална доказателствена сила
и са с недостоверна дата.
От друга страна, предвид обема на
фактурираните стоки е нелогично те да бъдат съхранявани, разтоварени при
доставката в склад на доставчиците и натоварени при доставките към „Хрис-14-15“
ЕООД без персонал и съответната помощна техника. Констатациите на органите по
приходите в тази насока са изградени на база на анализ на установени факти и
обстоятелства в хода на ревизията – липса на персонал, квалификация на наличния
персонал, липса на собствени или наети превозни средства за транспортиране на
стоките. Тези констатации не са опровергани от задълженото лице при негова
доказателствена тежест и не е представено нито едно доказателство, което да
разколебава верността на изводите на ревизиращия екип.
Възникването на правото на приспадане на
данъчен кредит по ЗДДС е обусловено от качеството данъчнозадължено лице, което
трябва да притежават както доставчиците, така и получателят (т.25 от решението
на СЕС по дело С-18/13), наличието на данъчен документ у получателя (чл.71, т.1 ЗДДС), получаването на стоките по доставката или „действителното извършване на
облагаемата сделка“ според т.30 от решението на СЕС по дело С-642/11,
отреждането на полученото от доставката за икономическата дейност на данъчно-задълженото
лице (т.36 от решението на СЕС по дело С-153/11). Отсъствието на който и да е
елемент от пораждащия правото на приспадане фактически състав изключва възникването
на правото. В този смисъл решение № 8329 от 04.06.2019 г. по адм. дело №
3585/2019 г. на ВАС, І о.,
решение
№ 7416 от 20.05.2019 г. по адм. дело № 3051/2019 г. на ВАС, I о.
В конкретния случая по същество не са
опровергани констатациите на приходните органи за липса на реални доставки по
процесните фактури, поради което начисляването на ДДС в конкретния случай е
извършено в нарушение на чл.68, ал.1 и чл.69, ал.1 ЗДДС и е неправомерно на
основание чл.70, ал.5 ЗДДС, защото не е налице право на данъчен кредит за
данък, който е начислен неправомерно.
По аргумент от чл.68, ал.1 ЗДДС правото на
приспадане на данъчен кредит е субективно публично право на данъчно задълженото
лице с насрещен субект приходната администрация. По общо правило на чл.154,
ал.1 ГПК в тежест на носителя на субективното право е да докаже осъществяването
на предпоставките за неговото възникване. В тази връзка не е достатъчно
притежаването на данъчен документ по чл.71, т.1 ЗДДС, а е необходимо стоките и
услугите по облагаемата доставка да са реално осъществени и получени (арг.
чл.68, ал.1, т.1 ЗДДС). Това разбиране е съответно и на практиката на Съда на
ЕС в решението от 21.06.2012 г. по съединени дела C-80/11 и C-142/11 и
решението от 06.12.2012 г. по дело С-285/11, както и на константната практика
на Върховния административен съд.
Липсата на облагаеми доставки по процесните
фактури прави обоснован извода на органите по приходите, че данъкът по тези
фактури е начислен неправомерно, защото е начислен в нарушение на изискването
на закона фактурата да се издава и данъкът да се начислява само при настъпване
на данъчно събитие. Доколкото в настоящия случай тези императивни изисквания на
закона не са спазени, фактурите са издадени въпреки липсата на реално
осъществени доставки, следователно безспорно е установено наличието на
предпоставката на чл.70, ал.5 ЗДДС, за да не се признае правото на приспадане
по процесните фактури.
Задължението за лихви като акцесорно
задължение следва съдбата на главното задължение. Доколкото в настоящия случай
е доказано главното задължение, доказано се явява и задължението за лихви за
забава.
Водим от всичко изложено, съдът намира, че жалбата
като неоснователна следва да бъде отхвърлена. Предвид изхода на делото и
направеното искане от процесуалния представител на ответника за присъждане на
юрисконсултско възнаграждение същото като основателно следва да се уважи и да
бъде осъдено дружеството-жалбоподател да заплати на ответната дирекция сумата 9
555 лева съгласно чл.8, ал.1, т.5 от Наредба № 1 от 09.07.2004 г. за минималните
размери на адвокатските възнаграждения. Затова и на основание чл.160, ал.1 и
чл.161, ал.1 ДОПК Административен съд Пловдив, І отделение, IV състав,
Р Е Ш И :
ОТХВЪРЛЯ жалбата на „Хрис – 14 – 15“ ЕООД,
ЕИК *********, със седалище и адрес на управление: с. Соколица, община Карлово,
област Пловдив, ул.“9-та“ № 1, представлявано от управителя Н.С.К., против
ревизионен акт № Р-16001618001639-091-001 от 07.12.2018 г., издаден от В.П.А.,
началник сектор в ТД Пловдив на НАП, възложил ревизията, и М.Г.Г., главен
инспектор по приходите в ТД Пловдив на НАП, ръководител на ревизията, потвърден
решение № 135 от 05.03.2019 г. на директора на Дирекция „Обжалване и
данъчно-осигурителна практика“ Пловдив при ЦУ на НАП, в частта на допълнително
начисления ДДС в размер на 701 689,68 лева и непризнатия данъчен кредит в
размер на 561 208,67 лева и 138 237,50 лева лихва, както и лихви за
несвоевременно внасяне на ДДС в размер на 3 065,14 лева.
ОСЪЖДА „Хрис – 14 – 15“ ЕООД, ЕИК
*********, със седалище и адрес на управление: с. Соколица, община Карлово,
област Пловдив, ул.“9-та“ № 1, представлявано от управителя Н.С.К., да заплати
на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ Пловдив при ЦУ на НАП
сумата 9 555 лева (девет хиляди петстотин петдесет и пет) лева,
юрисконсултско възнаграждение.
Решението подлежи на обжалване пред
Върховен административен съд с касационна жалба в 14-дневен срок от
съобщаването.
Административен съдия: