Р Е Ш Е Н И Е
№_________
гр. Варна_____________2020г.
В ИМЕТО НА НАРОДА
Варненският административен съд, Деветнадесети състав, в публичното
заседание на осемнадесети декември две хиляди и деветнадесета година в състав:
Административен съдия: МАРИЯНА БАХЧЕВАН
при секретаря Румела
Михайлова, като разгледа докладваното от съдия Марияна Бахчеван административно дело №2575 на
Административен съд - Варна по описа за 2018 год., за да се
произнесе, взе предвид:
Производството
е по реда на чл.156 и сл. от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/.
Образувано
е по жалба на „Прайм Рент а
Кар“ ЕООД, ЕИК *********, представлявано
от управителя Е Хчрез адв. П.С. против ревизионен акт
/РА/ № Р-03000317004482-091-001/09.05.2018 г., съставен от орган
по приходите при ТД на НАП в частта, в която е потвърден с решение №
159/10.09.2018 г. на директора на
Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ /ОДОП/ – Варна във връзка
с декларирани от дружеството-жалбоподател доставки като посредник в тристранни
операции по смисъла на чл.15 от Закона за данък върху добавената стойност и въз
основа на които органа по приходите на основание чл.82 ал.1, чл.86 ал.1 и ал.2
и чл.66 ал.1 от ЗДДС е доначислил данък върху
добавената стойност /ДДС/ по следните фактури: 1/ фактура /инвойс/
№ 0…22/23.08.2016г., издадена от Black
Fox Gmbh с VIN DE********* за данъчен период
м.08.2016г. върху данъчна основа 211 620.81 лева; 2/ фактура /инвойс/ №0…27/20.11.2016г., издадена от Black Fox Gmbh с
VIN DE*********
за данъчен период м.11.2016г. върху данъчна основа 209 273.81 лева; 3/
фактура /инвойс/ №0…34/26.04.2017г., издадена от V.I.P.DISIGN Gmbh с
VIN DE********* за
данъчен период м.04.2017г. върху данъчна основа 111 482.31 лева. Ревизиращите
органи са приели, че в хода на ревизията не са представени доказателства, че
стоките са превозени директно от прехвърлителя до
придобиващите дружества и не са изпълнени изискванията на чл.62 ал.5 от ЗДДС,
поради което е налице ВОП с място на територията на България и ДДС е станал
изискуем от посредника –чл.9 ал.3 от ППЗДДС и жалбоподателят е следвало да
издаде съответния протокол по чл.117 от ЗДДС и да самоначисли
данъка. Според констатациите в ревизионния акт /РА/ не са изпълнени условията
по чл.73а от ЗДДС, поради което „Прайм Рент а Кар“ ЕООД няма право
да приспадне данъчен кредит, тъй като не е представило доказателства, че стоките
са били използвани за последващата му
икономическа дейност, не са налични при него и няма доказателства за
получаването им от придобиващите дружества в декларираните от жалбоподателя тристранни
операции. Ревизираното лице не е доказало, че вътреобщностното
придобиване е обложено и в държавата по пристигане на стоката, затова не може
да се възползва от възможността по чл.62 ал.4 от ЗДДС във връзка с чл.10 от
ППЗДДС за корекции с цел избягване на
двойно данъчно облагане. Във връзка с това, органите по приходите са приели, че
на основание чл.68 ал.1 т.4, ал.2 от ЗДДС, чл.69 ал.1 т.3 от ЗДДС във връзка с
чл.7 ал.1 от ЗДДС и чл.17 ал.1 от ЗДДС на „Прайм Рент а Кар“ ЕООД не следва да бъде признато декларираното
право на приспадане на данъчен кредит, както следва: за данъчен период
м.06.2016г. данъчна основа 414 635.96 лева и ДДС 82 927.19 лева; за
данъчен период м.03.2017г. данъчна основа 103 658.99 лева и ДДС
20 731.80 лева. Органите по приходите са приели, също така, че
ревизираното лице не е спазило изискванията на чл.117 ал.3 от ЗДДС и се дължат
лихви в общ размер на 666.71 лева за периода м.02.2016г. Общият размер на
установените и обжалвани данъчни задължения е: главница – 210 099.81 лева
и лихви – 38 424.63 лева. За ревизирания период дружеството е внесло ДДС в
размер на 376.23 лева, поради което ДДС за внасяне е в размер на 209 723.58
лева /главница/ и лихви 38 424.63 лева.
Жалбоподателят обжалва ревизионния акт
като материално незаконосъобразен излагайки следните доводи: Не са налице данни
за укрити доходи – основание по чл.122 ал.1 т.2 от ДОПК и липса на счетоводна
отчетност съгласно Закона за счетоводството – чл.122 ал.1 т.4 от ДОПК, поради
което определянето данък по Закона за корпоративното подоходно облагане за
2015г. и 2016г. по реда на чл.124 от ДОПК е довело до изготвянето на
незаконосъобразен ревизионен акт. В тази част ревизионният акт е отменен с
решение № 159/10.09.2018 г. на директора на Дирекция „Обжалване и
данъчно-осигурителна практика“ /ОДОП/ – Варна, поради което на основание чл.156
ал.3 от ДОПК не може да бъде предмет на съдебна проверка.
Оспорва констатациите на ревизиращите
органи, че не са изпълнени условията на чл.62 ал.5 от ЗДДС, въз основа на които
допълнително е начислен ДДС относно декларирани от „Прайм
Рент а Кар“ ЕООД доставки като посредник в тристранни
операции по смисъла на чл.15 от ЗДДС. Твърди, че в ревизионното производство е
представило всички документи за доказване на тристранни операции: фактура от прехвърлителя, в която е посочен идентификационен номер по
чл.94 ал.2 от ЗДДС на посредника; доказателства, че доставчикът на стоката е
декларирал ВОД към регистрираното лице към м.03.2017г.; инвойс
фактура VIES –
декларация за съответния данъчен период, в която е декларирана доставката във връзка
с тази фактура; писмено потвърждение от придобиващия в тристранната операция от
04.05.2017г.; плащане от придобиващия и
плащане към прехвърлителя. Заявява, че международната
товарителница може да служи като косвено доказателство за транспортиране на
стоката, но при наличие на писмени потвърждения
от получаващите, които се изискват от чл.62 ал.5 от ЗДДС, не е налице
основание за непризнаване на доставката като тристранна операция, поради
нечетливост на международната товарителница. Оспорва се и отказът за
упражняване приспадането на данъчен кредит по фактурите, по които
жалбоподателят се явява получател по ВОП, като твърди, че са налице
обстоятелствата по чл.73а от ЗДДС, защото в противен случай се нарушава
принципа на неутралитет при облагане с ДДС. Смята, че след като е начислен
допълнително ДДС автоматично за посредника възниква право на приспадане на
данъчен кредит. Оспорва и начисляването на лихви по т.3 от РА за неспазване
изискванията на чл.117 ал.3 от ЗДДС. Иска отмяна на РА в частта, с която са определени допълнителни данъчни
задължения по ЗДДС и по ЗКПО. Претендира присъждане на сторените по делото разноски.
В писмени бележки с вх.№ 573/14.01.2020г.,
жалбоподателят подчертава, че оспорва РА за това, че за м.06.2016г. не е
признато право на данъчен кредит по протокол по чл.117 от ЗДДС с №
35/01.06.2016г. за начислен ДДС при ВОП в размер на 82927.19 лева по доставки с
доставчик „Сортино Кансълтинг“
– Кипър по фактура № 0222016/01.06.2016г. Сочи, че от съдебно-счетоводната
експертиза /т.12.1/ се установява последваща реализация на описаните в
протокола по чл.117 от ЗДДС автомобили, за което е съставена фактура
№19/01.06.2016г. за продажбата им на MN V.I.P. DESIGH Gmbh, VIN DE********* на
обща стойност 216 000 евро, в която автомобилите са идентифицирани с
посочване на идентификационните им
номера. Установено е, че превоза на въпросните автомобили е осъществен
от ЕТ „Нунки-М.Х.“ гр.Русе,
за което е налична международна товарителница CMR-BG/1723/03.06.2016 /стр.83, 518 от
преписката/, в която са описани данните на изпращача „Сортино
Кансълтинг“ ЕООД с ДДС №БГ *********, получател: MN V.I.P. DESIGH Gmbh, VIN
DE*********, място на товарене: гр.Бяла,
обл.Русе и място на разтоварване: Майнбург-Германия.
В товарителницата е посочено транспортното средство, с което е бил извършен
превозът – с рег. № Р**** РМ/ Р **** ЕХ. Налично е и потвърждение от получателя
на стоките с дата 10.06.2016г. /стр.278 от преписката/, с което се
удостоверява, че автомобилите – 4 бр., посочени с идентификационни данни,
съвпадащи с тези по протокола по чл.117 от ЗДДС с №35/01.06.2016г. и тези по
фактура №19/01.06.2016г. са получени в Майнбург-Германия
и са превозени с ППС с рег. № Р **** РМ/ Р **** ЕХ /същото посочено и в
товарителницата/. За извършения транспорт на процесните автомобили по
посоченото CMR /международна
товарителница/ е издадена фактура №19061/20.06.2016г. с получател „Сортино Кансълтинг“ – Кипър на
обща стойност 1750 евро. Смята, че са представени всички документи по чл.45 от
ППЗДДС необходими за обосноваването на ВОД и начисляване на нулева данъчна
ставка. Сочи, че е установено, че е придобил посочените стоки, за което е
налична фактура №0222016/01.06.2016г., по която доставчик на автомобилите е „Сортино Кансълтинг“ – Кипър /Sortino Consulting Limited/, а получател е „Прайм Рент а Кар“. Съгласно РА
тези фактури са осчетоводени по дебита на с/ка 304
Стоки и кредит на с/ка 401 Доставчици. Установено е,
че продажбите са осчетоводени по дружеството- жалбоподател и по дебита на
сметка 411 /Клиенти - и по кредита на сметка 702 /Приходи от продажби на
стоки/. Вещото лице е установило налична по преписката ф-ра
№19/01.06.2016г., за ВОД на стоките по горната фактура, която е била
представена при извършването на ревизията от ревизираното лице, но неясно
поради какви причини не е намерила отражение в РД и РА. Незаконосъобразно
органът по приходите не е взел предвид този документ, като е направил
необоснован извод, че липсвали данни за последваща реализация на стоките,
придобити по фактура №0222016/01.06.2016г. от „Прайм Рент а Кар“ЕООД в друга държава-
членка на Общността. Жалбоподателят се позовава на заключението на съдебно-счетоводната
експертиза, която установява идентичност на леките автомобили като марка, модел
и номер на двигател по фактура №0222016/01.06.2016г. за ВОП и по фактура
№19/01.06.2016г. за ВОД, както и по ЧМР за превоза на стоката до получателя по
ВОД и писмено потвърждение за получаване на стоката. Освен това е налично и ЧМР
CMR-BG/1723/03.06.2016г.,
съдържащо изискуемите реквизити, което установява транспортирането на стоките
от територията на страната до територията на друга държава - членка. Установено
е мястото на товарене на стоката в България и мястото на разтоварване в
Германия, което съвпада с данните от фактурата и потвърждението от получателя.
Жалбоподателят претендира, че транспортът е извършен от името и за сметка на „Сортино Кансълтинг“ Кипър, който
е използвал транспорт на ЕТ “Нунки-М.Х.“ гр.Русе, който е заплатен с фактура № 19061/20.06.2016г. с
получател Сортино Кансълтинг
Кипър. Смята, че установяването на факта от кого и за чия сметка е извършван
транспорта по всяка една от фактурите е от съществено значение, тъй като
установяването на този факт е предпоставка да се определи коя от хипотезите на
чл.45, ал.1 от ЗДДС е приложима, а оттам и кои са документите, посредством
които в конкретния случай ревизираното лице може да установи, че са налице
основанията за признаване на ВОД и прилагане на нулева ставка на данъка. В
случая изтъква, че разполага както с
ЧМР, така и с писмено потвърждение, въпреки, че законът изисква алтернативно
едно от двете. Изтъква, че от приобщените по делото, необсъдени
от ревизиращия орган обяснения от представляващия ЕТ “Нунки-М.Х.,
Русе, се установява, че транспорта на стоките при закупуването им от
жалбоподателя и при последващата им продажба от жалбоподателя до получателя по
ВОД е извършен от ЕТ “Нунки-М.Х.“, гр.Русе. Превозът е извършван за сметка на „SORTINO CONSULTING LIMITED“ Кипър,
който е възлагал извършването на превоза на ЕТ“Нунки-М.Х.“,
т.е. транспортът до получателите по доставките е извършен от трето лице за
сметка на получателя по ВОД. Смята, че от документите, приложени в
административната преписка се установява транспортирането на стоките в случая на чл.45,
т.2, б “а“ от ППЗДДС тъй като, доставчикът „Прайм Рент а Кар“ притежава транспортен документ и писмено
потвърждение от получателя, удостоверяващи, че стоките са получени на
територията на друга държава членка, съобразно установеното по делото, че
транспортът е извършен от трето лице за сметка на получателя. Освен това, по
т.9 от заключението на ССЕ е установено от извършената проверка в
счетоводството на ЕТ“Нунки-М.Х.“, че същият притежава
транспортни средства - автовози, за осъществяване на
транспортни услуги, както и международен лиценз за товарни превози, които са
налични и по административната преписка. Жалбоподателят обръща внимание, че вещото
лице е установило, че са начислявани разходи за възнаграждения на наетия
персонал, както и командировъчни за превозите извън страната. Позовава се на практика
на СЕС, според която освобождаването на вътреобщностната доставка /ВОД/ на дадена стока става
приложимо, само когато правото на разпореждане като собственик с тази стока е
прехвърлено на приобретателя и продавачът докаже, че посочената стока е
изпратена или транспортирана в друга държава членка и че вследствие на това
изпращане или транспортиране, същата стока е напуснала физически територията на
държавата членка на доставката - Решение по делото Teleos и
др., точка 42, Решение по делото Twoh International, точка
23, Решение по делото R., точка 41 и Решение от 16 декември
2010 г. по дело Euro Tyre Holding, С-430/09,
точка 29. Тоест, за да се квалифицира една сделка като вътреобщностна
доставка на стоки и следователно като освободена от ДДС, е необходимо да са
изпълнени три условия: 1/ прехвърляне на правомощието за разполагане със
съответната стока на името на собственика; 2/ физическо преместване на стоките
от една държава членка в друга и 3/ придобиващото ги лице да е данъчнозадължено
лице. Освен тези условия, свързани с качеството на данъчнозадължените лица, с
прехвърлянето на правото на разпореждане с дадена стока като собственик и с
физическото преместване на стоките от една държава членка в друга, не би
следвало да се изисква никакво друго условие, за да се определи дадена операция
като вътреобщностна доставка или вътреобщностно
придобиване на стоки /Решение по дело Teleos и
др., точка 70/. Смята, че безспорно се
установява наличието на условията за признаване на ВОД по Протокол по чл.117
№35/01.06.2016г., поради което незаконосъобразно не е признато право на данъчен
кредит по този протокол в размер на 82927.19лв.
Предмет на обжалване е и допълнително
начислен данък по ЗДДС за декларираните тристранни операции и доставки с място
на изпълнение извън територията на страната за данъчни периоди: м.08.2016г., м.11.2016г.
и м.04.2017г. по фактури /инвойс/:
-№ 022/23.08.2016г., издадена на Black
Fox Gmbh е VIN DE********* за данъчен период
м.08.2016г.
- № 027/20.11.2016г., издадена на Black
Fox Gmbh за данъчен период м.11.2016г. и
-№ 034/26.04.2017г., издадена на V.I.P.
DESIGN GMBH, VIN DE*********, за м.04.2017г.
С процесния РА приходните органи са
приели, че не са изпълнени условията на чл. 15 от ЗДДС за наличие на тристранна
операция по всяка от посочените фактури, съответно, че не са налице условията
за прилагане на чл. 62, ал. 5 от ЗДДС, при което мястото на изпълнение по
процесиите фактури е територията на Република България, поради което според
констатациите в акта, на осн. чл. 2, ал.2 от ЗДДС и „Прайм Рент а Кар“ЕООД
е следвало да начисли ДДС за получените доставки като получател по ВОП. Поради
това е РА е начислен ДДС по посочените доставки. Тези изводи жалбоподателят
намира за незаконосъобразни и необосновани, като е изложил следните доводи:
Органът по приходите е посочил, че за
данъчен период м.08.2016г. дружеството декларира данъчна основа на доставка
като посредник в тристранна операция, в размер на 211620.81 лв,
като за доказване на обстоятелството по чл.62, ал.5 от ЗДДС са представени
следните доказателства, по които от ревизиращия екип са направени констатации
за следното:
1. Фактура
№60800151/22.08.2016г. от прехвърлителя в
тристранната операция, в която е посочен идентификационен номер по чл.94, ал.2
от ЗДДС на посредника. Доставчикът на стоката: Мерцедес Бенц S 500, двигател WDD2221631A251433,
Retter Werk GmbH-Австрия е
декларирал ВОД към ревизираното лице за съответния данъчен период - м.08.2016г.
2. Фактура №
022/23.08.2016г., в която е посочен придобиващия в тристранната операция Black
Fox Gmbh, в която е посочен ДДС номера на
придобиващия, като е посочено и основанието за неначисляване
на данъка.
3. Към фактурата е
приложена международна товарителница № 0001097, като е констатирано, че е
налице неточно и непълно попълване на „част“ от реквизитите;
4. Писмено
потвърждение от придобиващия в тристранната операция, в което като предал
стоката е посочено името на представляващия на ревизираното лице, а не името на
лицето, извършило превоза, което следвало да предаде стоката; констатирано е
несъответствие между датата на потвърждението и датата на фактурата.
5. VIES
декларация,
в която е декларирана доставката, във връзка с която е издадена фактура №
022/23.08.2016г.
6. Установено е
плащане на стойността на стоката по фактура №60800151/22.08.2016г. от
посредника в тристранната операция към прехвърлителя
и по фактура № 022/23.08.2016г. от придобиващия към посредника, в размер на 211
620,81лв., като плащането е извършено на два транша - на 29.07.2016г. и на
30.09.2016г.
Посочените факти се установяват и
от заключението на съдебно- счетоводната експертиза, прието по делото, съгласно
което предмет на тристранната операция е Мерцедес Бенц S 500, двигател WDD2221631A251433.
Прехвърлител е Retter Werk GmbH-Австрия, съгласно фактура 60800151/28.08.2016г.
Придобиващ съгласно фактура № 022/23.08.2016г е Black Fox Gmbh.
Жалбоподателят сочи, че по
отношение на посочената тристранна операция, вещото лице е дало неправилно
заключение по т.3 от експертизата, а именно, че по преписката липсвало
потвърждение, а такова било представено допълнително. Този факт жалбоподателят
е оспорил с нарочна писмена молба по делото и от обясненията на вещото лице,
дадени в последното по делото съдебно заседание смята, че е установено, че експертът
не е намерил потвърждението в преписката, изпратена до съда, въпреки, че същото
е било представено при ревизията и описано в РД и РА. От значение в случая,
жалбоподателят изтъква е безспорно установения по делото факт, намерил
отражение и в РА, че е налице потвърждение от придобиващия в тристранната
операция, което не е оспорено досежно неговата автентичност и вярност от органа
по приходите, поради което се ползва с доказателствена сила.
Органът по приходите е посочил, че
за данъчен период м.11.2016г. дружеството декларира данъчна основа на доставка
като посредник в тристранна операция, в размер на 209273.81 лв,
като за доказване на обстоятелството по чл.62, ал.5 от ЗДДС като посредник в
тристранната операция са представени описаните по-долу доказателства, по които
са направени констатации за следното:
1. Фактура
№61100195/18.11.2016г. от прехвърлителя в
тристранната операция, в която е посочен идентификационен номер по чл.94, ал.2
от ЗДДС на посредника. Доставчикът на стоката Мерцедес Бенц S 500, двигател WDD2221631A256523
– R. W.
GmbH-Австрия
с VIN
ATU******** декларира
ВОД към ревизираното лице за съответния данъчен период -м. 11.2016г.
2. Фактура № 027/20.11.2016г., в която е посочен
придобиващия в тристранната операция Black Fox Gmbh, с VIN
DE*********, в
която е посочен ДДС номера на придобиващия, в която се твърди, че не е посочено
основанието за неначисляване на данъка.
Жалбоподателят възразява, че липсата
на посоченото основание за неначисляване на данъка не
може да бъде основание да не се приеме тристранна операция, тъй като дружеството
е осчетоводило в съответния данъчен период доставката по надлежния ред именно
като тристранна операция. Жалбоподателят подчертава, че от заключението на
съдебно-счетоводната експертиза се установява: доставката е отразена в дневника
за покупки за съответния данъчен период на издаване на документа за
придобиването в колона 15 от Дневника - „Данъчна основа при придобиване на
стоки от посредник при тристранна операция“. Съответно, същите са посочени в
дневника за продажби за съответния данъчен период в колона 25 на Дневника -
Данъчна основа на доставките като посредник при тристранна операция. Поради
това непосочването във фактурата на основанието за неначисляване на данъка по фактура № 027/20.11.2016г. не
може да служи като основание да не бъде признато наличието на тристранна
операция. В съответния данъчен период, съгласно посоченото по-горе от ССЕ,
придобиването и доставката на стоките е отразено по надлежния ред в
счетоводството на жалбоподателя, като посредник в тристранна операция. Жалбоподателят
смята, че осчетоводяването на фактурите като такива за тристранна операция е
достатъчно основание да се приеме, че е изпълнено изискването на закона.
3. Към фактурата за
доставка е приложена международна товарителница № 0001097, като е констатирано
в РА, че е налице неточно и непълно попълване на част от реквизитите;
4. При ревизията е
представено от ревизираното лице писмено потвърждение от придобиващия в
тристранната операция, че стоката по фактура № 027/20.11.2016г. е получена на 23.11.2016г.
Мюнхен, Германия /т.4, стр.14 от РД, стр.9 от РА/. Наличието на това потвърждение
е установено и по т.3 от заключението на вещото лице.
Органът по приходите е приел, че не
са представени доказателства за мястото на получаване на стоката, тъй като
представеното ЧМР № 0001097 е с непълни данни и „не е годно доказателство за
потвърждение за получаване на стоката от страна на придобиващия в тристранната
операция“. Въз основа на това, в частта на общите констатации по трите
тристранни операции е прието, че от ревизираното лице не са ангажирани доказателства,
че стоките са транспортирани директно от прехвърлителя
до придобиващите дружества, респективно, че са изпълнени изискванията на чл.62,
ал.5 от ЗДДС. Този извод жалбоподателят определя като незаконосъобразен, тъй като самият орган по
приходите е констатирал наличие на писмено потвърждение от придобиващия, в
което е посочено мястото на получаване - Мюнхен, Германия. Разпоредбата на
чл.9, ал.2 от 3ДДС изисква писменото потвърждение да съдържа като реквизит
освен датата на получаване, вида и количеството на стоката, вид марка и
регистрационен номер на превозното средство, с което е извършен транспортът и
име на лицето доставило стоките, също и място на получаване на стоките. Т.е.
законът и правилника за приложението му не са въвели като изискване посочването
на адрес. Използваният израз „място на получаване“ на стоката следва да се
тълкува, че с оглед на факта, че се касае до тристранна операция е важно да се
установи къде стоката е предадена на придобиващият, т.е. в коя държава тя
трябва да бъде обложена. В случая в потвърждението е посочена държавата -
Германия и мястото - Мюнхен, където стоката е получена от придобиващия. Поради
това, жалбоподателят намира извода, че ЧМР № 0001097 било с неточни и непълни
данни, поради което не било годно доказателство относно потвърждение за
получаване на стоката от придобиващия в тристранната операция за
незаконосъобразен. Не на последно място, посочената разпоредба на ППЗДДС - чл.9,
ал.2 не поставя като условие за доказване на тристранна операция представянето
на ЧМР.
От изложеното по-горе жалбоподателят
изтъква, че по делото е установено наличието на писмено потвърждение от
придобиващия, същото не е оспорено от органа по приходите относно неговата
автентичност и вярност. Същото съдържа всички изискуеми реквизити, поради което
незаконосъобразно е прието, че липсва писмено потвърждение за стоката.
5. Установено е от
органа по приходите също така, че е налична VIES декларация, в
която е декларирана доставката, във връзка с която е издадена фактура №
027/20.11.2016г.
6. Твърди се от
органа по приходите, че липсват данни за заплащане на стоката от придобиващия
към посредника, както и от посредника към прехвърлителя/
Т.2.3.РД/.
Тези констатации, жалбоподателят
изтъква, че са опровергани от заключението на съдебно- счетоводната експертиза,
която е установила, че е налице плащане на стойността на вещта по фактурата от
страна на Прайм Рент а кар“ЕООД към доставчика в размер на 196365,33лв., което е
станало на два пъти - на 30.09.2016г. и на 17.11.2016г. Съответно беше
установено, че е налице и плащане от придобиващия към посредника в тристранната
операция „Прайм Рент а кар“ЕООД на 15.11.2016г.
За
данъчен период м.04.2017г.:
Органът по приходите е посочил, че
за данъчен период м.04.2017г. дружеството декларира данъчна основа на доставка
като посредник в тристранна операция, в размер на 111482.31лв, като за
доказване на обстоятелството по чл.62, ал.5 от ЗДДС като посредник в
тристранната операция са представени следните доказателства, по които са
направени констатации за следното:
1.Доставчик на стоката - Мерцедес
Бенц S 500, с
идентификационен номер: WDC1660631A822750 е R. W.
GmbH-Австрия,
с VIN
ATU********. Доставчикът
е декларирал ВОД към ревизираното лице за м.03.2017г.. Стоката, предмет на
доставката е отразена по дебита на сч.сметка 304 и по
кредита на същата.
2. Представена е
фактура № 70300289/23.03.2017г. от прехвърлителя в
тристранната операция, както и доказателства за деклариран ВОД към посредника
за м.03.2017г.;
3. Фактура /инвойс/ **********/26.04.2017г. с посочен ДДС номер на придобиващия
в тристранната операция V.I.P Design Gmbh.
4. Международна
товарителница /CMR/№33516,
която
според органа по приходите била с нечетливи и неточни данни, в кв.24 били
посочени погрешно данните на придобиващия. Поради това, както и за предходните
тристранни операции, е прието, че посоченото ЧМР не било годно доказателство
относно потвърждение от придобиващия в тристранната операция.
Посочената констатация на органа по
приходите жалбоподателян намира за незаконосъобразна,
като се позовава на разпоредбата на чл.9 от ППЗДДС, която изисква за
установяване на тристранна операция представянето на писмено потвърждение от
придобиващия, а не на транспортен документ /ЧМР/. Поради това констатацията за
липса на данни в международната товарителница или нечетливост на същата, според
жалбоподателя не могат да обосноват извод за липса на предпоставките на закона
и правилника за приложението му за доказване на тристранна операция.
5.
Същевременно
е установено, че жалбоподателят е представил на ревизиращия орган писмено потвърждение
от придобиващия в тристранната операция/стр.9, т.2.2. от РА, приложено на
стр.290 от преписката, т.3 от заключението на вещото лице/, като единствената
констатация за нередовност на потвърждението е, че като лице, предало стоката е
посочено името на представляващия ревизиращото лице. Жалбоподателят изтъква, че
посочването на Е. Х., собственик на капитала и представляващ търговското
дружество, посредник в тристранната операция е поради неправилно разбиране на
нормата на правилника от лицето, изготвило потвърждението. Доколкото има
достатъчно данни в същото за вида, марката и номера на транспортното средство,
с което стоката е превозена до придобиващия в тристранната операция, а също
така и товарителница, в която е отразен превозвачът и също са посочени данните
за транспортното средство, с което е извършен транспорта, очевидно се
установява, че стоката е предадена от шофьора, извършил транспорта на стоката.
6. Установено е
плащане от придобиващия и от прехвърлителя в
тристранната операция, съответно на 30.05.2017г. на 24.03.2017г., което според
дружеството-жалбоподател е установено и от съдебно-счетоводната експертиза по
делото.
7. Констатирано е от
органа по приходите също така, че е налична VIES декларация, в
която е декларирана доставката, във връзка с която е издадена фактура №
034/26.04.2017г.
Според
жалбоподателя, въз основа на констатациите си по трите тристранни операции
ревизиращият орган е направил следните незаконосъобразни изводи:
По отношение на
трите тристранни операции, посочени по-горе, органът по приходите е констатирал
при проверка в КАТ Варна, че два от автомобилите: Мерцедес Бенц S500, с идентификационен
номер: WDC1660631A822750,
предмет
на доставката по фактура /инвойс №034/26.04.2017г. и Мерцедес Бенц S500,
двигател
WDD2221631A251433,
предмет
на доставката по фактура № 022/23.08.2016г. са регистрирани в КАТ Варна на
25.04.2017г. Съответно регистрационния номер на Мерцедес
Бенц S 500, с идентификационен
номер: WDC1660631А822750 бил
В****ВН, а Мерцедес Бенц S 500, двигател WDD2221631А251433 е
получил рег. №В****ВК. Намира за неправилна констатация, че всички потвърждения
за получените стоки били издавани по един и същи начин и с еднакъв шрифт, а
такива били издавани и по извършения износ, където нямало изискване за
потвърждение, е направен извод в РА, че потвържденията не са издавани от
получателите, а от ревизираните дружества. Жалбоподателят не е съгласен и с
извода в РА, че представените превозни документи не доказват по безспорен начин
превоза и от кого са получени стоките по тристранните операции.
По първата констатация,
жалбоподателят изтъква:
Неотносима е направена
в РА констатация за регистрация в КАТ на два от автомобилите: Мерцедес Бенц S500, двигател WDD2221631A256523 - Retter Werk
GmbH-Австрия
с VIN ATU******** по фактура № 027/20.11.2016г.
От представеното по делото писмо рег.№819000-49687 от 28.12.2018г. от Началник
Сектор ПП при ОД на МВР Варна, се установява, че първоначалната регистрация на
двата автомобила е извършена след представяне на изискуемите документи съгласно Наредба № 1-45 от
24.03.2000г. Установено е, че л.а. Мерцедес Бенц S 500, с
идентификационен номер: WDC1660631А822750/,
предмет на доставката по фактура /инвойс/**********/26.04.2017г./
е регистриран с номер В ****ВН на 25.04.2017г. /първоначална регистрация/ и
регистрацията е прекратена на 18.05.2017г. с услуга „Напускане на страната“. Л.а. Мерцедес Бенц S 500, двигател WDD2221631A251433 /предмет на доставката по фактура №
022/23.08.2016г./ е регистриран в КАТ Варна
на 15.08.2016г. с номер В**** ВК, регистрацията е прекратена със същата услуга
на 25.08.2016г.
На възникналия съществен за спора въпрос,
поставен от съда: „Защо е било необходимо автомобилите да се регистрират в КАТ
Варна, след като не са идвали в страната?“ Жалбоподателят е дал отговор свързан
с фактът, че собственикът на „Прайм Рент а Кар“ЕООД, Е Хе организирал
работата си в Общността по начин да върши бизнеса си по телефон и интернет.
Имал е договори с транспортни фирми, митнически агенти /“Мет България“ЕООД/ и упълномощени лица за извършване на
регистрация на автомобили при ВОП в България, които впоследствие са били
предмет на ВОД, с които е общувал по този начин. При сделките за ВОД,
извършвани от „Прайм Рент а
Кар“ЕООД и другото дружество, чийто собственик и
представляващ е той - „Блу спрингс“
ЕООД е имало изискване от доставчиците по ВОП, от които той е закупувал
автомобили, същите да бъдат регистрирани в определен срок от доставката и да се
представят доказателства за регистрацията, при което двете дружества са
ползвали търговска отстъпка. Регистрацията му е била необходима и за да започне
да тече гаранцията на автомобилите, също по изискване на доставчиците му.
Очевидно поради грешка документите за тези два автомобила са били изпратени на В.
Д., както са били изпращани документите за автомобили, закупувани с цел ВОД и
тя е извършила регистрацията им, като в случаите, когато автомобилите били
предназначени за ВОД представляващия дружеството ѝ се обаждал, преди да
изнесе колата от страната за друга държава от Общността и тя извършвала дерегистрация поради износ. Очевидно е, че в случая е
станала грешка, която е била възможна поради това, че в КАТ Варна към този
момент е имало практика да не се поставят регистрационни табели на
регистрираните автомобили, ако предварително се даде заявка от регистриращия,
че се очаква автомобилът да бъде изнесен. Но това, според жалбоподателя по
никакъв начин не може да обоснове извод, че процесиите автомобили, макар и
формално да са регистрирани в България, са пристигнали в страната и че са останали
тук, както твърди ответната страна.
По втората
констатация в РА, че всички потвърждения за получените стоки били издавани по
един и същи начин и с еднакъв шрифт, а такива били издавани и по извършения
износ, където нямало изискване за потвърждение, въз основа на което е направен
извод в РА, че потвържденията не са издавани от получателите, а от ревизираните
дружества, жалбоподателят изтъква следните контрааргументи:
Счита, че няма
законова забрана потвържденията да бъдат изготвяни от посредника в тристранната
операция, като важното в случая е те да са автентични и верни, т.е. да са
подписани от получателя и в тях вярно да е отразен факта на получаване на
стоката, при попълване на необходимите реквизити. Отбелязва, че органът по
приходите не е оспорил автентичността на потвържденията и тяхното съдържание.
Поради това изготвянето на текста на същите от посредника в тристранната
операция или от лицето, извършило транспорта на стоките и предоставянето им за
подпис на придобиващия, не се отразява на доказателствената им сила.
По третия извод, че представените
превозни документи /ЧМР/ не доказвали по безспорен начин превоза и от кого са
получени стоките по тристранните операции, жалбоподателят навежда следните
доводи:
Нe съществува
изискване за представяне на ЧМР за установяване на тристранна операция.
Международната товарителница може да служи като косвено доказателство за
транспортиране на стоката. Но при наличие на писмени потвърждения от
получаващите, които разпоредбата на чл.62 ал.5 ЗДДС изисква, не е налице
основание да не се признае доставката по тристранните операции от ревизираното
дружество на основание, че ЧМР поради нечетливостта му не можело да служи като
потвърждение за тях. В тази насока в ревизионното производство жалбоподателят е
уточнил, че превозът се извършва с автовози или по
море, като натоварването в случая е от превозвача или митнически агенти.
Съгласно конвенцията за международните автомобилни превози на стоки (Конвенция CMR)
по
принцип съставянето на товарителницата се извършва от изпращача или от
представителя му (митнически агент, спедитор и др.), но се допуска при
договореност това да става и от превозвача. В случая ЧМР са попълвани не от
жалбоподателя, а от лицата, ангажирани с превоза, което е възможно да е довело
до нечетливост на същите или до неточност при попълване на реквизитите. От
значение за делото е факта, че са налице превозни документи, които само
допълват доказателствената сила на потвържденията, без липсата на реквизит в
същите да е основание за непризнаване на тристранната операция.
Предвид горното, жалбоподателят
иска от съда да отмените РА в тази част
на следните основания:
Съгласно чл. 15 от ЗДДС тристранна
операция е доставката на стоки между три регистрирани за целите на ДДС лица в
три различни държави членки А, Б и В, за които са налице едновременно следните
условия: 1. регистрирано лице
в държава членка А (прехвърлител) извършва доставка
на стока на лице, регистрирано в държава членка Б (посредник), което след това
извършва доставка на тази стока на лице, регистрирано в държава членка В
(придобиващ); 2. стоките се транспортират директно от А до
В; 3. посредникът не е
регистриран за целите на ДДС в държавите членки А и В; 4. придобиващият
начислява ДДС като получател по доставката.
При осъществяване на тристранна
операция прехвърлителят извършва вътреобщностна
доставка /ВОД/ към посредника, която доставка е облагаема с нулева ставка.
Посредникът извършва вътреобшностно придобиване /ВОП/
в държавата членка В /там където стоките пристигат, в случая Германия/. Съгласно
чл.62, ал. 5 от ЗДДС мястото на изпълнение на ВОП няма да е на територията на
Р. България /в съответствие с чл. 62, ал. 2 от ЗДДС/, а в случая е на
територията на Германия, тъй като в случая са налице следните условия:
- българският
посредник е придобил стоките под идентификационния си номер по чл. 94, ал. 2;
- българският
посредник е осъществил последваща доставка на стоките до германските
фирми-придобиващи в тристранната операция;
- българският
посредник е издал фактура за доставката до германските, фирми, отговаряща на
изискванията на чл.114 от ЗДДС, в която посочва, че е посредник в тристранна
операция и че данъкът по доставката се дължи от изброените по-горе
фирми-придобиващи.
- българският
посредник е декларирал доставките до придобиващия във VIES -декларацията за
съответния данъчен период.
Тъй като изброените условия в
случая според жалбоподателя са налице, то мястото на изпълнение е в Германия,
съгласно чл. 17, ал. 3 от ЗДДС и дружеството - българския посредник се
освобождава от облагане на ВОП, тъй като данъкът се дължи от придобиващия. По
този начин данъчната тежест /данъчните приходи/ се прехвърлят в държавата
членка на крайното потребление. Жалбоподателят подчертава, че не е спорно, че
разполага с фактури, издадени от прехвърлителите по
декларираните от него тристранни операции; разполага с фактури, издадени от
него в качеството му на посредник към придобиващите по декларираните тристранни
операции; разполага с VIES декларации за съответния данъчен период, в
който сделките са декларирани. Спорен е въпросът дали стоките са транспортирани
до придобиващия в тристранните операции по процесиите три фактури. В тази
насока моли съдът да вземе предвид следното:
Жалбоподателят, като посредник в
тристранните операции разполага с писмени потвърждения от придобиващите,
отговарящи на разпоредбата на чл.9, ал.2, т. 4 от ЗДДС в редакцията ѝ към
съответния период, която изисква писменото потвърждение от придобиващия в
тристранната операция, удостоверяващо, че стоките са получени, да съдържа дата
и място на получаване, вид и количество на стоката, вид, марка и регистрационен
номер на превозното средство, с което е извършен транспортът, име на лицето,
предало стоките. В случая писмените потвърждения, приложени в ревизионното
производство съдържат всички реквизити, посочени в цитираната разпоредба на
закона, като освен дата и място на получаване е посочен регистрационния номер
на транспортното средство, вида на същото, описана е стоката чрез посочване на
номер на фактурата и идентификационни данни: модел на автомобила и номер на
двигател. Тяхната автентичност не е оспорена от органа по приходите, а
верността на отразените факти се потвърждава от всички обсъдени по-горе
документи, с които дружеството разполага във връзка с доставката, както и
счетоводните записвания в дружеството.
Жалбоподателят смята, че необосновано данъчните органи са
отказали приложението на чл. 73а от ЗДДС, като след
като са приели, че не е налице тристранна операция по трите фактури не са
признали следващото се на ревизираното лице право на приспадане на данъчен
кредит в качеството му на получател по същите тези доставки, при което и
резултатът за данъчния период не би се променил.
Жалбоподателят се позовава на
разпоредбата на чл. 73а от ЗДДС, според която при доставки, данъкът за които е
изискуем от получателя, правото на приспадане на данъчен кредит е налице и
когато доставчикът на стоката не е издал документ, който отговаря на
изискванията на чл. 114, и/или получателят не разполага с документ по чл. 71,
т. 2, 4 и 5, и/или получателят не е спазил изискванията на чл. 72, ако
доставката не е укрита и данни за нея са налични в счетоводството на
получателя. В чл. 72 от ЗДДС е предвидено, че регистрирано по този закон лице
може да упражни правото си на приспадане на данъчен кредит за данъчния период,
през който е възникнало това право, или в един от следващите 12 данъчни
периода. В ал. 2 е посочено и как става самото упражняване на правото.
В случая с РА е начислен ДДС по
процесиите фактури, по които жалбоподателят се явява получател по ВОП. В този
случай е приложим режимът на самоначисляване на
данъка, при който получателят по доставката начислява дължимия ДДС за нея, като
наред с това и упражнява следващото му се, в качеството на получател по
облагаемата доставка, право на приспадане на данъчен кредит. Дружеството-жалбоподател
смята, че органите по приходите е следвало да съобразят това обстоятелство и на
осн. чл. 73а от ЗДДС /и по специално предложение
последно от нея/ да признаят и следващото се право на приспадане на данъчен
кредит. Противното, според него, води до
нарушение на принципите на данъчен неутралитет при облагане с ДДС. В
задълженията, свързани с режима на самоначисляване,
практиката на СЕС е в смисъл, че макар и държавите-членки несъмнено да могат да
установяват формалности във връзка с упражняването на правото на данъчен
кредит, в случай на самоначисляване, неизпълненито им от данъчно задължените лица не може да има
за последица лишаването им от това право. Принципът на данъчния неутралитет
налага да се предостави приспадане на ДДС по получените доставки, ако са
изпълнени изискванията по същество, дори и данъчно задължените лица да са
пропуснали някои формални изисквания /така Решение от 27 Септември 2007г. по
дело С- 146/05/.
Жалбоподателят изтъква, че като
платец на данъка по осъществената спрямо него облагаема доставка /в случай, че
се приеме, че липсват доказателства и основание за третиране на същите като
част от тристранна операция и на осн. чл. 62, ал. 2
от ЗДДС/, е начислен допълнително с РА задължение към бюджета, и доколкото в
този случай е налице хипотезата на самоначисляване,
той не може да бъде лишен от корелативното му право на приспадане на данъчен
кредит, поради неизпълнение на формално изискване, което по същество не създава
риск от загуба на данъчни приходи. Именно последно посоченото обстоятелство е
от съществено значение в случая. Смята, че както в режима на ВОП, така и в
режима на тристранна операция, от гледна точка на посредника в нея, не е налице
риск от загуба на данъчни приходи. И в двата случая не е налице обективна
възможност за ощетяване на фиска - от получателя по ВОП или посредника по
тристранната операция. В първия случай получателят винаги начислява и приспада
данък в един и същи размер, а във втория - посредникът от една страна не
начислява ДДС - както при получаване на стоките /като ВОП/, така и при тяхната
последваща продажба към придобиващия в операцията, но от друга за него и не
възниква право на данъчен кредит. В тези случаи начисляването на ДДС с РА на
получателя по ВОП или на посредника по тристранна операция, която не е била
призната за такава от ревизиращите, без признаване и на следващото се право на
данъчен кредит, е в нарушение на общия принцип за данъчен неутралитет и на чл.
73а от ЗДДС.
Жалбоподателят твърди, че за него
са налице условията за признаване на данъчен кредит, тъй като от заключението
на вещото лице се установи, че е налице обвързаност на процесните фактури за
продажба и фактурите за покупка на същите стоки от прехвърлителите,
налице е съвпадение между закупените и продадени от „Прайм
Рент а кар“ ЕООД стоки в
рамките на декларираните от дружеството тристранни операции. Обръща внимание, че
в РД /стр.5 и 6/ е посочено, че след преглед на месечните справки декларации по
ЗДДС, първични и вторични счетоводни документи, счетоводни регистри,
хронологични и аналитични записвания по счетоводните сметки, главни книги,
оборотни ведомости, търговски и банкови документи и след анализ на всички
събрани в хода на ревизията доказателства е констатирано, че е организирал и
водил текущо счетоводно отчитане в съответствие с изискванията на Закона за
счетоводството, счетоводните стандарти и утвърден от ръководството индивидуален
сметкоплан. Подчертава, че същото е било установено и от вещото лице по
допуснатата съдебно-счетоводна експертиза.
В заключение, жалбоподателя изтъква, че са събрани
достатъчно доказателства, че в счетоводството му са били налице данни за
доставките и няма основание да се смятат за укрити. Липсата на
протокол по чл. 117 от ЗДДС е предвидена като елемент от фактическия състав на чл.
73а от ЗДДС. Следователно, налице са предпоставките за приложение на чл.73а от ЗДДС, поради което на ревизираното дружество следва да бъде признато правото на
приспадане на данъчен кредит по процесните фактури, за които с РА е начислен
ВОП поради непризнаването на декларираните тристранни операции. В този смисъл
са: Решение № 2248 от 22.02.2017 г. по адм. дело № 2244/2016 г.по описа на Върховен административен съд, първо
отделение; решение № 991 от 28.01.2015 г. по адм. дело № 3004/2014 г. по описа
на Върховен административен съд; решение № 1143 от 11.02.2016г. по адм.дело №1568/2015г. на Върховния административен съд.
Иска се отмяна на ревизионния акт,
с който на дружеството са определени допълнителни данъчни задължения по ЗДДС и
лихви за забава върху тях.
Едва към писмените бележки с вх.№
579/14.01.2020г. жалбоподателят е представил писмена декларация от V.I.P. DESIGN GMBH с управител и представляващ А. М.,
в която същия сочи, че е закупил Мерцедес Бенц S500 с идентификационен номер: WDC1660631A822750 и фактурата е декларирана по общностните правила с
декларация по ДДС в Германия. Поискано е отмяна на хода по същество за събиране
на доказателство във връзка с декларирането на ВОД от придобиващия. Съдът
намира, че това доказателство не може да бъде повод за връщане на делото във
фазата на съдебното дирене, защото е представено без заверен превод на
български език. Освен това, съгласно чл.37 ал.2 от ДОПК, ревизираното лице е
длъжно да представи всички данни, сведения, документи, книжа, носители на
информация и други доказателства, отнасящи се до неговите права и задължения,
до фактите и обстоятелствата, подлежащи на установяване в съответното
производство, и да посочи всички лица, държавни или общински органи, при които
се намират такива. По силата на ал.4 на чл.37 от ДОПК, в случай че ревизираното лице не представи изискани по
реда на ал. 3 доказателства, органът по приходите може да приеме, че те не
съществуват и преценява само събраните в производството доказателства. Ако
поисканите доказателства бъдат представени до издаването на акта или документа,
а в ревизионното производство - до изтичането на срока по чл. 117, ал. 5 от ДОПК /до 14 дни от
връчване на ревизионния доклад/, органът по приходите е длъжен да ги обсъди.
Тази декларация не е била представена в хода на ревизията, нито при обжалването
на ревизионния акт по административен ред, нито в хода на съдебното дирене пред
съда и в същото време жалбоподателят не е посочил основателни причини за непредставянето
ѝ до даване ход на устните състезания въпреки многократните указания на
съда относно разпределянето на доказателствената тежест, дадени с протоколно
определение в съдебното заседание на 23.01.2019г., с определение
№355/06.02.2019г., с протоколно определение от 25.09.2019г., с разпореждане
№13280/03.10.2019г., сведени до знанието му. Представената декларация не е
датирана и не може да замести декларирането на фактурата в декларация по ДДС
във връзка получената от V.I.P.
DESIGH GmbH стока в
Германия. Доказването на този факт става с представяне на копие от самата
декларация по ДДС, заведена в немската данъчна администрация, а не с
декларация, в която се сочи, че е била подадена такава декларация по ДДС. Макар
и съдът да е инстанция по същество, поради невъзможността да връща ревизията за
ново провеждане, недопустимо е в съдебната фаза на процеса да се разширява
предметът на спора – нито от страна на жалбоподателя или представителя на
приходната администрация, нито служебно от страна на съда. Допустимо е
представянето на нови доказателства относно юридическите и доказателствените
факти от субектите в процеса, но е недопустимо въвеждането на нови спорни правопораждащи или правопогасяващи
данъчното задължение юридически факти. Тоест, предвидената в тълкувателно
решение №5/2004г. на ВАС /постановено
при действието на ДПК-отм./ възможност
да се отказва правото на приспадане на данъчен кредит на друго
основание, различно от фактическото и/или правно основание в ревизионния
акт, е
неприложима за установяване в съдебната фаза на ново основание –
фактическо и/или правно за упражняване от страна на ревизираното лице на право
на приспадане на данъчен кредит, което не е било констатирано от ревизиращите
органи и за чието доказване жалбоподателят
е носел доказателствена тежест още в
ревизионното производство. Това е така, защото при установяване на данъчни
задължения органите по приходите действат в условията на обвързана
компетентност и не правят преценка, а проверка дали са налице условията и
предпоставките, визирани в хипотезата на съответната данъчна норма и действат
по нормативно предписания в нея начин. Тоест, в ревизионният акт няма
съобразяване, а констатации относно материалното съществуване/несъществуване на
фактите, чиято правна квалификация /в
смисъл: дали при наличието на такива факти трябва да се издаде акт и какво да
бъде неговото съдържание/ е направено от самия закон. Освен това, съгласно
правилата на гражданския процес, приложими на основание §2 от ДР на ДОПК,
допустимо е представянето на нови доказателства, само ако страната не е могла да ги узнае,
посочи и представи своевременно. Доказателството трябва да не е нововъзникнало,
а новооткрито, т.е. да е съществувало, но за него страната, която го представя
да е разбрала впоследствие. Вземайки предвид разпоредбите на чл.62 ал.3 от ЗДДС, чл.15 т.4 от ЗДДС и чл.9 ал.3 от ППЗДДС, съдът не може да приеме, че
декларация по ДДС от придобиващия във връзка с начисления от него ДДС при
получаване на доставката е новоузнато за посредника
доказателство, което означава че за неговото несвоевременно представяне трябва
да има посочени уважителни причини, което не беше сторено от настоящия
жалбоподател. Липсата на основателни причини за несвоевременното представяне на документи, потвърждаващи
декларирането по ДДС на сделката в Германия /което е следвало да бъде сторено
още след връчване на ревизионния доклад/ води до обоснованото заключение, че
тази декларация не е достатъчна за събиране на доказателства относно
твърденията в нея. Като частен диспозитивен документ /съдържащ изгоден за жалбоподателя факта/ не
се ползва с материална доказателствена сила, която да обвързва съда и нейното
съдържание се преценява с оглед на останалия доказателствен материал.
В
съдебното производство по това данъчно дело, жалбоподателят е длъжен да докаже
факти, които пораждат осъществяването на тристранни сделки и такива пораждащи
право на приспадане на данъчен кредит в условията на главно и пълно доказване. Главното доказване трябва да
бъде винаги пълно - иначе съдът не ще може да приеме, че фактът, предметът на
главно доказване, се е осъществил. Посочването в цитираната вече декларация представена за първи път към
писмените бележки след приключване на устните състезания с твърдение, че V.I.P. DESIGH GmbH е включило фактурата в декларация по ДДС в Германия не доказва по
несъмнен начин /както изисква главното и пълно доказване на този факт, чието
установяване е в тежест на ревизираното лице/ именно заради непредставяне на
заверено копие от самата ДДС декларация входирана в
немската данъчна администрация или друг документа отнасящ се за същото.
Следователно, жалбоподателят не създаде сигурно
убеждение в съда относно истинността на твърдението му, че вътреобщностното придобиване на стоките е обложено в
Германия, където стоките са пристигнали или е завършил превозът им и стоките са директно
транспортирани от прехвърлящия към
придобиващия – факти, върху които посредника носи доказателствена тежест още в
ревизионното производство, поради което съдът е приел, че не са основания за
отмяна на определението за даване ход на устните състезания.
Ответната
страна – директора на Дирекция „ОДОП“ – Варна, чрез ст.юрисконсулт
И. Й. в писмени бележки с вх.№ 250/08.01.2020г. оспорва основателността на
жалбата и иска да бъде отхвърлена. По отношение на трите фактури, по които не
са признати тристранни операции се изтъква, че липсват безспорни доказателства,
че стоките по тях са били транспортирани директно от прехвърлителя
на придобиващия. Видно от писмо на сектор „Пътна полиция“ при ОД на МВР – Варна
автомобилите по инвойс фактура №22/23.08.2016г. и инвойс фактура №34/26.04.2017г. са били регистрирани на
територията на Република България, което е достатъчно доказателство, че
доставките са с място на изпълнение на територията на страната на ревизираното
лице, поради което същото не притежава качеството на посредник в тристранна
операция, а за осъщественото от него вътреобщностно
придобиване следва да се приложи разпоредбата на чл.62 ал.2 от ЗДДС. В
настоящият случай, дружеството е
декларирало данъчна основа за данъчен период м.08.2016
г.,
на доставка като посредник, в тристранна операция, в размер на 108 200 евро,
левова равностойност 211620,81 лева. За доказване на обстоятелството по чл.62
ал.5 от ЗДДС, е представило инвойс фактура №0.
..22/23.08.2016 г„ два броя, по чл.79
ал.2 т. 1 от ППЗДДС,
с
посочен в тях ДДС номера на
придобиващия в тристранната операция, като в едната като основание за неначисляване на данъка не е
посочено „чл.141 2006/112/ЕО“. Към издадената фактура е
приложена международна товарителница CMR №0001097 /л.78 от адм.
пр./, с непълни и неточни данни: в кл.2 - грешно посочени данни за получател /Sortino
consulting LTD, вместо „Black Fox“ Gmbh, в кл. 16 - липсват
данни за превозвача, кл.24 - липсва дата и място на получаване и др. Съществено
в случая е обстоятелството, че от съдържанието на представеното потвърждение
към ССЕ, по чл.9 ал.2 т.4 от ППЗДДС, от придобиващия в тристранната операция, е
посочено името на представляващия на ревизираното лице, а не името на лице,
извършило превоза и което следва да предаде стоката; не е посочена марката на
превозното средство, с което е извършен транспорта, името на лицето предало
стоката и длъжностното му качество, респективно името на лицето, което я е
получило и длъжността му. На следващо място, датата на издаване на
потвърждението - 16.08.2016 г., предхожда момента на получаването на стоката по
фактура №0..22/23.08.2016 г., т.е. момента на прехвърляне на собствеността
върху стоката, което е лишено от житейска и правна логика. Този юридически факт,
дискредитира изначално доказателствената сила на потвърждението по фактура
№0..22/23.08.2016г., не само поради липсата на конкретни реквизити, съгласно
чл.9 ал. 1 т.4 от ППЗДДС, но и по същество на направеното изявление за
фактическото получаване на стоката към определен момент, без посочено конкретно
място в Munich, Germany. Не
без значение е и съображението за липса на тристранна операция по инвойс фактура №0..22/23.06.2016 г., поради неизпълнение на
изискването на чл.15 от ЗДДС за транспортиране на стоката директно от прехвърлителя до придобиващия и наличие на първоначална
регистрация на стоката /автомобила/ в КАТ.
За данъчен период м. 11.2016 г., по инвойс фактура №0.. .27/20.11.2016 г., /л.39 от адм. пр./ и
претендираната като тристранна операция, ответникът изтъква следното: Липсва отбелязване във фактурата по
чл.79 ал.2 т.1 от ППЗДДС - „чл.141 2006/112/ЕО“, като основание за неначисляване на данъка. Към фактурата е представена
международна товарителница, CMR с №0001097 /л.38 от ад. пр./,
идентичен на CMR /л.78/ към инвойс фактура
№0..22/23.08.2016 г., която съдържа отново непълни и неточни данни.
Представеното писмено потвърждение отново не отговаря на изискванията на чл.9
ал.2 т.4 от ППЗДДС, доколкото не е посочено конкретно място на получаване на стоката,
а представената международна товарителница не дава допълнителна информация за
това. За данъчен период м.04.2017 г. и претендираната тристранна операция по инвойс фактура №0..34/26.04.2017 г., за доказване на обстоятелството по
чл.62 ал.5 от ЗДДС, ревизираното лице е представило документи, като отново във
фактурата /л. 18 от адм, пр
липсва отбелязване по чл.79 ал.2 т.
1 от ППЗДДС - „чл. 141
2006/112/ЕО“, като основание за неначисляване на
данъка. Приложената CMR №33516 /л.17 от адм. пр./ също е с нечетливи данни и с
неотносими към доставката отбелязвания: в кл.24 -
грешно посочени данни за получателя и положен печат на ANTYERP EUROTERMINAL NV. В
представеното потвърждение /л.290 и л. 18 гръб/ от придобиващия в тристранната
операция, като лице предало стоката отново е вписано името на представляващия
на ревизираното лице, а не името на лице, извършило превоза и което следва да
предаде стоката. Няма как Е. Х., като представляващ дружеството-посредник, в
тристранна операция, да е осъществил превоза, директно от прехвърлителя
до придобиващия, а
и не са налице такива
твърдения в жалбата. В хода на
ревизията и в съдебното производство е потвърден фактът на първоначална
регистрация на автомобила в РБ, което опровергава тезата на оспорващия за
осъществена от него тристранна операция по инвойс
фактура №0..34/26.04.2017 г. Заявява се, че представените писмени потвърждения
не съдържат изискуемите минимални реквизити по чл.9 ал.2 т.4 от ППЗДДС, поради
което не могат да санират липсата на данни за съществени обстоятелства: за
начина на осъществения превоз и фактическо получаване на стоките към определен
момент от посочения придобиващ по тях. Потвържденията не опровергават
официалните писмени доказателства за фактическо местонахождение на автомобилите
на територията на държавата на посредника – Република България, което е пречка
за признаването на доставките като тристранна операция, респективно за
освобождаване от задължение за начисляване и внасяне на ДДС от посредника.
Изтъква се, че вътреобщностното придобиване е с място
на изпълнение на територията на страната и следва да се приложи чл.62 ал.2 от ЗДДС. МПС-тата са придобити от жалбоподателя и придобиването е осъществено под
идентификационен номер, издаден в страната. Не са представени доказателства, че
ВОП е обложено в Германия, където само се твърди, че стоките са пристигнали.
Смята, че е недопустимо прехвърляне на
доказателствената тежест за установяване на това обстоятелство върху приходната
администрация. Налице е изрична разпоредба на закона, чл.62 ал.3 от ЗДДС, която
посочва, че ал.2 не се прилага, когато лицето разполага с доказателства, че вътреобщностното придобиване на стоките е обложено в
държавата членка, където стоките са пристигнали или е завършил превозът им. И
по-нататък, съгласно ал.3 на същия член, ревизираното лице има право да
коригира резултатът от прилагането на ал.2, ако докаже, че ВОП е обложено в
държавата членка, където стоките са пристигнали или е завършил превозът им,
което не е сторено. Ответникът смята, че посредникът не се е снабдил с
необходимите документи, доказващи обстоятелства по чл.62 ал.5 от ЗДДС, до
изтичане на данъчния период, следващ данъчния период, през който данъкът за ВОП
по чл.62 ал.2 от ЗДДС би станал изискуем, се счита че мястото на изпълнение е
на територията на страната и данъкът става изискуем от посредника. В тези
случаи данъкът става изискуем на посочения ден от посочения данъчен период.
Данъкът се начислява от посредника, чрез издаване на протокол по чл.117 ал.2 от ЗДДС. Протоколът се издава в 15-дневен срок, считано от датата, на която
данъкът е станал изискуем /чл.9 ал.3-5 от ППЗДДС/.
По отношение на правото на приспадане на
данъчен кредит, в писмените бележки на ответника се изтъква, че за изискуемия
от дружеството като платец данък, при вътреобщностното
придобиване, по чл.62 ал.2 от ЗДДС и по чл.9 ал.З от
ГШЗДДС, следва да се има предвид следното:
Съгласно чл.69 ал.1 от ЗДДС, когато
стоките се използват за целите на извършваните от регистрираното лице облагаеми
доставки, лицето има право да приспадне изискуемия от него данък като платец по
Глава осма от закона. Правото на приспадане на ДДС като неразделна част от
механизма на облагане с ДДС представлява основен принцип, присъщ на общата
система на ДДС и по правило не може да бъде ограничавано. Настоящия случай не е
такъв. Ако стоките, които подлежат на облагане като вътреобщностни
придобивания, за които се приема, че са осъществени в страната, когато тя е
държавата членка по идентификация, не пристигат
в действителност и превозът
им не завършва на територията на страната, не
може да се счита, че за
придобиващия възниква право на приспадане на данъчен кредит по общия ред на
ЗДДС. Приложение намира специалния режим на чл.62 ал.4 от ЗДДС, разписан в чл.
10 от ППЗДДС, който се основава на механизъм на намаляване на начисления данък
по чл.62 ал.2 от ЗДДС и чл.9 ал.3 от ППЗДДС, като
позволява да
се коригира двойното данъчно
облагане, в случай
че лицето представи
доказателства, че ВОП е обложено в държавата членка, където стоките пристигат
или завършва превозът им. Предоставянето на право на приспадане на данъчен
кредит по общия ред, в този случай, би лишило чл.62
ал.4
от ЗДДС от полезно действие, тъй като след като лицето се е възползвало от
право на приспадане в страната - държава членка, издала идентификационния номер,
вече не би имало интерес да установи облагането на разглежданото вътреобщностно придобиване в държавата членка по пристигане
на стоката или завършване на транспорта, /държава членка на крайното
потребление/. Ето защо, дружеството няма право на данъчен кредит за начисления
ДДС по вътреобщностно придобиване, при което стоките
не пристигат в действителност и превозът им не завършва на територията на
страната. В този смисъл е Решение на СЕС по съединени дела С-536/08 и С-539/08
от 22.04.2010 година, съгласно което данъчно задължено лице, което е
осъществило вътреобщностно придобиване на стоки под
идентификационен номер, издаден в държава членка, различна от държавата членка,
в която стоките пристигат или превозът им завършва и не е доказало, че
придобиването е обложено в тази държава членка, няма право да приспадане
незабавно на начисления ДДС по получено вътреобщностно
придобиване. За лицето не възниква право на приспадане на данъчен кредит за
начисления ДДС по вътреобщностно придобиване дори в
случай, че докаже извършването на последваща облагаема доставка, с място на
изпълнение на територията на друга държава членка. Правно-релевантно, според
СЕС е обстоятелството, дали стоката е пристигнала в държавата членка, издала
идентификационния номер, /в случая РБ/, предоставен от лицето, което придобива
стоките, като не е отдадено значение на обстоятелството къде е пристигнала
стоката по място на крайно потребление. В настоящия случай, в частта, относно
непризнатото право на приспадане на данъчен кредит, от съществено значение според
ответника е било обстоятелството, че стоките не са пристигнали на територията
на Република България, преди да бъдат последващо транспортирани до държавата
членка на крайно потребление. В този смисъл дори не е било достатъчно
ревизираното лице да докаже, че стоките са обложени в тази държава членка,
което отново не е сторено.
По отношение на доказателствената тежест
за установяване на факта на облагане с ДДС в държавата на крайно потребление, според
ответника следва да се има предвид следното: В чл.1, параграф 1, втора алинея
от Регламент /ЕС/ №904/2010 на Съвета от 7 октомври 2010 година, са
регламентирани правилата и процедурите, които позволяват на компетентните
органи на държавите членки да си сътрудничат и обменят помежду си информация, която би подпомогнала правилното определяне на ДДС,
мониторинга върху правилното облагане с ДДС, по специално по
отношение на вътреобщностните доставки и борбата с
измамите, в областта на ДДС. В чл.7, параграф 1 от същия Регламент се
предвижда, че за тази цел, по молба на запитващия орган, запитания орган,
предоставя цялата информация, която позволява правилното определяне на ДДС. В
чл.54, параграф 1, б.“б“ от Регламент №904/2010 се
предвиждат границите на този обмен на информация между националните органи,
които не са длъжни да предоставят поисканата информация при всички
обстоятелства, а само в случай, че запитващият орган е изчерпал обичайните
източници на информация. Регламентът не поставя никакво конкретно право на
данъчно задълженото лице да иска изпращането на информация, в случай че то не е в състояние само да
представи доказателства, които да
докажат негово право на
освобождаване от ДДС /дело С-108/2017 на
СЕС т. 105. С-184/05 на
СЕС т.30- 34/. От изложеното, според ответната страна
се налага обоснования извод, че по
издадените по чл. 117 ал. 1 т. 1 от ЗДДС, протокол №35/01.06.2016 г. и протокол
№56/01.03.2017 г., с които са документирани доставки на конкретни МПС-та,
правилно не е признато право на приспадане на данъчен
кредит.
Ответникът подчертава, че при ревизията безспорно е установено, че посочените автомобили
са транспортирани от ЕТ
„Нунки -
М.Х.“ - превозвач, с
изпращач S.C.TIRIAC AUTO S.R.L.
и
получател SORTLNO CONSULTING LTD
Кипър,
по представено CMR
№1962/27.06.2016 г.
/л.81/. За извършената транспортна услуга превозвача
е издал фактура №0.. 19061/20.06.2016 г. /л.518/ на SORTING CONSULTING LTD Кипър
на стойност 1750 евро, с описание на извършената услуга - заплащане за извършен
транспорт с автомобил Р **** РМ/Р **** ЕХ. В
същото време е приложено CMR за последваща продажба
№1723/03.06.2016 г. /л.518 гръб/, в което е отразено, че автомобилите са предоставени за изпращане от ЕТ „Нунки
- М.Х.“, без да са
налице съществени реквизити: в кл.1 - за име и адрес на изпращача, положен е
само печат на ревизираното лице, кл.24 липсват данни за получателя - име,
длъжност, място на получаване на стоките и др. Прави впечатление, че момента на
издаване на CMR №1723 от 03.06.2016 г. от ревизираното лице, предхожда
момента на първоначалното изпращане на същите стоки по CMR №1962
до различен получател. Липсва транспортен документ за осъществен ВОП на
територията на страната. Това обстоятелство дискредитира доказателствената
тежест на представените транспортни документи по последваща ВОД и обуславя
извод за липса на доставка на територията на Република България, преди стоката
да бъде изпратена до друга държава членка, така както е формално е посочено в CMR №1723/03.06.2016
г. Същите изводи, ответникът счита, че следва
да се направят и досежно протокол по чл.117 от ЗДДС №56/01.03.2017 г. По него
отново не е представен транспортен документ /CMR/, от който да е видно, че стоката е
пристигнала на територията на Република България, преди да бъде транспортирана
до друга държава членка, като последното обстоятелство, също не е доказано,
предвид липсата на съществени реквизити в CMR №2795/20.10.2016
г.: в кл.1 - име адрес и държава
на изпращача, кл.24 - конкретно място на получаване, печат на получателя и др.
По въпроса за начислените лихви, ответникът е подчертал, че не
е спорно, че ревизираното
лице не е спазило изискванията на чл.117 ал.3 от ЗДДС, поради което правилно на
основание чл.175 ал. 1 от ДОПК, са му начислени лихви в общ размер на 666,71
лева за периода от 15.02.2016 г. - 14.03.2016 г., върху съответните главници,
съгласно приложен лихвен лист към РД. Предвид гореизложеното и по мотиви
подробно изложени в решение №159/10.09.2018 г. на директора на ДОДОП при ЦУ на
НАП, е поискано постановяването на решение, с което съдът да отхвърли жалбата
на „Прайм рент а кар“ ЕООД, срещу РА № Р-ОЗОООЗ17004482-091-001/09.05.2018
г., в обжалваната част, като неоснователна.
В
хода на ревизионното производство е установено следното:
Относно установените задължения за
корпоративен данък по ЗКПО за 2015г. и 2016г. ревизиращите органи са приели, че
данъчната основа за облагане с корпоративен данък е определена по реда на
чл.122, ал.2 от ДОПК. В тази част ревизионния акт е отменен с решението на
директора на дирекция „ОДОП“ – Варна и затова е извън обхвата на съдебния
контрол. Това се потвърждава и от заключението на вещото лице с вх.№
14131/20.09.2019г., в което се сочи, че
данъчната основа по ЗДДС не е определена от ревизиращите органи по реда на
чл.122 от ДОПК.
От фактическа страна е установено, че „Прайм Рент а Кар“ ЕООД е
регистрирано в Търговския регистър към Агенцията по вписвания като еднолично
дружество с ограничена отговорност на 29.06.2015г. с първоначално име „Сортино Кънсалтинг“ и капитал 200
лева със седалище и адрес на управление: гр. Бяла, ул.“ Георги Милушев“ №5. На
15.05.2017г. са вписани промени в наименованието на юридическото лице, което е
преименувано на „Прайм Рент
а Кар“ ЕООД.
За периодите на ревизията дружеството е
извършило търговия с нови автомобили до
3,5 тона с код по КИД: 4511. Органите по приходи са установили свързаност по
отношение на участието в собствеността и управлението на едноличния собственик
в други дружества, а именно: „Блу Спрингс“ ЕООД с ЕИК
********* и „Иммо Инвест БГ“ ЕООД с ЕИК *********.
За ревизираните периоди жалбоподателя е
декларирал основно доставки по ЗДДС - ВОП на нови превозни средства от Румъния
и Кипър, ВОД и износ на нови автомобили главно в Израел, както и облагаеми
доставки със ставка 20 на сто. За данъчни периоди м.08.2016г, м.11.2016 г. и
м.04.2017 г., ревизираното лице е декларирало доставки като посредник в
тристранни операции, по реда на чл.15 от ЗДДС. За извършената от дружеството
дейност в качеството му на придобиващ на стоки - нови автомобили, същото е сключвало
договори
за покупко-продажба на превозни средства с COLIN
A MOTORS - Румъния, AUTOKLASS
CENTER S.R.L. - Румъния, PORSCHE
INTER AUTO ROMANIA SRL, подробно посочени в констатациите на стр.4
от РД. Констатирано е, че за ревизирания период дружеството е декларирало в
дневник за продажби и СД по чл. 125 от ЗДДС, доставки като посредник в
тристранни операции, по смисъла на чл. 15 от ЗДДС, както следва:
- за данъчен период м.08.2016г.
дружеството е декларирало данъчна основа на доставки, като посредник в
тристранна операция в размер на 108 200 евро - левова равностойност
211 620.81 лв. За доказване на обстоятелството по чл. 62, ал. 5 от ЗДДС,
като посредник в тристранна операция, от жалбоподателят са били представени,
следните документи по чл.9, ал.2 от ППЗДДС:
1. Фактура № 60800151/22.08.2016 г. от прехвърлителя в тристранната операция, в която е посочен
идентификационен номер по чл.94. ал.2 от ЗДДС на посредника. Доставчикът на
стоката Retterwerk GmbH Австрия
с VIN ATU******** на стоката Мерцедес Бенц S 500, с идентификационен номер WDD2221631А251433,
декларира ВОД към ревизираното лице за м.08.2016 г.
2. Фактура / инвойс
№**********/23.08.2016 г. (стр.79-гръб) на Black
Fox Gmbh/ -
два броя, по чл.79, ал.2, т. 1 ППЗДДС, с посочен в тях ДДС номера на
„придобиващия“ в тристранната операция, като в едната, като основание за неначисляване на данъка, не е посочено „чл.141
2006/1.12/ЕО“. Към издадената фактура е приложена международна товарителница
№0001097 (стр.78), с непълни и неточни данни. При анализа
на
ЧМР-то, органите по приходи са посочили, че са налице следните непълни данни: В
кл.2, грешно посочени данни на получател, в кл. 16 липсват данни за превозвача,
както и дати, печати и подписи и др. реквизити.
3. На основание чл. 9, ал. 2, т. 4 от
ППЗДДС е представено писмено потвърждение от придобиващия в тристранната
операция, в което като лице предало стоката е посочено името на представляващия
на ревизираното лице, а не името на лице извършило превоза и което следва да
предаде стоката. Потвърждението е с дата 16.08.2016 г., в което е написан текст
„получихме следната стока по фактура № **********/23.08.2016 г.“.
4. Представена е и VIES - декларация за съответния данъчен
период, в която е декларирана доставката във връзка с която е издадена фактура
/инвойс/ № **********/23.08.2016 г. (стр.79-гръб).
Плащането от клиента е извършено на 29.07.2016 г. в размер на 10 000 евро и с
нова транзакция в размер на 98000 евро.
- за данъчен период м.11.2016г. в
доставките по продажбите, дружеството е декларирало данъчна основа на
доставките като посредник в тристранна операция в размер на 107 000 евро –
левова равностойност от 209 273.81 лева. Доставчикът на стоката - Мерцедес
Бенц S 500
с идентификационен номер WDD2221631 A256523-Retterwerk GmbH Австрия
с VIN ATU********, декларира ВОД към
ревизираното лице за д.п.м.11.2016 г. Стоката предмет на доставката е намерила
счетоводно отражение по дебита на сч. сметка 304 и в
последствие по кредита на същата.
За доказване на обстоятелството по чл.62,
ал.5 от ЗДДС като посредник в тристранна операция, от страна на ревизираното
лице в хода на ревизията са представени следните документи по чл.9, ал.2 от
ППЗДДС:
1. фактура
№ 61100195/18.11.2016г. (стр.38-гръб) от прехвърлителя
в тристранната операция, в която е посочен идентификационен номер по чл.94,
ал.2 от ЗДДС, на посредника. Доставчикът на стоката /Мерцедес Бенц S 500, с
идентификационен номер WDD222163
1А256523 - Retterwerk GmbH
Австрия с VIN ATU********, декларира ВОД към ревизираното лице за м. 11.2016г.
2. фактура/инвойс №**********/20.11.2016г. (стр.39-гръб) за 107000 евро
на Black Fox Gmbh с VIN DE*********
по чл.79, ал.2, т.1 ППЗДДС с посочен в тях ДДС номера на „придобиващия“ в
тристранната операция, в която не е посочено основание за неначисляване
на данъка. Към издадената фактура е приложена международна товарителница
№0001097 - стр.38, с непълни и неточни данни: В кл.2 грешно посочени данни на
получател, в кл.16 липсват данни за превозвача, както и дати, печати и подписи
и др. реквизити. От представени банкови извлечения, липсва информация за
извършени плащания от придобиващият към посредника, както и от посредникът към прехвърлителя.
3. Представена
е VIES - декларация за съответния данъчен период, в която е декларирана
доставката, във връзка с която е
издадена фактура/инвойс №**********/20.11.2016г.
4. Представено
е писмено потвърждение - стр.39-гръб от придобиващия в тристранната операция,
че стоката по фактура №**********/20.11.2016 г. е получена на 23.11.2016 г. в
Мюнхен, не са представени доказателства за мястото на получаване. Представеното
ЧМР №0001097 - стр.38 е с непълни данни, предвид което е прието за негодно
доказателство, за получаване на стоката от страна на придобиващият в
тристранната операция.
- за данъчен период м.04.2017г.
дружеството е декларирало данъчна основа на доставки, като посредник в
тристранна операция в размер на 57000 евро, левова равностойност
111 482.31 лв. Доставчикът на стоката - Мерцедес Бенц S 500, с идентификационен номер WDC166063
IA822750-Retterwerk GmbH Австрия
с VIN ATU********, декларира ВОД към
ревизираното лице за д.п.м.03.2017 г. Стоката предмет на доставката е намерила
счетоводно отражение по дебита на сч. сметка 304 -
Стоки и в последствие по кредита на същата. За доказване на обстоятелството по
чл.62, ал.5 от ЗДДС, като посредник в тристранна операция, от страна на
ревизираното лице са представени следните документи по чл.9, ал.2 от ППЗДДС:
1. фактура № 70300289/23.03.2017 г. (стр.
17-гръб) от прехвърлителя в тристранната операция, в
която е посочен идентификационен номер по чл.94, ал.2 от ЗДДС, на посредника.
Доставчикът на стоката - Мерцедес Бенц S
500,
с идентификационен номер WDC1660631А822750
- Retterwerk GmbH Австрия
с VIN ATU********, декларира ВОД към
ревизираното лице за м.03.2017г.
2. фактура/инвойс
№0…34/26.04.2017г. /стр.18/, V.I.P.
DESIGH Gmbh с VIN DE********* по чл.79 ал.2 т.1 от
ППЗДДС с посочен ДДС номер на „придобиващия“ в тристранната операция, в която
не е посочено основанието за неначисляване на данъка.
Към издадената фактура е приложена международна товарителница /CMR/ №33516 – стр.17, която е с нечетливи
и неточни данни: в кл.24 грешно посочени данни на получател, т.е. в кл. №24 е
положен печат на ANTVERP
EUROTERMINAL NV.
3. На
основание чл.9, ал.2, т.4 от ППЗДДС е представено писмено потвърждение от
придобиващия в тристранната операция, в което като лице предало стоката е
посочено името на представляващия на ревизираното лице, а не името на лице
извършило превоза и което следва да предаде стоката. Потвърждението е с дата
04.05.2017 г. (стр.290). Плащането от придобиващият е извършено на 30.05.2017
г. в размер на 57000.00 евро., а към прехвърлителя на
24.03.2017 г.
4. Представена е VIES - декларация за съответния данъчен
период, в която е декларирана доставката във връзка с която е издадена фактура/инвойс №**********/26.04.2017 г.
Във връзка с установеното в хода на
ревизията, органите по приходи са извършили проверка ПП КАТ, както са изготвили
искане /ИПДПОКО/ от 25.10.2017г. до КАТ Варна за уточняване на данни свързани с
регистрацията на горецитираните автомобили. Установили са, че автомобил
Мерцедес Бенц S 500,
с идентификационен номер WDC1660631А822750 е регистрирано в КАТ с
регистрационен номер -В****ВН на 25.04.2017 г. и автомобил Мерцедес Бенц S 500, с идентификационен номер WDD2221631А251433
е регистрирано в КАТ с регистрационен номер
В****ВК на 25.04.2017 г.
При извършен преглед и анализ на всички представени
документи, в т.ч. и счетоводни данни на
сметката, отчитаща сч.см. 304 - Стоки, органите по
приходи са установили, че всички издадени потвърждения за получените стоки от
клиенти на ревизираното лице са издавани по един и същ начин и еднакъв шрифт,
/вкл. и по извършения износ, където няма изискване за потвърждение/, което
според органите по приходи се издават не от получателите, а от ревизираното
дружество. Декларираните тристранни операции към посочените контрагенти са
отразени в подадените от дружеството VIES
декларации
за д.п.м.08.2016 г., м.11.2016 г. и м.04.2017 г. Органите по приходи са
установили, че за тези доставки от дружеството са представени документи, но
превозните документи не доказват по безспорен начин превоза на стоките и от
кого са получени същите по тристранните операции, тъй като не съдържат данни за
дата, точно място на получаване на стоките, имена с подпис и печат на получател
на стоката, или пък имената на попълнените като получатели фирми, не съвпадат с
името на декларирания получател - придобиващ в тристранната операция /в ЧМР
N933516/.
С оглед установеното органите по приходи
са цитирали нормата на чл. 17, ал.3 от ЗДДС, регламентираща мястото на
изпълнение на доставката в режим тристранна операция т.е. съгласно цитираната
норма, мястото на изпълнение е държавата членка, където придобиващият в
тристранната операция е регистриран за целите на ЗДДС. В чл. 62, ал. 5 от ЗДДС
е регламентирано мястото на изпълнение на доставка по вътреобщностно
придобиване на стоки - част от тристранна операция. В тези случаи мястото на
изпълнение на вътреобщностното придобиване е
държавата членка, където стоките пристигат или завършва превозът им, когато са
налице едновременно следните условия, по 1. посредникът в тристранна операция
придобива стоките под идентификационния си номер по чл. 94, ал. 2 от ЗДДС; т.2.
лицето по т. 1 осъществява последваща доставка на стоките до придобиващия в
тристранната операция; по т.3. лицето по
т. 1 издаде фактура за доставката по т. 2, отговаряща на изискванията на чл.114
от ЗДДС, в която посочи, че е посредник в тристранната операция и че данъкът по
доставката се дължи от придобиващия в тристранната операция и по т.4. лицето по
т. 1 декларира доставката по т. 2 във VIES-декларацията
за съответния данъчен период. За доказване на тези обстоятелства в ал.6 на
чл.62 от ЗДДС е предвидено, че посредникът следва да разполага с документи по чл.9 ал.2 от ППЗДДС.
Органите по приходи са посочили, че съгласно
чл. 9 ал. 3 от ППЗДДС, в случай че посредникът в тристранната операция не се
снабди с документите, доказващи обстоятелствата по чл.62 ал. 5 от ЗДДС до
изтичането на данъчния период, следващ данъчния период, през който данъкът за вътреобщностното придобиване по чл. 62 ал. 2 от закона би
станал изискуем, се счита, че вътреобщностно
придобиване е с място на изпълнение на територията на страната и данъкът става
изискуем от посредника и се начислява от него чрез издаване на протокол по чл.
117 ал.2 от ЗДДС, който се издава в 15-дневен срок, считано от датата, на която
данъкът е станал изискуем. Ако впоследствие посредникът в тристранна операция
се снабди с документите, доказващи обстоятелствата по чл. 62 ал. 5 от ЗДДС,
след срока по чл. 9, ал. 3 от ППЗДДС, той коригира резултата от прилагането на
чл. 9, ал. 4 и 5 от ППЗДДС.
Ревизираното лице е декларирало сделки
като посредник в тристранна операция по смисъла на чл.15 ЗДДС. Според тази
разпоредба, при тристранна операция прехвърлителят е
лице, регистрирано за целите на ДДС в различни държави, а получателят съответно
е фирма, регистрирана за целите на ДДС в Европейския съюз. Стоките се
транспортират директно от държавата на прехвърлителя
до държавата на клиента. Прехвърлителят издава
фактура за вътреобщностна доставка на стоки, със
ставка „нула“ и българския ДДС номер, съгласно чл.94, ал.2 от ЗДДС. В чл. 62,
ал. 5 от ЗДДС е регламентирано, че мястото на изпълнение на вътреобщностното
придобиване е държавата-членка, където стоките пристигат или завършва превозът
им, а именно на територията на държавите на клиентите. В тази насока, от страна
на дружеството-жалбоподател не са ангажирани доказателства, че стоките са
транспортирани директно от прехвърлителя до
придобиващите дружества, респективно, че са изпълнени изискванията на чл. 62
ал.5 от ЗДДС. С оглед горното, органите
по приходи са приели, че вътреобщностното придобиване
е с място на изпълнение на територията на страната и данъкът за ВОП става
изискуем от посредника - чл. 9, ал. 3 от ППЗДДС, и е следвало да се издаде
съответния протокол по чл.117 от ЗДДС и да се начисли данъка. В този случай за
дружеството не възниква и следващото се
в общия режим на самоначисляване, право на приспадане
на данъчен кредит по доставката, тъй като не са налице доказателства за използването
им за последващата икономическа дейност на лицето, тъй като от една страна,
същите не са налични при дружеството, а от друга - не са налице и
доказателства, относно получаването им от придобиващите дружества в
декларираните от ревизираното лице тристранни операции.
На основание чл.82, ал.1, чл.86, ал. 1 и
ал.2 и чл.66, ал. 1 от ЗДДС органите по приходите са определили допълнително
ДДС по фактура /инвойс/ № **********/23.08. 2016 г.
издадена на Black Fox
Gmbh за данъчен период м.08.2016 г. върху
данъчна основа 211 620.81 лв.; по фактура /инвойс/
№ **********/20.11.2016 г. върху данъчна основа 209 273.81лв. издаден на Black Fox Gmbh с VIN
DE********* и по фактура / инвойс №
**********/26.04.2017 г. върху данъчна основа 111 482.31 лв. на V.I.P. DESIGN GMBH с VIN DE********* през съответните данъчни
периоди.
Решаващият орган приема, че предмет на
спора са доставките на нови МПС, цитирани по - горе, във връзка с които е доначислен ДДС за декларирани от ревизираното дружество
посредничество в тристранни операции през м.08.2016г.,м.11.2016г. и през
м.04.2017г. но приети от ревизиращите органи като ВОП.
В решението, в частта с която е потвърден
РА е посочено, че в тежест на жалбоподателя е да представи изискуемите,
съгласно чл.9, ал.2 от ППЗДДС документи, доказващи обстоятелства по чл.62, ал.5
от ЗДДС. В правомощията на органа по приходите е да провери достоверността на
представените документи и да прецени с оглед на тяхната доказателствена сила
установяват ли същите действително осъществени тристранни операции. Отбелязано
е, че не е доказано изпълнението на условието на чл.9, ал.2, т.4 от ППЗДДС -
писмено потвърждение от придобиващия в тристранната операция, удостоверяващо,
че стоките са получени от придобиващия. На представените потвърждения липсва
подпис на придобиващия, налице е име и подпис на посредника Е. Х.
Органите по приходите и решаващият орган
са приели, че не е доказана тристранна
операция, поради което мястото на изпълнение на процесиите доставки се определя
по предвидените правила в чл.62 ЗДДС. Съгласно текста на ал. 1 от същата
разпоредба, мястото на изпълнение на вътреобщностното
придобиване е на територията на страната, когато стоките пристигат и превозът
им завършва на територията на страната. Независимо, че процесиите автомобили не
са пристигнали на територията на Република България, на основание чл.62, ал.2 ЗДДС мястото на изпълнение на вътреобщностното
придобиване е на територията на страната, когато лицето, придобиващо стоките, е
регистрирано по ЗДДС е придобило стоките под идентификационен номер, издаден в
страната. Текстът чл.62, ал.3 от ЗДДС предвижда неприложимост на алинея втора,
когато лицето разполага с доказателства, че вътреобщностното
придобиване на стоките е обложено в държавата членка, където стоките са
пристигнали или е завършил превозът им. В случая, тази държава е Германия и дружеството
не е ангажирало доказателства, че ВОП на процесните стоки са обложени в тази
държава- членка, по силата на чл. 15, т.4 от ЗДДС, поради което е налице ВОП, в
хипотезата на чл.62, ал.2 от ЗДДС и на основание чл.9, ат.3 от ППЗДДС данъкът е
изискуем от посредника.
Относно доводите на жалбоподателят, че
органите по приходите е следвало да съобразят приложението на разпоредбата на
чл.73а от ЗДДС, т.е да признаят правото на приспадане
на данъчен кредит, решаващият орган е сметнал искането за неоснователно, предвид че в случаите, когато стоките, които
подлежат на облагане като вътреобщностни
придобивания, за които се приема, че са осъществени в страната (когато тя е
държавата членка по идентификация), не пристигат в действителност и превозът им
не завършва на територията на страната, не може да се счита, че за
придобиванията възниква право на приспадане на данъчен кредит по общия ред на
ЗДДС. Ако лицето докаже, че това вътреобщностно
придобиване е обложено и в държавата-членка по пристигане на стоката,
приложение намира специалният режим на корекции на чл. 62, ал. 4 от ЗДДС,
подробно разяснен в чл. 10 ППЗДДС с цел избягване на двойно данъчно облагане,
но в случая не е доказано облагане на стоката с ДДС в Германия.
Жалбоподателят оспорва констатациите в
ревизионния акт досежно основанието и размера на начислените лихви за
неспазване на изискванията на чл. 117, ал.3 от ЗДДС. Оспорва и отказът да се
признае правото на данъчен кредит по описаните протоколи по чл.117, ал.1, т. 1
от ЗДДС. По тези доставки, жалбоподателят твърди, че е установено, че
автомобилите са транспортирани от ЕТ „Нунки-М.Х.“ -
превозвач, за което е представена международна товарителница. Посочва още, че
неправилно органите по приходи са приели, че от една страна фактическото
получаване на стоките е в Германия, а от друга, че не са налице доказателства
за извършени облагаеми доставки в Германия.
За данъчен период 01.02.2016 г.-
29.02.2016 г., ревизираното лице е подало справка-декларация с вх.№
03002570147/14.03.2016 г., в срока по чл.125 от ЗДДС с резултат за периода ДДС
за възстановяване в размер на 234,07 лв. Органът по приходите е установил, че ревизираното лице не е спазило изискванията
на чл.117, ал.3 от ЗДДС, като е издал и включил протоколи в дневника за покупки
и в дневника за продажби за д. п. м.02.2016 г. за осъществен ВОП през д. п. м.
12.2015 г., по следните инвойс фактури:
1.
инвойс
№ 1193077/21.12.2015 г. на стойност 28379 евро, левова равностойност на данъчната
основа в размер на 55504,50 лв., начислен ДДС в размер на 11100,90 лв. Издаден
е протокол по чл.117 от ЗДДС № 12/10.02.2016 г.;
2.
инвойс
№ 1193080/21.12.2015 г. на стойност 28379 евро, левова равностойност на
данъчната основа в размер на 55504.50 лв., начислен ДДС в размер на 11100,90
лв. Издаден е протокол по чл.117от ЗДДС № 13/10.02.2016 г.
3.
инвойс
№ 1193081/21.12.2015г. на стойност 30915,30 евро, левова равностойност на
данъчната основа в размер на 60465.07 лв., начислен ДДС в размер на 12093,01
лв. Издаден протокол по чл.117 от ЗДДС № 14/10.02.2016 г.
4.
инвойс
№ 1193083/21.12.2015 г. на стойност 30915,30 евро, левова равностойност на
данъчната основа в размер на 60465.07 лв., начислен ДДС в размер на 12093,01
лв. Издаден е протокол по чл.117от ЗДДС № 15/10.02.2016 г.
5.
инвойс
№ 1193086/21.12.2015г на стойност 30915,30 евро, левова равностойност на
данъчната основа в размер на 60465.07 лв начасилен ДДС в
размер на 12093,01 лв. Издаден е протокол по чл. 117от ЗДДС № 16/10.02.2016г.
6.
инвойс
№ 1193569/3 1.12.2015 г. i-m стойност
30915,30 евро, левова равностойност на данъчната основа в размер на 60465.07
лв., начислен ДДС в размер на 12093,01 лв. Издаден протокол по чл. 117 от ЗДДС
№ 17/10.02.2016 г.
7.
инвойс
№ 1193570/31.12.2015 г. на стойност 30915,30 евро, левова равностойност на
данъчната основа в размер на 60465.07 лв., начислен ДДС в размер на 12093,01
лв. Издаден е протокол по чл.117 от ЗДДС № 18/10.02.2016г.
Решаващият орган е приел, че ревизираното
лице не е спазило изискванията на чл.117, ал.3 от ЗДДС и на основание чл. 1 от
ЗЛДТДПДВ и чл. 175, ал.1 от ДОПК във връзка с чл.117, ал.3 от ЗДДС се дължат
лихви в общ размер на 666.71 лв. за периода от
45.02.2016 г. - до 14.03.2016 г. върху съответните
главници, съгласно приложен лихвен лист към РД.
В хода на административното обжалване е установено, че с инвойс фактура №: 022.2016/01.06.2016 г. /л.417 от преписката/, и с инвойс фактура №: 293/10/2016г. ревизираното дружество
придобива от SORTING CONSULTING LIMITED Кипър
МПС, подробно описани във фактурата.
От ревизираното лице са издадени протоколи
по чл. 117, ал. 1, т. 1 от ЗДДС както следва:
·
Протокол № 35/01.06.2016г. и са
документирани следните доставки на МПС:
-
по инв. фактура
№ 022.2016/01.06.2016r. SORTINO
CONSULTING LTD Мерцедес GLE 350WDC2923241A024884 данъчна основа 103 658.99
лв. и ДДС 20 73 1.79 лв.;
-
по инв. фактура
№ 022.2016/01.06.2016 г. SORTINO CONSULTING
LTD Мерцедес
GLE 350WDC2923241A024600 данъчна
основа 103 658.99 лв. и ДДС 20 731.79 лв.;
-
по инв. фактура
№ 022.2016/01.06.2016г. SORTINO CONSULTING
LTD Мерцедес
GLE 350WDC2923241A024929, данъчна
основа 103 658.99 лв. и ДДС 20 731.80 лв. Общо за д. п. м.06/2016г. данъчна
основа 414 635,96 лв. и ДДС 82 927,19 лв.
·
Протокол № 56/01.03.2017г. и са
документирани следните доставки на МПС:
-
по инв. фактура №
293/10/2016г. SORTINO CONSULTING LTD Мерцедес
GLE 350WDC2923241A024728 с
данъчна основа 103 658,99 лв и ДДС 20 731,80 лв. Общо за д. п. м.03/2017г. данъчна основа 103
658,99 лв. и ДДС 20 731,80 лв.
При ревизията е установено, че посочените
МПС-та са транспортирани от ЕТ „Нунки - М.Х.“ -
превозвач, с изпращач S.C.TIRIAC AUTO
S.R.L и
получател - SORTINO CONSULTING LTD Кипър,
по представено ЧМР № 1962/27.06.2016 г. За извършената транспортна услуга
превозвача е издал фактура №**********/20.06.2016 г. на SORTINO CONSULTING LTD с № СУ 10137149 на
стойност 1750 евро с описание на услугата: заплащане за извършен транспорт с
автомобил Р****РМ / Р****ЕХ. Приложено е и ЧМР, с което стоката е изпратена за
клиент от Германия - V.I.P. DESIGN GMBH
от
страна на ревизираното лице на дата 03.06.2016 г.
Във връзка с горното органите по приходи
са приели, че страната на фактическо получаване на стоките е Германия. Към
преписката не са налице доказателства, че въпросните МПС са пристигали в Р
България. Във връзка с тези доставки, органите по приходи са констатирали, че
дружеството - жалбоподател е декларирало и ползвало право на приспадане на
пълен данъчен кредит в отчетен регистър - дневник за покупките, съгласно чл.
72, ал. 2, т. 2 и чл.124, ал. 4 от ЗДДС. В резултат на горното, органите по
приходите са приели, че на основание чл. 68, ал. 1, т.4, ал.2 от ЗДДС, чл. 69,
ал.1, т. 3 от ЗДДС във връзка с чл.7, ал.1 от ЗДДС, чл. 17, ал.1 от ЗДДС, от
ЗДДС на дружеството следва да не бъде признато декларираното право на приспадане
на данъчен кредит по гореописаните протоколи за придобиване на стоки, които не
са използвани от лицето за извършването на облагаеми доставки, както на
територията на страната, така и извън
нея на стойност и ДДС, както
следва: м.06/2016 г., дан. основа 414 635.96
лева и ДДС 82 927.19 лева и д.п. м.03/2017г.
данъчна основа 103 658.99 лева и ДДС 20 731.80 лева.
Съображенията
на съда по приложението на материалния закон са следните:
І. По отношение на тристранните операции:
1. За данъчен период м.08.2016г. „Прайм Рент а Кар“ е декларирало
като посредник в тристранна операция доставка на Мерцедес Бенц S500 с идентификационен номер WDD2221631A251433. Според писмо на ОД на
МВР-Варна, сектор „Пътна полиция“ до
НАП с вх.№366-12/02.01.2019г. /стр.67 от делото/ автомобилът е бил
първоначално регистриран на 15.08.2016г. с рег. № В **** ВК и на 25.08.2016г.
регистрацията му в КАТ е била прекратена. Към писмото е приложена извадка от
регистъра за първоначална регистрация и дерегистрация.
Според справката от МВР няма данни за извършени с този автомобил задгранични
пътувания, което не означава обезателно, че такива не са били осъществени предвид
свободното и безвизово предвижване на европейски граждани с техните леки
автомобили в рамките на Европейския съюз, което не е свързано със събиране на
информация за всяко едно пресичане границите на държава-членка.
2. За данъчен период м.04.2017г. „Прайм Рент а Кар“ е декларирало
като посредник в тристранна операция доставка на Мерцедес Бенц S500 с идентификационен номер WDC1660631A822750.
Според писмо на ОД на МВР-Варна, сектор „Пътна полиция“ до НАП
с вх.№366-12/02.01.2019г. /стр.67
от делото/ автомобилът е бил първоначално регистриран на 25.04.2017г. в КАТ с
рег.№ В ****ВН, като регистрацията му е била прекратена на 18.05.2017г. Към
писмото е приложена извадка от регистъра за първоначална регистрация и дерегистрация. Посоченото в справката на МВР, че за автомобил с рег. №В****ВН има
данни, че е излязъл извън територията на България през ГКПП „Дунав мост“ на
02.09.2018г. в 16.00ч. не противоречи на данните, че неговата регистрация е
била прекратена на 18.05.2017г., тъй като основанието за това е било „напускане
на страната“. Излизането на автомобила извън границите на България не се отрича и от самия жалбоподател.
Жалбоподателят не оспорва факта, че двата
автомобила, предмет на доставките по фактура №0…34/26.04.2017г. и фактура №
0…22/23.08.2016г. са били регистрирани в КАТ с номера съответно В****ВН и В****ВК,
което се заявява от неговия процесуален представител адв.С.
в съдебното заседание на 18.12.2019г. Това изявление означава, че
жалбоподателят не оспорва истинността на официалния свидетелстващ документ,
какъвто се явява извадката от регистъра на КАТ за регистриране на МПС, тъй като
не се твърди, че документа е неверен. Неоспорване на
отразеното в документа действително регистриране на автомобилите означава, че
жалбоподателя не твърди, че удостоверените в регистъра на КАТ факти по
регистрацията на двата автомобила не отговарят на действителното фактическо положение.
Възражението му е, че са били
регистрирани само по документи, без фактически да са влизали на територията на
Република България и тяхната регистрация в КАТ е била извършена погрешно от
дружеството, което грешно е изпратило техните документи в КАТ заедно с тези на
останалите автомобили, които са били закупени от него с цел ВОД. Този довод за
объркване при представянето на документи пред КАТ за регистриране на автомобили
е несериозен и не може да убеди съда, че тези превозни средства са били превозени от доставчика
направо до крайния получател без да са били получени от посредника на територията на Република България.
С разпита на свидетелката В. В. Д., която
е била упълномощена от Е Хда извършва регистрация в
КАТ на автомобилите – предмет на търговски сделки, извършвани от неговото
дружество, жалбоподателят заявявайки, че не отрича факта на регистрация на двата процесни
автомобила, целеше да установи, че материализираното с извадката от регистъра
на КАТ за първоначална регистрация на автомобили изявление не отговаря на
действителната воля на лицето, направило регистрацията на автомобилите.
Опровергаването на съответствието на заявеното от външна страна волеизявление с
действителната воля на длъжностното лице представлява опровергаване
съдържанието на официален документ по смисъла на чл.164 ал.1 т.2 от ГПК, чиято
разпоредба не допуска това да се
извършва със свидетелски показания, във връзка с което съдът не допусна събиране
на свидетелски показания от В. В. Д..
Неправилни са разсъжденията на
жалбоподателя за прилагането на Наредба № I-45 от 24 март 2000 г. за регистриране,
отчет, спиране от движение и пускане в движение, временно отнемане,
прекратяване и възстановяване на регистрацията на моторните превозни средства и
ремаркета, теглени от тях и реда за предоставяне на данни за регистрираните
пътни превозни средства /загл.изм. и доп. – ДВ бр.105 от 2002г., изм. – ДВ бр.67 от
2012., идм. ДВ бр.20 от 2018г./. Действително, съгласно чл.5 ал.3 т.1 от нея, при регистрация на превозното средство идентификация се извършва в
случаите, когато се изисква. Самото понятие „идентификация“ е обяснено в §2 т.8
от ДР на цитираната наредба и е съвкупност от действия, извършвани за: а) сверяване данните на
идентификационните номера от документите с тези върху превозното средство; б) (изм. - ДВ, бр. 67 от
2012 г.) проверка на превозното средство в АИС ИД - НШИС; в) проверка в масива за
регистрирани превозни средства по идентификационен номер и по регистрационен
номер (ако има регистрация); г) проверка за наличие на данни в масива за марки и модели; д) проверка в
международните масиви за издирвани МПС; е) проверка в международните масиви за регистрирани
МПС; ж) проверка за
съответствие на всички данни на представеното превозно средство с данните,
описани в документите за собственост и произход; з) (нова - ДВ, бр. 67 от 2012 г.) проверка
на ПС за изменение в конструкцията. От друга страна, регистрацията на превозно
средство по смисъла на §2 т.4 от ДР на горепосочената наредба, е административно разрешение за превозното
средство да участва в пътното движение, включващо идентификацията на превозното
средство и издаването на табели с регистрационен номер. Освен това, според чл.5 ал.3 т.4 (Предишна ал. 2 - ДВ,
бр. 21 от 2006 г., изм. - ДВ, бр. 94 от 2009 г., изм. - ДВ, бр. 67 от 2012 г.) от наредбата, при регистрация на ППС звената на МВР извършват
необходимите проверки за техническата изправност на превозното средство и
неговото комплектоване, което изисква физическо
присъствие на автомобила. Не на последно място, нормата на чл.10 ал.4 от
горецитираната наредба, изисква табелите
с регистрационен номер да се монтират в пунктовете за регистрация от служители
на отдел/сектор "Пътна полиция" при СДВР/ОДМВР на местата, определени
от производителя. Монтаж на табели с регистрационен номер извън пунктовете за
регистрация и идентификация на звената "Пътна полиция" се извършва по
реда на чл.
6. В алинея 5 на същата разпоредба е обяснено, че табелите с регистрационен
номер се закрепват отпред и отзад (или само отзад) перпендикулярно на средното
надлъжно сечение на превозното средство, а когато това е невъзможно - в лявата
част, така че да се осигури тяхната видимост и осветеност нощно време. При
закрепването не трябва да се нарушава формата на табелата, целостта на
графиката и символите на номера. Тоест, регистрацията на дадено превозно
средство според нормите, действали в ревизирания период, включва не само
идентификация, но и монтаж на табелите с регистрационен номер, което изисква
физическото присъствие на автомобила.
Във връзка със спазване на горецитираните
норми, в изпълнение на съдебни указания, по делото беше получено писмо от сектор „Пътна полиция“ при ОД на МВР
– Варна с вх.№3735/28.02.2019г.
/стр.103/, в което се уточнява, че
регистрационните табели се монтират от служители на „РМ 3“, техник-механик,
определен за монтажа им, той ги е получил срещу подпис и лично ги е монтирал на
съответното МПС. Заявява се, че по
никакъв повод длъжностното лице не е предоставя
регистрационните табели на гражданите преди монтирането им. Отбелязва се, че на
15.08.2016г. служителят, определен за монтаж на регистрационни табели е получил
два броя с номер В **** ВК, което
действие преди това е удостоверил с подписа си в дневник за предаване на регистрационни
табели, регистриран инв. №117/09.05.2016г. по описа
на сектор „Пътна полиция“ при ОД на МВР
– Варна. На 25.04.2017г. служителят, определен за монтаж на регистрационни
табели е получил два броя с номер В****ВН,
което действие преди това е удостоверил с подписа си в дневник за предаване на
регистрационни табели, регистриран инв.
№80/13.04.2017г. по описа на сектор
„Пътна полиция“ при ОД на МВР – Варна. Гореспоменатите факти са доказани
с приложеното заверено копие от дневник за предаване на регистрационни табели
на служител от сектор „Пътна полиция“ с оглед монтирането им на регистрираните
ПС с инв.№ 80/13.04.2017г. /стр.105 от делото/.
Представени са протоколи бракуване на
регистрационни табели с рег.№18017/25.08.2016г. за бракуване на регистрационни
табели с №№ В **** ВК /първоначална регистрация от 15.08.2016г./ и с рег.№
819р-10462 от 22.05.2017г. във връзка с регистрационни табели с № В****ВН /с първоначална регистрация от 25.04.2017г./.
Приложени са и документите, касаещи първоначалната регистрация и прекратяването
ѝ на леките автомобили с рег. № В****ВК
и В****ВН към писмо от сектор „Пътна полиция“ при ОД на МВР – Варна с
вх.№3611/27.02.2019г., от които е видно,
че не е била извършена идентификация при първоначалното им регистриране, което
е било осъществено по документи, без това да изключва физическото монтиране на
регистрационните табели върху самите автомобили. Пребиваването на автомобилите
на територията на България и тяхната регистрация се доказва и от представените
към писмо от сектор „Пътна полиция“ при ОД на МВР – Варна с
вх.№3611/27.02.2019г. удостоверение №3146522/25.04.2017г. за лек автомобил с
идентификационен номер WDC1660631A822750
/стр.128
от делото/ и удостоверение № 3118419/12.08.2016г. за лек автомобил с идентификационен номер WDD2221631A251433, и двете издадени от „Ауторек“ АД във връзка с оползотворяването им при
последващо излизане от употреба. Към същото цитирано писмо са приложени и
заверени копия от декларации с вх.№819000-20551/18.05.2017г. и
вх.№819000-29386/25.08.2016г. от В. В. Д., представляваща Е Хвъз
основа на негово пълномощно /приложено по делото/, в които е декларирано от
името на „Сортино Кънсалтинг“
ЕООД /предходното име на фирмата на жалбоподателя/ пред началник сектор в КАТ гр.Варна износ на двата процесни автомобили с рег. № В****ВК /стр.152 от делото/ и с рег.№ В****ВН
/стр.131/, които ще напуснат от страната, ще бъдат изнесени от страната. Датата
на едната декларация от пълномощника на дружеството в съвпада с протокола за
бракуване на регистрационните табели, а датата на другата декларация предхожда
съответния протокол за бракуване. Събраните
писмени доказателства включително такива изхождащи от пълномощника на Е Х– В.
В. Д., още веднъж потвърждават факта на пребиваване и регистриране на процесните
два автомобила в България. Декларациите на В. Д., в които тя изрично е заявила
пред органите на МВР, че при посочване на неверни данни ще носи наказателна
отговорност по чл.313 от НК, за износ на двата автомобила са пречка за събирането
на нейните свидетелски показания за установяване
на обратния факт, че процесните МПС изобщо не са влизали в територията на
Българската държава, което е отчетено от съда при отказа да бъде разпитана.
Фактът на
регистрация в КАТ на горепосочените два автомобила сочи на пристигане на
автомобилите в България, което изключва определянето на сделката като
тристранна по смисъла на чл.15 от ЗДДС, чиято разпоредба в т.2 изисква стоките
да се транспортират директно от държава
членка А /прехвърлител/ до държава членка В
/придобиващ/, т.е. да не навлизат на територията на държава членка Б
/посредник/. Следователно, по отношение на тези две сделки жалбоподателят е
получател по вътреобщностно придобиване от прихвърлителя R. W. GmbH, регистриран за целите
на ДДС в Австрия /друга държава-членка/, поради което РЛ е следвало да издаде протокол по реда на чл. 117, ал. 1, т.1 от ЗДДС за извършеното придобиване, с който да начисли ДДС и да включи протокола в
дневника за продажбите за съответния данъчен период.
Вместо това, съгласно
съдебно-счетоводната експертиза с вх.№ 10208/26.06.2019г. придобиването на
трита автомобила марка Мерцедес Бенц S 500 е посочено от
жалбоподателя в дневника за покупки за съответните данъчни периоди на издаване на фактурите по придобиването им.
Последващите им продажби на Black Fox GmbH и на V.I.P. Design GmbH са отразени в дневника за продажби на съответните данъчни периоди
на издадените от жалбоподателя фактури към клиентите му. Посочени са от
ревизираното лице в подадени VIES декларации за съответните данъчни периоди
на издаване на фактурата за продажба и са включени в справка-декларация по
ЗДДС.
При наличието на неоспорими
доказателства, че мястото на изпълнение на доставката на горепосочените два
автомобила е на територията на Република България и не са били изпълнени
изискванията на чл.62 ал.5 от ЗДДС, данъкът върху добавената стойност при ВОП
става изискуем от посредника „Прайм Рент а Кар“ – чл.9 ал.3 от ППЗДДС. Жалбоподателят
е следвало да издаде съответния протокол по чл.117 от ЗДДС и да самоначисли данъка. Като не е
сторил това, правилно и законосъобразно на основание чл.82 ал.1, чл.86 ал.1 и ал.2 и
чл.66 ал.1 от ЗДДС органите по приходите са определили допълнително ДДС в
размер на 42 324.16 лева върху данъчна основа от 211 620.81 лева по
фактура №0…22/23.08.2016г., издадена от жалбоподателя в полза на Black Fox GmbH за данъчен период м.08.2016г. и са определили допълнително ДДС в
размер на 22 296.46 лева върху данъчна основа от 111 482.31 лева по
фактура №0…34/26.04.2017г., издадена от жалбоподателя към V.I.P.Design GmbH за данъчен
период м.04.2017г. В тази част жалбата срещу ревизионния акт
трябва да бъде отхвърлена като неоснователна по отношение на определеното
задължение за ДДС в размер на 42 324.16 лева и лихви от 7 078.09 лева
за данъчен период м.08.2016г. и ДДС в размер на 22 296.46 лева и лихви от
2 229.82 лева за данъчен период м.04.2017г.
3. За данъчен период м.11.2016г. „Прайм Рент а Кар“ е декларирало
като посредник в тристранна операция доставка на Мерцедес Бенц S500 с идентификационен номер WDD2221631A256523,
която сделка не е призната от ревизиращите органи, поради липса на писмено
потвърждение от придобиващия в тристранната операция, каквото се изисква на
основание чл.9 ал.2 т.4 от ППЗДДС и липсата на информация за извършени плащания
от придобиващия към посредника, както и от посредника към прехвърлителя.
Посочено е в ревизионния доклад, че представеното писмено потвърждение /стр.39-гръб
от преписката/ от придобиващия в тристранната операция, че стоката по фактура
№0…27/20.11.2016г. е получена на 23.11.2016г. в Мюнхен, не доказва този факт, тъй като не са
представени доказателства за мястото на получаване, и представената международна
товарителница № 0001097 е с непълни данни, което я прави негодно доказателство.
Съгласно разпоредбата на чл.9 ал.2 т.4 от
ППЗДДС (Доп. - ДВ, бр. 8 от 2016 г., в сила от
29.01.2016 г.), писмено потвърждение от придобиващия в тристранната
операция, удостоверяващо, че стоките са получени, в което се посочват: дата и
място на получаване, вид и количество на стоката, и алтернативно вид, марка и
регистрационен номер на превозното средство, с което е извършен транспортът,
име на лицето, предало стоките, и длъжностното му качество, име на лицето,
получило стоките, и длъжностното му качество, или в случаите на транспорт на
стоки чрез куриерска услуга - номер на товарителница. В потвърждението,
издадено от Black Fox GmbH /стр.39-гръб
от преписката/ към фактура №0…27/20.11.2016г. е посочено, че Мерцедес Бенц S500 с идентификационен номер WDD2221631A256523
е получен на 23.11.2016г. в Мюнхен, като транспортът е извършен от ППС с рег.№ M-YP 7119/M-DG 755 и стоката е предадена от
Е. Х.. По ревизионната преписка има данни, че Е Хе
управител и представляващ „Прайм Рент
а Кар“ ЕООД. Има подпис и печат на получателя Black Fox GmbH, но не е посочено името
на лицето, получило стоката и длъжностното му качество. Ако органите по
приходите са имали съмнения, че потвърждението носещо печата на Black Fox GmbH не е подписано от
неговия управител и/или представляващ е
следвало в изпълнение на принципа на обективност /чл.3 от ДОПК/ и принципа на служебното начало /чл.5 от ДОПК/
да изследват този факт чрез събиране на доказателства и възлагане на почеркова експертиза. Органите по приходите са подчинени на
разпоредбата на чл.37 ал.1 от ДОПК, според която доказателствата в
административното производство се събират служебно от тях или по инициатива на
субекта. Всички събрани доказателства подлежат на обективна преценка и анализ.
В представената международна товарителница
№ 0001097 във връзка с превоза на лек автомобил Мерцедес Бенц S500 с идентификационен номер WDD2221631A256523
е
посочено, че изпращач е R. W. GmbH, получател - Sortino Consulting /името на първоначалната регистрация на дружеството-жалбоподател, според констатациите в
ревизионния доклад/, мястото на получаване е Мюнхен,
Германия, а датата на получаване – 21.11.2016г. Получател в международната товарителница
би трябвало да бъде Black Fox
GmbH според фактура
№0…27/20.11.2016г., предвид твърдението на жалбоподателя, че Sortino Consulting е посредник в тристранна
сделка. Датите на получаване на въпросния автомобил според потвърждението,
издадено от придобиващия Black
Fox GmbH и международната
товарителница № 0001097 са различни. В същото време, данните от фактурата за
покупка, фактурата за продажба и потвърждението от придобиващата фирма съвпадат. Според приетата съдебно-счетоводна експертиза
с вх.№10208/26.06.2019г. по фактура №61100195/18.11.2016г. /за автомобил с
идентификационен номер WDD2221631A256523/,
издадена от доставчика R. W. GmbH Австрия на стойност 100 400 евро
и левова равностойност 196 365.33 лева са извършени плащания от „Прайм Рент а Кар“ към доставчика на 30.09.2016г. на 979.15 евро и
на 17.11.2016г. на 186 586.18 евро. Плащането от клиента Black Fox GmbH към „Прайм
Рент а Кар“ в размер на 189 715.51 евро е било
извършено на 15.11.2016г. Вещото лице е установило, че всички плащания от
жалбоподателя към доставчика и от клиентите към жалбоподателя са били извършени
по банков път по сметка в евро.
При съвкупната преценка на документите,
свързани с доставката на Мерцедес Бенц S500 с идентификационен номер WDD2221631A256523
през данъчен период м.11.2016г. и при липса на доказателства, че този автомобил
е пристигнал на територията на България, съдът намира, че е бил предмет на
тристранна сделка по смисъла на чл.15 от ЗДДС, в която „Прайм Рент а Кар“ е действало като посредник.
За да се приеме, че доставката му е
завършила в Германия, както твърди жалбоподателя, следва да са налице
предпоставките на чл.62 ал.5 от ЗДДС,
чието изпълнение съдът намира за доказани от жалбоподателя, предвид
следното: Представил е фактура от R. W. GmbH Австрия №61100195/18.11.2016г. за
придобиване на Мерцедес Бенц S500
с идентификационен номер WDD2221631A256523 на
стойност 100 400 евро /196 365.53 лева/ под идентификационния си номер по
чл.94 ал.2 от ЗДДС. Плащането на посредника към доставчика е било осъществено
на чрез два банкови превода: на 30.09.2016г. – 9779.15 лева и на 17.11.2016г. -
186 586.18 лева. Осъществил е
последваща доставка на стоката до придобиващия в тристранната операция –
Black Fox GmbH, за което посредникът
/макар
и под старото си име Sortino Consulting Ltd/ е издал фактура
№0…27/20.11.2016г.
на стойност 107 000 евро /209 273.81 лева/. Плащането от клиента към
посредника е било извършено по банков път на 15.11.2016г. по сметка в евро.
Следователно, опровергано е твърдението на
органите по приходите, че липсва информация за извършени плащания от
придобиващият към посредника, както и от посредникът към прехвърлителя.
Фактурата, издадена от жалбоподателя – посредник в тази тристранна операция към
придобиващия съдържа всички реквизити по чл.114 от ЗДДС. Посочено е, че ДДС е с
нулева ставка, макар и да не е
конкретизирано, че се дължи от придобиващия в тристранната операция. Жалбоподателят
е подал VIES декларация за тристранната сделка,
което се потвърждава и от вещото лице.
Предвид доказания факт, че сделката с предмет - Мерцедес Бенц S500 с идентификационен номер WDD2221631A256523
е тристранна, в която жалбоподателят е участвал като посредник, то последващата
продажба на автомобила не представлява осъществен от него ВОД, по който ДДС да
е дължим от доставчика, както неправилно и незаконосъобразно са приели органите
по приходите, прилагайки чл.82 ал.1, чл.86 ал.1 и ал.2 и чл.66 ал.1 от ЗДДС
като са определили допълнително ДДС върху данъчна основа 209 273.81 лева
по фактура №0…27/20.11.2016г., издадена от жалбоподателя към Black Fox GmbH. Данъкът се дължи от
придобиващия – в случая Black
Fox GmbH.
Доказването на факта за плащане на ДДС от придобиващия в тристранната сделка
щеше да лежи върху жалбоподателя, ако той се беше самообложил
с ДДС въз основа на протокол по чл.117 от ЗДДС и след това претендираше от нея
приспадане на данъчен кредит. По отношение на тази сделка въпросът дали ДДС е
бил платен в Германия не подлежи изобщо на обсъждане, защото върху тази
тристранна операция посредникът /жалбоподателя/ не претендира приспадане на
данъчен кредит и за него сделката е с
нулева ставка на ДДС.
С оглед на горното, ревизионния акт следва
да бъде отменен като материално незаконосъобразен в частта, с която е
определено задължение за ДДС в размер на 41 846.17 лева и лихви от 7 773.57
лева за данъчен период м.11.2016г.
ІІ. По отношение правото на приспадане на
данъчен кредит:
„Прайм Рент а Кар“ ЕООД е декларирало право на приспадане на пълен
данъчен кредит за доставка на нови автомобили, отразявайки в отчетните
регистри, съгласно чл.72 ал.2 т.2 и чл.124 ал.4 от ЗДДС протоколи по чл.117
ал.1 т.1 от ЗДДС.
1.
За данъчен период м.06.2016г.
жалбоподателят е съставил протокол №35/01.06.2016г. във връзка с фактура/инвойс/ №022.2016/01.06.2016г. с обща данъчна основа в
размер на 414 635.96 лева и ДДС 82927.19 лева, издадена от Sortino Consulting Ltd Кипър за ВОП на следните автомобили:
·
мерцедес GLE 350WDC2923241A024884 с
данъчна основа 103 658.99 лева и ДДС 20 731.79 лева;
·
мерцедес GLE 350WDC2923241А024600 с данъчна основа 103 658.99
лева и ДДС 20 731.79 лева;
·
мерцедес GLE 350WDC2923241A024929 с данъчна основа
103 658.99 лева и ДДС 20 731.80 лева;
·
мерцедес GLE 350WDC2923241A024693 с данъчна основа
103 658.99 лева и ДДС 20 731.80 лева.
За периода 01.06.2016г. – 30.06.2016г.
жалбоподателят е подал справка-декларация с вх.№ 03002645320/14.07.2016г. в
срока по чл.125 от ЗДДС, в която е декларирал резултат – 0.00 лева. На
основание чл.68 ал.1 т.4, ал.2 от ЗДДС, чл.69 ал.1, ал.3 от ЗДДС във връзка с
чл.7 ал.1 от ЗДДС, чл.17 ал.1 от ЗДДС и чл.69 ал.2 от ЗДДС в ревизионния акт не
е признато приспадане на данъчен кредит в размер на 82 927.19 лева по
протокол №35/01.06.2016г.
2.
За данъчен период м.03.2017г.
жалбоподателят е съставил протокол №56/01.03.2017г. във връзка с фактура №293/10/2016г., издадена
от Sortino Consulting Ltd Кипър за мерцедес GLE 350WDC2923241A024728 с данъчна основа
103 658.99 лева и ДДС 20 731.80 лева.
За периода 01.03.2017г.-31.03.2017г.
жалбоподателят е подал справка-декларация с вх.№ 03002820796/13.04.2017г. в
срока по чл.125 от ЗДДС, в която е декларирал резултат – ДДС за възстановяване
в размер на 25.97 лева /разликата между начислен ДДС в размер на 20 731.80
лева и данъчен кредит в размер на 20 757.77 лева/. На основание чл.68 ал.1
т.4, ал.2 от ЗДДС, чл.69 ал.1, ал.3 от ЗДДС във връзка с чл.7 ал.1 от ЗДДС,
чл.17 ал.1 от ЗДДС и чл.69 ал.2 от ЗДДС в ревизионния акт не е признато
приспадане на данъчен кредит в размер на 20 731.80 лева по протокол
№56/01.03.2017г.
Лек автомобил мерцедес GLE 350WDC2923241A024728 фигурира в
международна товарителница №2795 /стр.44-гръб от преписката/ с превозвач ЕТ „Нунки-М.Х.“ с
изпращач Sortino Consulting с идент.
№ *********, България и получател V.I.P. Design GmbH. Стоката е тръгнала от гр.Бяла, България на 20.10.2016г. и е пристигнала в Мейнбург, Германия, за което е приложено потвърждение от
26.10.2016г. от получателя V.I.P.
Design GmbH /стр.44 от преписката/. За доставката на този
автомобил е издадена от Sortino Consulting фактура №0…26/20.10.2016г.
на стойност 54 000 евро. За лек автомобил мерцедес GLE 350WDC2923241A024728 е налице
единствено международна товарителница с превозвач ЕТ „Нунки-М.Х.“,
изпращач S.C.TIRIAC AUTO
S.R.L. Румъния,
и получател Sortino Consulting Ltd Кипър. Липсват документи
удостоверяващи по безспорен и категоричен начин осъществения превоз от Кипър до
България – товарителница, договор за превоз и договор за продажба с S.C.TIRIAC AUTO S.R.L. Румъния или с Sortino Consulting Ltd Кипър, фактури за
заплащането му и др. Представени са договори за продажба с №2638/19.08.2015г.
между “Сортино Кънсалтинг“ ЕООД, България и AUTOKLASS CENTER S.R.L. Румъния, от
19.08.2015г. между “Сортино Кънсалтинг“ ЕООД, България и S.C.COLINA MOTORS S.R.L. Румъния,
с №33/31.08.2015г. между “Сортино Кънсалтинг“ ЕООД, България и Porsche Inter Auto Румъния, които дружества
нямат отношение към твърдения от жалбоподателя ВОП на мерцедес GLE 350WDC2923241A024728.
Приспадането на данъчния
кредит за горепосочените данъчни периоди е отказано с мотивите, че стоките,
за които са били съставени протоколи за придобиването им от жалбоподателя не са
били използвани за извършването на облагаеми доставки, както в България, така и
извън нея /ВОД/. В ревизионния доклад е посочено, че представената международна
товарителница № 1962 /стр.81 от преписката/ за превоз на автомобили с номера на
двигателите 350WDC2923241А024600
и 350WDC2923241A024929,
издадена от превозвачът ЕТ „Нунки-М.Х.“, в която е
посочен за изпращач S.C.TIRIAC
AUTO S.R.L. Румъния, и получател Sortino Consulting Ltd Кипър и не е посочено
името на лицето и адрес на получаване. Не е описано транспортното средство, с
което е бил извършен превоза. Липсват доказателства относно мястото на
пристигане на стоката, описана в представената международна товарителница. За
извършената транспортна услуга превозвачът е издал фактура №0…19061/20.06.2016г.
в полза на Sortino Consulting Ltd Кипър с идент. № CY
10137149
на стойност 1750 евро с описание на услугата – заплащане на извършен транспорт с
автомобил Р****РМ/Р****ЕХ. Приложена е международна товарителница, с която
стоката е била изпратена на 03.06.2016г. от ревизираното лице за клиент в
Германия – V.I.P. Design GmbH.
Органите
по приходите са приели, че страната на фактическото получаване на стоките е
Германия и не са представени доказателства, че са били получени в България,
поради което мястото на тяхното крайно потребление е Германия. Приели са, че не
е установено извършване на облагаеми доставки на територията на Германия и
начисляване на данък, както и доставки с място на изпълнение извън територията
на България по реда на чл.69 ал.2 т.1 от ЗДДС независимо, че стоките са
счетоводно отразени като продадени.
В съдебното заседание на 23.01.2019г.
процесуалния представител на жалбоподателя адв. С. е заявил, че: „Превоза на
автомобилите е с чуждестранен превозвач, видно от товарителниците, с които ЕТ „Нунки“ не разполага с такива автомобили.“. В молба вх.№
2487/08.02.2019г., адв.С. отново подчертава, че
транспортът е бил извършен от чуждестранен превозвач за сметка на придобиващия
в тристранните операции, поради което е безпредметно изследването на
документите във връзка с транспорта в счетоводството на ЕТ „Нунки-М.Х.“.
Според заключението на вещото лице с вх.№
10208/26.06.2019г. от представените в хода на ревизията документи от ЕТ „Нунки-М.Х.“ във връзка с извършената му насрещна проверка,
едноличният търговец не е осъществявал транспорт до България с получател – „Прайм Рент а Кар“ ЕООД. Вещото
лице не е установило документи в счетоводството на едноличния търговец относно
процесните тристранни операции, свързани с извършване на превоз на
автомобили по фактурите, издадени от
жалбоподателя към Sortino
Consulting Ltd Кипър.
С оглед на гореизложеното, съдът намира за
недоказан факта по реда на пълното и главно доказване, че превозът на
автомобилите от Кипър до България е бил извършен от ЕТ „Нунки-М.Х.“.
Твърденията на пълномощника на жалбоподателя, че този превоз е бил извършен от
чуждестранен превозвач за сметка на придобиващия не са подкрепени с доказателства нито в
ревизионното, нито в съдебното производство. Недостатъчни са доказателствата в
адм. преписка в това число и фактури/инвойс, издадени
от ЕТ „Нунки-М.Х.“ към Sortino Consulting Ltd Кипър за установяване на
ВОП от Кипър към България, тъй като те биха могли да се свържат само с превози от Румъния към Кипър.
Следователно, правилни са констатациите на
органите по приходите, че не е доказано пристигането на тези автомобили в
България и страната на получаването им е Германия.
Жалбоподателят твърди, че тези автомобили
са предмет на ВОП, и след получаването им от Кипър в България са били предмет
на ВОД към Германия. Превозът на процесните автомобили от Кипър до България е
следвало да бъде установен от ревизираното лице в условията на пълно и главно
доказване, което не е строено от него нито в хода на ревизията, нито в
съдебното производство.
По съдебно-счетоводната експертиза се
установява, че описаните в двата горепосочени протокола автомобили са били продадени на V.I.P. Design GmbH с фактура №0…19/01.06.2016г.
на обща стойност 216 000 евро /стр.84-гръб от преписката/ като във
фактурата са описани номерата на двигателите на автомобилите. Приложена е още
една международна товарителница №1723 /стр.83 от преписката/, издадена от
превозвача ЕТ „Нунки-М.Х.“, в която е посочено, че
изпращач е Sortino Consulting с идент.
№*********, България, като автомобилите с номера на двигателите: 350WDC2923241A024884, 350WDC2923241А024600, 350WDC2923241A024929, 350WDC2923241A024693 са тръгнали от гр.Бяла на 03.06.2016г., получател е V.I.P. Design GmbH, с място на получаване: Мейнбург, Германия. За получаването
на стоката е приложено потвърждение /стр.287 от преписката/ от получателя V.I.P. Design GmbH.
Съществуването на товарителници за превози
започващи от България към Германия изключва съществуването на тристранна сделка
по смисъла на чл.15 от ЗДДС, започваща от
Румъния през Кипър за Германия с предмет-автомобилите с номера на двигателите: 350WDC2923241A024884,
350WDC2923241А024600,
350WDC2923241A024929,
350WDC2923241A024693,
350WDC2923241A024728 и посредник – „Прайм Рент а Кар“ ЕООД, макар че
счетоводното отразяване на тристранна сделка да е сходно с това на ВОП и
последващ ВОД на същите стоки. Съдът намира за необходимо да отбележи, че
счетоводните записвания сами по себе си не доказват осъществяването на дадена
сделка, защото те само отразяват данни от първичните счетоводни документи. Това
означава, че ако липсват първични счетоводни документи, отразеното в
счетоводството не е достатъчно за безспорно установяване на сделка и нейния
характер. Същото важи и когато счетоводните записвания противоречат на
наличните първични счетоводни документи.
Дори и да се приеме, че горепосочените
четири леки автомобила са били предмет на ВОД, осъществено от Sortino Consulting с идент.
№*********, България до V.I.P. Design GmbH в Германия, липсват доказателства
за получаването им в България. В случая стоките са били придобити от
жалбоподателя под идентификационния му номер, издаден в България, но данните по
делото сочат, че те са пристигнали директно в Германия. При тези обстоятелства,
за да се приеме, че е налице тристранна сделка, по която жалбоподателя в
качеството си на посредник може да претендира право на приспадане на данъчен кредит самият
той трябва да докаже спазване изискванията на чл.62 ал.3 във връзка с ал.2 от ЗДДС. Алинея 4 на чл.62 от ЗДДС сочи, че ако вътреобщностното
придобиване е обложено съгласно ал. 2 и впоследствие лицето докаже, че това вътреобщностно придобиване е обложено и в държавата членка,
където стоките пристигат или завършва превозът им, лицето коригира резултата от
прилагането на ал. 2. Следователно, фактът, че ВОП е бил обложен в Германия
/където автомобилите са пристигнали и превозът е бил завършен/ е в тежест на
доказване на „Прайм Рент а
Кар“ ЕООД като лице, претендиращо приспадане на данъчен кредит. Разпоредбата на
чл.9 ал.3 от ППЗДДС, към която препраща чл.62 ал.6 от ЗДДС, категорично
определя, че търговецът трябва да се снабди с документите по ал.2 на чл.9 от
ППЗДДС до изтичане на данъчния период, следващ данъчния период, през който
данъкът за вътреобщностното придобиване по чл. 62, ал. 2 от би станал изискуем.
След изтичане на този срок, ако посредникът в тристранната операция не се е
снабдил с документите за
доказване на обстоятелствата по чл. 62, ал. 5
от ЗДДС счита
се, че вътреобщностно придобиване е с място на
изпълнение на територията на страната, данъкът за което става изискуем от
посредника. Настоящият казус е точно такъв, документите относно установяване на
обстоятелствата по чл.62 ал.5 от ЗДДС не са били събрани от „Прайм Рент а Кар“ ЕООД в срока по
чл.9 ал.3 от ППЗДДС до изтичане на данъчния
период, следващ данъчния период, през който данъкът за вътреобщностното
придобиване по чл. 62, ал. 2 от би
станал изискуем. Искането му едва в съдебното производство съдът да възложи на
ответника събирането на такива доказателства е процесуално недопустимо, защото
е извън срока на цитираните по-горе приложими
разпоредби и с него се цели незаконосъобразно прехвърляне на
доказателствената тежест от ревизираното лице към органите по приходите, в
разрез с разпоредбата на чл.62 ал.4 от ЗДДС, което е обусловило и отказа на съдия-докладчика за извършване на това
процесуално действие, което отново е поискано и в писмените бележки на адв.С..
Съгласно приложимите в настоящия казус решения на Съда на Европейския съюз /СЕС/ по
съединени дела С-536/2008 и С-539/2008, когато стоките са придобити под
идентификационния номер, но не са физически пристигнали в държавата, под чиято
идентификация са придобити, ревизираното лице няма право на незабавно
приспадане на данъчен кредит, освен ако няма доказателства, че ВОП е обложен с
ДДС в държавата-членка на действителното им пристигане, където е бил завършен
превозът. Само тогава лицето, осъществило ВОП, ако се е самообложило
с ДДС по идентификационния си номер ще има право на приспадане на данъчен
кредит. Видно е, че и СЕС тълкувайки европейските данъчни разпоредби счита, че
лицето, което претендира приспадане на данъчен кредит е длъжно да докаже, че
ВОП е бил обложен с ДДС в държавата-членка на фактическото пристигане на стоката. Другото условие за приспадане на данъчен
кредит в разглежданата хипотеза е лицето, осъществило ВОП да се е самообложило, за да може да направи корекция на ДДС по
чл.62 ал.4 от ЗДДС, което не е било сторено от жалбоподателя предвид
справка-декларация с вх.№ 03002645320/14.07.2016г. за периода 01.06.2016г. –
30.06.2016г., в която е деклариран
резултат за ДДС – 0.00 лева. Както и предвид справка-декларация с вх.№
03002820796/13.04.2017г. за периода 01.03.2017г.-31.03.2017г., в която е
деклариран резултат – ДДС за възстановяване в размер на 25.97 лева /разликата
между начислен ДДС в размер на 20 731.80 лева и данъчен кредит в размер на
20 757.77 лева/.
Съдът не споделя твърденията на
жалбоподателя, че самоначисляването на ДДС е формално
изискване и липсата му не може да обоснове отказ за приспадане на данъчен
кредит. Самоначисляването е задължително изискване,
защото законодателната идея е чрез приспадането на данъчния кредит да се
избегне двойното данъчно облагане – веднъж начисления ДДС да бъде коригиран,
ако има последваща облагаема доставка отново с начисляване и плащане на ДДС.
Въз основа на тези съображения, съдът
намира за правилен отказа за приспадане на данъчен кредит за м.06.2016г. ДДС в
размер на 82 927.19 лева при данъчна основа от 414 635.96 лева и за
м.03.2017г. ДДС в размер на 20 731.80 лева при данъчна основа от
103 658.99 лева, поради наличие на основанията по чл.68 ал.1 т.4, ал.2 от ЗДДС, чл.69 ал.1 т.3
от ЗДДС във връзка с чл.7 ал.1 от ЗДДС и чл.17 ал.1 от ЗДДС.
Ревизионния акт в частта на установени
данъчни задължения за ДДС за м.06.2016г. в размер на 82 927.19 лева и
лихви от 18 468.48 лева и данъчни задължения за ДДС за м.03.2017г. в
размер на 20 731.80 лева и лихви – 2 207.96 лева трябва да бъде потвърден.
ІІІ. Начислени лихви за неспазване
изискванията на чл.117 ал.3 от ЗДДС за данъчен период м.02.2016г.
За
периода на разглежданата ревизия задълженото лице е декларирало ВОП на нови
автомобили по фактури, издадени от
регистрирани за целите на ДДС лица в друга държава-членка. Начислило е данък по
реда на ЗДДС на основание чл.84 от ЗДДС и е издало протоколи по чл.117 от ЗДДС.
За неспазване на изискванията на чл.117 ал.3 от ЗДДС, в хода на извършената
ревизия органите по приходите са начислили лихви през данъчния период м.02.2016г.
в размер на 666.71 лева.
Съдът е приел за установено, че дружеството не доказа при пълно и главно доказване основанията за
признаване правото на данъчен кредит по описаните протоколи по чл.117 ал.1 т.1
от ЗДДС, тъй като се установи по делото, че автомобилите не са пристигали
изобщо в България, а превозът им е бил завършен в Германия от ЕТ „Нунки-М.Х.“ и липсват доказателства за облагане на ВОП в Германия. Правилно е установено от
органите по приходите, че ревизираното лице не е спазило изискванията по чл.117
ал.3 от ЗДДС, като е издало и включило тези протоколи за ВОП осъществен през д.п. м.12.2015г. в
дневника за покупки и в дневника за продажби за д.п.2016г. във връзка със следните инвойс
фактури:
1.
инвойс
№ 1193077/21.12.2015 г. на стойност 28379 евро, левова равностойност на
данъчната основа в размер на 55504,50 лв., начислен ДДС в размер на 11100,90
лв. Издаден е протокол по чл.117 от ЗДДС № 12/10.02.2016 г.;
2.
инвойс
№ 1193080/21.12.2015 г. на стойност 28379 евро, левова равностойност на данъчната
основа в размер на 55504.50 лв., начислен ДДС в размер на 11100,90 лв. Издаден
е протокол по чл.117от ЗДДС № 13/10.02.2016 г.
3.
инвойс
№ 1193081/21.12.2015г. на стойност 30915,30 евро, левова равностойност на
данъчната основа в размер на 60465.07 лв., начислен ДДС в размер на 12093,01
лв. Издаден протокол по чл.117 от ЗДДС № 14/10.02.2016 г.
4.
инвойс
№ 1193083/21.12.2015 г. на стойност 30915,30 евро, левова равностойност на
данъчната основа в размер на 60465.07 лв., начислен ДДС в размер на 12093,01 лв.
Издаден е протокол по чл.117от ЗДДС № 15/10.02.2016 г.
5.
инвойс
№ 1193086/21.12.2015г на стойност 30915,30 евро, левова равностойност на
данъчната основа в размер на 60465.07 лв начислен ДДС в размер на 12093,01 лв. Издаден
е протокол по чл. 117 от ЗДДС № 16/10.02.2016г.;
6.
инвойс
№ 1193569/3 1.12.2015 г. i-m стойност
30915,30 евро, левова равностойност на данъчната основа в размер на 60465.07
лв., начислен ДДС в размер на 12093,01 лв. Издаден протокол по чл. 117 от ЗДДС
№ 17/10.02.2016 г.
7.
инвойс
№ 1193570/31.12.2015 г. на стойност 30915,30 евро, левова равностойност на
данъчната основа в размер на 60465.07 лв., начислен ДДС в размер на 12093,01
лв. Издаден е протокол по чл.117 от ЗДДС № 18/10.02.2016г.
Съдът намира за неоснователна жалбата
срещу ревизионния акт в частта, с която на основание чл.175 ал.1 от ДОПК във
връзка с чл.117 ал.3 от ЗДДС са определени лихви за м.02.2016г. в размер на
666.71 лева.
Предвид частичното отхвърляне на жалбата, на основание
чл.161 ал.1 изр.3 от ДОПК на ответника следва да бъде присъдено юрисконсултско
възнаграждение в размер на минималното възнаграждение за един адвокат, съгласно
чл.24 от Наредбата за заплащане на правната помощ. В
тази връзка, съдът съобразил, че
с решение /т.47 и т.51/ от 23 ноември 2017 година на Съда на
Европейския съюз по съединени дела С–427/16 и С–428/16 е прието, че
Наредба № 1 за минималните размери на адвокатското възнаграждение е в
противоречие с правото на Европейския съюз и по-специално не съответства на член 101, параграф 1 ДФЕС във връзка с член 4,
параграф 3 ДЕС и с Директива 77/249/ЕИО на Съвета от 22 март 1977
година. Задължителността на решенията на Съда на Европейския съюз по преюдициални запитвания и предимството им пред решенията на
върховните съдилища на държавите-членки произтича от чл.267 и сл. от Договора
за функциониране на Европейския съюз. Поради това, както и на основание чл.5 ал.4 от Конституцията на
Република България, съдът намира за единствена приложима по отношение
дължимото на администрацията юрисконсултско
възнаграждение Наредбата за заплащане на правната помощ. Във връзка с
това, на Дирекция „Обжалване и
данъчно-осигурителна практика“ следва да бъде присъдено юрисконсултско
възнаграждение в максималния размер от 200 лева по чл.24 от Наредбата за
заплащане на правната помощ, поради високата фактическата и правна сложност на
делото.
Във връзка с отменената част от
ревизионния акт относно данъчни задължения от общо 49619.74 лева /41846.17 лв +7773.57 лв/, жалбоподателят
има право на присъждане на съразмерна част от претендираните общо 3450 лева
съдебни разноски, отговаряща на сумата от 689 лева.
Водим от горното, Варненският
административен съд, ХІХ състав
Р Е Ш И:
ОТМЕНЯ ревизионен акт № Р-03000317004482-091-001/09.05.2018г.,
съставен от орган по приходите при ТД на НАП в частта, в
която е потвърден с решение № 159/10.09.2018 г.
на директора на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна
практика“ – Варна в частта, с която на „Прайм Рент а Кар“ ЕООД с ЕИК *********,
представлявано от Е Хе определено задължение за ДДС в размер на 41 846.17
лева и лихви от 7 773.57 лева за данъчен период м.11.2016г.
ОСЪЖДА
Дирекция
„Обжалване и данъчно-осигурителна практика“
– Варна да заплати на „Прайм Рент а Кар“ ЕООД с ЕИК *********, представлявано от Е Хсъдебни разноски в размер на 689 /шестстотин осемдесет и
девет/ лева.
ОТХВЪРЛЯ
жалбата
на „Прайм Рент а Кар“ ЕООД
с ЕИК *********, представлявано от Е Хсрещу ревизионен
акт № Р-03000317004482-091-001/09.05.2018г.,
съставен от орган по приходите при ТД на НАП в частта, в
която е потвърден с решение № 159/10.09.2018г.
на директора на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна
практика“ – Варна в частта на
установени данъчни задължения: за ДДС за
м.06.2016г. в размер на 82 927.19 лева и лихви от 18 468.48 лева и
данъчни задължения за ДДС за м.03.2017г. в размер на 20 731.80 лева и
лихви – 2 207.96 лева; за ДДС в размер на 42 324.16 лева и лихви от
7 078.09 лева за данъчен период м.08.2016г. и ДДС в размер на
22 296.46 лева и лихви от 2 229.82 лева за данъчен период м.04.2017г.;
за определени на основание чл.175 ал.1 от ДОПК във връзка с чл.117 ал.3 от ЗДДС
лихви за м.02.2016г. в размер на 666.71 лева.
ОСЪЖДА
„Прайм Рент а Кар“ ЕООД с ЕИК *********,
представлявано от Е Хда заплати на Дирекция
„Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ – Варна юрисконсултско
възнаграждение в размер на 200 /двеста/ лева.
РЕШЕНИЕТО подлежи
на касационно обжалване пред Върховния административен съд в 14-дневен срок от съобщаването му на
страните.