Р
Е Ш Е
Н И Е
№ 923
гр.
Пловдив, 31.5.2018 г.
В И М Е Т О
Н А Н А Р О Д А
ПЛОВДИВСКИЯТ РАЙОНЕН СЪД, Наказателна колегия, в открито
съдебно заседание на 21.5.2018г. в състав:
ПРЕДСЕДАТЕЛ: БОЖИДАР КЪРПАЧЕВ
при
участието на секретаря Елена Ралчева, като разгледа докладваното от съдията АНД
№ 1723/2018 г. по описа на ПРС, I наказателен състав, за да се произнесе, взе
предвид следното:
Производството
е по реда на чл. 59 и сл. ЗАНН.
Обжалвано е Наказателно
постановление № 284160-F291767/21.08.2017г., издадено от зам.директора на ТД НАП -Пловдив, с което
на Е-МАКС ТРЕЙД ЕООД е наложена имуществена санкция в размер на 50 000 лв.
С жалбата се навеждат конкретни съображения
за незаконосъобразност на НП и се моли същото да бъде отменено. Твърди се, че НП е издадено след изтичане на
тримесечния срок от откриването на нарушителя съгласно чл. 34 ЗАНН. Навежда се
довод, че задължението е било неизпълнимо на датата, на която е станало
изискуемо поради неприемане към тази дата на Правилника за допълнение на
Правилника за прилагане на ЗДДС. Твърди се, че са допуснати процесуални
нарушения при отразяване датата на съставяне на АУАН.
Въззиваемата страна взема становище за неоснователност на
жалбата.
Жалбата
е подадена в законоустановения срок, от процесуално легитимирана страна, против
акт, подлежащ на обжалване по съдебен ред, поради което се явява процесуално допустима и подлежи
на разглеждане по същество.
Съдът като се запозна с
приложените по делото доказателства, обсъди доводите изложени в жалбата и
служебно провери правилността на атакуваното постановление, намери, че са
налице основания за неговата отмяна по
следните съображения:
В АУАН и НП изрично е посочено,
че те се издават за това, че като данъчно задължено лице, което за данъчен
период 01.08.2016г. -31.08.2016г. е извършило облагаеми доставки на
течни горива със ставка на ДДС 20 на сто и с обща стойност на данъчните основи
над 25 000 лева жалбоподателят не е представил в ТД НАП-Пловдив в
законоустановения срок до 7.9.2016г. /06.09.2016г. е неработен ден/ обезпечение
в пари, държавни ценни книжа или безусловна и неотменяема банкова гаранция.
Прието е, че за периода
01.07.2016г. - 31.08.2016г., Е- МАКС ТРЕЙД ЕООД е извършило облагаеми доставки
на течни горива - газ пропан-бутан със ставка на данъка 20 на сто, описани в
приложение към АУАН, в размери по данъчни периоди както следва:
За данъчен период м.07/2016г.:
данъчна основа на доставките на течни горива 69666,77 лв. и ДДС 13933,34 лв.
съгласно приложение № 1 към АУАН;
За данъчен период м. 08/2016г.:
данъчна основа на доставките на течни горива 103511,90 лв. и ДДС 20702,39 лв.
съгласно приложение № 2 към АУАН.
Тези приети за
установени в АУАН и НП фактически положения, съдът намира за отговарящи на
действителността, доколкото кореспондират на събраните по делото доказателства:
разпит на актосъставителя, който в
съдебно заседание изрично заяви, че поддържа отразеното в АУАН, Протокол за
извършена проверка № П-16001616214069-073-001/ 06.02.2017г., електронни
документи за доставка, фактури, справки декларации по ДДС, дневник на продажбите на Е-макс Трейд ООД за
месец юли и август 2016г. и др. Следва
да се отбележи, че жалбоподателят не оспорва приетата за установена с АУАН и НП
фактическа обстановка, а се защитава с правни доводи.
Въз основа
на изложената фактическа обстановка, съдът достигна до следните правни изводи:
Не е
оспорено по делото, а и от приложените
по делото Заповед № ЗЦУ- 1582/ 23.12.2015г. на Изпълнителния директор на НАП, Заповед
№ ЗЦУ 1313/25.10.2016г. се установява компетентността на актосъставителя и на
административно наказващия орган.
При
съставянето на АУАН и издаването на НП е допуснато нарушение на сроковете по
чл. 34 ЗАНН, но не по сочените от жалбоподателя съображения.
Проверката,
при която е установено нарушението е приключила със съставянето на Протокол за извършена
проверка № П-16001616214069-073-001/ от дата 06.02.2017г. АУАН е издаден на 20.02.2017г., тоест преди
изтичане на давностните срокове, предвидени в чл. 34 ЗАНН. В този смисъл се
явява неоснователно изричното възражение на жалбоподателя, че актосъставителят
е разполагал с всички необходими данни за откриване на нарушението и нарушителя
още към месец Септември 2016г. Действително към посочената дата в ТД на НАП са
били представени справки -декларации за ДДС, Дневници за Продажби и Уведомления по ЗДДС,
както и Електронни документи за доставка от дружеството жалбоподател за месеците Юли и
Август 2016г. Тези документи са и приложени по делото. От текста им е видно, че
в тях се съдържа информация за издадените от дружеството-жалбоподател фактури
за доставка на течни горива, стойността на всяка фактура, стойността на начисления ДДС, данъчните основи
по всяка от фактурите, както и кода по номенклатура на горивото предмет на
доставката с всяка фактура. Привидно изглежда, че в информационната система на
НАП още към месец Септември 2016г. се е съдържала цялата необходима информация за
установяване на нарушението и нарушителя. Такъв извод обаче би бил погрешен
поради неотчитане характера на подаваните пред НАП документи. Същите
представляват вторични счетоводни документи, които едностранно се изготвят от
задълженото лице въз основа на съответните първични документи. В чл. 124 и чл.
125 ЗДДС не е предвидено, че подаваните пред НАП декларации, справки и
уведомления имат обвързваща доказателствена сила за данъчния орган. Тоест те
съдържат твърдения на задълженото лице, които във всеки един случай подлежат на
проверка и доказване, както в данъчния, така и в административно-наказателния
процес.
Съгласно трайната
съдебна практика нарушителят е открит, когато контролният орган разполага с
факти, от които може да се направи несъмнен извод за извършено съставомерно
деяние, както и идентификационни данни за самоличността на неговия извършител. Така
Решение № 622 от 21.04.2017 г. по н. д. № 626 /
2017 г. на XXIV състав на Административен съд - Пловдив Решение № 794
от 17.05.2017 г. по н. д. № 831 / 2017 г. на XXVI състав на Административен съд
– Пловдив, Решение № 382 от 14.03.2017 г. по н. д. № 120 / 2017 г. на XXI
състав на Административен съд – Пловдив, Решение № 306 от 01.03.2017 г. по н.
д. № 2965 / 2016 г. на XX състав на Административен съд – Пловдив, Решение №
630 от 21.04.2017 г. по н. д. № 454 / 2017 г. на XIX състав на Административен
съд – Пловдив, Решение № 1603 от 08.08.2016 г. по н. д. № 1321 / 2016 г. на
XXVI състав на Административен съд – Пловдив
Както
се изясни вече по-горе, предвид
характера на подаваните пред НАП документи, не може да се счете, че
декларираното в тях, че данъчната основа на доставените горива надхвърля 25000
лв. представлява доказателство за извършено нарушение. Декларираното
представлява само една индиция за допуснато нарушение, която следва да бъде
проверена от данъчната администрация чрез извършване на съответна проверка за
съответствие на декларираното във вторичните счетоводни документи с отразеното
в първичната счетоводна документация, каквато представляват издадените фактури.
А тази проверка може да се извърши само в рамките на нарочно ревизионно
производство с изискване на цялата относима счетоводна документация,
включително и първична, от проверяваното лице. Да се приеме, че нарушението и
нарушителят са открити само въз основа на вторичната счетоводна документация,
без извършване на съответната проверка за нейното съответствие с първичната
такава би било в нарушение на редица принципи, които са общи както за
наказателния така и за административно-наказателния процес, а именно, че
отговорността на нарушителя не може да почива върху предположения и че
отговорността на нарушителя не може да бъде ангажирана само въз основа на
собствените му изявления пред наказващия орган /каквито представляват
подаваните пред ТД на НАП –справки, декларации, уведомления и др./, ако те не
са подкрепени с други годни доказателства.
От
всичко гореизложено следва, че в процесния случай данни за самоличността на
потенциалния нарушител и индиции за евентуално извършване на нарушение са
налице още към месец Септември, когато в ТД на НАП са били предадени всички изискуеми
от ЗДДС вторични документи, но несъмнен извод за извършване на нарушението е
можело да бъде направен едва след приключване
на нарочната проверка на 6.2.2017г. поради което и следва да се приеме,
че от тази дата е започнал да тече тримесечния срок по чл. 34 ЗАНН.
В
този смисъл е и трайната практика на Административен съд Пловдив, която приема,
че срокът по чл. 34 ЗАНН започва да тече от момента, когато нарушението и
нарушителят са установени по несъмнен начин, а не от момента когато съответният
орган е имал потенциалната и принципната
възможност да извърши определени действия,
при което да констатира извършеното нарушение.. Така Решение № 846 от 17.4.2013 г. по н. д. № 585/2013 г.
на XX състав на Административен съд – Пловдив, Решение № 1406 от 11.06.2012 г.
по н. д. № 1102 / 2012 г. на XIX състав на Административен съд – Пловдив,
Решение № 445 от 22.02.2013 г. по н. д. № 3750 / 2012 г. на XX състав на
Административен съд – Пловдив,
От
характера на информацията, която може да се изведе от подаваните до НАП на
основание чл. 124 и чл. 125 ЗДДС документи следва и основателността на довода
на н въззиваемата страна, че само след извършване на физическа проверка в
обекта на нарушителя може да се направи извод дали не са налице някои от
хипотезите за освобождаване от задължение за внасяне на обезпечение по чл. 176в
ал.8 ЗДДС, което е допълнителен аргумент, че нарушението и нарушителят следва
да се считат открити едва след приключване на проверката.
Допуснато
е обаче нарушение на чл. 34, ал.3 ЗАНН. Съгласно визираната разпоредба образуваното
административно-наказателно производство се прекратява, ако не е издадено
наказателно постановление в шестмесечен срок от съставянето на акта. АУАН,
както се посочи е издаден 20.02.2017г., а НП на 21.08.2017г., тоест след
изтичане на шестмесечния срок. Действително денят, когато е изтекъл 6 месечния
срок е неработен -неделя. В случая обаче не може да намери приложение чл. 183 НПК , вр. чл. 84 ЗАНН и да се приеме, че НП може да бъде издадено в първия
следващ работен ден. Разпоредбата на чл. 183 НПК урежда броенето на преклузивните
процесуални срокове за извършване на определени действия от страните в процеса.
Срокът по чл. 34, ал.3 ЗАНН има съвсем друг характер. Съгласно Тълкувателно
постановление №1 от 27 февруари 2015г.
на ВАС и ВКС сроковете по чл. 34 ЗАНН са давностни и са от материално-правно
естество. С изтичането им се погасява съществуващото
административно-наказателно правоотношение между държавата и дееца и по силата
на закона държавата губи правомощието си да накаже виновното лице, като санкция
за противоправното бездействие на нейните органи. От същността на давностните
срокове следва принципната невъзможност
към тях да се прилагат правилата за преклузивните процесуални срокове.
Давностните срокове не могат да се продължават на основанията предвидени в НПК,
не могат да се възстановяват, съответно не следва да се прилагат правилата за
работните/неработните дни. Давностните срокове могат само да се спират и прекъсват
и то само на лимитативно изброените в материалните закони основания. Да се
приеме, че НП може да се издаде в първия работен ден след изтичане на
давностния срок по чл. 34, ал.3 ЗАНН е равносилно на това да се приеме, че
наказателния съд може да осъди подсъдим на първия работен ден след като
давността за преследване на това престъпление е изтекла. Допуснатото нарушение
на чл. 34, ал.3 НПК е абсолютно основание за отмяна на НП.
За
пълнота на изложението следва да се разгледат и останалите наведени от
жалбоподателя възражения.
Неоснователен
е доводът свързан с датата на изготвяне на АУАН. С влязло в сила Решение по
КАНД 226/2018г. водено по настоящото производство Пловдивски Административен
съд е приел, че допуснатото нарушение при изписване на датата на АУАН и при
нейната корекция не е съществено, отстранено е от административно-наказващия
орган по реда на чл. 53, ал.2 ЗАНН и не е основание за отмяна на НП. По тези
съображение делото е върнато за ново разглеждане на първата инстанция, която
следва да се занимае само с останалите доводи наведени от жалбоподателя.
Неоснователен
е доводът, че представител на дружеството нарушител не е редовно призован за
съставяне на АУАН, доколкото тези твърдения се опровергават от приложената на
л. 194 от приложенията към АНД 7239/2017г Покана и разписка за връчване.
При
извършена служебна проверка, обаче съдът констатира, че са нарушени
процесуалните правила при описание на нарушението в АУАН и НП.
Безспорно е и в теорията и
практиката, че АУАН е акта в административно-наказателното производство,
аналогичен на обвинителния акт в наказателното производство, който определя
предмета на вмененото нарушение и предмета на доказване в процеса. АУАН
очертава нарушението, с неговите съставомерни признаци от обективна и
субективна страна, срещу което нарушителят трябва да се брани. В този смисъл
предявяването на АУАН на нарушителя за запознаване е аналога в
административно-наказателното производство на привличането като обвиняем и
предявяване на обвинението в наказателния процес. От този момент възниква
правото на защита на обвиняемия и от този момент той може да използва всички
средства- да прави възражения, да ангажира доказателства, за да обори
повдигнатото му обвинение. В този смисъл
посочването на всички съставомерни признаци на вмененото нарушение
(изпълнителното деяние) в АУАН се явява същностен елемент от правото на защита
на нарушителя, доколкото с липсата на
посочването им в АУАН нарушителят се поставя в положение да се брани
срещу едно предполагаемо нарушение, с чиито фактически рамки той не е запознат.
Гарантирането на правото на защита на нарушителя изисква същия да бъде запознат
с фактическите рамки на нарушението още в началото на
административно-наказателното производство, т.е към монета на съставяне на
АУАН.
В контекста на посочените принципни
постановки, че деецът следва още при стартиране на производството срещу него да
е запознат с всички съставомерни обстоятелства, свързани с нарушението, което
му се вменява във вина следва, че при издаването на АУАН и НП е допуснато още
едно съществено процесуално нарушение, а именно на правилата на чл. 42 и чл. 57 ЗАНН. От нормата на чл. 176в, т.1 ЗДДС
следва, че задължението за внасяне на обезпечение възниква не във всички
случаи, когато данъчната основа на доставките за съответния месец надмине
25 000 лева, а само, ако данъчната основа на облагаемите доставки на
течни горива със ставка на данъка 20 на сто надмине 25 000 лева. Кои са тези течни
горива е посочено в Приложение № 35 на чл. 11б, ал.
ППЗДС. В случая извън изследването остават хипотезите на чл. 176в, ал.1, т.2 и
3, доколкото между страните не е спорно че те не са налице.
В АУАН и НП стоките предмет на търговска
доставка от жалбоподателя не са индивидуализирани по начин, който да позволява
съпоставката дали те попадат в лимитативно посочената в Приложение 35 група.
Както в АУАН, така и в НП е посочено
само, че облагаемите доставки са на пропан-бутан. От текста на Приложение 35 се
установява, че има различен вид пропан и бутан , като само определени видове
попадат в приложното поле на разпоредбата на чл. 176в ЗДДС, а именно тези с
кодове по комбинирана номенклатура 2711 12 11, 2711 12 91, 2711 12 94, 2711 12 97, 2711 13 91 и 2711 13 97. Както
в АУАН, така и в НП не е посочен нито вида пропан -бутан, фактуриран от
жалбоподателя, нито кода му по комбинираната номенклатура, което не само
съществено затруднява правото на защита на жалбоподателя, но и лишава съда от
възможност да прецени съставомерността на деянието. Посоченото представлява
безусловно отменително основание.
Посоченият
порок не може да бъде отстранен чрез извличане на правно-релевантната
информация от доказателствата по делото, доколкото както вече бе принципно
изяснено по-горе предявяването на съставомерни обстоятелства на нарушителя едва
на фазата на съдебното следствие е несъвместимо с правото му на защита. В този изричен смисъл, по напълно
аналогичен казус и Решение № 273 от 09.02.2018 г. по к. адм. н. д. № 3448 /
2017 г. на XIX състав на Административен съд - Пловдив
При правилно установена фактическа обстановка от АНО неправилно
е приложен и материалният закон, макар и не по всички съображения изложени от жалбоподателя.
Видно от текста на АУАН и НП като съставомерно
обстоятелство е посочено пропускането на срока по параграф 4 от ЗД ЗДДС. (ОБН. - ДВ, БР. 60 ОТ 2016 Г.). Съгласно
същата разпоредба лицата, за които към датата на влизането в сила на този закон са налице условията по чл. 176в ЗДДС, са длъжни да предоставят
обезпечение в едномесечен срок от влизането в сила на този закон. Законът е
влязъл в сила на 6.8.2016г. Следователно към този момент следва да се прецени
дали са били налице условията сборът от данъчните основи на облагаемите
доставки на дружеството да са надхвърляли 25 000 лева. Тъй като АУАН и НП
са издадени за отчетен период Август 2016г. проверката следва да бъде направена
за този период. От приложението към АУАН е видно, че за периода 1 Август до
влизане на закона в сила /6 Август/ са извършени доставки по фактури №
**********, №**********,**********, **********, **********, **********,
**********, **********, ********** и **********, сборът от облагаемите основи на които е 16 953,9
лева, тоест не е достигната основата за да възникне задължението за внасяне на
обезпечение от 25 000 лв. Тоест деянието е несъставомерно по параграф 4 за
периода, за който е съставен АУАН.
Действително условията по чл. 176в ЗДДС са налице за предходния данъчен
период Юли 2016г. Както обаче вече се посочи в АУАН и НП изрично е посочено, че
те не се издават за нарушение допуснато през месец Юли 2016г., въпреки че в тях
се съдържат данни и за него. В този смисъл е невъзможно на нарушителят да бъде
наложена санкция за факти, за които не му е повдигнато и предявено обвинение по
надлежния ред. Това е още едно основание за отмяна на наказателното
постановление.
В този смисъл е трайната
практика на съдилищата от страната. Решение № 273 от 09.02.2018
г. по к. адм. н. д. № 3448 / 2017 г. на XIX състав на Административен съд -
Пловдив, Решение от 26.04.2018 г. по к. адм. н. д. № 82 / 2018 г. на II състав
на Административен съд - Стара Загора, Решение от 22.05.2018 г. по к. адм. н.
д. № 76 / 2018 г. на I състав на Административен съд - Стара Загора.
Налице е и още едно самостоятелно
основание за отмяна на НП. Разпоредбата на чл.176в, ал.1, т.1 от ЗДДС определя
задължение за всяко данъчно задължено лице да предостави обезпечение в пари, в
държавни ценни книжа или в безусловна и неотменяема банкова гаранция за срок
една година пред компетентната териториална дирекция на Националната агенция за
приходите, когато за текущия данъчен период извърши облагаеми доставки на течни
горива със ставка на данъка 20 на сто и с обща стойност на данъчните им основи
над 25 000 лв.. Тя е приета със Закона за допълнение на Закона за данък върху
добавената стойност, обн.ДВ, бр. 60 от 2.08.2016 г. и влиза в сила на
06.08.2016 година. С §4 от ПР на Закон за допълнение на ЗДДС (ДВ, бр.
60/02.08.2016 г.) е определено, че лицата, за които към датата на влизането в
сила на този закон са налице условията по чл.176в от ЗДДС, са длъжни да
предоставят обезпечение в едномесечен срок от влизането в сила на този закон.
Нормата на чл. 176в, ал.5 т.1 от ЗДДС разписва изискването обезпечението по ал.
1 да се предоставя в 7-дневен срок преди датата на възникване на данъчното
събитие на доставката, с чиято данъчна основа се надвишават 25000 лв.
Едновременно с това чл.176в ал.12 от ЗДДС предвижда, че редът за предоставяне,
освобождаване и усвояване на обезпечението по този член се определя с
Правилника за прилагане на Закона за данък върху добавената стойност. На
основание законовата делегация на чл.176в, ал.12 от ЗДДС, министърът на
финансите е упражнил нормотворческата си компетентност и е приел Правилник за
допълнение на Правилника за прилагане на Закона за данък върху добавената
стройност, обн. ДВ, бр.70/09.09.2016 г., като е създадена нова Глава
седемнадесета "а" - "Предоставяне, освобождаване и усвояване на
обезпечение по чл. 176в от закона при доставки на течни горива".
Правилникът за допълнение на Правилника за прилагане на Закона за данък върху
добавената стройност, обн. ДВ, бр.70/09.09.2016 г. е влязъл в сила на
13.09.2017 г.. Следователно дори и да е възникнало за жалбоподателя по силата на разпоредбата на § 4 от ПР на ПР
към ЗДЗДДС задължение по изпълнение на чл.176в, ал.1, вр. ал.5 от ЗДДС, към
датата на извършване на посоченото в НП нарушение, а именно 08.09.2016г., това
задължение е било неизпълнимо, поради липса на регламентиран в ППЗДДС ред за
предоставяне на обезпечението, което произлиза по силата на чл.176в, ал.12 от ЗДДС. Обективната отговорност на касационният жалбоподател сама по себе си не
означава, че същият следва да понесе отговорността за бездействието на
министъра на финансите да упражни своевременно нормотворческата си
компетентност по чл.176в, ал.12 от ЗДДС , която също е новоприета с ДВ, бр. 60/
02.08.2016 г. Наличието на изготвени в ТД на НАП бланки и обстоятелството, че
някои лица са се възползвали от тях правят задължението фактически изпълнимо,
но не и юридически изпълнимо, което е единствено релевантно обстоятелство за
ангажиране административно наказателната отговорност на жалбоподателя.
Така изрично Решение № 307
от 13.02.2018 г. по к. адм. н. д. № 3358 / 2017 г. на XXIV състав на
Административен съд - Пловдив, Решение № 7551 от 11.12.2017 г. по адм.д. №
11297/2017 г. на Административен съд - София, Решение № 2632 от 19.4.2018 г. по
адм.д. № 482/2018 г. на Административен съд - София, Решение № 6025 от
25.10.2017 г. по адм.д. № 9499/2017 г. на Административен съд - София, Решение
№ 1755 от 30.10.2017 г. по н. д. № 1963 / 2017 г. на Административен съд -
Бургас, Решение № 1785 от 03.11.2017 г. по н. д. № 2018 / 2017 г. на
Административен съд - Бургас
Предвид констатираните от
съда служебно многобройни нарушения на материалния и процесуалния закон НП
следва да бъде отменено.
Така мотивиран и на основание чл.
63, ал. 1 ЗАНН, съдът
Р Е Ш И:
ОТМЕНЯ Наказателно
постановление № 284160-F291767/21.08.2017г., издадено от зам.директора на ТД НАП -Пловдив, с което
на Е-МАКС ТРЕЙД ЕООД е наложена имуществена санкция в размер на 50 000 лв
Решението подлежи на обжалване
пред Пловдивски Административен съд в 14-дневен срок от получаване на
съобщението до страните за постановяването му.
РАЙОНЕН
СЪДИЯ:
Вярно с оригинала.
Секретар: К.Ч.