Решение по дело №687/2022 на Административен съд - Пазарджик

                     РЕПУБЛИКА БЪЛГАРИЯ

                АДМИНИСТРАТИВЕН СЪД ПАЗАРДЖИК

 

 

 

 

РЕШЕНИЕ

 

 

 

№             18/13.1.2023г.

 

 

В    И М Е Т О    Н А    Н А Р О Д А

 

АДМИНИСТРАТИВЕН СЪД ПАЗАРДЖИК, ІІ състав в открито заседание на шестнадесети декември през две хиляди двадесет и втората година в състав:

 

СЪДИЯ       :  ГЕОРГИ ПЕТРОВ

СЕКРЕТАР :  АНТОАНЕТА МЕТАНОВА

 

като разгледа докладваното от съдията докладчик Петров адм. дело № 687 по описа на съда за 2022год., за да се произнесе взе предвид следното:

 

I. За характера на производството, жалбата и становищата на страните:

 

1.  Производството е по реда на Глава ХІХ от ДОПК.

 

2. Образувано е по жалба на „МИТИ 62“ ООД, ЕИК *********, седалище и адрес на управление гр. Велинград, ул. „Латинка“ № 3, представлявано от управителя Д. В. П., против  Ревизионен акт № Р-16001321002150-091-001 от 22.10.2021 г., издаден от С. П. П. на длъжност Началник на сектор, възложил ревизията и В.Г. Господинова на длъжност главен инспектор по приходите, като ръководител па ревизията, потвърден е Решение № 222 от 01.06.2022 г.. на Директора на Дирекция „Обжалване е данъчно – осигурителна практика“ Пловдив, с който за „МИТИ 62“ ООД, ЕИК ********* е отказано право на данъчен кредит  в общ размер на 34813,00лв. по фактури :  № ********** от 25.01.2021 г.;  ********** от 25.01.2021 г.; №********** от  10.02.2021 г.;  №********** от 10.02.2021 г.; №********** от  1002 2021 г.; №********** от 02.03.2021 г.; № ********** от  02.03.2021 г.; №********** от 15.03.2021 г.; № ********** от 15.03.2021 г.;  №********** от 25.03.2021 г.; № ********** от 15 04 2021 г.; №********** от 22.04 2021 г.; № ********** от 14 05 2021 г.; №********** от 21.05.2021 г., всички с предмет „СМР по договор“, издадени от „Антон Каймакамов инженеринг“ ЕООД, ЕИК *********.

 

3. Жалбоподателя счита оспорения акт за необоснован, незаконосъобразен, издаден при неизяснена фактическа обстановка, при липса на преценка, и анализ на събраните писмени доказателства и при допуснати съществени процесуални нарушения.

Поддържа се, че органите по приходите са игнорирали събраните при ревизията доказателства, удостоверяващи всички относими към процесиите преки доставки обстоятелства. Счита се за доказани договорните отношения между страните по процесните фактури, както и надлежното документиране и предаване на строителните услуги от страна на изпълнителя „Антон Каймакамов инженеринг“ ЕООД към „Мити 62“ ООД. За доказан се счита и фактът на разплащането и на надлежното счетоводно отразяване на стопанските операции. Твърди се, че строителните материали, съобразно уговорката между страните, са закупени от ревизираното лице. Поддържа се също така, че строителните услуги са използвани в икономическата дейност на ревизираното лице и за извършване от негова страна на бъдещи облагаеми доставки.

Изводите на органите по приходите за липсата на кадрова обезпеченост за извършване на процесните услуги се считат за необосновани.

Според жалбоподателя, ревизионния акт е немотивиран в частта на субективния момент на знанието на получателя, че участва в данъчна измама или в ДДС злоупотреба, като в същия дори няма изложени мотиви, че в случая е налице измама от страна на издателя на фактурите или от друг стопански субект по веригата доставки, за която ревизираното лице е знаело или е трябвало да знае.

В писмената защита по същество на спора се сочи, че посредством допуснатото и прието заключение на съдебно-счетоводната експертиза е даден мотивиран и експертен отговор на въпросите, отнасящи се до надлежното отразяване на стопанските операции в счетоводството на „Мити 62“ ООД.

Иска се ревизионния акт да бъде отменен, като се присъдят сторените разноски по производството.

 

4. Директорът на Дирекция “Обжалване и данъчно-осигурителна практика”, Пловдив при Централно управление на Национална агенция за приходите, чрез процесуалния си представител юрк. К., в представена по делото писмена защита е на становище, че жалбата е неоснователна и като такава следва да бъде отхвърлена. Поддържат се изцяло фактическите констатации и правните изводи, обективирани в оспорения ревизионен акт и решението на контролния административен орган.

В представената писмена защита се поддържа, че в тежест на жалбоподателя е да проведе пълно насрещно доказване, което да опровергае фактическите констатации на органа по приходите. Според ответника, от страна на процесуалния представител на жалбоподателя не бяха представени безспорни доказателства в качествен и количествен аспект по време на съдебното обжалване на процесния ревизионен акт пред съда, които да оборят „солидните“ констатации на органите по приходите.

Счита се, че приетото по делото заключение отговаря на въпросите, които са свързани основно със счетоводното отразяване на фактурите, начисляването на данъка по тях и разплащането, редовно водено ли е счетоводството на жалбоподателя и др. подобни, което не е свързано с основния спор по делото,  а именно дали действително са налице извършени доставки на СМР услуги по процесните фактури.

Според ответника, в случая е налице хипотезата на чл. 161, ал. 3 от ДОПК, тъй като по време на съдебното обжалване на ревизионния акт са представени множество писмени доказателства от страна на процесуалния представител на жалбоподателя, като същия е имал многократна възможност да представи същите още в хода на извършената ревизия.  

Иска се жалбата да бъде отхвърлена изцяло, като се присъди съответното юрисконсултско възнаграждение.

 

II. За допустимостта :

 

5. Ревизионният акт е обжалван в предвидения за това срок пред контролния в йерархията на приходната администрация орган, който с решението си го е потвърдил изцяло. Според Удостоверение за извършено връчване по електронен път, Решение № 222 от 01.06.2022год. на Директора на Дирекция “Обжалване и данъчно – осигурителна практика”, гр. Пловдив при ЦУ на НАП е връчено на неговия адресат, на 06.06.2022г. Жалбата срещу ревизионния акт е регистрирана в деловодството на администрацията на 20.06.2022 г. Това ще рече, че същата е подадена в рамките на предвидения за това процесуален срок и при наличието на правен интерес.

 

III. За процедурата :

 

6. Със Заповед № Р-16001321002150-020-001 от 13.04.2021г., издадена от С. П. П., на длъжност началник сектор в Териториална дирекция Пловдив на Национална агенция за приходите (л. 55), е сложено в ход ревизионно производство по отношение на дружеството жалбоподател, в предметния обхват на което е включено установяване на задълженията за данък върху добавената стойност за отчетни периоди от 01.01.2021 г. до 31.03.2021 г. Ревизията е възложена на Веселина Г. Господинова и Михаил Вълчев Тенев, двамата на длъжност главни инспектори по приходите. Според приложеното удостоверение, заповедта е връчена на адресата на 20.04.2021 г.

С последващи Заповеди № Р-16001321002150-020-002 от 12.07.2021 г. и № Р-16001321002150-020-003 от 13.07.2021г., срокът за извършване на ревизията е удължен до 20.09.2021 г., тоест в рамките на процесуалното правило, установено в чл. 114, ал. 2 от ДОПК. С последно посочената заповед, предметния обхват на ревизионното производство е разширен, като са включени и периоди от 01.04.2021 г. до 31.06.2021 г.

 

7. В хода на производството, на основание чл. 117 от ДОПК е издаден Ревизионен доклад № Р-16001321002150-092-001 от 01.10.2021. Въз основа на него,  на основание чл. 119, ал. 2 от ДОПК, от органът, възложил ревизията и от ръководителят на ревизията е издаден оспорения в настоящото производство ревизионен акт.

Каза се, постановеният от органите по приходите резултат е обжалван от дружеството, като с Решение № 222 от 01. 06.2022 г., Директорът на Дирекция “ОДОП”, гр. Пловдив е потвърдил ревизионния акт в обжалваната в настоящото производство  част.

 

ІV. За фактите :

 

8. Относно ревизираното дружество, органите по приходите са констатирали, че е регистрирано по ЗДДС считано от 11.10.2017г. Установено е, че дейността се финансира от внесени допълнителни парични вноски от управителя Д. В. П., както и от получен заем от „Маринели -62“ ЕООД, ЕИК *********, въз основа на Договор за заем от 01.03.2016г. за сумата от 55 000,00лв., като с Анекс от 03.01.2020г., заема е увеличен на 600 000,00лв. и с Анекс от 03.01.2021г., заема е увеличен на 750 000,00лв. Дружеството е получило заем също така и от „Маринели“ ООД, ЕИК ********* по Договор за заем от 01.10.2015г. за сумата от 70 000,00лв. „Мити 62“ ООД е получило банков кредит за финансиране на строително-монтажни работи от „Райфайзенбанк България“ ЕАД. Сумата на кредита е осчетоводена по сметка 152 Дългосрочни заеми. За периода 01.01.2021г. до 30.06.2021г. по сметката са отразени кредитни обороти в размер на 550 000,00 лв.

Не са установени активи, които се използват за лични нужди на собственика, на работници, служители или други лица.

 

9. В хода на ревизионното производство е установено, че „Мити 62“ ООД, ЕИК ********* е упражнило право на данъчен кредит по фактури с доставчик, от „Антон Каймаканов инженеринг“ ЕООД, ЕИК *********, със седалище и адрес на управление гр. София, бул. Александър Стамболийски, бл. 249, вх. А, ет. 9, ап. 25, както следва(л. 441 и сл.) :

Фактура №	Дата	Предмет на доставката	Данъчна основа	ДДС
**********	25.01.2021	разплащане  по договор за строителство	53 600,00	10 720,00
**********	25.01.2021	направа на хидроизолация, ВиК и допълнителни работи по нулев цикъл	4 904,00	980,80
**********	10.02.2021	плащане  по договор за строителство	18 038,00	3 607,60
**********	10.02.2021	направа на хидроизолация	3 390,00	678,00
**********	10.02.2021	плащане  по договор за строителство	3 600,00	720,00
**********	02.03.2021	плащане  по договор за строителство	29 940,00	5 988,00
**********	02.03.2021	плащане  по договор за строителство	2 400,00	480,00
**********	15.03.2021	плащане  по договор за строителство	7 724,00	1 544,80
**********	15.03.2021	плащане  по договор за строителство	21 562,00	4 312,40
**********	25.03.2021	плащане  по договор за строителство	5 696,00	1 139,20
**********	15.04.2021	плащане  по договор за строителство	7 908,00	1 581,60
**********	22.04.2021	плащане  по договор за строителство	10 000,00	2 000,00
**********	14.05.2021	плащане  по договор за строителство	1 000,00	200,00
**********	21.05.2021	плащане  по договор за строителство	4 303,00	860,60
		Общо	174 065,00	34 813,00

10. Относно тези доставки, до дружеството жалбоподател са отправени Искане за представяне на документи и писмени обяснения № Р-16001321002150-040- 001 от 02.06.2021 г.(л. 70)  и № Р-16001321002150-040-002 от 06.08.2021 г.(л.127).

В отговор, от жалбоподателя са представени:

- Писмени обяснения, в които управителя на дружеството е заявил, че всички строителни материали, вложени в строителството на хотелски комплекс – апартаментен тип с магазини, намиращ се в гр. Велинград, ул. Цар Самуил 33, осъществявано от „Антон Каймаканов инженеринг“ ЕООД са за сметка на „Мити 62“ ООД, като транспорта на строителните материали е бил за сметка на съответните дружества доставчици. Посочено е, че всички искани заповеди за лица извършващи инструктаж, служебни бележки за преминал инструктаж, документи за извършени застраховки, одобрени списъци на квалифицирани работници, присъствени документи и др. се намират в дружеството изпълнител на строително монтажните работи. Заявено е, че преговорите за сключване на договора за строителство са водени лично с управителя на „Антон Каймаканов инженеринг“ ЕООД. Заявено е също така, че основната дейност на  „Мити 62“ ООД за ревизирания период е изграждане на хотелски комплекс – апартаментен тип с магазини, намиращ се в гр. Велинград, ул. Цар Самуил 33.

- Договор за инвестиционен банков кредит за финансиране на строително-монтажни работи № 6606990-43349 от 11.03.2021 г., сключен между „Райфайзенбанк България“ ЕАД  и „Мити 62“ ООД, като кредитополучател за сумата от 1 400 000,00лв. Целта на финансирането е извършване на строително монтажни работи на четири етажна сграда, представляваща семеен хотел, ресторант, СПА център, басейн и подобекти за търговия и услуги, намираща се в гр. Велинград, ул. „Цар Самуил“ № 33. съобразно Разрешение за строеж № 139 от 09.08.2017 г.

- Извлечения от банкова сметка *** „Мити 62“ ООД, от която са видни всички плащания по процесните фактури, извършени от „Мити 62“ ООД.

- Протоколи(Образец 19) за извършени и подлежащи на плащане строително-монтажни работи, съставени между „Мити 62“ ООД и „Мити 62“ ООД(л. 113), в които конкретно са описани отделните видове извършени и приети СМР; мярката – брой или мІ; количеството; единичната цена и общата, подлежаща на заплащане цена. Относно тези протоколи, становището на органите по приходите е, че „…. Представените протоколи не са акт обр. 19, както е вписано в тях, не са и приемо-предавателни протоколи за обекта, тъй като липсват данни за извършен оглед на обекта и приемане на изработеното от изпълнителя…“(така в решението на Дирекция „ОДОП“).

След като органа по приходите заявява, че приложените по делото писмени документи не съставляват Акт образец 19, то очевидно същият счита, че съставянето на такъв вид протоколи е нормативно уредено. Така наречените актове обр. 19 обаче, нямат нормативна регламентация. Те са наложени от практиката и се съставят между инвеститора или негов представител( в случая посредством лицето осъществяващо инвеститорски контрол) и строителя или негов представител(в случая техническия ръководител на обекта), за да удостоверят фактическото извършване на отделните видове СМР от строителя, приемането им от инвеститора и възникване на задължение за тяхното заплащане.

Според чл. 25, ал. 2 от ЗДДС, данъчното събитие възниква на датата, на която е прехвърлено правото на собственост върху стоката или друго вещно право, както и всяко друго право на разпореждане със стоката като собственик, или на датата, на която услугата е извършена.

Съставянето на така наречения Акт обр. 19, удостоверява именно факта, че към определен момент, конкретно индивидуализирани по вид, количество и стойност строително-монтажни работи са били извършени, поради което въпросния акт удостоверява датата на възникване на данъчното събитие.

В случая, процесните протоколи съдържат пълно описание на индивидуализирани по вид, количество и стойност СМР, поради което не следва тяхната доказателствена стойност да бъде отречена с твърдението, че липсвали данни за извършен оглед на място или по други подобни, произволни съображения, както счита органа по приходите;

- Оборотна ведомост и главна книга за проверявания период;

- Аналитична оборотна ведомост за проверявания период на сметки от групи 20, 30, 40, 41, 50, 51, 60, 70 и сметка 621;

- Декларация за произхода на паричните средства на дружеството;

- Извлечения от банковата сметка на дружеството  „Райфайзенбанк България“ ЕАД;

- Писмени обяснения, в които е посочено, че основната дейност на дружеството за ревизирания период е строителството на хотелския комплекс

Въпреки цялото описано множество от представени в отговор на направените искания, писмени документи и обяснения, в ревизионния доклад е посочено следното „…В подкрепа на посочените обстоятелства в писмените обяснения от ревизираното дружество са представени единствено заверени копия на процесните фактури ведно с протоколи(Акт образец 19) за извършени СМР и договор за възлагане на строителство от 01.09.2020г., сключен между МИТИ 62 ООД в качеството на възложител и АНТОН КАЙМАКАНОВ ИНЖЕНЕРИНГ ЕООД в качеството на изпълнител...“.

Това е повече от очевидно неистинно  твърдение от страна на органите по приходите, което е проява на груба необективност и недобросъвестност при изпълнение на правомощията на административния орган в пряко противоречие с принципите, възведен в чл. 3, чл. 5 и чл. 6 от ДОПК.

Впрочем, явно органите по приходите на са положили усилия да прегледат представените документи, защото ако бяха сторили това, биха констатирали, че от страна на жалбоподателя в отговор на исканията е представен Договор за инвестиционен банков кредит за финансиране на строително-монтажни работи № 6606990-43349 от 11.03.2021 г., а не Договор за възлагане на строителство от 01.09.2020г., както се твърди в ревизионния доклад.

 

11. Извършено посещение от ревизиращия екип на място, с оглед проверка на счетоводството на „Мити 62“ ООД, Според отразеното в ревизионния доклад, при извършения преглед на счетоводни документи и регистри е установи, че всички издадени фактури от „Антон Каймаканов инженеринг“ ЕООД по Договор за изпълнение на СМР от 01.09.2020г., през ревизирания период са с предмет на доставка „плащане по договор за строителство“, което е ново невярно твърдение на органа по приходите – фактура №37 от 25.01.2021г. е с предмет „направа на хидроизолация, ВиК и допълнителни работи по нулев цикъл“, а фактура № 41 от 10.02.2021 г. е с предмет „направа на хидроизолация“ . Установено при проверката е, че фактурите са отразени по счетоводна сметка 401-12 „Доставчици „Антон Каймаканов инженеринг“ ЕООД“. Към фактурите има съставени протоколи(Акт образец 19) за извършени СМР за полагане на кофраж, армировка, бетон, хидроизолация, зидария, направа на В и К нулев цикъл, труд. Във всички фактури е отразено, че начинът на плащане е по банков път, към 31.05.2021г. няма неразплатени фактури.

Относно тази проверка е съставен Протокол №1643367 от 08.06.2021г.(л. 323), в който е отразено, че е била осъществена среща Антон Каймаканов, собственик на „Антон Каймаканов инженеринг“ ЕООД“, който представил Договор от 03.09.2020 г., сключен между последно посоченото търговско дружество, като възложител и „Елемар инженеринг“ ЕООД, ЕИК *********, като изпълнител. Според чл. 1 от този договор(л. 325), изпълнителят се е задължил да извърши строително-монтажни работи, представляващи грубия строеж на хотелски комплекс – апартаментен тип с магазини, намиращ се в гр. Велинград, ул. Цар Самуил 33.

 

12. Независимо от това, по отношение на „Антон Каймаканов инженеринг“ ЕООД“ е била предприета насрещна проверка, резултатите от която са отразени в Протокол № П-22221121090610-141-001 от 11.06.2021г.(л. 207). Според въпросния удостоверителен документ, търговското дружество е регистрирано по ЗДДС на 05.08.2020 г. В отговор на отправено искане, от страна на дружеството са представени(л. 213 и л. 376 и сл.) : хронологичен регистър на счетоводни сметки 411, 453, 503 и 703; извлечения от оборотна ведомост и главна книга за ревизираните периоди; Договора от 03.09.2020 г., сключен с „Елемар инженеринг“ ЕООД; копия на издадените фактури, с изключение на фактура № ********** от 02.03.2021г; банкови извлечения за извършени разплащания по фактури № ********** от 25.01.2021г. и № ********** от 25.01.2021г. За останалите фактури не са предоставени банкови извлечения.

Представена е фактура за продажба №**********/30.03.2021г. на стойност 15 000,00лв и ДДС 3 000,00лв., издадена от „Елемар инженеринг“ ЕООД, към „Антон Каймаканов инженеринг“ ЕООД“ с предмет плащане по договор. Съгласно представените обяснения и Договори от „Антон Каймаканов инженеринг“ ЕООД“ изграждането на обекта на ревизираното лице е превъзложено на „Елемар инженеринг“ ЕООД, в качеството му на подизпълнител.

 

13. Според отразеното в ревизионния доклад, за целите на процесната ревизия с Протокол № Р-16001321002150-ППД-001 от 17.09.2021 г.(л. 242) са приобщени документи и доказателства събрани в хода на извършено предходно ревизионно производство, приключило с РА № Р-16001321000654-091-001 от 04.08.2021 г.

По отношение на кой данъчен субект е било извършено въпросното ревизионно производство, какъв е крайният резултат от него и има ли някакво отношение към определяне на данъчните задължения на „Мити 62“ ООД, които не се сочат от органа по приходите.

Всъщност, „присъединените“ документи съставляват искания за представяне на документи, сведения и писмени обяснения от трети физически лица, към които не са приложени никакви други документи. Присъединено е и искане за представяне на документи и писмени обяснения адресирано до „Елемар инженеринг“ ЕООД към което са приложени : справка за контрагенти и реализирани обороти от дружеството; удостоверение за това, че Антон Каймакамов е преминал ежегодно обучение за лица, относно организиране и изпълнение на дейности, свързани със защита от професионални рискове и лица, които провеждат инструктажите по безопасност и здраве при работа и за ръководител на производствен процес; удостоверение № І-TV023226 за това, че „Елемар инженеринг“ ЕООД е вписано в Централния професионален регистър на строителя за изпълнение на строежи от първа група – строежи от високо строителство, прилежащата им инфраструктура, електронни съобщителни мрежи и съоръжения и строежи от трета до пета категория по смисъла на чл. 137 от ЗУТ; списък с работници и служители на „Елемар инженеринг“ ЕООД, включващ 27 лица; заповед за определяне на Антон Каймакамов, като лице извършващо периодично обучение и инструктаж; Договор от 03.09.2020 г., сключен между „Антон Каймаканов инженеринг“ ЕООД, като възложител и „Елемар инженеринг“ ЕООД, като изпълнител на СМР – груб строеж на хотелския комплекс; Протокол № 1643368 от 08.06.2021 г. за извършен от Веселина Господинова и Михаил Тенев, тоест от ревизиращия екип, оглед на строежа осъществяван в гр. Велинград, ул. Цар Самуил 33, в който е посочено, че към този момент, хотелския комплекс е осъществена във фаза груб строеж, като обекта представлява четириетажна сграда с вътрешен басейн, разположен на приземния етаж. Констатирано е, че на първия етаж са разположени осем стаи, ресторант с кухня, детски кът и санитарни възли с извършени зидарии; на вторият и третият етаж има по един апартамент и 12 стаи с извършени зидарии; на четвъртия етаж са разположени седем стаи. Констатирано е, че в момента на проверката на обекта е имало работници.

В ревизионния доклад е посочено, при проверка в информационните масиви на НАП е констатирано, че през периода 03.09.2020г. до 31.03.2021г. в „Елемар инженеринг“ ЕООД е имало назначени 25 лица по трудови договори, като общ работник, строителство на сгради. Посочено е още, че във връзка със събиране на доказателства за действително извършени строителни дейности на обект хотелския комплекс са били изпратени 16 бр.  искания за представяне на документи и писмени обяснения до лица, работници на „Елемар инженеринг“ ЕООД, посочени в представения списък, като същите са с деклариран код по НКПД 93130001 - общ работник, строителство на сгради, като това търговско дружество също е изпратено искане за представяне на документи и писмени обяснения. В ревизионния доклад е посочено, че към датата на неговото изготвяне, не са получени обратни разписки за връчване на исканията.

 

14. Описаните данни в предходното изложение са били напълно достатъчни на органите по приходите за да формират следните констатации : „… В хода на ревизията на МИТИ 62 ООД от събраните доказателства относно декларираните СМР на обект Хотелски Комплекс - Апартаментен тип с магазини, гр. Велинград, ул. Цар Самуил № 33 безспорно е установено че, сделките между АНТОН КАЙМАКАНОВ ИНЖЕНЕРИНГ ЕООД и МИТИ 62 ООД са оформяни само документално, тъй като дружеството посочено като доставчик не е имало необходимия потенциал да извърши фактурираните доставки, освен това не са представени документи и издадени фактури от дружеството посочено като подизпълнител. За ревизирания период не е установено ЕЛЕМАР ИНЖЕНЕРИНГ ЕООД да е предавало извършени СМР по съставени Протоколи документиращи вида на извършената работа, дата, както и стойността на възложителя АНТОН КАЙМАКАНОВ ЕООД. За периода ЕЛЕМАР ИНЖЕНЕРИНГ ЕООД е издало единствено фактура №**********/30.03.2021г. към АНТОН КАЙМАКАНОВ ЕООД на стойност 15 000,00лв и ДДС 3 000,00лв. с основание плащане по договор (документи за разплащане не са представени).

Налице е издаване на фактури от АНТОН КАЙМАКАНОВ ИНЖЕНЕРИНГ ЕООД на МИТИ 62 ООД, без да са налице доставки по смисъла на чл. 9, ал. 1 от ЗДДС, които да са облагаеми съгласно чл. 12 от същия закон …“.

 

15. Тези констатации са основани на съжденията, че „Антон Каймаканов инженеринг“ ЕООД не е представило аналитична счетоводна отчетност на разходите, извършени във връзка с изпълнението на услугите и тяхното счетоводно отразяване, документи, доказващи обезпеченост за извършване на доставките - трудови ресурси, както и Договора от 03.09.2020 г., сключен с „Елемар инженеринг“ ЕООД. Тук отново трябва да се констатира неистинността  на твърденията на органите по приходите, най-малко защото въпросния договор от 03.09.2020 г. е представян два пъти, както това бе вече описано.

В ревизионния доклад са обсъждани писмени обяснения, дадени от представител на „Елемар инженеринг“ ЕООД, според които плащането по фактура № 59 от 30.03.2021 г. е авансово, като е счетено, че фактурата не отразява действително данъчно събитие, защото не били представени документи, доказващи количествата извършени работи.

Друг „солиден“, според квалификацията дадена от процесуалния представител на Дирекция „ОДОП“ аргумент на ревизиращите органи е, че според списъка на работници, преминали инструктаж, такъв е провеждан в периода от м.10.2018г. до м.04.2020г., като списъка е заверен на 04.06.2020г. от Дирекция „Инспекция по труда“ Пазарджик. Според органите по приходите, проведените инструктажи не се отнасят за периода, в който изпълнителя „Елемар инженеринг“ ЕООД трябва да въведе служителите и работниците, определени за изпълнение на договорените СМР в обект Хотелски Комплекс - Апартаментен тип с магазини, гр. Велинград, тъй като договора за изпълнение на строително-монтажни работи е от 03.09.2020г

Тук следва да се констатира, че конкретно искане за представяне на документи за извършен инструктаж във връзка с осъществяване на процесния строеж не са искани нито от „Антон Каймаканов инженеринг“ ЕООД, нито пък от „Елемар инженеринг“ ЕООД. На следващо място, очевидно, според органите по приходите липсата на проведен инструктаж, сама по себе си изключва възможността процесните СМР да са били извършени от работници на двете търговски дружества. В този случай е явно, че не е необходимо да се излагат подробни съображения за това, че изводите на органите по приходите не са съответни нито на формалната, нито пък на правната логика.  

 

16. Във връзка с обстоятелството, че в хода на процесното ревизионно производство, органите по приходите не са предприели необходимите действия с оглед изпълнение на принципното им задължение служебно и когато няма искане от заинтересованите лица, да изясняват фактите и обстоятелствата от значение за установяване и събиране на публичните вземания, включително за прилагането на определените в закона облекчения(чл. 5 от ДОПК) и  не са предприели извършване на насрещна проверка на „Елемар инженеринг“ ЕООД, но независимо от това са обсъждали данни, събрани в хода на друго ревизионно производство, включително и писмени обяснения от представител на търговското дружество, трябва да се отбележи следното :

Правомощието на ревизиращия орган да определи или измени декларирани по съответния ред данъчни права и задължения на конкретен правен субект, посредством властническо волеизявление, обективирано в ревизионен акт, произтича от акта, с който съответният орган по приходите възлага извършването на данъчна ревизия. При осъществяване на тези именно правомощия, ревизиращите органи извършват действия за установяване на конкретни факти, които са от значение за определяне на данъчните права и задължения на ревизирания правен субект. Ето защо, само доказателствата,  събрани и проверени в рамките на ревизионното производство, могат да бъдат основание за извод за проявлението или липсата на конкретен факт или обстоятелство от значение за данъчното облагане на ревизирания данъчен субект. С оглед осъществяване на принципа за дирене на обективната истина, в правомощията на ревизиращите органи е включена възможността да извършват насрещни проверки при други данъчни субекти за установяване на отделни факти и обстоятелства от значение за данъчното облагане на ревизирания данъчен субект. Казано с други думи, правото на данъчния орган да извърши насрещна проверка при друг данъчен субект, е част от правомощията, които този данъчен орган придобива въз основа на акта, с който му е възложено извършването на данъчна ревизия.

В този смисъл, чл. 45, ал. 1 от ДОПК изрично указва, че “...При започнало производство (курсива мой) по този кодекс органът по приходите може да извърши насрещна проверка за установяване на отделни факти и обстоятелства, свързани с лице, което не е страна в съответното производство. При насрещната проверка не се установяват задължения и отговорности за данъци и задължителни осигурителни вноски на проверяваното лице. Екземпляр от протокола се връчва на ревизираното лице заедно с ревизионния доклад....”.  Сиреч, данните, установени посредством извършване на насрещни проверки извън рамките на данъчната ревизия, не са годно доказателство за формиране на изводи по отношение на конкретен факт или обстоятелство, които са от значение за определяне на данъчните задължения на ревизирания данъчен субект.

Що се отнася до цитираните от ревизиращите органи писмени обяснения от представители на „Елемар инженеринг“ ЕООД, те не могат да бъдат преценявани като доказателствени средства в настоящото производство и съответно обективираните в тях данни не могат да бъдат въведени и ценени в производството като доказателства за наличието на конкретни факти и обстоятелства, свързани с данъчните права и задължения на жалбоподателя, не само защото те не са представени в настоящото производство, но и защото процесуалното право не познава и не регламентира възможността доказателствени средства от категорията на обсъжданите обяснения, създадени в друго, различно производство, да бъдат “присъединявани” в производството, в рамките на което се определят или изменят конкретни данъчни права и правни задължения за данъчния субект.

 

17. В съдебно заседание на 16.12.2022 г., без заявени резерви от страните, бе прието заключение по съдебно икономическа експертиза, изготвено от вещото лице Т.(л. 536). Вещото лице, след запознаване с материалите по делото и проверка в счетоводството на жалбоподателя е констатирало, че съобразно създадената в дружеството счетоводна отчетност и прилагания индивидуален сметкоплан процесиите 14 фактури, издадени от „Антон Каймаканов инженеринг“ ЕООД, както и извършените разплащания по тях, са отразени по следните счетоводни сметки : сметка 401, аналитична партида 11„Антон Каймаканов инженеринг“ ЕООД; сметка 503 „Банка“ за отразяване на извършените плащания по издадените фактури; сметка 613 „Разходи за бъдещи периоди“ – за отразяване на извършените текущи разходи, включително строително-монтажни работи извършени от „Антон Каймаканов инженеринг“ ЕООД за изграждане на обект хотелски комплекс; сметка 453 „Разчети по ДДС“.

Според вещото лице, сметка 613 „Разходи за бъдещи периоди“ е разкрита от жалбоподателя именно за счетоводното отразяване на набраните извършени разходи при строителството на хотелския комплекс. С осчетоводяване на разходите по тази счетоводна сметка се спазва принципа на съпоставимост между приходите и разходите, тоест разходите, извършени във връзка с определена сделка или дейност, се отразяват във финансовия резултат за периода, през който предприятието черпи изгода, получава приходи от тях. Само при спазването на този принцип може да се получи коректен финансов резултат за всеки отчетен период, без той да бъде изкривен за сметка на друг отчетен период. При това положение, според вещото лице, набраните по тази сметка разходи ще бъдат включени в образуване на текущия резултат от дейността, когато обектът влезе в експлоатация и се реализират приходи от него.

При извършената проверка на счетоводните данни и регистри, имащи отношение към поставените задачи, вещото лице не е установило пропуски при воденето на счетоводството на търговеца.

За периода 07.12.2020 г. до 30.10.2021 г., вещото лице е констатирало, че „Мити 62“ ООД е закупило следните строителни материали :

 

Фактурата	Доставчик	Предмет на доставката	Стойност	Дата и сч. сметка на отразяването им
1228/31.12.2020	Целев Строй ООД	бетон	56602,2	31.12.2020/613
6954/07.12.2020	Велиаето	арматура	25149,6	7.12.2020/613
1250/25.01.2021	Целев Строй	бетон	23410,5	25.01.2021/613
7559/16.02.2021	Трансметал	арматура	2326	16.02.2021/613
7083/03.02.2021	Велиавто	арматура	17253,6	03.02.2021/613
1296/28.02.2021	Целев Строй	бетон	3721 4	28.02.2021/613
1305/17.03.2021	Целев Строй	бетон, желязо	31058,48	17.032021/613
7143/08.03.2021	Велиавто	арматура	18127	08.03.2021/613
10721/24.03.2021	Доммикс	тухли	17147,52	24.03.2021/613
7592/3 1.03.2021	Трансметал	арматура	7368	31.03.2021/613
1317/31.01.2021	Целев Строй	бетон	17907,11	31.03.2021/613
2640/31.03.2021	Шулев 68 ЕООД	материал 1	834	31.03 2021/613
7626/27.0432021	Трансметал	бетон	3967	27.04.2021/613
1366/30.04.2021	Целев Строй	бетон,желязо	26635,59	30.04.2021/613
1410/31.05.2021	Целев Строй	бетон	7730,02	31.05.2021/613
3251/30.06.2021	Шулев 68 ЕООД	материала	1709,5	30.06.2021/613
1962/31.03.2021	Шулев 68 ЕООД	материал >	461	31.03.2021/613
734 7/30.10,2021	Трансметал	арматура	13734,84	30.10 2021/613
	Всичко		275143,36

 

Вещото лице е посочило, че всички разходи за закупените материали са отразени по счетоводна сметка 613 „Разходи за бъдещи периоди“ по която се набират всички разходи за строителството на хотелския комплекс, като този начин на осчетоводяване гарантира спазване на счетоводния принцип за съпоставимост между приходите и разходите. Констатирано е също така, че в счетоводните регистри за процесния период не се установяват данни за наличието на друг строителен обект стопанисван от „Мити 62“ ООД, за който закупените строителни материали да са били влагани.

 

V. За правото :

 

18. Описаните в предходния раздел на решението данни, налага да се приеме за установено следното :

Съвкупният анализ на представените по делото писмени документи сочи, че те съдържат напълно идентични данни по отношение физическата наличност на резултата от процесните строителни услуги, начина на плащане на дължимите суми по доставките, закупуването на строителните материали за осъществяване на строителството. Значителният брой на тези документи и големият обем безпротиворечива информация, който се съдържа в тях, повече от очевидно изключва мислимата възможност, те да са съставени при условията на координирано общо съгласие между всички изброени правни субекти  с оглед процесното ревизионно производство, с единствената цел да удостоверят благоприятни за жалбоподателя факти.

Ето защо, ще следва да се приеме, че тези писмени документи са автентични и са съставени от жалбоподателя, прекият и предходният доставчици, за да обективират насрещните им волеизявления, относно фактическото осъществяване на престациите, за които те са се задължили във връзка процесните доставки. Автентичността и истинността на приобщените по преписката и съответно по делото документи, не бяха подложени на съмнение от страна на ответника, нито пък бяха ангажирани доказателства за противното, поради което няма никаква пречка, фактите и обстоятелствата, за които се отнасят, да се приемат за установени така, както са отразени в документите.

 

19. Нормативно установените понятия за доставка във връзка с облагането с косвен данък са следните :

Дефиницията възведена в чл. 8 от ЗДДС сочи, че - Услуга по смисъла на този закон е всичко, което има стойност и е различно от стока, от парите в обръщение и от чуждестранната валута, използвани като платежно средство.

Съответно, според определението на чл. 28, § 1 от Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 г., относно общата система на данъка върху добавената стойност(ОВ L 347, 11.12.2006 г., стр. 1) – “Доставка на услуги” означава всяка сделка, която не представлява доставка на стоки.

Доколкото в текущия казус, става реч за доставка на строителни услуги, които има за предмет конкретно обективиран, веществен трудов резултат(извършването на точно определен строеж), с оглед разрешаването на административно правния спор, ще следва да се съобрази и определението на чл. 14, § 1 от Директивата, според което  - „Доставка на стоки“ означава прехвърлянето на правото за разпореждане с материална вещ като собственик.

Несъмнено е при това положение, че доставка на строителна услуга, като проявен юридически факт ще е налице, когато едно данъчно задължено лице прехвърли /предостави/  конкретно материализирани строително-монтажни работи и овласти друго данъчно задължено лице - получател да се разпорежда фактически с тях като собственик. Очевидно при това положение е, че начина и формата на придобиване на собствеността върху трудовия резултат в случая са без значение.

В този смисъл в Решение на Съда на Европейския съюз (втори състав) от 18 юли 2013 година по дело C-78/12 („Евита-К” ЕООД срещу Директора на дирекция „Обжалване и управление на изпълнението”, София, при Централно управление на Националната агенция за приходите) е указано следното :

“... понятието „доставка на стоки” по член 14, параграф 1 от Директива 2006/112 не се отнася до прехвърлянето на собственост в предвидените от приложимото национално право форми, а включва всяка сделка по прехвърляне на материална вещ от определено лице, което овластява друго лице да се разпорежда фактически с нея като собственик (вж. Решение от 8 февруари 1990 г. по дело Shipping and Forwarding Enterprise Safe, C-320/88, Recueil, стр. I-285, точка 7, Решение от 14 юли 2005 г. по дело British American Tobacco и Newman Shipping, C-435/03, Recueil, стр. I-7077, точка 35 и Решение от 3 юни 2010 г. по дело De Fruytier, C-237/09, Сборник, стр. I-4985, точка 24).

В този контекст националният съд следва да определя във всеки отделен случай в зависимост от фактите по делото дали е налице прехвърляне на правото за разпореждане със съответната вещ като собственик (вж. Решение по дело Shipping and Forwarding Enterprise Safe, посочено по-горе, точка 13). Оттук следва, че дадена сделка може да бъде окачествена като „доставка на стоки" по смисъла на член 14, параграф 1 от Директива 2006/112, когато чрез тази сделка определено данъчнозадължено лице прехвърля материална вещ и овластява другото лице да се разпорежда фактически с нея като неин собственик, без за това да е от значение формата на придобиване на право на собственост върху въпросната вещ. По същия начин доказването на действителното осъществяване на такава доставка на стоки, което обуславя наличието на право на приспадане, не бива да зависи от способа за придобиване на право на собственост върху съответните стоки...“.

В същото решение, Съда на Европейския съюз е посочил още, че „…запитващата юрисдикция следва в съответствие с националните правила за доказването да извърши обща преценка на всички доказателства и фактически обстоятелства по спора в главното производство, за да определи дали „Евита-К” може да упражни право на приспадане по посочените доставки на стоки … За целите на тази обща преценка посочената юрисдикция може да вземе предвид данни относно доставки, предхождащи или следващи разглежданите в главното производство, както и свързани с тях документи като сертификати и свидетелства, издадени за транспортирането или за износа на съответните животни...”.

В решението, отново се препраща към предишни указания на Съда, за това, че данъчната администрация не може по принцип да изисква от данъчно задълженото лице, което иска да упражни правото на приспадане на ДДС, да провери, че издателят на фактурата за стоките и услугите, във връзка с които се иска упражняване на това право, има качеството на данъчно задължено лице, разполагал е със стоките, предмет на доставката, бил е в състояние да ги достави и е изпълнил задълженията си за деклариране и за внасяне на ДДС, за да се увери, че доставчиците нагоре по веригата не са извършили нарушения или измама, или пък да разполага със съответни документи в това отношение.   

Повече от ясно е че, няма никаква причина, цитираните до тук разрешения на Съда на Европейския съюз да не бъдат съобразени в пълнота при разрешаването на конкретния административно правен спор, с който е сезиран административния съд.

 

20. В този контекст, описаните по-горе данни са без противоречиви по отношение на следните факти:

• както прекият доставчик, така и жалбоподателя са били регистрирани по реда на ЗДДС субекти, към момента на извършване на процесната доставка;

• обективирания резултат от строително монтажните работи, съществува фактически под формата на осъществен строеж;

• правото на разпореждане с този резултат е било предоставено на жалбоподателя ;

• жалбоподателя е явно ще използва трудовия резултат по предоставените му строителни услуги за осъществяване на стопанската дейност в качеството си на надлежно регистриран търговец;

• издадени са редовни съобразно изискванията на Закона за счетоводството и ЗДДС фактури;

• данъчната основа и дължимия косвен данък са разплатени между съконтрагентите.

Тези факти са необходими и достатъчни, за да се приеме, че процесните доставки са установени, позитивно проявени юридически факти и съответно, като правна последица от това, за жалбоподателя се е породило правото на данъчен кредит, което той е надлежно упражнил.

 

При това положение, какво е значението на извършените допълнителни проверки от страна на органа по приходите във връзка с материалната и кадровата обезпеченост на доставчика, относно фактическото осъществяване на услугата ?

В тази насока, освен цитираното вече решение на Съда на Европейския съюз, полезно би било да се съобрази и Решение на Съда на европейския съюз /седми състав/ от 13.02.2014 г. по дело С 18/13, според което – “.....Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 година относно общата система на данъка върху добавената стойност трябва да се тълкува в смисъл, че не допуска данъчнозадължено лице да извърши приспадане на данъка върху добавената стойност, начислен в издадените от доставчик фактури, когато въпреки, че услугата е била доставена, се установява, че тя не е била действително извършена от този доставчик или от негов подизпълнител, по-специално тъй като последните не са разполагали с необходимите персонал, материали и активи, разходите за тяхната услуга не са били оправдани в счетоводната им документация или се е оказало, че някои документи не са били подписани от посочените в тях като доставчици лица, стига да са изпълнени следните две условия — посочените обстоятелства да сочат за наличието на измама и въз основа на обективните данни, представени от органите по приходите, да се установява, че данъчнозадълженото лице е знаело или е трябвало да знае, че сделката, с която обосновава правото на приспадане, е част от тази измама /курсива мой/...”.

Указанията в двете решения на Съда на Европейския съюз са ясни и конкретни.

Правото на данъчен кредит е налице, когато в случая, конкретно осъществения резултат от строителната или консултантската услуга е прехвърлен от определено  данъчно задължено лице, което е овластило друг данъчно регистриран субект да се разпорежда фактически с него като собственик, независимо от това дали услугата е била предоставена от посочения във фактурата пряк  или предходен нему доставчик, дали е налице точно и коректно счетоводно отразяване, дали доставчикът разполага с персонал, материали и активи за осъществяване на резултата по доставката, както и дали този доставчик ще бъде открит на обявения от него адрес за кореспонденция с данъчна администрация.

Каза се, в първо посоченото решение на Съда на Европейския съюз се припомня, че данъчната администрация не може по принцип да изисква от данъчнозадълженото лице, което иска да упражни правото на приспадане на ДДС, да провери, че издателят на фактурата за стоките и услугите, във връзка с които се иска упражняване на това право, има качеството на данъчнозадължено лице, разполага със съответната персонална и техническа обезпеченост за извършване на услугата и е изпълнил задълженията си за деклариране и за внасяне на ДДС, за да се увери, че доставчиците нагоре по веригата не са извършили нарушения или измама, или пък да разполага със съответни документи в това отношение.

Съотнасянето на това тълкуване с указанията дадени в Решение на Съда на европейския съюз от 13.02.2014 г. по дело С 18/13, налага очевидния извод, че задължаването на ревизираното лице и на прекият му доставчик да представят документи, свързани в случая с наличието на персонал и активи за извършване на строително монтажните работи, е допустимо и необходимо, когато посочените обстоятелства сочат за наличието на измама и въз основа на тях е възможно да се установи, че данъчнозадълженото лице е знаело или е трябвало да знае, че сделката, с която обосновава правото на приспадане, е част от тази измама.

В тази насока, трябва да се отбележи, че самата администрация в ревизионния доклад, ревизионния акт и решението на контролния в йерархията на администрацията орган е приела за несъмнено проявени юридически факти реалното изработване на трудовия резултат по процесните доставки на строително монтажни услуги и предаването му в разпореждане на „Мити 62“ ООД, поради което не може да се приеме, че в случая тепърва ревизиращите органи са установили данни за липсата на фактически предоставени услуги и участие на дружеството жалбоподател в действия, целящи данъчни измами.    

Подхода на административния орган, да се търсят отделни изолирани факти (например липса на проведен инструктаж на работниците) или пък да се твърдят неверни данни, не за да се установи по несъмнен и еднозначен начин проявлението или липсата на конкретен факт или факти с правно значение, а за да се внесе единствено съмнение относно фактическото осъществяване на доставките с оглед възможността да се откаже упражненото от дружеството право на данъчен кредит е несъмнено противоправен.

Достатъчно в тази насока е да се припомни,  че органите по приходите отричат наличието на техническа и кадрова обезпеченост на „Елемар инженеринг“ ЕООД за извършване на строително монтажни работи на обекта на жалбоподателя, при положение, че са установили наличието на удостоверение № І-TV023226 за това, че „Елемар инженеринг“ ЕООД е вписано в Централния професионален регистър на строителя за изпълнение на строежи от първа група и строежи от трета до пета категория по смисъла на чл. 137 от ЗУТ. Според чл. 15, ал. 1 от Закона за Камарата на строителите, в регистъра се вписват строители, които отговарят на следните изисквания: нямат ликвидни и изискуеми публични данъчни задължения и задължения за задължителни осигурителни вноски, както и лихви, свързани с тези задължения, освен ако компетентният орган е допуснал разсрочване или отсрочване на задълженията; не са обявени в несъстоятелност и не се намират в производство по несъстоятелност или ликвидация; разполагат с изискващото се техническо оборудване за извършване на заявените строителни и монтажни работи; разполагат с необходимия персонал, нает по трудови договори: а) за техническо ръководство на строежите; б) за контрол върху качеството на изпълнение на строителството, за съответствие на влаганите в строежите строителни продукти със съществените изисквания за безопасност; в) за контрол по спазването на здравословни и безопасни условия на труд; за организиране изпълнението на дейности по защита при бедствия; други лица, за които с нормативен акт се изисква да са наети по трудов договор; наетият технически персонал притежава необходимата правоспособност съобразно придобитата специалност и образователно-квалификационна степен, професионален опит, познания и техническа компетентност по отношение на националното му законодателство; наетите работници притежават необходимата професионална квалификация за изпълнение на извършваните строителни дейности; имат валидна застраховка за вредите, които могат да настъпят вследствие на неизпълнение на задълженията им, изисквани по действащи нормативни актове.

Ясно е при това положение, че издаденото валидно удостоверения за вписване в Централния професионален регистър на строителя за изпълнение на определени категории строежи на „Елемар инженеринг“ ЕООД, само по себе си е достатъчно за да се приеме, че това дружество разполага с необходимата, кадрова, материална и техническа обезпеченост и отговарят на останалите изисквания на закона за осъществяване на строителни и монтажни работи за които е лицензирано. 

Крайният извод при това положение е, че съобразно данните съдържащи се приобщените по делото доказателства следва да се приеме, че процесните доставки са позитивно осъществени юридически  факти, поради което упражненото от жалбоподателя данъчно право е фактически и нормативно основано, сиреч ревизионния акт е незаконосъобразен, поради което ще следва да бъде отменен.

 

VІ. За разноските:

 

21. С оглед констатираната незаконосъобразност на оспорения административен акт, на основание чл. 161, ал. 1, пр. 1 от ДОПК на жалбоподателя се дължат сторените разноски в производството. Те се констатираха в размер общо на 5450,00 лв., съобразно представения списък по чл. 80 от ГПК(л.550).

Ето защо, Съдът

 

 

Р  Е  Ш  И  :

 

ОТМЕНЯ   Ревизионен акт № Р-16001321002150-091-001 от 22.10.2021 г., издаден от С. П. П. на длъжност Началник на сектор, възложил ревизията и В. Г. Г. на длъжност главен инспектор по приходите, като ръководител па ревизията, потвърден е Решение № 222 от 01.06.2022 г.. на Директора на Дирекция „Обжалване е данъчно – осигурителна практика“ Пловдив, с който спрямо „МИТИ 62“ ООД, ЕИК ********* е отказано право на данъчен кредит  в общ размер на 34813,00лв. по фактури :  № ********** от 25.01.2021 г.;  ********** от 25.01.2021 г.; №********** от  10.02.2021 г.;  №********** от 10.02.2021 г.; №********** от  1002 2021 г.; №********** от 02.03.2021 г.; № ********** от  02.03.2021 г.; №********** от 15.03.2021 г.; № ********** от 15.03.2021 г.;  №********** от 25.03.2021 г.; № ********** от 15 04 2021 г.; №********** от 22.04 2021 г.; № ********** от 14 05 2021 г.; №********** от 21.05.2021 г., всички с предмет „СМР по договор“, издадени от „Антон Каймакамов инженеринг“ ЕООД, ЕИК *********.

 

ОСЪЖДА Национална агенция за приходите, София, да заплати на „МИТИ 62“ ООД, ЕИК *********, седалище и адрес на управление гр. Велинград, ул. „Латинка“ № 3, сумата от 5450,00(пет хиляди четиристотин и петдесет) лева, представляваща извършени от дружеството разноски по производството.

 

Решението подлежи на обжалване с касационна жалба пред Върховния административен съд на Република България в четиринадесет дневен срок от съобщаването му на страните.

 

Административен съдия : /п/