Решение по дело №2100/2020 на Административен съд - Варна

      Р Е Ш Е Н И Е

 

      №……………………/20.05.2021 г., гр. Варна

 

          В ИМЕТО НА НАРОДА

 

АДМИНИСТРАТИВЕН СЪД ВАРНА, X състав, в открито съдебно заседание на двадесет и първи април две хиляди двадесет и първа година в състав:            

 

                                                    АДМИНИСТРАТИВЕН СЪДИЯ: ВАЛЕНТИН ПУШЕВСКИ                           

  с участието на секретаря Анна Д., след като разгледа докладваното от съдията адм. дело № 2100 по описа за 2020 г., за да се произнесе, съобрази следното:

 

  Производството е по реда на чл. 156 и сл. от Данъчно – осигурителния процесуален кодекс (ДОПК).

Образувано е по жалба на „“ ООД, с ЕИК: *********, със седалище и адрес на управление: гр. В., представлявано от управителя Т.В.Д., депозирана чрез неговия процесуален представител адв. Д.И. ***, срещу Ревизионен акт /РА/ № Р – 03000319006735 – 091 – 001 от 12.06.2020 г., издаден по реда на чл. 119, ал. 2 от ДОПК от Началник на сектор „Ревизии“, дирекция „Контрол“ при ТД на НАП – гр. Варна и гл. инспектор по приходите в дирекция „Контрол“ при ТД на НАП – гр. Варна, потвърден с Решение № 205/ 04.09.2020 г. на Директора на дирекция „Обжалване и данъчно осигурителна практика“ Варна, Централно управление на НАП,  с който на дружеството – жалбоподател, са определени задължения за: 1. Корпоративен данък по ЗКПО за данъчен период 2015 г. в размер на 26 034.78 лв. – главница и лихви – 11 095.31 лв., за данъчен период 2016 г. в размер на 75 755.33 лв. – главница и лихви – 24 559.32 лв., за данъчен период 2017 г. в размер на 3249.40 лв. – главница и лихви – 723.95 лв. и 2. Данък по чл. 38, ал. 3 от ЗДДФЛ за данъчен период 2015 г. в размер на 3171.22 лв. – главница и лихви – 1522.97 лв., за данъчен период 2016 г. в размер на 4357.27 лв. – главница и лихви – 1710.31 лв., за данъчен период 2017 г. в размер на 5077.59 лв. – главница и лихви – 1505.12 лв., за данъчен период 2018 г. в размер на 4002.47 лв. – главница и лихви – 740.54 лв.

Дружеството – жалбоподател „“ ООД намира обжалвания ревизионен акт за незаконосъобразен, издаден при съществени нарушения на процесуалния закон, в противоречие с материалния закон и необоснован, като представя подробни аргументи в защита на своята позиция. Оспорва извършеното увеличение на финансовия разултат на дружеството с отчетната стойност на продадени стоки по покупки, документирани с фактури с доставчик „М. П.“ **** за 2015г. за 2016г. и 2017г., с твърдение за липса на процесуална активност от органите по приходите при изясняване на фактите, релевантни за спора, изразяваща се в необсъждане на представени писмени доказателства, конкретно по всяка една от фактурите за доставка и съпровождащите ги документи, които установяват реалното извършване на доставките. Подчертава, че не са налице основания „М. П.“ **** да се счита уведомено по реда на чл. 32 от ДОПК за искането за представяне на документи и писмени обяснения, доколкото към датата на издаване на ревизионния доклад не е била изпълнена процедурата, очертана в разпоредбата на чл. 32, ал. 5 от ДОПК. Счита, че ненамирането на доставчика на адреса, както и непредставянето на документи и писмени обяснения от него, не е достатъчно доказателствено средство за мотивиране на данъчно преобразуване по ЗКПО. Дружеството – жалбоподател оспорва извода, че „М. П.“ **** не е разполагало с количествата отпадъци от черни и цветни метали, които са предмет на продажби към „“ ООД, като твърди, че липсата на доказателства за закупуването и придобиването на право на собственост от страна на „М. П.“ **** на процесните стоки не е от решаващо значение за установяване на реалността на продажбите и за документална обоснованост на разходите за покупка по см. на чл. 26, т. 2 вр. чл. 10 от ЗКПО, тъй като търговецът може да прехвърли право на собственост върху отпадъците и без да е придобил реално/физически собствеността върху същите. Извежда извод, че установяването на обстоятелството, че търговецът или брокерът по смисъла на §1 от ДР от Закона за управление на отпадъците (ЗУО) е разполагал със стоките не включва непременно осчетоводяването им в дневниците за покупки, тъй като е възможно прехвърлянето на собствеността да стане без физически стоката да се притежава от него, като при доказано предаване на стоката на получателя, без значение за признаването на разхода са обстоятелствата, свързани с поведението на доставчика, воденето на счетоводна отчетност и липсата на техническа и кадрова обезпеченост. Последните могат да бъдат основание за непризнаване на право на данъчен кредит само въз основа на обективни данни, че жалбоподателят е знаел за тази измамна практика и е участвал в данъчна измама. Изтъква, че с възражението срещу ревизионния доклад жалбоподателят е приложил писмени доказателства, от които се установява, че доставчикът „М. П.“ **** е разполагал със стоките, предмет на доставките, като е събрал отпадъците от черни и цветни метали чрез почистване и обезопасяване на обекти, за което е имал сключени договори с трети лица. По отношение на установеното изплащане на парични средства по банков и касов път от 2015 г. до 2018 г. за обучението наВ.Д., свързано лице по смисъла на § 1, т. 3, буква „а“ от ДОПК по Договор за спонсорство за обучение от 12.01.2015 г. и по Договор за спонсорство за обучение от 31.08.2017 г., изтъква, че предвид представените доказателства за сключването на договор по чл. 229 от КТ, изплатените суми от ревизираното дружество за обучението са свързани с дейността на дружеството и не попадат в понятието „скрито разпределение на печалбата”, регламентирано в §1, т. 5, буква „а“ от ДР на ЗКПО. Поради гореизложените съображения, дружеството – жалбоподател моли за отмяна на процесния ревизионен акт, потвърден с решение на Директора на дирекция „Обжалване и данъчно осигурителна практика“ Варна, Централно управление на НАП и претендира присъждане на сторените разноски по делото.

В проведеното на 21.04.2021 г. открито съдебно заседание по адм. дело № 2100 по описа за 2020 г. на Административен съд Варна, дружеството – жалбоподател „“ ООД се представлява от своя процесуален представител адв. П.С. от АК – София, който поддържа жалбата и моли за нейното уважаване, както и моли за присъждане на сторените по делото разноски.

Ответната страна Директорът на дирекция „Обжалване и данъчно осигурителна практика“ при Централното управление на НАП не е депозирал писмен отговор на жалбата.

В проведеното на 21.04.2021 г. открито съдебно заседание по адм. дело № 2100 по описа за 2020 г. на Административен съд Варна, ответната страна се представлява от своя процесуален представител гл. юрисконсулт Д.М., която моли за отхвърляне на жалбата, мотивирайки се, че издадения ревизионен акт е законосъобразен, както и претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение.

 

          От фактическа страна, съдът намира за установено следното:

          Със Заповед за възлагане на ревизия № Р – 03000319006735 – 020 – 001/ 22.10.2019 г. на Началник на сектор в дирекция „Контрол“ на НАП било образувано ревизионно производство с предмет: 1. Корпоративен данък за периода от 01.01.2015 г. до 31.12.2018 г., 2.  Окончателен данък на местни и чуждестранни ФЛ по чл. 38, ал. 10 от ЗДДФЛ за периода от 01.01.2015 г. до 30.09.2019 г., 3. Данък върху добавената стойност за периода от 01.01.2015 г. до 30.09.2019 г. на дружеството „Метал Флейт Интеренешънал“ ООД, със срок на ревизията от три месеца от датата на връчване на Заповедта. Заповедта е връчена по електронен път на 30.10.2019 г.

          Впоследствие със Заповед за изменение на заповед за възлагане на ревизия №  Р – 03000319006735 – 020 – 002/ 29.01.2020 г. на Началник на сектор в дирекция „Контрол“ на НАП бил определен срок за извършване и приключване на ревизията до 30.03.2020 г.

          Със Заповед за изменение на заповед за възлагане на ревизия №  Р – 03000319006735 – 020 – 003/ 04.03.2020 г. на Началник на сектор в дирекция „Контрол“ на НАП бил изменен обхвата за определяне на задължения за Корпоративен данък за периода от 01.02.2015 г. до 31.12.2017г., Окончателен данък на местни и чуждестранни физически лица по чл. 38, ал. 10 от ЗДДФЛ за периода от 01.01.2015 г. до 30.09.2019 г., данък върху дивиденти и ликвидационни дялове на местни и чуждестранни физически лица за периода от 01.01.2015 г. до 31.12.2018 г., данък върху добавената стойност за периода от 01.07.2019 г. до 30.09.2019 и от 01.01.2015 г. до 31.08.2018 г.

          За резултатите от ревизията, в срока, предвиден в разпоредбата на чл. 117 от ДОПК, конкретно на 13.04.2020 г. гл. инспектор по приходите А.В.Д. – ръководител на ревизията и Н.С.А. – инспектор по приходите издали Ревизионен доклад /РД/ № Р – 03000319006735 – 092 – 001, който бил връчен по електронен път на 21.04.2020 г. на ревизираното лице. С молба от 04.05.2020г. представляващия „Метал Флейт Интеренешънал“ ООД поискал удължаване на срока за подаване на писмено възражение срещу РД с 30 дни. С уведомление за продължаване на срока за подаване на възражение и представяне на доказателства по ревизионен доклад № Р – 03000319006735 – РУС – 001 / 04.05.2020 г. срокът за подаване на възражението е бил удължен до 04.06.2020 г.

          В гореустановения срок, дружеството „Метал Флейт Интеренешънал“ ООД депозирало писмено възражение, като представило и допълнителни доказателства. Възражението било прието за неоснователно, след което на 12.06.2020 г. Началник на сектор Началник на сектор „Ревизии“, дирекция „Контрол“ при ТД на НАП – гр. Варна и гл. инспектор по приходите в дирекция „Контрол“ при ТД на НАП – гр. Варна – ръководител на ревизията издали Ревизионен акт № Р – 03000319006735 – 091 – 001, който бил връчен по електронен път на 16.06.2020 г. на ревизираното лице.

          На 29.06.2020 г. дружеството „Метал Флейт Интеренешънал“ ООД депозирало жалба срещу издадения Ревизионен акт № Р – 03000319006735 – 091 – 001 от 12.06.2020 г., в частта, в която е преобразуван финансовия резултат в посока увеличение за 2015 г. със сума в размер на 253 164.54 лв., през 2016 г. със сума в размер на 756 011,91 лв. и за 2017 г. със сума в размер на 39 508.70 лв., представляващи отчетната стойност на стоките по документирани доставки от „М. П.“ ****, както и в частта, в която са установени задължения за данък по чл. 38, ал. 3 от ЗДДФЛ за 2015 г., 2016 г., 2017 г. и 2018 г. в размери посочени в табл. 1 на обжалвания РА. Жалбата била разгледана, но след като била преценена за неоснователна,  на 04.09.2020 г., на основание разпоредбата на чл. 155, ал. 2 от ДОПК, Директорът на дирекция „Обжалване и данъчно осигурителна практика“ Варна, Централно управление на НАП постановил решение № 205, с което потвърдил оспорения ревизионен акт в оспорената част.

          След като разгледа оплакванията, изложени в жалбата, доказателствата по делото, становищата на страните и в рамките на задължителната проверка по чл.160 от ДОПК, административният съд констатира следното:

          В хода на ревизионното производство органите по приходите установили, че дружеството „Метал Флейт Интеренешънал“ ООД през ревизирания период упражнява дейност по търговия с отпадъци от черни и цветни метали (ОЧЦМ). За тази същата дейност притежава безсрочен Лиценз № 368/08.05.2006 г., издаден от Министерството на икономиката и енергетиката. За упражняваната дейност притежава две площадки за управление на отпадъците. Площадката, находяща се в гр. Варна, с адрес: Западна промишлена зона, землище на с. Тополи, пл. номер 060013, с площ 7 860 кв. м., собственост на „ТВМ" ООД, се използва от „" ООД като основна. Органите по приходи са установили, че на нея са обособени 8 зони: за претегляне, за товаро-разтоварни дейности; за временно съхраняване на ИУМПС, метални опаковки и ОЧЦМ; два закрити склада за временно съхраняване след разкомплектоване и демонтирани компоненти; зони за предварително третиране на неопасни отпадъци и разкомплектоване; осма зона – административна сграда. Втората площадка е разположена на територията на гр. Дългопол с площ 380 кв.м. Собствеността на същата е на Калчо Тончев. Предназначена е за търговска дейност, събиране, временно съхранение и частично сортиране на отпадъците. За двете площадки са издадени удостоверения от РИОСВ – Варна по чл. 54, ал. 4, т. З от Закона за управление на отпадъците (ЗУО). Дружеството има издадени Решение от РИОСВ № 03 – ДО – 558 – 03/11.10.2017 г. и Решение N ОЗ – ДО – 558 – 04/27.08.2018 г.

          В хода на ревизията е установено, че през ревизирания период „“ ЕООД счетоводно е завело по дебита на счетоводна сметка 304 „Стоки“, отпадъци от метали по 112 бр. фактури с вписан доставчик „М. П.“ ****, за които от жалбоподателя са издадени протоколи, подробно описани в табличен вид на стр. 15 – 19 в ревизионния доклад. Заведените стоки са на обща стойност, както следва: за 2015 г. в размер на 253 164,54 лв.; за 2016 г. в размер на 756 011,91 лв. и за 2017 г. в размер на 39 508,70 лв. От страна на ревизираното дружество не е представена заведена аналитична счетоводна отчетност на стоките. Представен е хронологичен регистър на счетоводна сметка 304 „Стоки“ за стойностно завеждане на стоките (стр. 1049 – 1145).

          С оглед установяване на наличие на реални доставки по фактури, издадени от „М. П.“ ****, на ревизираното лице е връчено ИПДПОЗЛ от 31.10.2019 г., с което са изискани всички първични и вторични документи, придружаващи доставките от „М. П.“ ****. Допълнително с ИПДПОЗЛ от 28.02.2020 г. са изискани – писмено обяснение и доказателства за изясняване, кои са конкретно лицата от страна на „“ ЕООД и от страна на доставчика, които са комуникирали за сключване на сделките и за извършване на доставките, кои конкретно лица са информирали по телефон, че имат за продажби отпадъци, по какъв начин „Метат Флейт Интернешънал“ ЕООД се е убедило, че тези доставчици могат да осигурят отпадъци за покупката, кои са конкретно представителите на доставчиците, които са предоставили фактурата и другите съпроводителни документи относно покупките и др.

          С писмени обяснения ревизираното лице е изяснило, че с „М. П.“ **** е комуникирано с Т. Нинов. Връзката с продавачите по доставки е осъществена по телефон или лични срещи. Доставчиците в периодите на работа с тях са се доказали като коректни. Мястото на товарене е вписано в товарителниците. Адресите на товарене не се конкретизират по желание на контрагента, което е обичайна практика с цел купувача да не е информиран за доставчици на продавача, от които биха директно доставили стоката. „Метал Флейт интенешънал“ ООД посочва, че натоварването на стоката е изцяло задължение на продавача и няма информация, с какви средства и хора става това. Във всеки един от случаите, дори точното местонахождение на стоките не се съобщава до последния момент, тъй като фирмите крият информация от своя клиент, защото действат като „търговец“ и „брокер“.

          От ревизираното дружество е представена справка, в табличен вид, в която са описани покупките от процесния доставчик, като са вписани данни на издадена фактура, превозвач, товарителница №, per. № на МПС, шофьор име и ЕГН /в случай, че транспортът е извършен от ревизираното лице/, място, от където е натоварена стоката. Ревизираното дружество е представило процесните 112 бр. фактури, издадени от „М. П.“ ****, като към всяка една от тях са приложени товарителници, сертификат за произход на ОЧЦМ, кантарни бележки, договор за покупко - продажба, приемо – предавателни протоколи и пътен лист в случаите, в които транспорта е МПС, собственост на клиента.

          След анализ на представените документи от жалбоподателя относно покупки от „М. П.“ **** в т. ч. и въз основа на представената от ревизираното лице справка, органът по приходите установява, че фактурираните доставки по фактури №№1,2,3,4,7.8,11,12,13,14,17,18, (за периода от 11.08.2015 г. до 05.11.2015 г.) са извършени с транспорт за сметка на „“ ООД. Превозвачи са ревизираното дружество с негови транспортни средства, „Метал транспорт“ ЕООД и „Бултранс инвест“ ЕООД. За място на натоварване на стоката в повечето случаи е вписано с. Тополи, също така гр. Варна, гр. Балчик, един превоз от гр. София и един превоз от с. Стефан Караджа. Няма идентифициращи данни за конкретния адрес на натоварване. Констатирано е, че ревизираното дружество разполага с обект в с. Тополи, обл. Варна.

          С оглед установяване действителността на извършения транспорт на стоки и стоковия поток между „М. П.“ **** и ревизираното дружество, и между „М. П.“ **** и евентуатни негови предходни доставчици, са съставени ИПДСПОТЛ до дружествата - превозвачи, както следва:

          На „Бултранс инвест“ ЕООД е връчено ИПДСПОТЛ от 04.03.2020 г. във връзка с което от дружеството е получено писмено обяснение с вх. № 3212/16.03.2020 г. Със същото е изяснено, че дружеството е извършвало превози на „“ ООД. По телефон са получавали запитване за възможност за извършване на транспорта, датата и цената. За конкретния обект са получавали телефонен номер, на който шофьорите да се свържат, за да разберат как да стигнат до мястото на товаренето. Натоварването се извършва или от работници на обекта, от който се товари, или с бордови кран, ако притежава такъв транспортното средство. За натоварената стока се издава товарителница. Дружеството не разполага с информация чия собственост са обектите, от които е товарена стоката.

          На „Метал транспорт“ ЕООД е връчено ИПДСПОТЛ от 04.03.2020 г., във връзка с което е получено писмено обяснение с вх. № 3196/16.03.2020 г. Със същото е изяснено, че дружеството е извършвато транспортни услуги на „“ ООД. От служители на „“ ООД са получавали запитвания за възможност за извършване на транспорта, датата и цената. За конкретния обект на натоварване на стоките са получавали телефонен номер, на който шофьорите да се свържат, за да разберат как да стигнат до мястото на товаренето. Адресите, с които разполагат, са тези вписани в пътните листи. Относно натоварването нямат информация, от кого е извършено.

          При анализ на доказателства представени от ревизираното лице, органите по приходи са установили, че за периода от 19.11.2015 г. /покупки от фактура с № 20/, до 26.01.2017 г. /покупки по фактура с № 128/, транспортът на стоките е извършен за сметка на „М. П.“ ****. Констатирано е, че представените товарителници не са четливи. От представените данни в табличен вид за покупки от „Метал Плевен" ЕООД е вписано, че транспортът е извършен с МПС с per. № С4760ХХ. За място на натоварване е вписано най – често – двор на Дрийм 7, следвано от гр. Балчик, гр. Варна и други.

          В хода на ревизията е извършена проверка в ПП на НАП, при която е установено, че вписаното МПС с per. № С4760ХХ е собственост на „Ники Транс“ ЕООД с ЕИК *********. На „Ники Транс" ЕООД е връчено ИПДСПОТЛ от 04.03.2020 г. Във връзка с него е получен отговор с вх. № 3246/17.03.2020 г. Представено е писмено обяснение, с което е изяснено, че през периода от 01.11.2015г. до 31.01.2017 г. дружеството не е осъществявало сделки с МПС с „Метал Плевен" ЕООД, като не е издавало и фактури. Имало е запитване за отдаване под наем на транспортно средство с peг. № С4760ХХ, но сделки не са осъществени. На 29.07.2016г. транспортното средство е продадено на „Мега Енерджи 9" ЕООД, с фактура № **********/29.07.2016 г.

          При проверка в ПП на НАП относно „Мега Енерджи 9" ЕООД с ЕИК *********, органите по приходи са установили, че дружеството е регистрирано по ЗДДС и за периода от датата на закупуване на посоченото транспортно средство – 29.07.2016 г. до 31.01.2017г. декларира в дневниците си за продажби единствено продажби на стоки. Няма декларирани продажби на услуги, няма и декларирани продажби към „Метал Плевен" ЕООД.

          С оглед гореизложените факти органът по приходите констатира, че не са налице доказателства за реален транспорт на стоки от „Метал Плевен" ЕООД с транспорт за негова сметка.

          В хода на ревизията е извършена насрещна проверка на прекия доставчик „Метал Плевен" ЕООД, обективирана с Протокол № П-22221719185891-141- 001/12.12.2019 г. В хода на проверката е изготвено ИПДПОЗЛ от 04.11.2019 г., с което са изискани документи и писмени обяснения във връзка с документираните доставки към „" ООД. ИПДПОЗЛ е връчено по реда на чл.32 от ДОПК на 02.12.2019 г., при спазване на процесуалните правила по ДОПК. Във връзка с връченото ИПДПОЗЛ от „Метал Плевен" ЕООД не са представени изисканите документи и писмени обяснения.

          При извършена проверка в ИАОС – Публичен регистър на лицата, притежаващи документи за извършване на дейности с отпадъци, органите по приходи са установили, че за „М. П.“ **** има издадено Разрешение № 12 – РД -00001085 – 01/20.11.2013 г., за извършване на дейности с отпадъци /регистрационен документ/. Няма данни в регистъра да притежава площадки за съхранение на отпадъците.

          Извършена е проверка в ПП на НАП относно „М. П.“ ****, в „Справка за актуално състояние на всички трудови договори", при която е установено, че в дружеството е имало назначени лица на трудов договор за периода, през който доставчикът е декларирал доставки към „“ ООД /от 11.08.2015 г. до 26.01.2017 г./. Констатирано е, че от 2 бр. до 6 бр. лица са назначени на длъжност „Шивач“ за дейност „Производство на друго облекло“. Две лица са назначени на длъжност „Събирач на неопасни отпадъци“ за дейност „Събиране не неопасни отпадъци“, за периоди, както следва: Едно лице за периода от 23.09.2015 г. до 14.02.2017 г.; едно лице за периода от 24.11.2015 г. до 01.03.2016 г. За финансови 2015 г. и 2016 г. са подадени декларации по чл. 92 от ЗКПО, липсват данни за подадена ГДД.

          След извършени проверки в информационните масиви на НАП, органът по приходите установява, че в дневниците за покупки на „Метал Плевен" ЕООД през периода, през който декларира продажби към „" ООД от 11.08.2015 г. до 26.01.2017 г. има декларирани покупки от 7 /седем/ броя контрагенти, един от които е „Борика банксервиз" АД.

          С оглед установяване предмета на декларираните покупки и ресурсната възможност на „Метал Плевен" ЕООД да продаде на жалбоподателя отпадъци от черни и цветни метали на всички вписани в дневника за покупки доставчици /без „Борика банксервиз" АД/ са изготвени ИПДСПОТЛ. С исканията са изискани копия на процесните фактури и всички съпровождащи доставките документи. Във връзка с връчените искания са получени отговори, подробно описани на стр.22-23 в ревизионния доклад.

          От събраните доказателства е установено, че „Метал Плевен" ЕООД е закупило от „Хоули авто" ЕООД, „Кемстийл“ ЕООД, „Бобисан“ ЕООД, „Вагоноремонтен завод Левски" АД общо 63 250 кг. метали, подробно описани по видове в таблица на стр. 23 в РД. След извършени проверки в ИМ на НАП органът по приходите установява, че в дневниците за продажби на „Метал Плевен" ЕООД за периода от м.08.2015 г. до м.01.2017 г. са отразени фактури, с получател „" ООД. През този период в дневниците за продажби са декларирани такива, на отпадъци, и към „Балкан Метал 2000" ЕООД с ЕИК *********, „Кемстийл" ЕООД с ЕИК *********, „Алфа трейд 1" ЕООД с ЕИК *********.

          Предвид гореизложеното на всички декларирани клиенти на „Метал Плевен" ЕООД са връчени ИПДСПОТЛ. С тях е изискано представяне на фактурите за продажби и всички съпроводителни документи. По контрагенти са получени отговори, както следва:

-                  Получен е отговор от „Балкан Метал 2000" ЕООД с вх. № 3202/16.03.2020 г.  Представени са: копия на издадените от „Метал Плевен" ЕООД фактури с № 55/04.04.2016 г. на стойност 3 844,00 лв.; № 59/09.04.2016 г. на стойност 9 327,58 лв.; № 129/23.12.2016 г. на стойност 17 978,00лв.; към всяка от фактурите са представени стокови разписки и сертификат за произход; договор за покупко - продажба на отпадъци от 01.12.2016 г. за общо количество от 120 т. отпадъци от черни и цветни метали, доставени до 31.12.2016 г. до Пристанище Одесос - Варна. От представените документи са установени документирани продажби на желязо, отпадък, по фактура № 55/05.04.2016 г. - 12 400 кг. х 0,310,00 лв.; по фактура № 59/09.04.2016 г. - 28 180 кг. х 0,331,00 лв.; по фактура № 123/23.12.2016 г. 54 480 кг. х 0,33 лв. или общо 95 060 кг.

-                  Получен е отговор от „Кемстийл" ЕООД с вх. № 2939/11.03.2020 г. Представени са: копия на издадените от „Метал Плевен" ЕООД фактури с № 115/05.12.2016 г. на стойност 7 000,00 лв.; № 116/06.12.2016 г. на стойност 4 753,00 лв.; № 119/14.12.2016 г. на стойност 5 000,00 лв. и № 126/17.01.2017 г. на стойност 1 503,00 лв.; към всяка от фактурите са представени договор за покупко - продажби на отпадъци от метали, сертификат за произход, кантарни бележки. Констатирано е, че кантарните бележки са издадени от „Екострой" ЕООД - гр. Левски. От представените документи органът по приходите установява документирани продажби на желязо, отпадък, по фактура № 115/05.12.2016 г. - авансово плащане ; по фактура № 116/06.12.2016 г. - 33 580 кг. х 0,85 лв.; по фактура № 119/14.12.2016 г,- авансово плащане, по фактура № 126/17.01.2017 г. - 18 580 кг- х 0,35 лв., или общо 52 160 кг.

-                  Получен е отговор „Алфа трейд 1“ ЕООД с вх.№ 3240/17.03.2020 г.  Представени са: копие на фактура №121/19.12.2016г. на стойност 2 080,00 лв. и сертификат за произход. От представените документи органът по приходите установява документирана продажба на 260 кг. отпадък от мед х 8,00 лв.

          Въз основа на събраните по реда на ДОПК доказателства, органът по приходите констатира, че през периода от м.08.2015 г. до м.01.2017г. „Метал Плевен" ЕООД издава фактури за продажба на отпадъци от черни и цветни метали за количества, както следва: към ревизираното дружество „" ООД - 1 433 237,43 кг.; към „Балкан Метал 2000" ЕООД - 95 060 кг.; към „Кемстийл" ЕООД - 52 160 кг., към „Алфа Трейд" ЕООД - отпадък от мед - 260 кг. Констатирано е, че „Метал Плевен" ЕООД е търговец и брокер и няма право да има площадки, което предполага, че след закупуването на стоката от неговите доставчици, същата следва да се транспортира и фактурира на клиентите, без да се съхранява. От декларирани покупки и представени документи от доставчици на „Метал Плевен" ЕООД органът по приходите установява покупки на отпадъци през периода, през който са фактурирани продажби към ревизираното дружество общо в размер на 63 250 кг.

          Предвид гореизложеното, органът по приходите констатира, че „Метал Плевен" ЕООД не е разполагало с количества отпадъци от черни и цветни метали, които да бъдат предмет на продажби и фактуриране на жалбоподателя. Прието е, че са налице формално съставени документи относно реалността на доставките и произхода на стоките, предмет на продажба към ревизираното дружество, с цел да придадат вид, че документираните в тях доставки са се осъществили реално. В тази връзка органите по приходи са приели, че в конкретния случай не е налице документална обоснованост на стопанските операции, в какъвто смисъл е разпоредбата на чл. 10 от ЗКПО.

          В обощение на основание чл. 26, т. 2 от ЗКПО, във връзка с чл.10 от с.з. органът по приходите преобразува финансовия резултат в посока увеличение с отчетната стойност на стоки по документирани доставки от „Метал Плевен" ЕООД за 2015 г. в размер на 253 164,54 лв., за 2016 г. в размер на - 756 011,91 лв. и за 2017 г. в размер на 39 508,70 лв.

          В хода на ревизионното производство е установено, че през финансови години от 2015 г. до 2018 г. „" ЕООД е изплащало парични средства по касов и банков път наВ.Д. - свързано лице по смисъла на § 1, т. 3, буква „а" от ДОПК със съдружниците - Т. Б.Д. и В.В.Д.. Констатирано, че ревизираното дружество е изплатило суми в общ размер на 332 170,99 лв., в т.ч.: през 2015 г. - 63 424,32 лв.; през 2016 г. - 87 145,48 лв.; през 2017 г. - 101 551,88 лв.: през 2018 г. - 80 049,31 лв. Установено е, че сумите са осчетоводени на разход по счетоводна сметка 699 „Непризнати разходи за данъчни цели", на основание сключени договори между „" ООД в качеството му на спонсор иВ.Д., в качество й на спонсорирано лице. Представени са Договори за спонсорство за обучение от 12.01.2015 г. и 31.08.2017 г., както и извлечения от банкова сметка ***, удостоверяващи извършени от „" ООД плащания във връзка с договорите за спонсорство. При анализа им, органите по приходи са констатирали, че съгласно чл.1 от договорите, спонсорът се задължава да предоставя на спонсорираното лице сума в размер, равностойностна на таксите за обучение, траспортните разходи за самолетни билети и разходите, свързани с обучението на лицето за подпомагане на образованието му във Великобритания. Спонсорираното лице се задължава да завърши образованието си, като с бизнеспознанията си, придобити от образованието, да информира, консултира и съветва спонсора за прилагане на международните практики, правила и закони, свързани с дейността му и бъдещите му отношения с международни партньори, контрагенти и институции.

          Органът по приходите е направил извод, че изплатените суми от „" ООД, за обучение наВ.Д., свързано лице със съдружниците в него, не са свързани с дейността на дружеството, имат личен характер и попадат в понятието „скрито разпределение на печалбата", регламентирано в §1, т.5, буква „а" от ДР на ЗКПО. От 01. 01. 2010 г. обхватът на понятието е разширен, като е въведен терминът „сума", който вече включва не само отчетен счетоводен разход в полза на акционери, съдружници или свързани с тях лица, но и всяка отчетена сума, представляваща изтекъл ресурс от страна на предприятието в полза на тези лица.

          Констатирано е, че изплатените парични средства oт дружеството на свързано лице -В.Д., имат характер на „дивидент" по смисъла на § 1. т.5, б. „в" от ДР на ЗДДФЛ. Съгласно § 1, т.8 от ДР на ЗДДФЛ „скрито разпределение на печалбата" е съответното понятие по смисъла на ЗКПО. Съгласно разпоредбата на §1, т.5, буква „а" от ДР на ЗКПО, скрито разпределение на печалбата са сумите несвързани с осъществяваната от данъчно задълженото лице дейност, изплатени или разпределени, под каквато и да е форма в полза на акционерите, съдружниците или свързани с тях лица.

          Съгласно разпоредбата на чл.38, ал.3 от ЗДДФЛ „окончателният данък за доходите от дивиденти под формата на скрито разпределение на печалба се определя върху брутния размер на начислените суми". Ставката на данъка е в размер на 5 на сто - чл.46, ал.3 от ЗДДФЛ. Според чл.65, ал.3 от ЗДДФЛ, данъкът за доходите по чл.38, ал.3 от с.з. се удържа и внася от предприятието - платец на дохода, в срок до края на месеца, следващ тримесечието, през което са начислени сумите. Изплатените суми, представляващи скрито разпределение на печалбата и дължим данък по чл.38, ал.1, т.2, буква „а" от ЗДДФЛ са подробно посочени по години в табличен вид на стр. 38-44 в ревизионния доклад.

          В обощение на основание чл.38, ал.3 от ЗДДФЛ във връзка с §1, т.5, буква „в" от ДР на с.з. и §1, т.8 от ДР на ЗДДФЛ в хода на ревизията е установен дължим данък върху дивидентите за 2015г., 2016г., 2017г. и 2018г.

          В хода на съдебното производство са извършени следните процесуални действия:

По искане на жалбоподателя беше назначена ССчЕ, която след запознаване с документите, приложени към делото и административната преписка, както и от счетоводството на жалбоподателя и негови контрагенти, установи следното: Стоките от „Метал Плевен" ЕООД са заведени по сметка 304 "Стоки“ количествено и стойностно с партиден номер по вид на съответния метален отпадък.

Взети са следните счетоводни записвания:

Dt с/ка 304 “Стоки“/партида вид мет. отпадък - Кt с/ка 401 "Доставчици“, за покупка и заприхождаване на стоките;

Dt 702 "Приходи от продажби на стоки“ - Кt с/ка 304 "Стоки" /партида вид мет. Отпадък, за изписване на стоките при продажбите;

Dt с/ка 304 "Стоки"/партида вид мет. отпадък - Кt с/ка 304"Стоки"/партида вид мет. отпадък за разкомплектоване, разглобяване и третиране на металите с издаден Протокол;

Dt с/ка 401 “Доставчици “ - Кt с/ка 503/1 “Разпл. сметка в лева ", за плащане на стоките по банково извлечение.

Разгледаните първични счетоводни документи и посочените счетоводни регистри, касаещи процесните доставки от „Метал Плевен" ЕООД са в съответствие с изискванията на действащото българско счетоводно законодателство. Това е констатирано и в Ревизионния доклад - стр. 11, като не са установени нарушения на счетоводното законодателство.

По отношение на процесните доставки от „Метал Плевен" ЕООД счетоводството па жалбоподателя е водено редовно.

Вещото лице К. в Приложение №1 посочи по всяка конкретна доставка, с отчетната стойност на продадени стоки, с която е увеличен финансовият резултат на дружеството през процесния период: номер на фактура, вид, количество и стойност на стоката и съпътстващите всяка от фактурите за доставка документи - за превоз, за предаване и получаване на стоката, за заплащане от получателя към доставчика.

За всяка фактура, по която транспортът е за сметка на получателя, след проверка в счетоводството на жалбоподателя, както и на „Метал транспорт“ ЕООД и „Бултранс инвест“ ЕООД вещото лице описа в Приложение №1 всички налични при превозвачите документи, придружаващи стоката. Налице е обща идентичност на вида и количеството на стоките по фактурите за доставки и вида и количеството на стоката, отразено в съпътстващи фактурите документи - договори за доставка, приемо-предавателни протоколи, кантарни бележки, стокови разписки, сертификати за произход на отпадъци от черни и цветни метали, обр.2 към чл.39, ал.4 от ЗУО, като са използвани описания на транспортираните стоки като „отпадно желязо“, „алуминий", .“цам ", „мед“, „неръждавейка“, „желязо“, “скрап“ и др.

Всички налични документи към фактурите, по които транспорта е извършен от доставчика са описани в колони от 2 до 12 на Приложение №1. Вещото лице изведе извод, че е налице обща идентичност на вида и количеството на стоките по фактурите за доставки и вида и количеството на стоката, отразено в съпътстващи фактурите документи - договори за доставка, приемо-предавателни протоколи, кантарни бележки, складови разписки, сертификати за произход на отпадъци от черни и цветни метачи, обр.2 към чл.39, ал.4 от ЗУО, като са използвани описания на транспортираните стоки като „отпадно желязо“, „алуминий", „цам", „мед“, „неръждавейка“, „желязо“, “скрап“ и др.

При проследяване на маршрутите, отразени в колони 15 и 16 на Приложение №1, експертизата констатира:

1.       В периода от 11.08.15г. до 09.09.15г. транспортирането на металите е от района на гр. Варна и с. Тополи, както и от гр. Балчик.

2.       В периода от 17.09.2015г. до 05.11.2015г. маршрутите са от Балчик, Добрич, София, с. Стефан Караджа до Варна.

3.       В периода от 19.11.2015г. до 01.04.2016г. маршрута започва от „двор на Дрийм 7“ или само от „Дрийм 7“.

4.       В периода от 01.04.2016г. до 21.09.2016г. маршрутите започват от ,,Елпром Термо Балчик“ или само от „Балчик“.

5.       В периода от 27.09.2016г. до 26.01.2017г- маршрутите започват от ,,СД Гланц Метал-Варна “ или само от „Варна “.

Първите два периода включват различни маршрути, в т.ч. и от София, но в това време е действал само първия Договор с „Дрийм 7" ЕООД от 2015г., който е за почистване и обезопасяване на обект: дворно място в гр. София ул. “Даскал Манол“ №6 в срок до 30.06.2016г. Следващият трети период съвпада с действието на договорите с „Дрийм 7" ЕООД от 2015г. Четвъртият период съвпада с действието на договора с „Елпром Термо" АД. Петият период съвпада с действието на договора с „Гланц метал – АВ – Нейков – Каракехайов сие" СД.

Експертизата прави извод, че може да се направи връзка между обектите и/или наименованието на дружествата, посочени като контрагенти на „Метал Плевен" ЕООД и посоченото място на натоварване на стоките, според транспортните документи на преобладаващия брой от процесните доставки.

Експертизата съпостави процесните доставки по артикули и количества спрямо изписаните количества метали в Приложение №2 и заключи, че при постъпване на определено количество метали в базата/склада на жалбоподателя, то се смесва с наличните количества и с количествата, които постъпват по-късно и от други доставчици. При изписването на определени количества метални отпадъци от всеки артикул, не може да се определи какво количества от него е доставено от точно определен доставчик и какво количество е от останалите доставчици. При проследяване на закупените количества от процесния доставчик, спрямо продажбите, експертизата не изброява изчерпателно всички продажби, извършени от дружеството-жалбоподател, а само достатъчно такива, които да се покриват количествено с получените доставки.

Дружеството е реализирало достатъчно количества от наличните в базата си метални отпадъци от посочения вид, в т.ч. и стоките по процесните доставки, посочени в Приложение №2 по вид, количество, фактури за продажби, плащане на продажбите и документи, съставени във връзка с тях.

В съдебно заседание проведено на 27.01.2021 г. вещото лице К.К. направи уточнение, че по отношение на т. 2.3. на стр. 5 от заключението, където е отговорила, че е налице обща идентичност на вида и количеството на стоките по фактурите за доставки и вида и количеството на стоките, отразени в съпътстващите фактурите документи – договори, приемо-предавателни протоколи, кантарни бележки, стокови разписки, сертификати за произход на отпадъците на черни и цветни метали, според нея транспортен документ представлява товарителницата. В товарителницата са записани количествата, които са качени на превозното средство. Стоковите разписки и складовите разписки са отново част от набора транспортни документи, тъй като това означава, че е претеглена стоката преди да бъде натоварена на превозното средство и след като бъде натоварена. Ако съвпадат количествата, може да се направи извод, че са идентични, т.е. налице е такава обща идентичност между фактурите и документите, които придружават транспорта на стоката. Във фактурите за транспортни услуги наистина не е записано какво включва този транспорт, не пише маршрут, не пише превозно средство, макар че към някои от фактурите за транспортни услуги има направени справки, в които е упоменато автомобилът, маршрутът, датата и вида на стоката. На самата фактура за транспортната услуга е записано „транспортна услуга“, там не пише на тази фактура каква стока е превозвана, на коя дата и с какъв маршрут, но придружаващите я документи, визират маршрут, вид на стоката и количество, съответно от там може да се направи извод за идентичност. По отношение на т. 2.4, вещото лице уточни, че е налице идентичност между фактурите и придружаващите ги документи, и транспортните документи. Килограмите идентифицират стоката в единия и в другия документ, и наименованието, така че са използвани „отпадъчно желязо“, „алуминий“, „мед“, „желязо“ и много често „скрап“, което е обобщаващо описание за всички метални отпадъци.

ССчЕ беше оспорена от процесуалния представител на ответната страна поради което по искане на жалбоподателя беше назначена допълнителна ССчЕ. Вещото лице установи, че  може да се направи връзка между местата на обектите и/или наименованието на дружествата, посочени като контрагенти на „М. П.“ **** и посоченото място на натоварване на стоките, според транспортните документи на процесните доставки с изключение на доставката по фактура №18/05.11.15г.

След запознаване с представените от процесуалният представител на жалбоподателя четливи договори, подписани от „М. П.“ **** и проследяване на посочените в тях дати на подписване, както и крайните срокове на изпълнение на поетите задължения от изпълнителя, вещото лице констатира, че датите на доставките към дружеството - жалбоподател попадат в периода на действие на договорите за извършване на услуги по събаряне на сградите и почистване на терена от страна на „М. П.“ **** с възложители „С.“ ****, „Дрийм 7" ЕООД, „Е.Т.“ **и СД „Г.М. **“. Изключение се явява доставката по фактура №18/05.11.15г. с-ст 7148.46 лв. 

Експертизата констатира, че може да се направи връзка между мястото на товарене по транспортните документи и действащите към този момент или сключени преди доставката договори, представени от адв. И. по време на проведеното на 27.01.2021 г. открито съдебно заседание. Изключение се явява доставката по фактура №18/05.11.15г.

При изготвяне на Приложение №1, експертизата се запозна с кантарните бележки към всяка процесна фактура, представляващи опростена бланка за вида и теглото на стоките. При анализа на доставките, експертизата съпостави вида и количеството па фактурираните стоки с вида и количеството на замерените в кантарните бележки стоки. Към процесните фактури има от 1 до 8 кантарни бележки в зависимост от продаваното количество и натоварените превозни средства. В колона 5 на Приложение №1 е отразен броя на кантарните бележки към всяка процесна фактура.

Процесните фактури, издадени от „М. П.“ **** през 2016г. са от №27/06.01.2016г. до №122/21.12.2016г. Експертизата проследи в Приложение №3 фактурите, издадени от „М. П.“ ****, видът, кода и количеството на металите в килограми и ги сравни с кодовете, наименованието и количествата в тонове на металните отпадъци, предадени на „“ ООД, според Годишен отчет за търговец и/или брокер за 2016г., подаден от „М. П.“ **** и констатира, че има съвпадение на данните от процесните фактури с данните от подадения отчет за 2016г. до ИА по околна среда.

По искане на жалбоподателя бяха разпитани двама свидетели с цел установяване на обстоятелствата – по какъв начин са извършвани доставките от „М. П.“ ****, как се е осъществявал контакта с доставчика, как е организиран транспорта, кой е извършвал доставките до базата на жалбоподателя, как е получавана стоката от него.

Свидетелят И.М. П., заяви, че е работил в „“ ООД през 2016 г. – 2017 г. на длъжност „закупчик“, като функциите му са били, когато пристигат клиентите, съответно да се разпределят отпадъците на кой кантар да се претегли, в зависимост от обема на стоката, да се приеме стоката, да се прегледа за примеси, неметални отпадъци, бетони, дърво, пръст. Неговата работа е била да приема стоката, а друг е писал кантарната бележка. Стоката, обикновено била съпровождана от собственика й. Например при голямо количество черен метал,  стоката минава през големия кантар, изсипва се камиона, следи се за примеси, след това отново минава през големия кантар и съответно се пише на клиента кантарна бележка, който отива в офиса, в зависимост от това дали е физическо или юридическо лице, да му се направят съответните документи и да се премине към плащане. Свидетелят потвърди, че през него са минавали доставки от „М. П.“ ****, чийто собственик Т. идвал доста често в базата. По отношение това кой е извършвал транспорта и доставките на „М. П.“ ****, свидетелят си спомни, че е ходил и той, но по-често Т. е идвал да доставя. Транспортът е бил и на жалбоподателя, а често и Т. е идвал с камион да доставя стоката. Собственикът на „М. П.“ **** винаги е присъствал на тегленето, защото цветните метали са скъпи. Свидетелят заяви, че не знае откъде „М. П.“ **** е закупувал металите, тъй като такава информация не се дава, с цел да не се заобиколи доставчика.

Свидетелката Н. Б. Ж., която работи в „“ ООД на длъжност „счетоводител – отчетник“, обяснява, че при доставяне на стоката, при нея идва кантарна бележка, върху която тя изготвя договор със съответния клиент, съставя договор, сертификат, приемо-предавателен протокол. Фактурите ги разписва единствено собственикът, който предава стоката. Този, който доставя стоката подписва фактурата, а от страна на получателя – управителят на фирмата. Свидетелката си спомни за доставки от „М. П.“ ****, като собственикът на фирмата Т. е подписвал всички документи. Когато транспортът е бил за негова сметка, той е представял товарителницата, с която е извършен транспортът. Т. е идвал в счетоводството, за да подпише лично документите.

 

 

От правна страна, съдът намира следното:

Жалбата е процесуално допустима, като подадена в законоустановения срок и от лице имащо правен интерес от обжалването.

Разгледана по същество, съдът я намира за основателна.

Съгласно чл. 160, ал. 2 от ДОПК, съдебният контрол за законосъобразност и обоснованост на РА включва преценка дали той е издаден от компетентен орган и в съответната форма, спазени ли са процесуалните и материалноправните разпоредби при издаването му.

 Съдът, въз основа на приложените по делото доказателства, констатира, че обжалваният Ревизионен акт с № – 03000319008130 – 091 – 001 от 21.07.2020 г. е издаден от компетентни органи, определени на основание чл. 119, ал. 2 от ДОПК, като същият отговаря на изискванията на чл. 120 от ДОПК и е в съответствие с процедурата по Глава ХV, чл. 113 – чл. 120 от ДОПК. Не се установяват допуснати съществени процесуални нарушения в хода на извършваната ревизия и предприетите насрещни проверки на лицата, които по някакъв начин да са опорочили констатациите на органите по приходите от фактическа страна. Правилно с оглед изясняване на фактическата обстановка са били предприети насрещни проверки, като с оглед установените обстоятелства органите по приходите са приобщили и съответните протоколи по тях. Изложението на фактическите основания за установяване на процесните задължения се съдържа в ревизионния доклад, който е неразделна част от Ревизионния акт съобразно чл. 120, ал. 2 от ДОПК, а съгласно константната съдебна практика мотивите на Ревизионния доклад, когато са възприети от компетентните органи, се явяват и такива на приключващия ревизията акт. На ревизираното лице е била предоставена достатъчна възможност да представи изисканите му документи и сведения в хода на извършваната му ревизия, същото е бил редовно уведомявано, както за откриването на ревизионното производство, така и за всички последващи действия на органите по приходите, а също и за исканите от тях доказателства от значение за установяване размера на публичните му задължения.

Въз основа на установеното от фактическа страна и на основание приложените по делото писмени доказателства, съдът намира, че оспореният акт е издаден от компетентен орган, без допускане на съществени нарушения на процесуалните правила, но при неправилно приложение на материалния закон, поради което следва да бъде отменен.

 

В частта по ЗКПО

За да увеличат финансовия резултат на жалбоподателя с разходите по фактурите, издадени от „М. П.“ ****, органите по приходите са се позовали на чл. 26, т. 2 от ЗКПО, според който не се признават за данъчни цели разходи, които не са документално обосновани по смисъла на този закон. Нормата на практика изисква предприятията да осъществяват счетоводството си на основата на сбъднали се стопанските операции и факти, като спазват изискванията за съставянето на документите съгласно действащото законодателство. Всяка стопанска операция трябва да бъде обезпечена документално, като доказателство, че тя е извършена и условията, при които е извършена. По силата на чл. 10, ал. 1 от ЗКПО счетоводен разход се признава, когато е документално обоснован с първичен счетоводен документ, отразяващ вярно стопанската операция. Терминът "вярно" от една страна предполага достоверно документиране на всяка една стопанска операция, а от друга страна предполага документиране на действителния стопански смисъл на тава операция.

Правният спор в случая се свежда до това налице ли са действително извършени доставки по процесните фактури с издател „М. П.“ ****, което е фактически въпрос, който при доставка на стоки се свежда до доказване факта на прехвърляне собствеността върху същите. От гледна точка на формалната логика наличието на доставка съставлява положителен факт и след като жалбоподателят черпи права от наличието на реална доставка, в негова тежест е да ангажира доказателства, установяващи осъществяването на този положителен факт.

След преценка на приобщените към делото доказателства, съдът намира, че не са налице посочените от приходната администрация основания за увеличаване на финансовия резултат на жалбоподателя с отчетната стойност по фактури, издадени от „М. П.“ **** съответно неправилно е определен допълнително КД за 2015г., 2016г. и 2017г. Изложените от приходната администрация аргументи, синтезирано се свеждат до пълната липса на доставки, като в това отношение е прието, че няма доказателства, доставчикът „М. П.“ **** да е разполагал с необходимите количества черни и цветни метали към момента на издаване на фактурите, тяхното съхранение и транспортиране, като това според органите по приходите е съществен елемент от механизма на овластяване на получателя да се разпорежда фактически като собственик с предмета на доставките или казано по друг начин на плоскостта на ЗКПО – липсва търговска продажба на стоки със специфичен правен режим на регулирането на търговията с тях.

Съдът съобрази, че реалната доставка на стоки е предпоставка, както за признаване на правото на данъчен кредит за получателя, така и за признаване на направените разходи за данъчни цели като документално обосновани при приложението на чл.26 от ЗКПО, поради което в настоящия случай са приложими разрешенията, свързани с установяване на реалността на доставката за целите на ЗДДС. В този смисъл е и Решение № 3807 от 24.03.2021г. по адм. д. № 9693/2020 на ВАС. Поради това приложение намират разпоредбите на закона и практиката на Съда на Европейски съюз и ВАС относно изискванията за реалността на доставките. Разпоредбата на чл. 6, ал.1 от ЗДДС, /ДВ. бр. 96/2019 г., в сила от 01.01.2020 г./, съдържаща дефиниция на понятието доставка на стоки е допълнена, като освен прехвърляне право на собственост, е допълнено и с всяко друго право на разпореждане със стоката като собственик, което е в синхрон с определението, дадено в чл. 14, §1 от Директива 2006/112/ЕО. Доколкото доставка на стока според определението на чл. 14, §1 Директива 2006/112 и чл. 6, ал. 1 от ЗДДС, означава прехвърлянето на правото за разпореждане с материална вещ като собственик, то именно фактът на предаването и приемането на вещите на първо място следва да бъде доказан.

При разглеждането на настоящия правен спор относно доставките на стоки намират приложение и някои разрешения, дадени от Съда на Европейският съюз, напр. в пункт 33 и сл. от Решение на Съда (втори състав) от 18 юли 2013 година по дело С-78/12 е указано, че „съгласно постоянната практика на Съда понятието "доставка на стоки" по член 14, параграф 1 от Директива 2006/112 не се отнася до прехвърлянето на собственост в предвидените от приложимото национално право форми, а включва всяка сделка по прехвърляне на материална вещ от определено лице, което овластява друго лице да се разпорежда фактически с нея като собственик /Решение от 8 февруари 1990 г. по дело Shipping and Forwarding Enterprise Safe, С-320/88, Recueil, стр. 1-285, точка 7, Решение от 14 юли 2005 г. по дело British American Tobacco и Newman Shipping, С-435/03, Recueil, стр. I- 7077, точка 35 и Решение от 3 юни 2010 г. по дело De Fruytier, С-237/09, Сборник, стр. 1-4985, точка 24/. В този контекст националният съд следва да определя във всеки отделен случай в зависимост от фактите по делото дали е налице прехвърляне на правото за разпореждане със съответната вещ като собственик /Решение по дело Shipping and Forwarding Enterprise Safe, посочено по-горе, точка 13/. Оттук следва, че дадена сделка може да бъде окачествена като "доставка на стоки" по смисъла на член 14, параграф 1 от Директива 2006/112, когато чрез тази сделка определено данъчнозадължено лице прехвърля материална вещ и овластява другото лице да се разпорежда фактически с нея като неин собственик, без за това да е от значение формата на придобиване на право на собственост върху въпросната вещ. По същия начин доказването на действителното осъществяване на такава доставка на стоки, което обуславя наличието на право на приспадане, не бива да зависи от способа за придобиване на право на собственост върху съответните стоки. В същото решение, Съдът на Европейския съюз е посочил още, че "...запитващата юрисдикция следва в съответствие с националните правила за доказването да извърши обща преценка на всички доказателства и фактически обстоятелства по спора в главното производство, за да определи дали "Е.-К" може да упражни право на приспадане по посочените доставки на стоки За целите на тази обща преценка посочената юрисдикция може да вземе предвид данни относно доставки, предхождащи или следващи разглежданите в главното производство, както и свързани с тях документи като сертификати и свидетелства, издадени за транспортирането или за износа на съответните стоки". В решението, отново се препраща към предишни указания на Съда, за това, че данъчната администрация не може по принцип да изисква от данъчнозадълженото лице, което иска да упражни правото на приспадане на ДДС, да провери, че издателят на фактурата за стоките и услугите, във връзка с които се иска упражняване на това право, има качеството на данъчнозадължено лице, разполагал е със стоките, предмет на доставката, бил е в състояние да ги достави и е изпълнил задълженията си за деклариране и за внасяне на ДДС, за да се увери, че доставчиците нагоре по веригата не са извършили нарушения или измама, или пък да разполага със съответни документи в това отношение.

Нееднократно в свои решения ВАС е изразявал становище, че действията, съответно бездействията на доставчиците, не може да се вменява в тежест на получателя и това да се отразява отрицателно върху неговото право на приспадане на данъчен кредит, което съобразно посоченото по-горе има проявление и при облагането по ЗКПО. Това становище е в съответствие с константната практика и на Съда на Европейския съюз, който в своите решения поддържа тезата, че Директива 2006/112/ЕО не допуска национална практика, съгласно която данъчният орган отказва да признае на данъчнозадължено лице правото да приспадне от ДДС, поради това че издателят на фактурата за доставка е извършил нарушения, без този орган да доказва, въз основа на обективни данни, че въпросното данъчнозадължено лице е знаело или е трябвало да знае, че сделката, с която обосновава правото си на приспадане, е част от данъчна измама, извършена от посочения издател или от друг стопански субект нагоре по веригата на доставки - решения по дела С-324/11, съединени дела С-80/11 и С-142/11, Решение от 11 май 2006 г. по дело С-384/04 и Решение от 21 февруари 2008 г. по дело С-271/06. и др. В този смисъл са Решение № 6196 от 27.05.2020 г. по адм. д. № 13523/2019 на ВАС и Решение № 2922 от 04.03.2021г. по адм. д. № 9663/2020 на ВАС.

Съобразно горното и в съответствие с константната практика на Съда на ЕС и ВАС относно доказване на реалността на доставките, в случая доставчикът може да прехвърли право на собственост върху отпадъците по процесните фактури и без да е придобил реално/физически собствеността върху същите. Поради това установяването на обстоятелството, че търговецът или брокерът по смисъла на §1 от ДР на ЗУО е разполагал със стоките, не включва непременно осчетоводяването им в дневниците му за покупки, както неправилно е приел органът по приходите, тъй като е възможно прехвърлянето на собствеността да стане без физически стоката да се притежава от него. При доказано предаване на стоката на получателя, без значение за признаването на разхода са обстоятелствата, свързани с поведението на доставчика, воденето на счетоводна отчетност, и/или липсата на техническа и кадрова обезпеченост, които могат да бъдат основание за непризнаване на право на данъчен кредит, но само въз основа на обективни данни, че жалбоподателят е знаел за тази измамна практика, участвал е в данъчна измама. В случая няма данни по делото и органът по приходите не е ангажирал преки доказателства за това в процеса, че доставчикът по процесните фактури „М. П.“ **** е участвал в данъчна измама, а също така, че жалбоподателят е знаел или е имало данни, от които да е могъл да разбере за такова поведение на неговия доставчик, свързано с процесните доставки.

Относно реалността на доставките по делото се установи, че към всяка една от фактурите за доставка са налице съпътстващи документи, а именно: сертификат за произход, договор за покупко-продажба, приемо - предавателен протокол, кантарни бележки, Протокол по чл.117 от ЗДДС, фактура за плащане по банкова сметка ***ока, складова разписка, транспортни документи, фактури за транспорт, товарителница и пътен лист, (когато транспортът е бил за сметка на получателя), както и товарителници за превоз на доставената стока, когато доставката е за сметка на „М. П.“ ****. Следователно безспорно се установи, че са доставени стоки, за което са платени парични престации от получателя им, което обстоятелство е установено и от експертното заключение по първоначалната и допълнителна ССчЕ, които съдът кредитира като обективни и компетентно изготвени. Важно е да се подчертае, че по-голямата част от доказателствата не се представят за пръв път в съдебното производство, а са представени в хода на ревизионното производство и не са оспорени от ответника в съдебното производство.

Процесните стоки представляват родово определени вещи и съгласно чл. 24, ал. 2 от Закона за задълженията и договорите собствеността върху същите се прехвърля с определянето им по съгласие на страните, а при липса на такова, когато бъдат предадени. В случая са налице съпътстващи документи към фактурите, обективиращи предаването на стоките от доставчика и еквивалентното им приемане от получателя. Между доставчика и жалбоподателя са съставени договори и двустранно подписани приемо-предавателни протоколи, в които стоките са индивидуализирани, което позволява да се приеме, че собствеността върху тях е прехвърлена съобразно правилото на ЗЗД. Преценката на тези доказателства позволява по безпротиворечив начин да се направи извод, че между страните се е стигнало до индивидуализиране и отделяне на родово определените вещи, с което е прехвърлена собствеността върху тях. При съпоставка между съпътстващите документи и фактурите се установява съвпадение в количествата, което е потвърдено и от заключението по изслушаната ССчЕ. Нещо повече налице е пълно съвпадение по стойност и количество, както е установило и вещото лице. С това е доказана пълна обвръзка по отношение на спорния по делото предмет. На практика фактурите са издадени именно въз основа на приемо-предавателните протоколи. Последните са придружени и с кантарни бележки, за които ССчЕ също установи обвръзка с издадените фактури и протоколи, придружени са и с декларации за произход на отпадъците. Обсъдени в съвкупност помежду им, съпътстващите документи дават достатъчно конкретна информация за предадените стоки. Налага се изводът, че протоколите, кантарните бележки и декларациите като преки доказателства за реализиране доставките на спорните стоки са непротивопоставими на косвените доказателства, на които се градят изводите на приходните органи.

Всъщност от твърдението на приходната администрация за липса на реални доставки по процесните фактури не става ясно какво всъщност е прието от фактическа страна - че стоки от вида на процесните изобщо не са получавани от жалбоподателя, или, че стоки са получени, но от лица, различни от издателите на спорните фактури. Наличието на първата хипотеза се опровергава по категоричен начин от заключението на ССчЕ и от наличните по делото доказателства /складови разписки, декларации за покупка на метални отпадъци с различни дати, договори, товарителници, приемо-предавателни протоколи/, доказващи получаването на стоки, последвалото им отчуждаване и отчитане на приходи от това. По отношение на втората хипотеза от страна на органите по приходите не са направени никакви фактически твърдения относно действителния продавач, нито е съобразено, че в такъв случай би следвало да са налице две сделки - привидна /симулативна/ и прикрита /действително осъществената сделка/. Тази хипотеза е регламентирана в разпоредбата на чл. 16, ал. 3 от ЗКПО, според която когато чрез привидна сделка се прикрива друга сделка, данъчното задължение се определя при условията на прикритата сделка, за което обаче органите по приходите не са предприели никакви действия.

Изводите на органите по приходите за липсата на доказателства за предаване на стоките са фактически необосновани, тъй като не са съобразени и със спецификата на предмета на доставките. От гледна точка на националния закон предмет на престациите са черни и цветни метали, за което е налице специалната нормативна уредба в Закона за управление на отпадъците и Наредбата за реда за извършване на търговска дейност с отпадъци от черни и цветни метали, приета с ПМС № 316 от 22.11.2004 г., /ДВ, бр. 105 от 30.11.2004 г./ От предоставените копия на фактури е видно, че в случая се касае за доставка на стоки по приложение 2 на ЗДДС, регламентирани в глава деветнадесет „а“ от ЗДДС, по които данъкът е изискуем от получателя. Спорните доставки са с предмет – отпадъци от черни и цветни метали по смисъла на § 1, т. 19 от ЗУО, за които е приложима нормата на чл. 163а и сл. от ЗДДС. Съгласно чл. 163а от ЗДДС, данъчното събитие за такива доставки възниква съгласно общите правила на този закон. Съгласно чл. 163б, ал. 1, т. 1 – 2 от ЗДДС, начисляването на данъка се извършва от получателя с издаване на протокол по чл. 117, ал. 2, когато доставчикът е данъчно задължено лице, или с издаването на общ протокол за всички доставки, за които данъкът е станал изискуем през съответния данъчен период, когато доставчици са физически лица, които не са данъчно задължени. Лицето, което има право на данъчен кредит по тези доставки съвпада с лицето, което има задължение да начисли данъка. В конкретния случай от представените Протоколи по чл. 117 от ЗДДС се установява, че по спорните доставки „М. П.“ **** е начислило ДДС по реда на чл. 163б, ал. 2 от ЗДДС, като е издало протоколи по реда на чл. 117, ал. 2 от ЗДДС, които заедно с процесните фактури са декларирани по реда на ЗДДС през съответните данъчни периоди.

В Приложение №1 към първоначалното заключение на експертизата са описани конкретно съпътстващите всяка от фактурите документи, като съгласно отговора на поставената задача, даден в т.2.3. от заключението, е налице идентичност на вида и количеството на стоките по фактурите за доставки и вида и количеството на стоката, отразено в съпътстващите фактурата документи - договори за доставка, приемо-предавателни протоколи, кантарни бележки, стокови разписки, сертификати за произход на отпадъци от черни и цветни метали, обр.2 към чл.39, ал.4 от ЗУО, като в транспортните документи транспортираните стоки са посочени като отпадно желязо, алуминий, цам, мед, неръждавейка, желязо, скрап и др. В случая с оглед спецификата на предмета на доставки, приложение намира освен ЗУО, така и Наредбата за реда за извършване на търговска дейност с отпадъци от черни и цветни метали, при което от значение са разпоредбите на чл.39, ал. 1 от ЗУО, съгласно които към всяка от фактурите следва да е приложен издаден и подписан от доставчика сертификат за произход на отпадъци от черни и цветни метали, каквито са приложени към всяка една от фактурите. В случая е установено, че към всяка от процесните фактури за доставка е приложен такъв сертификат, като съгласно заключението на вещото лице, описано по-горе, вида и количеството на стоките в сертификатите съответства на вида и количеството на стоката по фактурите и съпътстващите ги документи.

Предвид на констатацията в ССчЕ за редовност на воденото счетоводство на жалбоподателя и с оглед извършените осчетоводявания във връзка с процесните фактури, съдът приема, че разглежданите писмени доказателства имат за достоверна дата тази, посочена в тях, доколкото въз основа на тях има извършени счетоводни записвания в книгите на търговеца. Да се приеме обратното означава, че няма редовно водено счетоводство, което противоречи на установеното по делото. В тази връзка следва да се има предвид разпоредбата на чл. 182 от ГПК, според която вписвания в счетоводни книги се преценяват от съда според тяхната редовност и с оглед на другите обстоятелства по делото. В същия смисъл е и нормата на чл.51 от ДОПК, че вписванията в счетоводните книги се преценяват според тяхната редовност в съответствие с изискванията на Закона за счетоводството и с оглед на другите обстоятелства, установени в хода на производството. При това положение не следва да има съмнение, че въпросните документи могат да служат като годни доказателства в подкрепа становището на жалбоподателя за реалност на извършените доставки.

В тази насока съдът намира за неоснователно и възражението на ответника за нередовност на воденото счетоводство. Предвид установената редовност на воденото счетоводство на жалбоподателя по аргумент от чл. 182 от ГПК и след установената хронология на записванията, както и на съставените съпътстващи доставките документи, може да се прави позоваване на записванията в неговото счетоводството. Автентичността на подписите под тези документи, не беше оспорена от ответната страна, поради което следва да се приеме, че е установена тяхната автентичност. Следователно безспорно се  установи реалното доставяне на стоките, чрез предаването на стоката в базата на „“ ЕООД чрез нейното отделяне по вид и код, претегляне, предаване и приемане и заприходяване, за което са съставени двустранно подписани от двете страни документи, както и са издадени документи от счетоводството на жалбоподателя.

Органа по приходите в нарушение на закона не е зачел доказателствената сила на тези документи с мотивите, че те са частни документи и поради това не се ползват с доказателствена сила за установяване на реалността на доставките. Това, че представените писмени доказателства са частни документи, което е обичайно при документално оформяне на доставки между търговци, не е основание да се приеме, че липсва реална доставка. Така напр. в Решение № 6196 от 27.05.2020 г. по адм. д. № 13523/2019 на ВАС е прието че: „стоковите разписки, респ. приемателно -предавателните протоколи, които са представени по време на ревизията по начина, по който са съставени, установяват фактическото разпореждане с вещта от доставчиците на получателя и волеизявлението за това е двустранно (приел/предал). Частните документи имат само формална, но не и материална доказателствена сила, но в процесния случай приходната администрация пред първоинстанционния съд не е оспорила тяхната автентичност на основание чл. 193, ал. 3 ГПК във връзка с чл. 144 АПК и § 2 от ДР на ДОПК и за това следва да се приеме, че с тях се установява реалното доставяне на стоките“. В този смисъл е и Решение № 5378 от 27.04.2021 г. по адм. д. № 12271/2020 на ВАС.

В подкрепа на горните изводи за реалното предаване на стоката и получаването й от жалбоподателя, са и показанията на разпитаните по делото свидетели. Свидетелят И. П., през който са минавали доставките към дружеството, обясни механизма на доставяне на отпадъците в базата на дружеството, както и че неговите функции са се свеждали до следното: когато пристигат клиентите, съответно да се разпределят на кой кантар да се претегли, в зависимост от обема па стоката; да се приеме стоката; да се прегледа за примеси, неметални отпадъци, бетони, дърво, пръст. Негово е било задължението да приеме стоката и въз основа на това да се напише кантарната бележка. Свидетелят потвърди, че подписите на издадените в случая кантарни бележки са на лице, работещо на длъжност „кантарджия в дружеството“, както и, че когато пристигне стоката, обикновено тя е съпроводена от собственика й. „Когато е голямо количество черен метал, минава през големия кантар, изсипва се камиона, гледат дали няма някакви примеси, след това през големия кантар пак минава и вече съответно се пише на клиента кантарна бележка, доставчикът отива в офиса, в зависимост от това дали е физическо или юридическо лице, да му се направят съответните документи и да се премине към плащане.“ Свидетелят П. посочи, че управителят на „М. П.“ **** – Т. Нинов, е идвал „доста често“ в базата. Винаги присъствал при предаването на стоката, защото по пътя може да е разтоварена част от нея. Той искал да знае какво е количеството, което ще му се напише при претеглянето, а особено важно е това при цветните метали, защото са скъпи. Свидетелят установява, че Т. Нинов винаги е присъствал при тегленето, била му издавана кантарна бележка, с която отивал в счетоводството да си оправи останалия набор документи. Идвал е с шофьора на камиона, а в някои случаи с лекия си автомобил, но винаги придружавал доставката, тъй като „той никой няма да си прати без надзор парите“, а също така сочи, че по принцип, винаги при приемането на стоката е ходил в офиса, „той иначе няма как да си вземе парите“.

Свидетелката Н.Ж., на длъжност „счетоводител - отчетник“ в „“ООД установи, че организацията на работа в дружеството е следната: при доставяне на стоката в базата, при нея отива доставчикът с издадената му при претеглянето на входа кантарна бележка, въз основа на която тя съставя договор и приемо-предавателен протокол, които, заедно с фактурите са разписват от собственика, който предава стоката, а от страна на получателя - от управителя на фирмата. Свидетелката си спомни за доставките от „М. П.“ ****, капо потвърди, че собственикът на дружеството е идвал доста често в офиса, знае го като „Т.“. Той се представял като собственик и подписвал всички документи. Когато транспортът бил за негова сметка представял товарителницата за транспорта. В счетоводството подписвал лично документите. Свидетелката установи, че тя подготвя документите, сертификати и договори, на база на кантарната бележка, от която вижда описаното количеството, което е вече е окачествено при тегленето, за да може на база този договор, доставчикът да си фактурира стоката, иначе няма как. Комплектът документи го изготвя тя в присъствието на собственика, който „лично стои до нея“ и си подписва документите.

Съдът кредитира показанията на свидетелите като обективни и безпристрастни, взаимно допълващи се и кореспондиращи с другите доказателства. Същите установяват по какъв начин е организирано предаването и приемането по принцип на доставките от отпадъци в базата на дружеството, а конкретно за процесните доставки, че управителят на „М. П.“ **** лично е присъствал при пристигане на стоката на площадката на жалбоподателя, следял е процеса по претеглянето и окачествяването й по вид и количество, а след като този процес е приключвал с издаване на кантарна бележка, с нея е отивал в счетоводството, където са изготвяни придружаващите стоката документи и са подписвани на място договор, приемо-предавателен протокол и фактура. Свидетелката Жекова е изготвяла тези документи на база кантарната бележка лично в присъствието на доставчика и в случаите, в които транспортът е бил за негова сметка е изисквала и представянето на товарителницата за извършения транспорт.

Съдът намира за необоснован изводът на органите по приходите за липса на  доказателства за транспортиране на стоките от „Метал Плевен" ЕООД, при доставките, при които транспортът е за сметка на този доставчик.

По т.2.4. от първоначалното заключение на ССчЕ бе установено, че всички налични документи към фактурите, по които транспортът е извършен за сметка на доставчика са описани в Приложение №1, като са посочени данните за превозното средство, които са отразени в товарителниците, в същите са посочени вида и теглото на товара. В кантарните бележки е посочен видът на металните отпадъци, както и теглото им, а посочените в приемо-предавателните протоколи видове и количества метален отпадък категорично съответстват на договорените, претеглените от доставчика, отразените в кантарните бележки, издадени от получателя по видове и количества. Вещото лице заключи, че е налице обща идентичност на вида и количеството на стоките по фактурите за доставка и вида и количеството на стоката, отразено в съпътстващите фактурите документи, като са използвани описания на транспортираните стоки като „отпадно желязо, алуминий, цам, мед, неръждавейка, желязо, скрап“ и др. В съдебно заседание на 27.01.2021г. вещото лице К. допълни, че в товарителницата към всяка от фактурите са записани количествата, които са качени на превозното средство. Стоковите разписки и складовите разписки според вещото лице, са отново част от набора транспортни документи, като това означава, че е претеглена стоката преди да бъде натоварена на превозното средство и след като бъде натоварена. Според чл. 50 от Закона за автомобилните превози /ЗАвП/, договорът за превоз се установява с товарителница, като действителността на договора за превоз не зависи от издаването, редовността или изгубването на товарителницата. Посоченото по – горе дава на товарителниците присъщата им доказателствена сила по чл. 61 от ЗАвП, като приходната администрация не ангажира доказателства, които да опровергават съдържанието на представените товарителници към фактурите, издадени от „М. П.“ ****, и следователно същите доказват транспорта и реалното предаване на стоките.

Необоснован се явява и следващия извод, направен в РА, че в случаите, в които транспортът на стоките е за сметка на жалбоподателя, били представени документи, които не следва да се ценят, тъй като били частни документи.

От първоначалното заключение на ССчЕ по т.2.3 се установи, че е налице идентичност между вида и количеството стоките по фактурите за доставка и вида и количеството на стоката, отразено в съпътстващите фактурите документи и в транспортните документи, в които са дадени описания на транспортираните стоки като „отпадно желязо, алуминий, цам, мед, неръждавейка, желязо, скрап“ и др. Установено е, че в тези случаи транспортът е бил извършван от превозвачи - „Бултранс инвест“ ЕООД и „Метал Транспорт“ ЕООД. В случая обстоятелството, посочено от вещото лице, че във фактурите за транспортни услуги, при транспортиране на стоките за сметка на получателя не е вписано количеството на транспортираната стока, е ирелевантно за спора. Налице са доказателства за това, че конкретната транспортна услуга е извършена по конкретно посочена фактура за доставка от „М. П.“ ****, а именно - пътни листи и товарителници, които установяват фирмата превозвач, място на товарене, място на разтоварване и вида и количеството на транспортираната стока. Въз основа на това според вещото лице може да се направи извод за идентичност на превозената и доставената стока с транспорт на тези превозвачи. Съгласно р.III от първоначалното заключение, за извършения транспорт от „Бултранс инвест“ ЕООД са представени фактури за транспортна услуга, договор за транспортна услуга от 04.05.2015г, пътни листи, товарителници, преводно нареждане за заплатената услуга, както и трудови договори на шофьорите Костадин Костадинов и Станчо Ганев и свидетелства за регистрация на два товарни автобила марка „Скания“. От счетоводството на „Метал Транспорт“ ЕООД са предоставени Договор за наем на превозни средства, свидетелство за регистрация на товарен автомобил и полуремарке, лиценз, удостоверения, както и трудови договори на шофьорите Радослав Радев, Николай Колев и Т. Станев със справка за уведомления по чл.62 от КТ, банкови извлечения за плащане на транспортните услуги, пътни листи, товарителници, кантарни бележки, справки по фактури. В тези справки, в каквато насока са и поясненията на вещото лице, се съдържат данни за конкретно превозените товари по фактурите за транспортни услуги. Всички тези доказателства в съвкупност установявават реалното транспортиране на стоките, предмет на доставките по фактурите, по които превозът е за сметка на жалбоподателя, както и наличието на техническа възможност и кадрова обезпеченост за извършване на услугата.

От представените по делото транспортни документи се установява, че в пътните листи се съдържат данни за марката и регистрационния номер на превозното средство с което е извършен транспортът, наличието на подписи на шофьора и изпращащата фирма - в пътните листи, данните за номера на превозното средство и фирмата - превозвач, посочени в товарителниците, както и факта, че тези документи са подписани от издателите им, съдържат и печати на фирмата - изпращач, на фирмата- превозвач и на получателя „“ ООД. По отношение на маршрута в транспортните документи е посочена базата на жалбоподателя. По отношение на мястото на натоварване на стоката, предвид обясненията, дадени от „Метал транспорт“ ЕООД и „Бултранс инвест“ ЕООД, се установява, че двете дружества са извършвали транспортни услуги на „“ ООД, като за конкретния обект на натоварване са получавали телефонен номер на доставчика, на който шофьорите да се обадят, за да разберат как да стигнат до мястото на товаренето. Натоварването се извършвало от работници на обекта или с бордови кран, ако транспортното средство разполага с такъв. За натоварената стока са съставени товарителница и пътен лист, в които се вписва мястото на товарене. От показанията на св. П. в с.з. се установи, че не може да знае откъде пристига стоката, тъй като по принцип всеки търговец, който си има стока, пази информацията откъде е я купува. Конкретно за „М. П.“ **** свидетелят сочи, че няма как да знае откъде е пристигала стоката, тъй като не всеки си казва доставчика, „защото съответно ние можем да отидем и да купим на неговата цена. Това е честа практика, като се знае кой е клиента, да отидат и да му вземат стоката“. Предвид посочените факти, посочването на мястото на натоварване на стоката като населено място, име на дружество /двор на „Дрийм“/, без точен административен адрес в транспортните документи, се обяснява с липсата на предварителна информация за това в случаите, в които транспортът е бил за сметка на жалбоподателя. В случаите, в които той е за сметка на доставчика, очевидно информацията, вписана в транспортните документи не е уточнявана, с цел да не се разбере точно мястото, от което „М. П.“ **** е получавал или закупувал стоката, за да не се разбере кой е клиента и да му „вземат стоката“. Още повече, в последния случай жалбоподателят не носи отговорност за начина на попълване на транспортните документи, тъй като транспортът е за сметка на доставчика. Доколкото такива са представяни в счетоводството на „“ ООД при всяка доставка и в същите са отбелязани датата на товарене, мястото на товарене и разтоварване /макар и не с конкретен адрес/, вид и номер на превозното средство, подпис на шофьора и печат на „М. П.“ ****, то жалбоподателят се справи с доказателствената тежест за реалното транспортиране на получената стока.

Поради това констатациите в РА, че „Ники Транс“ ЕООД, като собственик на вписаното в товарителниците транспортно средство, с рег.№С4750ХХ, до 29.07.2016г., е дал обяснения при ревизията, при които е отказал дружеството да е извършвало транспортни услуги на „М. П.“ **** не могат да обосноват извод за липса на реалност на извършените доставки от това дружество към жалбоподателя. Съдебната практика на СЕС и ВАС безпротиворечиво приема, че не може получателят да отговаря за действията, респ. бездействията на своите доставчици, включително да доказва тяхната обезпеченост за извършване на доставките. В този смисъл са решенията по дела С-80/11, С-142/11, С- 285/1 1, С-324/11, С-18/13 и др. на СЕС. Получателят по доставка, за да упражни правото на данъчен кредит е длъжен да установи всички положителни факти, за да докаже реалността на доставката, но от него може да се изисква да представи само тези доказателства, които са съставени заедно с прекия доставчик и са двустранно подписани. Всички други, които изхождат само от доставчика, каквито са тези за неговата обезпеченост да изпълни доставката, както и относно счетоводното отчитане на доставките при него, не може да се вменява в тежест на получателя по доставката да ги доказва. /Решение № 5378 от 27.04.2021 г. по адм. д. № 12271/2020 на ВАС./

В процесния случай, когато извършването на транспорта е за сметка на „М. П.“ ****, също се установи реалната доставка на стоките до базата на жалбоподателя в гр.Варна, ЗПЗ, поради което последният не може да носи отговорност за това чия собственост е използваното транспортно средство, за недекларирането на извършени транспортни услуги, както и за материалната обезпеченост на доставчика си да организира или извърши транспорта за своя сметка.

От допълнителното заключение на ССчЕ се установи, че след проследяване на маршрутите на автомобилите, описани в колони 15 и 16 на Приложение №1 от първоначалното заключение, представените в ревизионното производство две декларации от 03.02.2017г., подписани от Т. Нинов, едноличен собственик и представляващ „М. П.“ ****, както и на представените договори, които са описани в тези декларации, може да се направи връзка между местата на обектите и/или наименованието на дружествата, посочени като контрагенти на „М. П.“ **** в нотариално заверените декларации от управителя /,,С.“ ****, „, „Е.Т.“ **и СД “Г.М. **“/ и посоченото място на натоварване на стоките според транспортните документи на процесните доставки, с изключение на ф-ра №18 от 05.11.2015г. Също така въз основа на договорите, сключени между „М. П.“ **** и тези негови контрагенти, възложили му премахване на строежи и почистване на площадки срещу получаване от негова страна на отпадъците, вещото лице установи, че датите на доставките към дружеството - жалбоподател попадат в периода на действие на договорите с възложители: „С.“ ****, „, „Е.Т.“ **и СД “Г.М. **“, а също така, че може да се направи връзка между мястото на товарене по транспортните документи и действащия към този момент или сключени преди доставката договори.

Посочените по-горе писмени доказателства: нотариално заверени декларации от управителя на „М. П.“ **** и договори за доставка на услуги по събаряне на сгради и метални халета и почистване на площадки, както и заключението на вещото лице по допълнително поставената му задача, опровергават твърденията на органа по приходите за това, че „М. П.“ **** не е разполагал със стоките, посочени в процесните фактури. Установи се реалното им предаване в базата на дружеството, реалното им транспортиране до там, както и възможността доставчикът да придобие по начина, описан в договорите отпадъците, предмет на последващите доставки към жалбоподателя. Нотариално заверените декларации от управителя на „М. П.“ **** са доказателство за това, както и представените от Т. Нинов договори със „С.“ ****, „, „Е.Т.“ **и СД “Г.М. **“, приемо-предавателен протокол от 30.06.2016г. към Договор от 16.10.2015г., сключен с „Дрийм 7" ЕООД .

По отношение на ф-ра №18/05.11.2015г. следва да се посочи, че към фактурата освен товарителница са представени и кантарни бележки, сертификат за произход на отпадъци, договор за продажба на отпадъци, складова разписка, приемо-предавателен протокол, протокол по чл. 117, ал.1, т. 4 от ЗДДС, преводно нареждане за кредитен превод. В съвкупността си последните документи доказват реалност на сделката, предвид съвпадащите количества и вид на предадената стока. В товарителницата не съвпада единствено посочената дата - 03.11.15г., а констатацията на вещото лице  не може да промени извода за реалност на доставката по тази фактура, защото за разлика от ревизиите по ЗДДС, при ревизиите по прякото данъчно облагане, каквато е тази по ЗКПО, акцентът е върху счетоводното отчитане при самото задължено лице, а не при неговия търговски партньор, а ССчЕ даде заключение за редовност на воденото от жалбоподателя счетоводство. Освен това, както СЕС сочи в практиката си /Решение от 6 септември 2012 г. по дело С-324/11, както и Решение от 21 юни 2012 г. по съединени дела С-80/11 и С-142/11/ непредставянето на определени доказателства за изпълнение на доставката или неточното оформяне на някои от документите по нея от страна на преките доставчици, при наличието на данни за безспорно изпълнени доставки, не следва да лишава ревизираното дружество от предоставеното му от закона право на данъчен кредит в размер на начисления ДДС по издадената фактура.

Събраните доказателства, заедно с констатациите на вещото лице по изготвената ССчЕ, установяват както наличието на стоките при доставчика, така и тяхното транспортиране и предаване на получателя, респективно - транслирането на собствеността върху тях и мотивират извода, че спорните доставки са реално осъществени. Преценени с оглед събраните по делото доказателства, складовата разписка към съответната фактура обосновава движението на материалните запаси и косвено предаването и приемането на стоката между представител на съответния пряк доставчик и получателя. Относно значимите за спора факти тези документи съдържат данни, кореспондиращи както помежду им, така и с другите налични по делото документи, чиято истинност не е оспорена - платежни документи, счетоводни регистри на получателя, договори, от които се установява заприхождаването на стоките при жалбоподателя и последващото им влагане в реализация чрез продажби, а също и със заключението на ССчЕ. Автентичността и верността на всички гореописани писмени доказателства не беше оспорена от ответната страна, поради което същите следва да бъдат ценени като доказателства за установяване на твърденията на жалбоподателя и в съвкупността с всички останали писмени и гласни доказателства по делото, установяват реалността на доставките.

На следващо място съдът съобрази даденото от вещото лице заключение за последващата реализация на стоките по спорните фактури. Вещото лице направи съпоставка между вида и количествата на получените стоки по процесните фактури за доставка и реализирането им от дружеството, като даде заключение, че са реализирани достатъчно количества от наличните в базата отпадъци от посочения вид, в това число и стоките по процесните доставки, посочени в Приложение №2 по вид, количество, фактури за продажби, плащане на продажбите и документи, съставени във връзка с тях. Този експертен извод също не беше оспорен по делото.

Сред доказателствата за реалното извършване на доставките от съществено значение е разплащането по издадените фактури. Това разбиране произтича от икономическата логика на взаимоотношенията между доставчика и жалбоподателя като получател. Няма съмнение, че движението на парични ценности следва да е предприето на правно основание, в разглеждания случай - като заплащане договорената цена на стоките по банков път, което е установено и от заключението по ССчЕ. /в същия см. Решение № 7548 от 16.06.2020 г. на ВАС по адм. д. № 2667/2020г./

Начисляването на данъка за получателя „“ ООД в дневниците по ЗДДС, за което са подадени протоколи по чл.117 от ЗДДС, описани в табличен вид на стр.15 до стр.19 от РД, също представлява индиция за реалността на доставките. Още в хода на ревизионното производство е установено и липсва спор между страните, че жалбоподателят е самоначислил ДДС по всяка една от процесните доставки. ВАС в свои решения приема, че за изясняване на спора по делото - дали са налице доставки по смисъла на чл. 6 от ЗДДС, който има преюдициално значение за корпоративното подоходно облагане самоначисляването на ДДС няма основно доказателствено значение, но доказването на този факт в случая е косвено доказателство, че органът по приходите е признал наличието на сделки по процесните фактури. При това не би могло за целите на косвените данъци органа по приходите да приема при едни и същи доказателства една фактическа обстановка, а за целите на облагането с ДДС друга.

Наличието на пълно съвпадение между данните по процесните фактури за доставка по вид, код и количеството на металите в килограми с данните, декларирани в подадения от „М. П.“ **** Годишен отчет по отпадъците за 2016г. съгласно изискванията на чл.44, ал.6 от ЗУО и Наредбата по чл. 48, ал. 1,  установено от допълнителното заключение на вещото лице по т.5. и Приложение №3, също оборват твърдението на органа по приходите за липса на реално изпълнение на предмета на фактурираните доставки.

На последно място, съдът намира за неправилни съжденията на приходната администрация, че ненамиране на адреса за кореспонденция или непредставяне на документи и писмени обяснения по повод връчено ИПДПОЗЛ от предходните по веригата доставчици означава непременно, че фактурираните стоки не са били във фактическата власт на прекия доставчик и той бил в невъзможност да прехвърли правото на собственост върху тях на ревизираното дружество. Преценката за осъществяване на всяка доставка – вкл. и със специфичен предмет като процесните - обхваща имплицитно и преценката дали доставчикът фактически е разполагал с достатъчно количество от стоката, за да го достави на получателя или за всяко трето лице извън самия него е било знанието, че стоките са или се държат за доставчика. В случай, че обективно се установи, че стоката реално съществува и е предадена срещу икономическа изгода на прекия доставчик на получателя, принципно органите по приходите не следва да изискват доказателства, респективно да възлагат в тежест на лицето отчело счетоводно разход при получаване на стоката, да установява нейният произход.

Поради гореизложеното съдът намира, че незаконосъобразно е извършено преобразуване на финансовия резултат на дружеството с разходите по фактурите, издадени от „М. П.“ **** за 2015г., 2016г. и 2017г.

В частта по ЗДДФЛ

Между страните липсва спор, че "" ООД е изплатило наВ.Д. по банков и касов път сумата общо 332 170,99лв., през периода 2015г. - 2018г., на основание сключени Договор за спонсорство за обучение от 12.01.2015г. и Договор за спонсорство за обучение от 31.08.2017г., като сумите са осчетоводени като разход по счетоводна с/ка 699 Непризнати разходи за данъчни цели. Не е спорно и, чеВ.Д. е свързано лице по смисъла на § 1, т. 3, буква "а" от ДОПК - дъщеря на съдружниците в ревизираното дружество. Видно от двата договора, размерът на плащанията, които дължи спонсорът е равностойността на таксите за обучение, траспортните разходи за самолетни билети и разходите, свързани с обучението й във Великобритания. От своя странаВ.Д. е поела задължение да завърши образованието си, като с бизнес- познанията си, придобити при обучението й да информира, консултира и съветва спонсора за прилагане на международните практики, правила и закони, свързани с дейността му и бъдещите му отношения с международни партньори, контрагенти и институции. Съгласно първия договор за спонсорство - от 12.01.2015г., спонсорираното лице следва да се обучава в BROMSGROVE SCHOOL – Великобритания, във връзка с необходимостта на дружеството от специалист с европейски бизнес-познания и умения за анализиране на възможности за развитие в икономически, административен и технологически аспект. Със Споразумение за придобиване на квалификация и сключване на трудов договор от 31.03.2015г. подписано от страните, „" ООД се е задължил да назначиВ.Д. за срок от 3 години, освен, ако не продължи образованието си в по – висша степен. Същото е съобразено с разпоредбата на чл.229 от КТ, съгласно която при поемане разходите за обучение в чужбина от страна на работодател, същият следва да приеме обучаващия се на работа по придобитата от него квалификация за определен срок, но не по-дълъг от 6 години. Видно от трудов договор №124 от 19.07.2017г. след завършване на образователната степен в BROMSGROVE SCHOOL - ВеликобританияВ.Д. е назначена на длъжност „бизнес консултант“. От представените в ревизионното производство доказателства за постъпването на обучение и завършването наВ.Д. в посоченото учебно заведение: предложение за място в училището и три броя дипломи за завършено средно образование е видно, че Споразумението за придобиване на квалификация и сключване на трудов договор от 31.03.2015г. е изпълнено. Трудовият договор е прекратен на 15.09.2017г. поради продължаване на образованието на лицето в LONDON SCHOOL OF ECONOMICS AND POLITICAL SCIENCE /Лондонско училище по икономика и политически науки/ - Великобритания. В тази връзка е сключен Договор за спонсорство за обучение на 31.08.2017г. и Споразумение за придобиване на квалификация и сключване на трудов договор от 15.09.2017г., с което дружеството се задължава след завършване на образованието в съответното учебно заведение, да сключи трудов договор сВ.Д. за срок от 3 години. Тези факти са установени от представените в ревизионното производство доказателства: студентска карта, потвърждение от учебното заведение в Лондон за студентския статус наВ.Д., както и кореспонденция за студентско финансиране от 2019г. Поетите разходи за обучение са отчетени във всяка година, като между страните няма спор относно начина на отчитане.

В хода на съдебното производство бяха представени доказателства за новонастъпили след издаване на ревизионния акт обстоятелства, а именно легализиран превод на Потвърждение от LONDON SCHOOL OF ECONOMICS AND POLITICAL SCIENCE за студентски статус наВ.Д. за обучение в 3 годишна бакалавърска програма за периода от 21.09.2017г. до 12.06.2020г.; легализиран превод на Диплома за завършено с отличие висше образование в LONDON SCHOOL OF ECONOMICS AND POLITICAL SCIENCE и придобита степен „бакалавър“ по социология от 09.07.2020г., както и трудов договор от 01.10.2020г., с койтоВ.Д. е назначена на работа в „“ ООД и към момента.

В случая необходимо условие за третирането на разходите по договор за придобиване на квалификация като разходи за дейността е същите да бъдат документално обосновани съгласно изискванията на чл.10 от ЗКПО и ЗСч., което бе доказано от жалбоподателя. Следователно преобразуването на финансовия резултат за съответните години в посока увеличение на основание чл. 26, т. 1 от ЗКПО, тъй като било налице скрито разпределение на печалба съгл. §1, т.5, б. „а" от ДР на ЗКПО, е незаконосъобразно. Изплатените суми от жалбоподателя за обучението наВ.Д. освен, че са документално обосновани, са свързани и с дейността на дружеството и намират нормативно основание в чл.229 от КТ, съгласно който работодателят може да сключи договор с лице, което постъпва или е постъпило в учебно заведение за придобиване на квалификация. Съгласно ал.2 на чл.229 от КТ с договора по предходната алинея работодателят се задължава: да осигурява на обучаващия се издръжка и други условия във връзка с обучението; след завършване на обучението да приеме обучаващия се на работа по придобитата квалификация за уговорения от страните срок, който не може да бъде по-дълъг от 6 години. Според ал.3 на чл.229 от КТ с договора по ал, 1 обучаващият се задължава: да завърши в срок обучението си по уговорената квалификация; да работи при работодателя в уговорения срок. В цитираните разпоредби на КТ не са поставени други изисквания, освен посочените, които в случая безспорно са налице. Липсва основание за извършената субективна преценка на органа по приходите, че образованието и квалификацията, коитоВ.Д. е придобила при действието на двата договора, не са свързани с предмета на дейност на дружеството. В КТ липсва изискване придобитата квалификация да е тясно свързана с предмета на дейност на дружеството, в случая - търговия с отпадъци от черни и цветни метали. Изискването е обучаващия се да придобие уговорена в договора квалификация и да бъде назначен на работа по придобитата квалификация. В случаяВ.Д. е получила квалификациите, уговорени в двата договора и споразуменията към тях и е била назначена на работа по първия договор, а след завършване и на висшето образование е назначена и работи в дружеството по втория представен трудов договор и към момента. Следователно след като са изпълнени условията на чл. 229 от КТ, сумите, изплатени за обучението не могат да се третират като скрито разпределение на печалбата по смисъла на § 1, т. 5, б. „а“ от ДР на ЗКПО.

Поради гореизложените съображения, съдът намира, че незаконосъобразно е извършено преобразуване на финансовия резултат на дружеството с разходите по договорите за обучение и е начислен данък върху дивидент по см. на §1 т.5, б. „в“ от ДР на ЗДДФЛ.

Предвид позицията на съда, че оспорения ревизионен акт е постановен при липсата на допуснати съществени процесуални нарушения, но при неправилно приложение на материалния закон, подадената жалба следва да бъде уважена.

Независимо от изхода на спора и на основание  чл. 161, ал. 3 от ДОПК дружеството – жалбоподател следва да бъде осъдено да заплати изцяло претендираните от ответника разноски за юрисконсултско възнаграждение в размер на 4 165.06 лева с оглед на обстоятелството, че в хода на съдебното производство е представил много доказателства, приети с Определение № 424 от 18.02.2021 г. и в съдебно заседание от 21.04.2021 г., които е могло да представи в административното производство. Размерът е определен на основание чл. 161, ал. 1 от ДОПК, съгласно разпоредбата на чл. 8, ал. 1, т. 5 от Наредба № 1/ 09.07.2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения. По аргумент на противното жалбоподателят няма право на сторените разноски по делото – за ССчЕ, адвокатско възнаграждение и държавна такса, които остават в негова тежест.

          С оглед гореизложеното и на основание чл. 160, ал. 1 от ДОПК, съдът

 

Р Е Ш И:

 

ОТМЕНЯ Ревизионен акт /РА/ № Р – 03000319006735 – 091 – 001 от 12.06.2020 г., издаден по реда на чл. 119, ал. 2 от ДОПК от Началник на сектор „Ревизии“, дирекция „Контрол“ при ТД на НАП – гр. Варна и гл. инспектор по приходите в дирекция „Контрол“ при ТД на НАП – гр. Варна, потвърден с Решение № 205/ 04.09.2020 г. на Директора на дирекция „Обжалване и данъчно осигурителна практика“ Варна, Централно управление на НАП,  с който на „“ ООД, с ЕИК: *********, със седалище и адрес на управление: гр. В., са определени задължения за: 1. Корпоративен данък по ЗКПО за данъчен период 2015 г. в размер на 26034.78 лв. - главница и лихви – 11095.31 лв., за данъчен период 2016 г. в размер на 75755.33 лв. - главница и лихви – 24559.32 лв., за данъчен период 2017 г. в размер на 3249.40 лв. - главница и лихви – 723.95 лв. и 2. Данък по чл. 38, ал. 3 от ЗДДФЛ за данъчен период 2015 г. в размер на 3171.22 лв. – главница и лихви – 1522.97 лв., за данъчен период 2016 г. в размер на 4357.27 лв. – главница и лихви – 1710.31 лв., за данъчен период 2017 г. в размер на 5077.59 лв. – главница и лихви – 1505.12 лв., за данъчен период 2018 г. в размер на 4002.47 лв. – главница и лихви – 740.54 лв.

ОСЪЖДА „“ ООД, с ЕИК: *********, със седалище и адрес на управление: гр. В. ДА ЗАПЛАТИ на Директора на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ -гр. Варна при ЦУ на НАП сума в размер на 4 165.06 лева (четири хиляди сто шестдесет и пет лева и шест стотинки), представляваща юрисконсултско възнаграждение.

Решението може да бъде обжалвано в 14 – дневен срок от съобщаването му ма страните пред Върховен административен съд.

 

 

 

 

АДМИНИСТРАТИВЕН СЪДИЯ: