Решение по дело №2384/2022 на Административен съд - Пловдив

Р Е Ш Е Н И Е

 

№  2027/ 16.11.2023 Г.

 

гр.Пловдив

 

В   И М Е Т О   Н А   Н А Р О Д А

 

Административен съд Пловдив, ХVІ състав, в открито съдебно заседание на седемнадесети октомври, две хиляди двадесет и трета година в състав:

СЪДИЯ: ХРИСТИНА ЮРУКОВА

при секретаря ТАНЯ ЗЛАТЕВА, като разгледа докладваното от съдия Юрукова адм. дело № 2384 по описа на съда за 2022 г., за да се произнесе взе предвид следното:

Производството е по реда на Глава ХІХ от ДОПК.

Образувано е по жалба на „Алфа 2030“ ЕООД, ЕИК ****,  представлявано от *** П.Р., със съдебен адрес:***, против Ревизионен акт № Р-16001621003410-091-001 от 12.05.2022 г., издаден от В. К. - началник сектор, възложил ревизията, и К.Л. - главен инспектор по приходите при ТД на НАП - Пловдив, ръководител на ревизията, потвърден с Решение № 360 от 09.08.2022 г. на директора на дирекция “Обжалване и данъчно-осигурителна практика” /Дирекция ОДОП/ - гр. Пловдив, при Централно Управление на Национална агенция по приходите, с който на оспорващия не е признат данъчен кредит в размер на 18 614.00 лв., с прилежащи  лихви в размер на 2 858.28 лв.

В жалбата се навеждат доводи за незаконосъобразност на административния акт и се иска отмяната му от съда. Като се излага подробно фактическата обстановка относно всеки един от доставчиците, се твърди, че от страна на жалбоподателя са представени необходими документи, удостоверяващи реалността на отделните доставки, тъй като в РД са изложени аргументи, които са неотносими, и сочат на некомпетентност на ревизиращите органи. Твърди се също така, че са необосновани изчисления относно работните часове и дни по констативен протокол от 19.12.2020 г., както и, че не може да се търси отговорност у жалбоподателя за неспазване на разпоредбите на Наредба № Н-18/2006 г. от издателя на фискалния бон.  Оспарват се изцяло като необосновани и неправилни констатациите в доклада по отношение на непризнатите доставки към  доставчици, посочени в жалбата. Твърди се липса на доказателства за връчване на отделни документи, конкретно цитирани в жалбата, както и, игнориране на представени доказателства. Иска се отмяна на оспорения РА.

В съдебно заседание жалбоподателя се представлява от адв. М., която иска от съда да отмени обжалвания РА като нищожен, с оглед събраните по делото доказателства,  като подробни аргументи в тази насока излага в представените по делото писмени бележки. Претендира разноски по делото.

Директорът на дирекция “Обжалване и данъчно-осигурителна практика” – гр. Пловдив при Централно управление на Национална агенция за приходите, чрез процесуалния си представител юриск. К., е на становище, че жалбата е неоснователна по аргументи, подробно изложени в представените по делото писмени бележки, и иска да бъде отхвърленау с присъждане на съответното юрисконсултско възнаграждение.

Ревизионният акт е обжалван в предвидения за това срок, пред контролния в йерархията на приходната администрация орган, който с решението си изцяло го е потвърдил. Така постановеният от директора на дирекция “Обжалване и данъчно -осигурителна практика” - гр. Пловдив резултат и подаването на жалбата в рамките на предвидения за това преклузивен процесуален срок, налагат извод за нейната процесуална ДОПУСТИМОСТ.

Началото на ревизионното производство е сложено със Заповед за възлагане на ревизия /ЗВР/ № Р-16001621003410-020-001 от 15.06.2021 г. (л.559, т.2), издадена от Г. Н. Ч., началник сектор при ТД на НАП - Пловдив, с обхват на задълженията по закона за данък върху добавената стойност за периода 01.05.2020 г. – 31.12.2020 г. и е определен срок за извършването й, до три месеца, считано от датата на връчване на заповедта, което е сторено на 23.06.2021 г. по електронен път (л.561, т.2). Заповедта е издадена на основание чл.112 и чл.113 от ДПОК, като със същата е определен и екипът: - К. Л. Л. – главен инспектор по приходите, ръководител на ревизията, и С. Д. П. – старши инспектор по приходите при ТД на НАП – Пловдив. Във връзка със Заповед № 2-364/24.09.2021 г. на изпълнителния директор на НАП – София, от директора на ТД на НАП – Пловдив е издадено Решение № Р-16001621003410-098-001/01.10.2021 г. за изземване разглеждането и решаването на конкретен въпрос/преписка (л.520, т.2), с което преписката е иззета от Г.Ч.и е възложена на В. С. К. – началник сектор в ТД на НАП – Пловдив, в качеството на възлагащ орган. Със заповед за изменение на ЗВР № Р-16001621003410-020-002/01.10.2021 г. (л.557, т.2), издадена от В. К.  на основание чл.112, ал.2, т.1 и чл.113, ал.3 от ДОПК, е продължен срокът на ревизията до 29.12.2021 г. Във връзка с подадена молба от управителя на „Алфа 2030“ ЕООД с мотив – отсъствие от страната за период от 4 месеца на последния, с която е поискано спиране на ревизионното производство, е издадена Заповед № Р-16001621003410-023-001/25.06.2021 г. (л.524, т.2), с която производството по извършване на ревизията е спряно за срок до 25.09.2021 г. На основание чл. 35 от ДОПК, ревизията е възобновена със Заповед № Р-16001621003410-143-001/27.09.2021 г. (л.522, т.2), считано от 27.09.2021 г., като на основание чл.112, ал.2, т.1, чл.113, ал.3 и чл.114, ал.2 от ДОПК, е издадена ЗИЗВР № Р-16001621003410-020-003/21.12.2021 г. (л.555, т.2), с която срокът на ревизията е продължен до 24.01.2022 г. На същите основание е издадена и ЗИЗВР № Р-16001621003410-020-004/24.01.2022 г., с която срокът на ревизионното производство е продължен до 23.02.2022 г. (л.551, т.2). всички заповеди са надлежно връчени по електронен път.

В хода на административна процедура е съставен Ревизионен доклад № Р-16001621003410-092-001/09.03.2022 г. (л.75, т.1). Срещу така изготвения РД, независимо, че с възражение вх. № 70-003372/05.04.2022 г. (по същество същото не представлява възражение, а молба) е поискано от страна на „Алфа 2030“ ЕООД, да бъде удължен срокът за представяне на документи, но в срока по чл.117 ал.5 от ДОПК, няма данни да е депозирано възражение.

Възложилият ревизията и ръководителят на ревизията са издали Ревизионен акт № Р-16001621003410-091-001 от 12.05.2022 г. (л.60, т.1).

По жалба на „Алфа 2030“ ЕООД е издадено Решение № 360/09.089.2022 г. (л.47, т.1) от директора на дирекция “Обжалване и данъчно – осигурителна практика” - Пловдив, при ЦУ на НАП, с което изцяло е потвърден, оспореният в настоящото производство ревизионния акт.

С оглед, делегирането на правомощия по реда на чл.112, ал.2, т.1 от ДПОК, по делото са представени, ведно с приложения към някои от тях: - Заповед № РД-09-1979/30.09.2021 г. (л.5, т.1), Заповед № РД-09-1530/30.09.2020 г. (л.9, т.1), Заповед № РД-09-1602/08.10.2020 г. (л.11, т.1), Заповед № РД-09-314/18.02.2020 г. (л.15, т.1), Заповед № РД-09-2433/16.12.2019 г. (л.16, т.1), Заповед № РД-09-2428/13.12.2019 г. (л.20, т.1), Заповед № РД-09-2514/29.11.2021 г. (л.28, т.1), Заповед № РД-09-1979/30.09.2021 г. (л.30, т.1), издадени от директора на ТД на НАП – Пловдив, с които, на основание чл.7, ал.3 и чл.11, ал.3 от Закона за Националната агенция за приходите във връзка с чл.112, ал.2, т.1 от ДОПК, са определени лицата, заемащи длъжността началник сектор в отдел „Ревизии“ на дирекция „Контрол“ при ТД на НАП – Пловдив, да издават заповеди за възлагане на ревизии съгласно чл.112 от ДОПК.  

Представени са също така, сертификати за електронен подпис на длъжностните лица (л.35-л.37, т.1), изготвили административните актове, както и електронен носител – CD (л.3, т.1), съдържащ цитираните по-горе актове.

Изложеното до тук налага да се приеме, че процесното ревизионно производство е възложено от материално компетентен административен орган, при спазване на предвидените за това процедурни правила. Ревизионният акт е постановен в изискваната от закона форма и от компетентните за това, в съответствие с нормата на чл.119, ал.2 във връзка чл.118, ал.2 и чл.112, ал.2 т.1 от ДОПК, органи на приходната администрация. Не се констатират съществени нарушения на процесуалните правила, тъй като ревизионното производство е образувано и съответно, ревизионният доклад и ревизионният акт са издадени от надлежно снабдените с правомощията за това органи по приходите. Както ревизионният доклад, така и ревизионният акт са съставени в предвидената за това форма. От представените по делото доказателства се установява, че ЗВР и ЗИЗВР на ЗВР, ревизионният доклад и ревизионния акт са надлежно подписани с валидни електронни подписи, положени в съответствие със Закона за електронния документ и електронния подпис към момента на подписването на електронните документи. Отделно от това, всички протоколи от извършени насрещни проверки и искания за представяне на доказателства и писмени обяснения от трети лица, са надлежно оформени по реда на ДОПК и представляват годни доказателствени средства, което налага извода за спазване на принципите за обективно, служебно и добросъвестно установяване на фактите и обстоятелствата от страна на приходната администрация, които са от значение за установяване задълженията за данъци на дружеството.   

В хода на съдебното производство с молба - доказателствени искания вх. №1550/20.01.2023 г. (л.562, т.2), от пълномощника на жалбоподателя - адв. М., е извършено оспорване на компетентността на органите, възложили и извършили ревизията, както и законосъобразността й, както и електронните подписи, с които са били подписани документите по процесната ревизия, включително, ЗВР, РД и РА. 

Настоящият състав на съда намира за неоснователно възражението на процесуалния представител на жалбоподателя относно компетентността на органите, възложили ревизията, като аргументите в тази насока са следните:

В разпоредбата на чл.119, ал.2 от ДОПК е указано, че ревизионният акт се издава от възложителя на ревизията и от ръководителя на ревизията.  В чл.112, ал.1 на ДОПК е регламентирано, че ревизионното производство се образува с издаването на заповедта за възлагане на ревизията, като в ал.2 на разпоредбата са изброени и лицата, които имат право да възлагат извършването на ревизията: 1. Органът по приходите, определен от териториалния директор на компетентната териториална дирекция и 2. Изпълнителният директор на НАП или определен от него заместник изпълнителен директор – за всяко лице и за всички видове задължения и отговорности за данъци и задължителни осигурителни вноски.

В чл.7, ал.3 на ДОПК е регламентирана възможността, определен в закона горестоящ орган да изземва разглеждането и решаването на конкретен въпрос или преписка от компетентния орган по приходите, съответно, от публичния изпълнител, в случаите на трайна невъзможност за изпълнение на служебните задължения, и да възложи правомощията по разглеждането и решаването им на друг орган, съответно, публичен изпълнител, равен по степен на този, от когото е иззета преписката или въпросът.

В настоящи случай, от описаната по-горе фактическа обстановка се установява, че ревизионното производство спрямо „Алфа 2030“ ЕООД е възложено със ЗВР № Р-16001621003410-020-001/15.06.2021 г., издадена от Г. Н. Ч. – началник сектор в отдел „Ревизии“, дирекция „Контрол“ при ТД на НАП – Пловдив, оправомощен да издава ЗВР съгласно Заповед № РД-09-1602/08.10.2020 г., Заповед № РД-09-314/18.02.2020 г.,Заповед № РД-09-2433/16.12.2019 г. и Заповед № РД-09-2428/13.12.2019 г., всички на директора на ТД на НАП – Пловдив. След постановяване на цитираната ЗВР от 15.06.2021 г., със Заповед № 2-364/24.09.2021 г. на изпълнителния директор на НАП, Г. Н. Ч. е назначен да изпълнява длъжността „началник отдел“ в ТД на НАП – Пловдив. Във връзка с тази заповед преписката по извършване на ревизията на „Алфа 2030“ ЕООД е иззета от Ч. с Решение № Р-16001621003410-098-001/01.10.2021 г. и е възложена на В. К., началник сектор в отдел „Ревизии“дирекция „Контрол“ при ТД на НАП – Пловдив, оправомощена да издава заповеди за възлагане на ревизии, съгласно чл.112 от ДОПК със заповеди на директора на ТД на НАП – Пловдив № РД-09-1979/30.09.2021 г., № РД-09-1602/08.10.2020 г. и № РД-09-2433/16.12.2019 г. Видно от цитираните заповеди, началник отдел при ТД на НАП – Пловдив, не е сред оправомощените да възлага ревизии, като същият, вече заемайки длъжността началник отдел, е и с променено работно място.

Именно в тази връзка, директорът на ТД на НАП – Пловдив, е издал и цитираното Решението № Р-16001621003410-098-001/01.10.2021 г., с което на основание чл.7, ал.3 от ДОПК е разпоредил изземване разглеждането и решаването на ревизионното производство, възложено със ЗВР № Р-16001621003410-020-001/15.06.2021 г., свързано с „Алфа 2030“ ЕООД от Г.Ч.– началник отдел „Ревизии“ дирекция „Контрол“ при ТД на НАП и е възложил правомощията на орган по възлагане на ревизия и издаване на РА, на В. С. К. – началник сектор при ТД на НАП – Пловдив.   

Анализът на нормата на чл.7, ал.3 от ДОПК обосновава извод, съгласно който възможността за изземване на правомощия от един орган по приходите и предоставянето им на друг, предвидена само в конкретни хипотези, изчерпателно посочени в нормата – на отвод, самоотвод или трайна невъзможност за изпълнение на служебните задължения.

В настоящия случай, безспорно не са налице първите две хипотези на чл.7, ал.3 от ДОПК, които да обосноват изземването на правомощията на Г. Н. Ч.. С оглед на това, следва да се изследва наличието на третата хипотеза от нормата – трайна невъзможност за изпълнение на служебните задължения. В този случай, за да е налице тази хипотеза на закона, следва да бъдат представени доказателства, че възложителят вече не заема длъжност в НАП, респ., че заема длъжност, която изключва компетентността по възлагане на ревизии, с всички включени в нея правомощия.

Още с изпращането на жалбата, ведно с преписката до административния съд, ответният орган е представил Заповед № 2-364/24.09.2021 г., от която се установява, че Г.Ч.е назначен на длъжност началник отдел, и независимо, че не е представена длъжностна характеристика за лицето, от която би могло да се установи дали Г.Ч., заемайки длъжността началник отдел в дирекция „Контрол“ има правомощията да възлага ревизии, с оглед представените и цитирани по-горе заповеди на директора на ТД на НАП, с които е възложил на началниците на сектори в дирекцията да издават заповеди за възлагане на ревизии, следва да се обоснове извод, че Г. Н. Ч., не е сред изрично оправомощените органи по приходите, които могат да възлагат ревизии. В този смисъл, липсата на изрично оправомощаване следва да се приеме като невъзможност за изпълнение на служебните задължения по възлагане на ревизии по отношение на Г.Ч..

Отново, след анализа на нормата на чл.7 ал.3 от ДОПК се обосновава изводът, че правомощието на директора на ТД на НАП за изземване на преписката е ограничено от задължението, тя да бъде възложена на орган, равен по степен на този орган, от който преписката е иззета. От събраните по делото доказателства се установява, че в настоящия случай, това задължение не е нарушено от директора на ТД на НАП – Пловдив. Както вече се каза, ревизията е била възложена от началник сектор и по силата на Решение № Р-16001621003410-098-001/01.10.2021 г., ревизията отново е възложена на началник сектор.

Относно йерархическата зависимост между началник отдел и началник сектор, от страна на процесуалния представител на ответника, не са ангажирани доказателства, независимо от това, извод в тази насока може да се направи предвид цялостната структура на ТД на НАП – Пловдив, от която безспорно се установява, че началник сектор е подчинен на началника на отдела. В този смисъл, началника на сектора, на когото е възложена ревизията е равен по степен, на органа, възложил ревизията със ЗВР от 15.06.2021 г. по мнение на настоящия състав, изискването, визирано в чл.7, ал.3 от ДОПК за възлагане на ревизията на друг, равен по степен орган по приходите не е нарушена, тъй като преписката е иззета от един орган е възложена на равен по степен такъв. В настоящия случай, това изискване на чл.7, ал.3 от ДОПК е спазено, поради което и се налага изводът, че оспореният РА е издаден от лице с необходимата материална компетентност, поради което не е нищожен. 

Само за сведение следва да се отбележи, че към делото е приобщено и писмо на заместник изпълнителния директор на НАП вх. № 2892/14.02.2022 г. (л.577, т.3), в  което подробно е описано по какъв начин става разпределението на ревизиите – автоматизирано, на база оценка на натовареността на служителите, извършващи ревизии, при съобразяване на брой текущи производства, брой ревизии в екипа на производството, обхват на текущите производства, специфика – обхват на задължения за данъци и ЗОВ, предстоящи ревизии и пр. 

Във връзка с направеното оспорване на валидността на електронните подписи, с които са подписани ЗВР, ЗИЗВР, РД и РА, по делото са  представени и приобщени: - справка за удостоверение за КЕП, предоставена от „Информационно обслужване“ АД - София вх. № 3138/08.02.2023 г. (л.580, т.3) и вх. № 3137/10.02.2023 г. (л.588, т.3); - справка от „Борика – банкови услуги“ АД (л.597, т.3) относно издадени удостоверения за квалифициран електронен подпис на служители на НАП, ведно с приложени удостоверения за КЕП, описани в справката и копия на съхранените в „Борика – банкови услуги“ АД документи; - разпечатки от извършена проверка на валидността на подписите на органите по приходите, издали и подписали документите, изготвени в ревизионното производство на „Алфа 2030“ ЕООД, представени от ответника с писмо вх. № 32343/09.02.2023 г. (л.611, т.3); - писмо от „Информационно обслужване“ АД – София вх. № 8387/12.04.2023 г. (л.681, т.3); писмо от „Борика – банкови услуги“ АД вх. № 8976/21.04.2023 г. (л.686, т.3); - разпечатки от сайта на „Борика – банкови услуги“ АД, представени от  процесуалния представител на жалбоподателя(л.688, т.3); информация за валидни сертификати от раздел „Услуги“ – квалифицирана услуга за валидация, от сайта B-TRUST, предоставена от ответника (л.702, т.3); - документ във вид на легализиран превод, представляващ извлечение от подписа на органа по приходи – Г.Ч., представен от процесуалния представител на жалбоподателя и направените в съдебно заседание на 17.10.2023 г. скрийншотове на: -  Заповед за възлагане на ревизия № Р-16001621003410-020-001/15.06.2021 г., Заповед за възлагане на ревизия № Р-16001621003410-020-002/01.10.2021 г., Заповед за изменение на заповед за възлагане на ревизия № Р-16001621003410-020-002/01.10.2021 г., Заповед за изменение на заповед за възлагане на ревизия № Р-16001621003410-020-003/21.12.2021 г., Заповед за изменение на заповед за възлагане на ревизия № Р-16001621003410-020-004/24.01.2021 г., Заповед № Р-16001621003410-023-001/25.06.2021 г., Ревизионен акт № Р-16001621003410-091-001/12.05.2022 г. на В. С. К., Ревизионен акт № Р-16001621003410-091-001/12.05.2022 г. на К. Л. Л., Ревизионен доклад № Р-16001621003410-092-001/09.03.2022 г. на К. Л. Л., Ревизионен доклад № Р-16001621003410-092-001/09.03.2022 г. на С. Д. Д. и Заповед за възобновяване № Р-16001621003410-143-001/27.09.2021 г., като в протокола подробно е описана и съответната проверка.

При така установеното от анализа на цитираните по-горе документи, настоящият състав на съда намира ревизионното производство за проведено при липсата на допуснати съществени нарушения на административнопроизводствените правила, водещи до нищожност на обжалвания акт.

Регламент (ЕС) № 910/2014 на Европейския парламент и на Съвета от 23 юли 2014 година относно електронната идентификация и удостоверителните услуги при електронни трансакции на вътрешния пазар и за отмяна на Директива 1999/93/ЕО (Регламент № 910/2014) установява правната рамка на електронните подписи, електронните печати, електронните времеви печати, електронните документи, услугите за електронна препоръчана поща и услугите по удостоверяване автентичността на уебсайтове. (Арг.: чл. 1, § 3 Регламента). Според предписанието на чл.3 т.10 от Регламент 910/2014 "електронен подпис" означава данни в електронна форма, които се добавят към други данни в електронна форма или са логически свързани с тях, и които титулярят на електронния подпис използва, за да се подписва, а според т.12 от същия член "квалифициран електронен подпис" означава усъвършенстван електронен подпис, който е създаден от устройство за създаване на квалифициран електронен подпис и се основава на квалифицирано удостоверение за електронни подписи. Дефиниция на използваното понятие "титуляр на електронен подпис" е дадена с т.9 и е следната: "физическо лице, което създава електронен подпис". В настоящия случай, е оспорено именно обстоятелството, че органите по приходите, възложили ревизията и издали РД и РА, както и органът по приходите, издал решението на горестоящия административен орган, са титуляри на квалифицирани електронни подписи, с които са подписани посочените документи.

За да е на лице КЕП, е необходимо да става въпрос за електронен подпис, отговарящ на изискванията на чл.26 от Регламент (ЕС) № 910/2014г., да е създаден от устройство за създаване на квалифициран електронен подпис и да се основава на квалифицирано удостоверение за електронен подпис. В тази връзка, по делото са ангажирани доказателства, че използваните от органите по приходите електронни подписи отговарят на всички така посочени нормативни изискванията на Регламент (ЕС) № 910/2014г. и са основани на квалифицирани удостоверения за електронен подпис, отговарящи на всички изискванията Приложение I от същия общностен акт (а те са изчерпателни така чл.28 §2 от Регламент (ЕС) № 910/2014).

В тази връзка съдът констатира, че РА е подписан с електронни подписи от органите по приходите – негови издатели. Във връзка с това и с оглед разпоредбата на чл.16, ал.1, т.1 от ЗЕДЕУУ, по делото са представени заверени копия на електронни съобщения за издаването на КЕП на служителите, подписали електронни документи, издадени във връзка с приключилото ревизионно производство. Всички актове в ревизионното производство – ЗВР, ЗИЗВР, РД и РА са издадени от органи по приходите, които са притежавали квалифициран електронен подпис. Съгласно чл.3 от ЗЕДЕУУ електронен документ е електронен документ по смисъла на чл.3 т.35 от Регламент (ЕС) № 910/2014 на Европейския парламент и на Съвета от 23 юли 2014 г. относно електронната идентификация и удостоверителните услуги при електронни трансакции на вътрешния пазар и за отмяна на Директива 1999/93/ЕО (OB, L 257/73 от 28 август 2014 г.); като писмената форма се смята за спазена, ако е съставен електронен документ. Съгласно чл.4 от  ЗЕДЕУУ автор на електронното изявление е физическото лице, което в изявлението се сочи като негов извършител. Титуляр на електронното изявление е лицето, от името на което е извършено електронното изявление. Адресат на електронното изявление може да бъде лице, което по силата на закон е длъжно да получава електронни изявления или за което въз основа на недвусмислени обстоятелства може да се смята, че се е съгласило да получи изявлението в електронна форма. По силата на чл.13 от ЗЕДЕУУ електронен подпис е всяка информация в електронна форма, добавена или логически свързана с електронното изявление, за установяване на неговото авторство, а квалифициран електронен подпис е усъвършенстван електронен подпис, който отговаря на изискванията на чл.16. Електронният подпис по ал.3 има значението на саморъчен подпис. Страните могат да уговорят, че ще признават стойността на електронния подпис по ал.1 и 2 на саморъчен в отношенията помежду си. В конкретния случай, РА е създаден като електронен документ по смисъла на чл.3 ал.1 ЗЕДЕУУ, по отношение на който с оглед фикцията, установена в ал.2 се приема, че е спазено изискването за писмена форма. Именно като електронен документ, подписан от посочените в тях органи по приходите с електронен подпис, актът е изпратен като електронно съобщение и връчен на ревизираното лице по реда на чл.30, ал.6 от ДОПК и това обстоятелство е удостоверено по предвидения за това в цитираната норма ред с разпечатка на записа в информационната система. С оглед разпореденото от законодателя в чл.184, ал.1  от ГПК, приложима в съдебното производство по оспорване на РА на основание § 2 ДР на ДОПК, тези електронни документи са представени на съда като възпроизведени на хартиен носител преписи, заверени от страната. По определението на чл.13, ал.1 от ЗЕДЕУУ, електронен подпис е електронен подпис по смисъла на чл.3, т.10 от Регламент (ЕС) № 910/2014, а именно, данни в електронна форма, които се добавят към други данни в електронна форма или са логически свързани с тях, и които титулярът на електронния подпис използва, за да се подписва. Дефинициите за усъвършенстван електронен подпис и квалифициран електронен подпис съгласно чл.13, ал.3 и ал.4 от ЗЕДЕУУ препращат към същия регламент и съгласно тях "усъвършенстван електронен подпис" означава електронен подпис, който отговаря на изискванията, посочени в чл.26 от регламента: да е свързан по уникален начин с титуляря на подписа, да може да идентифицира титуляря на подписа, да е създаден чрез данни за създаване на електронен подпис, които титулярът на електронния подпис може да използва с висока степен на доверие и единствено под свой контрол, и да е свързан с данните, които са подписани с него, по начин, позволяващ да бъде открита всяка последваща промяна в тях; а "квалифициран електронен подпис" означава усъвършенстван електронен подпис, който е създаден от устройство за създаване на квалифициран електронен подпис и се основава на квалифицирано удостоверение за електронни подписи. Квалифицираният електронен подпис има значението на саморъчен подпис. За да е налице КЕП, е необходимо да е спазено изискването на чл.26 от регламента. От изложеното следва, че доказателствената сила на подписания с КЕП електронен документ е такава, каквато законът признава на подписания писмен документ. По делото са представени удостоверения, издадени от доставчика на удостоверителни услуги със съдържанието по чл.25 ал.1 от ЗЕДЕУУ, което обосновава извод за това, че заповедите за възлагане на ревизията, тези за спиране и възобновяване на същата, РД и РА са издадени от посочените в тях органи по приходите и са подписани от тях с КЕП, по отношение на който в чл.13, ал.3 от ЗЕДЕУУ е въведена фикция за саморъчен подпис. По делото са представени справки от публичните регистри на „Информационно обслужване“ АД и „Борика – банкови услуги“ АД  за издадени електронни подписи и удостоверения за квалифициран електронен подпис на всички органите по приходите, подписали цитираните по-горе документи. Съдът намира, че тези доказателства не са необходими, предвид разпоредбата на чл.25, т.1 от Регламент (ЕС) № 910/2014 на ЕП и на Съвета от 23 юли 2014 г. относно електронната идентификация и удостоверителните услуги при електронни трансакции на вътрешния пазар и за отмяна на Директива 1999/93/ЕО, в сила съгласно чл.52 от 01.07.2016 г., както и на чл.5, т.2, предл.2 и 3 от Директива 1999/93/ЕО НА ЕП и на Съвета от 13 декември 1999 г. относно правната рамка на Общността за електронните подписи, съгласно които, правната сила на електронния подпис не може да бъде оспорена на основание, че същият не се основава на квалифицирано електронно удостоверение. Т.е. доказателства за КЕП не следва да бъдат представяни, макар това да е сторено от ответника в настоящото производство, а освен това, съдът извърши оглед на всички електронни документи, представени от ответника на електронен носител чрез програмата Adobe Reader. Според чл. 28, ал.1 от ЗЕДЕУУ, доставчикът на удостоверителни услуги води електронен регистър (база данни), в който публикува удостоверенията, които използва в дейността си като доставчик, издадените удостоверения и списъка на прекратените удостоверения.

Съгласно чл.21, ал.2 от ЗЕДЕУУ доставчиците на квалифицирани удостоверителни услуги изпълняват изискванията по чл.24 от Регламент (ЕС) № 910/2014 г., както следва: - 1. При издаване на квалифицирано удостоверение за удостоверителна услуга доставчикът на квалифицирани удостоверителни услуги /КУУ/ проверява чрез подходящи средства и в съответствие с националното право самоличността, и, ако е приложимо, всички специфични данни за физическото или юридическото лице, на което се издава квалифицирано удостоверение. Информацията, посочена в ал.1 на цитирания текст, се проверява от доставчика на КУУ пряко или чрез трета страна, в съответствие с националното право: - чрез личното присъствие на ФЛ или на упълномощен представител на ЮЛ; - дистанционно, чрез средство за електронна идентификация, като за целта, преди издаването на квалифицираното удостоверение е било осигурено физическото присъствие на ФЛ или упълномощен представител на ЮЛ и въпросното средство отговаря на изискванията на чл.8 от Регламент (ЕС № 910/2014 г по отношение на нивата на сигурност „значително“ или „Високо; - чрез удостоверяване на КЕП или за квалифициран електронен печат, издадено в съответствие с б.а) или б.б) или чрез използване на други признати на национално равнище методи за идентификация, които дават ниво на осигуреност, равностойно на физическото присъствие по отношение на надеждността. Равностойностното ниво на осигуреност се потвърждава от орган за оценяване на съответствие. Наред с много задължения, които има доставчикът на удостоверителните услуги, използва надеждни системи и продукти, които са защитени срещу промяна, и гарантира техническата сигурност и надеждност на поддържаните от тях процеси; използва надеждни системи за съхранение на предоставените му данни във вид, позволяващ проверка, така че, те да са публично достъпни за извличане само в случаите, когато е получено съгласието на лицето, за което се отнасят данните; само упълномощени ли.а лица да могат да въвеждат информация и да внасят промени в съхраняваните данни, за да може да бъде проверена автентичността на данните; записва и съхранява на разположение за подходящ срок, вкл. след като доставчикът на КУУ е преустановил дейността си, цялата имаща отношение информация във връзка с данните, издадени и получени от доставчик на КУУ, и по-специално, с оглед предоставяне на доказателства при съдебни производства и осигуряване на приемственост при предоставяне на услугата, като тези записи могат да бъдат направени по електронен път.  

Следователно, публичният електронен регистър на доставчика съдържа информация относно действащите и прекратените удостоверения за квалифицираните електронни подписи, издадени от същия. Видно е от съдържащите се в делото справки – извлечения от информационната система, че лицата, подписали ЗВР, ЗИЗВР, РД и РА с електронен подпис, са притежавали сертификати, издаден от „Информационно обслужване“ АД ши „Борика – банкови услуги“ АД, с валидност за периода на подписване на съответния документ. Освен това от публичния регистър, поддържан от доставчика на удостоверителни услуги и достъпен на адрес: https://www.b-trust.org/bg, може да се извърши проверка относно наличието на издадено удостоверение за квалифициран електронен подпис. ЗВР, ЗИЗВР, РД и РА, отнасящи се до ревизията, издадени като електронни документи са подписани с квалифициран електронен подпис на органа, възложил ревизията, както и, че органите по приходите при ТД на НАП - Пловдив, извършили ревизията, са притежавали валиден квалифициран електронен подпис към датите на издаване на РД и РА в ревизията. На следващо място, наличието на КЕП на органите, издали ЗВР, ЗИЗВР, РД и РА, се установява по категоричен начин от приетите по делото справки от трети лица, издатели на КЕП – посочените по-горе две акционерни дружества. От същите се установява, че към датите на издаване на оспорения РА, заедно с приложените към него РД, ЗВР и ЗИЗВР, квалифицираните подписи са валидни и са издадени на органите по приходи, подписали електронните документи. Ето защо, съдът намира, че ЗВР, ЗИЗВР, заповеди за спиране и възобновяване на ревизионното производство, както и, РД и РА, са надлежно подписани.

В този смисъл съдът приема категорично, че датата, на която е извършен опитът за валидация на положения от Г. Н. Ч. електронен подпис, която липсва в представеното от процесуалния представител извлечение от подписа на Ч. (в превод) – „визуализатор на сертификат“, е към момента на съдебното производство – молбата на адв. М. е от 16.10.2023 г., към която дата, сертификатът е изтекъл, което представлява обстоятелство, водещо до невъзможност за валидация на подписването. За преценка автентичността на протокола обаче, съществен е изводът за валидността на подписите към момента на полагането им, респ., възможността за валидацията на подписването. И този въпрос се явява несъмнено разрешен.

Отделно от това, следва да се прави разграничение между понятията "данни за валидиране" на електронен подпис /б."г" от Приложение № 1 от регламента/ и извършване на услуга по "квалифицирано валидиране". Изискванията за валидирането на КЕП, уредени в чл.32 от регламента, не са част от Приложение 1 и следователно не могат да бъдат отнасяни към изискванията за валиден КЕП. В този смисъл е и разпоредбата на чл.28, т.2 от Регламент № 910/2014, съгласно която, квалифицираните удостоверения за електронни подписи не подлежат на каквото и да било задължително изискване, което надхвърля изискванията, предвидени в Приложение 1. Следователно, изискванията на чл.32 от регламента не са изисквания към валидността на удостоверението за КЕП, нито са изисквания за валидност на самия КЕП, по аргумент на противното от чл.3, т.12 и т.15 от регламента. С оглед на горното, неспазването на някое от изискванията на чл.32 от Регламента не влече недействителност на положения КЕП, щом той отговаря на условията на чл.3, т.12 и т.15 във връзка Приложение 1 от Регламент № 910/2014, а тези изисквания, в случая, са изпълнени изцяло.

Предмет на делото не е нито легитимността на доставчик на електронни удостоверителни услуги, нито точното време на подписване на РА, РД, ЗВР. Изискванията на закона - чл.117, ал.2, т.2 и чл.120, ал.1, т.2 от ДОПК недвусмислено сочат, че задължителни реквизити на РД и РА са техните номер и дата, но не и точният час, минута и секунда на издаване. Не се констатира и несъответствие в съдържанието между връчените на субекта документи със спорните електронни подписи, и тези представени по делото.

В обобщение, съдът приема, че използваните от органите по приходите електронни подписи в оспорените документи, отговарят на всички необходими изисквания на Регламент (ЕС) № 910/2014 на Европейския парламент и на Съвета от 23 юли 2014 г. за квалифицирани електронни подписи, вкл., са основани на квалифицирани удостоверения за електронен подпис. Това, от своя страна означава, че, както актът, даващ начало и продължителност на процесната ревизия, така и оспорваният ревизионен акт, а и РД към него, изцяло съответстват на изискванията за форма, включително, са били надлежно подписани с квалифицирани електронни подписи от органите по приходите и съдържат задължителния реквизит, изискуем на общо основание съгласно чл.59 ал.2 т.8 от АПК, и съгласно специалните норми на чл.117 ал.2 т.10 и чл.120 ал.1 т.8 от ДОПК. Същите са валидни документи, пораждащи установените в закона правни последици.

Именно поради изложеното, съдът намира, възражението за нищожност на РА за неоснователно. Ревизионното производство е извършено от компетентни за целта органи и при спазване на процесуалните правила за извършването на ревизията. РA е издаден от компетентни органи по смисъла на чл.119, ал.2 от ДОПК, в предвидената форма съгласно чл.120, ал.1 от ДОПК и съдържа необходимите реквизити. Съдът не констатира допуснати съществени нарушения на административнопроизводствените правила, но дори и наличието на такива, не е в състояние да доведат до отмяна на РА на това основание предвид задължението на съда да разреши спора по същество.

От фактическа страна съдът намира за установено следното:

Ревизията по ЗДДС обхваща периодите от 01.05.2020 г. до 31.12.2020 г. В РД е посочено, че за ревизираните периоди „Алфа 2030“ ЕООД разполага с нает офис в гр. Пловдив, ул. „****, с наемодател „Инвест 2020“ АД, съгласно договор за наем от 02.01.2020 г. и анекси от 01.05.2020 г. и от 01.06.2020 г. При регистрацията в Търговския регистър от дружеството е декларирана дейност с код 7490 по КИД 2008 – други професионални дейности, некласифицирани другаде. Дружеството няма сключени трудови договори за ревизирания период.

1.На основание чл.70, ал.5 във връзка с чл.68, ал.1, т.1 и ал.2 и чл.69, ал.1, т.1 от ЗДДС, с мотив за липса на реално осъществени доставки на стоки по смисъла на чл.6 от ЗДДС, е отказано правото на приспадане на данъчен кредит по фактури с № 10/22-05-2020 г., № 11/22.05.2020 г. и № 12/27.05.2020  с данъчна основа 8 370.00 лв. и ДДС 1 674.00 лв., издадени от „Алфа програм консулт“ ЕООД с предмет: офис мебели и климатик „Мидеа“ – втора употреба.

         В отговор на връчени ИПДПОЗЛ, от страна на ревизираното лице са представени горепосочените фактури; фискални бонове към тях с предмет на продажба – активи (л.387-л.388, т.2), приемо-предавателни протоколи /ППП/ с № 1/22.05.2020 г., № 2/22.05.2020 г. и № 3/27.05.2020 г.; счетоводни справки за отразяването на фактурите по сметка 204 – Машини, съоръжения и оборудване и с/ка 604 – Разходи за материали. Не са представени писмени обяснения и документи относно транспорт на стоките, складови разписки, оферти за цената на стоките, които, съгласно фактурите, са втора употреба, доказателства относно водените преговори за определяне стойността на активите, доказателства за проведени огледи, документи за произхода на закупените стоки/активи и доказателства за годност – технически паспорти, гаранционни карти, документи с описани фабрични номера и серийни номера на изделията, технически спецификации и др. От органите по приходите е констатирано, че фискалните бонове към фактурите не отговарят на изискванията на Наредба № Н-18/2006 г. Съгласно чл.26, ал.1 от Наредба № Н-18/2006 г. /Наредбата/ клиентската фискална касова бележка, издадена от ФУ, трябва да е четима, да съответства на образците, съгласно Приложение № 1, раздел V на същата наредба и да съдържа задължителните реквизити, изброени в т.1 до т.17 на ал.1 от чл.26. В съответствие с т.7 на чл.26 ал.1 от Наредбата, фискалната касова бележка задължително трябва да съдържа наименование на стоката/услугата, наименование и код на данъчната група, количество и стойност по видове закупени стоки или услуги. В РД е посочено, че считано от 29.03.2019 г. е в сила и нова ал.7 на чл.26 от Наредбата, съгласно която при продажба, за която е издадена фактура или дебитно известие, в която/което са посочени количеството и видът на стоките или услугите, във фискалния бон се допуска да се отпечата сумарният оборот по съответните данъчни групи и код на данъчната група, като задължително се посочи номерът и датата на фактурата или дебитното известие, по която/което се извършва плащането. В представените фискални бонове не е посочено наименование на стоката, количеството и единичната цена, не е посочен номерът на фактурата, по която се извършва плащането.

При извършена насрещна проверка на „Алфа програм консулт“ ЕООД, обективирана в ПИНП № П-160016211113042-141-001/22.12.2021 г. (л.349, т.2) са представени фактури: № 10/22.05.2020 г. (л.379, т.2), № 11/22.05.2020 г. (л.378, т.2) и № 12/27.05.2020 г. (л.377, т.2); ППП към тях (л.379-гръб, л.378-гръб, л. 377-глъб, т.22); хронологична ведомост на с/ка 411 – Клиенти за счетоводното отразяване на фактурите; свидетелство за регистрация на касов апарат (л.380, т.2); дневни финансови отчети от 22.05.2020 г. и от 27.05.2020 г.; счетоводни справки (л.384-л.388, т.2); инвентарна книга (л.382, т.2); оборотна ведомост за м.05.2020 г. (л.381, т.2); фактура № 4/25.02.2020 г., издадена от „Алма 54“ ЕООД с предмет: офис мебели; фактура № **********/12.03.2020 г., издадена от „Сими 2019“ ЕООД с предмет: - 2 бр. климатици „Мидеа“; писмени обяснения (л.390, т.2), че предмет на доставка е офис оборудване – втора употреба, което е предадено на адрес: гр. Пловдив, ул. „Владая“ 4, и, че вещите не са транспортирани, тъй като „Алфа програм консулт“ ЕООД и „Алфа 2030“ ЕООД са ползвани съседни офис помещения на цитирания адрес и с покупко-продажбата на офисното оборудване е прехвърлена собствеността върху него.

С Протокол № 1645217/11.02.2022 г. (л. 100, т.1) е приобщен РА № Р-16001621000690-091-001/27.10.2021 г., документиращ извършена ревизия по ЗДДС на „Алфа програм консулт“ ЕООД, чийто обхват включва м.05.2020 г. При ревизията не е признат данъчен кредит по фактурите, издадени от „Алма 54“ ЕООД и „Сими 2019“ ЕООД, на основание чл.70, ал.5 от ЗДДС, тъй като доставчиците не разполагат с ресурсна обезпеченост за извършване на доставките на офис мебели и климатици „Мидеа“.

2.На основание чл.70, ал.5 във връзка с чл.68, ал.1, т.1 и ал.2 и чл.69, ал.1, т.1 от ЗДДС, с мотив за липса на реално осъществени доставки на услуги по смисъла на чл.9 от ЗДДС, е отказано правото на приспадане на данъчен кредит, по 16 бр. фактури с данъчна основа 84 700.00 лв. и ДДС – 16 940.00 лв. с предмет на доставка: - консултантски услуги, съгласно протокол, издадени от „Ран консулт 2020“ ЕООД м в.06.2020 г., м.10.2020 г., м.11.2020 г. и м.12.2020 г.  

         При извършена насрещни проверки на „Ран консулт 2020“ ЕООД, обективирани в ПИНП № П-22221021017405-141-001/23.02.2021 г. (л.123, т.1) и ПИНП № П-22221021114258-141-001/12.07.2021 г. (л.295, т.1) са представени част от изисканите документи: - фактура № 6/08.06.2020 г. (л.129, т.1); констативен протокол от 08.06.2020 г. (л.129-гръб, т.1); фактура № 7/15.06.2020 г. (л.130, т.1); констативен протокол от 15.06.2020 г. (л.130-гръб,т.1); фактура № 8/23.06.2020 г. (л.131, т.1); констативен протокол от 23.06.2020 г. (л.131-гръб, т.1); фактура № 11/30.06.2020 г. (л.132, т.1); констативен протокол от 30.06.2020 г. (л.132-гръб, т1); фактура № 21/01.10.2020 г. (л.133, т.1); констативен протокол от 01.10.2020 г. (л.133-гръб, т.1); фактура № 22/09.10.2020 г. (л.134, т.1); констативен протокол от 09.10.2020 г. (л.134-гръб, т.1); фактура № 23/3010.2020 г. (л.135, т.1); констативен протокол от 30.10.2020 г. (л.135-грлъб, т.1); фактура № 24/12.11.2020 г. (л.136, т.1); констативен протокол от 12.11.2020 г. (л.136-гръб, т.1); фактура № 25/20.11.2020 г. (л.137, т.1); констативен протокол от 20.11.2020 г. (л.137-гръб, т.1); фактура № 26/30.11.2020 г. (л.138, т.1); констативен протокол от 30.11.2020 г. (л.138-гръб, т.1); фактура № 27/04.12.2020 г. (л.306, т.2); констативен протокол от 04.12.2020 г. (л.306-гръб, т.2); фактура № 28/10.12.2020 г. (л.307, т.2); констативен протокол от 10.12.2020 г. (л.307-гръб, т.2); фактура № 29/16.12.2020 г. (л.308, т.2); констативен протокол от 16.12.2020 г. (л.308-гръб, т.2); фактура № 30/19.12.2020 г. (л.309, т2); констативен протокол от 19.12.2020 г. (л.309-гръб, т.2); фактура № 31/23.12.2020 г. (л.310, т.2); констативен протокол от 23.12.2020 г. (л.310-гръб, т.2); фактура № 32/31.12.2020 г. (л.311, т.2); констативен протокол от 31.12.2020 г.(л.311-гръб, т.2); аналитични регистри на счетоводни сметки за м.12.2020 г.: 411 - Клиенти, 501 – Каса, 703 – Приходи от продажби на услуги, 453/2 – ДДС продажби (л.141-гръб – л.147, т.1 и л.302-л.305, т.2). Не са представени писмени обяснения и доказателства относно конкретизация и вид на фактурираните консултантски услуги и относно ресурсната обезпеченост на дружеството за извършването им. Единствено е представено уведомително писмо вх. № 10-53-285/22.02.2021 г. (л.128, т.1) от управителя на „Ран консулт 2020“ ЕООД, с което единствено са представени посочените по-горе фактури и е отговорено как е извършено плащането и осчетоводяването ми.

         В отговор на връчени ИПДПОЗЛ, от страна на РЛ, са представени 16 бр. фактури с издател „Ран консулт 2020“ ЕООД; фискални бонове към тях с предмет на продажба – услуга; констативни протоколи и счетоводни справки за отразяване на фактурите по с/ка 602 – Разходи за външни услуги и с/ка 4531 – ДДС за покупките. Не са представени писмени обяснения и документи относно начина на калкулиране на цената на услугата и нейните елементи – материали, вид труд, адрес, място, обект, където е извършена услугата, дата на извършване на услугата; кой е извършил услугата – име, ЕГН,у командировъчни, транспорт; по какъв начин и чрез кои лица са осъществени контакти с „Ран консулт 2020“ ЕООД; доказателства за кореспонденция – електронни съобщения, факсове, както и информация и доказателства относно собствеността на средствата за установяване на контакти – телефони, мобилни апарати, факсове, компютри; как и по какви критерии дружеството е избрано за доставчик на услугата - оферта, препоръка от други лица, получили същата доставка на услуга –  информация за имената на препоръчващите лица.

         Ревизиращият екип е анализирал събраните в хода на ревизията документи, обяснения и информация, и като е взел предвид факта, че както доставчиците: „Алфа програм консулт“ ЕООД и „Ран консулт 2020“ ЕООД, така и РЛ, не са представили доказателства относно ресурсен потенциал, е формирал извод, че няма реално извършени доставки на стоки и услуги, поради което не е признато право на приспадане на данъчен кредит по спорните фактури, на основание чл.70, ал.5 от ЗДДС във връзка с чл.68, ал.1, т.1 и ал.2 и чл.69, ал.1, т.1 от ЗДДС.   

За да потвърди РА, решаващият орган е възприел изцяло мотивите на ревизиращия екип, изложил е подробно нормативната уредба, регулираща този вид финансови отношения, и като е анализирал отново събраните в хода на ревизията доказателства е формирал крайния си извод, че след като липсва осъществена облагаема доставка, то данъкът по коментираните фактури е начислен неправомерно и по същите не е налице данъчен кредит, с оглед разпоредбата на чл.70, ал.5 от ЗДДС. В подкрепа на изводите си, горестоящият в йерархията орган е цитирал практика на ВАС и на СЕС по конкретни дела.

 В хода на съдебното производство не се представят нови доказателства.

По така установеното от фактическа страна, съдът формира следните правни изводи относно приложението на материалния закон – ЗДДС:

В случая правото на приспадане на данъчен кредит на жалбоподателя е отказано на основание чл.70, ал.5 от ЗДДС, във връзка с изводи за неправомерно начислен във фактурите данък, поради липса на доказателства относно реалното осъществяване на доставките, осъществени от „Алфа проглам консулт“ ЕООД, водещи до извод за липса на данъчно събитие по смисъла на чл.6 от ЗДДС.

Съгласно чл.6, ал.1 от ЗДДС доставка на стока по смисъла на този закон е прехвърлянето на право на собственост или друго вещно право върху стоката. Доколкото стоките, предмет на процесните фактури, са родово определени вещи (определени количества офис оборудване – мебели и климатици „Мидеа“), поради липса на особени правила относно преминаването на собствеността в търговското законодателство, са приложими общите правила на гражданското законодателство.

Съгласно чл.24 изр. второ от Закона за задълженията и договорите (ЗЗД), при договори за прехвърляне на собственост върху вещи, определени по своя род, собствеността се прехвърля, щом вещите бъдат определени по съгласие на страните, а при липса на такова – с предаването им. Следователно, без да е установено съгласието за конкретизиране на вещите или тяхното предаване, собствеността не преминава върху получателя и липсва облагаема доставка.

Реалността на доставките по фактурите, по които се претендира право на приспадане на данъчен кредит, е призната от трайната практика на Съда на ЕС, като необходимо условие за възникване на претендираното право. Така, в Решение от 18 юли 2013 година по дело С-78/12, "****" ЕООД, т.1 от диспозитива, Съдът на ЕС е посочил, че "Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 година относно общата система на данъка върху добавената стойност трябва да се тълкува в смисъл, че във връзка с упражняването на правото на приспадане на данъка върху добавената стойност понятието "доставка на стоки" по смисъла на тази директива и доказването на действителното осъществяване на такава доставка, не са свързани с формата на придобиване на право на собственост върху съответните стоки. " Осъществяването на доставката, изразяващо се в прехвърлянето от доставчика на получателя на правото последният да се разпорежда физически със стоката, е фактически въпрос, който изисква цялостна преценка на всички доказателства, които пряко и/или косвено свидетелстват за осъществяването на доставката. Само действително осъществената доставка може да породи изискуемост на данъка, съответно право на приспадане, в който случай, и при изпълнение на останалите материалноправни и процесуалноправни изисквания, правото на приспадане по принцип не може да бъде ограничавано – в този смисъл е практиката на Съда на ЕС, изразена в Решение от 13 февруари 2014 година по дело С-18/13, "Макс Пен" ЕООД, точки 23 и 25.

Доказателствата и доказателствените средства за установяване на реалност на доставката следва да са относими към конкретния положителен факт – доставка, и теоретично се разпределят в две групи – установяващи потенциалната възможност за осъществяване на доставката (материална, кадрова, техническа обезпеченост и т. н.), и индивидуализация на родово определените вещи – предмет на доставката (транспортиране и съхранение, приемо-предаване, индивидуализиране, последващо реализиране или влагане в осъществяваната дейност и др. подобни).

Дружеството-жалбоподател твърди, че за доставените количества стоки са налице съответните документи – фактури с ППП, с които е било извършено прехвърлянето на собствеността върху стоките, представени от доставчика счетоводни данни за извършеното им осчетоводяване, за полученото от него плащане и е потвърдил извършването им, като по безспорен начин се установява, че действително стоките са им били доставени от „Алфа програм консулт“ ЕООД.

Така основният спорен въпрос между страните е налице ли са реално осъществени доставки на офис оборудване – мебели и климатици „Мидеа“ по процесните фактури, издадените от горе цитирания доставчик, които да послужат като основание, направените от жалбоподателя разходи във връзка с тези доставки да бъдат признати за данъчни цели, и да му бъде признато правото на приспадане на данъчен кредит.

В настоящия казус фактурите, издадени от "Алфа програм консулт" ЕООД, са с предмет доставка на офис мебели и два броя климатици „Мидеа“, като е необходимо по категоричен начин да се докаже, че обективираните с тях доставки действително са извършени от фактуриралото ги лице. Съгласно общия принцип за разпределянето на доказателствената тежест в процеса, и доколкото се касае до установяването на положителни факти, задължението за доказване реалността на доставките по процесните фактури е на ревизираното лице, и то е указано на дружеството-жалбоподател с разпореждането за насрочване на първото открито съдебно заседание по настоящото дело. Приходните органи в РА твърдят отрицателни факти, които по общите правила на доказването не са длъжни да доказват.

В конкретния случай, съдът споделя крайния правен извод на органите по приходите за недоказаност на осъществяването на доставки по смисъла на чл.6 ал.1 от ЗДДС, понеже този извод е изцяло правилен и се подкрепя от доказателствата по делото. От събраните по делото писмени доказателства не се установява по безспорен начин доставянето и получаването на стоки от вида на фактурираните между страните по пряката доставка.

По отношение на доставчика "Алфа програм консулт“ ЕООД, анализирайки документите, представени от ревизираното дружество, от една страна, и от доставчика от друга, съдът счита за правилен извода на органите по приходите, че същите не отразяват реално извършени стопански операции, тъй като не са представени доказателства за транспортирането на стоките, за мястото, от което се твърди, че е натоварена стоката, както – макар и с второстепенно значение - и за материалната и кадрова обезпеченост на доставчика. Твърдението, че се касае до съседни офиси не се подкрепя, с оглед обстоятелството, че дори не са посочени лица, които са извършили преместването на мебелите. Действително, адресът за кореспонденция и адресът по чл.8 от ДОПК на ревизираното дружество е един и същ с този на „Алфа програм консулт“ ЕООД, но въпреки всичко не се посочва дори, които лица са извършили преместването.

На следващо място, видно от изготвените приемо-предавателни протоколи, същите са формални и, очевидно бланкови, предвид посоченото, че: „С подписването на настоящия протокол, страните удостоверяват, че предадените стоки и/или извършените услуги отговарят по вид, количество и качество на договореното между тях. Никъде обаче в тези ППП не се споменава за състоянието на офис оборудването и климатиците, с оглед факта, че същите са втора употреба; не е посочено мястото на натоварване и разтоварване на стоките, а са написани данни за получател и доставчик, но не и адрес, на който стоките са доставени; не е посочено материално-отговорното лице, което ги е приело, респ. предало. Тук е необходимо да се посочи, че ППП, сами по себе си, не могат да послужат като доказателство за прехвърляне собствеността върху стоките при липса на доказателства за транспортирането им/прехвърлянето (вкл., на ръка от определени лица, с мотокар или друго съоръжение). Още повече, че в представените приемо-предавателни протоколи е видно, че е наличен подпис на лицето, приело стоките, но не е посочено мястото на приемане на стоките, мястото на натоварване и разтоварване на стоките.

Като допълнително основание се явява и фактът, че соченото за доставчик дружество не представя убедителни доказателства, че действително е разполагало със стоки от вида и количеството - предмет на издадените фактури за продажба. На предходните доставчици на „Алфа програм консулт“ ЕООД - "Алма 54" ЕООД и „Сими 2019“ ЕООД са извършени ревизии по ЗДДС, приключили с ревизионни актове, с които при ревизията не е признат данъчен кредит по фактурите, издадени от тези двама предходни доставчици, тъй като същите на разполагат с ресурсна обезпеченост за осъществяване на процесните доставки. 

Поради това съдът преценява за правилен извода на ревизиращите органи, че процесните фактури с издател "Алфа програм консулт" ЕООД не документират реално извършени доставки, съобразявайки и факта, че и в производството пред настоящата съдебна инстанция по същество не са ангажирани никакви доказателства за реално осъществяване на фактурираните към жалбоподателя сделки с офис оборудване и климатици „Мидеа“. От значение е обстоятелството, че предмет на процесните доставки са родово определени вещи, поради което, за да се обоснове категоричен извод, че собствеността върху тях е прехвърлена, трябва да се установи по безспорен начин, че стоката е предадена.

Безспорно е, че изводът за липса на реална доставка, е резултат на оценка на установени факти и обстоятелства от обективната действителност, т. е. прилагане на определени логически правила към обективно съществуващи факти. Като такава, тя подлежи на контрол, т. е. винаги следва да бъде установено дали изводът за липса на реална доставка е изграден при правилна преценка на фактите и обстоятелствата, установени по време на ревизията. В този смисъл, при обжалването на ревизионния акт не само ревизираното лице има задължение да докаже реалността на доставките като положителен и благоприятен за него факт, но следва да бъде установено и доколко изводът на органа по приходите за липса на реални доставки е логически и правно издържан. Реалното извършване на една доставка е положителен факт от действителността, който при осъществяването си оставя следи, и за него съществуват преки и косвени доказателства. Всяка доставка на стока или услуга представлява стопанска операция, която има две страни: доставчик и получател. Във връзка с това, всяка от страните трябва да притежава счетоводни и търговски регистри за съставени и осъществени сделки, както и писмени доказателства, които да докажат наличието на осъществените доставки. Обективно установената липсата на такива обосновано може да мотивира извод за липса на реално извършени доставки.

Няма спор, че обективираните в спорните фактури доставки са на родово определени стоки – офис оборудване и климатици. Поради това, в случая, представените по делото частни диспозитивни документи – фактури и ППП, и наличие на счетоводни данни,са крайно недостатъчни, за да обосноват извод за реалност на доставките.

Неоснователно е възражението на жалбоподателя, че за тези сделки са представени всички документи, удостоверяващи реалността на доставките, както и твърдението, че изцяло неотносими са изводите относно приложението на Наредба № Н-18/2006 г. относно фискалните бонове. С чл.3 ал.1 от Наредба № Н-18/2006 г., е въведено задължението за всяко лице да регистрира и отчита извършваните от него продажби на стоки или услуги във или от търговски обект чрез издаване на фискална касова бележка от фискално устройство (ФУ), освен когато плащането се извършва по банков път (такова задължение е въведено и с разпоредбите на чл.118, ал.1 от ЗДДС и чл.10, ал.4 ЗКПО). Легална дефиниция на понятието „касова бележка“ дава разпоредбата на чл.118, ал.2 от ЗДДС, към която препраща чл.2, ал.1 от цитираната наредба. Съгласно посочения законов текст, фискалната касова бележка (фискалният бон) е хартиен документ, регистриращ продажба/доставка на стока или услуга в търговски обект, по която се плаща в брой, с чек, с ваучер, с банкова кредитна или дебитна карта или с други заместващи парите платежни средства, издаден от въведено в експлоатация фискално устройство от одобрен тип, за което е заверено свидетелство за регистрация. От така цитираната норма може да се направи единствено възможният извод, че документ, издаден от фискално устройство, което не е одобрено, въведено в експлоатация и, за което не е заверено свидетелство за регистрация по реда на Наредба № Н-18/2006 г., не е касова бележка, дори и да съдържа всички реквизити, визирани в чл.26, ал.1 от същата. В процесния случай прикрепените "фискални бонове" към фактурите, издадени от „Алфа програм консулт“ ЕООД“, издадени от ЕКАФП, не са издадени  по законоустановения ред – в тях липсва посочване наименование на стоката, количество и единична цена, номер и дата на фактурата, по която е извършено плащането, което е основание да се приеме, че доставките не са реално извършени.

При това положение, придружаващите процесните фактури документи (фискални бонове), не могат да се приемат за фискални касови бележки по смисъла на чл.118, ал.2 от ЗДДС.

Относно реалността на доставките по фактурите, издадени от „Ран консулт 2020“ ЕООД, съдът намира, че така представените доказателства в хода на ревизията, отново не могат да бъда обвързани еднозначно с твърдените услуги. Както жалбоподателят, така и "Ран консулт 2020" ЕООД няма сключени договори за извършване на консултантски услуги, от които да се установи какви точно услуги ще бъдат извършени. Предвид оскъдната по обем информация относно твърдените услуги, извършени от "Ран консулт 2020" ЕООД в полза на жалбоподателя, остава неясен предметът на услугата, срокът на изпълнение, начин на калкулиране на цената, липсата на кореспонденция между дружествата, липсата на доклади и др. Не може да се определи по безспорен начин, че представените доказателства  - фактури и констативни протоколи, са изготвени от "Ран консулт 2020" ЕООД, а още по-малко, че същите имат връзка с твърдените от жалбоподателя договори, респективно касаят процесните фактури.

По доводите на жалбоподателя, че предмет на доставките, обективирани в тези фактури, е информация по обществени поръчки. Доказателства в тази насока не се представят – от кого са възложени тези обществени поръчки, какви са проектите, по които е кандидатствало дружество по тези обществени поръчки и пр.

Съгласно разпоредбата на чл.9, ал.1 от ЗДДС, доставка на услуга е всяко извършване на услуга.

Договорите за поръчка са нормативно регламентирани в раздел в чл.280 и сл. от Закона за задълженията и договорите. С договора за поръчка довереникът се задължава да извърши за сметка на доверителя възложените му правни действия. Договорът за поръчка се сключва изключително с оглед личността на довереника – страни по договора са доверител и довереник, т.е. при сключването на такъв договор съществено е доверието между страните и затова е важна личността на довереника, поради което, със смъртта на довереника, договорът се прекратява. 

 Релевантното в тази процедура е да се установи конкретно, дали след сключването на договора за поръчка довереникът е изпълнил възложеното му правно действие като добър стопанин и да се грижи за полученото във връзка с нея имущество. 

За да се установи наличието на процесните доставки на услуги -  консултантски услуги „по обществени поръчки“, като позитивно проявени факти, необходимо е тези именно данни, да бъдат заявени и доказани от жалбоподателя посредством предвидените в процесуалния закон способи, като в случая не се констатират  каквито и да било пълномощия, предоставени от доверителя.

Видно от съдържанието на приложените фактури, предмет на сделките са: - консултантски услуги по протокол …., но като описание на сделката липсва конкретизация на стопанската операция, ако и да се твърди от жалбоподателя, че се касае до консултации по обществени поръчки, като се посочи по-горе в настоящото изложение. Липсват писмени договори за извършване на консултанските услуги, констативните протоколи към фактурите са формални и от тях по никакъв начин на се установява, както точно е извършил изпълнителят. протоколи към тях. Липсва информация за посочен обекта, за който са извършени съответните дейности по консултирането. Това означава, че фактурите не отговорят на задължителното изискване по чл.114, ал.1, т.9 от ЗДДС да съдържат цялата изискуема информация относно конкретната стопанска информация, като такава информация не може да бъде извлечена и от никакви други документи, тъй като такива липсват. В този смисъл намира приложение разрешението в решение на СЕС по дело С-271/12, доколкото са налице непълни фактури, а и при липсата на допълнителни документи във връзка с предмета на процесните доставки от страна на РЛ, тези документи не определят точните параметри на стопанската операция /съответните услуги – консултантски услуги/. В този смисъл неустановените престации не могат да са предмет на ДДС. Освен това, не всеки дължим ДДС подлежи на приспадане, както и не всеки отказ за приспадане на ДДС, който е евентуално дължим от доставчика, е израз на нарушаване на принципа на неутралността на косвения данък. Извън случаите, когато ДДС не подлежи на приспадане само поради вписването си във фактура, при неяснота относно отстраняването на риска от данъчни загуби (вж. решение на СЕС по дело С-342/87), следва да се посочи, че дори и евентуално дължимият поради наличие на облагаема доставка ДДС, не подлежи на безусловно приспадане.

На следващо място - не са представени доказателства за облигационни отношения с посочения доставчик,  липсват каквито и да е данни, за да  бъде индивидуализиран предметът на услугата, нейните параметри, условия и ред за изпълнение, пряко ангажираните за изпълнението лица, данни за срещи между двете страни, с оглед обстоятелството, че дружеството-доставчищк е със седалище София. Наличието само на фактура не е достатъчно да се определи нито конкретният вид на услугата, нито вида и характеристиките на договорките между страните, нито да се установи  обектът, на който са извършвани услугите, и от кого точно са извършени конкретните видове дейности.

По делото липсват каквито и да е доказателства и относно кои са били пряко ангажираните със съответните консултантски дейности лица, какви са били конкретните видове, количества и стойности на извършени работи; неясен е начинът, по който е обективиран целеният резултат, респ., приемането му от ревизираното лице. Не се установява на изпълнителя да се предоставяни каквито и да е материали - задание по конкретен обект, които е следвало да изпълни с дружеството, с оглед твърдени във фактурите услуги. Липсват доказателства за реални облигационни отношения между страните.  В тежест на жалбоподателя беше да докаже какви именно дейности е указвал на доставчиците,  как и кога те са ги извършили, от кои физически лица, къде и как са били извършени услугите, по какъв начин са били транспортирани до офиса на жалбоподателя или на друго място и какво точно е приело като изпълнение по договора РЛ.

Когато лицето претендира един благоприятен за себе си факт и то е длъжно, при условията на пълно насрещно доказване да установи, че този факт е настъпил и е породил желаните правни последици.

ППП е документ, с който се документира фактическото приемо-предаване на стоки, материали или активи, което много често се извършва в различен момент от момента на плащане и/или издаване на фактурата. От своя страна, протоколът за извършени работи, независимо в коя област са, е документ, с който се документират извършени дейности на всеки етап от всяка една зададена поръчка/услуга. Реквизитите не са нормативно регламентирани и се ограничават до тези, с които стопанската операция може да се опише еднозначно. В случая такива протоколи липсват. Липсва и кадрови ресурс за изпълнение на процесните консултантски услуги. Като персонал, дружеството не разполага с лица, наети по трудов договор, които да имат нужната квалификация за извършване на процесните консултантски услуги. Този факт остана недоказан, а всъщност това е и най-важното нещо при този вид договори.  

На базата на обсъдената липса на реални доставки съдът намира, че в случая не е налице съответствие между документалната обоснованост на разходите по фактурите и действителните стопански операции, т. е. самите фактури са неверни по съдържание и не могат да обосноват като редовен документ разхода, посочен в тях. Наличието на издадени фактури не е достатъчно, за да бъде признат за данъчни цели документираният с тях разход. Същевременно, евентуалното плащане на уговорената парична престация, както и осъществяването на съответни счетоводни записвания, не могат да удостоверят получаването на стоката, респ., да обосноват отчетените за нея разходи. Това е така, защото плащането само по себе си удостоверява само разхода като размер, но спорното обстоятелство по делото е доколкото този разход може да се признае за данъчни цели с оглед основанието му, след като липсват доказателства за получаването на насрещни престации от жалбоподателя, т. е. недоказана е дължимостта на плащането. Сключването на сделки, които водят до задължение за плащане, и изпълнението само на посоченото задължение за плащане, без същевременно да се престират насрещните и иначе предвидени по сделката престации за жалбоподателя, прави тези сделки сключени при условия, чието изпълнение води до отклонение на данъчното облагане, доколкото същите генерират счетоводно единствено разходи. Обратното би означавало всеки ревизиран да извършва плащания, без каквото и да е основание, срещу което да получава фактури, които да отчита в пасивната част на счетоводството си, без да се държи сметка за естеството и предназначението на същите и кореспондиращите им пряко насрещни счетоводни записвания. Така се стига до намаляване на разходите, което е напълно произволно, защото срещу него не стои никаква корелативна операция. Това, освен че не отразява вярно претендираната стопанската операция, е и недопустимо. Стопанската операция в счетоводството е всяко конкретно изменение на обектите на отчитане - имуществото на предприятието и източниците за придобиването му. Т. е. между тези два компонента съществува неразривна връзка - жалбоподателят претендира да харчи определена сума, за да придобие посочените стоки, а не просто да харчи парични средства, което в случая не е доказано. Не е възможно да се зачетат източниците за придобиването на стоките на жалбоподателя (платеното по фактурите като разход), след като не е доказано, че именно с тези източници е увеличено имуществото му. Независимо че са налице фактури, които формално отговарят на изискванията на ЗСч. за първичен счетоводен документ, същите представляват документи с невярно съдържание, тъй като липсват доказателства, които да сочат прехвърляне на правото на собственост върху стоката именно от издателите на фактурите.

Съдът намира за неоснователни направените от страна на дружеството-жалбоподател възражения, че извършените плащания по спорните фактури на процесните офис мебели и климатици, както и по фактурите, издадени от „Ран консулт 2020“ ЕООД, сочи на реалност на сделките. Съобразно константната съдебна практика наличието на фактури, тяхното счетоводно отразяване в съответните регистри и извършването на плащане по тях, не е достатъчно условие, за да се приеме, че е налице реално извършена доставка. Това е извод, което несъмнено произтича и от анализа на приложимите правни разпоредби, регламентиращи предпоставките относно правото на приспадане на данъчен кредит.

В съдебната практика е възприето, че случаят на фактури, които не отразяват реални данъчни събития и по които ревизираното лице е получател, е практика, която не може да се осъществи без неговото знание – както е прието и в мотивите на решението на СЕС по дело С-18/13. Необходимостта от установяване на обективното извършване на доставките не се отрича от СЕС в Решението от 21.06.2012 г. по съединени дела С-80/11 и С-142/11, който в своята практика многократно подчертава, че националният съдия следва да осъществи конкретна преценка на всички събрани в производството пред него доказателства и въз основа на тях да формира изводите си за наличието или липсата на реална доставка. Това негово разбиране е отново застъпено в Решение от 31.01.2013 г. по дело С-643/11, съобразно което "Правото на Съюза, както и принципите на данъчен неутралитет, на правна сигурност и на равно третиране допускат на получател на фактура да се откаже право на приспадане на ДДС, платен за получена доставка, по съображение, че липсва действително извършена облагаема сделка". Безспорно получателят не може да отговаря за действията на своя доставчик относно неосчетоводяване на доставки, но не и за реалното им изпълнение, тъй като при претенция на получателя за правото на приспадане на данъчен кредит, именно той трябва да се снабди с необходимите доказателства за реалното осъществяване на доставката - посоченото материално право възниква само вследствие на такава, а не въз основа на документално оформена доставка. Разпоредбата на чл.70, ал.5 от ЗДДС не представлява специална мярка, насочена към опростяване на събирането на данъка или към предотвратяване на формите на неплащане или избягването му, а е законодателен израз на борбата срещу данъчните измами, което е цел призната от Директива 2006/112/ЕО (така т. 26 от решението на СЕС по дело С-18/13). Свързването с данъчна измама на ползването на данъчен кредит при неправомерно начислен данък е мислимо в контекста на разяснението от т. 38 на решението на СЕС по дело С-18/13.

Не може да се приеме, че жалбоподателят е добросъвестна страна по сделката и добросъвестен данъчно задължен субект и не следва да понася допълнителна данъчна тежест заради евентуалното незаконосъобразно поведение на доставчиците си, тъй като не е безспорна добросъвестността на ревизирания субект. От практиката на СЕС (решение по дело С-342/87; С-454/98) следва, че правото на данъчен кредит на едно данъчнозадължено лице за начислен ДДС по доставка на стоки или на услуги от друго данъчнозадължено лице, е ограничено до дължимия ДДС, т. е. до ДДС, който съответства на облагаема доставка, като това право не се разпростира върху ДДС, който е дължим само заради това, че е посочен във фактурата. Следователно, липсата на реално осъществена облагаема доставка по фактурата, в която е начислен ДДС, е достатъчно основание да се приеме, че получателят, посочен във фактурата, няма право на данъчен кредит за ДДС, тъй като той е начислен без основание. В подобна хипотеза е логично (както се поддържа и от ответната страна) да се направи обосновано предположение, че и получателят по фактурата е наясно с нейната фиктивност.

В конкретния случай не се установи реално извършване на доставките, което квалифицира като правилен предприетият от органите по приходите отказ на правото на приспадане на данъчен кредит по процесните фактури, издадени от "Алфа проглам консулт" ЕООД и "Ран консулт 2020" ЕООД.

С оглед изложеното съдът намира, че с РА законосъобразно, на основание чл.68, ал.1, т.1, чл.69, ал.1, т.1 и чл.70, ал.5 от ЗДДС – поради липса на доставка по смисъла на чл.6 и чл.9 във връзка с чл.25, ал.2 от ЗДДС, е отказано право на данъчен кредит по процесните фактури.

С жалбата се иска от съда да задължи директора на дирекция „ОДОП“ – Пловдив при ЦУ на НАП, да заяви поддържа ли констатациите, обективирани на стр.13-16 от РД от ревизиращите органи, формулирани по отношение на извършените доставки от Алфа програм консулт“ ЕООД, както и да изложи мотиви по оспорените констатации относно „Д.Р.А.К.“ ЕООД и „Лион инвест груп“ АД, както и се прави възражение, че липсва произнасяне от страна на административния орган по искането за потвърждаване на констатациите, съдържащи се в РА.

Във връзка с това е необходимо да се уточни следното: - разпоредбата на чл.156, ал.1 от ДОПК предвижда, че ревизионният акт в частта, която не е отменена с решението по чл.155, може да се обжалва чрез решаващия орган в 14-дневен срок от получаването на решението. Или, на оспорване пред съда подлежи първоначално издаденият административен, когато е потвърден с решението по чл.155 от ДОПК. В РД, който е неразделна част от РА, са изложени достатъчно подробни мотиви относно формирания извод на ревизиращия екип, за дължимостта на ДДС на основание чл.85 от ЗДДС по фактурите, издадени от „Алфа 2030“ ЕООД към „Д.Р.А.К.“ ЕООД и „Лион инвест груп А. Д.“ ЕООД, и противно на твърденията в жалбата, че решаващият орган не се е произнесъл по възражения в тази насока, изложени в предпоследната жалба, се установява, че в жалба до директора на Дирекция ОДОП – Пловдив вх. № 70-00-5897/21.06.2022 г. (л.55, т.1) никъде не се констатира да се излагат възражения в тази насока. Отделно от това, нито с жалбата до директора на дирекцията, нито пред настоящата инстанция се излагат доводи относно незаконосъобразността на РА в тази част, нито се представят доказателства, които да оборят констатациите на органите на приходната администрация относно приложението на чл.85 от ЗДДС по отношение на тези двама клиенти на „Алфа 2030“ ЕООД.

Наред с това съгласно чл.145, ал.1 от ДОПК, жалбата трябва да съдържа: 1. наименованието (фирмата или името) на жалбоподателя, съответно и на пълномощника, ако се подава от пълномощник, и адреса за кореспонденция; 2. посочване на акта или действието, против които се подава; 3. всички доказателства, които жалбоподателят иска да бъдат събрани; 4. в какво се състои искането; 5. подпис на подателя, а съгласно ал.2, към жалбата се прилагат: 1. пълномощно, когато се подава от пълномощник и 2. писмените доказателства. Или иначе казано, видно от съдържанието на жалбата до горестоящия в йерахията орган, нито се иска събиране на доказателства относно цитираните по-горе двама клиенти на „Алфа 2030“ ЕООД, нито се посочва какво следва да установи органа.

На следващо място, предвид потвърждаването на РА в обжалваната част относно непризнат данъчен кредит по доставките от „Алфа програм консулт“ ЕООД, то очевидно е, че решаващият орган потвърждава изводите на ревизиращия екип в тази насока, което е изрично заявено в решението.

С оглед изложеното, съдът намира за неоснователно възражението, че „… липсва произнасяне от страна на административния орган по искането за потвърждаване на констатациите, съдържащи се в РА“.

Неоснователно е възражението на жалбоподателя и в насока, че по настоящата ревизия не са изготвени ИПДПОЗЛ към „Лион инвест груп А. Д.“ ЕООД и „Д.Р.А.К.“ ЕООД, поради което всякакви изводи спрямо извършените от „Алфа 2030“ ЕООД към тях доставки са едностранни и преднамерени. Това е така, тъй като, на първо място, издател на фактурите е „Алфа 2030“ ЕООД и това дружество следва да представи доказателства за действителността на доставката и вярното отразяване на стопанската операция в счетоводните документи и регистри. На второ място, изрично в РД е посочено на стр.37 от същия (л.93, т.1), че с Протокол № 1645216/10.02.2022 г. е присъединена ПУФО на „Алфа 2030“ ЕООД, обективирана в Протокол № П-16001621001402-073-001/26.04.2021 г. (л.273, т.1), в която е извършен анализ на сделките с тези двама клиенти. Отделно от това, с ИПДПОЗЛ № Р-16001621003410-040-003/11.02.2022 г. от „Алфа 2030“ ЕООД, като издател на фактурите към „Лион инвест груп А. Д.“ ЕООД и „Д.Р.А.К.“, са изискани допълнително редица документи и писмени обяснения във връзка с тези сделки, но такива не са представени от РЛ. На трето място, свидетелство за извършени проверки относно двете дружества, клиенти на „Алфа 2030“ ЕООД, в РД е изрично посочено, че са извършени справки в ИС на НАП, както и такива в ТР на АВ, за което са представени и данни от ТР по отношение актуалното състояние на тези две дружества (239 и л.240, т.1). 

Съгласно чл.37, ал.1 от ДОПК, доказателствата в административното производство се събират служебно от органа по приходите или по инициатива на субекта. Всички събрани доказателства подлежат на обективна преценка и анализ, а според ал.2, лицето е длъжно да представи всички данни, сведения, документи, книжа, носители на информация и други доказателства, отнасящи се до неговите права и задължения, до фактите и обстоятелствата, подлежащи на установяване в съответното производство, и да посочи всички лица, държавни или общински органи, при които се намират такива. От своя страна, ал.3 указва, че органът по приходите има право да изиска писмено от лицето представяне на доказателства по ал.2 в определен от него срок, а ал.4 посочва, че, в случай, че субектът не представи изискани по реда на ал.3 доказателства, органът по приходите може да приеме, че те не съществуват и преценява само събраните в производството доказателства. Ако поисканите доказателства бъдат представени до издаването на акта или документа, а в ревизионното производство - до изтичането на срока по чл. 117, ал. 5, органът по приходите е длъжен да ги обсъди. Според ал.5 пък на сочения текст, всички лица, държавни или общински органи са длъжни в 14-дневен срок от получаването на искане от органа по приходите, на основание чл.12 ал.1 т.11 да предоставят данните, сведенията, документите, книжата, носителите на информация и другите доказателства относно посочените в искането факти и обстоятелства.

От страна на жалбоподателя не е изпълнено нито едно от условия на цитирания текст, поради което, съдът намира изводите на ревизиращия екип в тази насока за правилни и незаконосъобразни.

При липса на основната предпоставка -  реално извършване на доставка на стока и на услуга, следва да бъдат приети за ирелевантни доказателствата за плащането по доставките и отразяването на това по счетоводните записвания. Трайно е възприето в практиката на съдилищата, че последваща реализация на стоките и плащането на цената по фактурите може да бъде само косвено доказателство за реалността на доставките, но няма водещо значение за признаване правото на данъчен кредит. Жалбоподателят не доказа договорените между страните доставки да са реализирани, а оттук, че е настъпило данъчно събитие за целите на ЗДДС. Установените от органите по приходите обстоятелства относно недоказаност на произхода на стоките и липса на материална и техническа обезпеченост на доставчиците, допълват основанието за отказ на правото на данъчен кредит, а именно, липсата на реална доставка. При това положение, след като не е доказана реалността на процесните доставки, правилно и обосновано органите по приходите са отказали правото на приспадане на данъчния кредит.

Предвид изложеното, съдът намира жалбата за неоснователна и като такава, следва да бъде отхвърлена, а РА като правилен и законосъобразен – потвърден.

При този изход на спора и предвид претенциите на страните за присъждане на разноски по делото, съдът намира, че такива се следват на ответната страна и същите се констатираха в размер на 2 332 (две хиляди триста тридесет и два) лв., съобразно разпоредбата на чл.7, ал.2, т.3 от Наредба № 1/09.07.2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения.

Воден от горното, Административен съд – Пловдив, XVI състав,

 

Р Е Ш И :

ОТХВЪРЛЯ жалбата на „Алфа 2030“ ЕООД, ЕИК ****,  представлявано от *** П.Р., със съдебен адрес:***, против Ревизионен акт № Р-16001621003410-091-001 от 12.05.2022 г., издаден от В. К. - началник сектор, възложил ревизията, и К.Л. - главен инспектор по приходите при ТД на НАП - Пловдив, ръководител на ревизията, потвърден с Решение № 360 от 09.08.2022 г. на директора на дирекция “Обжалване и данъчно-осигурителна практика” /Д „ОДОП“/ - гр. Пловдив, при Централно Управление на Национална агенция по приходите, с който на оспорващия не е признат данъчен кредит в размер на 18 614.00 лв., с прилежащи  лихви в размер на 2 858.28 лв.

         ОСЪЖДА „Алфа 2030“ ЕООД, ЕИК ****,  представлявано от *** П.Р., със съдебен адрес:***, да заплати на Национална агенция за приходите – София, сумата от 2 332 (две хиляди триста тридесет и два) лв., представляваща юрисконсултско възнаграждение.

         Решението може да бъде обжалвано пред Върховен административен съд на Република България в 14-дневен срок от съобщаването му на страните.

 

 

 

                                      СЪДИЯ: