РЕШЕНИЕ
№ 598
18.07.2023г., гр.Хасково
В ИМЕТО НА НАРОДА
Административен съд – Хасково, в открито заседание на двадесети юни две хиляди двадесет и трета година, в състав:
Съдия : Цветомира Димитрова
при секретаря Йорданка Попова.............................................................................................. и в присъствието на прокурор...........……………………………………………………… като разгледа докладваното от съдия Димитрова адм. дело № 253 по описа за 2023 година по описа на съда и за да се произнесе взе предвид следното:
Производството е по реда на чл.145 и сл. от Административно- процесуалния кодекс (АПК), във връзка с чл.186, ал.4 от Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС).
Образувано е по жалба на ЕТ “Синята фея – В. С.“, със седалище ***, подадена чрез пълномощник, срещу Заповед за налагане на принудителна административна мярка № ФК-60-0117255 от 01.02.2023г., издадена от Началник отдел “Оперативни дейности“ – Пловдив, в ЦУ на НАП.
В жалбата се навеждат доводи за незаконосъобразност на заповедта, поради издаването ѝ в противоречие с материалния закон и нарушения на изискването за целесъобразност. Счита се, че са налице неточности при описание на фактическата обстановка, като не бил описан фактът, че служителите на НАП направили контролна покупка преди да се легитимират, за която надлежно била издадена касова бележка. Това действие доказвало, че едноличният търговец бил напълно изряден спрямо данъчното законодателство субект, що се касае до издаването на касови бонове.
Сочи се на следващо място, че констатираното нарушение се отнася до неиздаване на касов бон за покупка на стоки от трето лице, използвало за плащане не пари, а ваучери. В тази връзка не било доказано, че ЕТ имал задължение да издава касови бонове при тази ситуация, с оглед обстоятелството на получаване на парични средства от продавача в замяна на продадените стоки едва при осребряването на тези ваучери пред Агенция за социално подпомагане. Процедурата в такава хипотеза (покупка чрез ваучери) включвала издаване на данъчна фактура, на база, на която административният орган изплащал на търговеца сумите за предоставените стоки. От това ставало ясно, че в случая не било налице ощетяване на фиска, тъй като продадените стоки се фактурирали на по-късен етап, а и ЕТ участвал в един социален механизъм на държавата, целящ подкрепа на хора в неравностойно положение; Издаването на касова бележка срещу ваучери щяло да доведе до двойно осчетоводяване, тъй като стоката се продавала на лицето, а след това същата трябвало да се фактурира на Агенция социално подпомагане с оглед осребряване на ваучерите.
Предвид горното се твърди, че в заповедта липсват надлежни мотиви, като се развиват подробни съображения в тази насока. Изложените в заповедта били безпочвени и не кореспондирали с истината. Не било ясно и как затварянето на обекта за 14 дни щяло да спомогне за недопускане на вреда на фиска, и как по-точно следвало да се промени начинът на извършване на дейността в конкретния обект. В същия работила една служителка, продаваща стоките, бил с един вход и с един касов апарат. Не съществувал разумно допустим друг начин за извършване на дейността в един малък магазин. При тези фактически обстоятелства затварянето му за срок от 14 дни щяло да доведе единствено до вреди за ЕТ и той нямало да има приходи, съответно да дължи и данъци за периода.
Наред с изложеното, не било доказано, че търговецът ощетявал фиска. В тази връзка от приложение доказателства било видно, че продадените срещу ваучери стоки били осчетоводени чрез фактурите, издавани към АСП. Абсурдно било твърдението на административния орган, че налагането на ПАМ било за да се осигури защитата на държавния интерес. Практически било точно обратното, тъй като ЕТ спомагал за защитата на държавния интерес, като приел да работи с ваучери от посочения държавен орган.
На последно място се отбелязва, че във фискалното устройство в търговския си обект жалбоподателят въвел нова категория „стоки“ – „ваучери“, като вече след проверката при продажба с ваучери издавал касов бон, който после бивал сторниран, когато се фактурирала стоката към АСП с оглед избягване на двойно осчетоводяване. Тази информация била предоставена и на проверяващите след извършената проверка, но не била взета предвид от тях.
По изложените съображения, се иска отмяна на оспорения административен акт и се претендират разноски по делото. Жалбата се поддържа в съдебно заседание от пълномощник на жалбоподателя, който в подкрепа на доводите за незаконосъобразност на заповедта, се позовава и на решение на Съда на ЕС.
Ответникът – Началник отдел „Оперативни дейности“, гр.Пловдив, чрез пълномощник – в писмено становище и в съдебно заседание, оспорва жалбата, като я счита за неоснователна. Изтъква, че издаденото против жалбоподателя наказателно постановление не било влязло в сила, поради което в случая не било налице нарушаване на принципа „non bis in idem“. Претендира юрисконсултско възнаграждение, съгласно представен списък на разноски. Прави възражение за прекомерност на адвокатското възнаграждение на пълномощника на ЕТ.
Съдът, като обсъди събраните по делото доказателства, приема за установено от фактическа страна следното:
На 26.01.2023г. била извършена проверка на място в обект детски магазин, находящ се *** на ***, стопанисван от ЕТ „Синята фея – В. С.“. При проверката, резултатите от която били обективирани в Протокол серия АА, с бл. № 0117253/26.01.2023г., не били констатирани нарушения, а при извършената контролна покупка от проверяващите органи на последните бил издаден съответен фискален касов бон. В протокола, на основание чл.13, ал.1 и чл.37, ал.3 от ДОПК е предписано ЕТ да представи фактури и договор за наем на адрес: ***, nta. bg, оборотна и аналитична ведомост за 2021г. група ЗО - „….записи от 01.01.2022г. до 30.11.2022г. по същия начин.“.
На 27.01.2023г., в присъствието на собственика на ЕТ, била извършена документална проверка – фактури ваучери и др., във връзка с извършената на 26.01.2023г. проверка на място, резултатите от която са отразени в Протокол серия АА, с бл. № 0117255. Посочено е, че в обекта на ЕТ в *** се работило с ваучери, издавани от Социално подпомагане ***, като с предоставяне на такива от непълнолетни майки същите пазарували от магазина, но покупките не се маркирали във фискалното устройство, продажбата ставала чрез предоставянето на ваучерите, които после се осчетоводявали от Социално подпомагане, не се издавали касови бележки за покупките от тези ваучери.
Наред с представените доказателства, В. С. собственик и представляващ едноличния търговец, представила пред органите на НАП и писмено Обяснение вх.№1990-27.01.2023г. (л.26), в което е посочено отразеното в Протокол серия АА, с бл. № 0117255 от 27.01.2023г., именно че покупките чрез ваучери не се маркират във фискалното устройство, и за тях не се издават касови бележки, а продажбата става посредством представяне на ваучерите, които впоследствие се осчетоводяват от А“СП“.
На 01.02.2023г. Началникът на отдел “Оперативни дейности“ – Пловдив, при ЦУ на НАП, като приел, че така констатираното свързано с извършена продажба на 16.01.2023г. на бебешки и детски стоки , платена с 5 бр. ваучери издадени от АСП, с единична стойност на ваучер 50.00 лева, за която не е издаден касов бон, води до неотразяване на приходи и представлява нарушение на чл.3, ал.1 от Наредба № Н-18/13.12.2006г., вр. с чл.118, ал.1 от ЗДДС, издал оспорената в настоящото производство Заповед за налагане на принудителна административна мярка с № ФК-60-0117255/01.02.2023г., с която на основание чл.186, ал.1, т.1, б.“а“ и чл.187, ал.1 от ЗДДС разпоредил налагането на принудителна административна мярка „Запечатване на търговски обект“ – детски магазин, находящ се *** на ***, стопанисван от ЕТ „Синята фея – В. С.“, и „Забрана за достъпа до него за срок от 14 дни“.
Заповедта е била връчена на ЕТ на 08.02.2023г. Жалбата е подадена до съда чрез административния орган на 21.02.2022г., видно от направеното е същата отбелязване.
От приобщените по делото доказателства се установява също, че за констатираното нарушение, Началник отдел “Оперативни дейности“ - Пловдив в ЦУ на НАП, е издал по отношение на ЕТ „Синята фея – В. С.“ Наказателно постановление №707049-F695024/13.06.2023г., с което наложил на търговеца имуществена санкция в размер на 1000.00 лева. Няма данни наказателното постановление да е било връчено и обжалвано.
При така установената фактическа обстановка се налагат следните правни изводи:
Жалбата е подадена в законоустановения срок, срещу годен за обжалване административен акт, от лице с правен интерес, поради което е допустима. Разгледана по същество е основателна по следните съображения:.
Обжалваният акт
е съставен в изискуемата писмена форма и е издаден от компетентен орган –
Началник отдел „Оперативни дейности“, гр.Пловдив при ЦУ на НАП, на който със
Заповед №ЗДУ-1148 от 25.08.2020г. на Изпълнителния директор на НАП (л.53) са
делегирани правомощия за издаване на актове от вида на процесния.
Не се установява да са допуснати съществени нарушения
на административнопроизводствените правила в хода на издаването на заповедта за
ПАМ.
По материална законосъобразност на акта:
От данните по делото се установява, че оспорената
заповед е издадена на основание чл.186, ал.1, т.1, б. “а“ и чл.187, ал.1 от ЗДДС. Следователно предпоставка за налагането на ПАМ е установяването на
административно нарушение, изразяващо се в неспазване на реда или начина за
издаване на съответен документ за продажба, издаден по установения ред за
доставка/продажба.
Съгласно разпоредбата на чл.186, ал.1, т.1, б. “а“ ЗДДС, принудителната административна мярка запечатване на обект за срок до 30
дни, независимо от предвидените глоби или имуществени санкции, се прилага на
лице, което не издаде съответен документ за продажба по чл.118;.
Текстът на чл.187, ал.1 от ЗДДС предвижда, че „При
прилагане на принудителната административна мярка по чл.186, ал.1 се забранява
и достъпът до обекта или обектите на лицето, а наличните стоки в тези обекти и
прилежащите към тях складове се отстраняват от лицето или от упълномощено от
него лице. Мярката се прилага за обекта или обектите, където са установени
нарушенията, включително когато към момента на запечатване обектът или обектите
се стопанисват от трето лице, ако това трето лице знае, че обектът ще бъде
запечатан. Националната агенция за приходите оповестява на своята интернет
страница списъци на подлежащите на запечатване търговски обекти и тяхното
местонахождение. Счита се, че лицето знае, когато на обекта е поставено трайно
закрепено съобщение за запечатването и/или информацията за подлежащия на
запечатване търговски обект и неговото местонахождение е оповестена на интернет
страницата на приходната администрация.“.
В нормата на чл.118, ал.1 от ЗДДС е регламентирано
задължение за лицата да регистрират и отчитат извършените от тях
доставки/продажби в търговски обект, чрез издаване на фискална касова бележка
от фискално устройство /фискален бон/ или чрез издаване на фискална касова
бележка от интегрирана автоматизирана система за управление на търговската
дейност /системен бон/, независимо от това дали е поискан друг данъчен
документ.
Редът и начина за издаване на фискални касови бележки
е уреден с Наредба Н-18/2006г. за регистриране и отчитане чрез фискални
устройства на продажбите в търговските обекти, изискванията към софтуерите за
управлението им и изисквания към лицата, които извършват продажби чрез
електронен магазин. Съгласно чл.3, ал.1 от Наредба № Н-18/13.12.2006г., всяко
лице е длъжно да регистрира и отчита извършваните от него продажби на стоки или
услуги във или от търговски обект чрез издаване на фискална касова бележка от
ФУ или касова бележка от ИАСУТД, освен когато плащането се извършва чрез
внасяне на пари в наличност по платежна сметка, кредитен превод, директен дебит
или наличен паричен превод, извършен чрез доставчик на платежна услуга по
смисъла на Закона за платежните услуги и платежните системи, или чрез пощенски
паричен превод, извършен чрез лицензиран пощенски оператор за извършване на
пощенски парични преводи по смисъла на Закона за пощенските услуги. Когато
плащането се извършва чрез пощенски паричен превод, на клиента се предоставя
хартиен или в електронен вид документ, съдържащ най-малко информацията по чл.
26, ал. 1, т. 1, 4, 7 и 8.
Съобразно цитираните норми, при наличие на някоя от
хипотезите на чл.186, ал.1 от ЗДДС административният орган е длъжен да издаде
заповед за налагане на принудителна административна мярка, респ. същият действа
при условията на обвързана компетентност. Не така стои въпросът обаче по
отношение на определянето на продължителността на наложената със заповедта ПАМ,
тъй като чл.186, ал.1 от ЗДДС предвижда, че мярката се налага за срок „до 30
дни“, т. е. административният орган има възможност, при условията на оперативна
самостоятелност, да определи конкретния срок, за който ще наложи мярка, като
прецени съответните фактически обстоятелства във всеки конкретен случай.
В случая
отразеното в оспорената заповед нарушение се явява доказано от събраните по
делото доказателства и конкретно от обясненията на законния представител на
наказания едноличен търговец, приложените по делото 5 бр. ваучер, в които е
отразено че са реализирани на 16.01.2023г. в обекта на жалбоподателя и протокол
сер. АА № 0117255 от 27.01.2023г., който представлява официален свидетелстващ
документ, ползващ се с материална
доказателствена сила.
В настоящия казус, за да определи продължителност на
мярката „запечатване“ и „забрана за достъп“ за срок от 14 дни издателят на
заповедта е посочил в последната, че взел предвид тежестта на извършеното
нарушение и последиците от него, като визирал в тази връзка неспазване от
страна на търговеца на реда за издаване на касова бележка, и преценил
обстоятелствата: вид и местоположение на обекта – магазин за детски стоки, находящ
се в жилищен район на *** с обичаен човекопоток, с площ около 40 кв.м., с
възможност за реализиране на значителни обороти – с оглед работното време (с
един почивен ден) и предлагането на разнообразни хранителни и други детски
продукти на достъпни цени. Приел, че всички изложени обстоятелства в своята
съвкупност сочат, че с това свое поведение проверяваното лице накърнявало
съществено обществения интерес и фискалната политика на държавата, тъй като не
позволявало да бъдат проверени извършените от него продажби и като последица се
явявало неправилното определяне на дължимите данъци. От значение било и наличието
на доказателства за нееднократност на извършеното нарушение. В. С. декларирала,
че работила с ваучери от Агенция „Социално подпомагане“ в ***, а покупките не
се маркирали във фискалното устройство. В случая било налице укриване на
значителни продажби, поради което не можело да бъдат проверени извършените от ЕТ
доставки. Прилагането на ПАМ се налагало за да се осигури защитата на държавния
интерес, като се предотврати възможността за извършване на нови нарушения,
както и да бъде превъзпитан нарушителят, че следва за в бъдеще да извършва
продажби по установения за това ред и с наличието на регистрирано фискално
устройство, а не както към момента на извършване на проверката – без редовна
отчетност на приходите. Органът приел и че с нарушението се засягал утвърденият ред на данъчна
дисциплина, който осигурявал пълна отчетност на извършваните от лицата продажби
и тяхната регистрация, както и последващата възможност за проследяване на
реализираните обороти. Деянието
показвало поведение на лицето, насочено срещу установената фискална дисциплина
и организация в търговския обект, която нямала за цел спазването на данъчното
законодателство. Целта на ПАМ била да гарантира, че всички лица щели да спазват
законовите норми и щели се осигурят бюджетните приходи, както щяло да е налице
надлежното и законово деклариране на движението на стоки и на всички
реализирани обороти. Ако не била
приложена ПАМ съществувала възможност от извършване на ново нарушение, от което
за фиска щели да настъпят значителни и трудно поправими вреди, засягащи пряко
интересите на държавата, поради неотразяването на реално извършените продажби, водещо до неправилно
определяне на дължимите налози. За извършването на тази промяна в организацията
на дейността в конкретния обект бил необходим така определеният срок на
марката.
Настоящият съдебен състав не споделя така изложените мотиви за продължителността на срока на ПАМ. Продължителността от 14 дни не отговаря на тежестта на конкретното нарушение и не е съобразена с целите, които се предвиждат в чл.22 от ЗАНН, като е определена и при неспазване на принципа за съразмерност. Изложените съображения относно определената продължителност на срока са обичайните при този вид актове, т.е. същите са бланкетни и не отговарят на установените фактически обстоятелства и на тежестта на нарушението. Не се отчетени както характерът на извършеното нарушение, така и цялостното поведение на търговеца. Неоснователни са посочените в заповедта обстоятелства относно местоположението на обекта и вида на предлаганите и продавани в него стоки, и оттам възможността за реализиране на високи доходи, които да не се отчитат по законоустановения ред. Така изтъкнатото е изцяло в сферата на предположенията, не е подкрепено с каквото и да е доказателства, поради което не може да бъде споделено. В конкретния случай запечатването не би довело до предотвратяване или преустановяване на нарушение, свързано с издаване на съответен документ за продажба. Принудителната мярка в случаите по чл.186, ал.1, т.1 б. „а“ от ЗДДС не би могла и да предотврати, преустанови или поправи вредните последици за фиска. Липсват ясни и точни съображения, обосноваващи възприетото от административният орган ПАМ да бъде приложена за срок 14 дни. В тази връзка липсват данни за други нарушения от същия вид, за извършени от търговеца други нарушения на финансовата дисциплина или за наличие на парични задължения към държавата относими към определянето на размера на ПАМ. Всичко това обосновава извод, че процесната ПАМ за срок от 14 дни е прекомерна, налагането й за този срок предполага за търговеца вреди, които са явно несъизмерими с преследваната цел, което е в разрез с изискванията на чл. 6, ал. 2 от АПК.
Също така, в заповедта за ПАМ липсва анализ за последиците от изпълнението на мярката по отношение на ЕТ, като е налице и липса на действително обосноваване на съразмерността между евентуалните щети, които ще бъдат нанесени на фиска и предвидимите последици за търговеца.
Продължителността на принудителната административната мярка следва да бъде разумно съотношение на пропорционалност между засегнатите интереси на дружеството и охрана на обществени отношения. В случая е нарушен принципът на съразмерност, регламентиран в чл.6 от АПК, което ще доведе до засягане на права и законни интереси на ЕТ “Синята фея – В. С.“ в по-голяма степен от необходимото за целта, за която се издава актът. Този принцип е ясно отражение на принципа за справедлив процес, посочен в чл.6 от Европейската конвенция за основните права и свободи, ратифицирана от Република България. Съдебната практика е категорична, че неспазването на чл.6 от АПК обуславя материална незаконосъобразност на упражнените от административния орган правомощия, които той има задължение да положи по разумен начин, добросъвестно и справедливо. В този смисъл и е практиката на Върховния административен съд.
Наред с гореизложеното следва да се отбележи, че за нарушение от вида на процесното в ЗДДС е предвидено административно наказание, което също изпълнява предохранителни цели и по аргумент от чл.12 от ЗАНН и се налага с цел да се предупреди и превъзпита нарушителя към спазване на установения правен ред и да въздейства предупредително върху останалите граждани.
Необходимо е да се посочи също, че съгласно Решение по дело С-97/21 на Съда на ЕС, член 273 от Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 година относно общата система на данъка върху добавената стойност и член 50 от Хартата на основните права на Европейския съюз трябва да се тълкуват в смисъл, че не допускат национална правна уредба, съгласно която за едно и също неизпълнение на данъчно задължение и след провеждане на отделни и самостоятелни производства на данъчнозадължено лице може да бъде наложена мярка имуществена санкция и мярка запечатване на търговски обект, които подлежат на обжалване пред различни съдилища, доколкото посочената правна уредба не осигурява координиране на производствата, позволяващо да се сведе до стриктно необходимото допълнителната тежест от кумулирането на посочените мерки, и не позволява да се гарантира, че тежестта на всички наложени санкции съответства на тежестта на разглежданото нарушение.
Действително няма данни за влизане в сила на същото наказателно постановление, но съдът е длъжен да съобрази приетото от Съда на Европейския съюз в цитираното по – горе решение. Безспорно е, че в случая по отношение на търговеца е наложена имуществена санкция с издаване на НП, именно във връзка с фактите, дали основание на административния орган да предприеме спорната ПАМ. Изискването за извършване на конкретна преценка относно тежестта на нарушението и последиците от него, както и засягането на правната сфера на нарушителя е дължима във всеки конкретен случай. Това разбиране формирано в съдебните актове се подкрепя и от приетото в решение на СЕС по дело С-97/21, относно дължима от административния орган преценка на тежестта на наложените мерки и извършеното нарушение. В настоящия случай с оглед данните по делото е допуснато автоматично кумулиране на посочените мерки - ПАМ и имуществена санкция с издаване на НП, в тежест на търговското дружество, без да е извършвана горепосочената преценка от органа, а такава национална уредба съобразно горецитираното решение на СЕС е недопустима.
Предвид гореизложеното съдът счита, че оспорената заповед следва да се отмени като незаконосъобразна, издадена без да е съобразен напълно принципът на съразмерност по чл.6 от АПК, при липсва на преценка за наличието на баланс между личните и обществени интереси. Запечатването на обекта за срок от 14 дни засяга съществено правната сфера на адресата на мярката и е явно несъизмеримо с преследваната от закона цел.
С оглед изхода на спора, искането от пълномощника на жалбоподателя за присъждане на разноски е основателно. В полза на ЕТ “Синята фея – В. С.“ следва да бъдат присъдени сторените по делото разноски в размер на 1050.00 лева, от които 50.00 лева внесена държавна такса(л.15) и 1000.00 лева действително заплатено възнаграждение за един адвокат, съгласно договор за правна помощ и съдействие от 15.02.2023г.(л.8) Предвид размера на адвокатския хонорар и разпоредбата на чл.8, ал.3 от Наредба № 1 от 9.07.2004г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения, възражението за прекомерност е неоснователно.
Водим от горното и на основание чл.172, ал.2 от АПК, Административен съд - Хасково
Р Е Ш И:
ОТМЕНЯ Заповед за налагане на принудителна
административна мярка № ФК-60-0117255 от 01.02.2023г., издадена от Началник
отдел “Оперативни дейности“ – Пловдив, в ЦУ на НАП.
ОСЪЖДА Национална агенция по приходите да
заплати на ЕТ “Синята фея – В. С.“, със седалище ***, с ЕИК *********, сторените
по делото разноски в размер на 1050.00 (хиляда и петдесет) лева.
Решението подлежи на касационно обжалване пред
Върховния административен съд по реда на АПК в 14-дневен срок от деня на
съобщението, че същото е изготвено.
Съдия: